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DIREITO TRIBUTÁRIO
Sumário
Direito tributário: definição, fontes, legislação – Tributo .........................................................3
1. Direito tributário: definição, fontes, legislação ....................................................................3
2. Tributo ..................................................................................................................................7
Princípios do Direito Tributário – Sistema constitucional tributário ......................................24
1. Princípios do direito tributário ...........................................................................................24
2. Sistema constitucional tributário .......................................................................................35
Imunidade tributária – Interpretação e integração da legislação tributária ...........................44
1. Imunidade tributária ..........................................................................................................44
2. Vigência e aplicação da legislação tributária ......................................................................58
3. Interpretação e integração da legislação tributária............................................................61
Obrigação tributária – Responsabilidade tributária ...............................................................65
1. Obrigação tributária ...........................................................................................................65
2. Responsabilidade tributária ...............................................................................................74
Lançamento tributário – Crédito tributário – Suspensão do crédito tributário – Extinção do
crédito tributário ....................................................................................................................86
1. Lançamento tributário........................................................................................................86
2. Crédito tributário ...............................................................................................................96
3. Suspensão do crédito tributário .......................................................................................103
4. Extinção do crédito tributário ..........................................................................................109
Extinção do crédito tributário (cont.) - Repetição do indébito .............................................113
1. Extinção do crédito tributário (cont.) ...............................................................................113
2. Repetição do indébito ......................................................................................................123
Exclusão do crédito tributário – Garantias e preferências do crédito tributário –
Administração tributária ......................................................................................................132
1. Exclusão do crédito tributário ..........................................................................................132
2. Garantias e preferências do crédito tributário .................................................................140
3. Administração tributária ..................................................................................................145
Administração tributária (cont.) - Infrações e delitos tributários – Impostos federais .........153
1. Administração tributária (cont.) .......................................................................................153
2. Disposições finais do Código Tributário Nacional .............................................................157
3. Infrações e delitos tributários ..........................................................................................157
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4. Impostos federais .............................................................................................................169
Impostos federais (cont.) - Impostos estaduais – Impostos municipais ...............................181
1. Impostos federais (cont.)..................................................................................................181
2. Impostos estaduais ...........................................................................................................184
3. Impostos municipais .........................................................................................................200
Impostos municipais (cont.) - Contribuições sociais – Simples nacional ..............................208
1. Impostos municipais (cont.) .............................................................................................208
2. Contribuições especiais ....................................................................................................214
3. Simples Nacional ..............................................................................................................222
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DIREITO TRIBUTÁRIO
• Receita
• Gestão
• Despesa
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elementos formais do antigo ordenamento, bastando que haja a compatibilidade
material.
Portanto, o CTN é formalmente uma lei ordinária, mas materialmente é uma
lei complementar. Dessa forma, para alterá-lo será necessária lei complementar para
as questões relativas às normas gerais de direito tributário. Não sendo normas gerais,
poderá ser alterado por lei ordinária.
Em matéria tributária, a lei complementar vai tratar de:
Roberval Rocha destaca algumas normas gerais que a lei complementar vai
trazer:
• Fatos geradores
• Base de cálculo
• Contribuintes
• Obrigação
• Lançamento
• Crédito
• Prescrição e decadência
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• Imposto sobre grandes fortunas (IEG)
• Impostos residuais
• CIDE-combustível
e) Lei delegada
Lei delegada pode tratar de matéria tributária.
f) Medida provisória
A medida provisória pode tratar de matéria tributária, desde que não seja
reservada à lei complementar.
No caso da medida provisória que institua ou majore impostos, a Constituição
estabelece que essa medida provisória só vai produzir efeitos no exercício financeiro
seguinte (princípio da anterioridade) se ela houver sido convertida em lei até o
último dia do exercício financeiro em que foi editada.
Ficam excetuadas dessa regra o II, IE, IPI, IOF, CIDE-combustível e ICMS-
monofásico combustível. Esses impostos têm caráter de extrafiscalidade.
g) Tratado internacional
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O CTN, no art. 98, diz que os tratados e convenções internacionais revogam ou
modificam a legislação tributária interna e são observados pela legislação que lhe
sobrevenha.
Portanto, o tratado internacional revoga legislação anterior incompatível,
mas a legislação posterior a ele deverá observar esse tratado (ou seja, não revogaria
o tratado).
Pode uma lei superveniente revogar as disposições que existirem em um
tratado?
O entendimento prevalente é no sentido negativo, mas há duas posições:
1ªC: Segundo Luciano Amaro, deverá ser observada essa regra, pois o tratado
é especial em relação à lei posterior. Norma especial prevalece sobre a norma geral.
2ªC: Hugo de Brito Machado diz que o tratado deve prevalecer, pois somente
poderia ser revogado por um instrumento adequado no âmbito do direito
internacional, que é a denúncia do conteúdo do tratado.
A ESAF considerou que a expressão “revogam” não cuida, a rigor, de uma
revogação, mas de uma suspensão da eficácia da norma tributária nacional, que
readquirirá a sua aptidão para produzir efeitos se e quando o tratado for denunciado.
h) Convênio
O convênio é um ato normativo executivo que tem caráter infralegal e
expressa, em matéria tributária, um ajuste de vontade entre os entes federativos.
A Constituição excepciona o princípio da legalidade quando trata dos
convênios, pois permite que esses convênios normativos tenham força de lei.
A deliberação dos Estados, que é feita por convênio, pode conceder ou revogar
benesses fiscais relativas ao ICMS, evitando-se assim a guerra fiscal entre os estados.
No que concerne ao ICMS, alguns convênios têm previsão constitucional,
sendo, portanto, normas primárias, de hierarquia legal, não podendo ser
classificados como atos meramente complementares. Portanto, são passíveis de
serem questionados por ação direta de inconstitucionalidade.
Segundo o STF, é inconstitucional lei estadual que concede, sem autorização
de convênio interestadual, dedução de ICMS para empresas que patrocinarem
bolsas de estudo para professores. O Estado-membro só pode conceder isenção de
ICMS se isso tiver sido combinado com os demais Estados-membros/DF por meio de
um convênio. É o que prevê o art. 155, § 2º, XII, “g”, da CF/88 e o art. 1º da LC 24/75
(Inf. 856).
No mesmo informativo 856, ficou decidido que é inconstitucional lei estadual
que concede, sem autorização de convênio interestadual, vantagens no
parcelamento de débitos do ICMS para empresas que aderirem a programa de
geração de empregos. O Estado-membro só pode conceder benefícios de ICMS se isso
tiver sido previamente autorizado por meio de convênio celebrado com os demais
Estados-membros e DF, nos termos do art. 155, § 2º, XII, “g”, da CF/88 e o art. 1º da
LC 24/75. A concessão unilateral de benefícios de ICMS sem previsão em convênio
representa um incentivo à guerra fiscal.
i) Norma complementar
O CTN, no art. 100, vai arrolar as normas complementares:
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São as portarias e instruções das autoridades administrativas, bem como as
circulares. Elas derivam do poder regulamentar, não podendo inovar na
ordem jurídica.
j) Legislação tributária
Segundo o art. 96 do CTN, a expressão legislação tributária, que verse sobre
tributos e relações jurídicas ligadas aos tributos, compreende:
• Leis
• Decretos
• Normas complementares
• Constituição
• Leis complementares
2. Tributo
I. Definição
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instituída por lei, e cobrada mediante atividade plenamente vinculada da
administração.
Portanto, tributo é:
• Não constitua sanção de ato ilícito: assim, multa não pode ser tributo.
Esse art. 4 só tem relevância para a teoria tripartida, que é adotada pelo CTN,
a qual não é adotada pela CF, pois, conforme o STF, é adotada a teoria quintapartida
dos tributos.
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• Se o fato gerador é a valorização imobiliária decorrente de uma obra
pública, estaríamos diante de uma contribuição de melhoria.
Dessa forma, a doutrina mais atualizada entende que foi acolhida a teoria
pentapartida.
Com isso, a doutrina também afirma que para saber natureza jurídica do
tributo, é necessário saber o fato gerador. Contudo, além dessa análise, é preciso
verificar qual a finalidade da contribuição ou se é possível ou não a devolução do
montante arrecadado, pois se estivermos diante de uma finalidade específica
podemos estar diante de uma contribuição especial. E se houver a possibilidade de
regulamentação da devolução, estaríamos diante de um empréstimo compulsório.
• Fiscalidade:
• Parafiscalidade:
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• Extrafiscalidade:
• Saúde
• Educação
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50 mil reais, e o IPVA seja de 3%, será pago 1.500 reais. Se houver um carro
de 100 mil reais, o IPVA será de 3.000 reais.
V. Imposto
O art. 16 do CTN diz que imposto é tributo cuja obrigação tem por fato gerador
uma situação que independe de qualquer atividade estatal específica, relativa ao
contribuinte.
O art. 154 da CF diz que a União pode instituir, mediante lei complementar,
impostos não previstos (é a competência residual da União), desde que se observe
os requisitos:
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A competência constitucional para instituir tributos está na Constituição e é
basicamente a seguinte:
• Competência da União:
o Imposto de importação
o Imposto de exportação
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o Imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISSQN)
VI. Taxas
a) Noções gerais
Com relação às taxas, é necessário lembrar que o art. 145, §2º, da CF diz que
as taxas não podem ter base de cálculo idêntica à dos impostos.
O exemplo disso é a taxa de coleta de lixo municipal com relação ao IPTU. Isso
porque o IPTU tem como fato gerador o valor do imóvel, mas a taxa de coleta de lixo
poderá ter como fato gerador o tamanho da frente do imóvel, pegando uma parte do
tamanho do imóvel, ainda que se trate de um elemento que se faz necessário para se
chegar ao valor da base de cálculo do imóvel para se cobrar o IPTU. Veja, é apenas
uma parte, e não a integralidade coincidência da base de cálculo. Por tudo isso, a taxa
de coleta de lixo é constitucional.
Ou seja, ainda que a pessoa não resida no imóvel, ou que esteja abandonada,
poderá ser cobrada essa taxa, pois o serviço é posto à disposição.
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d) Taxa decorrente da prestação de um serviço público
Em se tratando de serviço indivisível, não vai admitir que seja instituída uma
taxa para remunerá-lo. Ex.: iluminação pública não se admite que haja a cobrança de
taxa, pois não há como dividir o quanto a pessoa se utilizou do serviço.
A limpeza da rua também não admite, pois não há como cobrar o quanto a
pessoa sujou a rua.
→ Custas e emolumentos
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limite sobre o valor da causa.
Dessa forma, não se pode cobrar a taxa de poder de polícia se este serviço
não foi efetivamente exercido.
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• Taxa de fiscalização dos mercados e títulos de valores mobiliários
• Entre outras
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poder público gastou 500 mil reais com a obra e 10 casas foram valorizadas
no montante de 20 mil reais. Dessa forma, não poderá cobrar mais do que 20
mil reais de cada casa, ainda que a obra não tenha sido integralmente paga
pelo contribuinte. Veja, o limite individual é a valorização do imóvel.
Nada impede que a administração exija um valor menor. Ex.: a obra foi de 1
milhão, tendo 10 casas experimentado uma valorização enorme, mas ainda assim o
poder público resolveu cobrar 50 mil em vez de 100 mil cada uma.
Por outro lado, a pavimentação asfáltica de via pública pode gerar a cobrança
de contribuição de melhoria, pois o tributo tem por fato gerador benefício resultante
de obra pública.
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obras e edificações necessárias ao funcionamento do sistema;
O edital também fixará prazo não inferior a 30 dias, para impugnação pelos
interessados, de qualquer dos elementos contidos no edital.
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De acordo com o art. 177, salvo disposição de lei em contrário, a isenção não
é extensiva às taxas e às contribuições de melhoria, pois se tratam de tributos
bilaterais.
Ressalte-se que esses motivos não são considerados fatos geradores! São
situações deflagrantes, conforme a doutrina majoritária entende.
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princípio da anterioridade.
A competência para instituir é exclusiva da União, que o fará por meio de lei
complementar.
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Cabe ressaltar que o parágrafo único do art. 148 da CF menciona que a receita
do empréstimo compulsório deve estar vinculada à sua despesa. Não pode haver
tredestinação ou desvio de finalidade!
IX. Pedágio
Segundo STF, na ADI 800, pedágio é preço público (tarifa). Portanto, pedágio
cobrado pela efetiva utilização de rodovia não tem natureza tributária.
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DIREITO TRIBUTÁRIO
O art. 145, §1º, da CF diz que, sempre que possível, os impostos terão caráter
pessoal e serão graduados, segundo a capacidade econômica do contribuinte.
O tributo tem uma gradação, existindo um intervalo entre o que pode ser
cobrado e sobre o que não pode ser cobrado.
b) Princípio da legalidade
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Com base nesse dispositivo, o STF entendeu, por meio da Súmula 574, que,
sem lei estadual que a estabeleça, é ilegítima a cobrança do imposto de circulação
de mercadorias sobre o fornecimento de alimentos e bebidas em restaurantes ou
estabelecimento similar.
1. Subsídio
• Isenção
• Anistia
• Remissão
Todos os tributos devem ser criados por lei, mas existem tributos que podem
ter suas alíquotas majoradas por ato do poder executivo, sendo eles:
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• Imposto de importação (II)
• CIDE-Combustível
• ICMS-Combustível
c) Princípio da isonomia
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É o princípio para tratar os iguais igualmente e os desiguais desigualmente, na
medida de suas desigualdades.
No campo tributário, o art. 150, II, da CF, diz que é vedado instituir tratamento
desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente. É proibida
qualquer distinção em razão da ocupação profissional ou da função por eles exercidas.
Se o vendedor ganha 10 mil reais por mês e o médico ganha 10 mil reais por
mês, os dois pagarão o mesmo tanto de imposto de renda.
d) Princípio da irretroatividade
O art. 150, III, da CF diz que é vedado cobrar tributos em relação a fatos
geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que instituiu ou aumentou o
tributo.
Esse princípio protege a relação jurídica, pois se houve ou não o fato gerador,
será analisado segundo a lei vigente naquele momento. Portanto, protege-se o ato
jurídico perfeito. E é com base na lei vigente naquele momento que se verifica a
relação entre fisco e o sujeito passivo da relação tributária.
• Lei interpretativa:
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Uma lei interpretativa basicamente explica o conteúdo de outras normas.
Essas leis vão retroagir, pois têm efeitos meramente declaratórios, mas essa
retroatividade não pode se dar para aplicação de penalidades aos dispositivos
interpretados, conforme art. 106, I, CTN.
O art. 106, II, do CTN diz que as leis tributárias penais mais benignas vão
atingir apenas os atos não definitivamente julgados. Caso contrário, não iria
atingir. É necessário, portanto, que haja um litígio, seja administrativo ou
judicial. Segundo o STJ, tem-se entendido, para fins de interpretação dessa
condição, que só se considera como encerrada a Execução Fiscal após a
arrematação, adjudicação e remição, sendo irrelevante a existência ou não
de Embargos à Execução, procedentes ou não.
O art. 144, §1º, do CTN diz que se aplica ao lançamento a legislação que
posteriormente à ocorrência do fato gerador da obrigação tenha instituído novos
critérios de apuração, novos processos de fiscalização ou que tenha ampliado poderes
de investigação das autoridades, ou ainda que tenham outorgados créditos de maiores
garantias ou privilégios, exceto, no último caso, para atribuir responsabilidades a
terceiros.
Essa norma instrumental vai retroagir, apenas não sendo aplicada quando ela
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prever uma garantia que atinja uma terceira pessoa.
• Lei de anistia:
Ainda, o STF, na Súmula Vinculante 50, diz que norma legal que altera o prazo
para recolhimento da obrigação tributária não se sujeita ao princípio da
anterioridade.
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Portanto, não precisam observar a anterioridade tributária:
• IPI
• IOF
• ICMS-Combustível
• CIDE-Combustível
Para dar maior segurança jurídica, a Constituição passou a prever no art. 150,
III, ‘c’, que é vedado cobrar tributos antes de decorridos 90 dias da data que haja sido
publicada a lei que instituiu ou aumentou aquele tributo.
Por outro lado, se o imposto tivesse sido cobrado em março, não poderia ser
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cobrado em junho (90 dias depois), pois deveria ter sido observada a anterioridade
anual.
→ Medida provisória
Vale lembrar que se essa majoração ou instituição de tributo se der por medida
provisória, esse prazo da anterioridade nonagesimal deverá ser observado, porém o
termo a quo, de contagem inicial desse prazo da nonagesimal, será a data da
publicação da medida provisória, e não a data da publicação da lei que foi
convertida.
Cabe ressaltar que se a medida provisória for para instituir ou majorar taxas,
contribuição de melhoria ou contribuição especiais bastará a publicação da medida
provisória para entrar em vigor os referidos tributos. Ex.: se em novembro de 2016
for instituída uma contribuição de melhoria, a partir de janeiro de 2017 poderá
produzir efeitos esta lei, desde que obedeça 90 dias. Não se fala em empréstimos
compulsórios, pois eles são instituídos por meio de lei complementar, não podendo
utilizar de medida provisória.
Por outro lado, se veicular sobre impostos, e a medida provisória for publicada
em novembro de 2016, deverá ser contado 90 dias para frente. Todavia, nesta
situação, será necessária aguardar a conversão da medida provisória em lei até o
último dia do ano. Do contrário, só poderá entrar em vigor e produzir efeitos a partir
de janeiro de 2018.
→ Prorrogação de alíquota
O STF decidiu que o prazo da nonagesimal somente deve ser observado nos
casos de majoração ou instituição de tributos.
Esse prazo não precisa ser observado nos casos de prorrogação de uma
alíquota já aplicada. O STF entende que se houver prorrogação não precisa observar
o prazo da nonagesimal.
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→ Exceções à anterioridade nonagesimal
• IOF
Além disso, para fixação da base de cálculo para IPTU ou IPVA não precisa
observar a anterioridade nonagesimal, mas é preciso observar a anterioridade
anual. Portanto, pode haver alteração no dia 31 de dezembro para cobrança no dia 1º
de janeiro do ano seguinte.
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A jurisprudência ainda não decidiu qual a porcentagem que seria considerado
efeito confiscatório. Na Alemanha esse percentual é de até 50%.
Por outro lado, a CF ressalva o pedágio. Mas o STF já decidiu que pedágio é
preço público, e não tributo.
Segundo o art. 151, I, da CF é vedado à União instituir tributo que não seja
uniforme em todo o território nacional, ou que implique uma preferência a
determinado Estado ou ao DF, em detrimento de outros.
Apesar de a norma ser voltada à União, por simetria essa vedação se estende
aos Estados, ao DF e aos municípios, não podendo conceder o Estado um benefício X
a certo município sem conceder ao município Y, salvo se houver uma razão que
justifique tal discriminação.
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j) Princípio da discriminação ou da vedação da discriminação em razão da
procedência ou do destino
Esse princípio não tem aplicação nas relações internacionais, mas sim para o
âmbito interno.
A ideia é de que não se pode cobrar menos imposto de uma mercadoria se ela
vier de determinado Estado e cobrar mais se ela vier de outro Estado.
O princípio da tipicidade vai exigir que a lei tributária defina, de forma taxativa,
de forma completa, as situações tributárias necessárias para que nasça a obrigação
tributária.
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O art. 118 diz que a definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-
se da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, por
responsáveis ou por terceiros, bem como pela natureza do objeto ou de seus efeitos,
ou dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos.
A responsabilidade fiscal vai influenciar a gestão tributária, pois a LRF diz que
a instituição, previsão e arrecadação de todos os tributos previstos na CF, de cuja
competência daquele ente federado, são requisitos para que haja responsabilidade
fiscal daquele ente federado, de forma que a LRF veda que haja transferências
voluntárias para entes que não instituam ou cobrem todos os impostos de sua
competência (art. 11, LRF).
A LRF diz que renúncia de receita só pode ser feita em situações excepcionais.
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É possível caracterizar a competência tributária como poder que é atribuído
pela CF para que o ente federado venha a instituir tributos por meio de lei. Tanto é
que somente o ente federado terá competência tributária.
• Atribuição delegável:
Um ente pode ser quem institui o tributo e outro pode ser quem cobra e
fiscaliza o tributo. Por isso a capacidade tributária ativa é delegável, ao
contrário da competência tributária, que é indelegável.
• Privilégios processuais:
O art. 7º, §1º, do CTN diz que essa atribuição da capacidade tributária ativa
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compreende as garantias e privilégios processuais que a pessoa jurídica de direito
público tem.
O NCPC diz, no art. 496, I e II, que nas sentenças que julgar procedente, no todo
ou em parte, os embargos da execução de dívida ativa ou das sentenças que forem
contrárias ao interesse da fazenda pública, estarão sujeitas ao reexame necessário.
Portanto, ainda que seja outro que esteja cobrando o tributo, haverá o reexame
necessário nesses casos.
• Atribuição revogável:
A atribuição poderá ser revogada a qualquer tempo por ato unilateral pela pessoa
jurídica de direito público.
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Por exemplo, o DF não pode ser dividido em municípios, motivo pelo qual
terá a competência cumulativa dos tributos dos estados e dos municípios. No
caso dos territórios, a União terá competência para instituir os tributos
estaduais e federais, e caso não seja dividido em municípios, também terá
competência dos impostos municipais, motivo pelo qual será competência
cumulativa.
O art. 154, II, da CF diz que a União poderá instituir, na iminência ou em caso
de guerra declarada, impostos extraordinário, estando eles compreendidos ou não
na sua competência tributária. Esses impostos serão reduzidos gradativamente à
medida que cessarem as causas de criação desses impostos.
• Imunidades tributárias
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art. 150 da CF. O dispositivo inaugura a Seção denominada “Das limitações do poder
de tributar”, deixando claro que as garantias que estatui existem “sem prejuízo de
outras (…) asseguradas ao contribuinte”.
Assim, é correto afirmar que as garantias ali estatuídas formam um rol não
exaustivo, pois existem outras estipuladas em dispositivos diversos da Constituição
Federal (art. 5.º, inciso, XXXIV, por exemplo), além daquelas que decorrem do regime
e dos princípios adotados pela própria Carta ou dos tratados internacionais em que a
República Federativa do Brasil seja parte (CF, art. 5.º, § 2.º).
Não existe repartição constitucional pela via inversa, dos menores para os
maiores.
Para assegurar esse rateio, a Constituição, no art. 160, vai dizer que é vedada
a retenção ou qualquer restrição à entrega e ao emprego dos recursos atribuídos aos
Estado, ao DF e aos municípios.
O parágrafo único vai excepcionar e vai dizer que a vedação a esta retenção
não impede que a União e os Estados condicionem a entrega de recursos ao
pagamento de seus créditos, inclusive aos créditos de suas autarquias e inclusive ao
mínimo exigido em serviços e ações de saúde.
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Vale ressaltar que se está falando de transferências obrigatórias.
a) Sistemática de repartição
• Imposto de importação
• Imposto de exportação
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c) Repartição direta
E 30% do IOF incidente sobre o ouro, quando definido como ativo financeiro
ou instrumento cambial.
Serão repassados também 25% do ICMS aos municípios pelos Estados. Mas
essa divisão é um pouco diferente, sendo creditada da seguinte forma:
d) Repartição indireta
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É a repartição indireta é feita por meio de fundos constitucionais, valendo-se
de recursos federais apenas.
Desse total repassado pelos Estados, 25% vai para os municípios. E dentro
desses 25% a sistemática de cálculo será similar à repartição de receitas do ICMS. Isto
é, 75% irá para o município que efetivamente exportou e 25% conforme determinar a
lei estadual.
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7,25% do total arrecadado pela União.
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DIREITO TRIBUTÁRIO
1. Imunidade tributária
A não incidência significa que o fato não se subsume à norma jurídica. Isto é,
há uma não incidência, pois a lei não prevê essa situação, não havendo essa hipótese
de incidência. Não se enquadra na descrição do fato gerador.
A lei pode estabelecer as hipóteses de não incidência, mas não é preciso trazer.
No caso em que a lei traz a hipótese de não incidência, haverá uma não incidência
legalmente qualificada.
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em que ela se encontra. Isso porque a isenção tem sede na lei, enquanto a imunidade
tem sede constitucional.
2. Imunidades genéricas: segundo o art. 150, VI, da CF, sem prejuízo de outras
garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao
Distrito Federal e aos Municípios instituir impostos sobre
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O vetor axiológico é o pacto federativo, a isonomia entre as pessoas políticas e
ausência de capacidade contributiva. Veda-se, por exemplo, que os Estados-membros
cobrem IPVA de veículos pertencentes a Municípios, bem como que os Municípios
cobrem IPTU relativamente à propriedade de prédio pertencente à União.
a) Imunidade recíproca
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autonomia política do ente federativo obsta que esse sujeito se submeta a uma
tributação de outro. Isso se dá em razão de não haver subordinação jurídica entre os
entes federados. Se a União começa a cobrar impostos, haverá uma quebra da
federação.
Frise-se que o ônus da prova da não afetação do bem imóvel com o propósito
autárquico, segundo o STJ, é da entidade impositora.
Ou seja, se o poder público resolver explorar atividade econômica, não fará jus
a essa imunidade recíproca.
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Outra limitação se refere ao promitente comprador do imóvel público, o qual,
segundo a CF, não se exonera do dever de pagar imposto relativamente àquele bem
imóvel. Nesse caso, o promitente comprador do imóvel, segundo expressa
determinação constitucional, vai continuar pagando este imposto.
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conclusão.
Segundo o art. 150, VI, b, diz que é vedado instituir impostos sobre templos
de qualquer culto, mas se refere às instituições religiosas.
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paroquial, cemitérios religiosos, terrenos utilizados como estacionamentos da igreja,
etc.
Não incidirá IPTU sobre o imóvel, IPVA sobre o veículo da entidade religiosa, IR
sobre o dízimo, etc.
Ainda em relação aos templos, vale ressaltar a Súmula Vinculante 52, a qual
estabelece que, ainda quando alugado a terceiros, permanece imune o IPTU do
imóvel pertencente a qualquer das entidades religiosas, desde que o valor do
aluguel seja aplicado na atividade para o qual se destina a entidade.
Atente-se que, havendo uma igreja ou uma entidade religiosa como locatária
de um imóvel, ou seja, como inquilina de um bem, deverá haver a incidência do
IPTU. Isso porque o proprietário será sujeito passivo da relação tributária, enquanto o
contrato que desloca o ônus para o inquilino não deslocará a incidência do tributo
para a igreja, pois ela não se trata de proprietária, possuidora ou titular do domínio
útil.
Da mesma forma, no caso de uma igreja que contrata pessoa jurídica para
confeccionar jornal por encomenda incidirá o ISS. Em relação a isso, o STF entende
que incidirá o referido imposto sobre serviços de qualquer natureza.
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c) Imunidade dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades
sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem
fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei
Esta lei é uma lei que pode ser ordinária ou poderá ser complementar?
A CF traz uma norma constitucional de eficácia limitada. Essa lei deve ser
complementar. Isso porque se está tratando de uma limitação constitucional ao poder
de tributar, motivo pelo qual deverá ser tratado por lei complementar. Portanto,
continua válido o art. 14 do CTN, que é norma materialmente complementar.
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Vale ressaltar que o STF já deu interpretação lata para abranger outros
impostos, diversos daqueles que incidem sobre o patrimônio, renda e serviços. Dessa
forma, entende-se que a imunidade tributária, prevista no art. 156, VI, c, também se
estende ao IOF.
d) Imunidade de imprensa
Segundo o art. 150, VI, “d”, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal
e aos Municípios instituir impostos sobre livros, jornais, periódicos e o papel
destinado a sua impressão.
A imunidade afastará impostos que incidiriam sobre esses bens. Não se fala em
afastamento do IPTU, IPVA ou IR.
Aqui, serão afastados impostos que incidem sobre coisas, tais como o IPI,
ICMS e o II. Os demais incidirão normalmente, de forma que a editora pagará IPVA,
IPTU . ITBI, IR, etc.
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imunidades subjetivas, enquanto as que protegem bens ou coisas são as chamadas
imunidades objetivas.
Segundo o art. 150, VI, “e”, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal
e aos Municípios instituir impostos sobre fonogramas e videofonogramas musicais
produzidos no Brasil contendo obras musicais ou literomusicais de autores brasileiros
e/ou obras em geral interpretadas por artistas brasileiros bem como os suportes
materiais ou arquivos digitais que os contenham, salvo na etapa de replicação
industrial de mídias ópticas de leitura a laser.
54
O objetivo dessa EC foi para combater a pirataria e difundir a cultura musical
brasileira.
O art. 150 fala apenas de impostos, não falando de taxas e contribuições, mas
há outros dispositivos que trazem imunidades em relação às taxas e contribuições,
como exemplo podemos citar:
55
• Art. 5º, XXXIV, assegura a todos, independentemente do pagamento de
taxas, o direito de petição ao poder público. Isso é uma imunidade.
• Art. 5º, LXXIII, também afirma que qualquer cidadão é parte legítima para
propor ação popular, ficando o autor, salvo comprovada a má-fé, isento de
custas judiciais. Aqui há uma imunidade, já que a sede jurídica é a
Constituição.
• Art. 5º, LXXVII, diz que são gratuitas as ações de habeas corpus e habeas
data. Logo, não há custas judiciais nestas ações. Há uma imunidade em
relação a essas taxas.
• Art. 206 diz que o ensino será ministrado com base nos seguintes princípios.
No inciso IV, há gratuidade de ensino público nos estabelecimentos oficiais.
Pela prestação do serviço público específico e divisível, que é a educação
pública, o Estado não pode cobrar, sendo uma imunidade em relação à taxa.
Tanto é que o STF, por meio da Súmula Vinculante 12, disse que taxa de
matrícula nas universidades públicas viola o art. 206, IV, da CF.
• Art. 195, §7º, diz que são isentas de contribuição para a seguridade social as
entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências em
lei. Neste caso, percebe-se que a norma constitucional é de eficácia limitada,
já que exige uma lei que regulamente a temática.
Não incide IPI sobre produtos destinados ao exterior (art. 153, §3º, III).
56
• Imposto sobre Circulação de Bens e Serviços (ICMS):
Com exceção do ICMS, II e IE, nenhum outro imposto pode incidir sobre
operações relativas a:
57
• Energia elétrica
• Serviços de telecomunicações
• Minerais
I. Vigência
a) Vigência espacial
58
em que lhe reconheçam extraterritorialidade os convênios de que participem, ou do
que disponham esta lei ou outras leis de normas gerais expedidas pela União.
b) Vigência temporal
O art. 103 do CTN traz algumas regras de quando entram em vigor essas
normas complementares:
Essa regra não é absoluta, sendo possível que a decisão e o ato administrativo
traga uma outra data para início de sua vigência.
II. Eficácia
59
princípio da anterioridade nonagesimal.
III. Aplicação
Ou seja, vigora aqui o princípio do tempus regit actum, ou seja, o ato é regido
pelo seu tempo, sendo desdobramento do princípio da irretroatividade da lei
tributária.
O STF, em matéria de imposto de renda, tem a Súmula 584, que diz que o
imposto de renda, calculado sobre os rendimentos do ano-base, vai ser aplicada a
lei vigente no exercício financeiro em que deve ser apresentada a declaração. Ou
seja, ainda que o imposto de renda se refira ao ano de 2016, caso seja recolhido no
ano de 2017, esta será a legislação aplicável, pois é a do ano da declaração.
60
3. Interpretação e integração da legislação tributária
Existem algumas regras de interpretação aceitas pelo CTN, ainda que criticadas
pela doutrina, sendo elas:
I. Interpretação literal
61
O CTN vai impor basicamente que seja feita uma interpretação literal:
O art. 109 do CTN diz que os princípios gerais do direito privado são utilizados
para pesquisa da definição, do conteúdo, do alcance de seus institutos, conceitos e
formas, mas não pode definir os respectivos efeitos tributários que recaem sobre
aquilo.
Ex.: IPVA, segundo a CF, incide sobre veículo automotor. Roberval Rocha diz
que veículo automotor está previsto no direito privado.
O art. 110 do CTN diz que a lei tributária não pode alterar a definição, o
conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados,
expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos
Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou
limitar competências tributárias.
62
A lei não poderá alterar a definição do direito privado. Ou seja, se há incidência
de IPVA sobre veículo automotor, não seria possível uma lei tributária equiparar a
veículo automotor as bicicletas.
O STF entende que o ISSQN não pode incidir sobre locação de veículo
automotor, pois não é prestação de serviço, e sim locação de bem móvel. Do contrário,
haveria desvirtuação dos conceitos de direito privado.
IV. Integração
64
DIREITO TRIBUTÁRIO
1. Obrigação tributária
Sempre que se diz que alguém tem obrigação no direito privado, significa que
a outra pessoa é credor de alguma coisa desse alguém. A ideia no direito privado segue
um pouco dessa lógica, pois o crédito nasce com a obrigação.
Isso porque primeiro nasce a obrigação, que se dá pelo fato gerador. E o crédito
não nasce com o fato gerador, e sim com o lançamento tributário.
65
negativas que são determinadas em função da necessidade de controle da
administração pública.
a) Obrigação principal
A fonte imediata é o fato gerador, isto é, é aquilo que está escrito na hipótese
de incidência.
Perceba que quando dizemos que a obrigação tributária principal surge com a
ocorrência do fato gerador, o art. 113 vai consagrar que o lançamento tributário é
declaratório da obrigação tributária. Mas em relação ao crédito, ele será constitutivo.
b) Obrigação acessória
66
Ressalte-se que, mesmo nos casos de anistia, isenção, imunidade ou não
incidência, em que não há obrigação tributária principal, é necessário que haja
obrigação tributária acessória, até para que o Estado controle esses benefícios fiscais.
O art. 113, §3º, diz que a obrigação acessória, pelo simples fato da sua
inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade
pecuniária. Então, aqui há um fato gerador de uma obrigação (penalidade) que vai
conceder ao fisco o direito de lançar o crédito tributário contra o infrator, que é esta
multa.
Já o art. 115 diz que fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação
que, na forma da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que não
configure obrigação principal.
O art. 116 do CTN diz que se considera o fato gerador ocorrido desde o
momento em que se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias.
67
segundo o ordenamento jurídico.
O fato gerador acontece quando o ato é praticado. É uma situação de fato. Ex.:
saída da mercadoria do estabelecimento empresarial vai gerar o ICMS.
68
c) Norma geral antielisão
• Evasão tributária: é uma conduta ilícita, visto que o sujeito está querendo
ocultar um fato gerador que ocorreu. O que ele quer é fazer com que o fato
não ocorreu ou que uma situação foi tributada aquém da forma como deveria
ser tributada.
A maioria da doutrina entende que o art. 116, parágrafo único, não se aplica
aos casos de elisão fiscal, mas apenas aos casos de evasão fiscal.
69
Negócio jurídico condicional é o negócio jurídico sujeito a uma condição,
podendo ela ser suspensiva ou resolutiva.
O CTN disciplina em seu art. 120 que a pessoa jurídica de direito público que
se constituir em razão do desmembramento territorial de outra, essa nova pessoa
70
jurídica vai se sub-rogar nos direitos da pessoa jurídica anterior, passando a ser
credora de vários créditos tributários e da relação jurídico-tributário.
A lei a ser aplicada será a da pessoa jurídica que ela se originou até que
produza a sua legislação própria. Essa sub-rogação de direitos envolve tanto a
competência quanto a capacidade tributária ativa. E a pessoa jurídica que se originou
poderá cobrar os créditos vincendos e os vencidos, mas que ainda não foram pagos.
V. Sujeito passivo
Aqui é simples, pois basta verificar o art. 123 do CTN: “Salvo disposições de lei
em contrário, as convenções particulares, relativas à responsabilidade pelo
71
pagamento de tributos, não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a
definição legal do sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes”.
Por exemplo, foi celebrado um contrato de locação entre José, locador, e João,
locatário. No contrato de locação, eles preveem que João pagará o IPTU da casa. Esta
cláusula é válida, porém não é oponível ao fisco, pois se João não pagar, a fazenda irá
cobrar de José, que é o proprietário do imóvel.
Tanto é que o STJ tem decisão dizendo que o locatário é parte ilegítima para
impugnar lançamento de IPTU, pois ele não é o sujeito passivo, visto não ser ele o
contribuinte ou o responsável tributário.
V. Solidariedade
São aquelas pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua
o fato gerador da obrigação principal.
72
Vale lembrar que a solidariedade referida neste artigo não comporta benefício
de ordem.
a) Efeitos da solidariedade
Ex.: Havia uma dívida tributária solidária entre José, João, Marcelo e Carlos.
Carlos é maior de 60 anos, vindo uma lei que vai perdoar a dívida tributária para o
idoso. Neste caso, este perdão tem caráter pessoal. Portanto, com a desoneração de
Carlos, a dívida, que seria de 10 mil reais, somente poderá ser cobrada no montante
de 7.500 reais de qualquer um dos três devedores solidários.
Será importante o domicílio, pois determinará a lei tributária que vai recair.
73
considerado como tal:
• Pessoas naturais: será seu domicílio tributário a sua residência habitual, ou,
sendo esta incerta ou desconhecida, o centro habitual de sua atividade;
• Pessoas jurídicas de direito privado: lugar da sua sede, ou, em relação aos
atos ou fatos que derem origem à obrigação, o de cada estabelecimento;
Via de regra, o domicílio tributário é por eleição. Se não der por eleição, será
aplicado o art. 127 do CTN. Se este critério não for suficiente será o local da situação
dos bens ou onde ocorreu o fato gerador da obrigação tributária.
2. Responsabilidade tributária
I. Introdução
74
A responsabilidade tributária vai exigir alguns pré-requisitos para se
manifestar:
75
• Responsabilidade subsidiária ao contribuinte
a) Substituição tributária
Essa espécie de substituição tributária encontra respaldo no art. 150, §7º, da CF,
que estabelece que a lei pode atribuir ao sujeito passivo da obrigação tributária a
condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição cujo fato gerador
deva ocorrer posteriormente, mas neste caso fica assegurada a imediata e preferencial
restituição da quantia paga, caso não ocorra o fato gerador presumido. Logo, a
substituição tributária para frente encontra guarida constitucional.
76
• Substituição tributária para trás (substituição regressiva):
Basicamente este dispositivo diz que essa obrigação tributária é uma obrigação
propter rem.
A pessoa que comprou o imóvel, mas que o último proprietário não tenha
77
feito o pagamento do IPTU, poderá ter contra si a cobrança do imposto. Veja, a
obrigação é propter rem.
Em relação aos bens móveis, a lei não confere exceção, motivo pelo qual o
sucessor terá de pagar o valor do tributo.
Ex.: comprou um carro com IPVA atrasado, o novo proprietário deverá pagá-lo.
O art. 131, II, do CTN diz que são pessoalmente responsáveis o sucessor a
qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da
partilha ou adjudicação, limitada esta responsabilidade ao montante do quinhão do
legado ou da meação.
Neste caso, o espólio será responsável pelas dívidas tributárias que existiam
até a data da sucessão.
78
existirem até a partilha ou adjudicação.
O STJ tem a Súmula 554 que diz que, na hipótese de sucessão empresarial, a
responsabilidade dos sucessores não abrangem apenas os tributos relativos à
sociedade, mas também as multas moratórias ou punitivas referentes a fatos
geradores ocorridos até a data da sucessão empresarial.
79
responsável.
80
Por outro lado, terá o adquirente responsabilidade subsidiária, ou seja, só
responderá se o alienante não conseguir adimplir toda a sua obrigação tributária, se
o alienante continuar a exercer a atividade, ou se retomar a atividade no mesmo ramo
ou em ramo diferente dentro de 6 meses.
O art. 133, §1º, do CTN diz que o disposto no caput (essas regras) não será
aplicado nas hipóteses de alienação judicial em processo de falência ou de alienação
de filial ou de unidade produtiva isolada em casos de recuperação judicial.
Atente-se para a exceção! A regra do §1º do art. 133 não será aplicada quando
houver “malandragem”, ou seja, quando o adquirente for:
A lei está dizendo que não será aplicado esse benefício quando houver essa
presunção de fraude.
81
Diferentemente da responsabilidade por sucessão, a responsabilidade de
terceiros têm outro fundamento, baseando-se na falta de confiança ou na falta de
zelo que esse terceiro exerceu sobre o patrimônio de outra pessoa.
• Responsabilidade subsidiária
• Responsabilidade pessoal
a) Responsabilidade subsidiária
O art. 134 do CTN vai dizer que nos casos de impossibilidade de exigência do
cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, vão responder
“solidariamente” (subsidiariamente) nos atos que intervierem ou pelas omissões de
que forem responsáveis:
82
por conta da falta de zelo por quem deveria zelar, essa pessoa deverá pagar a
obrigação.
b) Responsabilidade pessoal
Percebe-se que a lei fala que se o sujeito agiu com falta de zelo, não
observando o que seria necessário, responderá subsidiariamente.
Por outro lado, se houve excesso de poder, violação da lei, infração ao contrato
social ou estatuto, deverá responder pessoalmente, pois não se admite que seja
responsabilizado, por exemplo, um filho por um ato que não poderia ser feito.
Não basta a insolvência para dizer que houve a infração à lei, é preciso que seja
demonstrada a infração à lei, ou a violação ao estatuto.
83
quando ocorre a dissolução irregular da empresa, em que acarreta a responsabilização
pessoal dos sócios gerentes, permitindo que haja o redirecionamento da execução
fiscal.
O STF já decidiu que a simples condição de sócio não é suficiente para a sua
responsabilização tributária. O STF ressalta que somente será responsabilizado
aquele que exerce gerência ou administração, ou que seja responsável pela pessoa
jurídica.
O STJ tem a Súmula 430 que diz que o inadimplemento da obrigação tributária
pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade solidária do sócio-gerente.
Por outro lado, o STJ diz, na Súmula 435, que se presume dissolvida
irregularmente a empresa que deixa de funcionar em seu domicílio fiscal sem
comunicar os órgãos competentes a respeito dessa mudança de domicílio, o que
legitima o redirecionamento da execução fiscal ao sócio-gerente, já que há a inversão
do ônus da prova.
84
execução foi ajuizada apenas contra a pessoa jurídica, mas o nome dos sócios já
constavam da certidão de dívida ativa, cabe ao sócio provar que não houve a prática
de atos com excesso de poder ou com infração à lei, contrato social ou estatutos.
Se o nome dos sócios já está na certidão de dívida ativa (CDA), se ele for
executado, haverá a inversão do ônus, pois o sócio-gerente deverá comprovar que não
houver atuação com excesso de poder ou com infração à lei, contrato social ou
estatutos. Do contrário, quem terá de provar será o fisco.
85
DIREITO TRIBUTÁRIO
1. Lançamento tributário
I. Conceito
Além disso, determina a matéria tributável. Ex.: João auferiu 50 mil reais. A
determinação da matéria tributável poderá ser diferente, por conta de uma isenção,
por exemplo. Após, é feito o cálculo dessa matéria. Em seguida, haverá a identificação
do sujeito passivo. E se for o caso de averiguar que houve uma ilegalidade, a
autoridade administrativa deverá aplicar a penalidade cabível.
86
A sua atuação é obrigatória.
Ex.: o dólar custava R$ 3,00 no dia da obrigação tributária. Hoje, está R$ 4,00.
A conversão será com base no câmbio do dia do fato gerador (R$ 3,00).
Como se sabe, será aplicada a lei que vigia na data de ocorrência do fato
gerador.
O §1º do art. 144 diz que o lançamento será regido pela legislação inovadora
superveniente à data do fato gerador, no tocante as seguintes hipóteses, ou seja, será
aplicada a lei nova para a apuração do fato gerador (norma procedimental):
Ex.: João praticou um fato gerador no dia 10 de janeiro. A lei da época dizia que
se o João tivesse 100 mil reais na base de cálculo, iria pagar 20 mil reais de imposto.
Posteriormente, uma nova lei veio posteriormente dizendo que deveria pagar 25 mil
reais. Esta lei não irá se aplicar ao fato gerador. Todavia, as normas procedimentais
poderão ser aplicadas, como é o caso em que passa a existir um convênio entre o
banco e o fisco, que à época não existia. Esta norma procedimental poderá ser
aplicada.
Isso porque, quando o João praticou o fato gerador, ele devia 20 mil reais para
o Estado. Com as novas regulamentações procedimentais, João continua devendo 20
mil reais ao Estado. Não há violação ao princípio da não surpresa, o que há é
dificuldade na fraude e inadimplência.
Segundo o §2º do art. 144, o disposto neste artigo, que é a aplicação da lei do
dia do fato gerador, não se aplica aos impostos lançados por períodos certos de
tempo, desde que a respectiva lei fixe expressamente a data em que o fato gerador
se considera ocorrido.
88
imposto lançado por certo período de tempo.
João não era proprietário daquela área, mas comprou a área no dia 31/12. No
dia 1º de janeiro deverá pagar o IPTU. Se ele vender o imóvel no dia 03/01 e já tiver
pago, não haverá problemas, pois ele deveria ter de pagar.
Essas datas certas normalmente ocorre com o IPTU, ITR e IPVA, sendo que o
Estado estipula uma data em que se considera realizado o fato gerador.
No tocante ao IR, não há uma data certa, pois é a lei que está em vigor no
momento em que se aufere renda é que vai dizer o quanto deverá pagar de imposto
de renda. Não é possível aplicar a lei vigente na data da declaração, pois viola o
princípio da não surpresa, anterioridade e segurança jurídica.
Para isso, é necessário entender a Súmula 227 do TFR, a qual estabelece que a
mudança de critérios jurídicos adotado pelo fisco não autoriza a revisão do
lançamento.
89
A administração desenvolve certo entendimento. O particular começa a atuar
conforme este entendimento da administração. Após uns 4 ou 5 anos, a administração
passa a alterar esses entendimentos, ou seja, a interpretação feita sobre a norma
muda.
Esta súmula diz que esta alteração da interpretação e do critério jurídico não
poderá retroagir.
Segundo o STJ, a revisão do lançamento tributário por erro de fato (e não por
erro jurídico) reclama (exige) o desconhecimento de sua existência, ou a
impossibilidade de sua comprovação à época de constituição do crédito tributário.
Ao revés, nas hipóteses de erro de direito (erro jurídico), o ato administrativo de
lançamento tributário é imodificável, em razão da aplicação do princípio da confiança.
a) Lançamento de ofício
90
do contribuinte e sem a colaboração do responsável.
Ex.: IPVA e IPTU. O governo manda para a casa dos contribuintes o carnê para
pagamento dos tributos.
• Arbitramento
• Auto de infração
→ Arbitramento
Atente-se que o arbitramento não tem caráter punitivo. Não é uma sanção
contra o sujeito passivo. Por vezes, há necessidade de arbitramento, que é um
lançamento de ofício, em situações em que não houve nenhuma ilegalidade, em que
não há punição.
91
Também é possível o lançamento por arbitramento, quando o sujeito passivo
tenta burlar a fiscalização. Ex.: sujeito recolheu o tributo do imóvel, alegando que ele
vendeu por 200 mil, quando na verdade vendeu por 500 mil. Se recolheu sobre 200
mil, faltará 300 mil para aumentar a base de cálculo do imposto a recolher.
→ Auto de infração
Vale ressaltar que essas declarações feitas hoje, como as do imposto de renda,
do imposto sobre serviços, declaração de débitos e créditos de tributos federais, etc.,
não são procedimentos de lançamento por declaração, e sim lançamentos por
homologação. O sujeito passivo faz uma declaração, calcula e recolhe o imposto para
somente depois a administração homologar ou não.
O §1º do art. 147 diz que a retificação da declaração por iniciativa do próprio
92
declarante, quando vise a reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante
comprovação do erro em que se funde a declaração, e antes de notificado o
lançamento.
Essa modalidade é a mais observada no Brasil para IPI, IR, PIS, COFINS, ICMS,
ISS, etc.
93
procedimental toda.
Segundo o art. 150, §4º, do CTN, se a lei não fixar prazo a homologação, será
ele de 5 anos, a contar da ocorrência do fato gerador. Se este prazo expirar, sem o
pronunciamento da Fazenda Pública, considera-se homologado o lançamento e
definitivamente extinto o crédito, salvo se for comprovada a ocorrência de dolo,
fraude ou simulação.
Veja, o CTN está dizendo que o lançamento por homologação gerará o prazo
de 5 anos para que a administração confira e homologue expressamente, salvo se uma
lei prever de forma contrária. Passados esses 5 anos, presume-se que houve a
homologação tácita, capaz de gerar a extinção do crédito tributário.
Se o sujeito presta declaração ao fisco, dizendo que, com base em seu cálculo,
94
o tributo a pagar é de 50 mil reais, o crédito está constituído. O fisco não vai lançar
mais nada, podendo até cobrar, caso o sujeito passivo não recolha o valor do imposto.
Basicamente, o lançamento foi feito. Após, foi notificado o sujeito passivo, com
o fisco dizendo que o sujeito deve 50 mil reais. Esse lançamento só poderá ser alterado
se o sujeito passivo impugná-lo, ou também poderá ser alterado se, havendo uma
impugnação, a decisão for contrária à administração, pois se trata de recurso de ofício,
ou ainda somente poderá ser alterado se houver uma iniciativa de ofício da autoridade
administrativa, nos casos do art. 149 do CTN, já que ela se submete ao princípio da
legalidade e não pode e nem deve infringi-lo, ainda que seja melhor para o fisco.
Vale lembrar que recurso de ofício não é recurso. Isso porque recurso exige
voluntariedade. Trata-se, em verdade, de uma remessa necessária. Existe recurso de
ofício quando as decisões administrativas forem desfavoráveis à administração
pública.
95
• Quando o contribuinte recusou-se ou prestou de forma insatisfatória a um
pedido da administração de esclarecimento de uma determinada declaração;
• Quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião
do lançamento anterior;
Percebe-se que, na verdade, o sujeito passivo fez o que não deveria ter feito.
Todos esses casos demandam alteração do lançamento tributário anteriormente
realizado.
2. Crédito tributário
I. Conceito
96
nasce a obrigação. Praticado o fato gerador, nasce o crédito tributário.
A teoria dualista, por sua vez, diz que a obrigação tributária nasce em um
momento anterior ao nascimento do crédito tributário. A obrigação tributária nasce
com o fato gerador, mas o crédito tributário nascerá depois, com o lançamento
tributário.
III. Autonomia
Para perceber essa autonomia, é necessário verificar o art. 140 do CTN, o qual
estabelece que as circunstâncias que modificam o crédito tributário, sua extensão
ou seus efeitos, ou as garantias ou os privilégios a ele atribuídos, ou que excluem
sua exigibilidade não afetam a obrigação tributária que lhe deu origem.
97
A notificação do lançamento, que implica a constituição do crédito tributário,
apesar de ser um ato de Estado, poderá ser delegada ao serviço público postal, no
sentido de que os Correios podem fazer a entrega das notificações sem que haja
qualquer legalidade.
• Com a obrigação que nasce com o fato gerador, a Fazenda Pública tem o prazo
de 5 anos para constituir o crédito tributário. Esse prazo para constituição é
decadencial, e se findará com a notificação do lançamento do crédito
tributário.
98
• 2ª Fase: Constituição sujeita a impugnação até a constituição definitiva do
crédito tributário;
V. Exigibilidade
Esse crédito tributário somente se torna exigível após o decurso do prazo para
pagamento do tributo lançado. Ou seja, apenas se não houve o pagamento é que ele
se torna exigível.
99
crédito tributário deverá ser executável também, não bastando que ele exista e seja
exigível. É necessário, portanto, que o crédito seja inscrito em dívida ativa.
100
Mesmo tendo sido feito o arrolamento fiscal, o sujeito passivo poderá alienar
seus bens. Em outras palavras, os bens arrolados, por não se vincularem à satisfação
do crédito tributário, podem ser transferidos, alienados ou onerados,
independentemente da concordância da autoridade fazendária. A lei exige, no
entanto, uma providência: que essa alienação seja comunicada ao Fisco.
Segundo já decidiu o STJ, a Lei 9.532/97 não exige que a notificação ao órgão
fazendário seja prévia à alienação, mas simplesmente que exista a comunicação.
Assim, a alienação de bens que foram objeto de arrolamento fiscal não depende de
prévia notificação ao órgão fazendário, podendo ocorrer após a alienação do bem
(Inf. 594).
• Citação: depois de tudo isso acima, o requerido será citado para, no prazo de
15 dias, contestar o pedido, indicando as provas que pretenda produzir.
102
deduzida.
Introdução
• Moratória
• Parcelamento
103
• Concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de
ação judicial;
Perceba que o sujeito passivo com dívidas tributárias, com cujas exigibilidades
estejam suspensas, não pode ser punido.
Tanto é que o sujeito passivo cujo crédito tributário está com a exigibilidade
suspensa tem direito a uma certidão positiva com efeitos de negativa.
a) Moratória
→ Reserva de lei
→ Classificação da moratória
104
• Moratória geral:
É aquela concedida pela pessoa jurídica que tem competência para instituir
o tributo.
• Moratória individual:
→ Requisitos da moratória
105
• As condições da concessão de moratória de caráter individual, caso assim o
for, devem estar em lei
• Garantias que devem ser fornecidas pelo beneficiado, quando for individual,
também devem estar previstas em lei
O art. 154 do CTN diz que se a lei não dispuser de forma diferente, só os
créditos definitivamente constituído ou os créditos lançados por notificação regular,
que assim estiverem na data da lei ou do despacho concessor, só eles serão atingidos
pela moratória.
106
necessário fazer o depósito.
Esse depósito, em regra, é judicial, podendo ser prévio ou posterior, eis que
suspende a exigibilidade do crédito tributário já constituído.
Mesmo que não faça o depósito, poderá propor ação sem que o crédito esteja
suspenso. Inclusive, se concedida uma tutela de urgência ou liminar, poderá ter
suspensa a exigibilidade do crédito, ainda que não haja depósito.
d) Parcelamento
108
A concessão da liminar também poderá ser concedida via mandado de
segurança, a fim de suspender a exigibilidade do crédito tributário.
o Pagamento
o Decadência
o Prescrição
o Transação
o Remissão
o Consignação em pagamento
109
o Decisão judicial transitada em julgado
a) Pagamento
Ex.: Se se está pagando o imposto de outubro, não se presume que foi pago o
de setembro.
→ Local e tempo
Então, há 30 dias para que o crédito que existe tornar-se exigível. Se houver
inscrição em dívida ativa, tornar-se-á executável.
→ Mora
A multa moratória poderá incidir, desde que haja previsão neste sentido. Neste
caso, haverá a multa de mora e os juros de mora, sendo que estes somente servem
110
para garantir o valor em si.
Caso o sujeito passivo tenha feito uma consulta, de forma tempestiva, isto é
dentro do prazo legal, e a administração não decidiu ainda a sua consulta, ele não
estará em mora, não se aplicando as penalidades cabíveis.
→ Meios de pagamento
• Vale postal
• Nos casos previstos em lei, poderá se dar por estampilha, papel selado ou
processo mecânico.
→ Imputação de pagamento
Imputar o pagamento significa dizer qual das dívidas que será considerada que
o devedor pagou.
111
• Na ordem crescente dos prazos de prescrição
O art. 150 do CTN diz que o lançamento por homologação, que ocorre quanto
aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o
pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que
a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo
obrigado, expressamente a homologa, extinguindo o crédito tributário.
112
DIREITO TRIBUTÁRIO
c) Decadência
Ex.: o fato gerador ocorreu em 5 de março de 2010, mas caso haja alguma medida
no dia 5 de outubro de 2010, o prazo começará a contar da data da notificação da
constituição do crédito tributário, desde que seja anterior à regra geral.
Foi feito o lançamento, mas este foi anulado. Com a data da decisão que o anulou
inicia o prazo decadencial.
113
CDA, por falta do nome do contribuinte, etc.
O termo inicial, via de regra, não é o primeiro dia do exercício seguinte àquele
em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
Segundo o art. 150, §4º, se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de 5
anos, a contar da ocorrência do fato gerador. Expirado esse prazo sem que a Fazenda
Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e
definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou
simulação.
d) Prescrição
114
exação fiscal. A inadimplência do contribuinte em pagar o tributo no prazo do
vencimento marca o início da contagem do prazo prescricional, prazo este que corre
contra o fisco, que terá 5 anos para lançar.
O art. 240, §1, do NCPC diz que a interrupção da prescrição, ordenada pelo
despacho que ordena a citação, ainda que proferida por juiz incompetente retroage à
data da propositura da ação.
• Protesto judicial
É qualquer medida cautelar que indique que o credor não está inerte.
115
parcelamento.
→ Prescrição intercorrente
116
processo. Entre o início e o final do processo houve o esgotamento do prazo
prescricional, que é de 5 anos.
O art. 40, §4º, da LEF diz que, se da decisão que ordenar o arquivamento tiver
decorrido prazo prescricional (5 anos), o juiz, após ouvir a Fazenda Pública, poderá,
de ofício, reconhecer a prescrição intercorrente e decretá-la de imediato.
e) Compensação
O art. 170 do CTN diz que a lei pode autorizar a compensação de créditos
tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo
contra a Fazenda Pública. Se o crédito for vincendo, o parágrafo único diz que a lei vai
determinar a apuração de seu montante, não podendo cominar por uma redução
superior ao correspondente ao juros de 1% ao mês.
117
• O crédito do sujeito passivo em face da fazenda pública pode ser um crédito
vincendo, desde que haja a redução de juros de 1% ao mês.
Precatórios judiciais
O STJ na Súmula 461 diz que o contribuinte pode optar por receber, por meio
de precatório ou por compensação, o indébito tributário certificado por sentença
declaratória transitada em julgado. Portanto, se o contribuinte pagou o que não devia
em matéria tributária, ele poderá optar por receber este valor a título de
compensação ou por precatório.
Vedação à compensação
118
O STJ, através da Súmula 212, diz que a compensação de créditos tributários
não pode ser deferida em ação cautelar ou em medida liminar cautelar ou
antecipatória.
f) Transação
O art. 171 do CTN diz que a lei pode facultar aos sujeitos ativo e passivo da
obrigação tributária celebrar transação que importe em determinação de litígio e
consequente extinção do crédito tributário.
g) Remissão
→ Limites à remissão
• Remissão Constitucional:
Perceba-se que no art. 150, §6º, da CF diz que, qualquer remissão, relativa a
impostos, taxas ou contribuições, somente poderá ser concedida por lei específica, ou
seja, lei que regulamente exclusivamente a matéria da remissão ou que regule a matéria
do tributo que será objeto de remissão.
119
A primeira limitação, que é de cunho constitucional, é no sentido de que somente
pode ser concedida por lei específica.
Ex.: Se será gasto 100 e tem para receber 110, é possível perdoar 10. Não há
como perdoar 20, pois será gasto 100.
A lei permite que haja remissão de débitos cujo montante seja inferior ao custo
da respectiva cobrança. Ex.: o débito é de R$ 1.000,00, mas para fazer a cobrança será
gasto mais do que esse valor, motivo pelo qual será remitido o débito tributário.
120
É possível se falar em remissão num caso de calamidade, por exemplo, não
havendo a menor condição de cobrar a dívida.
Essa remissão concedida poderá ser anulada, caso fique evidenciada que o
beneficiário não satisfazia ou deixou de satisfazer as condições, ou não cumpriu ou
deixou de cumprir os requisitos para a remissão.
Se ele não agiu nessas condições, mas apenas deixou de cumprir os requisitos,
poderá cobrar o crédito e os juros de mora, mas não caberá penalidade, visto que não
houve dolo ou simulação.
j) Consignação em pagamento
Quem consigna quer pagar, mas quem deposita quer discutir o débito
tributário, a exigência e a correção desse débito.
121
A consignação judicial é um tipo de depósito efetuado por quem quer pagar o
tributo.
Aqui há a coisa julgada administrativa, mas que não impede o sujeito passivo
de buscar o judiciário.
122
Atente-se que se a administração nega o pleito da administração, não há como
ela mesma questionar a própria administração no judiciário. Essa é a ideia de ela ser
irreformável.
2. Repetição do indébito
I. Introdução
123
a restituição quando há erro na identificação do sujeito passivo, ou na determinação
da alíquota aplicável.
Para pleitear a repetição de indébito, o CTN não exige o prévio protesto para
que haja a repetição.
Segundo o art. 166 do CTN, a restituição de tributos que comportem, por sua
natureza, transferência do respectivo encargo financeiro somente será feita a quem
prove haver assumido o referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro,
estar por este expressamente autorizado a recebê-la.
Existem alguns tributos indiretos ou não cumulativo, como IPI, ICMS, ISS, etc.
124
contribuinte de direito. Isso porque, em verdade, há o repasse ao consumidor do
tributo que o Estado está cobrando do sujeito passivo do fato gerador. Há o fenômeno
da repercussão econômica.
Confirmado pelo fisco o direito à restituição, esta dará direito a juros, os quais
não são capitalizáveis.
A taxa de juros cabíveis para a repetição de indébito é aquela definida por cada
ente tributante. Caso não tenha definido, será de 1% ao mês.
No âmbito da União, é a taxa SELIC, que abrange não apenas os juros, mas
também a inflação.
O STJ, na Súmula 523, diz que a taxa de juros de mora, incidente na repetição
de indébito de tributos estaduais, deve corresponder à taxa de juros do tributo pago
em atraso, sendo legítima a incidência da taxa SELIC para ambas as hipóteses,
125
quando houver previsão assim na legislação local, vedada a sua acumulação com
quaisquer outros índices.
Ex.: dono do frigorífico fornecerá para 10 açougues, sendo mais fácil recolher
os tributos antecipadamente das operações que incidirão do que fazer com que o
Estado cobre após dos 10 açougues.
O art. 150, §7º, da CF diz que a lei poderá atribuir ao sujeito passivo da
obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou
contribuição. É a autorização da substituição tributária.
Ainda, a CF admite que seja atribuído por lei a condição de responsável pelo
pagamento de imposto ou contribuição em operação cujo fato gerador ocorrerá
posteriormente. Neste caso, fica assegurada a imediata e preferencial restituição da
quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido.
126
operação for inferior à presumida (Inf. 844).
O art. 168 do CTN fala do direito de pleitear a restituição e a sua extinção após
o decurso de 5 anos.
Ou seja, após 5 anos, está extinto o direito de pedir a restituição. Esses 5 anos
são contados da cobrança ou do pagamento de tributo indevido, ou do pagamento
maior do que o devido.
O prazo de 5 anos também começa a ser contado do dia em que o erro ocorreu
na identificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota aplicável, do erro
no cálculo do montante devido, no erro da elaboração ou conferência de documento
de pagamento.
O art. 3º da LC 118 diz que, para efeito de interpretação do art. 168, I, do CTN,
que é o direito de restituição, a extinção do crédito tributário ocorre, no caso de
tributo sujeito à homologação, no momento do pagamento do crédito antecipado.
Atente-se aqui, pois a regra diz que, no tocante ao direito de restituição, será
considerado o prazo de 5 anos a contar do momento do pagamento.
Mas o STF diz que, quando do advento da LC 118, a orientação que estava
consolidada no STJ era no sentido de que os tributos sujeitos a lançamento por
homologação tinham um prazo de pedido de homologação ou compensação de
indébitos de 10 anos, contados da ocorrência do seu fato gerador.
127
A LC 118, embora tenha se pronunciado ou autoproclamado como
interpretativa, implicou uma inovação normativa, pois reduziu o prazo de 10 anos, já
consagrado na jurisprudência, para o prazo de 5 anos, contados da data do pagamento
indevido.
128
A jurisprudência diz que o prazo para anular nunca pode ser inferior a 2 anos.
Ex.: o João queria anular e promoveu uma ação com 1 ano e 11 meses, quando ele
promoveu, houve a interrupção do prazo. Quando o representante da Fazenda Pública
foi intimado começa a conta mais 1 ano. Supondo que ele foi intimado no outro dia,
haverá 1 ano e 11 meses mais 1 ano.
Se for somado 1 mês com 1 ano, haverá 1 ano e 1 mês. Todavia, o STF diz que
o prazo mínimo é de 2 anos.
Portanto, a regra é:
129
O STJ entende que a declaração de inconstitucionalidade da lei instituidora
do tributo, em controle concentrado pelo Supremo ou a resolução do Senado que
suspende a eficácia, quando o STF declara a inconstitucionalidade em sede de controle
difuso, é despicienda para fins de contagem do prazo prescricional, tanto em relação
aos tributos sujeitos a lançamento por homologação quanto em relação aos tributos
sujeitos a lançamento de ofício.
Veja, os efeitos sobre o crédito tributário da prescrição são iguais aos efeitos
da decadência.
Os arts. 157, I e art. 158, I, ambos da CF, dizem que pertencem aos Estados, ao
DF e aos municípios o produto da arrecadação do imposto da União sobre renda e
sobre proventos de qualquer natureza incidentes na fonte, sobre rendimentos pagos
a qualquer título por eles, por suas fundações ou autarquias, que instituírem e
mantiverem.
130
a restituição do imposto de renda retido na fonte, de quem é a legitimidade passiva
para figurar na demanda?
131
DIREITO TRIBUTÁRIO
I. Introdução
Não há previsão no CTN sobre o que é exclusão. Excluir é impedir que o crédito
tributário se constitua, nascendo antes do lançamento.
O parágrafo único do art. 175 do CTN diz que a exclusão do crédito tributário
não dispensa o cumprimento das obrigações acessórias.
• Limitações constitucionais
a) Limitações constitucionais
Segundo a CF, em seu art. 150, §6º, qualquer isenção ou anistia, relativas a
impostos, taxas ou contribuições, somente poderá ser concedida por lei específica
que regule especificamente a matéria ou o correspondente tributo. Essa é a limitação
de cunho constitucional para regular a anistia.
132
Estados ou municípios. Veda-se a isenção heterônoma! Pelo princípio da simetria, o
Estado não pode conceder isenções de tributos municipais, sob pena de violação do
pacto federativo.
Cabe ressaltar que as imunidades são sempre heterônomas, pois não derivam
da autonomia do ente tributante, e sim da própria Constituição Federal.
A LRF diz que a concessão de anistia e a isenção, se não for dada em caráter
geral, depende do atendimento das regras contidas na Lei de Responsabilidade Fiscal.
IV. Isenção
133
um tributo devido. Seria uma espécie de perdão. É a corrente adotada pela
jurisprudência!
Outra parcela diz que a isenção é uma exceção à hipótese legal de incidência
do tributo. Neste caso, o tributo nem chega a nascer. É adotada pela doutrina.
a) Tipologia da isenção
Os arts. 176 a 179 do CTN falam dessa isenção prevista em contrato, referindo-
se aos chamados protocolos de intenção, que tem caráter extrafiscal. O ente político,
134
para atrair investimento, firma contrato, prometendo que vai conceder isenção de
determinados tributos ao sujeito.
Na verdade, essas previsões contratuais são inócuas, visto que é a lei específica
que concede a isenção. Essa previsão em contrato é uma promessa de que o
governante vai se esforçar para que uma lei concessiva de isenção venha a ser
implantada.
O CTN, no art. 177, diz que, salvo disposição de lei em sentido contrário, a
isenção não é extensiva:
O STF tem decisão dizendo que o Poder Judiciário não pode conceder, ainda
que sob o fundamento de isonomia, o benefício da exclusão do crédito tributário em
favor daquele que o legislador não contemplou. O Poder Judiciário somente pode ser
legislador negativo, e não positivo.
Portanto, a isenção concedida à categoria “A” não poderá ser concedida pelo
Judiciário à categoria “B”.
d) Revogabilidade
O art. 178 do CTN diz que a isenção não é revogável por lei superveniente se
esta isenção for concedida cumulativamente, por prazo certo, em função de
135
determinadas condições.
• Seja condicionada
O art. 104, III, do CTN diz que os dispositivos de lei, referidos a impostos sobre
o patrimônio ou renda (IR, ITR, IPVA, IPTU, ITBI), que extinguem ou reduzem
isenções, entram em vigor no primeiro dia do exercício financeiro seguinte àquele
em que ocorra a sua publicação, salvo se a lei dispuser de maneira mais favorável ao
contribuinte.
136
anterioridade, geral e nonagesimal.
137
V. Anistia
Não se confunde com a remissão, a qual perdoa o crédito tributário que já foi
constituído. A anistia é o perdão da infração já ocorrida, mas cujo crédito ainda não
foi lançado. A remissão é o perdão do crédito já lançado, já constituído.
Não podem ser agraciados com anistia os atos com dolo, fraude ou
simulação, bem como aqueles atos resultantes de conluio, salvo, no caso de conluio,
se houver uma disposição legal em sentido contrário.
b) Tipologia da anistia
138
No tocante a tipologia, a anistia poderá ser:
Quando for anistia de caráter limitado, significa que a limitação poderá ser
referir:
Ex.: concessão de anistia para quem pagar até o dia 30 do mês seguinte os
tributos devido. Se o sujeito conseguir baixar os boletos do site da fazenda com 50%
de desconto, não há necessidade de despacho da autoridade administrativa. Veja, foi
limitada a anistia, pois havia um recolhimento com prazo determinado pela lei. Não
houve necessidade de despacho da autoridade.
139
2. Garantias e preferências do crédito tributário
I. Introdução
Garantias nada mais são do que instrumentos que vão assegurar que
determinados direitos sejam fruídos. A pessoa tem a garantia de que poderá usufruir
do direito que possui.
Via de regra, todo o patrimônio do devedor responde pelas dívidas que tem,
em especial as dívidas tributárias.
Nem mesmo bem gravado com ônus real ou com cláusula de inalienabilidade,
ou de impenhorabilidade, vão fugir da responsabilidade patrimonial por dívidas
tributárias (art. 184, CTN).
Se, após haver a inscrição de uma dívida em dívida ativa, o sujeito vender um
bem, haverá uma presunção relativa de fraude.
140
A verdade é que a partir de o momento em que o crédito tributário é
regularmente inscrito em dívida ativa, qualquer alienação de bens ou de rendas será
presumida pela lei como fraude (art. 185, CTN).
Supondo que não apresente bens à penhora e nem sejam encontrados bens
penhoráveis. Neste caso, o juiz deverá determinar de ofício a indisponibilidade de
bens e direitos do devedor (art. 185-A).
Como o juiz vai expedir ordem para indisponibilidade de bens e direitos para
vários órgãos, é possível que o número de bens indisponíveis ultrapasse o valor
efetivamente devido pelo sujeito passivo. Neste caso, assim que o magistrado tomar
conhecimento deste excesso (excesso de indisponibilidade), ele sustará o excesso
imediatamente (§1º do art. 185-A).
III. Preferências
Pelo CTN, o crédito tributário, via de regra, prefere a qualquer outro, seja qual
for sua natureza ou tempo de constituição. A exceção se refere a créditos de natureza
do trabalho ou de acidente do trabalho.
141
No caso de falência, alguns tipos de crédito vão preferir ao crédito tributário,
tais como os créditos extraconcursais e os créditos com garantia real.
• Créditos extraconcursais
• Créditos tributários
a) Multas tributárias
A ordem é a seguinte:
• Créditos extraconcursais
• Créditos tributários
• Créditos quirografários
142
• Créditos subordinados
d) Concurso de preferências
143
Há concurso de preferências quando há mais de uma pessoa jurídica de direito
público credora do mesmo devedor que tem patrimônio insuficiente.
O art. 187, parágrafo único, do CTN fala da preferência entre pessoas jurídicas
de direito público, seguindo a ordem abaixo:
• União
A Lei de Execução Fiscal vai repetir este conteúdo, mas vai acrescentar a
referência às respectivas autarquias dos entes políticos.
e) Quitação
144
de débito. Faz as vezes de CND a certidão positiva com efeitos de negativa (CPEN).
3. Administração tributária
I. Introdução
II. Fiscalização
O art. 195 do CTN diz que, para os efeitos da legislação tributária, não têm
aplicação quaisquer disposições legais excludentes ou limitativas do direito de
145
examinar mercadorias, livros, arquivos, documentos, papéis e efeitos comerciais ou
fiscais, dos comerciantes industriais ou produtores, ou da obrigação destes de exibi-
los.
O STF, em sua Súmula 439, diz que estão sujeitos à fiscalização tributária ou
previdenciária quaisquer livros comerciais, desde que limitado ao ponto objeto de
fiscalização.
146
administrativa tributária. Se não atender no prazo de 10 dias, haverá crime omissivo
próprio.
Os meios hábeis para cobrança de créditos não pagos à Fazenda Pública são as
cobranças, sejam administrativas ou judiciais, na forma da execução fiscal.
Veja, não significa que após o período de 5 anos poderá ser destruídos os livros,
147
mas apenas quando ocorrer a prescrição. Se durante este prazo ocorrer uma causa
suspensiva do crédito tributário, este prazo ultrapassará o prazo de 5 anos.
Segundo a Súmula 555 do STJ, quando não houver declaração do débito, o prazo
decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário conta-se
exclusivamente na forma do art. 173, I, do CTN, nos casos em que a legislação atribui ao
sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade
administrativa.
Portanto, até que tenha início a ação fiscal, pode-se ter denúncia espontânea
com seus benefícios, mas se o sujeito já foi notificado do termo inicial, não caberá mais
denúncia espontânea.
V. Intimações escritas
148
a) Dever de informar
O art. 197 do CTN diz que, mediante intimação escrita, são obrigados a prestar
todas as informações que disponham com relação a bens, negócios ou atividades de
terceiros:
• Os inventariantes;
c) Prova emprestada
149
com que o ente tributante de uma esfera se aproveite de material probatório levado
por outra.
Ou seja, a prova emprestada será possível, mas terá uma base indiciária. Dessa
forma, o outro ente investigará, analisar a ocorrência dos fatos geradores e lançar a
obrigação com os respectivos créditos tributários.
O art. 200 do CTN diz que as autoridades fiscais podem requisitar auxílio das
forças públicas.
Ainda que o sujeito não esteja praticando fato definido como crime ou
contravenção, se estiver demonstrado que a intervenção da polícia para o
150
cumprimento da legislação tributária, então a autoridade tributária poderá requisitar
o auxílio da força pública.
151
Segundo o §3º do art. 198, não é vedada a divulgação de informações relativas
a:
• parcelamento ou moratória
b) Sigilo bancário
Segundo o STF, não há quebra de sigilo, mas tão somente uma transferência
de informações sigilosas no âmbito da administração pública, sendo uma previsão
constitucional. O sigilo das instituições financeiras não é oponível ao fisco, tendo eles
acesso para identificar patrimônio, rendimentos ou atividades econômicas do
contribuinte.
152
DIREITO TRIBUTÁRIO
Dívida é quando alguém deve pagar a outrem alguma coisa. A dívida ativa é um
termo utilizado para que se possa fazer referência a créditos que a Fazenda Pública
têm, créditos esses não pagos na data do vencimento, e por isso escrito em registros
próprios da fazenda pública.
O art. 201 do CTN define a dívida ativa tributária como aquela dívida
decorrente de um crédito tributário.
153
Na vida judicial, no entanto, poderá questionar o crédito tributário, visto que
cabíveis os embargos à execução.
Mas esta disposição da LEF só é aplicável para créditos não tributários, pois
em matéria tributária exige-se a disposição desse ponto por lei complementar. A LEF
não tem natureza de lei complementar, e sim lei ordinária.
• Data da inscrição
Havendo algum erro na CDA, haverá uma causa de nulidade da CDA. Mas esta
nulidade poderá ser sanada até a decisão judicial de 1ª instância.
154
Segundo o STJ, a ausência de prévio processo administrativo não enseja a
nulidade da Certidão de Dívida Ativa nos casos de tributos sujeitos a lançamento de
ofício. Com efeito, cabe ao contribuinte impugnar administrativamente a cobrança
tributária e não ao fisco que, com observância da lei aplicável ao caso, lançou o tributo.
O STJ já decidiu que deve ser extinta a execução fiscal que, por erro na CDA
quanto à indicação do CPF do executado, tenha sido promovida em face de pessoa
homônima. Em princípio, a indicação equivocada do CPF do executado constitui
simples erro material, que pode ser corrigido, na forma do art. 2º, § 8º, da Lei
6.830/1980, porque, em regra, não modifica o polo passivo se os demais dados como
nome, endereço e número do processo administrativo estiverem indicados
corretamente.
X. Certidão negativa
155
Certidão negativa prova que houve a quitação do tributo, ou seja, o sujeito está
adimplente para com a fazenda pública.
O STJ, na Súmula 446, diz que, declarado e não pago o débito tributário pelo
contribuinte, é legítima a recusa de expedição de certidão negativa ou mesmo de
certidão positiva com efeitos de negativa.
Essa certidão traz débitos, mas estes débitos estão garantidos pela penhora de
bens ou não são passíveis de cobrança imediata, pois o crédito ainda não venceu, ou
a exigibilidade está suspensa, não podendo ser cobrado no momento.
156
O STJ, em sede recursos repetitivos, decidiu que o contribuinte pode, depois
do vencimento da sua obrigação, e antes da execução, garantir o juízo de forma
antecipada para então obter certidão positiva com efeitos de negativa. Ou seja,
admite-se a garantia do juízo de forma antecipada.
Ex.: João deve 100 mil para o fisco. Este valor está vencido. Por outro lado, a
execução fiscal ainda não foi ajuizada, ou seja, os bens ainda não foram penhorados.
A consequência disso é que se pedir uma certidão sairá uma certidão positiva, sem
efeitos de negativa. Para obter uma certidão positiva com efeitos de negativa, João
poderá dar um bem em garantia para obter a certidão.
Segundo o art. 208 do CTN, a certidão negativa, expedida com dolo ou fraude,
que contenha um erro contra a fazenda pública responsabiliza pessoalmente o
funcionário que expedir esta certidão. Ele será responsável pelo crédito tributário e
pelos juros de mora acrescidos, não se excluindo eventual responsabilidade criminal
ou funcional deste funcionário público.
Perceba que para esta responsabilização pessoal do agente público exige que
tenha havido dolo ou fraude. Se esta conduta se deu por culpa, ele não será
responsabilizado pessoalmente.
157
descumprimento de uma norma penal. Fala-se de crimes.
158
O art. 137 do CTN excepcionará esta regra de responsabilidade objetiva,
trazendo 3 hipóteses em que não há responsabilidade objetiva, sendo, portanto,
responsabilidade subjetiva nos seguintes casos:
Neste caso, para responsabilizar o mandatário ou gerente é preciso que ele tenha
agido com dolo específico, por meio de responsabilidade subjetiva.
O CTN, em seu art. 138, diz que a responsabilidade é excluída pela denúncia
espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo
devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela
autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de apuração
pela autoridade administrativa.
159
pode ser usada para a obrigação tributária principal, não cabendo para obrigações
acessórias.
Para que ocorra essa espontaneidade, é preciso que o sujeito dê essa notícia
antes do início de qualquer medida de fiscalização relacionada com aquela infração.
Não poderá invocar o art. 138 do CTN, salvo se tiver feito o recolhimento
integral, razão pela qual não seria necessário fazer a declaração.
160
a) Crimes contra a ordem tributária praticados por particulares
Segundo a Lei 8.137/90, em seu art. 1º, diz que constitui crime contra a ordem
tributária suprimir ou reduzir tributo, ou contribuição social e qualquer acessório,
mediante as seguintes condutas:
161
Veja, trata-se de um crime de ação vinculada, visto que traz as condutas que
deverão ser incriminadas.
Se o contribuinte não realiza tal ato com vistas a não pagar o tributo devido ou
a reduzir o seu valor, comete o mesmo crime daquele que presta informação
incompleta. A circunstância de o Fisco dispor de outros meios para constituir o crédito
162
tributário, ante a omissão do contribuinte em declarar o fato gerador, não afasta a
tipicidade da conduta. O arbitramento efetivado é uma medida adotada pelo Fisco
para reparar a evasão decorrente da omissão e uma evidência de que a conduta
omissiva foi apta a gerar a supressão ou, ao menos, a redução do tributo na apuração.
Assim, segundo entendeu o STJ, a omissão na entrega da antiga Declaração de
Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ) consubstanciava conduta
apta a firmar a tipicidade do crime de sonegação fiscal previsto no art. 1º, I, da Lei
nº 8.137/90, ainda que o Fisco dispusesse de outros meios para a constituição do
crédito tributário. Obs: a DIPJ foi substituída pela Escrituração Contábil Fiscal (ECF)
(Inf. 579, STJ).
Segundo o art. 2°, constitui crime da mesma natureza, portanto, crime contra
a ordem tributária:
163
Tais crimes terão a pena de detenção, de 6 meses a 2 anos, e multa.
O STF entende que os delitos do art. 1º são de natureza material até o inciso
IV, exigindo-se a constituição definitiva do crédito tributário para a persecução penal.
164
de lançar ou cobrar tributo ou contribuição social, ou cobrá-los
parcialmente.
Ou seja, o indivíduo reteve o valor do FGTS, mas não repassou ao fisco. Ele era
o responsável e não contribuinte.
O §3º diz que é facultado ao juiz deixar de aplicar a pena ou aplicar somente
a de multa se o agente for primário e de bons antecedentes, desde que:
165
sendo o mínimo para o ajuizamento de suas execuções fiscais
166
pagas ou creditadas e demais fatos geradores de contribuições sociais
previdenciárias:
O §4º afirma que o valor de R$ 1.510,00 será reajustado nas mesmas datas e
nos mesmos índices do reajuste dos benefícios da previdência social.
f) Lei 10.684/03
Esta lei ainda afirma que ficará igualmente suspensa a prescrição criminal.
167
O STF entende que a Lei 10.684/03 deve incidir em todas as formas de
parcelamento que lhe foram anteriores, pois se trata de lei mais benéfica, motivo
pelo qual deve retroagir situações já acobertadas pelo manto da coisa julgada.
Alguns tribunais vêm admitindo que, no caso de uma situação difícil e grave
pela qual passa a empresa, a ponto de inviabilizar operações normais da empresa, se
houver a falha no recolhimento de contribuições previdenciárias, que foi retida do
empregado, ou seja, não restaria configurado o crime de apropriação indébita
previdenciária.
h) Princípio da insignificância
Tanto para o STJ quanto para o STF o valor devido não pode ultrapassa 20 mil
reais, visto que os mencionados tribunais aplicam a portaria da fazenda, a qual deixa
de exigir execução fiscal, caso o valor devido não ultrapasse aquele montante.
4. Impostos federais
I. Imposto de Importação
b) Base de cálculo
Base de cálculo é o valor que será tido como referência para efetuar o cálculo
do tributo devido. A base de cálculo é definida com base no tipo de alíquota que será
utilizada:
170
de produto levado à leilão, a base de cálculo será o preço de arrematação.
c) Alíquotas
O parágrafo único diz que a mercadoria ficará sujeita aos tributos vigorantes
na data em que a autoridade aduaneira efetuar o correspondente lançamento de
ofício no caso de:
e) Tributação exclusiva
171
• Energia elétrica
• Serviços de telecomunicações
• Derivados de petróleo
• Combustíveis
• Minerais
a) Fato gerador
b) Contribuinte e responsáveis
Será responsável:
• Depositário
• Transportador
c) Base de cálculo
d) Alíquotas
172
Em relação às alíquotas, o regulamento aduaneiro, no art. 215, diz que o
imposto será calculado com a aplicação da alíquota com 30% sobre a base de cálculo.
e) Lançamento
Proventos de outra natureza são todas as outras coisas que são acréscimos
patrimoniais. Quaisquer outros acréscimos patrimoniais que não estejam
compreendidos no conceito de renda são considerados proventos de qualquer
natureza.
O STJ, na Súmula 262, diz que incide IR sobre o resultado das aplicações
financeiras realizadas por cooperativas. Isso porque essas aplicações não
173
consubstanciam atos cooperativos, motivo pelo qual incide imposto de renda sobre o
resultado da aplicação, por conta de acréscimo patrimonial de ato não cooperativo.
a) Disponibilidade jurídica
b) Disponibilidade econômica
c) Indenização
Tanto é que o STJ diz, na Súmula 125, que o pagamento de férias não gozadas
por necessidade de serviço não estão sujeitas ao imposto de renda.
174
Indenização decorrente de adesão de programa de demissão voluntária não
está sujeita a imposto de renda (Súmula 215).
A Súmula 498 do STJ diz que não incide imposto de renda sobre indenização
por danos morais, pois é indenização e não acréscimo patrimonial.
d) Contribuinte e responsável do IR
175
Contribuinte do IR é quem é o titular da disponibilidade jurídica ou econômica.
e) Base de cálculo
Para pessoa jurídica, o IR poderá incidir sobre o lucro real ou sobre o lucro
presumido.
Porém, se o caso era de lucro real e o contribuinte fez de tudo para não apurar,
a autoridade administrativa poderá promover o lucro arbitrado.
f) Lançamento do IR
Se optar pelo lucro real, poderá optar por fazer esta apuração anual, e não
trimestral, caso em que fará uma antecipação mensal que acredita que deverá de
pagar no final do ano.
176
Segundo o STF, na Súmula 584, o imposto de renda calculado sobre
rendimentos do ano-base, aplica-se à lei vigente no exercício financeiro em que deve
ser apresentada a declaração. Ex.: Apura-se o quanto foi auferido no dia 31 de
dezembro, mas como somente será declarado no dia 30 de abril do ano subsequente
será aplicada a lei vigente do momento em que a declaração é apresentada.
a) Fato gerador
177
estabelecimento do importador, salvo se, entre o desembaraço aduaneiro e a saída
do produto do estabelecimento do importador, o produto tenha sido objeto de
industrialização.
• Importador
• Industrial
• Transportador
• Possuidor
O STF entende que incide IPI na importação de veículo automotor por pessoa
natural, ainda que não desempenhe atividade empresarial e o faça para uso próprio.
c) Base de cálculo
178
Nas demais operações, a base de cálculo será o preço da operação,
representada pelo valor do produto, acrescido do valor do frete e demais despesas
adicionadas para cobrança feita pelo comprador.
d) Alíquotas
O IPI terá suas alíquotas proporcionais. Isto é, estas alíquotas estão registradas
na tabela de incidência de IPI (TIPI).
As alíquotas do IPI poderão ser alteradas por ato do Poder Executivo, mas
desde que observados os parâmetros legais.
e) Lançamento do IPI
f) Não cumulatividade
Além disso, o IPI está sujeito à não cumulatividade, de maneira que haja a
compensação do imposto devido em cada operação com o montante que já foi
cobrado na operação anterior.
Se na operação anterior foi pago 5 mil reais a título de IPI, mas nesta operação
se o imposto fosse de 1000 reais, é necessário descontar os 500 que já foram pagos,
devendo o sujeito recolher apenas os 500 reais.
179
O STJ entende que é devida a correção monetária ao creditamento do IPI
quando há a oposição ao seu aproveitamento em decorrência de uma resistência
que se mostra ilegítima por parte do fisco. É o teor da Súmula 411.
O que é dito é que se o indivíduo comprou um produto sem IPI, significa que
ele não recolheu nada. Diante disso, não poderá ser creditar desse IPI na hora da
venda.
g) Imunidade
180
DIREITO TRIBUTÁRIO
a) Fato gerador
6. Crédito
• Câmbio
• Seguro
→ Operações de crédito
→ Operações de câmbio
→ Operações de seguro
181
Neste caso, o fato gerador ocorre quando há a aquisição, resgate, cessão,
repactuação, pagamento para liquidação de títulos e valores mobiliários.
b) Contribuinte e responsáveis
c) Base de cálculo
d) Alíquotas
• Princípio da legalidade
Isso porque as alíquotas poderão ser alteradas por ato do Poder Executivo,
motivo pelo qual tem incidência imediata.
a) Fato gerador
182
O fato gerador do ITR é a propriedade, domínio útil ou a posse de um imóvel
rural.
Em relação ao ITR, as pequenas glebas rurais estão imunes ao ITR, desde que
o seu proprietário as explore e não possua outro imóvel.
A pequena gleba rural vai depender de onde está a gleba rural, pois o art. 2º
da Lei 9.393/96 diz que a pequena gleba rural é área igual ou inferior a 100 hectares,
situada na Amazônia Ocidental ou no Pantanal, mato-grossense ou sul-mato-
grossense.
Por outro lado, será de até 50 hectares a pequena gleba rural, caso esteja
localizada no polígono das secas ou na Amazônia oriental.
Segundo o STJ, não incide IPTU, mas apenas o ITR sobre o imóvel localizado
na zona urbana do município, desde que esse imóvel seja utilizado para fins de
atividade rural.
b) Base de cálculo
Caso tenha que regular, será necessário lei complementar para a instituição
do imposto.
Essas regras também valem para quando a União se vale da sua competência
para instituir contribuições residuais.
2. Impostos estaduais
184
• Fiscal: tem como função principal a arrecadação.
a) Fato gerador
• Doação
b) Competência
Caso a doação se dê por pessoa que resida no exterior, ou por pessoa que
residia no exterior, quando do seu falecimento, ou que teve o inventário processado
no exterior. Tais hipóteses demandam regulamentação por meio de lei complementar.
c) Base de cálculo
d) Alíquota
185
Hoje, a alíquota máxima para o ITCMD é de 8% sobre o valor imóvel,
conforme a Resolução do Senado.
a) Fato gerador
• Circulação de mercadoria
Segundo o art. 155, §2º, IX, CF, o ICMS incide sobre a entrada de bem ou
mercadorias importadas do exterior, seja por pessoa física ou pessoa jurídica, ainda
que não seja contribuinte habitual do ICMS, qualquer que seja a finalidade dessa
mercadoria importada. Também vai incidir ICMS sobre o serviço prestado no
186
exterior, cabendo o imposto ao Estado destinatário.
Por essa razão, incide ICMS sobre o importador que comprou o carro para ele
mesmo, mesmo que não seja contribuinte habitual do imposto.
O art. 155 da CF, §2º, IX, “b”, diz que o ICMS incide sobre o valor total da
operação, quando mercadorias forem fornecidas com serviços não compreendidos
na competência tributária dos municípios.
Portanto, são serviços que não incidirão sobre eles ISS, motivo pelo qual
incidirá ICMS sobre o valor total.
A Súmula 166 o STJ estabelece que não constitui fato gerador do ICMS o
simples deslocamento de mercadoria de um para outro estabelecimento do mesmo
contribuinte.
O STJ entende que incide ICMS sobre o valor da venda a prazo constante da
nota fiscal, pois este seria o valor da operação, ainda que o pagamento seja a prazo.
O STJ entende que a empresa de construção civil não está obrigada a pagar
ICMS sobre mercadorias adquiridas como matéria-prima em operações
interestaduais, conforme Súmula 432.
e) Contribuintes do ICMS
f) Base de cálculo
Não devem compor esta base de cálculo valores que não guardem relação com
aquela operação mercantil tributário. Portanto, os juros de um financiamento não
devem integrar a base de cálculo de um ICMS.
O art. 155, §2º, XI, CF diz que o ICMS não compreenderá, em sua base de
cálculo, o montante do imposto sobre produtos industrializados, quando a
operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à
industrialização ou à comercialização, configure fato gerador dos dois impostos.
Veja, o valor do IPI não vai estar inserido para calcular o valor do ICMS devido
quando a mesma operação justificar a incidência dos dois impostos.
No mesmo sentido, o STJ entendeu que o ICMS integra a sua própria base de
cálculo, sendo isso chamado de ICMS "por dentro" ou "cálculo por dentro". O ICMS
por dentro está previsto no art. 13, § 1º, I, da LC 87/96, sendo considerado
constitucional pelo STF. Essa mesma regra aplica-se para o ICMS substituição
tributária, considerando que se trata do mesmo tributo. Assim, ainda que se adote a
substituição tributária como forma de arrecadação de ICMS, é legal aplicar-se a
sistemática do "cálculo por dentro" (Inf. 585).
189
g) Não cumulatividade
Uma das características do ICMS é a não cumulatividade. Isso quer dizer que
se compensa na próxima operação tudo que foi pago na operação anterior.
h) Alíquotas
190
não poderão ser inferiores às alíquotas interestaduais.
Como dito, via de regra, a alíquota interna acaba sendo superior à alíquota
interestadual.
191
A regra é: o Estado de destino fica com a diferença entre a alíquota interna e
a alíquota interestadual.
O ADCT impõe uma regra de transição em razão dessas inovações trazidas pela
EC 87/2015, dizendo que, no caso operações e prestações que destinem bens ou
serviços a consumidor final não contribuinte que resida em outro Estado, o imposto
correspondente entre a alíquota interna e a alíquota interestadual, será partilhado
entre os Estados de origem e destino, na seguinte proporção:
• Para o ano de 2015: 20% para o Estado de destino e 80% para o Estado de
origem;
• Para o ano de 2016: 40% para o Estado de destino e 60% para o Estado de
origem;
• Para o ano de 2017: 60% para o Estado de destino e 40% para o Estado de
origem;
• Para o ano de 2018: 80% para o Estado de destino e 20% para o Estado de
origem;
i) Imunidades
192
• Ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou como instrumento
cambial
Como a CF/88 e a LC 87/96 determinaram que não deveria incidir ICMS nas
operações e prestações destinadas ao exterior, houve uma perda de arrecadação dos
Estados, motivo pelo qual foi prevista uma forma de compensação por meio da qual a
União deveria transferir recursos aos Estados.
193
Distrito Federal, considerando os critérios dispostos no art. 91 do ADCT.
• Calcular o valor das quotas a que cada um fará jus, levando em conta os
entendimentos entre os Estados-Membros e o Distrito Federal realizados no
âmbito do Conselho Nacional de Política Fazendária (Confaz)
j) Convênios de ICMS
O art. 155, §2º, XII, ‘g’, CF diz que, no tocante ao ICMS, cabe à lei
complementar regular a forma de como, mediante deliberação dos Estados e do DF,
isenções, incentivos e benefícios fiscais vão ser concedidos ou vão ser revogados.
Por isso, isenções, incentivos e benefícios fiscais devem ser regulados por lei
complementar.
Segundo o art. 150, §7º, CF, a lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação
tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo
fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial
restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido.
Exemplo dado por Ricardo Alexandre: “A” é uma refinaria de combustíveis que
vende a gasolina para os distribuidores (“B”), que revendem para os postos de gasolina
(“C”), que, por fim, vendem ao consumidor final (“D”). Para o Estado é mais fácil cobrar
de “A” todo o tributo que incidirá sobre a cadeia produtiva. Assim, “A” pagará o
194
imposto por ele devido como contribuinte e também os impostos que irão incidir
sobre as vendas futuras (nesse caso, pagará como substituto tributário/responsável
tributário).
Assim, todo o tributo é pago de uma só vez por “A”, sendo calculado sobre o
valor pelo qual se presume que a mercadoria será vendida ao consumidor.
Esse cálculo do valor que se supõe que a mercadoria será vendida é feito
mediante a aplicação do regime de valor agregado estabelecido no art. 8º da LC
87/96, o qual estabelece que a base de cálculo, para fins de substituição tributária,
será:
195
Segunda - A base de cálculo do imposto para fins de substituição tributária será o valor
correspondente ao preço constante da tabela sugerido pelo órgão competente para a
venda a consumidor, e, na falta deste preço, o valor correspondente ao preço máximo
de venda a consumidor sugerido ao público pelo estabelecimento industrial.
Por tudo isso, o STJ decidiu que, no caso de venda de medicamentos de uso
restrito a hospitais e clínicas, a base de cálculo do ICMS/ST é o valor da operação de
que decorrer a saída da mercadoria (art. 2º, I, do DL nº 406/1968), e não o valor
correspondente ao preço máximo de venda a consumidor sugerido por fabricante de
medicamentos (Cláusula Segunda do Convênio nº 76/1994) (Inf. 588).
196
l) Outros casos jurisprudenciais
As normas gerais sobre o IPVA (fato gerador, base de cálculo, sujeito passivo
etc.) deverão ser previstas em uma lei complementar nacional a ser editada pelo
Congresso Nacional (art. 146, III, "a", da CF/88).
Ocorre que esta lei ainda não existe. Em razão disso, os Estados-membros
197
podem legislar plenamente sobre o tema, conforme autorizado pelo art. 24, § 3º da
CF/88, desde que respeitadas as demais regras constitucionais.
a) Fato gerador
Perceba que é apenas a propriedade que gera incidência de IPVA, e não a mera
detenção do veículo, o próprio uso ou mesmo a posse.
b) Base de cálculo
Essas tabelas sofrem uma atualização anual, sem que haja uma violação à
legalidade, eis que não a alteração da base de cálculo.
Ou seja, é possível que o Estado, nos últimos dias do ano, altere a tabela de
valor venal dos veículos e essa mudança já valha a partir de 1º de janeiro do ano
seguinte.
c) Alíquotas
Em outras palavras, a lei estadual não poderá estipular alíquotas menores que
aquelas fixadas pelo Senado. Isso com o objetivo de evitar que os Estados começassem
a colocar valores muito baixos de IPVA para "incentivar" os proprietários de carros a
198
emplacarem seus veículos nesses locais.
Dessa forma, a lei poderá prever que veículos utilitários poderão pagar
alíquotas menores que veículos de passeio. Exemplo quanto à utilização: táxis poderão
pagar alíquotas menores que veículos particulares.
d) Sujeito passivo
É o proprietário do veículo.
e) Lançamento do IPVA
O CTN não prevê a forma como o contribuinte deverá ser notificado de que
houve o lançamento de ofício e de que ele deverá pagar o tributo. Diante dessa lacuna,
a jurisprudência entende que a legislação que rege cada tributo poderá disciplinar o
meio idôneo para essa notificação.
No caso do IPVA, o envio do carnê é apenas uma modalidade, que não exclui
outras eventualmente mais convenientes para a Administração, como é o caso da
divulgação de um calendário de pagamento, com instruções para os contribuintes
fazerem o pagamento.
199
Isso significa que a cientificação do contribuinte para o recolhimento do IPVA
pode ser realizada por qualquer meio idôneo, como o envio de carnê ou a publicação
de calendário de pagamento, com instruções para o pagamento, conforme decidiu o
STJ.
3. Impostos municipais
Trata-se de um imposto:
200
caráter extrafiscal (forma de estimular o cumprimento da função social da
propriedade);
a) Fato gerador
As ficções jurídicas estabelecidas no art. 80 do CC, que fala sobre direitos reais
sobre imóveis, direito à sucessão aberta, direitos que asseguram direitos reais sobre
imóveis, são todos considerados por ficção jurídica como bens imóveis.
b) Zona urbana
A definição de zona urbana por lei municipal não é suficiente para incidência
do IPTU.
Segundo o art. 32, §1º, do CTN, entende-se como zona urbana a definida em
lei municipal, desde que seja observado o requisito mínimo da existência de
melhoramentos indicados em pelo menos 2 dos incisos seguintes, construídos ou
mantidos pelo Poder Público:
• Abastecimento de água;
201
• Rede de iluminação pública, com ou sem posteamento para distribuição
domiciliar;
Havendo conflito entre ITR e IPTU, é necessário analisar o critério espacial, mas
também o critério da destinação do imóvel, pois o STJ entende que não incide IPTU
nos imóveis de destinação rural, devendo incidir o ITR.
O fato de uma parte do imóvel urbano ter sido declarado área de preservação
permanente ou de restrição, como a proibição de construir, não impede que incida
IPTU sobre a área do imóvel todo. O que precisa para definir se vai haver a incidência
de ITR ou não é o fato de sua destinação.
c) Base de cálculo
202
Consequentemente poderá ser feita por ato do Poder Executivo, por meio de
decreto. A Súmula 160 do STJ diz que é defeso ao município atualizar o IPTU mediante
decreto em percentual superior ao índice oficial de correção monetária.
d) Alíquota
e) Lançamento
O fato gerador do IPTU vai se verificar na data eleita pela legislação municipal
para esta finalidade. Normalmente, a data é fixada no dia 1º de janeiro de cada ano,
sendo certo que o lançamento se dá de ofício.
f) Extrafiscalidade
A CF diz, em seu art. 182, §4º, que é facultado ao poder público municipal,
mediante lei específica, para a área incluída no Plano Direto, exigir, nos termos da lei
203
federal (Estatuto da Cidade), do proprietário do solo urbano não edificado,
subutilizado ou nem utilizado, que ele promova o seu adequado funcionamento, sob
pena de sucessivamente sofrer:
O §1º diz que a majoração da alíquota a ser aplicada a cada ano será fixada em
lei específica, mas a alíquota do ano seguinte não pode ser superior ao dobro da
alíquota do ano anterior. A alíquota ficará limitada ao máximo de 15%.
O §2º do art. 7º diz que, caso a obrigação de parcelar, edificar ou utilizar não
esteja atendida em 5 anos, o município vai manter a alíquota máxima do IPTU,
podendo, em algum momento, promover a desapropriação.
g) Progressividade
Progressividade é uma técnica de tributação que tem como objetivo fazer com
que os tributos atendam à capacidade contributiva. Na prática, a progressividade
funciona da seguinte forma: a lei prevê alíquotas variadas para o imposto e o aumento
dessas alíquotas ocorre na medida em que se aumenta a base de cálculo. Assim, na
204
progressividade, quanto maior a base de cálculo, maior será a alíquota.
O IPTU é progressivo?
• Progressividade em razão do valor do imóvel (art. 156, § 1º, I): quanto maior
o valor do imóvel, maior a alíquota. Trata-se de progressividade fiscal (com o
objetivo de arrecadar mais).
I - Quanto aos imóveis residenciais: a) Para terrenos com valor venal até R$ 100
mil, alíquota de 5% (cinco por cento); b) Para terrenos com valor venal acima de R$ 100
mil e até R$ 500 mil, alíquota de 7% (sete por cento); c) Para terrenos com valor venal
acima de R$ 500 mil e até R$ 1 milhão, alíquota de 9% (nove por cento); d) Para
terrenos com valor venal acima de R$ R$ 1 milhão, alíquota de 10% (dez por cento).
205
II - Quanto aos imóveis não-residenciais: a) Para terrenos com valor venal até
R$ 100 mil, alíquota de 6% (seis por cento); b) Para terrenos com valor venal acima de
R$ 100 mil e até R$ 500 mil, alíquota de 8% (oito por cento); c) Para terrenos com valor
venal acima de R$ 500 mil e até R$ 1 milhão, alíquota de 10% (dez por cento); d) Para
terrenos com valor venal acima de R$ R$ 1 milhão, alíquota de 12% (doze por cento).
NÃO. Como vimos acima, antes da EC 29/2000, a CF/88 não previa, em seu
texto, a progressividade em razão do valor do imóvel. Para o STF, essa lacuna era
proposital e, não havendo previsão expressa, os Municípios estavam proibidos de
instituir a progressividade em razão do valor. Antes da EC 29/2000 só era válida uma
forma de progressividade no IPTU: a progressividade para cumprir a função social da
propriedade. Logo essas leis municipais que trouxeram progressividade fiscal antes da
EC 29/2000 eram inconstitucionais. Foi editada até uma súmula para expor esse
entendimento: Súmula 668-STF: É inconstitucional a lei municipal que tenha
estabelecido, antes da emenda constitucional 29/2000, alíquotas progressivas para o
IPTU, salvo se destinada a assegurar o cumprimento da função social da propriedade
urbana.
Imagine que esse art. 33 da Lei do Município XXX foi declarado inconstitucional
com base no entendimento exposto na Súmula 668-STF. A dúvida que surge agora é a
seguinte: com a declaração de inconstitucionalidade, os contribuintes estarão
dispensados de pagar o IPTU?
206
Qual será, no entanto, a alíquota que deverá ser paga? Suponha que João
possui um imóvel avaliado em R$ 2 milhões, ele pagará o IPTU com base em qual
alíquota?
207
DIREITO TRIBUTÁRIO
a) Fato gerador
O fato gerador do ITBI é a transmissão inter vivos por ato oneroso de bens
imóveis, de direitos reais sobre bens imóveis, com exceção dos direitos de garantia,
bem como da cessão de direitos à aquisição do bem imóvel.
Vale ressaltar que a CF diz que o ITBI não vai incidir sobre a transmissão sobre
bens e direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica para fins de realização
do capital social.
Além disso, não incide ITBI sobre a transmissão de bens e direitos decorrentes
de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo, no caso de cisão
ou extinção da pessoa jurídica, se a atividade principal do adquirente for a compra
e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou ainda o arrendamento
mercantil.
Esses são casos na imunidade, pois a não incidência do imposto está prevista
na Constituição.
b) Contribuinte e responsáveis
208
7. Tabeliães
c) Base de cálculo
A base de cálculo do ITBI é o valor venal do imóvel, ou dos bens e direitos que
estão sendo transmitidos.
d) Lançamento
a) Competência
209
estabelecimento, onde ele estiver domiciliado, na hipótese de serviço
importado (§ 1o do art. 1o);
210
• da limpeza e dragagem, no caso dos serviços descritos no subitem 7.18 da
lista anexa;
211
do local de onde o serviço é prestado.
Apesar dessas regras, o STJ entende que o município competente para impor
o ISSQN é aquele onde ocorre a devida prestação do serviço.
b) Fato gerador
• leasing operacional: não incide ISSQN. Há aqui uma locação com direito de
compra ao final do contrato.
212
O STJ, na Súmula 274, entende que o ISS incide sobre o valor dos serviços de
assistência médica, incluindo-se neles as refeições, os medicamentos e as diárias
hospitalares. Seria a soma dos valores gastos no hospital pelo paciente. Sobre este
valor incidirá o ISS.
c) Não incidência
d) Contribuinte
e) Base de cálculo
213
valores dos materiais fornecidos pelo prestador.
f) Alíquotas
Art. 8o-A. A alíquota mínima do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza é de 2% (dois
por cento). (Incluído pela Lei Complementar nº 157, de 2016)
2. Contribuições especiais
214
A diferença para os impostos é de que as contribuições especiais são
caracterizadas por terem uma destinação específica do seu produto, sendo
direcionadas para financiar uma atuação do estado em situações previstas na
Constituição Federal.
Por isso, o nome da contribuição diz muito sobre ela, como é o caso da
contribuição para custeio da seguridade social; contribuição para intervenção do
domínio econômico, etc.
Essas fontes de custeio poderão ser instituídas por lei ordinária. No entanto,
apenas novas fontes de custeio é que demandam lei complementar.
215
especificadas no próprio corpo da constituição, como contribuição do empregador,
do trabalhador, sobre receitas de concursos de prognósticos, etc.
No entanto, vale ressaltar que essas contribuições não incidirão sobre receitas
decorrentes de exportação.
As alíquotas das contribuições sociais podem ser ad valorem, tendo por base
o faturamento e também poderão ter por base de cálculo a unidade de medida a ser
adotada.
• Lucro da empresa
216
Veja, o conceito de empresa aqui é muito mais amplo.
O parágrafo único do art. 15 ainda diz que se equipara à empresa, para fins de
contribuição da seguridade social, o contribuinte individual e a pessoa física na
condição de proprietário ou dono de obra de construção civil, em relação a segurado
que lhe presta serviço, bem como a cooperativa, a associação ou a entidade de
qualquer natureza ou finalidade, a missão diplomática e a repartição consular de
carreiras estrangeiras.
É uma contribuição com uma alíquota especial, que se dará sobre o resultado
da comercialização da sua produção. Veja, essas pessoas praticam economia de
subsistência, motivo pelo qual contribuirão de forma especial.
a) Anterioridade nonagesimal
Por isso, a contribuição social não exige o aumento para que haja a
anterioridade nonagesimal, bastando a simples modificação.
d) Não cumulatividade
A CF diz, no art. 195, §12º, que cabe à lei ordinária definir quais setores da
economia para os quais as contribuições serão não cumulativas.
Segundo o art. 212, §5º, da CF, a educação básica pública terá como fonte
218
adicional de financiamento a contribuição social do salário-educação, recolhida
pelas empresas na forma da lei.
Quem pagará essa contribuição social do salário educação será paga pelas
empresas, ocorrendo-se na forma da lei. Trata-se de norma de eficácia limitada.
A Lei que trata disso é a Lei 9.424/96, estabelecendo que a contribuição social
do salário educação terá a alíquota de 2,5% sobre o total das remunerações pagas
ou creditadas aos segurados-empregados.
Segundo o art. 240 da CF, ficam ressalvadas do disposto no art. 195, que
instituem as contribuições, as atuais contribuições compulsórias dos empregadores
sobre a folha de salários, destinadas às entidades privadas de serviço social e de
formação profissional vinculadas ao sistema sindical.
219
O “Sistema S” são entidades paraestatais, recebendo essas contribuições
específicas instituídas pela União para o seu custeio.
Destaca-se aqui que as contribuições sociais residuais são instituídas por meio
dos seguintes requisitos:
• Competência da União
• Lei complementar
• Não cumulativas
220
normalmente (mas não necessariamente) se dá com o fomento de determinadas
atividades que interessam ao Estado.
Isso significa que não é possível cobrar uma alíquota menor do Estado em
relação àquela cobrada pela União. Na pior das hipóteses será cobrada a mesma
221
alíquota, a fim de não gerar uma crise maior na previdência.
3. Simples Nacional
I. Disposição constitucional
Segundo o art. 146, III, ‘d’, da CF, cabe à lei complementar estabelecer normas
gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre definição de
tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de
pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto
previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da
contribuição a que se refere o art. 239.
222
Portanto, tratamento especial, diferenciado e favorecido à microempresa e
empresa de pequeno porte não é apenas autorizado pela CF, mas também é um
mandamento constitucional.
O parágrafo único diz que a lei complementar de que trata o inciso III, d,
também poderá instituir um regime único de arrecadação dos impostos e
contribuições da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios.
Veja, há uma ordem constitucional para que uma lei complementar trata esse
tratamento favorecido às empresas de pequeno porte e microempresas.
223
Civil, devidamente registrados no Registro de Empresas Mercantis (Junta Comercial)
ou no Registro Civil de Pessoas Jurídicas, desde que:
Portanto:
• Pessoa jurídica de cujo titular ou sócio participe com mais de 10% do capital
de uma outra empresa não beneficiada pela lei complementar 123, desde
que a receita pública global ultrapasse o limite de R$ 4.8 milhões;
224
• Pessoa jurídica que participe do capital de outra pessoa jurídica;
225
deste artigo;
Veja, não estarão incluídos no Simples Nacional: ITR, IOF, II, dentre outros,
conforme art. 13, §1º, da LC.
Existem determinadas atividades que são vedadas pelo Simples Nacional, tais
como:
226
ou indireta, federal, estadual ou municipal;
• Empresas que possua débito com o Instituto Nacional do Seguro Social - INSS,
ou com as Fazendas Públicas Federal, Estadual ou Municipal, cuja
exigibilidade não esteja suspensa;
227
▪ 2. micro e pequenas vinícolas;
▪ 3. produtores de licores;
228
• Verificada a falta de comunicação de exclusão obrigatória;
229
• Omitir de forma reiterada da folha de pagamento da empresa ou de
documento de informações previsto pela legislação previdenciária,
trabalhista ou tributária, segurado empregado, trabalhador avulso ou
contribuinte individual que lhe preste serviço.
230