MAGISTRATURA E MINISTÉRIO PÚBLICO ESTADUAIS

Direito Tributário
Ricardo Alexandre
Aula 01

ROTEIRO DE AULA

Definição de tributo: art. 3º do CTN

“Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa
exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade
administrativa plenamente vinculada.”

→ As contribuições para o FGTS passam na definição do art. 3o do CTN, mas o STJ, usando o art. 9o da Lei
nº 4.320, entende que estas contribuições não possuem natureza tributária, pois o produto da arrecadação
deveria ser destinado a atividades gerais ou específicas do ente que arrecada o tributo (Súmula nº 353/STJ).

Há vários tributos cuja arrecadação não se destina à arrecadação geral ou específica do ente que o arrecada.
Exemplos são as contribuições sindicais, cujos recursos pertencem aos sindicatos; contribuições para o
Sistema S.

Fato gerador é aquilo que, quando acontece no mundo, gera o dever de pagar tributo. De acordo com o fato
gerador se poderá identificar a espécie do tributo.

O art. 4o do CTN dispõe que:

“Art. 4º A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva
obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la:
I - a denominação e demais características formais adotadas pela lei;
II - a destinação legal do produto da sua arrecadação.”
Cumpre perguntar se o fato gerador do tributo depende ou não de uma atuação estatal específica relativa ao
contribuinte. A partir daí, surge a classificação que irá separar os tributos quanto ao seu fato gerador – e,
segundo a doutrina, os tributos, quanto ao fato gerador, podem ser de dois grandes grupos:

A) Tributos vinculados: dependentes de uma atuação estatal. Quando o fato gerador é uma atuação estatal
específica relativa ao contribuinte, o produto da arrecadação se vincula a esta atividade. Exemplo: taxas,
contribuições de melhoria.

B) Tributos não-vinculados: todos os impostos são tributos não vinculados, por definição.

O CTN, no art. 5o, dispõe que os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria. Se for adotada a
teoria da tripartição para se definir a natureza jurídica de um tributo, basta observar-se o fato gerador. Se

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considerarmos que somente existem as espécies citadas no art. 5º (tripartição), deve-se verificar apenas se o
fato gerador é do Estado – em caso positivo, o tributo será vinculado; se não depender de atuação estatal,
trata-se de tributo não vinculado (imposto).

Há dois aspectos que se tende a valorizar com certa frequência ao definir a natureza jurídica de um tributo, e
aos quais o CTN não conferiu relevância: (i) denominação dada ao tributo (não é a denominação que define a
natureza jurídica de um tributo, mas sim o seu conteúdo); (ii) destinação legal do produto da arrecadação:
depois de 1988, ficou clara a existência de tributos que se peculiarizavam pelo destino da arrecadação. Isto é,
se diferenciavam dos demais, com algo que os torna peculiares – exemplo: comparação entre o imposto de
renda de pessoa jurídica (IRPJ) e contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL). Diferenciam-se com
relação à denominação e destino da arrecadação: estes dois aspectos são, exatamente, os dois que o CTN
chama expressamente de irrelevantes. Assim, não seria possível identificar uma diferença de essência entre
ambos.

→ O STF entende que, ao lado dos impostos, taxas e contribuições de melhoria (teoria da tripartição das
espécies tributárias) existem, como espécies tributárias autônomas, os empréstimos compulsórios e as
contribuições especiais. Juntando-se os cinco, há a teoria da pentapartição das espécies tributárias. As duas
espécies que completam a pentapartição não deixam de ser tributos nem para quem adota a tripartição.

Com relação aos empréstimos compulsórios e contribuições especiais, na teoria da tripartição, são
considerados impostos; na pentapartição, são consideradas espécies tributárias autônomas. Há consequências
práticas muito importantes decorrentes da filiação a uma ou a outra corrente.

Espécies tributárias

Impostos

O fato gerador é sempre manifestação de riqueza (CTN, art. 14). Quanto à base de cálculo do imposto, será
sempre a quantificação da riqueza tributada.

A competência para a instituição e cobrança desta exação é instituída pela Constituição de forma privativa.
Toda a doutrina tributarista utiliza a noção de “privativa” com ares de exclusividade. Até porque a
competência tributária é indelegável (art. 7o, CTN). Se alguém detiver a competência para criar o tributo e não
exercê-la, o tributo simplesmente não existirá.

O legislador constituinte atribuiu a cada ente federado o poder de tributar certas riquezas. As riquezas
deferidas aos entes federados em geral são riquezas cuja tributação fora expressamente atribuída aquele ente.
As riquezas cuja tributação não fora atribuída a nenhum ente são tidas por resíduos; portanto, a competência
pode ser considerada residual. Em matéria de Direito Tributário, no tocante à criação de impostos, a União
detém a competência residual.

→ Em Direito Constitucional, a competência residual é dos estados (em matéria legislativa); em Direito
Tributário, em se tratando de competência para instituir impostos, a competência é deferida à União.

Somente lei complementar pode criar impostos residuais (CF, art. 154, I), contribuições residuais,
empréstimos compulsórios e imposto sobre grandes fortunas.

É a técnica da não-cumulatividade que faz com que o imposto não incida sobre cascata. Para exercer a
competência residual, três itens deve ser observados: (i) edição de lei complementar; (ii) inovação quanto a
fatos geradores e bases de cálculos e (iii) criação de tributo não cumulativo (apenas caso o tributo venha a
incidir de várias etapas).

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Competência extraordinária: hipóteses de guerra externa ou iminência de guerra. Não é necessária lei
complementar para a sua edição; não precisa haver inovação no tocante ao fato gerador ou base de cálculo –
podendo ser idênticos aos impostos já existentes.

→ Tanto na bitributação quanto no bis in idem ter-se-á dois tributos incidentes sobre o mesmo fato gerador.
Todavia, na bitributação, há dois tributos sobre o mesmo fato gerador (assim como no bis in idem), só que
quem cobra os dois tributos são entes distintos. No bis in idem, a cobrança é feita pelo mesmo ente. A
bitributação, na prática, tende a gerar invasão de competência.

Taxas

O fato gerador das taxas (CF, art. 145, II; CTN, art. 77) é o exercício do poder de polícia ou então a
prestação de serviços determinados.

As taxas de polícia decorrem do exercício regular do poder de polícia. Trata-se da mais clara manifestação
da supremacia do interesse público – o que justifica que o Estado pode restringir o exercício de direitos,
garantias e atividades por parte dos particulares em virtude da busca do interesse público, para que este
exercício não prejudique o direito das demais pessoas. Há dois contextos distintos ao se falar em poder de
polícia: há o poder de polícia exercido em abstrato pelo Poder Público, ao editar lei disciplinando o exercício
de certos direitos, bem como o exercício de atos concretos de fiscalização.

O STF entende que se existe órgão competente para fiscalizar, com servidores lá lotados, há de se presumir
que estes órgãos estão fiscalizando. Presumindo-se, aplicam-se as consequências decorrentes da presunção. É
possível a cobrança de taxa pela renovação de alvará, desde que a na localidade exista o órgão com servidores
lotados e com competência para proceder à fiscalização. Aí, sim, há a possibilidade do exercício do poder de
polícia.

Taxas de serviço: utilização de serviços públicos que obedeçam a certas características. O fato gerador da
taxa de serviço é a utilização efetiva ou potencial de serviço público. Basta que o serviço seja colocado à
disposição do contribuinte. O serviço não deve ser utilizado compulsoriamente. Há algumas taxas, contudo,
em que a definição legislativa dispõe que o fato gerador só ocorre com a efetiva fruição do serviço.

O serviço público deve ser específico e divisível. Para que seja possível cobrar a taxa, o Estado deve ter a
possibilidade de detectar e individualizar os usuários do serviço. É por isto que o STF entendeu ser impossível
a cobrança de taxa de iluminação pública. Já o “específico” se refere à capacidade de o contribuinte verificar
em relação a que serviço público ele está recolhendo a taxa.

O art. 145, II, da CF/88 deve ser lido em conjunto com o art. 79 do CTN:

“Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o artigo 77 consideram-se:

I - utilizados pelo contribuinte:

a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título;

b) potencialmente, quando, sendo de utilização compulsória, sejam postos à sua disposição mediante
atividade administrativa em efetivo funcionamento;

II - específicos, quando possam ser destacados em unidades autônomas de intervenção, de utilidade, ou

de necessidades públicas;

III - divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, por parte de cada um dos seus
usuários.”

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A utilização é que pode ser potencial; jamais a disponibilização. No caso da disponibilização, o serviço
público deve estar em efetivo funcionamento. O art. 79 define o que é serviço público específico e o que é
serviço público divisível. Para que seja divisível, deve ser possível a identificação e a determinação dos
usuários.

Súmula Vinculante nº 19: “A taxa cobrada exclusivamente em razão dos serviços públicos de coleta,
remoção e tratamento ou destinação de lixo ou resíduos provenientes de imóveis não viola o artigo 145, II, da
Constituição Federal.”

Este requisito (proveniente de imóveis) garante a divisibilidade, pois só ao se dizer que o lixo é proveniente de
imóveis é que o usuário pode ser identificado. Se o lixo for proveniente das ruas, não há divisibilidade. A
palavra “exclusivamente” garante a especificidade – se a taxa é cobrada para várias atividades, o serviço não
será específico.

A base de cálculo das taxas não pode ser própria de imposto. A base de cálculo do imposto é uma
quantificação de riqueza; a taxa, a seu turno, deve levar em consideração o custo da atividade desenvolvida
pelo Estado. O parâmetro não é a riqueza do contribuinte, e sim o custo do serviço.

Segundo o STF, não é inconstitucional que as taxas se utilizam de um ou mais elementos utilizados na base de
cálculo de impostos, desde que não haja integral correspondência; pode-se presumir que imóveis maiores
produzem mais lixo, graduando-se a taxa de acordo com a metragem dos imóveis; a taxa com forma graduada,
de acordo com a forma do imóvel, acaba também se graduando de acordo com a capacidade econômica do
contribuinte.

Súmula Vinculante nº 29: “É constitucional a adoção, no cálculo do valor de taxa, de um ou mais elementos
da base de cálculo própria de determinado imposto, desde que não haja integral identidade entre uma base e
outra.”

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