Tratamiento Contable de los Contratos de Arrendamiento

TRATAMIENTO CONTABLE DE LOS CONTRATOS DE

ARRENDAMIENTO DE ACUERDO CON LAS NIIF

El caso de los equipos de cómputo

Lo definido en términos generales

Con la adopción de las NIIF por disposición del Gobierno Nacional, las empresas deben aplicar lo
dispuesto por la NIC 17 (vigente a la fecha, modificada a partir del 2019) tratándose de empresa que se
rigen por las NIIF plenas, empresas consideradas como del grupo 1 dentro de la clasificación hecha para
efectos de la adopción de las normas. Las empresas que sean considerados como PYMES o
pertenecientes al grupo 2, deben aplicar las NIIF para PYMES sección 20.

Tanto las NIIF plenas como las NIIF para PYMES establecen que para efectos del tratamiento contable
de los contratos de arrendamiento, las empresas deben establecer el tipo de contrato a que corresponda
la operación, esto es: contrato de arrendamiento financiero o contrato de arrendamiento operativo.

Un contrato de arrendamiento se considera como financiero cuando cumpla una de las siguientes
condiciones:

1. El contrato considera la cesión de la propiedad del bien al final del plazo del mismo.

2. El contrato contempla dentro de las condiciones acordadas, la opción de compra al arrendatario.

3. El plazo del contrato coincida con la mayor parte de la vida útil del bien.

4. El valor presente de los pagos mininos (pagos a cargo del arrendatario) represente la casi totalidad
del valor razonable del bien a la fecha del contrato.

Si el contrato de arrendamiento no cumple con ninguna de las condiciones expuestas, el contrato se

considera como uno de arrendamiento operativo.

En el caso de los contratos de arrendamiento financiero, el arrendatario debe reconocer un activo, por el
menor de los valores presentes de los pagos mínimos y el valor razonable del bien. En ese mismo
momento y como contrapartida, debe reconocer una obligación financiera, un pasivo financiero.

El activo reconocido es objeto de depreciación y la obligación financiera objeto de amortización,

determinándose de acuerdo con las condiciones financieras, el monto de la amortización a capital y el
monto correspondiente a intereses de cada uno de los pagos por canon de arrendamiento realizado. El
valor correspondiente a los intereses se reconoce como un gasto financiero.

El caso particular de los equipos de cómputo.

Normalmente los contratos de arrendamiento de equipo de cómputo en general, tales como estaciones
de trabajo (torre, monitor, teclado y señalador), portátiles, equipo básico de impresión y servidores de
baja contextura, no incorporan la cláusula de opción de compra, pues teniendo en cuenta su relativa corta
vida útil, no resulta llamativo para una entidad alquilar los equipos por un espacio de tiempo y quedarse
con ellos al final del contrato, para luego, por razones de cambios en las configuraciones tecnológicas y
de rendimiento, tener que reemplazarlos. No obstante puede darse que el plazo del contrato de

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arrendamiento cubra la mayor parte de la vida útil del activo y lo que se pague en arrendamiento incluso
supere el valor del equipo. En este caso se cumpliría con la condición de considerarse como
arrendamiento financiero.

Sin embargo, la diferencia entre las magnitudes de tiempo de este tipo de contrato y la vida útil
considerada para efectos de depreciación, hace que prácticamente sea equivalente el tratamiento del
arrendamiento del equipo de cómputo como arrendamiento financiero o como arrendamiento operativo.
Luego, en las actuales circunstancias para facilidad del manejo y teniendo en cuenta que el efecto en los
estados financieros tendería a no ser material (de serlo habría que efectuarse el análisis con mayor
rigurosidad), incluso también para efectos fiscales, lo conveniente es tratar este tipo de arrendamiento
como si se tratara de un arrendamiento operativo.

Ahora bien, conviene también tener en cuenta que a partir del año 2019 las NIIF cambian el tratamiento
contable de los contratos de arrendamiento y a partir de esa fecha, tanto los arrendamientos financieros
como los operativos, van a ser tratados como un activo objeto de amortización durante el plazo del
contrato o la vida útil del activo, según sea el caso.

Finalmente, en las condiciones actuales y tratándose de contratos de arrendamiento de equipos de

cómputo básicos, se podría considerar que lo más conveniente es tratar el contrato de arrendamiento
como un arrendamiento operativo. Lo anterior sin perjuicio de considerar con mayor rigurosidad, los
factores relacionados con la cantidad de equipos, los valores incorporados y el uso de los mismos.
Eventualmente, frente a equipos de mayor representatividad en términos de uso, valor y de impacto en
el desempeño de la organización y al tenor de las condiciones establecidas por la NIC 17 y la sección 20,
se podría estar hablando de un contrato de arrendamiento financiero con las implicaciones contables que
representan, nuevamente, esto sería un caso excepcional, pero que puede suceder.

Anexo

Adjunto un documento complementario con algunos aspectos ya tratados, que pueden ser de ilustración
general.

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TRATAMIENTO CONTABLE DE LOS CONTRATOS DE

ARRENDAMIENTO
Introducción.
La adopción de las normas internacionales de información financiera NIIF introdujo una serie de
cambios significativos en el procesamiento contable y la preparación y presentación de estados
financieros de las entidades en general. En algunos casos los cambios significaron efectos importantes
que incluso hicieron que las empresas revisaran sus reglas de negocios y modelos de los mismos. Ese
puede ser el caso de los contratos de arrendamiento sobre los que inicialmente, se pensaría que no
habría un cambio importante, sin embargo, con lo considerado en la reforma tributaria se advierte que
es un aspecto que conviene revisar con cierto cuidado de cara a la información financiera y al impacto
en las operaciones, aspectos fiscales y reglas de negocio.

Antecedentes.
En Colombia como en cualquier parte del mundo las operaciones de arrendamiento se constituyen en
operaciones claves de negocios por las ventajas que ofrecen a los empresarios en materia de acceso a
inversiones de capital y el gerenciamiento de riesgos y barreras de salida en el ámbito de los negocios
y el manejo de las estructuras de capital y apalancamiento, las cuales, en ciertos negocios son de vital
importancia para el aprovechamiento de oportunidades en el mercado. También, es el caso de la
facilidad en la administración de activos que soportan la realización de las operaciones y en las que
es necesario optimizar los recursos de administración y control.

Fiscalmente, las operaciones de arredramiento se clasificaban como operaciones de arrendamiento

financiero y arrendamiento operativo. Un contrato de arrendamiento se consideraba financiero
cuando el mismo consideraba dentro de las condiciones la opción de compra, de no ser así, se
consideraba como arrendamiento operativo.

En el caso del arrendamiento financiero, el contribuyente capitalizaba para efectos fiscales el activo
objeto de arrendamiento y lo amortizaba durante un periodo de tiempo considerado como de vida útil,
siendo deducible del impuesto sobre la renta, el gasto por depreciación del activo. Al mismo tiempo,
reconocía la existencia de un pasivo financiero por el valor del contrato, el cual se amortizaba en el
tiempo según lo acordado con el arrendatario, normalmente una entidad financiera especializada en
operaciones de arrendamiento. El valor establecido como gasto financiero por concepto de intereses,
según el plan de pago acordado, se consideraba también como un gasto deducible del impuesto sobre
la renta.

Hasta el año 2012 se aplicó una regla establecida en el Articulo 127-1 del Estatuto Tributario (ET) la
cual, con base en unos montos y condiciones establecidos, hacía que los contratos que, aun teniendo
dentro de sus condiciones la cláusula de opción de compra, eran considerados como contratos de
arrendamiento operativo, los cuales permitían la deducción tributaria para efecto del impuesto sobre
la renta del 100% del canon de arrendamiento.

Contablemente, las empresas reconocían de igual forma, en los contratos de arrendamiento financiero
un activo que era objeto de depreciación y una obligación que era amortizada a capital e intereses
según las cuotas de amortización de la deuda. El activo se reconocía como un intangible y se

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amortizaba en un periodo estimado de vida útil, en muchos casos, el correspondiente al plazo del
contrato.

Tratamiento contable según las Normas Internacionales de

Información Financiera NIIF

El caso del arrendatario.

Con la adopción de las NIIF por disposición del Gobierno Nacional, las empresas deben aplicar lo
dispuesto por la NIC 17 (vigente a la fecha, modificada a partir del 2019) tratándose de empresa que
se rigen por las NIIF plenas, empresas consideradas como del grupo 1 dentro de la clasificación hecha
para efectos de la adopción de las normas. Las empresas que sean considerados como PYMES o
pertenecientes al grupo 2, deben aplicar las NIIF para PYMES sección 20.

Tanto las NIIF plenas como las NIIF para PYMES establecen que para efectos del tratamiento
contable de los contratos de arrendamiento, las empresas deben establecer el tipo de contrato a que
corresponda la operación, esto es: contrato de arrendamiento financiero o contrato de arrendamiento
operativo.

Un contrato de arrendamiento se considera como financiero cuando cumpla una de las siguientes
condiciones:

5. El contrato considera la cesión de la propiedad del bien al final del plazo del mismo.

6. El contrato contempla dentro de las condiciones acordadas, la opción de compra al

arrendatario.

7. El plazo del contrato coincida con la mayor parte de la vida útil del bien.

8. El valor presente de los pagos mininos (pagos a cargo del arrendatario) represente la casi
totalidad del valor razonable del bien a la fecha del contrato.

Si el contrato de arrendamiento no cumple con ninguna de las condiciones expuestas, el contrato se

considera como uno de arrendamiento operativo.

En el caso de los contratos de arrendamiento financiero, el arrendatario debe reconocer un activo, por
el menor de los valores presentes de los pagos mínimos y el valor razonable del bien. En ese mismo
momento y como contrapartida, debe reconocer una obligación financiera, un pasivo financiero.

El activo reconocido es objeto de depreciación y la obligación financiera objeto de amortización,

determinándose de acuerdo con las condiciones financieras, el monto de la amortización a capital y
el monto correspondiente a intereses de cada uno de los pagos por canon de arrendamiento realizado.
El valor correspondiente a los intereses se reconoce como un gasto financiero.

El caso del arrendador – la entidad financiera especializada en operaciones de leasing.

En cumplimiento de lo dispuesto por las normas señaladas, los arrendadores que celebren contratos
de arrendamiento que sean clasificados como arrendamientos financieros, no podrán reconocer dentro
de sus estados financieros los activos representados en los bienes cedidos en arrendamiento. En su

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defecto, deberán reconocer una cuenta por cobrar por el valor de los cánones a recibir de acuerdo con
lo pactado por el contrato.

Esa cuenta por cobrar tendrá como contrapartida la baja del activo en el momento del reconocimiento
del contrato. La diferencia entre el valor presente de los cánones a recibir con el valor de baja del
activo cedido, comprende el ingreso diferido, no realizado, que se reconoce como un pasivo diferido
en la contabilidad. Ese pasivo diferido se amortizará durante el plazo del contrato de arrendamiento
como un ingreso financiero.

Los arrendadores que celebren contratos de arrendamiento operativo, sí reconocen dentro de sus
estados financieros el activo que es objeto de arrendamiento. Ese activo será objeto de depreciación
de acuerdo con la política que al respecto decida la entidad especializada en operaciones de
arrendamiento y considerando la vida útil probable del bien.

Al mismo tiempo, la entidad reconocerá periódicamente, con la emisión de la correspondiente factura

por canon de arrendamiento, el correspondiente ingreso.

Resumiendo los efectos contables.

El arrendatario en el contrato de arrendamiento financiero tiene:

Un activo objeto de depreciación.

Un gasto por concepto de depreciación en cada periodo contable

Un pasivo por el valor del contrato al momento de inicio del mismo

Una amortización al capital de la obligación de acuerdo con las condiciones de pago y de

interés pactado o interés implícito en la transacción.

Un gasto por concepto de intereses financieros, resultantes de la tabla de amortización

calculada de acuerdo con los pagos periodos que haga el arrendatario.

El arrendatario en el contrato de arrendamiento operativo tiene:

Un gasto por el valor del canon de arrendamiento – solamente

El arrendador en el contrato de arrendamiento financiero tiene:

Una cuenta por cobrar por el valor total de los cánones de arrendamiento a recibir durante el
plazo del contrato

Un ingreso diferido por la diferencia entre el valor presente de los pagos a recibir y el valor
del activo dado de baja por cesión en el contrato de arrendamiento. Este valor se reconoce
como un pasivo diferido para ser amortizado durante el plazo del contrato.

Un ingreso financiero por el valor de amortización periódico del ingreso diferido reconocido
como un pasivo diferido, mencionado en el apartado anterior.

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El arrendador en el contrato de arrendamiento operativo tiene:

Un activo dado en arrendamiento, pero reconocido como activo.

Un gasto por depreciación del activo de acuerdo con la vida útil estimada.

Un ingreso por el valor facturado por concepto de arrendamiento, el canon pactado.

Efectos fiscales a la fecha, teniendo en cuenta lo definido en la

reforma tributaria.
La reforma tributaria acogió, para efectos fiscales, la definición de los contratos de arrendamiento de
acuerdo con lo previsto por las NIIF. Es decir, si el contribuyente en alguno de los contratos cumple
con una de las condiciones mencionadas anteriormente, el contrato se deberá considerar como
contrato de arrendamiento financiero. Recordemos que con anterioridad la única condición definida
era la existencia de la cláusula de opción de compra. Ahora, es posible que no se tenga la condición
de opción de compra, pero al cumplir cualquiera de las otras tres condiciones se entenderá que el
contrato es de arrendamiento financiero. En consecuencia, el contribuyente tendrá un activo
depreciable y una obligación financiera amortizable. Tendrá al mismo tiempo un gasto por
depreciación y un gasto por intereses financieros, ambos deducibles en los términos reglamentados
en la Ley.

En los casos en que el contrato no cumpla con ninguna de las condiciones señaladas, el contrato se
entenderá como de arrendamiento operativo, teniendo el contribuyente, por esta razón, un gasto por
arrendamiento.

Resumiendo los efectos fiscales a partir de la reforma tributaria.

El arrendatario en el contrato de arrendamiento financiero fiscalmente tiene:

Un activo objeto de depreciación.

Un gasto deducible por concepto de depreciación en cada periodo contable, sin exceder las
tasas de depreciación máximas determinadas por la Ley.

Un pasivo por el valor del contrato al momento de inicio del mismo.

Una amortización al capital de la obligación de acuerdo con las condiciones de pago y de

interés pactado o interés implícito en la transacción.

Un gasto deducible por concepto de intereses financieros, resultantes de la tabla de

amortización calculada de acuerdo con los pagos periódicos que haga el arrendatario.

El arrendatario en el contrato de arrendamiento operativo fiscalmente tiene:

Un gasto deducible de la renta gravable por el valor del canon de arrendamiento – solamente

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El arrendador en el contrato de arrendamiento financiero fiscalmente tiene:

Un ingreso gravado por el impuesto de la renta, por el valor de los cánones cobrados durante
el periodo gravable.

El arrendador en el contrato de arrendamiento operativo fiscalmente tiene:

Un activo dado en arrendamiento, pero reconocido como activo.

Un gasto por depreciación del activo de acuerdo con la vida útil estimada y las tasas máximas
admitidas por la Ley.

Un ingreso gravado por el impuesto sobre la renta, por el valor facturado por concepto de
arrendamiento, el canon pactado, durante el periodo gravable.

Los cambios con la entrada en vigencia de la NIIF 16 – Año 2019

La NIIF 16 que entra en vigencia en el año 2019 elimina la necesidad de determinación y
diferenciación del tipo de arrendamiento para efectos contables en el arrendatario.

En efecto, trátese de un arrendamiento financiero u operativo, el arrendatario deberá reconocer en sus

estados financieros un activo a manera de derecho como un activo intangible, que será amortizable y
como contrapartida un pasivo que también será objeto de amortización.

El activo se reconocerá por el valor presente de los pagos a realizar por los cánones de arrendamiento
y se amortizará con base en la vida útil del activo asociado a la operación.

El arrendador continuará realizando el ejercicio de determinación del tipo de arrendamiento para

efecto del tratamiento contable, en los términos a los que se refiere las NIF actualmente, mencionados
anteriormente, es decir, el arrendador continuará reconociendo un activo cuando el contrato de
arrendamiento sea un contrato de arrendamiento operativo y no reconocerá en sus estados financieros
un activo cuando se trate de un contrato de arrendamiento financiero.

Situaciones de riesgo contable, jurídico o fiscal.

Algunas empresas y entidades especializadas en operaciones de arrendamiento han adoptado como
práctica la realización de operaciones de arrendamiento con ciertas condiciones que pueden afectar,
en virtud de las interpretaciones a la aplicación de las NIIF, el tratamiento contable de las mismas
colocando a la entidad en una situación de inconsistencia contable con eventuales repercusiones de
carácter fiscal.

Los casos a que se hace referencia tienen que ver con operaciones de arrendamiento de bienes
inmuebles en los que el arrendatario previamente ha realizado una operación de venta a la entidad
financiera y ésta simultáneamente suscribe con la misma entidad un contrato de arrendamiento, el
cual, de acuerdo con las condiciones del mismo no cumple con ninguna de las condiciones
establecidas para considerarse como un arrendamiento financiero.

Sin embargo, de manera separada, se suscribe un contrato promesa de compraventa, en el cual, el

arrendatario se compromete a comprar y la entidad financiera a vender, el bien objeto del
arrendamiento según el contrato correspondiente.

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Esta situación, a la luz de las NIIF, concretamente en relación con el principio que establece que el
reconocimiento de los hechos económicos debe hacerse con base en la realidad económica de las
transacciones y no con base en la forma contractual de las mismas, puede sugerir que la existencia
del contrato de promesa de compraventa se constituye en una condición de opción de compra,
debiendo entonces tratarse el contrato de arrendamiento como un arrendamiento financiero, lo que da
lugar a que el arrendatario reconozca el activo lo deprecie y reconozca como gasto el monto de la
depreciación y el gasto por intereses financieros y no el total del canon de arrendamiento como lo
haría al considerar el arrendamiento como operativo.

Esta misma situación podría suceder en las operaciones de arrendamiento de otro tipo de bienes,
maquinaria, equipos o vehículos, en las que la entidad financiera celebre un contrato de arrendamiento
y éste sea considerado como un arrendamiento operativo, pero al mismo tiempo, celebre un acuerdo
de negociación del activo, al final del plazo del contrato de arrendamiento, con otra entidad y ésta sea
una empresa vinculada al arrendatario.

Esta situación podría sugerir, en los mismos términos planteados con respecto al bien inmueble, la
existencia de una condición de opción de compra que desvirtúe la naturaleza del contrato de
arrendamiento operativo para considerarlo como de arrendamiento financiero, requiriendo la
aplicación del tratamiento contable correspondiente con los efectos fiscales que se derivan del mismo.

Por lo anterior, es necesario establecer si jurídicamente, la celebración de estos acuerdos o contratos

en paralelo a la suscrición de los contratos de arrendamiento operativo, se constituyen en
transacciones vinculantes, si se puede llamar así, al negocio inicial de arrendamiento, de tal manera
que incida en el análisis que debe hacerse para determinar el tipo de contrato de arrendamiento que
significa la negociación. Esto en las condiciones actuales para el arrendatario, aun cuando para el
arrendador será necesario esta definición a pesar de la entrada en vigencia de la NIIF 16 en el 2019.

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