Vous êtes sur la page 1sur 86

DRB/MMC

FICHE TECHNIQUE N°10

LES STOCKS

V2

Septembre 2004

1/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 2/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

DESTINATAIRES

Nom Direction

M. Litvan FCE – 6ème

M. Soulié FCE – 7ème

M. Tanguy FCE – 7 A

M. Nouvel FCE – 6 B

Mme Brosse FCE – Doctrine comptable

M. Ninu DCM de la défense

Liste DRB

Identification du document

Préparé par : F. Bertrand et C. Kreckelbergh / MMC

Version : 2

Référence : FT N10 V 2

Logiciel : MS-Word pour Windows

Documents en référence Documents en annexe

Recueil des normes comptables de l’Etat - 2004 -

2/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 3/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

SOMMAIRE

1. OBJET DE LA FICHE TECHNIQUE ......................................................................................................... 7


2. PLAN COMPTABLE ANNOTE ................................................................................................................... 9
2.1 Bilan ....................................................................................................................................................... 9
2.2 Charges nettes ..................................................................................................................................... 16
3. REGLES ET PRINCIPES FONDATEURS ............................................................................................... 20
3.1 Champ d’application .......................................................................................................................... 20
3.1.1 Dispositions générales................................................................................................................... 20
3.1.2 Les stocks de l’Etat ....................................................................................................................... 21
3.1.3 Les différentes catégories de stocks .............................................................................................. 21
3.2 Critères d’identification des stocks.................................................................................................... 22
3.2.1 Notion de seuil .............................................................................................................................. 22
3.2.2 Distinction entre immobilisations et stocks................................................................................... 23
3.2.2.1 Principes généraux .................................................................................................................... 23
3.2.2.2 Cas des pièces et éléments de rechange .................................................................................... 23
3.2.2.2.1 Les pièces et éléments de rechange acquis en vue d’une utilisation immédiate ................ 23
3.2.2.2.2 Les pièces et éléments de rechange acquis en vue d’une utilisation différée .................... 23
3.2.3 Notion de contrôle......................................................................................................................... 24
3.3 Méthodes d’inventaire ........................................................................................................................ 26
3.3.1 Inventaire comptable ..................................................................................................................... 27
3.3.1.1 Inventaire comptable intermittent ............................................................................................. 27
3.3.1.2 Inventaire comptable permanent ............................................................................................... 27
3.3.2. Modalités de l’inventaire physique ............................................................................................... 28
3.3.2.1 L’inventaire physique annuel complet ...................................................................................... 28
3.3.2.2 L’inventaire tournant................................................................................................................. 28
3.3.2.3 L’inventaire par échantillonnages ............................................................................................. 28
3.4 Évaluation initiale ............................................................................................................................... 30
3.4.1 Règles générales d’évaluation ....................................................................................................... 30
3.4.1.1 Coût d’acquisition ..................................................................................................................... 30
3.4.1.2 Coût de production .................................................................................................................... 31
3.4.1.3 Valeur de marché ...................................................................................................................... 32
3.4.2 Méthodes d’évaluation .................................................................................................................. 32
3.4.2.1 Distinction entre éléments identifiables et interchangeables..................................................... 33
3.4.2.1.1 Éléments identifiables ....................................................................................................... 33
3.4.2.1.2 Éléments interchangeables ou fongibles............................................................................ 33
3.4.2.2 Méthode de l’épuisement successif ou PEPS (éléments fongibles) .......................................... 33
3.4.2.3 Méthode du coût moyen pondéré (éléments fongibles)............................................................. 34
3.4.2.3.1 CMP après chaque entrée .................................................................................................. 35
3.4.2.3.2 CMP sur une durée moyenne de stockage ......................................................................... 35
3.5 Évaluation postérieure........................................................................................................................ 36
3.5.1 Règle générale d’évaluation .......................................................................................................... 36
3.5.2 La valeur nette de réalisation ........................................................................................................ 36
3.5.3 Le coût de remplacement courant ................................................................................................. 37
3.5.4 Cas particuliers.............................................................................................................................. 37

3/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 4/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

3.5.4.1 Contrats de vente ferme............................................................................................................. 37


3.5.4.2 Stocks achetés à l’étranger ........................................................................................................ 38
3.5.4.3 Vols et destructions de stocks et en-cours de production .......................................................... 39
3.5.4.4 Stocks contenant de l’amiante................................................................................................... 39
3.5.5 Dotations aux dépréciations .......................................................................................................... 39
3.5.5.1 Conditions de comptabilisation d’une dépréciation .................................................................. 39
3.5.5.2 Reprise des dépréciations .......................................................................................................... 40
3.6 Évaluation lors de la sortie de patrimoine ........................................................................................ 41
3.6.1 Sorties dans le cadre d’un inventaire intermittent ......................................................................... 41
3.6.2 Sorties dans le cadre d’un inventaire permanent ........................................................................... 41
4. SCHEMAS USUELS DE COMPTABILISATION .................................................................................... 42
4.1 Schémas généraux de comptabilisation des stocks et en-cours ....................................................... 42
4.1.1 Schéma de l’inventaire intermittent .............................................................................................. 44
4.1.2 Schéma de l’inventaire permanent ................................................................................................ 45
4.2 Évaluation initiale : Acquisition et production de stocks et d’en-cours ......................................... 47
4.2.1 Fait générateur de l’enregistrement au bilan ................................................................................. 47
4.2.2 Règles de comptabilisation............................................................................................................ 47
4.2.2.1 Acquisition à titre onéreux ........................................................................................................ 47
4.2.2.1.1 Acquisition en pleine propriété.......................................................................................... 47
4.2.2.1.2 Acquisition avec clause de réserve de propriété ................................................................ 49
4.2.2.1.3 Acquisition en pleine propriété de stocks hors magasins .................................................. 49
4.2.2.2 Stocks produits et en-cours de production................................................................................. 50
4.2.2.2.1 Méthode de l’inventaire intermittent ................................................................................. 50
4.2.2.2.2 Méthode de l’inventaire permanent ................................................................................... 50
4.2.2.3 Stocks acquis à titre gratuit ....................................................................................................... 51
4.2.2.3.1 Stocks acquis à la suite de dons et legs, de confiscation ou de succession en déshérence 51
4.2.2.3.2 Stocks provenant d’immobilisations.................................................................................. 51
4.3 Évaluation à la clôture ........................................................................................................................ 53
4.3.1 Méthode de l’inventaire intermittent ............................................................................................. 53
4.3.1.1 Articles achetés ......................................................................................................................... 53
4.3.1.2 Biens produits............................................................................................................................ 54
4.3.2 Méthode de l’inventaire permanent............................................................................................... 55
4.3.2.1 Éléments stockés interchangeables ou fongibles....................................................................... 55
4.3.2.1.1 Méthode de l’épuisement successif ou PEPS .................................................................... 55
4.3.2.1.2 Méthode CUMP (après chaque entrée).............................................................................. 57
4.3.2.2 Éléments stockés identifiables ou individualisables.................................................................. 58
4.3.3 Dépréciations des stocks et des en-cours....................................................................................... 60
4.3.3.1 Constitution initiale d’une dépréciation .................................................................................... 61
4.3.3.1.1 Cas général ........................................................................................................................ 61
4.3.3.1.2 Stocks acquis avec clause de réserve de propriété............................................................. 61
4.3.3.1.3 Stocks contenant de l’amiante ........................................................................................... 61
4.3.3.2 Reprise des dotations aux dépréciations (annulation des dotations sur stock initial) ................ 62
4.4 Consommation ou vente des stocks et en-cours ................................................................................ 64
4.4.1 Fait générateur............................................................................................................................... 64
4.4.2 Règles de comptabilisation des sorties de stocks .......................................................................... 64
4.4.2.1 Cas général ................................................................................................................................ 64
4.4.2.1.1 Méthode de l’inventaire intermittent ................................................................................. 64
4.4.2.1.2 Méthode de l’inventaire permanent ................................................................................... 64
4.4.2.2 Cas particuliers.......................................................................................................................... 65

4/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 5/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

4.4.2.2.1 Vols ou destructions de stocks et d’en-cours (incendie, inondation, pollution…) ............ 65


4.4.2.2.2 Stocks provenant d’immobilisations.................................................................................. 65
4.4.2.2.3 Stocks hors magasins......................................................................................................... 67
4.5 Contrôle interne – orientations .......................................................................................................... 68
4.5.1 Objectifs ........................................................................................................................................ 68
4.5.2 Dispositions générales – procédures d’inventaire ......................................................................... 69
4.5.2.1 Le périmètre de l’inventaire ...................................................................................................... 69
4.5.2.2 Les procédures d’inventaires..................................................................................................... 69
4.5.3 Organisation des inventaires ......................................................................................................... 70
4.5.3.1 Les acteurs................................................................................................................................. 70
4.5.3.2 La date de l’inventaire............................................................................................................... 71
4.5.3.3 Aménagement des locaux.......................................................................................................... 71
4.5.3.4 Fiabilisation du comptage des quantités.................................................................................... 71
4.5.4 Conséquences de l’inventaire........................................................................................................ 72
4.5.4.1 Vérifications générales.............................................................................................................. 72
4.5.4.2 Écarts constatés par rapport à l’inventaire permanent............................................................... 72
4.5.4.3 Écarts constatés dans la méthode de l’inventaire intermittent................................................... 73
5. PARTICULARITES COMPTABLES ......................................................................................................... 74
5.1 Traitement d’ouverture ...................................................................................................................... 74
5.1.1 Principes........................................................................................................................................ 74
5.1.2 Périmètre du bilan d’ouverture 1er janvier 2006............................................................................ 74
5.2 Rapprochement entre comptabilité générale et comptabilité budgétaire ...................................... 75
5.2.1 Principes........................................................................................................................................ 75
5.2.2 Imputations budgétaires et comptables ......................................................................................... 75
5.2.2.1 Les variations de stocks............................................................................................................. 75
5.2.2.2 Les en-cours de production ....................................................................................................... 77
6. ETATS DE RESTITUTION – ANNEXE.................................................................................................... 78
6.1 Rappels normatifs ............................................................................................................................... 78
6.2 Proposition sur la base du PCG 1999 ................................................................................................ 78
6.3 Propositions sur la base de pratiques d’entreprises privées............................................................ 80
6.4 Autres maquettes d’annexe ................................................................................................................ 82
7. GLOSSAIRE ................................................................................................................................................ 83
Actif .................................................................................................................................................................. 83
Actifs circulants............................................................................................................................................... 83
Charges directes de production ..................................................................................................................... 83
Charges indirectes de production .................................................................................................................. 83
Contrôle ........................................................................................................................................................... 83
Coût de remplacement courant...................................................................................................................... 84
Dépréciation..................................................................................................................................................... 84
Inventaire physique......................................................................................................................................... 84
Inventaire intermittent ................................................................................................................................... 84
Inventaire permanent ..................................................................................................................................... 84

5/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 6/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

Inventaire tournant......................................................................................................................................... 84
Réserve de propriété ....................................................................................................................................... 84
Stocks ............................................................................................................................................................... 84
Utilisation......................................................................................................................................................... 85
Valeur actuelle................................................................................................................................................. 85
Valeur brute .................................................................................................................................................... 85
Valeur comptable ............................................................................................................................................ 85
Valeur de marché ............................................................................................................................................ 85
Valeur nette de réalisation.............................................................................................................................. 85
8. REFERENCES ET TEXTES ...................................................................................................................... 86

6/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 7/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

1. OBJET DE LA FICHE TECHNIQUE

L’objet de la fiche technique consiste à présenter les règles et le traitement comptable applicables aux
stocks.

Cette fiche précise le champ d’application ainsi que les méthodes d’évaluation déclinées selon les
différentes catégories de stocks (marchandises, approvisionnements, produits et en-cours de
production). En revanche, les stocks de monnaie métallique font l’objet de la fiche technique 14 qui
s’intitule « autres passifs : contrepartie des monnaies métalliques en circulation ».

Elle traite enfin des règles et procédures indispensables en termes de gestion et de contrôle,
notamment celles applicables à la réalisation d’inventaires. En effet, une comptabilité des stocks
efficace se fonde nécessairement sur un inventaire physique fiable et régulier ainsi que sur des
procédures formalisées qui permettent d’identifier le rôle et la responsabilité des différents acteurs
dans le processus général afférent à la gestion des stocks.

D’une manière générale, le suivi des stocks comprend trois dimensions distinctes mais
complémentaires :
- Le suivi opérationnel des stocks enregistre les entrées et sorties en stocks au moyen d’un
registre, de fiches ou d’un outil informatique, et ce afin de connaître notamment la
disponibilité de la ressource ;
- L’inventaire physique, de nature extra-comptable, se définit comme le comptage « manuel »
des quantités en stocks. L’inventaire physique permet de vérifier que les quantités intégrées
dans l’outil informatique sont en adéquation avec les stocks réels. Il permet également de
mesurer les écarts existant entre le suivi opérationnel et le comptage manuel, et de les rectifier
le cas échéant ;
- L’enregistrement comptable (dit inventaire comptable) peut être opéré selon deux
modalités : en fin de période (inventaire intermittent) ou au fil de l’eau (inventaire permanent).
Cet enregistrement comptable se base sur les quantités entrées et sorties ainsi que sur la
détermination du coût des stocks.

Concernant les stocks, des ateliers techniques sont menés avec plusieurs ministères. Les travaux
réalisés au cours de ces ateliers permettront de préciser les modalités pratiques de comptabilisation des
stocks et le rôle respectif des différents acteurs intervenant dans la gestion des stocks.

Bien qu’intégrés dans la fiche technique, certains traitements comptables suscitent encore certaines
interrogations.

En premier lieu, la norme n°8 sur les stocks a notamment exclu de son champ d’application les croîts
agricoles et forestiers ainsi que les extraits de minerais. Même si, a priori, les services de l’Etat ne

7/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 8/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

semblent pas détenir ce genre de stocks, il s’agit d’examiner si l’absence de traitement comptable pour
ces éléments a des conséquences pour le patrimoine de l’Etat.

D’autre part, la fiche technique mentionne que seuls les stocks significatifs s’enregistrent en stocks par
l’intermédiaire du compte 603 « variation des stocks » à la suite de l’inventaire extra-comptable.
Toutefois, l’Etat détient potentiellement des stocks significatifs qui ne seront pas comptabilisés en
stocks en palier 2006, ni même en cible. Afin de les faire figurer dans l’actif circulant de l’Etat, il est
proposé d’étudier la possibilité de comptabiliser ce genre de stocks en charges constatées d’avance.
Cette comptabilisation résulterait d’une enquête lancée en fin d’année dans les services de l’Etat et
serait ciblée sur certaines catégories de stocks.

En outre, dans son paragraphe 3.2.2.2.2, la fiche technique distingue trois traitements comptables
alternatifs pour les pièces de rechange :
- en charges,
- en stocks,
- ou en immobilisations corporelles.
Cette pluralité d’imputations possibles, et partant de procédures différentes à respecter selon le cas,
entraînera un risque d’erreur pour le gestionnaire et le comptable. Il est donc préconisé de ne retenir
que deux traitements principaux (stocks ou immobilisations corporelles en fonction, notamment, de la
nature du bien et du seuil des 10 K€), tout en laissant la possibilité au service d’imputer en charges des
pièces inférieures à un certain montant, qui reste à déterminer.

En dernier lieu, comme l’a demandé le DCM du ministère de la défense, la fiche technique développe
désormais le traitement comptable des stocks achetés à l’étranger. Pour évaluer ces derniers à l’arrêté
des comptes, la norme internationale IAS 21 (paragraphe 21) admet, comme méthode alternative, la
comptabilisation de l’écart de change dans la valeur comptable de l’actif (par la constatation d’une
dépréciation). Cette méthode n’est pas retenue pour les raisons suivantes :
- peu de stocks semblent concernés,
- la mise en œuvre s’avère complexe,
- les escomptes reçus ne modifient pas la valeur d’un actif (décision dérogatoire prise
pour les mêmes motifs que ceux décrits ci-avant).
Ainsi, pour les stocks achetés à l’étranger, seul le montant de la dette correspondante est affecté par les
écarts de change intervenus entre la date à laquelle la transaction a été conclue et la date d’arrêté des
comptes. Dans ce cas, il est donc proposé de ne pas tenir compte de l’écart de change éventuel lors de
l’évaluation postérieure de l’actif circulant.

8/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 9/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

2. PLAN COMPTABLE ANNOTE

2.1 BILAN

31 MATIERES PREMIERES ET FOURNITURES

Ce compte ainsi que ses subdivisions retracent les objets et substances plus ou moins élaborés destinés
à entrer dans la composition de produits traités ou fabriqués.
Les matières dites consommables ne font pas partie des « fournitures liées » et sont classées dans le
compte 32 – Autres approvisionnements.
A titre d’illustration, les matériaux de constructions, les produits chimiques et dérivés, le textile, le
papier et les autres matières premières s’imputent au compte 31.

32 AUTRES APPROVISIONNEMENTS

Ce compte ainsi que ses subdivisions permettent à l’Etat de classer les objets et substances plus ou
moins élaborés, consommés au premier usage ou rapidement, et qui concourent au traitement, à la
fabrication ou au fonctionnement, sans entrer dans la composition des produits traités ou fabriqués.

322 Matières et fournitures consommables


Il s’agit, par exemple, des carburants, des médicaments et des uniformes.
3221 Carburants, combustibles, huiles, lubrifiants et produits énergétiques
3222 Produits pharmaceutiques
32221 Vaccins
32222 Médicaments
32228 Autres produits pharmaceutiques
3223 Vêtements, uniformes et équipements individuels
32231 Vêtements et uniformes
32232 Équipements individuels
3228 Autres matières et fournitures consommables
32281 Fournitures de laboratoire
32282 Subsistances et rations militaires
32283 Papier
32284 Imprimés et brochures
32288 Diverses autres matières et fournitures consommables

9/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 10/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

323 Pièces de rechange et accessoires pour matériels techniques et de transport


Ce compte comprend les pièces destinées à l’entretien ou à la réparation des immobilisations de l’Etat.
Les pièces de rechange sont affectées aux immobilisations ou classées en stocks en fonction des
critères qui distinguent ces deux catégories.

324 Pièces de rechange pour matériels militaires


325 Munitions, missiles et artifices
La norme n° 6 relative aux immobilisations corporelles précise que « certaines munitions de grande
valeur (missiles) sont enregistrables en immobilisations corporelles si leur utilisation va au-delà d’un
exercice ». Il s’agit de missiles stratégiques au coût unitaire très élevé. Les autres missiles peuvent être
comptabilisés en stock.

327 Emballages
Ce compte retrace les emballages destinés à être livrés avec leur contenu sans consignation ni reprise.
Ce sont également des emballages susceptibles d’être provisoirement conservés par les tiers et que
l’Etat s’engage à reprendre dans des conditions déterminées. Les emballages récupérables constituent
normalement des immobilisations imputées au compte 2188 – Autres immobilisations corporelles.
Toutefois, lorsqu’ils ne sont pas commodément identifiables unité par unité, ils peuvent, compte tenu
de leur nature et des pratiques, être assimilés à des stocks. Tel est le cas notamment des caisses en bois
utilisées pour le transport de certains biens.

328 Autres approvisionnements

33 EN-COURS DE PRODUCTION DE BIENS

Ce compte retrace les biens en voie de formation ou de transformation au travers d’un processus de
production à la clôture de l’exercice.

331 Produits en cours


A titre d’illustration, la Documentation française retrace dans ce compte les publications faisant l’objet
d’une sous-traitance. La valorisation résulte alors de la prise en compte des montants facturés par le
sous-traitant.
Lorsque l’impression s’effectue en interne, la Documentation française valorise ces en-cours en se
basant sur les coûts d’édition et de fabrication internes, auxquels sont ajoutés les droits d’auteur.

335 Travaux en cours

10/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 11/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

34 EN-COURS DE PRODUCTION DE SERVICES

Ce compte retrace les prestations de services en cours de formation. Les services en cours sont des
études et prestations en cours d’exécution, dont la remise définitive à l’acheteur ou au passeur d’ordre
n’est pas encore intervenue.

341 Études en cours


345 Prestations de services en-cours

35 STOCKS DE PRODUITS

351 Stocks de produits intermédiaires


Ce compte comprend les produits qui ont atteint un certain stade d’achèvement mais qui sont destinés
à entrer dans une nouvelle phase du cycle de production.

355 Produits finis


Ce sont les produits qui ont atteint un stade d’achèvement définitif dans le cycle de production et qui
sont donc prêts à être vendus, loués ou utilisés.
Les ouvrages achevés que la Documentation française imprime et destine à la vente constituent un
exemple de produits finis.
3551 Matériaux routiers
3552 Équipements de la route
3553 Monnaies et médailles
3554 Brochures, documentations et assimilés
3558 Autres produits finis

358 Produits résiduels


Ce compte retrace les déchets et rebuts ainsi que les produits de récupération. Les déchets et rebuts
sont les résidus de toutes natures (produits ouvrés ou semi-ouvrés) impropres à une utilisation ou à un
écoulement normal.
A titre d’illustration, les Parcs d’exploitation de l’équipement récupèrent et imputent au compte 358
les glissières de sécurité endommagées. Lorsqu’elles représentent un volume suffisamment important,
elles sont mises en vente par les Domaines.
Les produits résiduels sont évalués à leur valeur de marché.

11/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 12/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

36 STOCKS PROVENANT D’IMMOBILISATIONS

Ce compte retrace les installations et matériels démontés, matières récupérées à la suite de la mise hors
service de certaines immobilisations.

37 STOCKS DE MARCHANDISES

Les biens achetés et cédés en l’état sont enregistrés dans ce compte ainsi que ses subdivisions. Plus
généralement, les marchandises sont les objets, matières et fournitures acquis par l’Etat et destinés à
être revendus en l’état.

371 Marchandises (activités liées aux routes)


Ce compte retrace essentiellement les éléments (liants, granulats, glissières…) qu’achètent les Parcs de
l’équipement pour les revendre en l’état aux collectivités territoriales.

378 Marchandises (autres)

38 STOCKS HORS MAGASINS

Ce compte retrace les stocks que l’Etat contrôle mais qui sont détenus par des tiers. Pour l’essentiel, il
s’agit de stocks (marchandises, matières premières et fournitures, produits fabriqués) mis en dépôt ou
en consignation.

381 Matières premières et fournitures

382 Autres approvisionnements


3821 Combustibles, carburants, huiles, lubrifiants et autres produits énergétiques
3822 Produits pharmaceutiques
3823 Vêtements, uniformes et équipements individuels
3828 Autres matières et fournitures consommables

385 Produits
3853 Monnaies métalliques
3858 Autres produits

12/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 13/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

387 Marchandises

388 Autres stocks hors magasins

39 DEPRECIATIONS DES STOCKS ET EN-COURS

Les dépréciations constatent un amoindrissement de la valeur d’un élément d’actif.

Les éléments en stock détériorés, défraîchis, démodés, notamment, doivent faire l’objet d’une
dépréciation.

Pour l’arrêté des comptes, le coût d’entrée et la valeur actuelle (valeur nette de réalisation ou coût de
remplacement courant selon les cas) sont comparés et le moindre des deux est retenu. Si la valeur prise
en compte s’avère la valeur actuelle, alors cette dernière est présentée à partir du coût d’entrée par
application d’une dépréciation.

Ce compte (et ses subdivisions) retrace les dépréciations de valeur. Lors de la constitution d’une
dépréciation de stocks, il est crédité en contrepartie du compte de dotation concerné. Lors de
l’annulation d’une dépréciation devenue sans objet ou lors de sa variation en diminution de cette
dépréciation, il est débité par le compte de reprise sur dépréciation approprié. Lors de la
consommation, de l’utilisation ou de la cession d’un élément stocké déprécié, la reprise de
dépréciation s’effectue de façon identique.

391 Dépréciation des matières premières et fournitures


392 Dépréciation des autres approvisionnements
3922 Matières et fournitures consommables
3923 Pièces de rechange et accessoires pour matériels techniques et de transport
3924 Pièces de rechange et accessoires pour matériels militaires
3925 Munitions, missiles et artifices
3927 Emballages
3928 Autres approvisionnements

393 Dépréciation des en-cours de production de biens


394 Dépréciation des en-cours de production de services
395 Dépréciation des stocks de produits
3951 Produits intermédiaires
3955 Produits finis

13/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 14/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

39551 Matériaux routiers


39552 Équipements de la route
39553 Monnaies métalliques
39554 Brochures, documentations et assimilés
39558 Autres
3958 Produits résiduels

396 Dépréciation des stocks provenant d’immobilisations


397 Dépréciation des stocks de marchandises
3971 Marchandises - routes
3978 Marchandises - autres

398 Dépréciation des stocks hors magasins


3981 Matières premières et fournitures
3982 Autres approvisionnements
3985 Produits
3987 Marchandises
3988 Autres stocks hors magasins

40 FOURNISSEURS ET COMPTES RATTACHES


401 Fournisseurs
4011 Fournisseurs-achats de biens et prestations de services
Ce compte retrace à réception de la facture la dette envers le fournisseur.
4016 Fournisseurs-oppositions
Lorsqu'il est signifié, le montant opposable est porté au crédit du compte 4016, par le débit du compte
4011. Ce compte est soldé par un compte de trésorerie lors du versement au créancier opposant.
4017 Fournisseurs-retenues de garantie
Ce compte est crédité du montant de la retenue de garantie à opérer à réception et acceptation de la
facture, par le débit du compte de charges ou de stocks concerné. Il est soldé par un compte de
trésorerie après levée des réserves.

408 Fournisseurs-factures non parvenues


4081 Fournisseurs
Ce compte est crédité à la clôture de la période comptable du montant, taxes comprises, des achats de
stocks sur la période pour lesquels la facture n'est pas parvenue.

14/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 15/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

409 Fournisseurs débiteurs


Ce compte est débité lors, notamment, du versement des avances et acomptes versés par l’Etat sur les
commandes aux fournisseurs.
4091 Fournisseurs – avances et acomptes versés sur commandes
4096 Fournisseurs – créances pour emballages et matériel à rendre
4097 Fournisseurs – autres avoirs
4098 Fournisseurs – rabais, remises, ristournes et autres avoirs non encore reçus

41 CLIENTS ET COMPTES RATTACHES


411 Clients
Le débit de ce compte retrace les créances de l’Etat vis-à-vis de ses clients, c’est-à-dire les créances
liées à la vente de biens ou de services. Il est débité lors de la constatation des droits de l’Etat en
contrepartie du crédit du compte 70 – Ventes de produits, de services et de marchandises.
4111 Clients – ventes de biens ou de prestations de services
4117 Clients – retenues de garantie

418 Clients – produits non encore facturés


4181 Clients – factures à établir

419 Clients créditeurs


4191 Comptes créditeurs - clients

15/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 16/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

2.2 CHARGES NETTES

60 ACHATS (sauf 603)

Ce compte ainsi que ses subdivisions retracent la contrepartie des marchandises, approvisionnements
et services consommés par l’Etat dans le cadre de son activité. Les achats (stockés) s’enregistrent au
prix d’achat porté sur la facture, toutes taxes comprises, auquel s’ajoutent les droits de douane
déduction faite des rabais, remises et ristournes ainsi que des frais accessoires sur achats s’ils sont
rattachables de façon certaine à chacune des catégories de marchandises ou d’approvisionnements.
Pour les achats stockés, ce compte fonctionne en contrepartie du compte 4011 – Fournisseurs d’achats
de biens et de prestations de services.
Les comptes 601, 602 et 607 reprennent les subdivisions des comptes 31, 32 et 37.

601 Achats stockés : matières premières et fournitures

Ce compte retrace les achats d’objets et de substances plus ou moins élaborés destinés à entrer dans la
composition de produits traités ou fabriqués. Les matières premières et fournitures liées sont les objets,
matières et fournitures achetés pour être incorporés aux produits fabriqués.
Les matières dites consommables ne font pas partie des « fournitures liées » et sont classées dans le
compte 602 – Achats stockés : autres approvisionnements.

602 Achats stockés : autres approvisionnements


Ce compte ainsi que ses subdivisions (6021 à 6028) permettent à l’Etat de classer les objets et
substances plus ou moins élaborés, consommés au premier usage ou rapidement, et qui concourent au
traitement, à la fabrication ou à l’exploitation, sans entrer dans la composition des produits traités ou
fabriqués. Il s’agit notamment des combustibles, des fournitures et de certaines pièces détachées.

603 Variation de stocks


Ce compte est réservé à l’enregistrement des variations de stocks de matières premières et fournitures
liées, des autres approvisionnements et de marchandises.
Les soldes des subdivisions 6031, 6032, 6037 et 6038 du compte 603 représentent la différence
existant entre la valeur des stocks d’approvisionnements et de marchandises à la clôture de l’exercice
et la valeur de ces mêmes stocks à la clôture de l’exercice précédent. Autrement dit, il s’agit de la
différence de valeur entre le stock final (ou stock de sortie) et le stock initial (ou stock d’entrée),
compte non tenu des éventuelles dépréciations.
En inventaire intermittent, ces comptes de variation des stocks sont débités, pour les éléments qui les
concernent, de la valeur du stock initial et crédités de la valeur du stock final. En conséquence, le
solde du compte 603 représente la variation globale de la valeur du stock entre le début et la fin de
l’exercice.
Les soldes des comptes 6031, 6032, 6037 et 6038 peuvent être créditeurs ou débiteurs. Ils figurent
dans le modèle de compte de résultat comme comptes correcteurs en moins ou en plus des achats des
approvisionnements et des marchandises.

16/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 17/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

6031 Variation des stocks de matières premières (et fournitures)


6032 Variation des stocks des autres approvisionnements
6037 Variation des stocks de marchandises
6038 Variation des stocks hors magasins

607 Achats de marchandises


Les biens achetés et vendus en l’état sont enregistrés dans ce compte. Plus généralement, les
marchandises sont les objets, matières et fournitures acquis par l’Etat et destinés à être cédés en l’état.

62 AUTRES CHARGES DE GESTION ORDINAIRE


628 Diverses charges de gestion ordinaire
6288 Autres charges de gestion ordinaire – divers
Lors de la constatation de vols ou de destructions de stocks (incendie, inondation, pollution…), le
compte 6288 est débité du montant des stocks dérobés ou détruits par le crédit du compte de stocks
concerné.

68 DOTATIONS AUX AMORTISSEMENTS, PROVISIONS ET DEPRECIATIONS


Le compte 68 distingue parmi les dotations aux amortissements, aux provisions et aux dépréciations
six catégories :
- celles qui relèvent des charges de fonctionnement (681) ;
- celles qui relèvent de la charge d'utilisation du parc immobilier non spécifique (682) ;
- celles qui relèvent des dépréciations des stocks et en-cours (683) ;
- celles qui relèvent des charges afférentes aux impôts revenant à l'État (684) ;
- celles qui relèvent des charges afférentes à l’intervention de l’Etat (685) ;
- celles qui relèvent des charges financières (686).

Les comptes 681, 683, 684, 685 et 686 sont débités du montant respectif des dotations de l'exercice
aux amortissements, aux provisions et aux dépréciations par le crédit des subdivisions des comptes
d'amortissements, de provisions et dépréciations concernés.

683 Dotations aux dépréciations des stocks et en-cours


6831 Matières premières et fournitures
6832 Autres approvisionnements

17/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 18/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

6833 En-cours de production de biens


6834 En-cours de production de services
6835 Stocks de produits
6836 Stocks provenant d’immobilisations
6837 Stocks de marchandises
6838 Stocks hors magasins

70 VENTES DE PRODUITS, DE SERVICES ET DE MARCHANDISES


Ce compte retrace les produits de nature industrielle et commerciale de l’Etat.

701 Ventes de produits


Ce compte enregistre la vente des produits finis, intermédiaires et résiduels.

702 Travaux
Ce compte constate les factures au profit de tiers émises par l’Etat en contrepartie de travaux réalisés
par l’Etat.

703 Études
Ce compte retrace les facturations faites aux tiers pour des études réalisées par l’Etat.

704 Prestations de services


707 Ventes de marchandises
709 Rabais, remises, ristournes accordés

73 PRODUCTION STOCKEE ET IMMOBILISEE


733 Production stockée (ou déstockage)
Les subdivisions 7333, 7334 et 7335 du compte 733 représentent la différence existant entre la valeur
de la production stockée à la clôture de l’exercice et la valeur de la production stockée à la clôture de
l’exercice précédent, compte non tenu des éventuelles dotations pour dépréciation.

Ces comptes de variation de stocks sont débités, pour les éléments qui les concernent, de la valeur de
la production stockée initiale et crédités de la valeur de la production stockée finale. En conséquence,
le solde du compte 733 traduit la variation globale de la valeur de la production stockée entre le début
et la fin de l’exercice. Il peut être créditeur ou débiteur.

7333 Variation des en-cours de production de biens

18/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 19/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

73331 Produits en cours


73335 Travaux en cours
7334 Variation des en-cours de production de services
73341 Études en cours
73345 Prestations de services en cours
7335 Variation des stocks de produits
73351 Produits intermédiaires
73355 Produits finis
73358 Produits résiduels

78 REPRISES SUR PROVISIONS ET DEPRECIATIONS


Les provisions et les dépréciations sont rapportées au résultat quand les raisons qui les ont motivées
ont cessé d'exister. Le compte 78 est le compte de produit associé au compte de charge relatif aux
dotations aux amortissements, aux provisions et aux dépréciations (compte 68).

783 Reprises sur dépréciations des stocks et des en-cours.


Ce compte (ainsi que ses subdivisions) s’utilise lorsqu’une dotation antérieurement constituée est
devenue partiellement ou totalement sans objet. Il est crédité en contrepartie du compte de
dépréciation concerné.
7831 Matières premières et fournitures
7832 Autres approvisionnements
7833 En-cours de production de biens
7834 En-cours de production de services
7835 Stocks de produits
7836 Stocks provenant d’immobilisations
7837 Stocks de marchandises
7838 Stocks hors magasins

19/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 20/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

3. REGLES ET PRINCIPES FONDATEURS

3.1 CHAMP D’APPLICATION

3.1.1 Dispositions générales

Un actif est un élément du patrimoine ayant une valeur économique positive pour l’Etat,
c’est-à-dire une ressource contrôlée et dont il attend des avantages économiques futurs. Pour l’Etat, les
avantages économiques futurs sont représentés soit par des flux de trésorerie issus de l’utilisation de
l’actif et bénéficiant à l’Etat, soit par la disposition d’un potentiel de services attendus de l’utilisation
de l’actif et profitant à l’Etat ou à des tiers, conformément à sa mission ou à son objet.

La fiche technique s’applique aux catégories de stocks développées dans la norme n° 8.


Selon la définition présente dans la norme, « les stocks constituent des éléments d’actif :
- sous forme de matières premières ou de fournitures devant être consommées dans un
processus de prestation de services ;
- sous forme de matières premières ou de fournitures devant être consommées dans un
processus de production;
- détenus pour être vendus ou distribués dans le cours normal de l’activité de l’Etat ;
- ou faisant partie d’un processus de production pour être vendus ou distribués. »

Cette définition inclut les matières premières et fournitures en attente dans un processus
de production ainsi que les biens acquis, les produits finis ou les travaux en cours produits par l’Etat,
destinés soit à être vendus pour un prix de marché, soit à être distribués à des tiers gratuitement ou à
un prix symbolique. Cette dernière situation peut s’illustrer par les documents éducatifs produits par le
ministère de l’éducation nationale afin d’être distribués aux établissements scolaires ; il en serait de
même de biens acquis et cédés en l’état.

Les stocks comprennent également les biens acquis et détenus pour une cession en l’état,
y compris par exemple les marchandises.

En pratique, le champ d’application relatif aux stocks de l’Etat comprend certaines


munitions, les approvisionnements consommables, les matériels d’entretien, les pièces de rechange
pour immobilisations corporelles, les réserves stratégiques (par exemple, réserves de combustibles
destinées à être utilisées en cas d’urgence et de catastrophe naturelle), les en-cours de production.

En revanche, la norme exclut le cheptel, les stocks de produits agricoles récoltés et


forestiers et de minerais extraits chez des producteurs, dans la mesure où, conformément à des
pratiques bien établies dans certains secteurs, ils sont évalués à la valeur nette de réalisation. Cela
concerne, par exemple, les produits dont la vente est assurée par une garantie de l’État ou un contrat à
terme, ou lorsqu’un marché homogène existe et que le risque de mévente est négligeable.

20/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 21/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

Pareillement, la norme exclut de son champ d’application les travaux en cours générés
par des contrats de construction (y compris les contrats directement connexes de fourniture de
services), les instruments financiers, les actifs biologiques liés à l’activité agricole (animaux et
plantes), ainsi qu’aux prestations de services en cours devant être rendues contre une rémunération
directe nulle ou symbolique.

3.1.2 Les stocks de l’Etat

Dans la majorité des cas, les stocks relevant de l’Etat sont constitués par des matières et
fournitures consommées dans le cadre d’activités administratives ou assimilées.

Les marchandises, les produits et les en-cours de production se retrouvent essentiellement


dans les comptes de commerce et les budgets annexes. A titre d’illustration, les glissières de sécurité
constituent des marchandises détenues par les Parcs de l’équipement, les ouvrages achevés sont des
produits finis détenus par les Journaux officiels et les ouvrages inachevés à la clôture de l’exercice
représentent les en-cours de production de la Documentation française.

3.1.3 Les différentes catégories de stocks

Si les stocks comprennent l’ensemble des biens et services qui interviennent dans le cycle
de fonctionnement de l’Etat pour être soit consommés au premier usage, soit cédés en l’état ou au
terme d’un processus de production à venir ou en cours, ils peuvent se décomposer en stocks
proprement dits et en productions en cours.

Les différents éléments en stocks se répartissent selon le classement suivant :

Type de stocks Description


Stocks proprement dits
Marchandises Éléments achetés et cédés en l’état
Approvisionnements
Matières premières et fournitures liées Éléments plus ou moins élaborés destinés à entrer
dans la composition des produits fabriqués.
Autres approvisionnements Matières et fournitures consommables qui sont
consommés au premier usage ou rapidement.
Ces éléments participent au fonctionnement ou à
la fabrication, sans entrer toutefois dans le
processus de production.
Produits
Produits intermédiaires Produits ayant atteint un stade d’achèvement,
mais destinés à entrer dans une nouvelle phase de
production.
Produits finis Produits ayant atteint un stade d’achèvement
définitif.
Produits résiduels Déchets et rebuts de fabrication.
Cas particuliers

21/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 22/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

Stocks provenant d’immobilisations Éléments (matières ou pièces) récupérés à la suite


du démontage ou de la mise hors service de
certaines immobilisations (installations, matériels)
Stocks hors magasins Éléments contrôlés par l’Etat, mais qui se trouvent
mis en dépôt ou en consignation.
Productions en cours
En-cours de production de biens Produits ou travaux en cours de formation au
travers d’un processus de production.
En-cours de production de services Études ou prestations de services en cours de
formation.

3.2 CRITÈRES D’IDENTIFICATION DES STOCKS

Pratiquement, des éléments sont comptabilisés en stocks lorsque :


- leur coût peut être évalué de manière fiable,
- il est probable que les avantages économiques futurs liés à ces éléments bénéficieront
à l’Etat : en conséquence, ce dernier contrôle ces éléments,
- ils font l’objet d’un stockage physique selon les procédures prescrites (hormis pour
les prestations de services).

Ces différents critères sont cumulatifs. Lorsque ces trois conditions sont satisfaites, les biens
concernés sont donc comptabilisés en charges lors de leur consommation ou en produits lors de leur
vente.

3.2.1 Notion de seuil

L’exposé des motifs de la norme n°8 fait état de seuils de signification :

« Ces seuils, qui sont déterminés par les textes d’application de la norme, peuvent être par exemple
fixés par types d’éléments, par types de processus de production de biens ou services, ou par types
d’activités. La fixation de ces seuils a pour but d’assurer un lien concret entre la comptabilité générale
de l’Etat et la gestion des stocks telle qu’elle est (ou sera) pratiquée par les gestionnaires, pour leurs
propres besoins ».

22/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 23/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

3.2.2 Distinction entre immobilisations et stocks


3.2.2.1 Principes généraux
Les immobilisations corporelles sont les éléments destinés à servir de façon durable à
l’activité de l’État et qui ne se consomment donc pas à leur premier usage. D’une manière générale,
les dépenses qui ont pour résultat l’entrée d’un nouvel élément d’une certaine consistance destiné à
rester durablement dans le patrimoine de l’État constituent des dépenses d’immobilisations.

Les règles comptables considèrent les stocks et en-cours de production comme


l’ensemble des biens ou des services qui interviennent dans le cycle de production pour être :
- soit consommés dans le processus de production ou de prestation de services, sous
forme de matières premières ou de fournitures ;
- soit cédés en l’état ou au terme de processus de production à venir ou en cours.
Contrairement aux biens inscrits en immobilisations, les biens classés en stocks ne sont
donc pas destinés à servir de façon durable à l’activité d’une entité.

Ainsi, les pièces de rechange et les matériels d’entretien sont généralement inscrits en
stocks et comptabilisés en charges lors de leur utilisation. Toutefois, certains d’entre eux, en raison de
leur montant et de leur nature de composant d’actif, sont immobilisés distinctement si leur durée
d’utilisation est supérieure à l’exercice.

3.2.2.2 Cas des pièces et éléments de rechange


La norme n°6 relative aux immobilisations corporelles précise que certaines pièces de
rechange principales ou certains stocks de pièces de sécurité ou encore certaines « munitions » de
grande valeur (missiles stratégiques) sont enregistrables en immobilisations corporelles si leur
présence dans l’actif va au-delà d’un exercice. De plus, des pièces de rechange ou des pièces
d’entretien qui ne sont utilisables qu’avec une immobilisation corporelle et dont l’utilisation n’est pas
régulière sont également enregistrables en immobilisations corporelles. Les autres pièces de rechange
et matériels d’entretien sont normalement inscrits en stocks et comptabilisés en charges lors de leur
utilisation. Néanmoins, il convient de distinguer les pièces de rechange acquises en vue d’une
utilisation immédiate de celles acquises en vue d’une utilisation différée.

3.2.2.2.1 Les pièces et éléments de rechange acquis en vue d’une utilisation immédiate
Le remplacement d’une pièce ou d’un organe défaillant par un élément identique ou
équivalent doit normalement être comptabilisé en charges. A la clôture de l’exercice, les existants
neufs sont portés en charges constatées d’avance.

3.2.2.2.2 Les pièces et éléments de rechange acquis en vue d’une utilisation différée
Ici, deux catégories sont à distinguer :
- les pièces non-spécifiques (ou banalisées) qui sont des éléments susceptibles
d’utilisation diversifiée. Elles constituent des approvisionnements stockés. Toutefois,
elles peuvent être comptabilisées en charges lorsqu’elles sont d’un faible coût unitaire
ou lorsqu’elles ont un rythme de consommation inférieur à un an ;

23/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 24/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

- les pièces spécifiques qui servent exclusivement à l’entretien et à la réparation


d’immobilisations non-interchangeables.

Les pièces de rechange spécifiques subissent un traitement différent selon leur nature. Ainsi, la norme
n°6 relative aux immobilisations corporelles précise que « les pièces de rechange et les matériels
d’entretien sont généralement inscrits en stocks et comptabilisés en charges lors de leur utilisation.
Toutefois, certains d’entre eux, en raison de leur montant et de leur utilisation, sont immobilisés
distinctement si leur durée d’utilisation est supérieure à l’exercice. »

La norme n° 6 dispose également que :


- « certaines pièces de rechange principales ou certains stocks de pièces de sécurité
sont enregistrables en immobilisations corporelles si leur utilisation va au-delà d’un
exercice ;
- des pièces de rechange ou des pièces d’entretien qui ne sont utilisables qu’avec une
immobilisation corporelle et dont l’utilisation n’est pas régulière, sont enregistrables
en immobilisations corporelles. »

3.2.3 Notion de contrôle


Selon le recueil des normes, tous les actifs contrôlés par l’Etat sont inscrits au bilan de
celui-ci. Se distinguant du critère juridique de la propriété, la notion de contrôle se définit, dans la
norme n°6 relative aux immobilisations corporelles, de la façon suivante :
« Le contrôle qui est généralement organisé sous une forme juridique déterminée (droit de propriété
ou droit d’usage) se caractérise par :
- la maîtrise des conditions d’utilisation du bien ;
- la maîtrise du potentiel de services et/ou des avantages économiques dérivés de cette
utilisation ;
- le fait que l’Etat supporte les risques et charges afférents à la détention du bien
constitue, en outre, une présomption de l’existence du contrôle. »

Ces caractéristiques du contrôle s’explicitent de la manière suivante :


ƒ La maîtrise des conditions d’utilisation du bien s’entend par un droit exclusif d’utilisation du
potentiel de services ou des avantages économiques de manière pérenne ou reconductible et
conformément à la mission identifiée ;
ƒ Les avantages économiques futurs sont représentés soit par des flux de trésorerie issus de
l’utilisation de l’actif et bénéficiant à l’Etat (perception du fruit de la vente d’un produit fini
par exemple), soit par la disposition d’un potentiel de services attendus de l’utilisation ou de la
consommation de l’actif et profitant à l’Etat ou à des tiers, conformément à sa mission ou à
son objet.
ƒ Le fait que l’Etat supporte les risques et charges afférents à la détention du bien renforce le
caractère contrôlé du bien mais son absence ne remet pas en cause le contrôle de l’Etat sur les
avantages économiques futurs ou le potentiel de services procurés par le bien.

24/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 25/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

Conséquences de l’application du critère de contrôle

S’agissant des actifs circulants, la notion de contrôle nécessite d’inscrire au bilan de l’Etat les stocks
en consignation chez les fournisseurs et ceux mis en dépôt. En effet, bien qu’étant en dehors des
structures de l’Etat, ce genre de stocks est contrôlé par l’Etat qui peut en disposer comme bon lui
semble, et ce à tout moment. Tel est le cas notamment des imprimés fiscaux de la DGI qui se trouvent
partiellement consignés auprès de fournisseurs et des médicaments qui se trouvent en dépôt auprès des
établissements hospitaliers.

De même, la notion de contrôle implique de comptabiliser dans le patrimoine de l’Etat les stocks
détenus par l’Etat mais qui ne sont pas encore sa propriété, lorsqu’il s’agit notamment de biens acquis
avec une clause de réserve de propriété.

La clause de réserve de propriété est une disposition contractuelle, qui permet au vendeur de réserver
la propriété de biens vendus, quelle que soit leur nature (marchandises ou autres), jusqu’à complet
paiement de leur prix. D’un usage courant dans les rapports entre commerçants, fournisseurs ou
fabricants, cette clause n’empêche pas l’acheteur de transformer ou de revendre le bien.

25/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 26/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

3.3 MÉTHODES D’INVENTAIRE

Il est d’usage de distinguer l’inventaire comptable d’avec l’inventaire physique. Générant


des écritures comptables relatives aux comptes de stocks, l’inventaire comptable prend la forme :
- d’un inventaire permanent ou
- d’un inventaire intermittent.

Pour sa part, l’inventaire physique est le comptage in situ des éléments stockés et permet notamment
de détecter les stocks abîmés et/ou obsolescents. C’est sur la base des éléments recueillis lors de
l’inventaire physique que les valeurs en stock sont fiabilisées et que les dépréciations sont inscrites en
dotation.

En outre, la plupart des services ou entités réalisent, de manière continue, un suivi physique de leurs
stocks. Ce suivi physique se matérialise par l’enregistrement, au moyen de fiches manuscrites ou d’un
outil informatique, des entrées et sorties en stocks afin d’être capable notamment de connaître la
disponibilité des ressources. L’inventaire physique permet alors de comparer les quantités faisant
l’objet du suivi physique et celles effectivement comptées lors de cet inventaire afin de fiabiliser le
stock de clôture.

Il ne serait pas opérant pour les ministères ou entités ayant des stocks importants de procéder chaque
année à un inventaire physique complet des stocks pour déterminer le stock de clôture. En pareils cas,
il convient de connaître les dépenses associées à l’usage des stocks plus souvent qu’une fois l’an. Il est
donc recommandé à ces entités détenant des stocks importants en volume et en valeur de mettre en
place un suivi physique continu de ces stocks.

Afin de faciliter la mise en œuvre de la comptabilité des stocks de l’Etat, la méthode de


l’inventaire comptable intermittent est préconisée.

Toutefois, lorsque des besoins de gestion l’exigent et les systèmes d’information le permettent,
certaines entités peuvent adopter le système de l’inventaire comptable permanent.

Par exception au principe édicté au paragraphe précédent, la fiche technique n° 14 recommande de


suivre les stocks de monnaie métallique en inventaire permanent.

L’évaluation des stocks générant les écritures comptables peut se faire selon quatre méthodes qui
seront développées dans le paragraphe 3.4.2 : le coût réel, le premier entré premier sorti (PEPS), le
coût unitaire moyen pondéré (CUMP) après chaque entrée et le coût moyen pondéré de fin de période.

26/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 27/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

3.3.1 Inventaire comptable

3.3.1.1 Inventaire comptable intermittent


En cours d’exercice, les achats s’imputent sur les comptes 601, 602 et 607 appropriés. Les comptes de
stocks (31 à 38, hormis le 36) ne sont jamais mouvementés en cours d’exercice ou de période.

En effet, les comptes 31, 32 et 37 sont crédités en fin de période du montant total du stock initial par le
débit respectivement des comptes 6031, 6032 et 6037.

Pareillement, les comptes 33, 34 et 35 sont crédités en fin de période du montant du stock initial par le
débit du compte 7333, 7334 et 7335.

Après l’inventaire extra-comptable consistant au recensement et à l’évaluation des existants en stocks,


les opérations comptables sont les suivantes :
- les comptes 31, 32 et 37 sont débités du montant du stock final par le crédit des
comptes 6031, 6032 et 6037 ;
- les comptes 33, 34 et 35 sont débités du montant du stock final par le crédit des
comptes 7333, 7334 et 7335.
Les opérations liées à la tenue des comptes 36 et 38 suivent d’autres traitements comptables. Ces
derniers seront développés lors des schémas usuels de comptabilisation.

En inventaire intermittent, la valeur des stocks utilisés au cours de la période de référence se détermine
grâce à l’inventaire physique et, le cas échéant, au suivi physique continu en supposant que la valeur
des stocks d’ouverture, plus les achats stockés au cours de la période, moins les stocks de clôture
évalués d’après leurs coûts réels ou estimatifs, représentent le coût net des stocks utilisés durant la
période.
Ainsi, la valeur des stocks utilisés s’évalue selon l’équation suivante :
Coût des stocks utilisés = stock initial + achats stockés – stock final

3.3.1.2 Inventaire comptable permanent


Cette méthode est particulièrement utile pour assurer le contrôle des stocks ainsi que pour
faciliter la préparation des états mensuels. Elle est également considérée comme l’une des
caractéristiques essentielles d’un bon système de maîtrise des coûts.

L’inventaire permanent des stocks est la méthode retenue par la comptabilité de gestion pour suivre,
grâce à l’enregistrement en temps réel des entrées et sorties, l’évolution comptable du stock en
quantité et en valeur.

Les entrées s’imputent directement au débit du compte de stocks concerné (31 à 38) et inscrits en
même temps dans les registres de stocks détaillés. Les mouvements de sorties sont comptabilisés au
crédit des mêmes comptes de stocks (31 à 38) de sorte que ces comptes présentent un solde permanent
des articles qui devraient être en stock à chaque date.

27/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 28/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

Pour être fiable, l’inventaire des stocks doit notamment permettre de s’assurer de l’existence et de
l’appartenance des stocks ainsi que de détecter leur qualité et leur degré de rotation.
Dans la mesure où cet inventaire comptable permanent est fiable, l’entité doit tout de même procéder à
un inventaire physique qui peut prendre alors les formes suivantes :
- soit d’un inventaire physique annuel complet,
- soit des inventaires physiques tournants,
- soit d’un inventaire « réduit » (par échantillonnages statistiques).

3.3.2. Modalités de l’inventaire physique


Un inventaire physique annuel doit impérativement être réalisé à la date de clôture de
l’exercice. Toutefois, l’inventaire physique peut être effectué quelques jours avant ou après, dans la
mesure où l’inventaire à la date de clôture peut être dressé à partir de celui-là. En outre, il est possible
de tenir des inventaires comptables intermittents infra-annuels pour des besoins de gestion et de
communication financière.

Le service concerné effectue un dénombrement des stocks à la fin de chaque période pour laquelle des
états financiers doivent être dressés. Les articles sont comptés, pesés ou mesurés, puis évalués d’après
leur coût réel (biens individualisables) ou leur coût estimé (biens fongibles) pour déterminer la valeur
des stocks.
3.3.2.1 L’inventaire physique annuel complet
Selon cette variante, le service concerné effectue un dénombrement complet des stocks à une date
donnée (le plus souvent la date de clôture de l’exercice). Tous les articles sont comptés, pesés ou
mesurés, puis évalués d’après leur coût pour déterminer la valeur des stocks.

3.3.2.2 L’inventaire tournant


Les inventaires physiques tournants consistent à confronter pendant l’exercice des quantités d’un
certain nombre d’articles figurant sur les fiches de stocks avec les quantités réelles, de manière à ce
que chaque type d’articles soit contrôlé au moins une fois dans l’année.
Variante de l’inventaire physique, l’inventaire tournant, devant l’importance du nombre d’articles et
des éléments à recenser et la limitation des équipes nécessaires au comptage physique, permet de
planifier sur l’année une procédure assurant l’exhaustivité du comptage tout en évitant de paralyser
l’activité à la date de clôture. L’inventaire à la date de clôture sera alors réservé aux articles à plus
forte rotation.

3.3.2.3 L’inventaire par échantillonnages


L’inventaire par échantillonnages ou « réduit » permet de ne pas recenser la totalité des articles au
cours d’un exercice à condition d’utiliser des méthodes statistiques fiables. Cette variante se met en
place à partir de procédures formalisées permettant, notamment, de mesurer le risque
d’échantillonnage au moyen des lois de probabilité utilisées en statistiques.

28/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 29/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

A l’aide de l’échantillonnage, une méthode d’analyse statistique utilisée par exemple pour les
estimations des résultats d’élection, il devient possible de dresser l’inventaire des stocks sans que
chaque article ou chaque lieu soit compté un à un.

Par la méthode d’estimation (par échantillonnage de jour fixé ou permanent), quelques stocks sont
prélevés et la valeur totale des stocks est reconstituée à partir de la valeur des échantillons prélevés.
Pour ceci, les stocks sont divisés en deux lots :
- celui de comptage physique et complet
- celui pour prélèvements d’échantillons

Le lot de comptage physique comprend un petit nombre d’articles de grande valeur. Ceux-ci sont
comptés comme d’habitude un par un. De cette manière, une grande partie de la valeur totale du stock
est couverte. Pour définir quels sont les articles qui forment le lot de comptage physique, il convient
de fixer des paramètres établissant les limites de prix et/ou de valeur. Tout article dépassant ces
limites, soit de prix ou de valeur, est automatiquement classé dans le lot de comptage physique.
Souvent, les paramètres sont fixés dans le but de couvrir 50% de la valeur du stock par le comptage
physique.

Les articles restants (le lot pour prélèvements d’échantillons) sont répartis de manière à obtenir des
groupes homogènes. Ensuite, les échantillons sont sélectionnés automatiquement et au hasard. Ces
échantillons doivent alors être comptés physiquement. Le prélèvement peut intervenir à un jour fixe ou
au cours de l’année.

En se servant de la méthode d’estimations par différences, l’outil calcule la valeur moyenne des
différences existantes et projette ces résultats sur le reste des objets stockés.

Cette méthode représente un exemple d’échantillonnage statistique à partir duquel une entité procède à
un inventaire « réduit ».

29/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 30/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

3.4 ÉVALUATION INITIALE

Concernant les stocks, il s’agit de discriminer le coût d’entrée des stocks dans le
patrimoine de l’État, leur valeur postérieure ainsi que leur valeur de sortie.

Auparavant, il convient de spécifier les éléments stockés en fonction de leur mode de suivi, et ce afin
de développer les différentes méthodes d’évaluation des stocks.

Les stocks sont traités différemment selon que les comptes « stocks » (31 à 38) sont mouvementés ou
non au cours de l’exercice. Ainsi, en cas d’inventaire permanent, les biens sont enregistrés dans les
comptes de stock lors de leur entrée dans le patrimoine et sortis lors de leur consommation. Chaque
flux donne lieu à comptabilisation dans le compte de stock concerné.

En revanche, en cas d’inventaire intermittent, l’écriture de comptabilisation du stock final n’est


enregistrée qu’à la clôture, sur la base du suivi opérationnel des stocks comparé aux éléments
physiques recensés. Les achats sont alors provisoirement considérés comme des charges de l’exercice
et les stocks sont déterminés de manière extra-comptable à la clôture de l’exercice.

3.4.1 Règles générales d’évaluation


Le « coût » d’entrée dans le patrimoine se matérialise par la somme des charges relatives à un élément
bien déterminé. Lors de leur entrée dans le patrimoine de l’État, les stocks sont enregistrés :

- à leur coût d’acquisition (pour ceux acquis à titre onéreux) ;

- à leur coût de production (pour ceux produits par les services de l’État) ;

- à leur valeur de marché (pour ceux acquis à titre gratuit).

3.4.1.1 Coût d’acquisition


Les stocks acquis à titre onéreux sont comptabilisés à leur coût d’acquisition. Ce coût est constitué du
prix d’achat et de tous les frais directement attribuables à l’acquisition des stocks de biens et/ou de
services. Tous les rabais commerciaux, les remises et autres éléments similaires sont déduits dans le
calcul du prix d’achat. Font ainsi partie des frais accessoires à additionner au prix d’achat :

- les frais de transport et de livraison ;

- les frais de manutention.

En revanche, sont exclus du coût d’acquisition des stocks et, donc, comptabilisés en
charges de l’exercice au cours duquel ils sont encourus :

- les montants anormaux de déchets de fabrication, de main d’œuvre ou d’autres coûts


de production ;

30/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 31/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

- les coûts de stockage, à moins que ces coûts ne soient nécessaires au processus de
production préalablement à une nouvelle étape de la production ;

- les frais généraux administratifs qui ne contribuent pas à mettre les stocks à l’endroit
et dans l’état où ils se trouvent ;

- les frais financiers et les escomptes reçus ;

- les frais de commercialisation.

Remarque :
Lorsque les stocks sont achetés à l’étranger, le coût d’acquisition libellé en monnaie étrangère est
enregistré en euros en appliquant au montant en monnaie étrangère le cours de change à la date de la
transaction.

Pour des raisons pratiques, on utilise souvent un cours proche du cours réel en vigueur à la date de la
transaction. Par exemple, un cours moyen pour une semaine ou un mois pourrait être utilisé pour
l’ensemble des transactions conclues dans chaque monnaie étrangère au cours de cette période, surtout
lorsque la monnaie de transaction s’avère stable (dollar US, dollar canadien…)

3.4.1.2 Coût de production


Les stocks produits par l’État sont évalués à leur coût de production. Ce coût est constitué du coût des
approvisionnements augmenté des autres coûts engagés par l’État au cours des opérations de
production, pour amener le bien dans l’état et à l’endroit où il se trouve.

Le coût de production comprend les catégories de frais suivantes :

- coût d’acquisition des matières consommées pour sa production,

- charges directes de production,

- charges indirectes de production susceptibles d’être raisonnablement rattachées à la


production du bien ou du service ou fraction des charges indirectes de production.

Les charges directes de production sont celles qu’il est possible d’affecter sans calcul intermédiaire au
coût du bien ou d’un service déterminé.

Au-delà du coût des matières et pièces incorporables au coût des stocks, l’Etat peut notamment
intégrer dans ses coûts de production :

- la main d’œuvre directe (toute personne qui participe directement à la transformation


du produit, à la conduite de machines, aux opérations de contrôle et de manutention) ;

- la main d’œuvre indirecte (regroupant le personnel de maintenance des moyens, les


techniciens, les cadres et le personnel administratif) ;

31/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 32/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

- les fournitures diverses (huiles, vêtements de protection, produits chimiques…) ;

- les frais d’entretien des bâtiments ;

- les amortissements des immobilisations intervenant dans le processus de production.

En revanche, sont en principe exclus du coût de production des stocks et, donc,
comptabilisés en charges de l’exercice au cours duquel ils sont encourus :

- les montants anormaux de déchets de fabrication, de main d’œuvre ou d’autres coûts


de production ;

- les coûts de stockage, à moins que ces coûts ne soient nécessaires au processus de
production préalablement à une nouvelle étape de la production ;

- les frais de recherche ;

- les frais administratifs (sauf si les conditions spécifiques d’exploitation le justifient) ;

- les frais de commercialisation.

3.4.1.3 Valeur de marché


Les stocks acquis à titre gratuit sont enregistrés à leur valeur de marché à leur date d’acquisition. Cette
valeur correspond au prix qui aurait été acquitté entre parties bien informées, consentantes, dans des
conditions normales de marché.

A défaut de marché, c’est le prix présumé qu’accepterait d’en donner un éventuel acquéreur dans l’état
et le lieu où se trouve le bien.

3.4.2 Méthodes d’évaluation

La méthode d’évaluation dépend en grande partie de la nature fongible ou non des stocks ainsi que du
mode d’enregistrement comptable des stocks (inventaire permanent ou intermittent).

La méthode adoptée doit s’appliquer à l’ensemble des biens regroupés dans une catégorie de stocks et
doit être conservée pour tout exercice subséquent à moins que les circonstances n’exigent de la
modifier.

Les entrées en stocks sont comptabilisées à leur coût réel. Toutefois, dans le cadre de l’inventaire
intermittent et lorsque les stocks sont fongibles, l’enregistrement comptable des stocks intervient en
fin de période comptable. Dans ce cas, l’évaluation initiale du stock final s’effectue au coût estimé des
stocks entrés et sortis au cours de la période. Ce coût estimé prend la forme du « premier entré –
premier sorti » ou du coût moyen pondéré.

32/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 33/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

3.4.2.1 Distinction entre éléments identifiables et interchangeables


Cette distinction s’opère selon que les articles en stocks sont suivis individuellement (identifiables) ou
non (fongibles).

3.4.2.1.1 Éléments identifiables


Ce sont les articles ou catégories d’articles individualisables qui ne sont pas interchangeables. Il s’agit
également de ceux qui sont matériellement identifiés et affectés à des projets spécifiques dont le coût
d’entrée peut être déterminé article par article ou catégorie par catégorie. A défaut de définition, les
biens stockés sont dits identifiables lorsqu’ils portent un numéro unique ou lorsqu’il est possible de les
différencier selon leur date d’acquisition ou de fabrication.

Le coût des stocks d’éléments qui ne sont pas habituellement fongibles et celui des biens ou des
services produits et affectés à des projets spécifiques doivent être déterminés en procédant à une
identification spécifique de leurs coûts individuels. Les éléments identifiables sont donc évalués à leur
coût réel d’entrée.

3.4.2.1.2 Éléments interchangeables ou fongibles


Ce sont des biens homogènes qu’il n’est pas possible d’identifier unitairement après leur entrée en
magasin. Ainsi, ces biens sont évalués à leur coût estimé d’entrée, selon soit la méthode du coût
moyen pondéré soit celle du « premier entré – premier sorti ».

Le coût moyen pondéré se trouve égal au total formé par :


- le coût des stocks à l’arrêté du précédent exercice, considéré comme un coût d’entrée
dans les comptes de l’exercice,
- le coût d’entrée des achats et des productions de l’exercice.

Ce total est réparti entre les articles consommés dans l’exercice et les existants en stocks par
application soit de la méthode de coût moyen pondéré (CMP) à chaque entrée, soit de la méthode du
CMP calculé sur une durée moyenne de stockage.

En outre, les éléments interchangeables ou fongibles peuvent également s’évaluer selon la méthode du
« premier entré – premier sorti » (PEPS)

L’application du principe relatif à la valorisation des éléments fongibles nécessite d’utiliser la même
méthode de détermination de coût pour tous les stocks de même nature et de même usage. Par contre,
pour des stocks de nature ou d’usage différent, des méthodes dissemblables peuvent être justifiées.

3.4.2.2 Méthode de l’épuisement successif ou PEPS (éléments fongibles)


Selon cette méthode, les sorties sont valorisées au coût de l’article le plus ancien dans les stocks.
Ainsi, les stocks sont évalués aux derniers coûts d’acquisition et de production.

33/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 34/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

EXEMPLE

Au 1er janvier N, le stock de matières premières était de 100 unités pour un prix unitaire réel de 320.
Les entrées suivantes ont été constatées au cours de l’année N :
- 1er mars : 250 unités pour 85 250 ;
- 1er juillet : 200 unités pour 68 600 ;
- 1er octobre : 100 unités pour 34 600 ;
- 1er décembre : 50 unités pour 17 350 ;
Les sorties suivantes ont été constatées au cours de l’exercice N :
- 1er avril : 230 unités ;
- 1er septembre : 120 unités ;
- 1er novembre : 100 unités.
En quantité, le stock final s’évalue donc à 250 unités (100+250+200+100+50-230-120-100)

En valeur, le stock final se compose des derniers lots entrés :


- 1er décembre : 50 articles à 347 euros soit 17 350 euros
- 1er octobre : 100 articles à 346 euros soit 34 600 euros
- 1er juillet : 100 articles à 343 euros soit 34 300 euros

Ainsi, le coût des stocks s’évalue à 86 250 euros (17 350+34 600+34 300).

3.4.2.3 Méthode du coût moyen pondéré (éléments fongibles)


Selon cette variante, le coût unitaire est déterminé en divisant le total des coûts d’acquisition (ou de
production) des articles par les quantités acquises (ou produites). On obtient alors le coût moyen
pondéré (CMP).

Selon la situation particulière de l’entité, cette moyenne peut se calculer soit lors de la réception de
chaque nouvelle livraison, soit sur une période n’excédant pas, en principe, la durée moyenne de
stockage.

La première méthode peut correspondre à la pratique d’un inventaire permanent tandis que la seconde
à celle de l’inventaire intermittent.

Les valeurs reprises du paragraphe 3.4.2.2 et intégrées dans le tableau suivant permettront illustrer les
différences existantes entre les deux méthodes :

34/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 35/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

Mouvements Stocks
Dates
Quantités Prix unitaire Valeur Quantités Prix unitaire Valeur
A Nouveau 100 320 32 000 100 320 32 000
1/3 250 341 85 250 350 335 117 250
1/4 -230 335 - 77 050 120 335 40 200
1/7 200 343 68 600 320 340 108 800
1/9 -120 340 - 40 800 200 340 68 000
1/10 100 346 34 600 300 342 102 600
1/11 -100 342 - 34 200 200 342 68 400
1/12 50 347 17 350 250 343 85 750

3.4.2.3.1 CMP après chaque entrée


Lors de chaque nouvelle entrée, on calcule le nouveau coût moyen pondéré ainsi :

Valeur du stock précédent (à l’ancien CUMP) + coût des achats


Quantités totales en stock

D’après les valeurs du tableau, au 1er décembre, le CMP équivaut à 68 400 + 17 350 = 343
250

Ce coût unitaire moyen pondéré donne lieu à une valorisation du stock au 31 décembre équivalente à
85 750 euros.

3.4.2.3.2 CMP sur une durée moyenne de stockage


La durée moyenne de stockage s’obtient par l’équation suivante :

Stock moyen [(quantités au 1er janvier N + quantités en fin d’année N)/2]


Total des entrées de l’année N

a) Premièrement, il s’agit donc de calculer la durée moyenne de stockage :


- stock moyen : (100+250)/2 = 175 unités
- entrées de l’année : 250+200+100+50 = 600 unités
- durée de stockage : 12x175/600 = 3 mois et demi
Cette durée moyenne de stockage s’établit donc à 3 mois et demi.

b) Deuxièmement, il s’agit donc de reprendre les entrées de la période retenue (du 15.9.N au 31.12.N)
et de calculer le coût moyen de ces entrées.
CMP des entrées : 100 x 346 + 50 x 347 = 346,33
100 + 50

Au 31 décembre, le stock final s’élève à 86 582 euros, soit 250 x 346,33.

35/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 36/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

3.5 ÉVALUATION POSTÉRIEURE

3.5.1 Règle générale d’évaluation

Un inventaire physique des stocks est fait au minimum tous les douze mois. A cette occasion, il est
effectué leur recensement et leur évaluation.

L’évaluation des stocks effectuée postérieurement à leur entrée est réalisée à la clôture de chaque
exercice :
- pour la majorité des stocks, leur valeur de réalisation nette est comparée à leur coût ;

- pour les stocks détenus pour un prix nul ou symbolique ou consommés dans un
processus de production de biens destinés à être distribués pour un prix nul ou
symbolique, leur valeur de remplacement courante est comparée à leur coût.

La valeur retenue est, dans les deux cas, la plus faible des deux. Dès lors que la valeur retenue n’est
pas le coût des stocks, il convient alors de constater une dépréciation.

Remarque normative :
La norme n° 8 relative aux stocks précise :
« Postérieurement à leur entrée dans le patrimoine de l’Etat, les stocks sont évalués au plus faible du
coût et de la valeur nette de réalisation, hormis lorsqu’ils sont détenus pour être :
- distribués pour un prix nul ou symbolique ; ou
- consommés dans un processus de production de biens destinés à être distribués pour
un prix nul ou symbolique. »

Il apparaît que la majorité des stocks destinés au fonctionnement de l’Etat relève de ces deux derniers
cas. Et pour ces deux derniers cas, ils sont évalués au plus faible du coût et du coût de remplacement
courant.

3.5.2 La valeur nette de réalisation


La valeur actuelle calculée par référence au prix du marché s’entend nette de la totalité des frais
restant à supporter pour parvenir à sa réalisation.

La valeur nette de réalisation d’un bien est donc égale au prix de vente estimé de ce bien dans le cours
normal de l’activité, diminué des coûts estimés pour son achèvement et des coûts estimés nécessaires
pour la réalisation de sa cession.

Pour les produits finis et les marchandises revendues en l’état, la diminution consiste à retrancher :

36/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 37/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

- les frais de distribution directs (notamment les frais de transport et les commissions
sur les ventes),
- le coût de la garantie accordée après la vente.

Pour les produits en cours de formation, la diminution comprend :


- les coûts de production restant à supporter,
- les frais de distribution à venir.

EXEMPLE

Un service est en train de fabriquer un produit X. Le produit n’est donc pas tout à fait terminé. Le prix
de vente du produit terminé est estimé à 1 000 euros. Il y a lieu de tenir compte de frais de vente
estimés à 6% et de dépenses, restant à supporter afin d’achever la fabrication du produit X, évaluées à
100 euros. La valeur nette de réalisation du produit X équivaut donc à :
1 000 – (1 000x6%) – 100 = 840 euros

3.5.3 Le coût de remplacement courant


La norme n° 8, dérivée de la norme IPSAS 12 pour les dispositions suivantes, reconnaît pour l’Etat et
le secteur public l’existence de stocks « distribués pour un prix nul ou symbolique » (ou consommés
dans un processus de production de biens destinés à être distribués pour un prix nul ou symbolique).
Ce genre de stocks fait l’objet d’une évaluation au plus faible du coût et du coût de remplacement
courant, la valeur nette de réalisation étant dans ce cas difficile à estimer.

Le coût de remplacement courant est le coût qu’aurait à supporter l’Etat pour acquérir l’actif à la date
de clôture.

Les biens faisant l’objet d’une évaluation au coût de remplacement courant sont des stocks produits
par l’Etat et pour lesquels il n’existe pas à proprement parler de marché puisqu’ils sont distribués pour
un prix nul ou symbolique. Tel est le cas notamment des documents à visée éducative confectionnés
par le ministère de l’éducation nationale et distribués gratuitement aux établissements scolaires.

3.5.4 Cas particuliers

3.5.4.1 Contrats de vente ferme

Les stocks et en-cours de production, faisant l’objet d’un contrat de vente ferme dont l’exécution
interviendra après la clôture de l’exercice, sont valorisés au coût d’entrée si le prix de vente stipulé au
contrat couvre à la fois la valeur actuelle et la totalité des frais restant à supporter pour la bonne
exécution du contrat.

37/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 38/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

La même disposition s’applique lorsqu’il s’agit de déterminer la valeur des approvisionnements


entrant dans la fabrication de produits cédés au travers d’un contrat de vente ferme. Toutefois, ces
stocks d’approvisionnements doivent être individualisés, et le prix de vente stipulé au contrat doit
couvrir à la fois le coût d’entrée de ces approvisionnements, les coûts de transformation et la totalité
des frais restant à supporter pour la bonne exécution du contrat.

EXEMPLE 1

Au 12 avril N, un service acquiert une marchandise d’une valeur de 5 000 euros (coût d’entrée dans le
patrimoine de l’Etat).

Au 31 décembre N, la valeur actuelle équivaut à 4 900 euros.


Le prix de la marchandise s’établit à 5 500 euros dans le contrat de vente ferme.
Le service estime à 200 euros les frais prévisionnels de vente.
En dépit d’une valeur actuelle inférieure à son coût d’entrée, la marchandise en question ne subit
aucune dépréciation puisque le prix ferme couvre bien et le coût d’entrée et les frais restant à supporter
pour l’exécution du contrat de vente ferme (5500 > 5000 + 200).

EXEMPLE 2

Au 12 avril N, un service acquiert une marchandise d’une valeur de 5 100 euros (coût d’entrée dans le
patrimoine de l’Etat).

Au 31 décembre N, la valeur actuelle équivaut à 4 900 euros.


Le prix de vente de la marchandise s’établit à 5 000 euros dans le contrat de vente ferme.
Le service estime à 100 euros les frais prévisionnels de vente.

Comme le prix ferme (5000) ne couvre pas le coût d’entrée (5100) et les frais restant à supporter pour
l’exécution du contrat de vente ferme (100) :
- une dépréciation de 100 est comptabilisée pour ramener le coût à sa valeur de vente,
- une provision pour risques de 100 est comptabilisée afin de constater la possibilité d’une
perte à terminaison.

3.5.4.2 Stocks achetés à l’étranger

Lorsque les stocks sont achetés à l’étranger et que la facture est libellée en devises étrangères, il
convient de la convertir en euros à des fins de comptabilisation le jour de la livraison. Lorsque le
règlement de la dette correspondante n’est pas intervenu à l’arrêté des comptes et qu’un écart de
change significatif est constaté, la valeur de l’actif circulant ne s’en trouve pas affectée. Aucune
dépréciation n’est donc comptabilisée. Seul le montant de la dette liée à l’acquisition des stocks prend
en compte l’écart de change intervenu entre la date de transaction et la date d’arrêté des comptes.

38/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 39/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

La fiche technique n°2 « dettes et charges non-financières – provisions pour charges » développe le
traitement comptable de la différence de change entre ces deux dates, lorsque la dette n’a pas encore
été réglée.

Les stocks achetés et détenus à l’étranger suivent le même traitement comptable quant à leur
évaluation à l’arrêté des comptes.

3.5.4.3 Vols et destructions de stocks et en-cours de production


En pareils cas, la valeur des éléments volés ou détruits vient en diminution du résultat de
fonctionnement de l’exercice du fait de la réduction équivalente du stock de clôture.

3.5.4.4 Stocks contenant de l’amiante


Depuis l’interdiction des produits contenant de l’amiante, tout élément stocké contenant de l’amiante
doit être considéré comme un déchet sans valeur. En conséquence, une dépréciation doit être
constituée sur la totalité des éléments stockés de cette nature.
Ce traitement pourra également s’appliquer aux biens contenant des produits qui seraient jugés
dangereux et illicites dans l’avenir.

3.5.5 Dotations aux dépréciations

Le coût des stocks peut ne pas être recouvrable si les biens stockés ont été endommagés,
s’ils sont devenus complètement ou partiellement obsolètes ou si leur prix de cession a subi une
baisse. Le coût des stocks peut également ne pas être recouvrable si les coûts estimés d’achèvement ou
les coûts estimés nécessaires pour réaliser la cession ont augmenté. La pratique consistant à déprécier
les stocks au-dessous du coût pour les ramener à leur valeur nette de réalisation (ou de remplacement
courant) est cohérente avec le principe suivant lequel les actifs ne doivent pas figurer pour un montant
supérieur au montant que l’on s’attend à obtenir de leur vente ou de leur réalisation.

Sur cette base, un amoindrissement de la valeur des stocks est reflété par la constatation d’une
dépréciation qui donne lieu, selon les mécanismes précisés ci-après, à une dotation inscrite en charges
de l’exercice, et à une reprise si la valeur des stocks ainsi dépréciée a augmenté par rapport à
l’exercice précédent.

3.5.5.1 Conditions de comptabilisation d’une dépréciation


Une dépréciation est la constatation comptable d’une diminution de valeur d’un élément d’actif
(dotation aux dépréciations). Une dépréciation est donc comptabilisée lorsque la valeur actuelle de
l’actif est inférieure à sa valeur nette comptable.

Les dépréciations sont inscrites distinctement à l’actif en diminution de la valeur des éléments
correspondants.

Pour constituer une dotation pour dépréciation, il convient de satisfaire aux conditions suivantes :

a) le montant de la dépréciation doit pouvoir être évalué avec une certaine précision, une
évaluation forfaitaire étant également possible ;

39/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 40/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

b) la dépréciation couverte par les dotations aux dépréciations s’enregistre en comptabilité


générale lorsque, à l’arrêté des comptes, le coût d’entrée (ou de production) se trouve inférieur
à la valeur actuelle ;

c) ces dotations ne doivent être constituées que pour des dépréciations subies au cours et/ou à la
clôture de l’exercice. Les événements postérieurs à la clôture ne sont pris en compte que pour
les affiner.

3.5.5.2 Reprise des dépréciations


L’évaluation de la valeur actuelle des stocks est effectuée à la clôture de chaque exercice. Lorsque les
circonstances justifiant l’évaluation des stocks au-dessous du coût n’existe plus, le montant de la
dépréciation doit être repris de sorte que la nouvelle valeur comptable soit la valeur la plus faible entre
le coût et la valeur actuelle révisée.

EXEMPLE

Un produit X, évalué à 10 000 et destiné à la vente, a subi une dépréciation de 500 en décembre N
parce que son prix de vente a baissé d’autant.
Au 31 décembre N+1, le même produit encore disponible voit son prix de vente s’élever désormais à
11 000. La dépréciation de l’année N est donc reprise entièrement.

Les dotations aux dépréciations sont obligatoirement rapportées au résultat quand l’amoindrissement
de valeur n’existe plus.

40/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 41/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

3.6 ÉVALUATION LORS DE LA SORTIE DE PATRIMOINE

Les stocks de biens de fonctionnement sont sortis du patrimoine de l’Etat lors de la consommation
pour la production (approvisionnements) ou de leur cession (marchandises).

Les produits fabriqués par l’Etat en sortent au stade suivant du processus de fabrication (produits
intermédiaires) ou de leur cession (produits finis). La différence entre entrées et sorties de stocks
constitue la production stockée (ou le déstockage) de l’exercice.

Les achats ou la production de stocks ainsi que tous les éléments participant à la formation des coûts
d’acquisition ou de production sont constatés en charges.

Les sorties des éléments interchangeables ou fongibles sont valorisées selon l’un des modes
d’évaluation examinés au paragraphe 3.4.2 : PEPS, CUMP à chaque entrée ou CUMP périodique.

3.6.1 Sorties dans le cadre d’un inventaire intermittent


Selon cette méthode d’inventaire, le service concerné effectue un dénombrement des stocks à la fin de
chaque période pour laquelle des états financiers doivent être dressés. Les articles sont comptés, pesés
ou mesurés, puis évalués d’après leur coût réel (biens individualisables) ou leur coût estimé (biens
fongibles) pour déterminer la valeur des stocks.

Comme les achats de biens stockés ainsi que tous les frais participant à la formation des stocks ne font
pas l’objet d’une imputation à un compte de stocks (31 à 38), ce mode de d’inventaire comptable
n’engendre pas à proprement parler d’écriture de sortie.

Dans le cas de l’inventaire intermittent, les acquisitions et les éléments qui s’y rapportent s’imputent à
un compte de charges (achats stockés). Le solde du compte de stocks (qui représente le stock
d’ouverture) demeure inchangé pendant la période. Au terme de la période comptable de référence,
une écriture de clôture est passée de manière à porter le montant du stock de clôture au débit du
compte de stocks et le montant du stock d’ouverture au crédit du compte de stocks.

Les sorties de l’année se déterminent donc en comparant le solde d’ouverture, les stocks acquis (et
produits) au cours de l’année et le solde de clôture.

3.6.2 Sorties dans le cadre d’un inventaire permanent


En inventaire permanent, les entrées en stocks sont également portés au débit du compte de contrôle
des stocks (comptes 31 à 38). Les mouvements de sortie sont comptabilisés au crédit des comptes de
stocks (comptes 31 à 38) de sorte que ces comptes de stocks présentent un solde permanent des
articles qui devraient être en stock à chaque date.

41/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 42/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

4. SCHEMAS USUELS DE COMPTABILISATION

4.1 SCHÉMAS GÉNÉRAUX DE COMPTABILISATION DES STOCKS ET EN-COURS

Selon que la gestion des stocks fait l’objet d’un inventaire permanent ou d’un inventaire intermittent,
les opérations liées aux stocks se comptabilisent de deux manières différentes.

En inventaire intermittent, les comptes de stocks (31 à 38) ne sont jamais mouvementés en cours
d’exercice. Ce principe ne souffre que d’une seule exception, à savoir lors de l’entrée en stocks
d’éléments provenant d’immobilisations. Dans les autres cas, seules les quantités obtenues par le
recensement physique sont valorisées, puis imputées aux comptes de stocks en fin d’exercice.

En inventaire permanent, les comptes de stocks (31 à 38) sont mouvementés, au fil de l’eau, au gré
des entrées et des consommations de stocks.

Toutes les opérations liées aux stocks (entrées, consommations, dépréciations, écarts d’inventaire) se
trouvent retracées dans les schémas généraux des paragraphes 4.1.1 et 4.1.2 en fonction de leur type de
gestion comptable (permanent ou intermittent).

Le détail de chaque opération est développé dans les paragraphes 4.2 à 4.4.

Les données présentes dans l’exemple ci-dessous alimentent les schémas généraux des paragraphes
4.1.1 et 4.1.2.

EXEMPLE

Au 31/12/N, la situation du stock final de matières et fournitures consommables du service Alpha est
la suivante :
- 500 unités valorisées à 10 000,
- constatation d’une dépréciation égale à 1 000.

Au cours de l’exercice N+1, le service Alpha enregistre les transactions suivantes :


- 3/02 : consommation de 100 unités
- 6/04 : consommation de 50 unités
- 10/05 : achat de 200 unités à 15
- 8/06 : consommation de 150 unités
- 20/08 : achat de 300 unités à 20
- 15/10 : consommation de 300 unités

42/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 2
Nb. Pages : 43/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Septembre 2004

Pour la valorisation des stocks au 31/12/N+1, la méthode PEPS est utilisée :


- 3/02 : - (100 x 20) = - 2 000
- 6/04 : - (50 x 20) = - 1 000
- 10/05 : + 3 000
- 8/06 : - (150 x 20) = - 3 000
- 20/08 : + 6 000
- 15/10 : -[ (200 x 20) + (100 x 15) ] = - 5 500

Dans la mesure où le stock initial au 1er janvier N+1 est valorisé à 10 000, la valeur du stock final
s’élève donc à 7 500.

Le service Alpha inscrit une dotation aux dépréciations pour 500.

Les règlements des fournisseurs ne sont pas retracés afin de ne pas alourdir les schémas.

43/86
4.1.1 Schéma de l’inventaire intermittent

Bilan d’ouverture : C / 322 C/ 392 C/ 4011 C/ 602 C/ 6032 C/ 6832 C/ 7832


10 000 1 000
Situation du stock Matières et fournitures Dépréciation des Fournisseurs – achats Achats stockés : Variation des stocks Dotations aux Reprises sur
initial consommables autres de biens ou de autres d’autres dépréciations des dépréciations des
approvisionnements prestations de service approvisionnements approvisionnements stocks et en-cours stocks et en-cours
10 mai N+1 : 3 000 3 000
achats de stocks
pour 3000

28 août N+1 : 6 000 6 000


achats pour 6000

31/12/N+1 :
(inventaire physique) 10 000 10 000
1°) annulation du
stock initial
2°) annulation des
dépréciations sur le
stock initial 1 000 1 000

3°) constitution du
stock final 7 500 7 500

4°) constatation des


dépréciations sur le 500 500
stock de clôture

7 500 500 9 000 9 000 2 500 500 1 000

44/86
C / 322 C/ 392 C/ 4011 C/ 602 C/ 6032 C/ 6832 C/ 7832
Matières et fournitures Dépréciation des Fournisseurs – achats Achats stockés : Variation des stocks Dotations aux Reprises sur
consommables autres de biens ou de autres d’autres dépréciations des dépréciations des
approvisionnements prestations de service approvisionnements approvisionnements stocks et en-cours stocks et en-cours

Bilan d’ouverture : 10 000 1 000


Situation du stock
initial

3 février N+1 :
consommation de 2 000 2 000
100 unités (2 000)

6 avril N+1 :
consommation de 50 1 000 1 000
unités (1 000)

10 mai N+1 : 3 000 3 000


achats de stocks 3 000 (1) (1) 3 000
pour 3 000 (2) (2)
8 juin N+1 :
consommation de 3 000 3 000
150 unités (3 000)

28 août N+1 : 6 000 6 000 6 000 6 000


achats pour 6 000 (2) (1) (1) (2)

15 octobre N+1 :
consommation de 5 500 5 500
300 unités (5 500)

31/12/N+1 :
(inventaire physique)
1°) annulation des 1 000 1 000
dépréciations sur le
stock initial
2°) constatation des
dépréciations sur le 500 500
stock de clôture

7 500 500 9 000 9 000 2 500 500 1 000


4.1.2 Schéma de l’inventaire permanent

45/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 46/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

46/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 47/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

4.2 ÉVALUATION INITIALE : ACQUISITION ET PRODUCTION DE STOCKS ET D’EN-COURS

4.2.1 Fait générateur de l’enregistrement au bilan


Le tableau suivant résume les principaux faits générateurs :

Type d’opération Fait générateur


Acquisition à titre onéreux
En pleine propriété A la livraison acceptée et à la réception de la
facture (ce qui équivaut au transfert du bien aux
risques de l’acheteur).
Avec clause de réserve de propriété Date de livraison du bien (et non au transfert de
propriété qui n’intervient qu’au paiement intégral)
Stocks en dépôt ou en consignation Lors de l’acceptation de la livraison par le
dépositaire et le consignataire
Production ou en-cours de production
Date d’achèvement du produit ou au fil de la
production dans le cas des en-cours.
Acquisition à titre gratuit
Date du transfert de propriété.
Cas particuliers
Stocks provenant d’immobilisations Date de la mise hors service ou du démontage de
l’immobilisation.

4.2.2 Règles de comptabilisation


4.2.2.1 Acquisition à titre onéreux
4.2.2.1.1 Acquisition en pleine propriété

4.2.2.1.1.1 Méthode de l’inventaire intermittent

A la réception de la facture, le compte 4011 « fournisseurs – achats de biens et prestations de


services » est crédité du montant de la dette envers le fournisseur par le débit du compte 601, 602 ou
607 « achats stockés » (sous-compte concerné).

EXEMPLE

20 février N : Passation d’une commande de fuel à stocker


3 mars N : Livraison du fuel et réception de la facture pour 2000
5 mars N : Règlement de la facture

47/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 48/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

C/ 602 214 C/ 4011 C/5


Achats stockés : autres Fournisseurs –
approvisionnements - Achats de biens et Comptes financiers
Combustibles prestations de services
Fuel
3 mars N :
livraison et réception de 2000 2000
la facture

5 mars N :
Paiement au fournisseur 2000 2000

4.2.2.1.1.2 Méthode de l’inventaire permanent

En inventaire permanent, les achats sont comptabilisés comme dans le système de l’inventaire
intermittent. En effet, à la réception de la facture, la dette envers le fournisseur est créditée au compte
4011 « fournisseurs – achats de biens et prestations de services » par le débit du compte 601, 602 ou
607 « achats stockés » (sous-compte concerné).

Toutefois, dans le même temps que sont passées ces opérations, les comptes de stocks sont
mouvementés (débités des entrées et crédités des sorties) afin de refléter, en temps réel, la situation des
stocks présents dans les magasins.

EXEMPLE

20 février N : Passation d’une commande de fuel à stocker


3 mars N : Livraison du fuel et réception de la facture pour 2000
5 mars N : Paiement du fournisseur

C/ 3221 C/ 602 214 C/ 6032 C/ 4011


Matières et fournitures Achats stockés : Variation des stocks Fournisseurs –
consommables – autres des autres Achats de biens et
Combustibles approvisionnements - approvisionnements prestations de services
Combustibles
Fuel
3 mars N :
livraison et réception
de la facture 2000 2000

3 mars N :
le compte de stock 2000
est mouvementé du 2000
même montant

48/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 49/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

Le 5 mars N, le compte constatant la dette de l’entité est soldé lors du paiement :

C/ 4011 C/5
Fournisseurs –
Achats de biens et prestations de Comptes financiers
services

Soldé
2000 2000

4.2.2.1.2 Acquisition avec clause de réserve de propriété

Pour ce genre d’acquisition, les schémas d’écriture correspondent à ceux mentionnés aux paragraphes
4.2.2.1.1.1 et 4.2.2.1.1.2.

4.2.2.1.3 Acquisition en pleine propriété de stocks hors magasins

En inventaire permanent, le compte 38 sert à enregistrer, notamment, la mise en dépôt ou en


consignation de stocks. Il est crédité en contrepartie du compte de variation concerné.

EXEMPLE : INVENTAIRE PERMANENT

15 mars N : Livraison de pièces détachées pour 30 000. Réception de la facture le jour même.
20 mars N : Envoi des pièces détachées au consignataire et acceptation de la livraison par le
consignataire.
5 avril N : Règlement de la facture

C/ 388 C/ 4011 C/ 602 31 C/ 603 88


Stocks hors magasins Fournisseurs – Achats stockés : autres Variation des stocks
– Achats de biens et approvisionnements – hors magasins –
Autres stocks hors prestations de services Pièces détachées – Autres stocks hors
magasins Matériels techniques magasins
15 mars N :
livraison des pièces 30 000
détachées 30 000

20 mars N :
acceptation de la
livraison par le 30 000 30 000
consignataire

49/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 50/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

Le 5 avril N, le compte constatant la dette de l’entité est soldé lors du paiement :

C/ 4011 C/5
Fournisseurs –
Achats de biens et prestations de Comptes financiers
services

Soldé
30 000 30 000

En inventaire intermittent, l’écriture retraçant la mise en dépôt ou en consignation intervient en fin


d’année à la suite de l’inventaire physique réalisé chez et/ou par le dépositaire ou le consignataire.

4.2.2.2 Stocks produits et en-cours de production


La production de l’exercice conservée par l’Etat en vue de sa vente constitue un produit d’exploitation
enregistré à son coût de production.

4.2.2.2.1 Méthode de l’inventaire intermittent

En cas d’inventaire intermittent, les comptes 33, 34 ou 35 sont débités, à la fin de l’exercice, du
montant du stock final évalué par l’intermédiaire d’une comptabilité de gestion ou par voie extra-
comptable. Ainsi, en cours d’année, les comptes 33, 34 et 35 ne font l’objet d’aucune écriture dans la
méthode de l’inventaire intermittent.

4.2.2.2.2 Méthode de l’inventaire permanent

Pour les en-cours de production, les comptes 33 et 34 sont débités, à chaque incorporation des frais
dans les en-cours, du montant déterminé en comptabilité de gestion en contrepartie d’un compte de
variation des en-cours de production.

EXEMPLE

25 janvier N : Incorporation de frais pour 3000 dans la production en-cours de biens

50/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 51/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

C/ 331 C/ 733 35
En-cours de production Production stockée –
de biens - Variation des en-cours
Produits en cours de production de biens –
Produits en cours
25 janvier N :
Incorporation des frais 3000 3000
dans les en-cours de
production

Pour les produits finis, le compte 35 et ses subdivisions sont débités, à chaque entrée en stock, du coût
de production des produits finis déterminé par la comptabilité de gestion.

4.2.2.3 Stocks acquis à titre gratuit


4.2.2.3.1 Stocks acquis à la suite de dons et legs, de confiscation ou de succession en déshérence
Ces biens sont comptabilisés à leur valeur de marché. Cette valeur correspond au prix qui aurait été
acquitté dans des conditions normales de marché. A défaut de marché, c’est le prix présumé
qu’accepterait d’en donner un éventuel acquéreur à l’Etat.
Les biens donnés, légués ou confisqués sont enregistrés au débit du compte 31, 32, 35 ou 37 concerné
par le crédit du compte 757 – dons, legs et assimilés.
Concernant les biens issus de successions en déshérence, la fiche technique 14 « complément sur les
successions non réclamées, vacantes et en déshérence » précisera leur traitement comptable.

4.2.2.3.2 Stocks provenant d’immobilisations

La manière de comptabiliser ces biens résulte de l’utilisation envisagée de ces biens démontés ou
récupérés.

Dans la plupart des cas, les matières et matériaux récupérés peuvent être repris dans les stocks par le
débit du compte 36 « Stocks provenant d’immobilisations » qui retrace, en cours d’exercice, les
entrées en stock des éléments qui figuraient initialement au compte 21 « Immobilisations corporelles »
au début de l’exercice.

EXEMPLE

15 septembre N : Démontage d’un matériel technique acheté 30 000 et amorti pour 20 000.
Il est décidé de récupérer les pièces obtenues pour les revendre.

51/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 52/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

C/ 216 C/ 28154 C/ 36
Matériel technique Amortissement des
immobilisations Stocks provenant
corporelles– d’immobilisations
matériel technique
Au 15 septembre N :
Etat du bien immobilisé 30 000 20 000

15 septembre N :
Mise hors service du
matériel et récupération 30 000 20 000 10 000
des pièces détachées en
stock
Soldé Soldé

52/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 53/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

4.3 ÉVALUATION À LA CLÔTURE

Il convient de réaliser un inventaire physique des stocks et en-cours de production au moins une fois
par an. En général, l’inventaire physique complet s’effectue à la fin de l’exercice. Néanmoins, dans le
cas de l’inventaire permanent, des modalités particulières de prise d’inventaire existent. Il s’agit des
pratiques développées dans les paragraphes 3.3.2.2. et 3.3.2.3.

Lors de cet inventaire physique, les articles en stocks sont comptés, pesés ou mesurés, puis évalués
d’après leur coût réel (biens individualisables) ou leur coût estimé (biens fongibles) pour déterminer la
valeur des stocks.

4.3.1 Méthode de l’inventaire intermittent


Dans le cadre d’un inventaire intermittent, les comptes de stocks (31 à 38, hormis le 36) ne sont
mouvementés qu’à l’inventaire.

Consistant au recensement et à l’évaluation des articles stockés, l’inventaire physique annuel fournit
donc la valeur du stock final de l’exercice. Ce stock va prendre la place du stock initial dans le compte
correspondant, la variation des stocks étant enregistrée en même temps.

Cette opération s’exécute en deux étapes distinctes :


- « annulation » du stock initial (et des dépréciations éventuelles correspondantes) ;
- « constatation » du stock final (et des dépréciations correspondantes).

4.3.1.1 Articles achetés


1) Annulation du stock initial

L’objet de cette écriture consiste à solder les comptes de stocks en enregistrant les montants
correspondant au stock initial (montants figurant dans la balance avant inventaire) dans le compte
intitulé « variation des stocks » adéquat.

EXEMPLE

Au 1er janvier N, le stock initial de marchandises s’élève à 85 000.


31 décembre N : annulation du stock initial de marchandises

C/ 378 C/ 603 78
Stocks de marchandises Variations de stocks –
Autres marchandises variations des stocks
d’autres marchandises
Balance d’entrée :
85 000
A nouveau

31 décembre N :
Annulation du stock initial 85 000 85 000
de marchandises

53/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 54/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

2) Constatation du stock final


L’inventaire physique extra-comptable fournit la valeur des différents stocks. Il s’agit d’enregistrer ces
valeurs dans les comptes de stocks concernés.

EXEMPLE

A la suite de l’inventaire physique de la fin d’exercice, le stock final de marchandises a été évalué à 78
000 selon le coût d’acquisition.

31 décembre N : création du stock final de marchandises

C/ 378 C/ 603 78
Stocks de marchandises Variations de stocks –
Autres marchandises variations des stocks de
marchandises
31 décembre N :
Création du stock final de 78 000 78 000
marchandises

4.3.1.2 Biens produits


Les écritures comptables relatives aux biens produits ne diffèrent de celles applicables aux articles
achetés qu’en raison d’un compte de variation imputé en classe 7.

1) Annulation du stock initial

EXEMPLE

Au 1er janvier N, la valeur du stock initial de produits finis s’élève à 20 000.


Ces produits finis sont des publications imprimées par les services de l’Etat et destinées à la vente.
31 décembre N : annulation du stock initial de publications

C/ 355 4 C/ 733 55
Stocks de produits finis – Production stockée –
brochures, variations des stocks de
documentations et produits –
assimilés produits finis
Balance d’entrée :
20 000
A nouveau

31 décembre N :
Annulation du stock initial 20 000 20 000
de publications

54/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 55/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

2) Constatation du stock final

EXEMPLE

A la suite de l’inventaire physique de la fin d’exercice, le stock final de publications a été évalué à 25
000 selon le coût de production.

31 décembre N : création du stock final de produits finis

C/ 355 4 C/ 733 55
Stocks de produits finis – Production stockée –
brochures, variations des stocks de
documentations et produits –
assimilés produits finis
31 décembre N :
Création du stock final de 25 000 25 000
publications

4.3.2 Méthode de l’inventaire permanent

Dans le cas de l’inventaire permanent, l’évaluation du stock final se déroule en quatre temps :
- en comptabilité générale, le stock final théorique se mesure automatiquement en déduisant les
sorties de stocks (déterminées selon les méthodes CUMP ou PEPS pour les éléments fongibles)
des entrées en stock ;
- l’inventaire physique donne des quantités effectives présentes dans les magasins ;
- si nécessaire, une première correction du stock théorique inscrit dans les comptes de classe 3
est effectuée pour tenir compte des données de l’inventaire physique (réel) des stocks et de
l’existence de stocks volés ou dégradés : les vols ou dégradations de biens de fonctionnement
sont passés en charge au débit du compte 6288 « autres charges de gestion ordinaire – divers »
par le crédit du compte de stock concerné ;
- enfin, toujours si nécessaire, une deuxième correction est réalisée pour tenir compte de
l’inventaire réel en valeur : si celui-ci révèle une valeur inférieure au coût des stocks, une
dépréciation des stocks est constituée conformément à la technique indiquée au paragraphe
4.2.3.

4.3.2.1 Éléments stockés interchangeables ou fongibles


4.3.2.1.1 Méthode de l’épuisement successif ou PEPS
Selon cette méthode, les sorties sont valorisées au coût de l’article le plus ancien dans les stocks.
Ainsi, les stocks sont évalués aux derniers coûts d’acquisition et de production.

55/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 56/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

EXEMPLE 1 : rectification à la baisse de l’inventaire permanent

Au 1er janvier N, le stock de matières premières était de 100 unités pour un prix unitaire de 320.
Les entrées suivantes ont été constatées au cours de l’année N :
- 1er mars : 250 unités pour 85 250 ;
- 1er juillet : 200 unités pour 68 600 ;
- 1er octobre : 100 unités pour 34 600 ;
- 1er décembre : 50 unités pour 17 350 ;
Les sorties suivantes ont été constatées au cours de l’exercice N :
- 1er avril : 230 unités ;
- 1er septembre : 120 unités ;
- 1er novembre : 100 unités.
En quantité, le stock final s’évalue donc à 250 unités (100+250+200+100+50-230-120-100)

En valeur, le stock final se compose des derniers lots entrés :


- 1er décembre : 50 articles à 347 soit 17 350
- 1er octobre : 100 articles à 346 soit 34 600
- 1er juillet : 100 articles à 343 soit 34 300
Ainsi, le coût des stocks s’évalue à 86 250 (17 350+34 600+34 300).

Selon la méthode PEPS, le compte 31 tenu en inventaire permanent doit donc faire apparaître un solde
débiteur de 86 250.

L’inventaire physique réalisé au 31/12/N dénombre 230 articles évalués à 79 390 selon la méthode
PEPS. L’inventaire physique fait donc apparaître, par rapport à l’inventaire comptable permanent, un
écart à la baisse de 6 860 qu’il s’agit de rectifier au 31/12/N.

C/ 31 C/ 6031
Stocks et en-cours – Variation des stocks de
matières premières et matières premières et
fournitures fournitures

31 décembre N :
Solde du compte de 86 250
stock (inventaire
permanent et PEPS)
31 décembre N :
A la suite de l’inventaire 6 860 6 860
physique, rectification du
stock
79 390 6 860

56/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 57/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

EXEMPLE 2 : rectification à la hausse de l’inventaire permanent

En reprenant les données de l’exemple 1, l’inventaire permanent fait état d’un solde débiteur de 86
250 au compte 31 « matières premières et fournitures ».

L’inventaire physique recense 290 articles. En les valorisant selon la méthode PEPS, cela donne un
total de 99 970. La comparaison de l’évaluation des stocks selon l’inventaire permanent comptable et
celle résultant de l’inventaire physique révèle un écart positif équivalent à 13 720.

C/ 31 C/ 6031
Stocks et en-cours – Variation des stocks de
matières premières et matières premières et
fournitures fournitures

31 décembre N :
Solde du compte de 86 250
stock (inventaire
permanent et PEPS)
31 décembre N :
A la suite de l’inventaire 13 720 13 720
physique, rectification du
stock
99 970 13 720

Après l’apurement des écarts constatés entre les quantités mesurées lors de l’inventaire physique et
celles fournies par l’inventaire comptable permanent, la dernière étape consiste à réaliser, si
nécessaire, une dépréciation. A cet effet, la méthode est celle indiquée au paragraphe 4.3.3.1.

4.3.2.1.2 Méthode CUMP (après chaque entrée)


Les valeurs reprises de l’exemple illustrant le paragraphe 4.3.2.1.1 sont intégrées dans le tableau
suivant :

Mouvements Stocks
Dates
Quantités Prix unitaire Valeur Quantités Prix unitaire Valeur
A Nouveau 100 320 32 000 100 320 32 000
1/3 250 341 85 250 350 335 117 250
1/4 -230 335 - 77 050 120 335 40 200
1/7 200 343 68 600 320 340 108 800
1/9 -120 340 - 40 800 200 340 68 000
1/10 100 346 34 600 300 342 102 600
1/11 -100 342 - 34 200 200 342 68 400
1/12 50 347 17 350 250 343 85 750

57/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 58/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

Lors de chaque nouvelle entrée, on calcule le nouveau coût moyen pondéré ainsi :

Valeur du stock précédent (à l’ancien CUMP) + prix des achats


Quantités totales en stock

D’après les valeurs du tableau, au 1er décembre, le CMP équivaut à 68 400 + 17 350 = 343
250

Ce coût unitaire moyen pondéré donne lieu à une valorisation du stock au 1er décembre équivalente à
85 750 (soit 250 x 343).

Si des écarts subsistent entre les données fournies par l’inventaire permanent comptable et celle de
l’inventaire physique, le rétablissement donne lieu aux mêmes écritures comptables que celles
exposées au paragraphe précédent.

4.3.2.2 Éléments stockés identifiables ou individualisables


Les soldes des comptes de classe 3 sont comparés aux données résultantes de l’inventaire physique.
Les éventuels écarts subissent des rectifications et un traitement comptable similaires que ceux
développés au paragraphe 4.3.2.1.1.

EXEMPLE 1 : rectification à la hausse de l’inventaire permanent

Au 31/12/N, l’inventaire permanent comptable fait apparaître un solde débiteur de 65 000 pour le
compte 32152 intitulé « stocks et en-cours – matières et fournitures consommables – médicaments ».
L’inventaire physique effectué au 31/12/N fait état de X médicaments évalués à 69 000 selon le coût
réel d’acquisition.
31 décembre N : rectification du stock.

C/ 322 22 C/ 603 22
Autres Variation des stocks des
approvisionnements autres
Médicaments approvisionnements

31 décembre N :
Solde du compte de 65 000
stock (inventaire
permanent et coût réel)
31 décembre N :
A la suite de l’inventaire 4 000 4 000
physique, rectification du
stock
69 000 4 000

58/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 59/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

EXEMPLE 2 : rectification à la baisse de l’inventaire permanent

Au 31/12/N, l’inventaire permanent comptable fait apparaître un solde débiteur de 65 000 pour le
compte 32152 intitulé « stocks et en-cours – matières et fournitures consommables – médicaments ».
L’inventaire physique effectué au 31/12/N fait état de X médicaments évalués à 58 000 selon le coût
réel d’acquisition.

31 décembre N : rectification du stock.

C/ 322 22 C/ 603 22
Autres Variation des stocks des
approvisionnements autres
Médicaments approvisionnements

31 décembre N :
Solde du compte de 65 000
stock (inventaire
permanent et coût réel)
31 décembre N :
A la suite de l’inventaire 7 000 7 000
physique, rectification du
stock
58 000 7 000

59/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 60/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

4.3.3 Dépréciations des stocks et des en-cours

L’amoindrissement de la valeur d’un actif circulant est constaté par une dépréciation.

Les éventuelles dépréciations des stocks pourraient être calculées de manière statistique.

En fin d’exercice, les stocks et en-cours de production peuvent faire l’objet de dépréciations. Ces
opérations sont constatées lors de l’inventaire à la clôture annuelle.
Si la valeur recouvrable de l’actif est, de façon significative, inférieure à sa valeur comptable, cette
dernière (si l’actif demeure au patrimoine de l’Etat) est ramenée à la valeur recouvrable par le biais
d’une dépréciation comptabilisée en charges de l’exercice.
Toutefois, lorsque la valeur actuelle n’est pas jugée notablement, c’est-à-dire de façon significative,
inférieure à la valeur comptable, cette dernière est maintenue au bilan.

Le schéma de comptabilisation est le suivant :


9 lors de la constatation de la dépréciation, le compte 39 « dépréciations des stocks et en-
cours » (subdivision concernée) est crédité en contrepartie du débit du compte 683 « dotations
aux dépréciations des stocks et en-cours» (subdivision concernée).
9 à la clôture de chaque exercice (inventaire intermittent ou permanent) :
1. la dotation pour dépréciation sur le stock initial (celui au 31/12/N-1) est
annulée en soldant le compte 39 « dépréciations des stocks et en-cours » par
le crédit du compte 783 « reprises sur dépréciation des stocks et en-cours ».
2. s’il convient de constater une dépréciation sur le stock final (celui au
31/12/N), une dotation aux dépréciations est constituée en créditant le compte
39 « dépréciations des stocks et en-cours » par le débit du compte 683
« dotations aux dépréciations des stocks et en-cours».

Rappel :

60/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 61/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

Même si la pratique comptable autorise également, si les dépréciations de N+1 sont supérieures à
celles de N, de ne constituer une dotation que pour le montant de la variation, il est préconisé
d’annuler les dépréciations passées sur le stock initial puis de constater les dépréciations sur le stock
final.

4.3.3.1 Constitution initiale d’une dépréciation


4.3.3.1.1 Cas général

EXEMPLE

A la clôture de l’exercice, il est constaté les dépréciations suivantes :

Valeur d’acquisition Valeur actuelle au Montant de la Motifs de la


Nature du stock ou de production 31/12/N dépréciation dépréciation
Matières premières 330 000 300 000 30 000 Baisse des cours

Produits finis A 650 000 600 000 50 000 Produits défraîchis

Produits finis B 530 000 550 000 - -

Marchandises 240 000 200 000 40 000 Baisse des prix

La plus-value potentielle sur les produits finis B n’est pas retracée en comptabilité générale.

C/ 683
Dotations aux C/ 391 C/ 3955 C/ 397
dépréciations des Dépréciation des Dépréciation des stocks Dépréciation des
stocks et en-cours stocks de matières de produits stocks de
à ventiler par sous- premières Stocks de produits finis marchandises
compte concerné

31 décembre N :
constatation des 120 000 30 000 50 000 40 000
dépréciations

4.3.3.1.2 Stocks acquis avec clause de réserve de propriété


Ce genre de stocks suit les mêmes modalités de comptabilisation des dépréciations que les autres
stocks.

4.3.3.1.3 Stocks contenant de l’amiante

61/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 62/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

Lorsqu’un service de l’Etat possède dans ses magasins des stocks contenant de l’amiante, une
dépréciation doit être effectuée sur la totalité de ces stocks.

EXEMPLE

L’inventaire physique annuel a permis de déceler des stocks de matériaux de construction contenant de
l’amiante. Ces stocks représentent un coût initial de 12 000.
Une dotation pour dépréciation est constituée pour le même montant

31 décembre N : dépréciation de la totalité de ce stock

C/ 391 C/ 683 13
Dépréciation des Dotations aux
matières premières – dépréciations des stocks
Matériaux de Matériaux de
construction construction
31 décembre N :
dépréciation des stocks 12 000 12 000
de matériaux de
construction

4.3.3.2 Reprise des dotations aux dépréciations (annulation des dotations sur stock initial)
Selon la méthode préconisée au paragraphe 4.3.3.1, les dépréciations calculées sur le stock initial
doivent être annulées à la clôture de l’exercice puisque ce stock est en principe utilisé ou vendu au
cours de l’exercice.

EXEMPLE (suite)

Au 31 décembre N+1, l’inventaire des stocks donne les résultats suivants :

Valeur d’acquisition Valeur actuelle au Montant de la Motifs de la


Nature du stock ou de production 31/12/N dépréciation dépréciation
Matières premières 250 000 280 000 –

Produits finis 430 000 400 000 30 000 Produits défraîchis

Marchandises 180 000 170 000 10 000 Baisse des prix

¾ En premier lieu, il convient donc d’annuler les dépréciations passées sur le stock initial (stock
final au 31/12/N) :

62/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 63/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

C/ 783
C/ 391 C/ 3955 Reprises sur
Dépréciation des Dépréciation des C/ 397 dépréciations des
stocks de matières stocks de produits Dépréciation des stocks stocks et en-cours
premières Stocks de produits finis de marchandises à ventiler par sous-
compte concerné

31 décembre N+1 :
annulation des
dépréciations sur 30 000 50 000 40 000 120 000
stock initial

¾ En deuxième lieu, il faut créer des dépréciations sur le nouveau stock final :

C/ 683
Dotations aux C/ 3955 C/ 397
dépréciations des Dépréciation des stocks Dépréciation des
stocks et en-cours de produits stocks de
à ventiler par sous- Stocks de produits finis marchandises
compte concerné
31 décembre N+1 :
création des 30 000 10 000
dépréciations sur 40 000
stock final

63/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 64/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

4.4 CONSOMMATION OU VENTE DES STOCKS ET EN-COURS

4.4.1 Fait générateur


La consommation ou la vente est enregistrée à la date de l’opération ou de l’événement qui a pour
résultat de faire sortir les stocks de l’actif de l’Etat soit :
9 en cas de consommation, à la date de sortie des stocks du lieu où ils sont entreposés ;
9 en cas de vente (sans clause de réserve de propriété), lors du transfert de propriété, soit, en
général, à la date d’entrée en jouissance du nouvel acquéreur ;
9 en cas de vente avec réserve de propriété, à la date de livraison au client ;
9 en cas de sinistre, à la date du sinistre ;
9 en cas de vols ou de destructions, à la date de l’événement.

4.4.2 Règles de comptabilisation des sorties de stocks


Pour l’essentiel, il s’agit des sorties de stocks consommés dans le cycle de production ou utilisés pour
le fonctionnement de l’entité.

4.4.2.1 Cas général


4.4.2.1.1 Méthode de l’inventaire intermittent
En cours d’année, la sortie des magasins d’articles en stock n’impacte pas les comptes de stocks. Seul
l’inventaire physique de fin d’année permettra de connaître de manière indirecte les sorties de l’année.
En effet, les sorties de l’année se déterminent a posteriori en comparant le stock initial, les achats
stockés au cours de l’année et le solde de clôture. Ce qui donne l’équation suivante :

Sorties des stocks = (stock initial + achats stockés) – stock final

4.4.2.1.2 Méthode de l’inventaire permanent


Dans le cadre de l’inventaire permanent, la transaction fait l’objet non seulement d’une écriture
traditionnelle de vente à un tiers mais aussi génère un amoindrissement des quantités présentes en
stocks. Ainsi, le compte de stocks concerné (35 et 37 notamment) est crédité des sorties par le débit du
compte 733 intitulé « production stockée (ou déstockage) – variation des stocks et en-cours ».

EXEMPLE

Le 12 septembre N, un service de l’Etat vend des produits finis pour 25 000.

64/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 65/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

C/ 701 C / 733 55
C/ 355 C/ 411 Ventes de produits, Production stockée (ou
Stocks de produits Clients – services, marchandises déstockage) –
finis – ventes de produits Variation des stocks
finis de produits finis

12 septembre N :
Vente à un tiers de 25 000
produits finis 25 000

12 septembre N :
Enregistrement des 25 000
sorties dans les 25 000
comptes de stocks

4.4.2.2 Cas particuliers


4.4.2.2.1 Vols ou destructions de stocks et d’en-cours (incendie, inondation, pollution…)
A la date de la constatation du vol ou de la destruction de stocks, le compte de stock concerné est
crédité par le débit du compte 6288 « Autres charges de gestion ordinaire – divers ».

EXEMPLE

Le 24 octobre N, les stocks de fournitures (40 000) consommables sont détruits à la suite d’un
incendie.

C/ 3221
Autres C/ 6288
approvisionnements – Autres charges de
Matières et fournitures gestion ordinaire –
consommables Divers
24 octobre N :
constatation de la 40 000 40 000
destruction de stocks

4.4.2.2.2 Stocks provenant d’immobilisations

Leur consommation correspond soit au rattachement des éléments stockés à une immobilisation, soit à
une vente de ces éléments stockés.
Dans le cas d’une vente de stocks provenant d’immobilisations, le compte 36 est crédité en
contrepartie d’un débit d’un compte variation de stocks (603).

65/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 66/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

EXEMPLE 1 : INVENTAIRE PERMANENT

12 septembre N : un service de l’Etat vend pour 5 000 des pièces détachées issues d’une
immobilisation mise hors service en juin N.

15 septembre N : le client s’acquitte de sa dette.

C/ 36 C/ 411 C/ 6032 C/ 707


Stocks provenant Clients – Variation des stocks Ventes de
d’immobilisations des autres marchandises –
approvisionnements

12 septembre N :
vente des pièces 5 000 5 000
détachées

12 septembre N :
variation simultanée 5 000
5 000
du compte de stock

Le 15 septembre N, le compte retraçant la créance de l’entité est soldé :

C/ 411 C/5
Clients –
Comptes financiers

Soldé
5 000 5 000

En inventaire intermittent, la cession des pièces détachées s’enregistre normalement mais le compte
36 ne fait l’objet d’aucune écriture comptable. Après l’inventaire physique, les quantités comptées et
valorisées relevant du compte 36 sont inscrites au débit dudit compte en contrepartie d’un crédit du
compte de variation de stocks concerné.

66/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 67/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

4.4.2.2.3 Stocks hors magasins

Lors de leur utilisation, les comptes de stocks hors magasins (en dépôt ou en consignation notamment)
sont crédités en contrepartie du compte 6038 « variation des stocks hors magasins ».

EXEMPLE

23 novembre N : le dépositaire consomme les stocks d’autres approvisionnements de l’entité X pour


un montant de 10 000.

C/ 382 C/ 603 82
Stocks hors magasins – Variation des stocks hors
Autres magasins –
approvisionnements Autres
approvisionnements
23 novembre N :

consommation de stocks 10 000 10 000


par le dépositaire

En inventaire permanent, cette écriture se fait lors de la consommation des stocks par le dépositaire.
En inventaire intermittent, cette écriture s’enregistre après l’inventaire physique et la constatation
des éléments en stocks chez le dépositaire.

67/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 68/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

4.5 CONTRÔLE INTERNE – ORIENTATIONS

Le suivi des stocks est un apport de la comptabilité générale. De ce fait, de nouvelles procédures
comptables devront être mises en œuvre. Le paragraphe 4.5 trace les grandes orientations de ces
procédures. En revanche, le rôle de chaque acteur n’est pas précisé. Les travaux permettant de définir
la future articulation entre les comptables publics (DCM et TPG), les gestionnaires et les ordonnateurs
seront menés ultérieurement.

4.5.1 Objectifs

Le dispositif de contrôle interne devra permettre notamment de:

- mettre en œuvre les procédures de gestion des stocks (acteurs et règles),


Il s’agira notamment de définir les organisations à mettre en œuvre de façon à
s’assurer de la bonne gestion des stocks sur les entrées et les sorties, les
casses, les vols, etc.

- mettre en œuvre des procédures d’inventaire


Il s’agira de s’assurer de l’exhaustivité et de la centralisation des inventaires.
Les acteurs, leurs rôles et responsabilité devront être précisés ainsi que la
périodicité des inventaires.

- définir les méthodes d’évaluation de ces stocks (règles de dépréciation, méthode


d’évaluation)

Les objectifs poursuivis pourront être les suivants :

- Concernant le suivi de l’inventaire physique :


- S’assurer que les quantités en stock ont été corrigées pour cadrer avec les relevés
d’inventaires physiques ;
- S’assurer que la nature et le niveau du stock sont en rapport avec l’activité du service.

- Concernant la valorisation :
- S’assurer que la valorisation des stocks est correctement effectuée selon des méthodes
identiques à celles de l’exercice précédent.

- Concernant les dépréciations :


- S’assurer que les dotations aux dépréciations sont suffisantes, couvrent bien les
articles endommagés obsolètes ou à rotation lente, et ceux dont la valeur de réalisation
est inférieure au coût de revient.

- Concernant le rattachement des charges à l’exercice :


- S’assurer que l’indépendance des exercices a bien été respectée.

68/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 69/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

4.5.2 Dispositions générales – procédures d’inventaire


4.5.2.1 Le périmètre de l’inventaire
Selon les prescriptions comptables, toute entité contrôle au moins une fois tous les douze
mois les données d’inventaire. L’inventaire est un relevé de tous les éléments d’actif et de passif, au
regard desquels sont mentionnées la quantité et la valeur de chacun d’eux à la date d’inventaire. Les
données d’inventaire sont conservées et organisées de manière à justifier le contenu de chacun des
postes du bilan. Le livre d’inventaire compile ces données.

L’inventaire physique porte non seulement sur les stocks situés dans les magasins et
ateliers relevant de l’Etat mais également sur les stocks détenus, à titre de dépôt, par des tiers. Mais,
parallèlement, il convient aussi de dénombrer séparément les stocks détenus par l’Etat et qui ne sont
pas sa propriété lorsqu’il s’agit de marchandises acquises avec une clause de réserve de propriété.

L’inventaire physique des stocks consiste à contrôler l’existence et la valeur des éléments
stockés figurant au bilan de l’Etat. L’inventaire physique permet de mieux saisir la réalité des
opérations qui se trouvent derrière les chiffres et d’assurer une meilleure compréhension des
enregistrements comptables. Ainsi, l’observation physique contribue à apporter des informations utiles
sur l’évaluation des biens, comme notamment les stocks à rotation lente et les éléments incomplets ou
abîmés.
Pratiquement, l’inventaire extra-comptable comporte deux opérations principales :
- l’établissement de la liste complète, par groupe de marchandises, matières et produits
correspondant à la classification des comptes, des divers éléments composants les
stocks,
- et l’évaluation (au pire une estimation) des existants réels ainsi constatés.

La liste ou l’état détaillé des stocks doit comporter le lieu géographique, la référence, la
quantité et le prix de valorisation.

Même s’il n’existe pas de méthodes formalisées obligatoires en matière de suivi des stocks et
productions en cours, des procédures doivent être mises en place afin de garantir la fiabilité de
l’inventaire et, donc, de l’information comptable.

4.5.2.2 Les procédures d’inventaires


La fiabilité de l’inventaire physique constitue la condition sine qua non de la correcte valorisation des
stocks à la clôture de l’exercice.
En outre, au-delà de sa simple fonction de validation de l’existence des stocks à la clôture, l’inventaire
physique doit être utilisé comme un véritable outil de contrôle interne permettant d’identifier puis de
corriger les causes d’écarts.
A cette fin, il convient d’établir des procédures et des instructions d’inventaire rigoureuses. La
procédure d’inventaire doit permettre de prévoir toutes les situations susceptibles d’être rencontrées
pendant la prise d’inventaire et ainsi de résoudre les difficultés éventuelles. Elle doit être écrite afin
d’être communiquée et expliquée aux équipes de comptage.

69/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 70/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

L’organisation des inventaires dépend en grande partie de la nature de l’activité et des stocks. Elle
varie donc selon les secteurs d’activité des services concernés. Toutefois, le cadre de toute procédure
d’inventaire devra préciser les points suivants :
- le but de l’inventaire physique, sa date ainsi que les horaires de commencement ;
- la désignation des départements et zones concernés ;
- les stocks à dénombrer et ceux à exclure éventuellement (les stocks ayant déjà fait
l’objet de comptages tournants au cours de l’exercice par exemple) ;
- la préparation des lieux de stockage ;
- les personnels chargés de l’inventaire ainsi que leur responsabilité respective ;
- l’arrêt des mouvements pendant l’inventaire (isolation des réceptions sur une zone
spécifique) ;
- le dénombrement et la saisie de l’inventaire physique ;
- la nature et le fonctionnement des feuilles de comptage ;
- les méthodes de comptage et d’enregistrement des quantités comptées (un double
comptage, effectué par des personnes différentes et recollé en cas d’écarts, est
particulièrement utile) ;
- les vérifications et procédures à mettre en œuvre pour s’assurer de l’exhaustivité des
comptages et éviter les doubles comptages ;
- la méthode de prise en compte des articles usagés, anciens ou à rotation lente ;
- la centralisation et le suivi des quantités ;
- les procédures de séparation des exercices…

4.5.3 Organisation des inventaires


4.5.3.1 Les acteurs
Afin d’être un élément efficace du contrôle interne de l’entité, l’inventaire ne doit pas être
normalement réalisé par les seules personnes ayant la charge du magasinage et, le cas échéant, de la
tenue de l’inventaire permanent. A cet effet, il est utile de faire participer à la prise d’inventaire
physique des collaborateurs d’autres services.

Un responsable de l’inventaire doit être désigné. Il est chargé de contrôler les résultats et centraliser
les informations et d’exercer une supervision sur les équipes.

Les équipes de comptage sont généralement constituées de deux personnes. Le nombre d’équipes doit
être suffisant pour assurer le comptage de tous les articles pendant la période prévue.
Chaque équipe comprend :
- une personne ayant une connaissance suffisante des articles à compter,
- une personne indépendante de toute opération liée aux stocks ;

70/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 71/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

L’une des personnes compte les articles et l’autre établit le relevé et supervise le comptage pour
s’assurer de sa cohérence.

Chaque équipe reçoit les instructions d’inventaire de préférence lors d’une réunion préalable qui
permet de s’assurer que ces instructions sont bien comprises et au cours de laquelle le responsable de
l’inventaire peut présenter la nécessité, l’intérêt et l’importance du contrôle des existants.

4.5.3.2 La date de l’inventaire


L’inventaire a lieu à la date de clôture, toutefois l’inventaire physique des stocks peut être fait à une
date antérieure à celle de la clôture, à condition de disposer ou de mettre en place des moyens
permettant d’étendre les résultats du recensement à la clôture. Un décalage de deux ou trois mois
devrait constituer un écart maximum.

Dans la mesure du possible, les mouvements de stocks doivent être arrêtés pendant l’inventaire. Cela
permet d’éviter :
- qu’un article ne soit compté plusieurs fois, par exemple à différents stades de la
production,
- qu’un article déjà compté ne fasse l’objet d’une consommation ou livraison ;
- qu’un article soit omis des comptages car transféré d’une aire non inventoriée à une aire
déjà inventoriée.

Les procédures d’inventaires doivent prévoir une procédure d’urgence pour gérer les exceptions et tout
mouvement doit être autorisé et contrôlé par le responsable de l’inventaire.

4.5.3.3 Aménagement des locaux


Les zones où se trouvent les articles à inventorier doivent être correctement rangées : regroupement
par lots homogènes nettement isolés des uns des autres. Cette condition est normalement satisfaite
dans les magasins. En revanche, dans les ateliers, il n’en est pas toujours de même et une phase de
mise en ordre préalable aux comptages est souvent nécessaire.

La procédure devra mentionner le plan du site de stockage avec l’affectation des zones de stockage par
équipe. Avant le démarrage des comptages, une visite exhaustive des zones devra être effectuée afin
notamment de contrôler que :
- les stocks sont correctement rangés et identifiables (étiquettes…) ;
- la définition, pour chaque type d’article inventorié, des unités de comptage est
précisée (poids, mètre linéaire, unité) ;
- les stocks appartenant à des tiers et les stocks endommagés sont séparés.

4.5.3.4 Fiabilisation du comptage des quantités


La fiabilité des relevés de comptage remis par les responsables d’inventaire repose en partie sur
l’adéquation des moyens d’identification (clarté et exactitude des références portées sur les articles ou
lots d’articles, connaissance des articles à dénombrer) et de la qualité des feuilles de comptage.

Les unités de comptage des différents articles doivent être cohérentes avec celles retenues pour la
valorisation des stocks : à l’unité, au 100, au mètre…

71/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 72/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

Afin d’assurer la fiabilité du comptage, il convient de respecter les principes suivants :


- les informations contenues dans les feuilles de comptage (localisation, description des
articles, unité de mesure…) ;
- les feuilles de comptage sont pré-numérotées et toutes les feuilles doivent être
retournées (garantir l’exhaustivité et la centralisation du comptage) ;
- le comptage en aveugle (ceux qui procèdent à l’inventaire ne doivent pas disposer des
quantités du stock théorique lors de l’inventaire ; chaque référence doit être comptée
à partir du stock physique sans référence au théorique)
- le double comptage par deux équipes différentes (à cet effet, il existe des tickets pré-
numérotés à plusieurs volets. La première équipe de comptage détache un volet de
l’étiquette après y avoir inscrit la quantité comptée. La deuxième équipe procède
alors au second comptage en aveugle et fait figurer la quantité comptée sur le
deuxième volet qu’elle détachera.)

L’identification et le comptage des en-cours de production présentent des difficultés particulières. La


première mesure qui s’impose consiste à limiter au maximum les en-cours au jour de l’inventaire
physique. Toutefois, cette solution n’est pas toujours possible et il convient de définir une méthode
propre à cette catégorie de stocks et adaptée au processus de production de l’entité.

4.5.4 Conséquences de l’inventaire


4.5.4.1 Vérifications générales
Un contrôle systématique des séquences numériques des feuilles de comptage retournées doit être
réalisé afin d’assurer l’exhaustivité des données.

Les articles détériorés, abîmés, obsolètes, défraîchis ou anciens seront isolés du reste des stocks afin
d’en faciliter le traitement comptable : constatation éventuelle d’une dépréciation, sortie définitive du
patrimoine, reprise de la dépréciation éventuelle…

4.5.4.2 Écarts constatés par rapport à l’inventaire permanent


Si l’entité tient un inventaire comptable permanent de ses stocks, elle compare pour chaque article les
quantités comptées et les quantités théoriques.
Pour les articles faisant ressortir des écarts significatifs, il convient de procéder à un nouveau
comptage afin de s’assurer de l’exactitude des quantités recensées. Si les contre-comptages et le
contrôle des reports des quantités comptées sont satisfaisants compte tenu des quantités théoriques, il
faut rechercher les raisons des écarts constatés, avant d’accepter définitivement les quantités comptées.
Par ces comparaisons, il est possible d’identifier et de corriger à la source certaines causes d’écarts.
Les ajustements portés à l’inventaire comptable permanent doivent être cependant visés par une
personne habilitée.

72/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 73/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

4.5.4.3 Écarts constatés dans la méthode de l’inventaire intermittent


Il est à remarquer que, dans la méthode de l’inventaire intermittent, il n’y a pas de compte pour
constater les écarts à la hausse ou à la baisse, étant donné qu’il n’existe pas de registres comptables en
fonction desquels comparer l’inventaire physique des stocks.
Par conséquent, les écarts sont intégrés directement dans le coût des marchandises vendues (dans le
cas des stocks destinés à la revente) ou dans les charges de fonctionnement (dans le cas des stocks de
matières consommables).

73/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 74/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

5. PARTICULARITES COMPTABLES

5.1 TRAITEMENT D’OUVERTURE

5.1.1 Principes
Afin de garantir la neutralité du changement de méthodes comptables pour l’exercice 2006, il convient
de reconstituer les stocks ainsi que les éventuelles dépréciations constatées au 01/01/2006 tel qu’ils
auraient été si les règles comptables présentées dans la fiche technique étaient appliquées au cours de
l’exercice 2005.

Pour réaliser cet objectif, il est nécessaire, dès l’exercice 2005, d’organiser un recensement des
dépréciations significatives. Ces dernières seront intégrées au bilan d’ouverture 2006 en impactant la
situation nette.

5.1.2 Périmètre du bilan d’ouverture 1er janvier 2006


Une enquête sur l’existant en matière d’inventaire des stocks a été lancée avec l’ensemble des
ministères en octobre 2003. La synthèse des résultats est en cours et sera finalisée à la fin de premier
semestre 2004.

D’après les premiers éléments de synthèse, il apparaît que le périmètre du bilan d’ouverture au 1er
janvier 2006 ne couvrira pas l’intégralité des stocks

Les stocks cibles seraient les suivants :

- Carburants

- Les vaccins et médicaments

- Les stocks militaires

- Les stocks de matériaux et pièces de rechange (principalement budget de l’aviation civile et


compte de commerce des Parcs de l’équipement,)

- Les munitions (intérieur, douanes et défense).

74/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 75/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

5.2 RAPPROCHEMENT ENTRE COMPTABILITÉ GÉNÉRALE ET COMPTABILITÉ BUDGÉTAIRE

5.2.1 Principes

Le résultat budgétaire est la différence entre les encaissements et décaissements des opérations
budgétaires de l’exercice.

Les différences entre le résultat budgétaire et le résultat comptable proviennent essentiellement des
mouvements suivants enregistrés uniquement en comptabilité générale :
- variations de stocks,
- dépréciations et reprises de dépréciations.

5.2.2 Imputations budgétaires et comptables


5.2.2.1 Les variations de stocks
Lors de la prise en compte de la variation de stocks, la destination peut être différente. L’information
en comptabilité permet de retracer la charge au niveau du service consommateur et non à celui du
service acheteur.

EXEMPLE : INVENTAIRE PERMANENT

Le service de matériel (MPA0) procède à une commande de 100 pièces de rechange (à 1 000 le coût
unitaire) pour l’avion X.
10 février N : Réception de la commande.
Le service A (MPA1) demande 10 pièces.
Le service B (MPA2) demande 5 pièces.

Constatation de l’achat

MPA0- C/ 602 MPA0- C/ 4011

Le 10 février N
livraison de stocks au 100 000 100 000
service MPAO

Pas d’impact en comptabilité budgétaire

75/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 76/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

Règlement de fournisseur

MPA0- C/ 4011 C/5XX Comptes


financiers

Le 20 février N
Règlement 100 000 100 000

La dépense budgétaire est constatée au décaissement pour 100 000 euros sur l’axe destination MPA0

Entrée en stocks

MPA0- C/ 32 C/603XX

100 000 100 000


Entrée en stocks

Consommations

MPA0- C/ 32 MPA1 - C/603XX MPA2 - C/603XX

Consommation du
service A
10 000 10 000

Consommation du
service B 5 000 5 000

La charge est constatée en comptabilité générale sur le service consommateur.

76/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 77/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

EXEMPLE : INVENTAIRE INTERMITTENT

La variation de stocks se constate à la clôture de l’exercice. S’agissant du service acheteur, les


déstockages (approvisionnements des services consommateurs) se calculent indirectement en
comparant le stock initial, les entrées en stock et le stock final selon l’équation suivante :
Sorties = SI + entrées – SF

Les sorties de stocks sont ensuite ventilées par services destinataires (MPA1 et MPA2 dans l’exemple
précédent) afin de connaître les services consommateurs et de reporter la charge sur ces derniers.

5.2.2.2 Les en-cours de production


La constatation des variations de stocks d’en-cours est un mouvement de comptabilité générale
exclusivement. Les dépenses afférentes à ces en-cours sont constatées sur les différents titres
budgétaires :
Charges de personnel
Charges de fonctionnement
….

A chaque arrêté comptable, le comptable procède aux écritures de reclassement. Ces écritures sont des
mouvements pour ordre sans aucun impact budgétaire.

77/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 78/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

6. ETATS DE RESTITUTION – ANNEXE

6.1 RAPPELS NORMATIFS

Norme n°8 – Les stocks

« Les états financiers indiquent :


- les méthodes comptables adoptées pour évaluer les stocks, y compris la méthode de détermination
du coût utilisée ;
- la valeur comptable total des stocks et la valeur comptable par catégories ;
- le montant de toute reprise de dépréciation qui est comptabilisée en produit de l’exercice ;
- les circonstances ou événements ayant conduit à la reprise de la dépréciation des stocks ;
- la valeur comptable des stocks donnés en nantissement de passifs .

Les états financiers indiquent :


- soit le coût des stocks comptabilisés en charges au cours de l’exercice ;
- soit les coûts d’exploitation applicables aux produits, comptabilisés en charges au cours de
l’exercice, classés par nature. »

Au regard des pratiques actuelles, des maquettes d’annexe sont proposées.

6.2 PROPOSITION SUR LA BASE DU PCG 1999

Le PCG 1999 propose un format d’annexe sur les stocks « Variation détaillée des stocks et en-cours ».

Ce tableau discerne les montants bruts et nets des différents comptes de stocks (31 à 37) répartis par
grandes catégories de stocks.

Il doit être accompagné de commentaires de façon à éclairer le lecteur sur tout événement justifiant les
évolutions significatives des stocks.

78/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 79/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

Exercice N Exercice N-1


Nature des stocks et des en-cours
Brut Dépréciations Net Net
(à déduire)

Matières premières et autres approvisionnements


Stocks de matières premières
Stocks d’autres approvisionnements

Total I

Produits
Produits intermédiaires
Produits finis
Produits résiduels

Total II

En-cours de production
Produit
Travaux
Études
Prestations de services

Total III

Marchandises
Marchandises liées aux routes
Marchandises liées aux autres activités

Total IV
TOTAL GENERAL (I + II + III + IV)

79/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 80/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

6.3 PROPOSITIONS SUR LA BASE DE PRATIQUES D’ENTREPRISES PRIVÉES

Source Renault – comptes consolidés 2003

Caractéristiques
L’annexe présente les soldes en net, des commentaires sur l’évolution significative de certains stocks
sont fournis.

2003 2002 2001


Matières premières et fournitures
En-cours de production
Produits finis automobiles
Produits finis véhicules industriels
Autres produits finis
Contrats à long terme
Valeur nette totale

Source Thalès – comptes consolidés 2003

Caractéristiques
Le tableau des stocks est présenté en brut par catégorie et en net en global.
Les informations sur les dépréciations sont présentées dans une annexe générale sur la dépréciation
des actifs. Les dotations et reprises sont nettées dans la présentation de l’annexe.

- Stocks

2003 2002 2001


Matières premières et fournitures
En-cours de production
Produits finis automobiles
Produits finis véhicules industriels
Autres produits finis
Contrats à long terme
Total brut
Dépréciation (note XXX)
Total net

80/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 81/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

- Dépréciations sur contrats et autres

Montants en Variations de Dotations Montant en


début change et nettes fin d’exercice
d’exercice autres
31 décembre 2003
Dotations aux dépréciations des titres
Dotations aux dépréciations des stocks
Dépréciation des créances douteuses

31 décembre 2002
Dotations aux dépréciations des titres
Dotations aux dépréciations des stocks
Dépréciation des créances douteuses

31 décembre 2001
Dotations aux dépréciations des titres
Dotations aux dépréciations des stocks
Dépréciation des créances douteuses

Source – Sanofi Synthélabo comptes consolidés 2003

Caractéristiques
Le tableau des stocks est présenté en brut par catégorie et en net en global.
Les informations sur les dépréciations sont présentées dans une annexe spécifique aux dépréciations
des stocks.

- Stocks

2003 2002 2001


Matières premières
Travaux en cours
Produits finis
Valeur brute
Dépréciation (note XXX)
Valeur nette

81/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 82/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

- Dépréciations

2003 2002 2001


Solde à l’ouverture
Variation des dépréciations constatées à
la clôture
Utilisation des dotations constituées
Effets de la variation des devises
Dépréciation (note XXX)
Solde à la clôture

6.4 AUTRES MAQUETTES D’ANNEXE

L’Etat possédant de nombreux stocks hors magasins, il est proposé de retracer ces éléments stockés
dans le tableau suivant :

2003 2002 2001


Matières premières et fournitures
Autres approvisionnements
Produits finis
Marchandises
Autres stocks hors magasins
Valeur brute totale
Dépréciation
Valeur nette totale

82/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 83/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

7. GLOSSAIRE

ACTIF
Un actif est un élément du patrimoine ayant une valeur économique positive pour l’entité
publique, c’est-à-dire une ressource qu’elle contrôle du fait d’événements passés et dont elle attend
des avantages économiques futurs. Le contrôle desdits avantages suppose que l’entité maîtrise les
conditions d’utilisation du bien et maîtrise le potentiel de services et/ou les avantages économiques
dérivés de cette utilisation.
Ainsi, un bien est considéré comme un actif et inscrit à ce titre au bilan :
- S’il est probable que les avantages économiques futurs, c’est-à-dire le potentiel de services
attendus, associés à l’utilisation de cet actif iront à l’État ;
- Si le coût de cet actif peut être évalué de façon fiable.

ACTIFS CIRCULANTS
Éléments d’actif qui, en raison de leur destination ou de leur nature, n’ont pas vocation à
servir de façon durable à l’activité de l’Etat. Les actifs circulants sont des actifs que l’entité s’attend à
vendre ou à consommer dans le cadre de son fonctionnement courant et qui sont détenus
essentiellement à des fins de transactions ou pour une durée courte, c’est-à-dire dans les douze mois
suivant la date de clôture de l’exercice.
Les stocks constituent une catégorie de l’actif circulant.

CHARGES DIRECTES DE PRODUCTION


Ce sont les charges qu’il est possible d’affecter sans calcul intermédiaire au coût d’un
bien ou d’un service déterminé.

CHARGES INDIRECTES DE PRODUCTION


Ce sont les charges pouvant être raisonnablement rattachées à la production du bien.

CONTRÔLE
La norme relative aux immobilisations corporelles prévoit que sont inscrites au bilan de
l’Etat tous les actifs que celui-ci contrôle. Cette notion de contrôle, distincte du critère juridique de la
propriété, se définit de la façon suivante :
« Le contrôle qui est généralement organisé sous une forme juridique déterminée (droit de propriété
ou droit d’usage) se caractérise par :
- la maîtrise des conditions d’utilisation du bien ;
- la maîtrise du potentiel de services et/ou des avantages économiques dérivés de cette
utilisation ;
- le fait que l’Etat supporte les risques et charges afférents à la détention du bien
consiste, en outre, une présomption de l’existence du contrôle. »

83/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 84/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

COÛT DE REMPLACEMENT COURANT


Coût qu’aurait à supporter l’État pour acquérir l’actif à la date de clôture

DÉPRÉCIATION
La dépréciation d’un actif est la constatation que sa valeur actuelle est devenue inférieure
à sa valeur nette comptable.

INVENTAIRE PHYSIQUE
Contrôle de l’existence et de la valeur des éléments d’actifs figurant au bilan de l’Etat.

INVENTAIRE INTERMITTENT
Mode d’enregistrement comptable des stocks selon lequel les biens stockés sont
comptabilisés à la clôture de l’exercice sur la base des éléments physiques existants. En fin d’exercice,
le stock initial est alors annulé et la valeur du stock final constaté.

INVENTAIRE PERMANENT
Mode de suivi comptable des stocks selon lequel les comptes relatifs aux stocks sont
mouvementés lors de chaque flux : en débit pour les entrées et en crédit pour les sorties.

INVENTAIRE TOURNANT
Variante de l’inventaire physique, il s’agit d’une procédure de comptage consistant à
organiser au cours de l’exercice des inventaires successifs sur un groupe de références, tout en veillant
à ce que toutes les références soient au moins comptées une fois lors de l’exercice.

RÉSERVE DE PROPRIÉTÉ
La clause de réserve de propriété est une disposition contractuelle, qui permet au vendeur
de réserver la propriété de biens vendus, quelle que soit leur nature (marchandises ou autres), jusqu’à
complet paiement de leur prix. D’un usage courant dans les rapports entre commerçants, fournisseurs
ou fabricants, cette clause n’empêche pas l’acheteur de transformer ou de revendre le bien.

STOCKS
Les stocks comprennent l’ensemble des biens ou des services qui interviennent dans le
cycle de fonctionnement de l’État pour être :
- soit vendus en l’état ou au terme d’un processus de production à venir ou en cours ;
- soit consommés au premier usage.

84/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 85/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

Il convient de distinguer les stocks proprement dits (les marchandises, les approvisionnements et les
produits) des productions en cours (de biens ou de services).

UTILISATION
L’utilisation pour une entité se mesure par la consommation des avantages économiques
ou du potentiel de services attendus de l’actif.

VALEUR ACTUELLE
Pour les stocks, la valeur actuelle correspond soit à la valeur vénale, cette dernière étant
une valeur d’estimation qui s’apprécie en fonction du marché et de l’utilité du bien pour l’Etat, soit à
la valeur nette de réalisation, soit au coût de remplacement courant.

VALEUR BRUTE
La valeur brute d’un actif est sa valeur d’entrée dans le patrimoine.

VALEUR COMPTABLE
La valeur comptable est la valeur à laquelle un actif est enregistré dans les états financiers
après déduction des amortissements et des pertes pour dépréciation cumulés.

VALEUR DE MARCHÉ
Montant qui serait dû pour l’acquisition (ou être obtenu de la vente) d’une immobilisation
corporelle ou d’un stock sur un marché actif.

VALEUR NETTE DE RÉALISATION


Prix de vente estimé dans le cours normal de l’activité, diminué des coûts estimés pour
l’achèvement et des coûts estimés nécessaires pour la réalisation de la vente.

85/86
FICHE TECHNIQUE N°10

DRB/MMC LES STOCKS


N° Version : 0.1
Nb. Pages : 86/86
Création : Février 2004 Edition du 20/10/2004
Mise à jour : Mai 2004

8. REFERENCES ET TEXTES

- Norme n° 8 relative aux stocks

- Norme n° 6 sur les immobilisations corporelles

- Norme IPSAS 12 relative aux stocks

- IAS 2 « stocks »

- IAS 21 relative aux effets des variations des cours des monnaies étrangères

- SIC 11 « opérations de change »

- Règlement CRC n°2002-10 du 12 décembre 2002 relatif à l’amortissement et la


dépréciation des actifs

- Avis n°2004-15 du 23 juin 2004 relatif à la définition, la comptabilisation et


l’évaluation des actifs.

86/86