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ÉTUDE

EXPRESS

Recouvrement de l’impôt
et procédures de
contestation : vers quelles
juridictions ?
Lorqu’il est destinataire d’un acte de poursuites, le contribuable peut, soit en contester la régularité
formelle, soit remettre en cause l’existence, la quotité ou l’exigibilité de son obligation de payer l’im-
pôt, et il n’est pas rare qu’il le fasse.
Il lui importe, pour cela, de formuler une réclamation préalable auprès de l’administration fiscale dont
dépend le comptable qui a exercé les poursuites, mais il ne s’agit là que d’une première étape.
En effet, si aucune décision n’est prise à l’expiration d’un délai de 2 mois (1) ou si la décision rendue
ne lui donne pas satisfaction, il lui appartient alors de porter l’affaire devant le juge compétent (LPF,
art. R. 281-4).
’est à ce moment là que tout peut se – ou la régularité en la forme de l’acte de pour-

C compliquer, dans la mesure où il appar-


tiendra au contribuable de former une
« opposition à contrainte » (2) ou une
« opposition à poursuites » selon que la contes-
tation concerne (LPF, art. L. 281) :
suites, auquel cas les décisions prises par l’ad-
ministration fiscale sur ces contestations res-
sortent de la compétence du juge de
l’exécution (3).
Il n’en demeure pas moins que la distinction
Par Gérard Legrand, – l’existence de l’obligation de payer, le mon- entre opposition à contrainte et opposition
Avocat à la Cour, tant de la dette, l’exigibilité de la somme récla- à poursuites est loin d’être aisée (4), à tel
Associé mée ou tout autre motif ne remettant pas en enseigne d’ailleurs qu’elle a pu justifier l’in-
Lamy & Associés cause l’assiette et le calcul de l’impôt, pour les- tervention du Tribunal des conflits à plusieurs
(Lyon/Paris) quels le juge de l’impôt est alors compétent ; reprises.
Et Perrine de
Lagarde,
(1) À partir du dépôt de la demande dont le chef de service doit accu- larité en la forme de l’acte de poursuites et les conditions dans les-
Avocat à la Cour ser réception. quelles la demande d’assistance a été formulée par l’État étranger
(2) Bien que le terme « contrainte » ne soit plus consacré par les (T. confl., 4 juill. 2011, n° 3802, Keeser : RJF 11/11, n° 1236) ;
textes en vigueur, il facilite l’appréhension de la distinction opérée. – ainsi que du tribunal des procédures collectives (tribunal de com-
(3) T. confl., 17 juin 1991, n° 2640, Matijaca, Dr. fisc. 1992, n° 14, merce ou de grande instance, selon la nature de l’activité : C. com.,
p. 645 ; RJF 11/91, n° 1438. À noter qu’en matière de saisie des art. L. 621-2 et, en pratique, le juge commissaire, dont les fonctions
rémunérations, le contentieux - qui ne relève pas au demeurant des sont définies à l’article L. 621-9 du Code de commerce), appelé à
dispositions de l’article L. 281 du LPF - doit être porté devant le juge connaître des contestations qui se rattachent au déroulement d’une
du tribunal d’instance, exerçant les pouvoirs du juge de l’exécution, procédure de sauvegarde, redressement ou liquidation judiciaire, même
« à l’exception des demandes ou moyens de défense échappant à la si les créances dont s’agit sont de nature fiscale (T. confl., 26 mai
compétence des juridictions de l’ordre judiciaire » (C. trav., art. 2003, n° 3354, Chorro, RJF 8-9/03, n° 1025, suivi par CAA Nantes,
R. 3252-11 ; C. org. jud., art. L. 221-8 ; CPC exéc., art. L. 121-1). 2 févr. 2005, n° 03NC01553, Rousseau ès qual. : RJF 8-9/05, n° 864 ;
Des incertitudes demeurent cependant, à ce jour, quant à la compé- TA Versailles, 1er mars 2005, n° 04-1681, Roca Nogueira : RJF 10/05,
tence d’attribution des contestations relatives à la saisissabilité des n° 1120 ; CE (na), 8e s.-s., 9 janv. 2008, n° 297000, Legros : RJF
BOI-RES-20120912. sommes appréhendées par voie d’avis à tiers détenteur (voir infra). 5/08, n° 591 ; CAA Douai, 7 avr. 2009, n° 07DA01932, SARL Joseph
BOI-RES-EVTS-20-10- (4) Il importe de considérer également la compétence éventuelle, Distribution : RJF 8-9/09, n° 784, BF 8-9/09, inf. 819). En ce cas,
20120912. mais exclusive et dérogatoire le cas échéant : le juge de l’impôt redevient compétent lorsque la procédure collec-
– du juge judiciaire en cas de litige résultant de la mise en œuvre tive n’a plus cours, soit qu’elle a été annulée (T. confl., 17 déc. 2007,
de l’assistance au recouvrement entre États membres de l’Union euro- n° 3643, Delcamp : RJF 5/08, n° 590 ; Cass. Com., 20 mai 2008,
Repère : Lamy fiscal péenne (LPF, art. L. 283 A et s. issus de L. fin. rect. 2011, n° 2011-1978, n° 05-14.370 et 06-19.041, Delcamp : RJF 10/08, n° 1126), soit
2012, § 9017 et s., 28 déc. 2011, JO 29 déc., art. 59 et D. n° 2012-654, 4 mai 2012, que, à la date de sa saisine, elle a été irrévocablement clôturée
JO 6 mai) et ce, que la contestation porte sur l’obligation de payer (T. confl., 19 oct. 2009, n° 3694, Fougou : RJF 2/10, n° 159 ; T. confl.,
9289 la dette fiscale étrangère, sa quotité, son exigibilité ou sur la régu- 12 déc. 2011, n° 3815, SARL France Computer Leasing).

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 L’opposition à contrainte et notamment ainsi lorsque le redevable conteste


la compétence du juge de l’impôt son obligation, au motif que(10)
les impositions
ne sont pas encore exigibles ou en cas de
Les oppositions à contrainte portent sur l’exis- contestation d’un avis à tiers détenteur, noti-
tence de l’obligation de payer, le montant de fié en vue du recouvrement d’une amende pour
la dette au regard des paiements effectués, l’exi- recours abusif, dès lors qu’un tel litige est rela-
gibilité de la somme réclamée ou tout autre tif au recouvrement d’une créance publique,
motif ne remettant pas en cause l’assiette et le sans mise en cause de la validité en la forme de
calcul de l’impôt. l’acte (11).
Elles sont, en ce cas, de la compétence du juge Le contentieux relatif aux actes préalables aux
de l’impôt, c’est-à-dire du tribunal adminis- poursuites (12) a aussi donné lieu à une abon-
tratif, en matière d’impôts directs et de taxes dante jurisprudence dans la mesure où ils ne
sur le chiffre d’affaires ou de taxes assimilées constituent pas des actes de poursuites suscep-
et du tribunal de grande instance, en matière tibles d’être contestés sur le fondement de l’ar-
de droits d’enregistrement, de taxe de publi- ticle L. 281 du Livre des procédures fiscales, mais
cité foncière, de droits de timbre, de contribu- où leur envoi par le comptable public peut
tions indirectes et de taxes assimilées à ces droits, conditionner la régularité de la procédure.
taxes ou contributions (LPF, art. L. 199). Il a toutefois été estimé par le Tribunal des
Il s’agit-là de dispositions d’ordre public, ce conflits que les contestations motivées par l’ab-
qui fait que la juridiction saisie peut relever sence d’une lettre de rappel préalable aux pour-
d’office le moyen tiré de son incompétence suites (lettre de relance depuis le 1er octobre
notamment lorsque le litige relève de la com- 2011) se rattachent à la régularité en la forme
pétence d’attribution du juge de l’exécution de l’acte et non à l’exigibilité de l’impôt, de
(CPC exéc., art. R. 121-1). sorte qu’elles doivent relever de la compétence
du juge de l’exécution (13).
La compétence d’attribution Il a, en revanche, été considéré que la contes-
tation fondée sur l’absence d’envoi préalable
La jurisprudence interprète strictement la com- d’un avis d’imposition a trait, non pas à la régu-
pétence du juge de l’impôt (administratif ou larité en la forme des actes de poursuites,
judiciaire) telle qu’elle ressort, pour le conten-
tieux du recouvrement, de l’article L. 281,
(5) Et, depuis le 1er octobre 2011, de toutes les mises en demeure,
al. 2-2° du Livre des procédures fiscales. qu’elles aient ou non valeur de commandement (LPF, art. L. 257-0 A).
Le juge de l’impôt est ainsi compétent en cas (6) Cass. com., 23 janv. 2007, n° 04-20.831, Barbarin : RJF 5/07,
n° 619.
de réclamation formée à l’encontre d’un com- (7) CE, 9e et 10e s.-s., 30 déc. 2009, n° 308242, de Beaufort :
mandement (5) émis en vue du paiement d’im- RJF 3/10, n° 294.
(8) T. confl., 22 oct. 2007, n° 3618, Hallier : Dr. fisc. 2007, n° 47,
positions pour lesquelles le contribuable a formé comm. 995.
(9) CAA Paris, 14 févr. 2002, n° 97PA02007, Vera : RJF 6/03, n° 776 ;
une réclamation assortie du sursis de paie- BF 6/03, inf. 618.- solution confirmée par T. confl., 4 juill. 2011,
ment (6), étant précisé que dans l’hypothèse n° 3803, Bidalou : RJF 4/12, n° 408.
(10) CE, 21 déc. 1994, n° 126113, Société Patol Equipement : Dr.
d’un commandement émis « à titre conserva- fisc. 1995, n° 39, p. 1395 ; RJF 2/95, n° 265 ; Cass. com., 21 oct.
2008, n° 07-18.934, Buge : RJF 2/09, n° 165.
toire », il importe d’opérer une distinction selon (11) CAA Paris, 4 oct. 1994, n° 93PA01080, Machat : RJF 12/94,
que la contestation vise l’exigibilité des sommes n° 1362 ; Dr. fisc. 1995, n° 10, p. 494.
(12) Tels que les avis d’imposition, de mise en recouvrement ou
réclamées compte tenu du sursis de paiement (7) encore, dans le cadre du régime applicable antérieurement au 1er octobre
ou le choix de la mesure mise en œuvre par 2011 (L. fin. rect. 2010, n° 2010-1658, 29 déc. 2010, JO 30 déc.),
la lettre de rappel (LPF, art. L. 255 ancien, qui était spécifique aux
l’administration fiscale, qui ressort, en ce der- impôts recouvrés par voie de rôle) ou la mise en demeure ne valant
pas commandement de payer (LPF, art. L. 257 ancien), lesquelles ont
nier cas, de la compétence du juge de l’exécu- été remplacées par la lettre de relance (LPF, art. L. 257-0 B) qui pré-
tion (8). cède parfois la mise en demeure de payer (LPF, art. L. 257-0 A), cette
dernière ayant, dans le cadre du nouveau régime applicable et dans
Il en sera de même s’agissant d’une demande tous les cas, le statut d’acte de poursuites interruptif de prescrip-
tion, valant commandement en cas de saisie vente.
de restitution de sommes payées en exécution (13) T. confl., 13 déc. 2004, n° 3411, Chessa, n° 3421, Lagasse :
d’un acte de poursuites, laquelle se rapporte RJF 4/05 n° 375. Il était des cas où le comptable du Trésor pouvait
être dispensé de l’envoi de la lettre de rappel (régime applicable
au contentieux de l’exigibilité, dès lors que cette avant le 1er octobre 2011) et que ces situations étaient, elles-mêmes,
restitution n’est que la conséquence de la susceptibles de donner lieu à contestation. En effet, la décision du
comptable de ne pas envoyer de lettre de rappel, préalablement à la
décharge de l’obligation de payer (9). notification d’un commandement, devait être justifiée par un risque
de non recouvrement de la créance fiscale. Or, le juge administratif
Le juge de l’impôt est habilité, en outre, à s’estimait compétent pour connaître du contentieux portant sur la
connaître des contestations suscitées par la mise décision prise par le comptable publique, de ne pas envoyer de lettre
de rappel préalablement aux poursuites (cf. sous l’empire de l’ancien
en œuvre des avis à tiers détenteur si elles por- article L. 260 du LPF : CE, 9e et 10e s.-s., 27 nov. 2000, n° 197915,
tent non sur un vice de forme, mais sur l’obli- SARL Ets Viz ; CE, 16 févr. 2000, n° 181488, Société Nouvelle des
Couleurs Zinciques : Dr. fisc. 2000, n° 37, p. 1171 et 1184 ; RJF 4/00,
gation de payer une dette d’impôt ; il en est n° 568 ; BDCF 4/00, n° 55).

LES NOUVELLES FISCALES - N° 1101 - 1ER DÉCEMBRE 2012 23


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mais à l’exigibilité de la somme réclamée qui  L’opposition à poursuites


relève de la compétence du juge de l’impôt (14), et la compétence du juge de
de même que celle portant sur la régularité l’exécution
d’un avis de saisie (et non de l’acte de pour-
suites) en matière d’avis à tiers détenteur (15). Les oppositions à poursuites portent sur la régu-
De la même manière, le juge de l’impôt est larité en la forme de l’acte délivré en vue du
compétent en cas de contestation de la régu- recouvrement de l’impôt et sont, dans tous les
larité d’un commandement aux fins de saisie cas, de la compétence du juge de l’exécution
immobilière, fondée sur le fait que l’autorisa- (LPF, art. L. 281, al. 2-1°), dont les fonctions
tion de saisie aurait été établie par un agent ne sont exercées par le président du tribunal de
disposant pas d’une délégation de signature grande instance (C. org. jud., art. L. 213-5).
régulière (16).
Par ailleurs, le moyen tiré de la prescription
relève, en principe, de la compétence du juge LA COMPÉTENCE D’ATTRIBUTION DU JUGE
de l’impôt puisque le contribuable soulève, en DE L’EXÉCUTION
pareil cas, une contestation relative à l’exigibi-
lité de l’impôt (17). Les litiges portant sur les garanties qui entou-
Il lui appartient à ce titre de contrôler si les rent le recouvrement relèvent par leur nature
conditions dans lesquelles l’acte a été notifié de la compétence des juridictions de l’ordre
ont été de nature à interrompre le cours de la judiciaire.
prescription de l’action en recouvrement (18).
Il reste toutefois que le juge judiciaire peut
avoir à tirer les conséquences de la prescrip- (14) Cass. com., 20 févr. 2007, n° 05-17.483, Guilhem : RJF 7/07,
n° 850, BF 7/07, inf. 805 ; Cass. com., 12 févr. 2008, n° 06-20.976,
tion de l’action en recouvrement, lorsqu’il lui Allaire Bona Biro : JCP E 2008, n° 15, comm. 1494, JCP G 2008,
revient d’apprécier si les irrégularités de forme n° 12, comm. 1524, RJF 5/08, n° 607, BF 5/08, inf. 494 ; Cass.
com., 19 janv. 2010, n° 09-12.370, Colombani : RJF 5/10, n° 535,
affectant un acte de poursuites sont ou non de BF 5/10, inf. 481, Dr. fisc. 2010, n° 41, comm. 528 ; Cass. com.,
9 mars 2010, n° 09-13.392, Azeroual : RJF 6/10, n° 645 : solution
nature à le priver de son effet interruptif de qui serait différente si la contestation portait sur la régularité de la
prescription (19). notification (et non le caractère exécutoire) du titre fondant les pour-
suites : Cass. com., 12 oct. 2010, n° 09-68.954, Sociétés C et C :
Il lui est enfin permis de connaître de la contes- RJF 2/11, n° 240, BF 2/11, inf. 209 (voir infra).
(15) Cass. com., 25 avr. 2006, n° 03-19.836, Ligonnet : RJF 8-9/10,
tation formulée par l’associé d’une société civile, n° 1110, BF 8-9/06, inf. 953 et 954 : l’avis de saisie n’étant que la
de son obligation de payer une taxe mise à la manifestation d’une intention.
(16) T confl., 15 mars 2010, n° 3706, Mallet : RJF 6/10, n° 631, Dr.
charge de la société, au motif que la condition fisc. 2010, n° 21, comm. 337 : l’appréciation de la régularité de l’acte
portant délégation de signature n’est pas un acte de poursuites au
de vaines poursuites, prévue par l’article 1858 sens de l’art. L. 281 du LPF et ressort de la compétence du juge admi-
du Code civil, n’est pas remplie (20). nistratif : cette solution semble contraire à celle rendue dans l’arrêt
Cazabon, 2 jours plus tard (infra), mais le fondement de la contes-
tation diffère, en ce qu’il vise la régularité, non pas de l’autorisation
La compétence territoriale administrative, mais des poursuites résultant de cette autorisation :
cf. CE, 8e et 3e s.-s., 17 mars 2010, n° 315715, Cazabon : RJF 6/10,
n° 642.
(17) Cass. com., 6 mai 2002, n° 99-11.424, Testylier : RJF 11/02,
Le tribunal administratif territorialement com- n° 1324, Dr. fisc 2002, n° 36, p. 1158 ; Cass. com., 13 mars 1997,
pétent est, en principe, celui dans le ressort n° 1215 P, Lapidus : RJF 8-9/97, n° 855 ; CE, 9e et 10e s.-s., 30 déc.
2009, n° 308242, de Beaufort : RJF 3/10, n° 294.
duquel l’autorité qui a pris la décision atta- (18) CE, 8e et 3e s.-s., 24 juill. 2009, n° 304672, Société Leuchturm
quée, a son siège (21). Albaverlag GmbH : RJF 11/09, n° 930, BF 11/09, inf. 1066 ; CE, 8e et
3e s.-s., 17 mars 2010, n° 315715, Cazabon : RJF 6/10, n° 642 ;
Il s’agit, en matière d’opposition à contrainte, Cass. com., 17 janv. 2012, n° 11-10.102, Gouet : Dr. fisc. 2012,
du tribunal administratif du département dans n° 23, comm. 330.
(19) CE, 11 mai 1994, n° 93770, Mischke : Dr. fisc. 1995, n° 13,
le ressort duquel est situé le comptable public p. 622, RJF 7/94, n° 839 ; CE, 8e et 3e s.-s., 21 mars 2008, n° 285448,
qui exerce les poursuites (22). Caillieret : RJF 6/08, n° 746.
(20) CAA Paris, 9 nov. 2000, n° 99PA00799, Brossois : RJF 5/01,
Le tribunal de grande instance compétent est, n° 701 ; Cass. com., 25 janv. 2005, n° 02-21.097 et 02-21.098,
Vion : RJF 5/05, n° 504 : la Cour de cassation opère un ici revire-
en règle générale, celui dans le ressort duquel ment de jurisprudence. Dans un arrêt du 25 février 2003 (n° 353 F-D,
est situé le siège de l’autorité administrative Devin : RJF 10/03, n° 1170, BF 10/03, inf. 955), elle avait estimé
que relevait de sa compétence la contestation de la validité d’une
qui a pris l’initiative de l’acte contesté ou du procédure de saisie-vente d’un véhicule appartenant à l’associé d’une
société civile immobilière débitrice de taxes foncières, dès lors
service auprès duquel l’impôt a été spontané- qu’étaient en cause, non l’existence de l’obligation de payer de l’as-
ment acquitté (LPF, art. R. 202-1). socié, mais le défaut de poursuites préalables et vaines contre la
société.
Il importe de se référer, en pareil cas, aux règles (21) C. just. adm., art. R. 312-1, complété par l’art. 2 du décret
n° 2010-164 du 22 févr. 2010 qui précise : « Lorsque l’acte a été
relatives au contentieux de l’assiette et à l’ar- signé par plusieurs autorités, le tribunal administratif compétent est
ticle 42 du Code de procédure civile, qui donne celui dans le ressort duquel a son siège la première des autorités dénom-
mées dans cet acte ».
compétence à la juridiction du lieu où demeure (22) CAA Paris, 2e ch., 17 avr. 1990, n° 89PA00562, Didier : RJF 8-9/90,
le défendeur, c’est-à-dire le comptable chargé n° 1119 ; À savoir le département du siège du comptable public qui
exerce les poursuites : CAA Paris, 15 oct. 2003, n° 99PA03682, Geron :
du recouvrement des impôts concernés. RJF 3/04 n° 317 ; BF 3/04, inf. 237 ; Les Nouvelles fiscales, n° 913.

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Celui-ci est, en effet, le gardien naturel des La jurisprudence a estimé, par ailleurs, que la
atteintes portées à la propriété et aux libertés contestation d’un procès verbal de saisie-vente,
individuelles, ce qui fait que le juge de l’exé- en tant qu’il ne mentionne pas si la somme à
cution a seul compétence pour connaître des recouvrer comporte des pénalités ou des inté-
difficultés relatives aux titres exécutoires et rêts de retard, met en cause la régularité de
contestations qui s’élèvent à l’occasion de l’exé- l’acte et relève, en conséquence, de la compé-
cution forcée (23). tence du juge de l’exécution (30).
Il en ressort que les contestations se rappor- Il pourra aussi recevoir le moyen tiré de l’in-
tant aux mesures de poursuites relèvent de la compétence du chef de service qui a mandaté
compétence exclusive du juge de l’exécution (24), l’huissier pour signifier au contribuable l’acte
dès lors qu’elles ne remettent pas en cause l’exis- de conversion d’une saisie conservatoire en sai-
tence, le montant ou l’exigibilité de la créance, sie vente, qui se rattache, non pas à la contes-
mais portent sur la régularité en la forme de la tation de l’opposabilité de l’acte en vue d’en
procédure d’exécution et ce, quelque soit la apprécier l’effet interruptif de prescription,
nature des impositions dont le recouvrement mais à la contestation de sa régularité en la
est poursuivi (25). forme (31).
Il s’agit d’une règle d’ordre public, ce qui fait Par ailleurs, les demandes en revendication
qu’elle doit être relevée d’office (CPC exéc., art. d’objets saisis (LPF, art. L. 283) et les contes-
R. 121-1) ; elle est applicable, non seulement tations portant sur leur propriété (32) relèvent
à la régularité formelle de l’acte de poursuites, de la compétence du juge de l’exécution, ce
mais également aux modalités de la poursuite, qui fait que le juge de l’impôt est incompétent
ce qui fait que les litiges relatifs à la légalité du pour en connaître.
recours aux mesures destinées à assurer le paie- La contestation sur l’existence et la portée des
ment des impositions, relèvent de la compé- sûretés dont dispose le Trésor (hypothèque
tence du juge de l’exécution. légale du Trésor, privilège du Trésor…) est répu-
tée se rattacher, de la même manière, à la forme
Le cas général des contestations relatives des poursuites et échapper, en conséquence, à
aux actes de poursuites la compétence du juge de l’impôt (33), qui n’est
donc pas habilité à se prononcer sur la contes-
Le commandement de payer préalable à la sai- tation de l’existence du droit de suite, dont
sie-vente constitue un acte de poursuites qui
peut donner lieu à opposition devant le juge
(23) Bien qu’en matière de saisie des rémunérations, c’est le juge du
de l’exécution, dès lors que les motifs allégués tribunal d’instance, exerçant les pouvoirs du juge de l’exécution, qui
est compétent « à l’exception des demandes ou moyens de défense
ont pour objet de remettre en cause la validité échappant à la compétence des juridictions de l’ordre judiciaire »
de l’acte et reposent sur une contestation de la (C. trav., art. R. 3252-11, C. org. jud., art. L. 221-8, CPC exéc., art.
L. 121-1). Sur les incertitudes demeurant sur ce point, quant aux sai-
régularité en la forme (26). sies des rémunérations pratiquées par voie d’avis à tiers détenteur,
Le moyen tiré de l’incompétence territoriale voir infra.
(24) Sous les mêmes réserves que la note 23.
du comptable public pour émettre un com- (25) T. confl., 17 juin 1991, n° 2640, Matijaca : RJF 11/91 n° 1438 ;
Dr. fisc. 1992, n° 14, p. 645.
mandement de payer se rattache ainsi à la (26) CE, 8e et 3e s.-s., 20 févr. 2002, n° 223134, Conversy : RJF 05/2002,
contestation de la régularité en la forme de n° 574 ; Cass. com. 23 oct. 2007, n° 06-12.126, Malglaive : RJF 2/08,
n° 226, BF 2/08, inf. 166.
l’acte de poursuites et ressortit, comme tel, de (27) T. confl., 23 févr. 2004, n° 3366, Marchiani : RJF 5/04, n° 518 ;
la compétence du juge de l’exécution (27). BDCF 5/04, n° 66.- T. confl., 23 juin 2003, n° 3357, Montaignac :
RJF 11/03, n° 1315.
Celui-ci sera, de la même manière, conduit à (28) CE 9e et 8e s.-s., 11 mai 1994, n° 93770, Mischke : RJF 7/94,
apprécier si les irrégularités en la forme d’un n° 839 ; Dr. fisc. 1995, n° 13, p. 622 ; CE, 9e et 8e s.-s., 18 mai
1994, n° 93768-93769, Mischke : RJF 8-9/94, n° 988 (la solution
commandement de payer seraient de nature à est différente lorsqu’il s’agit de savoir si, compte tenu des condi-
tions de sa notification, un commandement a pu, ou non, interrompre
priver cet acte de son effet interruptif de pres- la prescription) ; CE, 8e et 3e s.-s., 21 mars 2008, n° 285448, Caillie-
cription (28). ret : RJF 6/08, n° 746.
(29) T. confl., 22 oct. 2007, n° 3618, Hallier : Dr. fisc. 2007, n° 47,
Il est compétent également pour se prononcer comm. 995. Il en va différemment lorsque le redevable conteste, non
pas l’utilisation d’un commandement de payer à titre conservatoire,
sur l’applicabilité d’un commandement de mais sa légalité faute d’exigibilité des sommes mises en recouvre-
payer notifié à un contribuable qui a formé ment : CE, 9e et 10e s.-s., 30 déc. 2009, n° 308242, de Beaufort :
RJF 3/10, n° 294 (supra).
une réclamation contentieuse assortie d’une (30) CE, 9e et 10e s.-s., 2 juill. 2003, n° 220205, Villa : RJF 10/03,
demande de sursis de paiement sur lequel le n° 1170 ; BF 10/03, inf. 955.
(31) CE, 8e et 3e s.-s., 17 mars 2010, n° 315715, Cazabon : RJF 6/10,
comptable a indiqué « à titre conservatoire en n° 642.
garantie des droits du Trésor » (29), lorsqu’il s’agit (32) Cass. com., 16 nov. 2004, n° 02-18.809, Ducos de La Haille :
RJF 3/05, n° 274 ; Cass. com., 4 juin 2002, n° 98-19.342, de Sciti-
d’une contestation portant sur le choix de la vaux : JCP E, 2002, n° 36, p. 1369 ; Dr. fisc. 2002, n° 26, p. 939 ;
mesure mise en œuvre en vue d’assurer le recou- RJF 11/02, n° 1319 ; CE, 9e et 8e s.-s., 14 févr. 1996, n° 77129,
Melingue : RJF 4/96, n° 510.
vrement de la créance fiscale. (33) CE, 8e et 9e s.-s., 17 mars 1993, n° 78885, Dolley : Dr. fisc.
1993, n° 26, p. 1160 ; RJF 5/93, n° 739.

LES NOUVELLES FISCALES - N° 1101 - 1ER DÉCEMBRE 2012 25


ÉTUDE EXPRESS

dispose l’administration fiscale en matière de à tiers détenteur se rattache à l’exécution des


taxe foncière, sur les loyers attachés au privi- poursuites et non à l’existence ou à l’exigibi-
lège spécial mobilier (CGI, art. 1920, 2) (34). lité de l’obligation fiscale, si bien qu’elle relève
Les contestations portant sur la procédure de de la compétence du juge de l’exécution (43).
contrainte judiciaire, que les comptables publics Il en est ainsi, par exemple, lorsque le liqui-
peuvent utiliser aux cotés des voies d’exécu- dateur d’une société soutient qu’à la date de
tion de droit commun, relèvent, dans les cas l’avis à tiers détenteur il n’avait pas cette qua-
où celle-ci a été maintenue, de la compétence lité et n’était donc pas en mesure de disposer
de l’autorité judiciaire (35). des fonds : il émet en ce cas une contestation
En effet, les contestations ayant trait à la léga- portant sur les modalités selon lesquelles le
lité d’une mesure destinée à assurer le paie- trésor public a cherché à assurer le recouvre-
ment des impositions ne se rattachent à aucune ment de sa dette fiscale et non sur la détermi-
de celles dont l’article L. 281 du Livre des pro- nation du redevable de l’imposition à recou-
cédures fiscales confie l’appréciation au juge de vrer (44).
l’impôt (36). La même solution s’impose lorsqu’un avis à
Quant aux actes préalables aux poursuites, tels tiers détenteur apparaît irrégulier, en tant qu’il
que l’émission du titre exécutoire ou la lettre ne contient aucune indication relative au pri-
de relance, ils ne peuvent pas être contestés sur vilège du Trésor, à la nature des impôts récla-
le fondement de l’article L. 281 du Livre de pro- més, à la date de mise en recouvrement ou à
cédures fiscales, mais leur absence de notifica- l’identité du signataire (45), de telles contesta-
tion préalable est, en revanche, susceptible de tions étant réputées mettre en cause la validité
se rattacher non à l’exigibilité de l’impôt, mais en la forme de l’acte de poursuites et échap-
à la régularité formelle de l’acte de poursuites (37). pent donc à la compétence du juge de l’im-
Il s’ensuit que la question de savoir si l’acte pôt.
préalable a bien été envoyé, ou si l’Adminis-
tration était dispensée de cet envoi, échappe à
la compétence du juge de l’impôt (38). (34) CE, 8e et 3e s.-s., 13 juill. 2006, n° 269576, SCI Saint Jacques
Peyras : RJF 12/06, n° 1623, Dr. fisc. 2007, n° 51, comm. 420.- CE,
Enfin, l’erreur dans l’orthographe du nom du 8e et 3e s.-s., 21 mars 2008, n° 293828, Société Semcha : RJF 6/08,
n° 749 ; BF 6/08, inf. 578, Dr. fisc. 2008, n° 16, comm. 285 ; JCP
redevable au sein du titre exécutoire servant de G 2008, n° 14, comm. 232 ; Les Nouvelles fiscales, n° 1001, p. 18.
fondement à un acte de poursuites constitue, (35) L’article 198 de la loi n° 2004-204 du 9 mars 2004 portant adap-
tation de la justice aux évolutions de la criminalité a remplacé dans
le cas échéant, une contestation de la validité tous les textes de nature législative les mots « contrainte par corps »
par « contrainte judiciaire ».
en la forme d’un titre exécutoire relatif au recou- (36) CE, 9e et 8e s.-s., 9 avr. 1999, n° 143102 et 177208, Hadjez :
vrement de l’impôt et relève, par conséquent, Dr. fisc. 1999, n° 52, p. 1581 ; RJF 06/99, n° 764.
(37) T. confl., 13 déc. 2004, n° 3411, Chessa, n° 3421, Legasse :
de la compétence du juge de l’exécution (39). RJF 4/05, n° 375 ; CE, 9e et 10e s.-s., 16 janv. 2006, n° 252398,
Il ne lui sera pas permis, en tout état de cause, Legasse : RJF 4/06, n° 437, Dr. fisc. 2006, n° 28, comm. 512 ; CE,
15 juin 2005, n° 235353, Pachulski : RJF 10/05, n° 1125 ; CE, 13 janv.
d’écarter sa compétence par des motifs géné- 2006, n° 250332, Grangier : RJF 4/06, n° 466 ; CE 9e et 10e s.-s.,
raux qui ne préciseraient pas, parmi les 4 août 2006, n° 284940, Cruz : RJF 12/06, n° 1624 ; CE, 9e et
10e s.-s., 6 juin 2007, Depouly, n° 282632 : RJF 10/07, n° 1163 ;
demandes formulées par le redevable, lesquelles CE, 8e et 3e s.-s., 9 nov. 2005, n° 269670, Danglehant : RJF 2/06,
se rattachent à l’existence de l’obligation de n° 202 ; CE, 8e et 3e s.-s., 9 févr. 2005, n° 263640, 264378, Salze
épouse Sérafini : RJF 5/05, n° 503.
payer, au montant de la dette compte tenu des (38) Concernant l’ancien art. L. 260 du LPF : CAA Paris, 29 mars 2006,
paiements effectués ou à l’exigibilité de la somme n° 03PA02208, Polnareff : RJF 12/06, n° 1622. Pour la mise en
demeure de l’ancien régime (LPF, art. L. 257 ancien) : CE, 9e et
réclamée (40). 10e s.-s., 16 janv. 2006, n° 229317, Société Force : RJF 4/06, n° 439.
(39) Cass. com., 6 mars 2007, n° 05-11.226, Caillot : RJF 7/07,
n° 849 ; Pour le cas où ce n’est pas le caractère exécutoire du titre
Le cas spécifique des contestations relatives servant de fondement aux poursuites qui est en cause, mais la régu-
larité de sa notification (qui ne conduit pas le juge de l’exécution à
à l’avis à tiers détenteur se prononcer sur l’exigibilité de l’impôt) : Cass. com., 12. oct. 2010,
n° 09.68.954, Sociétés C et C. : RJF 2/11, n° 240 ; BF 2/11, inf. 209.
(40) Cass. com., 4 nov. 2008, n° 07-18.330, de Keguelin : RJF 3/09,
Il convient de distinguer, en ce qui concerne n° 287.
les avis à tiers détenteur, les contestations por- (41) CE, 7e et 8e s.-s., 2 oct. 1989, n° 94.806, Essayan : RJF 12/89,
n° 1448. Sous réserve, peut être, de la question du contentieux de
tant sur le bien-fondé de l’acte, qui ressortent, la saisissabilité des rémunérations, non encore clairement tranchée
à ce jour (voir infra).
comme telles, de la compétence du juge de (42) T. confl., 17 juin 1991, n° 2640, Matijaca : RJF 11/91 n° 1438 ;
l’impôt, de celles afférentes à la régularité de Dr. fisc. 1992, n° 14, p. 645.
(43) CE, plén., 10 avr. 1992, n° 49905, Siegel : RJF 6/92, n° 885 ;
celui-ci, qui relèvent du juge de l’exécution (41), Dr. fisc. 1993, n° 14, p. 713. Pour un exemple de régularité d’une
un avis à tiers détenteur mis en œuvre nonobstant l’octroi de délais
nonobstant le fait que l’avis à tiers détenteur, de paiement au profit du contribuable : CAA Bordeaux, 25 mars 2010,
relève d’un privilège particulier à l’administra- n° 08BX02260, Marcadier, n° 08-1669, Martin : RJF 10/10, n° 951,
BF 10/10, inf. 917
tion fiscale (42). (44) CAA Nancy, 8 févr. 2007, n° 04NC01089, Thiel : RJF 3/08, n° 340 ;
Il est, en effet, considéré que la contestation BF 3/08, inf. 286.
(45) CAA Marseille, 23 oct. 2000, n° 97MA00462, Weitmann : RJF 1/02,
relative à l’applicabilité de la procédure d’avis n° 114.

26 LES NOUVELLES FISCALES - N° 1101 - 1ER DÉCEMBRE 2012


ÉTUDE EXPRESS

Il en est de même en cas de contestation sur de l’exécution (53), sous réserve cependant de
l’existence du privilège du Trésor, qui condi- l’éventuelle appréciation contraire de la Cour
tionne la validité de l’avis à tiers détenteur, suprême (54). La jurisprudence postérieure des
de litige portant sur les modalités et les condi- juges du fond, à laquelle s’était ralliée la
tions de mise en œuvre d’une saisie pratiquée DGCP (55), a estimé, en revanche, que le régime
sur un compte bancaire par voie d’avis à tiers de la compétence d’attribution des saisies des
détenteur (46), tels que le défaut de titre exé- rémunérations par voie d’avis à tiers détenteur,
cutoire (47) ou l’absence de commandement devait s’aligner sur celui du droit commun qui
préalablement notifié (48). confère compétence au juge du tribunal d’ins-
Le tiers détenteur, qui fait valoir que sa dette tance (56).
à l’égard du contribuable a été éteinte par com- La DGFiP devra, en conséquence, rapidement
pensation ou novation, soulève également une se positionner sur la question, tout en tenant
contestation qui n’est pas relative à l’obligation compte de l’autonomie de la procédure d’avis
fiscale du redevable, mais porte sur une mesure à tiers détenteur au regard des dispositions de
mise en œuvre par l’administration fiscale à droit commun (57).
l’égard d’un tiers, en vue d’assurer le recouvre-
ment de l’impôt (49).
Elle relève donc de la compétence du juge de LA COMPÉTENCE TERRITORIALE DU JUGE
l’exécution, tout comme la contestation for- DE L’EXÉCUTION
mulée par le tiers détenteur, lorsque celui-ci
fait valoir qu’il n’est pas débiteur du redevable Le juge de l’exécution compétent est, au choix
légal de l’impôt, puisqu’une telle contestation du demandeur, celui du lieu où demeure le
ne met en cause ni l’existence, ni la quotité, ni débiteur ou celui du lieu d’exécution de la
l’exigibilité de la créance fiscale, mais a trait au mesure (58), qui est également compétent si le
bien-fondé des mesures de recouvrement mises débiteur réside à l’étranger ou si le lieu où
en œuvre (50). il demeure est inconnu (CPC exéc., art.
Enfin et lorsque la contestation de l’avis à tiers R. 121-2).
détenteur se rapporte à des sommes insaisis-
sables ou à la quotité saisissable du salaire, le (46) CAA Bordeaux, 27 juin 1995, n° 94BX01269, Arquey : RJF 10/95,
requérant doit se tourner vers la juridiction n° 1188 ; CAA Paris, 4 févr. 1999, n° 97PA00278, Koenig : RJF 8-9/99,
n° 1089.
judiciaire, puisqu’il ne conteste pas l’exigibi- (47) Cass. com., 3 mars 2004, n° 01-01.104 Didier : RJF 7/04, n° 795.
(48) CE, 5 juill. 1995, n° 156513, Coliac : RJF 10/95, n° 1185 ; CE,
lité de l’impôt, mais met en cause les modali- 8e et 3e s.-s., 16 févr. 2001, n° 217890, Carrasco : RJF 5/01, n° 705,
tés d’exécution de l’acte de poursuites (51). pour le cas d’un commandement de payer annulé et dont procédait
l’avis à tiers détenteur.
La question demeure toutefois, quant à savoir (49) T. confl., 4 nov. 1996, n° 2980, Berthiaud : RJF 5/97, n° 473.
si la compétence d’attribution en la matière, (50) CE, 9e et 8e s.-s., 19 oct. 1992, n° 79718, SCI Mer et Silence :
Dr. fisc. 1993, n° 14, p. 758 ; RJF 12/92, n° 1717.
doit revenir au juge de l’exécution ou au juge (51) CAA Paris, 17 avr. 1990, n° 89PA00562, Didier : RJF 8-9/90,
n° 1119.- T. confl., 17 févr. 1997, n° 2975, Bourget : Dr. fisc. 1997,
du tribunal d’instance. n° 23, p. 782 ; RJF 8-9/97, n° 831.- Cass. 2e civ., 2 déc. 2004,
En effet, dans le droit commun de la saisie des n° 02-21.381, Libes : RJF 5/05, n° 500 ; Cass. com., 20 mars 2007,
n° 06-11.412, Jolibois : JCP E 2007, n° 18, pan. 1593 ; RJF 7/07,
rémunérations et en cas de contestation, le n° 847.
débiteur doit directement (52) saisir le juge du (52) Sans réclamation préalable auprès de l’Administration - car il
s’agit d’un contentieux qui n’est pas régi par les dispositions de l’ar-
tribunal d’instance (C. trav, art. R. 3252-11 ; ticle L. 281 du LPF - et dans le délai d’un mois à compter de la signi-
fication de l’acte de saisie. En outre, les contestations doivent être
CPC exéc., art. L. 121-1), sauf si ses demandes dirigées contre le tiers et non contre le comptable saisissant.
ou moyens échappent à la compétence de la (53) Doc. adm. 12 C-2313, 31 janv. 1995, n° 53.
(54) Doc. adm. 12 C-2211, 30 oct. 1999, n° 26.
juridiction de l’ordre judiciaire (C. org. jud., (55) Instr. CP 22 juill. 2002, 02-063 AM chap. 3, n° 1-2-2-2.
(56) CA Paris, 10 mai 2001, n° 00-18.769, Bevione.
art. L. 221-8). (57) Cette autonomie a été entièrement consacrée au regard notam-
Force est de constater à ce jour que ni les tri- ment des dispositions applicables en matière de saisie attribution :
Cass. ch. mixte, 26 janv. 2007, n° 04-10.422, SCI Groupe Giry : Dr.
bunaux ni l’administration fiscale ne se sont fisc. 2007, n° 7, comm. 179 et n° 49, comm. 1035 ; RJF 5/07,
prononcés, sans contradictions, sur la question n° 624 ; Les Nouvelles fiscales, n° 977, p. 18 ; Gaz Pal. 27-31 mais
2007, p. 20 et 7-9 oct. 2007, p. 10 ; RTD bancaire et financier 3-4/07,
de l’applicabilité de ces dispositions au conten- n° 75 ; JCP G 2007, n° 8-9, pan. 1449 ; JCP E 2007, n° 10, pan. 1337.
(58) Bien qu’un doute subsiste en matière d’avis à tiers détenteur :
tieux de la saisissabilité des rémunérations cf., pour des applications divergentes par la chambre commerciale
par voie d’avis à tiers détenteur. et la 2e Chambre civile de la Cour de cassation : Cass. com., 12 mars
2002, n° 99-11.895, Société Axa Conseil-Vie : RJF 10/02, n° 1188
Avant la fusion des services de la Direction (compétence du lieu où demeure le débiteur ou du lieu d’exécution
générale des impôts (DGI) et de ceux de la de la mesure) ; Cass. 2e civ., 1er févr. 2001, n° 99-1.896, Société Axa
Conseil-Vie : Gaz. Pal. 30 déc. 2001, p. 11 (seule compétence du lieu
Direction générale de la comptabilité publique ou demeure le débiteur en application des règles de la saisie-attri-
bution prévues à l’article R. 211-10 – ancien art. 65 du décret du
(DGCP) au sein de la Direction générale des 31 juill. 1992), mais dans la mesure où la chambre mixte a consa-
finances publiques (DGFiP), la DGI s’était cré dans l’arrêt précité du 26 janvier 2007 le principe d’autonomie
de l’avis à tiers détenteur, c’est la solution dégagée par la Chambre
prononcée en faveur de la compétence du juge commerciale qui devrait s’imposer.

LES NOUVELLES FISCALES - N° 1101 - 1ER DÉCEMBRE 2012 27


ÉTUDE EXPRESS

Il existe toutefois quelques dérogations à cette C O M M E N TA I R E


règle, dans la mesure notamment où le juge du
lieu d’exécution de la saisie est toujours com- La jurisprudence, bien qu’abondante et évolutive,
pétent en matière de saisie-vente, de même que a indiscutablement contribué à clarifier la situa-
le juge du lieu où demeure le débiteur, en cas tion, mais il n’en demeure pas moins que le dis-
de saisie-attribution, de saisie de droits d’asso- positif témoigne d’une incroyable complexité, qui
cié et de valeurs mobilières ou de saisie de véhi- mériterait d’être affiné davantage, dans l’intérêt
cules terrestres à moteur, par déclaration à la bien compris du redevable et du respect des droits
préfecture (CPC exéc., art. R. 221-40, R. 211-10, de la défense.
R. 232-6 et R. 223-3).

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