Vous êtes sur la page 1sur 47

Fiscalité des Entreprises

I. Notions Générales
1.1 Définitions de l’Impôt
Il n’existe pas de définition légale et générale de l’impôt :

A. Une prestation pécuniaire


 L’impôt se règle en argent
 Par tout moyen de paiement, mais multiplication des règlements obligatoires par virement bancaire
 Quelques très rares cas de paiement en nature : droits de succession par remise d’œuvres d’art
 Les impôts sont payés au Trésor Public

B. Une prestation perçue par voie d’autorité


 Le paiement de l’impôt présente un caractère obligatoire pour l’ensemble des contribuables, particuliers ou entreprises
 Les défauts ou retards de règlement font l’objet de sanctions : recouvrement forcé, intérêts et pénalités de retard,
condamnations pour fraude fiscale…
 Les impôts sont votés par la représentation nationale
 Ils présentent donc un caractère collectif pour l’ensemble des citoyens

C. A titre définitif et sans contrepartie


 L’impôt dûment payé ne sera jamais restitué
 Un cas particulier : les crédits d’impôt
 Le versement de l’impôt ne confèrera aucun droit individuel au contribuable, mais seulement à la collectivité

D. En vue de couvrir des charges publiques


 L’impôt a pour premier objet d’assurer les besoins des collectivités publiques
 Il peut aussi servir d’instrument d’intervention économique et sociale

Couverture des Charges Publiques


 L’impôt est destiné d’abord à couvrir l’ensemble des dépenses de l’Etat
 Les impôts sont aussi perçus au bénéfice des collectivités territoriales : communes et collectivités de communes,
départements, régions… distinction entre impôts d’Etat et impôts locaux
 Les impôts locaux continuent à être votés par la représentation nationale
 Les collectivités locales gardent quelques libertés : taux, exonérations totales ou partielles

Instrument d’intervention économique et sociale


 Une conception plus moderne : incitations économiques et solidarité
 Accroissements et réductions d’impôt en fonction de la politique économique de l’Etat : investissements, créations
d’entreprise, taxes sur certains produits etc.
 Solidarité :
- Impôts acquittés par certains contribuables seulement : Impôt sur le Revenu, Impôt Sur la Fortune
Immobilière
- Impôts progressifs en fonction des capacités du contribuable
- Taux de TVA différenciés selon le type de biens

1.2 Comparaison avec des notions voisines


L’impôt ne constitue pas le seul « prélèvement obligatoire » de la puissance publique : s’y ajoutent notamment les redevances, les
cotisations sociales et les contributions sociales.

A. Les redevances
 Sommes perçues par l’État et les collectivités locales au titre d’un service rendu ou d’un avantage
 Exemples :
 Redevance pour l’audiovisuel public
 Droit d’occupation du domaine public : marchés urbains, plages
 Taxe d’enlèvement des ordures ménagères
 Principe de « l’usager payeur »

B. Les cotisations sociales


 Cotisations sociales = Sommes destinées à couvrir les dépenses des régimes de protection sociale
 Maladie-maternité, allocations familiales et retraites
 Perçues obligatoirement et exclusivement sur tous les revenus d’activités professionnelles exercées en France, salariées
ou non salariées
 Différence avec les contributions sociales

C. Les contributions sociales


 Sommes destinées également à couvrir les dépenses des régimes de protection sociale ainsi que leurs dettes et déficits
 Dues sur les revenus d’activités professionnelles et les autres revenus, notamment ceux du patrimoine
 Perçues par l’État (revenus du patrimoine) ou par les URSSAF (revenus professionnels)
 Pour information : la montant de la seule Contribution Sociale Généralisée (CSG) dépasse celui de l’impôt sur le revenuà

1.3 Les sources de la fiscalité


Rappel du principe de la légalité des impôts doivent être votés par la représentation nationale
Quelques précisions
Une prééminence des lois votées par le parlement
 La loi ne peut pas tout régler :
 Ce qui relève du détail et de points techniques : sera prévu par les règlements d’application
 Ce qui est écrit est codifié : le Code Général des Impôts (CGI)
 Les questions d’interprétation des règles écrites :
 La doctrine de l’administration fiscale
 En cas de litiges, les décisions des tribunaux

A. Les lois
Lois de finances et autres lois
 Obligation pour le parlement de voter tous les ans une loi de finances (dépenses et recettes)
 En matière fiscale, les LDF peuvent avoir un effet rétroactif : fixation en fin d’année des règles d’imposition
 Gros problème d’imprévisibilité
 Les règles fiscales peuvent provenir d’autres lois votées par le parlement, notamment les « lois de finances rectificatives »
(3 en 2012)

B. Les règlements
 Articles 34 et 37 de la constitution de 1958 : distinction entre le pouvoir législatif et le pouvoir réglementaire
 En matière fiscale, le gouvernement peut prendre des décrets d’application dans le respect de la loi
 Les règlements viennent préciser les termes des lois
 En principe, ils ne doivent ni ajouter ne retrancher à ce qui est prévu par la Loi

C. Le Code général des Impôts


 Créé en 1950, le CGI regroupe l’ensemble des textes écrits en matière fiscale
 Dans tous les domaines : impôts d’Etat et impôts locaux, particuliers et entreprises, impôts directs et indirects, impôt sur
le capital etc
 Inclut les parties législatives et réglementaires
 Une exception concernant le contrôle et le contentieux fiscal : font l’objet d’un code particulier : le Livre des Procédures
Fiscales (LPF)

D. La doctrine administrative
 Correspond aux commentaires et opinions émis par l’administration fiscale sur les règles écrites
 Regroupement dans le BOFIP : Bulletin Officiel des Finances Publiques
 S’impose aux services fiscaux
 En cas de litige, le contribuable peut s’en prévaloir
 Il ne s’agit que d’opinions, qui peuvent être contestées devant les tribunaux si elles sont contraires à la Loi
 L’hirondelle ne fait pas le printemps

E. La jurisprudence des tribunaux


 Les litiges entre les contribuables et l’administration fiscale sont fréquents
 A défaut d’accord, les différends seront soumis aux tribunaux, chargés d’interpréter et d’appliquer les règles fiscales à des
cas particuliers
 Il est possible de prendre connaissance de ces décisions et de s’en prévaloir dans des situations comparables
 NB : une jurisprudence ne présente pas un caractère définitif. Cas de « revirements de jurisprudence »
F. Les traités internationaux
 Traité de l’Union Européenne et conventions fiscales
 Le contenu des directives de l’UE s’impose aux parlements et aux tribunaux des Etats membres
 Le but est d’harmoniser les règles fiscales et d’assurer un traitement égal pour les personnes et entreprises relevant des
Etats membres
 Les conventions fiscales sont passées entre Etats en vue d’éviter les situations d’absence d’imposition ou de doubles
impositions

1.4 La territorialité de l’impôt


L’impôt français a vocation à s’appliquer aux « résidents » en France ou, selon les cas, aux opérations réalisées en France

A. Contribuables résidant en France


 Distinction entre particuliers et entreprises
 Entreprises : celles qui sont domiciliées et/ou exercent leur activité principale en France
 Particuliers : 3 critères alternatifs de résidence en France (art. 4 du CGI) :
 Personnes résidant en France + de 6 mois dans l’année
 Personnes domiciliées à l’étranger mais ayant leur activité professionnelle en France
 Personnes domiciliées à l’étranger mais tirant leurs principales sources de revenus en France

B. Opérations imposables réalisées en France


Peuvent concerner les contribuables non-résidents
Quelques exemples :
- TVA pour les livraisons de biens en France
- Droits de mutation sur les immeubles situés en France
- Impôt sur les sociétés (IS) pour les établissements de sociétés étrangères exploités en France
C. Les conventions internationales
Passées entre Etats en vue d’éviter aux doubles résidents et aux états :
 Des doubles impositions,
 Des absences d’imposition,
En raison de différences de règles fiscales selon les pays
 Un modèle établi en 1977 par l’OCDE (Organisation de Coopération et de Développement Economique)
 Des cas particuliers avec :
 Les paradis fiscaux ou pays à fiscalité privilégiée
 Les « états non coopératifs » en matière de blanchiment d’argent

II. Les Grandes Distinctions


Un préambule : la fiscalité change tout le temps : notion d’instabilité fiscale
Les techniques fiscales sont constantes
Les gouvernements successifs en modifient l’utilisation en fonction des objectifs recherchés

2.1. Impôts directs et indirects


Une très ancienne distinction fondée sur le redevable de l’impôt
Redevable = celui qui doit acquitter l’impôt

A. Critères de distinction
Impôt direct : le redevable de l’impôt est la personne imposable.
 L’impôt sera payé directement ou par voie de retenue à la source.
Impôt indirect : le redevable de l’impôt est un tiers qui prendra le rôle de percepteur
Ex. la TVA pour le consommateur :
 Le prix du bien acquis versé au vendeur inclut la TVA,
 Cette TVA est due et payée par le vendeur, mais finalement supportée par l’acheteur\

B. Principaux impôts indirects


De loin les plus importants : la TVA, impôt sur la dépense à caractère général et la Taxe Intérieure sur la Consommation des Produits
Énergétiques (TICPE). De très nombreux autres taxes indirectes quelquefois appelées accises : tabac, alcools etc.
 Le payeur final n’a pas conscience de payer l’impôt!
C. Principaux impôts directs
5 grandes catégories d’impôts directs
 L’impôt sur le revenu et ses composantes appelées « revenus catégoriels »
 Les droits d’enregistrement sur les mutations à titre gratuit (successions, donations) ou à titre onéreux (ventes de certains
biens)
 Les impositions sur le capital : IFI et imposition des plus-values des particuliers
 La généralité des impôts locaux
 L’impôt sur les sociétés

2.2 Impôts d’État et impôts locaux


Une distinction fondée sur le bénéficiaire du versement de l’impôt

A. Distinction fondée sur le bénéficiaire


Impôts d’État : servent à financer les dépenses de l’État
Impôts locaux : versés au profit des collectivités locales : régions, départements, communes et intercommunalités
Certains impôts sont « mixtes » : Ex. les droits de mutation sur les immeubles comprennent une part destinée à l’État et une autre
part aux collectivités locales

B. Principaux impôts locaux


Acquittés par les particuliers et les entreprises
Particuliers et entreprises : l’impôt foncier du par les propriétaires d’immeubles bâtis et non bâtis
Particuliers : taxe d’habitation principalement + quelques taxes annexes : ex.: taxe d’enlèvement des ordures ménagères
Entreprises : Contribution Foncière des Entreprises (CFE) et Cotisation sur la Valeur Ajoutée des Entreprises (CVAE)

2.3. Impôts sur le revenu/sur la dépense/sur le capital


A. Les critères de distinction
Impôts sur le revenu : s’appliquent à la notion de revenu récurrent de différentes sources : activités, revenus de l’épargne et du
capital, plus-values de ventes de certains biens etc.
Impôts sur la dépense : distinction avec l’épargne. Seront supportés par un « utilisateur final »
Impôts sur le capital : peuvent être dus :
 Sur la détention du capital : IFI, Impôt foncier
 Sur la transmission du capital : droits de mutation à titre onéreux ou gratuit

B. Revenus d’activité et revenus du capital


Une distinction classique et importante : ces revenus vont relever de « revenus catégoriels » distincts avec des règles différentes.

1° Activités générant un revenu imposable


Vont être concernées les activités professionnelles exercées à titre habituel.
Activités salariées et non salariées
Les bénéfices des sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés.
Les activités exercées à titre occasionnel, hors l’exercice d’une profession, ne sont en principe pas imposables.
 Question : à quand s’arrête l’exercice d’une activité « occasionnelle » ?

Activités générant un revenu imposable : Critère de l’activité occasionnelle


Dans certains cas, l’exercice par des particuliers de certaines activités lucratives peut devenir une activité professionnelle
 Exemple : amateurs d’objets d’art se livrant à des achats/reventes de façon fréquente et habituelle
Selon l’importance des transactions au regard des autres revenus des intéressés
A l’origine de la mise en place du régime de l’autoentrepreneur.

2° Revenus provenant du capital


Ne proviennent pas de l’exercice d’une activité par le contribuable : pour l’essentiel :
 Loyers des biens immobiliers
 Intérêts versés sur les produits de l’épargne et rentes viagères
 Dividendes versés par les sociétés à leurs associés sur leurs bénéfices

C. L’impôt sur la dépense : la TVA


La TVA représente la plus grande source de revenus pour l’État.
Elle va s’appliquer lors de la vente de biens ou de prestations de services par des professionnels et sera finalement et définitivement
supportée par un utilisateur final

1° Description sommaire du mécanisme


Les ventes de biens et prestations de services par des professionnels sont en principe soumises à la TVA. Les cas d‘exonérations
doivent donc être prévus de façon expresse.
Les livraisons et prestations sont facturées pour leur montant HT majoré de la TVA.
Si l’acheteur est lui-même assujetti, il pourra déduire le montant de la TVA acquittée en amont de celle qu’il facturera à son propre
client.
En bout de chaîne, un utilisateur final non assujetti à la TVA ne pourra pas la déduire et supportera un prix « toutes taxes comprises
(TTC) ».

2° Opérations taxables et exonérées


Sont en principe taxables toutes les opérations de nature économique réalisées par des professionnels.
Ne le sont pas les opérations réalisées par les particuliers à titre occasionnel.
Certaines activités sont expressément placées en dehors du champ d’application de la TVA : activités médicales, d’enseignement,
opérations d’assurances etc.

D. L’impôt sur le capital


Doit être distingué de l’imposition sur les revenus du capital - Seront imposés la détention et la transmission du capital.

1° Notions de détention et de mutation du capital


La détention d’un capital résulte de sa propriété par le contribuable, en pleine propriété ou en usufruit.
Le capital sera imposé annuellement sur la base d’une valeur fixée par l’État ou déclarée par le contribuable.
La mutation résulte d’un changement de propriétaire du bien avec une importante distinction.
 Mutations à titre gratuit : sans contrepartie : successions et donations entre vifs.
 Mutations à titre onéreux : avec contrepartie : résultent principalement de la vente de certains biens.

2° Principaux impôts sur le capital


Impôt sur la détention : Impôt sur la Fortune Immobilière (IFI) des particuliers, l’impôt foncier pour tous les contribuables
propriétaires de biens immobiliers
Impôt sur les mutations à titre gratuit : droits de succession et de donation
Impôt sur les mutations à titre onéreux : ne s’applique qu’aux ventes de certains biens immobiliers ou mobiliers.

2.4. Revenus imposables et plus-values imposables


Une distinction traditionnelle :
 Les revenus présentent un caractère récurrent
 Les plus-values ont un caractère plus exceptionnel

A. Les critères de distinction


Les revenus ont le caractère de « fruits » du travail et/ou du capital
 Ils proviennent d’une activité ou de l’exploitation d’un actif et présentent un caractère régulier et renouvelable
Les +values ont pour origine la cession d’un bien, procurant un profit correspondant à la différence entre son prix de revient et son
prix de vente
La plus-value procure au contribuable un gain en capital qui sera imposé dans les cas prévus par les textes avec de nombreuses
distinctions
B. Opérations emportant imposition des + values
Pour être imposable, la +value doit avoir entraîné un enrichissement du contribuable
 Seront concernées les cessions à titre onéreux et non celles à titre gratuit
Il sera souvent tenu compte de la durée de détention du bien vendu par le contribuable : +values à court terme et à long terme
 La cession du bien à bref délai après son acquisition sera considérée comme spéculative et entraînera généralement une
imposition plus lourde

C. Le sort des moins-values


En règle générale, les moins-values en capital et l’appauvrissement qui en résulte ne viennent pas en déduction du revenu
imposable.
 Dans certains cas, elles pourront venir en déduction des plus-values de même nature (soit sur la même catégorie de biens)
réalisées au cours de la même année
A défaut, la moins-value nette d’une année pourra être « reportée » sur des +values de même nature réalisées au cours des années
suivantes
 Le délai de report est généralement de 10 ans

D. + values des particuliers et + values professionnelles


Un traitement fiscal différent suivant que les + et – values sont réalisées par des particuliers ou par des professionnels dans le cadre
de l’exercice de leur activité
 Particuliers : les + et – values sont traitées comme un « revenu catégoriel » distinct entrant dans la détermination de leur
revenu imposable
 Professionnels : les + et – values sont incluses dans leur résultat fiscal en produits ou en charges et comptabilisées en
compte de résultat exceptionnel

2.5. Impôts proportionnels et impôts soumis au barème progressif


Certains impôts sont dus au même taux quels que soient les ressources du redevable. D’autres sont soumis à un « barème
progressif » afin de tenir compte des ressources du contribuable

A. Notion de barème progressif


Technique du « barème par tranche » visant à :
 Exonérer d’impôt les revenus de niveau inférieur à un montant déterminé
 Taxer de façon progressive les revenus d’un montant supérieur
Le cas le + connu : l’impôt sur le revenu
 D’autres cas : impôt sur les successions, IFI, Impôt sur les Sociétés…

Notion de barème progressif


Ex. de barème progressif : les droits de mutation à titre onéreux sur les prix de ventes de fonds de commerce

3 tranches d’imposition sur le montant du prix :


 0% de 1 à 23.000€,
 3% de 23.001 à 200.000€,
 5% au-delà de 200.000€

Ex. prix = 270.000€ : les droits dus s’élèvent :


 À 3% de 200.000 – 23.000 = 5.310€
 À 5% de 270.000 – 200.000 = 3.500€
Soit au total : 8.810€

B. Impôts hors barème « proportionnels »


Il n’est pas tenu compte de la situation personnelle du contribuable et fait application d’un taux uniforme (flat tax)
 Le cas le + connu : les prélèvements sociaux
Tendance 2018 : réduction des cas d’imposition au barème progressif et accroissement des cas d’imposition proportionnelle :
revenus de l’épargne et + values des particuliers notamment

2.6. Impositions des particuliers et des entreprises


Une même personne peut percevoir des revenus provenant d’activités professionnelles et non professionnelles
NB : en fiscalité, les activités salariées relèvent du non professionnel

A. Approche fiscale de l’entreprise


En fiscalité, on entend par « entreprise » toute activité exercée par des personnes physiques ou morales, à titre indépendant et
habituel, en vue d’en tirer un revenu
 Une approche très large : couvre différents secteurs d’activité avec des règles spécifiques: commerce et industrie,
professions libérales, activités agricoles.
Les personnes morales sont souvent imposées à l’impôt sur les sociétés (IS) avec des règles uniformes quelques soit le secteur
d’activité.

B. Revenus professionnels et non professionnels


Les revenus professionnels proviennent de l’exploitation d’une ou plusieurs entreprises.
Les revenus non professionnels proviennent d’activités salariées et des revenus du patrimoine : loyers, intérêts des prêts, dividendes
versés par des sociétés, avec de nouveau des règles différentes suivant la source de revenu.
 NB : une activité non professionnelle peut devenir une activité professionnelle si elle est exercée à titre habituel par le
contribuable.

C. Revenus imposables et bénéfices imposables


En matière de revenus professionnels, l’impôt porte sur un bénéfice imposable = différence entre recettes taxables et charges
déductibles exposées dans l’intérêt de l’entreprise
Les revenus non professionnels sont imposés sur leur montant brut, sous déduction de certaines charges déductibles listées par la
Loi de façon limitative
 Exemple : revenus de locations immobilières : le contribuable peut déduire les charges de copropriété mais pas
l’amortissement du bien

D. Entreprises : résultat comptable et résultat fiscal


Les revenus professionnels sont calculés à partir de la comptabilité de l’entreprise.
Il sera procédé à des « retraitements » de façon extracomptable en vue de déterminer le résultat fiscal.
 Certaines recettes sont exonérées ou imposées de façon proportionnelles : ex : plus-values en capital
 Certaines charges ne sont pas déductibles, en particulier lorsqu’elles n’ont pas été exposées dans l’intérêt de l’entreprise
: dépenses personnelles, pénalités et amendes…

E. Périodes d’imposition
En règle générale, les revenus non professionnels sont imposés au titre de l’année civile.
 Sauf exceptions, les revenus professionnels sont établis au titre d’un exercice comptable qui peut ne pas correspondre à
l’année civile.
NB : lorsqu’un particulier exerce une activité professionnelle, le résultat de cette activité sera rattaché à l’année civile au cours de
laquelle il a clôturé son exercice comptable.
 Exemple : exercice comptable courant du 1.7.17 au 30.6.18 : Le résultat sera rattaché aux revenus de l’année 2018.

2.7. Charges déductibles/abattements/réductions d’impôts et crédits d’impôt


Aboutissent à réduire le montant de l’impôt. Peuvent s’appliquer sur la « base imposable » ou sur l’impôt lui-même.

A. Réduire le montant de l’impôt


Ces différentes techniques ont pour objet final de réduire le montant de l’impôt dû par le contribuable.
 Elles doivent être expressément prévues par les textes.
Certaines définitions sont générales : exemple : charges déductibles du revenu professionnel (art. 39 du C.G.I.).
D’autres le sont de façon beaucoup plus précise, surtout en matière de revenus non professionnels :
 Ex. Charges déductibles des revenus fonciers.

B. Base imposable et impôt


La base imposable (ou « assiette ») est fixée « en amont », et servira ensuite au calcul de l’impôt.
 La base imposable se détermine à partir de la différence entre des recettes sous déduction de charges déductibles, puis
éventuellement d’abattements.
Pour l’impôt sur le revenu, la base imposable globale est constituée de la somme des bases imposables des revenus catégoriels.

C. Réduction de la base imposable


La base imposable peut être réduite par déduction de charges et, éventuellement, par voie d’abattement.

1° Les charges déductibles


Correspondent aux dépenses exposées en vue du calcul du bénéfice imposable (professionnels) ou du revenu catégoriel pour les
non professionnels.
 Un cas particulier : les amortissements et provisions qui ne correspondent pas à des décaissements effectifs.
Rappel important :
- En matière de revenus professionnels, la Loi prévoit des règles générales de déductibilité des charges,
- En matière de revenus non professionnels, les charges déductibles sont limitativement énumérées par la Loi

2° Les abattements fiscaux


Consistent en une réduction proportionnelle de la base imposable (après calcul) à un taux fixé par la loi.
Les abattements sont plus fréquents dans le cadre des revenus non professionnels.
 Exemple : abattements forfaitaires pour frais sur les revenus relevant des traitements et salaires.
D. Réduction de l’Impôt
Appliqué sur l’impôt lui-même après calcul à partir de la base imposable.
Distinction entre réductions d’impôt et crédits d’impôt.

1° Les réductions d’impôt.


Assez fréquentes dans le domaine de revenus non professionnels (« niches fiscales) » : investissements dans l’immobilier locatif,
dépenses d’économies d’énergie, DOM-TOM, investissements dans les titres de sociétés non cotées etc.
 La réduction s’applique après l’établissement de l’impôt sur le revenu global.
Au cas où les réductions excèdent le montant de l’impôt, il n’y aura pas de restitution, mais généralement un report sur les revenus
des années suivantes (durée variable).

2° Les crédits d’impôt.


Devenus assez rares pour l’imposition des non professionnels. Plus fréquents pour les revenus professionnels et les sociétés à l’IS.
 En particulier : Crédit d’Impôt Recherche (CIR), Crédit d’Impôt pour la Transition Énergétique (CITE)
Contrairement aux réductions d’impôt, le crédit d’impôt peut donner lieu à restitution au cas où son montant excède celui de
l’impôt (« impôt négatif »).

2.8. Impôts retenus à la source et impôts payés par le contribuable


Cette distinction ne concerne plus l’impôt lui-même mais son mode de paiement et ne s’applique qu’aux impôts directs.
Traditionnellement les impôts directs sont payés par le contribuable lui-même. Dans des cas de plus en plus nombreux, ils sont
retenus à la source.

A. Impôts directs acquittés par le contribuable


Principe : le contribuable verse lui-même le montant de l’impôt au Trésor Public.
 L’impôt peut être payé avec la déclaration ou selon d’autres périodicités.

1° Paiement avec la déclaration


La plus grande partie des impôts fait l’objet d’une déclaration par le contribuable, susceptible d’être contrôlée par les services
fiscaux.
 Certains impôts sont acquittés avec la déclaration.
Quelques exemples : TVA, impôt sur les plus-values immobilières des particuliers, taxe d’apprentissage etc.

2° Autres périodes
La déclaration n’est pas accompagnée du règlement : l’administration fiscale procède par « voie de rôle ».
 Impôt sur le revenu, IS notamment.
Il est souvent procédé au versement d’acomptes sur la base de la déclaration précédente, puis à une régularisation avec
éventuellement restitution des trop versés (à ne pas confondre avec les crédits d’impôt).

B. Impôts directs retenus à la source


Principe : l’entité qui verse le revenu au contribuable va le régler directement au Trésor Public à sa place. Le montant ainsi retenu
sera imputé ultérieurement sur l’impôt dû et pourra donner lieu à restitution : système s’apparentant à un acompte.
De très nombreux cas : exemples :
- Les contributions sociales
- L’impôt sur les distributions de dividendes et intérêts des emprunts
- Impôt sur les plus-values immobilières
- L’impôt sur le revenu (2019) etc.

2.9. Revenu imposable et revenus catégoriels


Une spécificité de l’impôt sur le revenu du par les personnes physiques (ex IRPP).
 Le C.G.I. prévoit différents revenus catégoriels en fonction de l’origine et la nature du revenu : salaires, loyers, plus-values,
revenus professionnels etc.
 Le revenu imposable va correspondre à la somme de ces revenus catégoriels.
Revenu imposable et revenus catégoriels
A. Notion de revenus catégoriels
Une catégorie de revenu se caractérise par la source et la nature du revenu avec les distinctions traditionnelles : revenus
professionnels et non professionnels, revenus et plus-values, revenus imposés au barème progressif et impositions proportionnelles
etc.
 Les règles d’imposition et de calcul de la base imposable vont varier considérablement à l’intérieur de chaque catégorie.

8 Revenues Catégoriels
 Les traitements et salaires (TS)
 Les bénéfices industriels et commerciaux (BIC)
 Les revenus fonciers (RF)
 Les revenus de capitaux mobiliers (RM)
 Les plus-values des particuliers (PV)
 Les revenus des dirigeants de sociétés (DIR)
 Les bénéfices agricoles (BA)
 Les Bénéfices Non Commerciaux (BNC)
Ces différents revenus catégoriels seront abordés dans la partie IMPOT SUR LE REVENU.

B. Le revenu imposable : la somme de revenus catégoriels


Un même contribuable personne physique peut percevoir différents revenus catégoriels : salaires, loyers, plus-values etc.
 Le revenu imposable sera établi et calculé en faisant la somme de ses revenus catégoriels, ainsi que de ceux perçus par les
membres du même foyer fiscal.
Se pose la question de l’imputation des déficits catégoriels.

C. L’imputation des déficits catégoriels sur le revenu imposable


Un revenu catégoriel peut faire apparaître un déficit sur une année fiscale : charges déductibles supérieures aux recettes taxables.
 Ces déficits feront l’objet de traitements distincts suivant la nature du revenu concerné.

1° Provenance des déficits


Les déficits catégoriels sont dus à un excédent de charges fiscalement déductibles sur les recettes imposables.
Calcul essentiellement fiscal :
 Des recettes peuvent être exonérées ou faire l’objet d’une imposition proportionnelle : exemple de la taxation des + values.
 Des dépenses peuvent ne pas être déductibles ou ne l’être que partiellement : exemple des dépenses personnelles de
l’exploitant professionnel.

2° Principe de non imputation et de report des déficits catégoriels


Sauf exceptions, les déficits catégoriels ne sont pas imputables sur le revenu imposable global.
 Ils peuvent généralement faire l’objet d’un « report en avant » et d’une imputation sur les excédents de la même catégorie
des années suivantes.
 La durée des reports est généralement limitée dans le temps : 5 et 10 ans. Ils seront ensuite « périmés ».

3° L’exception : les revenus professionnels non accessoires


Par exception, les déficits issus d’activités professionnelles sont pris en compte pour le calcul du revenu global imposable : BIC, BNC,
BA.
 L’exception à l’exception : les « revenus professionnels accessoires »
Correspondent à des revenus d’activités que la loi qualifie de professionnels mais qui se rapprochent de la gestion d’un patrimoine
:
 Ex. les loueurs d’immeubles en meublé « non professionnels »

III. L’impôt sur le revenu (IR)


Le plus connu de tous les impôts, bien qu’il ne concerne que la moitié des foyers français.
 L’IR est constitué des revenus catégoriels
 L’IR fait l’objet d’une déclaration annuelle toujours par foyer
A partir de 2019, l’IR sera en partie prélevé à la source.
3.1. Les personnes imposables
L’IR a vocation à ne s’appliquer qu’aux personnes physiques et non aux personnes morales (sociétés, associations et autres
groupements).
Toutefois, les personnes physiques peuvent percevoir des revenus imposables par l’intermédiaire de sociétés dites à l’impôt sur le
revenu ou « translucides ».

A. Revenus perçus directement


Correspond à la grande majorité des situations.
 L’IR va s’appliquer aux revenus perçus par le contribuable au cours de l’année civile.
Le principal critère de rattachement d’un revenu à une année civile réside dans sa mise à disposition du contribuable au cours de
cette même année.
 Ex. le versement d’une somme sur un compte bancaire est considérée comme mise à disposition.

B. Revenus perçus par l’intermédiaire de sociétés dites à l’IR


Une confusion possible liée à l’existence de personnes morales dites à l’IR aussi appelées sociétés « translucides »
 Nécessite quelques précisions sur les deux régimes d’imposition applicables aux sociétés.

1° Sociétés à l’impôt sur les sociétés.


Régime d’imposition aussi appelé des « sociétés de capitaux ».
 La société détermine son résultat fiscal propre et acquitte son impôt sur les bénéfices qui viendra en déduction de son
résultat net de l’exercice.
 En l’absence de distribution des bénéfices, les associés des sociétés à l’IS ne supportent aucune imposition. La société à
l’IS « fait écran ».

2° Sociétés à l’IR dites « translucides »


Les sociétés à l’IR ne supportent aucun impôt sur leurs bénéfices.
 Leur bénéfice sera imposé auprès des associés en proportion de leur quote-part dans le capital, au titre du revenu
catégoriel dont relève l’activité de la société.
 Y compris en l’absence de partage de ce bénéfice. Cas où la société finance des investissements ou son BFR.

Problématique et incidences des bénéfices non versés aux associés.


 On suppose une société à associé unique à l’IR.
 Le bénéfice de l’exercice s’élève à 70.000€ dont 40.000 sont consacrés à un investissement.
 L’associé unique ne se versera que 30.000€ mais sera imposé sur l’ensemble du bénéfice soit 70.000.
o La question se posera dans d’autres termes si la société est soumise à l’IS.
 Même hypothèse avec une société à l’IS.
 La société acquittera l’impôt sur les bénéfices. En l’occurrence : (38.113 x 15%) + (31.887 x 33,33%) =
16.345€
 Le solde disponible, soit 53.645€ sera affecté à l’investissement de 40.000€ et le restant pourra être
versé à l’associé unique qui ne sera donc imposé que sur 13.645€
o L’IS est donc mieux adapté aux activités nécessitant des investissements ou du BFR

3.2. L’imposition par foyer


Une spécificité française : l’IR ne s’applique pas à des individus mais à un « foyer fiscal »

A. Exposé du principe
L’IR est déclaré, calculé et acquitté par « foyer ».
 Tout va dépendre de la situation personnelle des personnes intéressées : personnes seules, personnes vivant sous le même
toit (mariées, pacsées…), présence d’enfants etc.
 Le revenu imposable du foyer sera composé de l’ensemble des revenus imposables des personnes qui le composent

B. Composition du foyer fiscal


Le foyer fiscal est composé des personnes physiques habitant sous le même toit.
Une personne vivant seule peut constituer un foyer fiscal. Les autres personnes appartiendront au même foyer de plein droit ou
par voie de rattachement.
1° Membres de plein droit
Sont membres de plein droit d’un foyer fiscal outre les personnes seules :
- Les personnes mariées ou liées par un pacs
- Leurs enfants mineurs
Le critère essentiel est la résidence habituelle au même endroit
Les personnes mariées en cours de divorce et résidence séparée peuvent opter pour l’imposition séparée et choisir le rattachement
de leurs enfants communs

2° Membres par voie de rattachement


Sous condition de résidence commune, il est possible d’opter pour le rattachement à un même foyer fiscal de certaines personnes
qui n’en sont pas membres de plein droit
 Sont principalement concernés les enfants majeurs âgés de 21 ans au +, 25 ans s’ils sont étudiants
L’option est exercée annuellement par les intéressés, de façon irrévocable, en vue de minimiser l’impôt dû grâce au mécanisme du
quotient familial

C. Le quotient familial
Conséquence directe de l’imposition par foyer et de l’application du barème progressif à l’IR : le système du quotient familial. Le
quotient familial va dépendre du nombre et de la qualité des personnes composant le foyer fiscal.

1° Objectif poursuivi
Hormis les impôts proportionnels, l’IR est calculé à partir d’un barème progressif par tranches
 L’addition des revenus des membres du foyer fiscal aboutirait à désavantager les foyers composés de plusieurs personnes
Le système du quotient familial a en principe pour fonction de neutraliser cet effet défavorable pour les foyers nombreux.

2° Description du mécanisme
On détermine d’abord un revenu imposable global pour l’ensemble des membres du foyer fiscal (hors impôts proportionnels).
 Ce revenu global est divisé par un quotient suivant un barème légal en fonction du nombre de personnes composant le
foyer fiscal : nombre de « parts »
On applique ensuite le barème progressif au revenu ainsi divisé par le nombre de parts

3° Le plafonnement du quotient familial


Le système du quotient familial est susceptible de favoriser les foyers fiscaux composés de nombreuses personnes dont certaines
ne perçoivent aucun revenu (enfants)
 L’avantage fiscal résultant de l’application du quotient familial a été « plafonné »
Le montant du plafonnement est fixé dans chaque loi de finances (à la hausse) : actuellement 1.551€ par ½ part additionnelle au-
delà de 2. Concrètement, le plafonnement ne concerne pas les couples mariés ou pacsés.

3.3. La territorialité de l’impôt


Sont assujetties à l’IR français les personnes résidant en France = « domicile fiscal en France ».
Des personnes peuvent avoir la qualité de « pluri résidents »

A. Notion de domicile fiscal en France


Mesures destinées à lutter contre les exils fiscaux.
3 critères alternatifs donnant lieu à des nombreux contentieux :
1. Personnes ayant leur domicile en France et y résidant au moins six mois dans l’année
2. Personnes résidant à l’étranger mais exerçant leur activité professionnelle principale en France
3. Personnes dont le centre des activités économiques est en France : biens procurant leur principale source de revenus
situés en France (immeubles loués, actions de sociétés etc.)

B. Les « pluri résidents »


Les législations étrangères prévoient des définitions du domicile fiscal comparables à celles de la France
 Des risques de doubles impositions ou d’absence d’imposition pour les français résidant à l’étranger et réciproquement
 La question est régie par des conventions internationales passées entre les États
 Le cas échéant, les impôts versés à des États étrangers en application de ces conventions peuvent être
retranchés de l’IR à payer en France

3.4. L’assiette de l’IR : les revenus imposables


On appelle « assiette » de l’IR l’ensemble des revenus imposables sur la base duquel on calculera l’impôt dû par le foyer fiscal.
A. Définition du revenu imposable
On entend par revenu imposable l’ensemble des recettes perçues par le foyer fiscal, catégorie par catégorie et soumises à l’impôt,
sous déduction des déficits provenant d’activités professionnelles « non accessoires »
 Certains revenus sont totalement exonérés d’impôt : (exemple : les intérêts versés sur le livret A) et n’entrent donc pas
dans le revenu imposable
Les revenus imposés de façon proportionnelle entrent dans le revenu imposable; l’impôt dû sera alors calculé séparément hors
barème progressif

B. Notion de revenu disponible


En principe, l’impôt est du sur les revenus effectivement perçus au cours de l’année civile
Un revenu est considéré comme perçu dès lors que le contribuable à la disposition des sommes correspondantes, même s’il a
renoncé à les appréhender effectivement en les laissant à la disposition de la personne qui les verse
 Exemple : les intérêts sur compte courants d’associés
Certains revenus à caractère exceptionnel peuvent faire l’objet d’un « étalement » sur plusieurs années afin de limiter les effets du
barème progressif

C. Notion de revenue net


Le revenu net imposable est composé du revenu disponible après déduction de charges déductibles du revenu global
 NB : on distingue les charges déductibles au sein de chaque revenu catégoriel et celles déductibles du revenu imposable
global
Les charges déductibles du revenu global sont peu nombreuses : exemples : pensions alimentaires, dépenses d’économies d’énergie

3.5. Les revenus catégoriels


Rappels
 Le revenu imposable à l’IR se compose de la somme des revenus catégoriels perçus par les membres du foyer fiscal dans
l’année
 Cette notion ne s’applique qu’à l’IR
Ces revenus catégoriels se distinguent en fonction de leur nature (revenus et plus-values) et de l’activité dont ils proviennent
(revenus professionnels et revenus du patrimoine)

A. Les traitements et salaires (TS)


Ce revenu catégoriel concerne en premier lieu les salariés et fonctionnaires.
Des règles particulières s’appliquent à la possibilité de déduire des charges exposées par le contribuable dans l’exercice de leurs
fonctions.

1° Personnes assujetties
Sont en premier lieu assujettis aux TS les salaires versés :
 Aux salariés du secteur privé liés par un lien de subordination à leur employeur
 Ainsi que les traitements des fonctionnaires

Le régime des TS a été étendu :


 À la plus grande partie des dirigeants de sociétés commerciales : gérants de SARL, directeurs généraux de sociétés
anonymes et présidents de S.A.S (notion de « dirigeants salariés »), aux pensions de retraite et rentes viagères
Rappel : pour des raisons techniques, les revenus relevant des TS ne sont pas considérés comme des revenus professionnels.

2° Revenus imposables
Les revenus imposables au titre des TS correspondent aux revenus nets perçus après déduction des cotisations sociales (à distinguer
des contributions sociales)
 Des exonérations particulières et limitées : heures supplémentaires, indemnités de licenciement et de départ à la retraite
notamment
Sont imposés, outre les salaires nets, les revenus complémentaires : avantages en nature, indemnités journalières en cas de maladie,
participation et intéressement, bénéfice de stock-options etc.

3° Les frais professionnels déductibles.


Sont prises en considération les dépenses exposées par les salariés dans le cadre de l’exercice de leurs fonctions : déplacements,
repas à titre principal.
 Le CGI prévoit une déduction proportionnelle et forfaitaire au taux de 10% du revenu net avec application d’un plafond de
déduction (actuellement de 12.183€)
Les intéressés peuvent opter pour la déduction de leurs frais réels s’ils y trouvent intérêt. Ils doivent alors conserver tous les
justificatifs en cas de vérification

B. Les plus-values des particuliers (PV)


Ce revenu catégoriel ne concerne que les plus-values réalisées par les particuliers dans le cadre de la gestion de leur patrimoine :
les plus-values professionnelles sont intégrées dans le revenu catégoriel correspondant : BIC, BNC, BA
 Sont taxés les gains en capital réalisés lors de la cession de biens à titre onéreux, composés de la différence entre le prix
de revient fiscal et le prix de cession. Ne sont pas concernés les biens cédés à titre gratuit (donations et successions)
Il est largement tenu compte de la durée de détention du bien avant sa cession : notions de plus-values à court terme (dites
spéculatives) et de plus-values à long terme

Les plus-values des particuliers (PV)


1° Plus-values sur ventes de biens immobiliers
Un régime particulièrement complexe pouvant s’appliquer aux résidents comme aux non-résidents en France.

a) Opérations concernées
Imposition applicable aux particuliers effectuant des ventes de biens immobiliers dans le cadre de la gestion de leur patrimoine
Les ventes taxables sont celles de biens immobiliers détenus « en direct » ainsi que de parts de sociétés dites « immobilières » dont
les actifs sont majoritairement composés de biens immobiliers
 Quelques cas d’exonérations : vente de l’habitation principale, ventes à un prix inférieur à 15.000€…

b) Mode d’imposition
Le prix de revient est composé du prix d’acquisition majoré d’un forfait de 7,5% et des travaux de construction et d’amélioration
(sur justificatifs)
 Imposition de la + value au taux proportionnel de 19% après abattement pour durer de détention entre la 5ème et la 22ème
année pleine. Exonération au-delà de 22 ans
 S’ajoutent à cet impôt les « prélèvements sociaux » au taux global de 17,2%, soit au total 36,2%
L’impôt est prélevé à la source par le notaire au moment de la vente

2° Plus-values sur ventes de valeurs mobilières


Un régime aussi complexe applicable aux ventes de « titres financiers » : actions et parts de sociétés ainsi que d’obligations, cotées
ou non
 Ce régime ne s’applique qu’aux particuliers ayant la qualité de résidents en France
 A compter de l’imposition des revenus de 2018, ces plus-values sont imposées de façon proportionnelle

a) Opérations concernées
Sont imposables les + values de cession de « titres financiers » par des particuliers, cotés ou non cotés en bourse
 Actions et parts de sociétés, obligations, à l’exception des parts de sociétés dites « immobilières »
Sont imposables les ventes proprement dites ainsi que les remboursements de titres par les sociétés émettrices : « programmes de
rachat d’actions »
 Quelques régimes particuliers pour les ventes effectuées par les chefs d’entreprise (abattement en base de 500.000€)

b) Opérations concernées
2018 : Application à la plus-value taxable d’un prélèvement forfaitaire unique au taux de 12,8% (+ prélèvements sociaux au taux de
17,2% = 30%), sauf option pour l’application du barème progressif (assez théorique)
 Pas de retenue à la source : la + value imposable doit être déclarée avec les autres revenus imposables de l’année
NB : un alignement du régime d’imposition des + values sur valeurs mobilières avec celui des dividendes versés par les sociétés à
l’IS aux particuliers relevant du régime des revenus de capitaux mobiliers (RCM)

3° Autres plus-values sur les biens mobiliers


Quelques régimes particuliers applicables à la vente de certains biens mobiliers, toujours hors exercice d’une activité professionnelle
 Chevaux de course, bateaux de plaisance : plus-value taxée au taux proportionnel de 19%
 Métaux et objets précieux, objets d’art ou d’antiquités : taxe de 6% ou 11% suivant le cas, calculée et perçue sur le prix de
vente (et non sur la plus ou moins-value
4° Cas d’imposition aux plus-values professionnelles
Le régime d’imposition des plus-values des particuliers s’applique aux opérations effectuées par des personnes physiques dans le
cadre de la gestion de leur patrimoine
 Une question se pose lorsque des particuliers se comportent en fait comme des professionnels
 Fréquence et importance des opérations d’achat et de revente de biens au regard des autres revenus du contribuable
Risque de requalification des plus-values réalisées par le contribuable en revenus professionnels et changement corrélatif de régime
d’imposition (PV vers BIC ou BNC)

C. Les revenus fonciers (RF)


Ce revenu catégoriel concerne pour l’essentiel les loyers tirés de la location de biens immobiliers appartenant au contribuable ou à
une société « translucide » dont il est associé.
Le revenu foncier est composé de la différence entre les recettes imposables et les charges déductibles définies par le CGI pour
aboutir à un revenu foncier net.

1° Les recettes imposables.


Les recettes imposables sont composées de l’ensemble des revenus procurés par la location de biens immobiliers : loyers,
indemnités d’occupation etc.
Sont ajoutées des recettes accessoires considérées comme des compléments de loyers = sommes normalement dues par le
propriétaire et payées par le locataire :
 Ex. Impôt foncier remboursé par le locataire au propriétaire

2° Les charges déductibles


Les revenus fonciers sont calculés sur la base d’un revenu net : recettes moins charges fiscalement déductibles.
 Ne sont déductibles que certaines charges déterminées par le C.G.I. : frais d’administration et de gestion, impôt foncier,
charges de copropriété, primes d’assurances, dépenses d’entretien et de petites réparations etc.
 Ne sont pas déductibles ni amortissables les dépenses de construction et de gros aménagements
Si les recettes n’excèdent pas 15.000€ par an, il est possible d’opter pour le régime du « micro foncier » : il est procédé à un
abattement forfaitaire de 30% au lieu d’une déduction des charges pour leur montant réel

D. Les bénéfices industriels et commerciaux (BIC)


Ce revenu catégoriel concerne les bénéfices tirés de l’exploitation d’une entreprise commerciale, industrielle ou artisanale (en non
les exploitations agricoles et les professions libérales)
 Il s’applique aux exploitants individuels ainsi qu’aux associés de sociétés commerciales translucides : SNC et SARL
unipersonnelles (dites « EURL »)
Les règles de détermination du bénéfice imposable des BIC s’appliquent également pour la détermination des bénéfices des sociétés
à l’IS, sauf exceptions particulières à cet impôt (vues ultérieurement)

Les Revenus Catégoriels - Les Bénéfices Industriels et Commerciaux (BIC)


1° activités concernées et exclues
Les activités assujetties aux BIC concernent en premier lieu celles qualifiées juridiquement de commerciales aux termes de l’article
L 110-1 du Code de Commerce et exercées à titre indépendant et habituel.
 Quelques précisions sur les activités concernées, les activités exclues et certaines activités « rattachées » à la catégorie des
BIC

a) Activités concernées
L’article L 110-1 du Code de Commerce énumère limitativement les activités considérées juridiquement comme commerciales et
appelées « actes de commerce »
A titre principal :
- Les achats pour revendre, en l’état ou après transformation,
- Les activités d’intermédiaires : agents immobiliers, commissionnaires et concessionnaires, la « manufacture » (=
l’industrie)
- Les transports (hors déménagements)
- Les locations de biens meubles
- Les opérations de banque et d’assurance
- Le conseil, hors professions libérales réglementées (médecins, notaires etc.)
L’exercice de ces activités fait en principe relever de la catégorie des BIC
b) Activités exclues
Sont donc exclues de la catégorie des BIC les activités non commerciales
A titre principal :
- Les activités artisanales : petites entreprises (- de 20 salariés) relevant du secteur des métiers, (BNC)
- Les professions libérales réglementées : juridique, médical et paramédical, (BNC)
- L’agriculture et l’élevage, (BA)
- Les locations d’immeubles nus (RF)
Une particularité : les agents commerciaux statutaires qui relèvent des BNC

c) Activités rattachées
Sont rattachées à la catégorie des BIC par des dispositions spéciales certaines activités non commerciales : certaines locations et les
opérations de construction-vente.
 Locations de locaux meublés et/ou munis de moyens d’exploitation (meubles meublants, matériel de levage ou de
manutention)
Opérations de construction-vente : achat d’un terrain à bâtir, édification de constructions et revente de l’ensemble à des tiers

2° personnes imposables
Sont imposables les exploitants individuels et les personnes exerçant le commerce par le biais de sociétés « translucides »
Les sociétés commerciales translucides sont pour l’essentiel les SNC et les SARL unipersonnelles dont l’associé unique est une
personne physique
 Les sociétés normalement soumises à l’IS peuvent sous certaines conditions opter pour le régime de l’impôt sur le
revenu: ex : « SARL de famille »

3° Règles de détermination du résultat imposable


Le résultat imposable se distingue mais provient de la comptabilité de l’exploitant et de la comparaison des actifs nets à l’ouverture
et la clôture de l’exercice
Le résultat fiscal est établi à partir de retraitements du résultat comptable : réintégrations des dépenses non déductibles et
déductions des recettes non taxables
 Application du principe de la comptabilité d’engagement et non des « dépenses recettes » : prise en compte des
opérations ayant un caractère définitif à la clôture de l’exercice

4° Les produits (recettes imposables)


Les produits sont constitués de l’ensemble des recettes procurées par l’exploitation de l’entreprise = somme algébrique des produits
d’exploitation courante, des produits financiers et des profits exceptionnels.
 Certains produits ne sont pas taxables ou imposés de façon proportionnelle : + values de vente des petites entreprises
en particulier
Les plus-values correspondent aux opérations de cession d’éléments d’actifs immobilisés et comptabilisées en produits
exceptionnels
 Une distinction entre les plus-values à court terme (revente dans un délai de 2 ans) et à long terme
 Les PVLT sont imposées à un taux proportionnel au taux de 16% et sont donc retranchées des recettes taxables pour
faire l’objet d’une imposition distincte
 Les PVCT relèvent des recettes imposables au même titre que les produits d’exploitation courante

NB : les plus-values de cessions d’actifs immobilisés sont intégrées dans les produits avec une distinction entre les + values à long
terme et à court terme (2 ans)
 Certains produits ne sont pas taxables ou imposés de façon proportionnelle : + values de vente des petites entreprises en
particulier

5° Les charges (hors amortissements)


Constituent des charges l’ensemble des dépenses exposées pour les besoins de l’exploitation courante, mais aussi les frais
financiers, les moins-values et les charges exceptionnelles
 Les charges seront retranchées des produits pour la détermination du résultat fiscal sous réserve de ce qu’elles remplissent
les conditions générales de déductibilité rappelées en 6°
Les charges (hors amortissements)
a) Les achats
Incluent les acquisitions de biens et de prestations de services pour les besoins de l’exploitation de l’entreprise et destinés à être
revendus et/ou incorporés dans des biens et services vendus
 Ne sont pas déductibles les achats de biens destinés à être immobilisés (qui seront amortis)
 Une exception pour les achats d’immobilisations de faible valeur < 500€ HT qui sont passés en charges

b) Les frais de personnel


Ensemble des rémunérations versées aux salariés ainsi que des cotisations sociales assises sur les salaires et les compléments de
rémunérations (avantages en nature)
 La rémunération de l’exploitant n’est pas déductible puisque non exposée dans l’intérêt de l’entreprise : elle correspond
à un prélèvement et sera imposée au titre des BIC
 La rémunération du conjoint de l’exploitant est désormais déductible, à condition bien entendu qu’elle corresponde à un
travail « effectif »

c) Les impôts et taxes


Des distinctions importantes entre impôts déductibles et non déductibles en fonction de leur nature et cas particulier de la TVA
 Constituent en principe des charges déductibles les impôts acquittés par l’exploitant afférents à son activité : impôts locaux
(CFE et CVAE), taxe d’apprentissage...
De nombreuses exceptions légales, en particulier :
 L’IR personnel
 La CSG (en partie)
Les amendes et pénalités fiscales (intérêts et pénalités de retard) ne sont pas déductibles

La TVA
Rappel: la TVA est un impôt indirect sur la dépense destiné à être supporté par un « utilisateur final »
Les recettes et les charges correspondant à des opérations assujetties à la TVA doivent être comptabilisées HT. La TVA doit donc
être neutre dans la détermination du résultat fiscal
 La « TVA déductible » est une notion propre à cet impôt
 La TVA perçue par l’entreprise ne constituera pas un produit
La TVA reversée ne constituera pas une charge, sauf dans l’hypothèse où l’entreprise n’est pas assujettie à cette taxe (ex :
professions médicales) : elle sera alors incorporée au coût d’acquisition du bien ou de la prestation

d) Les provisions
On entend par provision la constatation d’une perte ou d’une charge non encore effective mais que des événements rendent
probables
 Les règles comptables de prudence imposent souvent des dotations aux provisions. Les provisions devenues sans objet
seront réintégrées dans le résultat de l’entreprise
Pour être déductible, la provision doit présenter un caractère suffisamment probable et correspondre à une charge elle-même
déductible

e) Les moins-values
Parallélisme avec les plus-values dans la définition et la distinction entre le court terme et le long terme
 Les MVCT constituent une charge déductible sur l’exercice de réalisation
Par contre, les MVLT ne peuvent pas être déduites pour la détermination du résultat fiscal. Elles ne pourront qu’être compensées
qu’avec des PVLT réalisées au cours du même exercice ou être reportées sur une durée de 10 ans

f) Les dons et le mécénat d’entreprise


En principe, les dons et cadeaux ne relèvent pas de l’activité normale des entreprises
 Les dons et cadeaux ne constituent pas des charges déductibles. 2 cas particuliers : cadeaux à la clientèle et dons d’intérêt
général sous la forme du mécénat d’entreprise

Cadeaux à la clientèle
Les cadeaux à la clientèle sont assimilés à des dépenses de publicité et de relations publiques qui sont en principe déductibles
puisqu’exposées dans l’intérêt de l’entreprise
 Une appréciation assez stricte de la notion de dépense exposée dans l’intérêt de l’entreprise : valeur non exagérée et
s’inscrivant dans une relation d’affaire démontrée. Sont évidemment exclus les cas de corruption
A distinguer du plafond de déduction de la TVA : valeur unitaire < 69€ TTC
Le mécénat d’entreprise
Les entreprises peuvent concourir au financement d’œuvres ou organismes d’intérêt général (à ne pas confondre avec les dons
effectués par les particuliers)
 Une énumération assez large d’organismes publics ou privés à caractère désintéressé dans les domaines philanthropique,
artistique, culturel, sportif, environnemental etc.
Les dons à ces organismes ne constituent pas une charge déductible : ils donnent droit à une réduction d’impôt au taux de 60%
dans la limite de 5/1000 de leur chiffre d’affaires HT par exercice et/ou de 10.000€ en base

6° Conditions générales de déductibilité fiscale des charges


Les dépenses, ainsi que les amortissements et provisions exposés dans le cadre de l’exploitation de l’entreprise doivent être
comptabilisées
 Leur déduction du bénéfice imposable est soumise à des conditions particulières de forme et de fonds
 Les charges effectivement comptabilisées mais non déductibles selon les règles fiscales font l’objet d’une réintégration
pour la détermination du bénéfice imposable

Conditions générales de déductibilité fiscale des charges


Rappel : absence d’énumération légale des charges déductibles pour la détermination des BIC (comme pour les autres revenus
professionnels). Seules sont prévues des exclusions de la déductibilité.

a) Des conditions de formes


Principe : la dépense doit avoir été comptabilisée et s’appuyer sur des justificatifs (pièces comptables)
La comptabilisation peut aussi résulter, en fin d’exercice, à des écritures de provisions, de charges à payer ou de factures à recevoir
 Les justificatifs (factures, contrats...) doivent être conservés et remises en cas de vérification par les services fiscaux

b) Des conditions de fonds


Principe : la dépense doit
 Se rattacher à la gestion de l’exploitation de l’entreprise,
 Être effective,
 Être exposée dans l’intérêt de l’entreprise
 Se traduire par une diminution de l’actif net
 Présenter un caractère normal
 Ne pas être exclue par une règle légale expresse
Des dépenses peuvent avoir un caractère « mixte » et n’être que partiellement déductibles
L’exigence du caractère normal de la charge a donné naissance à la théorie fiscale de l’acte anormal de gestion

c) L’acte anormal de gestion


Une théorie purement fiscale pouvant aboutir à la réintégration dans le bénéfice imposable d’une charge normalement déductible
ou d’un produit non effectivement perçu (notion de renonciation à recettes).
 La charge exposée ou la renonciation à recette doivent présenter un caractère « normal » eu égard à l’intérêt de
l’exploitation de l’entreprise

Quelques exemples :
Dépenses exposées dans l’intérêt de personnes ou entreprises tierces : frais de personnel, d’entretien de matériel pour les besoins
de tiers
 Dépenses manifestement excessives au regard du service rendu ou du prix de marché des fournitures pour des raisons de
convenances personnelles de l’exploitant
 Créances normalement dues et non recouvrées, prêts sans intérêt, abandons de créances non justifiés par la situation du
débiteur (notion de renonciation à recette)

7° Le cas particulier des amortissements


1ère particularité : les amortissements pratiqués n’entraînent aucune dépense et ni nécessairement un appauvrissement de
l’entreprise pour le même montant
Les amortissements constituent en principe une charge déductible du bénéfice imposable mais sont régis par des règles
particulières

a) Définitions
Les amortissements consistent en la constatation en comptabilité de la dépréciation dans le temps d’un bien figurant à l’actif de
l’entreprise
Seuls certains biens sont amortissables : conditions :
 Biens immobilisés acquis pour plus de 500€ HT
 Propriété de l’entreprise et inscrits à l’actif du bilan
 Susceptibles de se déprécier dans le temps : matériel vs éléments incorporels du fonds de commerce
Les amortissements pratiqués en comptabilité sur des biens non amortissables ne sont pas fiscalement déductibles et doivent être
réintégrés

b) Les bases d’amortissements


Les amortissements sont calculés sur le prix d’acquisition du bien à l’origine et HT si la TVA a pu être déduite (TTC dans le cas
contraire pour les non assujettis)
 Si des éléments constitutifs d’un même bien peuvent se déprécier sur des durées différentes, ils seront comptabilisés et
amortis séparément = amortissements « par composants »
Exemple d’un immeuble construit par l’entreprise :
 Le terrain n’est pas amortissable
 Le gros œuvre sera amorti sur 30 ans
 Le second œuvre sur 10 à 15 ans

c) Les techniques d’amortissements


Les règles fiscales suivent les règles comptables
 L’amortissement linéaire est la règle de droit commun, à des taux conformes aux usages et à la durée du bien attendue
par l’entreprise
Deux techniques particulières :
 L’amortissement dégressif
 L’amortissement exceptionnel

Les techniques d’amortissements amortissement dégressif


Consiste en un amortissement linéaire majoré d’un coefficient afin de permettre de dégager une charge déductible accrue sur les
premières années d’acquisition du bien et donc un avantage de trésorerie pour l’entreprise du fait sa déduction du résultat
imposable
 Cet avantage de trésorerie va décroître dans le temps

Description de la technique
Le taux d’amortissement linéaire est majoré d’un coefficient variable suivant la durée normale d’utilisation du bien : de 1,25 à 2,25
(durée supérieure à 6 ans)

La base d’amortissement sera :


 Le prix HT d’acquisition du bien la 1ère année
 La valeur nette du bien après amortissements sur les années suivantes
Il en résultera une forte dégressivité dans le temps de l’amortissement déductible, éventuellement compensée par des
amortissements dégressifs pratiqués sur les nouveaux investissements

Exemple
Immobilisation acquise le 1er janvier 2016 au prix de 10.000€ amortissable sur 5 ans en linéaire (soit 20%) et avec un coefficient de
1,75% en mode dégressif, soit au total 35%.

Annuité d’amortissement sur 2016 = 10.000 X 35% = 3.500.


Annuité 2017 = (10.000 – 3.500) X 35% = 2.275
Annuité 2018 = (10.000 – 5.575) X 35% = 1.479
Et ainsi de suite…

Conditions de l’option
Les biens doivent être acquis neufs et avoir une durée d’utilisation d’au moins 3 ans
Le CGI détermine les biens amortissables selon le mode dégressif
 Pour l’essentiel : matériels de fabrication, de transport (hors véhicules de tourisme), de manutention, d’informatique, de
recherche etc.
 Les immeubles sont exclus, sauf pour les hôtels, cafés et restaurants

Amortissements exceptionnels
Qualifiés en comptabilité d’amortissements dérogatoires
 Résultent de politiques publiques d’encouragement aux investissements par les entreprises
 Possibilité de déduire du résultat imposable des « suramortissements » pratiqués sur les biens d’investissement.
Les amortissements dérogatoires peuvent être comptabilisés en charges exceptionnelles pour des considérations de présentation
des comptes

d) Conditions particulières de déductibilité : 4 conditions


 1ère condition : les amortissements doivent être constatés en comptabilité et pris en compte pour la détermination du
résultat comptable
 2ème condition : les amortissements doivent concerner des biens qualifiés d’amortissables
 3ème condition : les taux d’amortissements doivent être conformes aux usages et à la durée normale d’utilisation du bien
par l’entreprise
 4ème condition : les amortissements de certains biens ne sont qu’en partie déductibles : notamment, les véhicules de
tourisme: plafond en base = 18.300€

8° Les régimes d’imposition


Les BIC sont imposés d’une manière différente selon les chiffres d’affaires réalisé par l’entreprise, avec une distinction entre les
activités de vente ou de prestations de services
 L’objectif est de réduire les obligations comptables et fiscales des petites entreprises : 3 régimes + le cas particulier de la
cessation d’activité

a) Notion de régime d’imposition et critère de distinction


On entend par régime d’imposition la façon à laquelle un revenu est déclaré et imposé
BIC : le régime applicable va varier en fonction du chiffre d’affaires et de la nature de l’activité : achat/revente de biens ou
prestations de services en fonction de l’activité dominante:
 CA HT < 170.000/70.000€ : micro entreprise
 CA HT < 788.000/238.000€ : régime simplifié
 CA HT au-delà de ces montants : régime normal
Des systèmes comparables existent dans d’autres revenus catégoriels : BNC, BA, RF ainsi que pour la TVA
b) Le régime normal
Régime de droit commun pour lequel on peut toujours opter même si le CA est inférieur aux seuils d’application
 Le résultat imposable est déterminé à partir d’une comptabilité établie selon les règles commerciales : Code de Commerce,
Plan Comptable Général et CGI
L’entreprise doit établir une déclaration annuelle de résultat le 3 mai de chaque année, quel que soit la date de clôture de l’exercice
 Des obligations déclaratives assez lourdes : 8 « tableaux » : bilan, compte de résultat, immobilisations, amortissements,
provisions et échéances des créances et dettes

c) Le régime simplifié
La détermination du résultat provient toujours de la comptabilité, avec des obligations formelles plus restreintes que pour le régime
normal
 Exemples : Possibilité de n’enregistrer que les encaissements et décaissements en cours d’exercice, et de n’établir les
comptes clients/fournisseurs qu’à sa clôture
Des obligations déclaratives allégées : bilan et compte de résultat simplifié

d) La micro entreprise
Le bénéfice imposable est établi forfaitairement à partir du chiffre d’affaires : 29% en cas d’achat/revente et 50% pour les
prestations de services
 Des obligations déclaratives très allégées et des dispositifs simplifiant le règlement des impôts et cotisations sociales =
régime des autoentrepreneurs permettant, sur option, de bénéficier d’un prélèvement libératoire pour le paiement de l’IR
et des cotisations sociales
Les commerçants ne sont pas dispensés de certaines obligations liées à cette qualité : tenue d’une comptabilité, comptes bancaires
distincts

e) La situation en cas de cessation d’activité


Des règles particulières en cas de cessation ou de cession de l’entreprise sans poursuite d’activité par l’exploitant
 Principe de l’imposition immédiate des bénéfices non encore taxés ainsi que des plus-values de cessions, sans attendre la
clôture de l’exercice. L’exploitant doit établir une déclaration fiscale de cessation d’activité
NB : un changement profond d’activité peut entraîner les effets sur le plan fiscal d’une cessation d’entreprise
9° Les régimes spéciaux
De très nombreux régimes spéciaux ont été mis en place pour dynamiser l’activité économique, la création d’entreprise et
l’investissement
2 formes principales : des exonérations et abattements sur les bénéfices et des crédits d’impôt

a) Exonérations et abattements
Entreprises nouvelles dans certains secteurs géographiques, reprises d’entreprises industrielles en difficulté, jeunes entreprises
innovantes (exemple à suivre) etc.
 Des exonérations totales ou partielles d’imposition des bénéfices ainsi que d’impôts locaux.
 Des conditions très strictes d’application : activités exercées, localisation effective de l’activité, caractère réellement
nouveau de l’entreprise, composition du capital de la société exploitante etc.
 Ex. Les Jeunes Entreprises Innovantes (JEI) qui peuvent obtenir une exonération totale d’imposition des
bénéfices pendant 1 an suivie d’une même période d’abattement de 50%
 Des conditions strictes : activité réellement nouvelle, capital détenu par des personnes physiques, engagement de
dépenses de recherche et de développement etc.
Le statut de JEI permet également de bénéficier d’importantes réductions de cotisations sociales sur les salaires versés au personnel

b) Crédits d’impôts
Rappel : les crédits d’impôts peuvent donner lieu à une restitution au cas où leur montant excède l’impôt dû
Les plus connus : le Crédit d’Impôt Recherche (CIR), le Crédit d’Impôt Apprentissage, le Crédit d’impôt en faveur du rachat d’une
entreprise par ses salariés...
Ces crédits d’impôt peuvent se cumuler
 Des conditions aussi strictes d’application donnant lieu à de nombreux contrôles et contentieux

E. Les revenus des dirigeants de sociétés


Ce revenu catégoriel ne concerne que les rémunérations versées aux dirigeants de sociétés au titre de leurs fonctions
 Des distinctions suivant le type de rémunérations et les formes de sociétés.

1° Notion générale de dirigeant de société


Toutes les sociétés doivent nécessairement désigner des dirigeants en vue de prendre des décisions pour leur compte et les
représenter
 Leurs pouvoirs et leurs appellations sont fixées par la Loi suivant la forme de la société : gérants, directeurs généraux,
présidents, membres de conseils d’administration etc.
Ces dirigeants peuvent recevoir des rémunérations au titre de leurs fonctions et seront imposés à ce titre

2° Types de rémunérations perçues


A l’exception des sociétés anonymes, les textes régissant les formes de sociétés ne prévoient rien en ce qui concerne les
rémunérations des dirigeants.
 Les règles fiscales sont fixées par des dispositions particulières du CGI au cas par cas
Il faut par ailleurs bien distinguer les rémunérations perçues par les dirigeants en cette qualité et les dividendes qu’ils reçoivent en
leur qualité d’associés ou actionnaires de la société qui relèvent des revenus de capitaux mobiliers

3° Régimes fiscaux applicables


Ces régimes dépendent des formes de sociétés qui rémunèrent leurs dirigeants
 De loin le plus courant : le régime des traitements et salaires (TS) qui s’applique aux gérants de SARL, présidents et D.G. de
S.A.S. et D.G. de sociétés anonymes
Quelques cas particuliers :
 Jetons de présence versés aux administrateurs de sociétés anonymes (RM)
 Gérants associés de SNC : BIC

F. Les bénéfices agricoles


Ce revenu catégoriel concerne les bénéfices tirés des activités qualifiées d’agricoles : culture, élevage, dressage d’animaux,
production forestière, pèche de poissons etc.
 Des similitudes avec les BIC quant aux règles de détermination du résultat imposable et les régimes d’imposition en
fonction du chiffre d’affaires
D’importantes particularités suivant le mode d’exploitation : exploitation directe, fermage, métayage etc.
G. Les revenus de capitaux mobiliers (RM)
Ce revenu catégoriel ne concerne pas les bénéfices tirés d’une activité professionnelle mais des revenus du patrimoine hors
patrimoine immobilier perçus par les particuliers.
 Les revenus concernés sont ceux tirés de produits de placement mobiliers versés au cours de l’année fiscale ou de l’exercice
comptable
 Les mêmes revenus perçus par des sociétés à l’IS font l’objet d’un traitement distinct (régime des sociétés mères et filiales

Distinction entre :
 Dividendes versés par les sociétés (variables)
 Produits de placement à revenu fixe

1° Les dividendes
On entend par dividendes les sommes versées par les sociétés à leurs associés au titre du partage des bénéfices sous différentes
formes
 Les RCM ne sont applicables qu’aux dividendes versés par les sociétés assujetties à l’IS. Explication :
Les quotes-parts de bénéfices revenant aux associés de sociétés de personnes dites « translucides » sont imposées directement
chez les associés suivant le revenu catégoriel dont relève leur activité : RF, BIC, BNC, BA…

a) Notion fiscale de revenu distribué


Constituent un « revenu distribué » toutes les sommes versées par les sociétés soumises à l’IS à leurs associés, à titre de dividende
ou de partage du boni de liquidation décidé conformément aux règles légales (appelées aussi distributions régulières)
 Dividendes : sommes versées par prélèvement sur le bénéfice distribuable ou les réserves disponibles sur décision des
associés
 Boni de liquidation : sommes partagées entre les associés à la suite de la clôture de la liquidation de la société après
remboursement des apports

b) Distinction entre revenus distribués et revenus réputés distribués


Sont « réputés distribués » les versements directs ou indirects effectués par les sociétés au bénéfice des associés en dehors des cas
de répartitions régulières de dividendes ou de partage du boni de liquidation
 Distributions de dividendes non conformes, prêts et avances de fonds aux associés, avantages en nature (véhicule,
logement…) ainsi que les dépenses somptuaires exposées par la société et fiscalement non déductibles
 Actuellement, il n’est pas fait de distinction entre l’imposition des revenus distribués et les revenus réputés distribués

2° Les produits de placement à revenu fixe


Ces placements à revenu fixe recouvrent une grande variété de produits d’investissement ne conférant pas de droit sur le capital
et donnant droit à des intérêts
 Obligations, toutes créances et prêts, bons du trésor, soldes de comptes bancaires rémunérés, comptes courants
d’associés…
Sauf cas très particuliers de non-imposition (plans d’épargne logement, intérêts sur livret A, plans d’épargne en actions, contrats
d’assurance vie etc.), les revenus tirés de ces produits sont imposables au titre des RM

3° 2018 : un régime commun d’imposition


Application du prélèvement forfaitaire unique (PFU) au taux de 12,8% (flat tax)
 Régime identique à celui applicable aux + values sur valeurs mobilières
 S’y ajoutent les « prélèvements sociaux » au taux global de 17,2%

L’impôt forfaitaire est prélevé à la source par l’établissement payeur des revenus (dividendes et intérêts)
 Le versement aura un caractère d’acompte sur le montant de l’IR général à acquitter par le foyer fiscal après calcul
 L’excédent éventuel sera restitué

Le « prélèvement forfaitaire unique » : impôt proportionnel ?


 OUI : le revenu sera taxé uniformément au taux de 12,8% quel que soit par ailleurs le revenu global imposable du
contribuable (sauf option pour le barème progressif)
 NON : un impôt proportionnel s’applique même si le contribuable ne dispose d’aucun autre revenu imposable au barème
progressif et n’est pas restituable
 Le PFU est rattaché à l’IR global et sa retenue à la source correspond à un règlement anticipé de cet
impôt, susceptible d’être restitué en cas d’excédent de versement
H. Les Bénéfices Non Commerciaux
Ce revenu catégoriel concerne en 1er lieu les bénéfices des activités professionnelles non commerciales et non agricoles
 Il va également s’appliquer à des « revenus non commerciaux et non professionnels »
Les règles de détermination du résultat imposable s’apparentent à celles applicables aux BIC, avec quelques particularités

1° Activités professionnelles concernées


Les BNC s’appliquent aux professions libérales et aux titulaires de charges et offices, exercées à titre individuel ou par le biais d’une
société « translucide »
 = professions libérales : activités civiles (ni commerciales ni agricoles), exercées à titre indépendant, comportant des
prestations de nature principalement intellectuelle et exigeant des capacités professionnelles, rémunérées par des
honoraires
Professions juridiques, médicales, auteurs et artistes, agents d’assurances et agents commerciaux, géomètres-experts, sportifs, avec
quelques régimes spéciaux

2° Revenus non commerciaux et non professionnels.


Les BNC s’appliquent aussi à toutes activités exercées à titre habituel et à toutes sources de profit ne relevant d’aucun autre revenu
catégoriel.
 = le « fourre-tout » fiscal visant à imposer toutes activités lucratives
Exemples : loyers de sous-location d’immeubles, honoraires perçus au titre d’entremises ponctuelles, produits d’activités illicites
(détournement de fonds, proxénétisme)

3° Particularités par rapport aux BIC


En règle générale, notamment en ce qui concerne la détermination du résultat imposable, les principes sont les mêmes que ceux
applicables aux BIC
 Deux particularités concernant les déclarations et les règles comptables

a) Régime de la déclaration contrôlée et « micro BNC »


Le régime de la déclaration contrôlée s’applique dès lors que le C.A. annuel dépasse 70.000€ HT et, en cas de C.A. inférieur, sur
option
 L’exploitant établit une déclaration annuelle sous la forme d’un compte de résultat faisant ressortir un bénéfice ou un
déficit. Le bilan n’est pas obligatoire
Micro BNC : régime similaire à celui des BIC : le bénéfice est calculé à partir du chiffre d’affaires après application d’un abattement
forfaitaire pour frais de 34%, et possibilité d’opter pour le régime de l’autoentrepreneur

b) Comptabilité de caisse ou comptabilité d’engagement


Comptabilité de caisse : en BNC, le résultat est déterminé à partir de la différence entre les recettes perçues et les dépenses payées
sur un exercice
 Quelques retraitements doivent être faits : prélèvements de l’exploitant, amortissements, encaissements et
décaissements de TVA qui doivent rester neutres...
Les professionnels peuvent opter pour la comptabilité d’engagement s’ils y trouvent intérêt. Les obligations comptables sont alors
renforcées : établissement de comptes clients et fournisseurs notamment

3.6. Le calcul du revenu imposable


Le revenu imposable du foyer fiscal va résider dans la somme des revenus catégoriels perçus par ceux qui le composent et servira
au calcul de l’impôt dû
 Seuls certains déficits catégoriels peuvent venir en déduction du revenu imposable
 Il en est de même des charges, dont la CSG déductible
Il sera enfin pratiqué à certains abattements

A. La sommation des revenus catégoriels


Il est donc fait somme des différents revenus catégoriels perçus par les membres du foyer fiscal
Il est aussi fait une distinction entre les revenus soumis au barème progressif et ceux soumis à des taux proportionnels

B. La CSG déductible
La CSG relève de la catégorie des « prélèvements sociaux » et est perçue tant sur les revenus d’activité que sur les revenus du
patrimoine
 Seule une partie de la CSG est déductible du revenu global. L’autre partie n’est pas déductible ou a déjà été déduite d’un
revenu catégoriel
1° La CSG non déductible
N’est pas déductible du revenu global :
 La CSG payée sur les revenus exonérés d’impôt : plans épargne logement, contrats d’assurance vie
 La CSG payée sur les revenus soumis à des taux proportionnels: plus-values immobilières en particulier

La CSG pour sa part déductible a pu par ailleurs être déduite d’un revenu catégoriel : BIC, BNC…, et ne sera donc plus déductible du
revenu imposable global

2° La CSG déductible
La CSG n’est jamais complètement déductible du revenu imposable
La CSG sur les revenus d’activité ainsi que sur les revenus du patrimoine imposables au barème progressif est déductible à hauteur
de 6,8% du revenu global si elle est perçue au taux de droit commun
 Il est fait en sorte que la CSG ne sera jamais déductible à hauteur de l’excédent, soit 3,1%. Il en résulte une double taxation
avec l’IR

C. Les charges déductibles


Les charges déductibles au sein de chaque revenu catégoriel ont déjà été prises en compte pour la détermination de ce revenu
 Certaines (rares) charges sont déductibles pour le calcul du revenu imposable global car elles ne peuvent pas être
rattachées à un revenu catégoriel
Principalement (outre la CSG déductible) : les pensions alimentaires, les frais d’accueil de personnes âgées, les cotisations sociales
non déduites d’un revenu professionnel

D. L’imputation de certains déficits


Principe : les déficits catégoriels ne peuvent pas être imputés sur le revenu imposable mais peuvent généralement être reportés
sur des bénéfices de la même catégorie des années suivantes (6 à 10 en général)
 Il est fait exception de certains déficits : pour l’essentiel, les BIC et BNC sur les activités exercées à titre professionnel
Principe de l’imposition par foyer : les déficits subis par un membre du foyer peuvent être imputés sur les bénéfices de la même
catégorie réalisés par un autre membre

E. L’application d’abattements
Principe : les abattements applicables à chaque revenu catégoriel ont été pris en compte dans sa détermination
 Les abattements sur le revenu imposable global ont pratiquement disparu
Pour mémoire : abattements accordés aux personnes âgées ou invalides sous condition de revenus et abattement pour
rattachement au foyer fiscal d’enfants mariés ou chargés de famille

3.7. Le calcul du montant de l’impôt sur le revenu


Le montant de l’IR est calculé par foyer d’abord sur la base d’une part et, ensuite, avec application du quotient familial
 Il est fait application d’une dissociation entre revenus soumis au barème progressif et soumis à imposition proportionnelle
 Il sera enfin pratiqué des corrections pour parvenir au montant définitif de l’impôt

A. Application du quotient familial


Le montant de l’IR est calculé par foyer d’abord sur la base d’une part de quotient familial (correspondant à une personne seule)
 On part du revenu global que l’on divise par le nombre de parts suivant le barème en vigueur pour aboutir au quotient
familial.
On applique ensuite le barème progressif sur le montant ainsi divisé

Application du quotient familial : Aperçu sur le barème


Chaque membre du foyer fiscal compte pour une part ou une ½ part
 Couple marié ou pacsé : 2 x 1 part
 2 premiers enfants : ½ part chacun
 A partir du 3ème enfant : 1 part chacun
De nombreux cas particuliers : parents isolés, enfants en résidence alternée, enfants rattachés au foyer fiscal etc.

B. Dissociation des impôts proportionnels


Les impôts proportionnels sont dissociés de ceux soumis au barème progressif et ajoutés à l’impôt du par la suite dans le cadre des
corrections
 Ils ne sont donc pas concernés par le système du quotient familial
Rappel : pour l’imposition des particuliers, les impôts proportionnels sont devenus rares : plus-values immobilières à long terme
notamment

C. Application de corrections
L’impôt dû après application du QF fera l’objet de diverses corrections (outre les impôts proportionnels).

1° Le plafonnement du quotient familial


Du fait de la forte progressivité du barème, l’avantage lié au QF sera plus fort pour les revenus importants à composition identique
du foyer fiscal
 Système de plafonnement de cet avantage
L’économie d’impôt résultant de l’application du QF est plafonnée à un certain montant par part. 2019 = 1.551€ par demi-part au-
delà de 2 parts avec beaucoup de cas particuliers
 Concrètement, on fait un double calcul de l’impôt : avec ou sans application du QF

2° Les réductions d’impôt


On est en présence de dépenses non déduites au niveau des revenus catégoriels et donnant lieu à une réduction de l’IR global (à
ne pas confondre avec les charges déductibles)
 Assez nombreuses : quelques exemples
 Dons versés aux œuvres, souscription au capital de PME, investissements dans les DOM-TOM, dans
l’immobilier locatif, travaux de restauration d’objets classés monuments historiques etc.

Exemple : La souscription au capital de PME


Destinée à encourager l’investissement par les particuliers dans des sociétés non cotées
 Réduction d’impôt de 25% du montant de la souscription au capital d’une société non cotée exerçant une activité
commerciale, industrielle ou libérale (nombreuses conditions restrictives)
 La réduction est plafonnée à 50.000€/an en base, (soit 12,500€) l’excédent pouvant être reporté sur les 4 années suivantes
La réduction d’impôt est remise en cause en cas de cession des titres souscrits dans les 5 années suivant la souscription

3° Les crédits d’impôt


Rappel : contrairement aux réductions, les crédits d’impôts peuvent donner lieu à restitution s’ils excèdent le montant de l’impôt
 Les crédits d’impôt sur le revenu global sont plus rares que les réductions d’impôt
 Emplois à domicile, dépenses d’économie d’énergie
NB : ces crédits d’impôt peuvent ultérieurement être remis en cause si certaines conditions ne sont plus remplies : ces reprises de
crédits d’impôt feront également l’objet de corrections

4° Le plafonnement des réductions et crédits d’impôt


Les réductions et crédits d’impôt peuvent se cumuler pour un même foyer fiscal
 Les avantages fiscaux qui en résultent font l’objet d’une limitation globale à la somme annuelle de 10.000€ (sauf
exceptions).
La part excédentaire sera, après calcul, ajoutée à l’impôt du

5° les impôts payés à l’étranger


Ne concerne que les revenus perçus dans des pays liés à la France par une convention fiscale internationale visant à éliminer les
doubles impositions
 Ces revenus ont pu faire l’objet d’une imposition perçue par l’État étranger (généralement par voie de retenue à la source).

Sur justificatifs, les impôts ayant la nature d’impôt sur le revenu seront déduits du montant à acquitter en France

6° les impôts retenus à la source


Des impôts provenant de certains revenus catégoriels sont retenus à la source : revenus de capitaux mobiliers, plus-values
immobilières
 Ces revenus sont inclus dans le revenu imposable dans un premier temps, puis exclus au moment du calcul de l’impôt en
vue d’éviter de doubles impositions
Rappel de la particularité pour le PFU : il est considéré comme un acompte sur l’impôt sur le revenu à payer. En cas d’excédent, il
fera l’objet d’une restitution à due concurrence
3.8. La déclaration de revenus
Principe : tout foyer fiscal doit établir une déclaration annuelle et commune de ses revenus. Les revenus connus de l’administration
fiscale sont « préremplis »
 Cette déclaration récapitule l’ensemble des revenus catégoriels ainsi que les différentes corrections. Le calcul de l’impôt
est effectué par les services fiscaux qui vont émettre un avis d’imposition adressé au contribuable
Disparition progressive de la « déclaration papier » et obligation de déclarer en ligne, sauf justification particulière

3.9. Le paiement de l’impôt


Principe : l’IR n’est pas réglé avec l’envoi de la déclaration.
 A partir de 2019, on s’oriente vers une généralisation partielle du paiement de l’IR par retenue à la source opérée par les
établissements payeurs en fonction de l’IR payé au titre de l’année précédente, faisant fonction d’acompte
Les foyers fiscaux continuent d’établir une déclaration annuelle, sur la base de laquelle une régularisation en + ou en – sera opérée
après établissement de l’avis d’imposition

Exemple simple 1
Un couple marié sans enfant à charge (QF = 2 parts)

 Époux 1.
Déficit BIC : 70.000; Revenus fonciers : 50.000
Dividendes versés par une société à l’IS : 30.000; plus-values boursières : 30.000
Crédit d’impôt : 2.000
 Époux 2.
Traitements et salaires : 120.000; Déficit foncier : 70.000
Dividendes versés par une société à l’IS : 10.000

 Récapitulatif pour le foyer fiscal


Déficit BIC époux 1 : - 70.000
TS époux 2 : 120.000
Déficit foncier net : 50.000 – 70.000 = - 20.000
PV : 30.000
Dividendes aux RCM : 30.000 + 10.000 = 40.000

 Calcul du revenu imposable du foyer


Revenu catégoriel Mode de calcul Résultat

TS 120.000 – 10% 108.000


Déficit foncier Non imputable 0
Dividendes 40.000 40.000
PV boursières 30.000 30.000
Déficit BIC Imputable - 70.000
CSG déductible 6,8% sur 70.000€ (40.000+30.000)  4.760
SOLDE 1 103.240

A retrancher : les dividendes et les plus-values soumis au PFU de 12,8%.


Solde 2 soumis au barème progressif = 103.240 – 70.000 = 33.240

 Précision 1
Le déficit foncier net de 20.000€ non pris en compte sera reportable sur les revenus fonciers nets des 10 années suivantes
 L’impôt dû sur 2 parts pour la partie soumise au barème progressif (soit 33.240€) s’élève à 1.240€
 A ajouter le PFU sur 70.000€ au taux de 12,8% = 8.960€
 A retrancher : le Crédit d’impôt de 2.000€
 L’IR net s’établit donc à (1.240 + 8.960) – 2.000 = 8.200€
Le PFU sur les dividendes, soit 40.000 * 12,8% = 5.120€ a été prélevé à la source (contrairement à celui applicable aux plus-values).
Il reste donc à payer 8.200 – 5.120 = 3.080€, sous déduction des acomptes déjà versés

 Précision 2
L’IR restant à payer s’élève donc à 3.080€. Mais ce n’est pas tout : ne pas omettre les prélèvements sociaux!
 Les PS sur les TS ont déjà été prélevés et pris en compte sur ce revenu catégoriel
 Ils ne sont pas dus sur les revenus catégoriels en déficit (BIC et RF)
 Ils s’appliqueront aux dividendes et aux plus-values boursières, soit 70.000 X 17,2% = 12.040€
Les PS sur les dividendes, soit 40.000 * 17,2% = 6.880€ ont été prélevés à la source comme le PFU
La fraction déductible de la CSG a été prise en compte pour le calcul du revenu imposable

IV. Les Prélèvements Sociaux


Représentent, après la TVA et avant l’IR, la deuxième source des finances publiques
 Destinées à financer la protection sociale : santé, retraites, politique familiale, à l’exception des contributions
complémentaires sur les revenus du patrimoine au profit de l’État
Plusieurs composantes : contributions sur tous les revenus et contributions supplémentaires sur les revenus du patrimoine

4.1. Définitions
Aussi appelés les « contributions sociales »
 Ils ne s’appliquent qu’aux revenus des personnes physiques
Les contributions sociales ont une finalité particulière (A)
Elles coexistent avec l’IR et présentent un caractère exclusivement proportionnel (B)

A. Finalité
Les impôts en général ont pour vocation le financement de l’État et des collectivités locales
 Les contributions sociales ont pour finalité le financement de la protection sociale et le remboursement de la dette sociale
Elles permettent notamment de faire contribuer les revenus du patrimoine à une partie de ce financement autrefois assuré par les
seules cotisations sociales sur les revenus d’activités salariées et non salariées

B. Coexistence avec l’IR et caractère proportionnel


Les prélèvements sociaux s’ajoutent à l’impôt sur le revenu
 Seule la Contribution Sociale Généralisée (CSG) constitue en partie une charge déductible de l’IR à hauteur de 6,80% (taux
normal): sous cette réserve, il y a bien impôt sur impôt
 Les prélèvements sociaux ont tous un caractère exclusivement proportionnel et ne sont donc concernés ni par le barème
progressif ni par le quotient familial

4.2. Le recouvrement
Les prélèvements sociaux sont en principe retenus à la source
 Revenus d’activité : ils sont recouvrés et précomptés avec les cotisations sociales
 Revenus du patrimoine : ils sont retenus à la source par les payeurs : exemple : dividendes versés par les sociétés
Exceptionnellement, lorsque la retenue est impossible, les PS sont recouvrés selon les mêmes modalités que l’IR : revenus de source
étrangère et loyers des immeubles notamment

4.3. CSG et CRDS sur les revenus d’activités


Contribution Sociale Généralisée (CSG) et Contribution au Remboursement de la Dette Sociale (CRDS)
 Les deux ont vocation à s’appliquer à la généralité des revenus : revenus d’activités, « revenus de remplacement » et
pensions et retraites (A)
 Elles s’appliquent à des taux de droit commun et des taux réduits (B)

A. Application générale
La CSG et la CRDS s’appliquent à l’ensemble des revenus d’activités perçus par les personnes physiques
 De très rares cas d’exonération
 Revenus d’activités salariées et non salariées
 Pensions et retraites, allocations chômage et maladie
Elles s’appliquent également aux revenus exonérés d’impôt en tout ou partie : exemples : heures supplémentaires des salariés,
plus-values professionnelles sur les petites entreprises

B. Les taux
CSG : taux de droit commun : 9,2%
CRDS : taux unique de 0,5%
CSG seulement : quelques cas de taux réduits sur les pensions et retraites (8,3%, 6,6% sur les petites retraites), les allocations
chômage et les indemnités journalières de maladie
Exonérations de CSG et CRDS : prestations familiales, pensions alimentaires, allocations chômage versés aux petits revenus…
4.4. Prélèvements sur les revenus du patrimoine
Les revenus du patrimoine supportent trois prélèvements cumulatifs : contribution sociale, CRDS et en sus le prélèvement de
solidarité

A. Les contributions sur les revenus du patrimoine


Contribution sociale (souvent aussi appelée CSG) : 9,2%
CRDS : 0,5%
Prélèvement de solidarité : 7,5%
Soit un total de 17,2% avec une assiette très large

B. Les revenus du patrimoine concernés


Revenus du patrimoine proprement dits et plus-values de cession
 Revenus proprement dits : loyers des immeubles, revenus des capitaux mobiliers, rentes viagères, mêmes exonérés
d’impôts
Plus-values de cessions :
- Plus-values des particuliers de toutes natures, immobilières et mobilières
- Plus-values professionnelles, à court terme comme à long terme, mêmes exonérées d’impôt

V. L’Impôt sur les sociétés


L’IS a vocation à s’appliquer principalement aux sociétés
 Il peut aussi s’appliquer à d’autres personnes morales (associations) et aux personnes physiques ayant opté pour le statut
de l’EIRL)
L’IS va s’appliquer un résultat déterminé en grande partie selon les règles applicables aux BIC avec des particularités
L’IS est calculé sur un barème progressif et est recouvré selon des règles spécifiques

5.1. Sociétés à l’IS et sociétés translucides


Une distinction traditionnelle entre les sociétés à l’IS et les sociétés à l’impôt sur le revenu appelé aussi « sociétés de personnes »
et « sociétés translucides »
 Certaines sociétés sont soumises de plein droit à l’IS, d’autres peuvent l’être sur option avec des avantages et inconvénients
L’IS peut s’appliquer à d’autres entités que les sociétés

A. Rappel de la distinction
Les sociétés à l’IS acquittent leur propre impôt sur les bénéfices
 Leurs associés ne supportent l’IR au titre des revenus de capitaux mobiliers qu’en cas de distribution de dividendes par la
société
Les sociétés translucides ne sont pas imposées sur leurs bénéfices : ce sont leurs associés qui rattacheront leur quote part de
bénéfice à leur revenu imposable ou à leur propre résultat

Que cette quote part de bénéfice ait été distribuée ou non

B. Sociétés soumises de plein droit à l’IS


Concernent certaines formes de sociétés commerciales
 SARL pluripersonnelles
 SARL unipersonnelles (EURL) dont l’associé unique est une personne morale
Toutes les sociétés par actions : SA, SAS et SCA,
En outre, les sociétés civiles exerçant une activité commerciale

C. La possibilité d’option à l’IS


Les sociétés translucides peuvent dans la généralité des cas opter pour l’assujettissement de leurs bénéfices à l’IS
 SARL unipersonnelles (EURL) dont l’associé unique est une personne physique, sociétés en nom collectif, sociétés civiles
L’option à l’IS peut être exercée à la constitution de la société ou en cours d’existence. Elle présente un caractère irrévocable à
l’issue d’un délai de 5 exercices à compter de sa prise d’effet
D. Avantages et inconvénients de l’option à l’IS
Sociétés translucides : les associés sont imposés sur leur quote part de bénéfice, que ce bénéfice ait été distribué ou non
 Un gros inconvénient en cas de réinvestissement de tout ou partie du bénéfice pour les besoins de leurs investissements
ou du financement du BFR
 Un avantage en cas de résultat déficitaire imputable sur le revenu imposable
La non-imposition des associés à défaut de distribution de dividende peut donc rendre l’option à l’IS beaucoup plus avantageuse

E. Autres entités pouvant être assujetties à l’IS


Deux cas principaux à retenir :
 Associations à but non lucratif
 Exploitants personnes physiques ayant opté pour le statut de l’Entreprise Individuelle à Responsabilité Limitée : EIRL

1° Associations à but non lucratif


Les associations à but non lucratif ne sont pas imposées sur leurs excédents d’exploitation
 Une réserve importante d’imposition aux « impôts commerciaux » : IS, TVA et impôts locaux afin d’éviter des distorsions
de concurrence avec les entreprises du secteur marchand
 Cas de gestion lucrative : versement de rémunérations à leurs dirigeants
Exercice d’une activité commerciale entrant en concurrence avec les entreprises du secteur marchand et non réservée à leurs
adhérents

2° Personnes physiques ayant opté pour le statut de l’EIRL


Entreprises Individuelles à Responsabilité Limitée : faculté pour les exploitants individuels de dissocier leur patrimoine en deux
patrimoines distincts afin de séparer leurs risques professionnels et non professionnels
 Éléments d’actifs et de passif « professionnels » et « extraprofessionnels » affectés par l’exploitant
Pour leur activité professionnelle, les exploitants peuvent opter pour l’assujettissement à l’IS

5.2. Territorialité de l’IS


L’IS français a vocation à s’appliquer aux bénéfices résultant d’activités exploitées en France
 Vont être concernées en premier lieu les sociétés dont le siège social est situé en France
Des dispositions visent également les « établissements » :
- Établissements des sociétés françaises à l’étranger
- Établissements des sociétés étrangères en France
On entend par établissements les activités qui ne sont pas exercées par une entité juridique distincte de la société : distinction avec
les filiales - Seuls seront évoqués les grands principes

A. Sociétés dont le siège est en France


On prend en compte le siège statutaire qui détermine par ailleurs la nationalité de la société, quelle que soit la nationalité de ses
associés (filiales de sociétés étrangères)
 Sont présumés se situer au siège les pouvoirs de direction et de représentation de la société
Les résultats de toutes leurs activités exercées en France seront assujettis à l’IS français

B. Établissements des sociétés françaises à l’étranger


Les résultats des sociétés françaises réalisés par des activités effectuées à l’étranger ne sont pas soumis à l’IS en France
 Quelques exceptions liées à la lutte contre l’évasion fiscale internationale : activités réalisées dans des pays « à fiscalité
privilégiée » ou « non coopératifs »
 Des conditions d’application de la règle (1°)
 Incidences sur la détermination du résultat fiscal en France (2°)

1° Conditions d’application
Des règles non fixées par les textes - proviennent de la jurisprudence des tribunaux et des conventions internationales. 2
illustrations:
 Il doit s’agir d’une vraie exploitation : activité permanente à l’étranger dotée d’une autonomie propre avec ses moyens
d’exploitation : un simple bureau de représentation ne constitue pas un « établissement »
 Un chantier de construction sera considéré comme réalisé à l’étranger ou non en fonction de son
importance, de sa durée et de son degré d’autonomie technique et de gestion : par exemple : présence
de personnel détaché
2° incidences sur le bénéfice imposable en France
Il faudra en pratique dissocier les recettes et charges de l’activité réalisée à l’étranger
 Les recettes réalisées à l’étranger ne seront pas incluses dans le bénéfice fiscal français. Il en sera bien entendu de même
des charges correspondantes
Ceci nécessitera une comptabilité analytique précise
 Les charges communes aux activités en France et à l’étranger (frais généraux de siège, frais financiers) devront être
ventilées selon des principes pertinents

C. Établissements des sociétés étrangères en France


Les résultats réalisés par les sociétés étrangères au sein de leurs établissements exploités en France sont soumis à l’IS Français
 Les critères sont les mêmes que pour les établissements des sociétés françaises à l’étranger
Les conventions internationales et les règles fiscales nationales visent à éviter les doubles impositions ou les absences d’imposition
et lutter contre l’évasion fiscale internationale par le transfert de bénéfices à l’étranger

D. La taxe « GAFA »
Un fait incontestable : des entreprises multinationales exerçant leurs activités en France dans le domaine du numérique sont
imposées sur leurs bénéfices à des taux moindres que la moyenne des autres entreprises
 Volonté contrariée d’une harmonisation de ces impositions au niveau européen et mondial. Projet français pour 2019

1° Les données du problème


Les règles de territorialité de l’IS se fondent sur la notion d’établissement stable qui suppose une présence physique sur un territoire
et une certaine autonomie de gestion
 Cette conception est mal adaptée aux échanges dématérialisés difficilement localisables
Des entreprises ont fixé leur siège dans les pays pratiquant des taux d’IS réduits : Irlande et Luxembourg, pratiquant ainsi l’évasion
fiscale en toute légalité

2° Les projets en cours : France 2019


Idée de taxation non sur les bénéfices mais sur le chiffre d’affaires généré en France sur certaines activités plus facilement
localisables taux prévu = 3%
 En particulier : ventes d’espaces publicitaires et de données personnelles, activités d’intermédiation…

Entreprises et groupes d’entreprises concernés :


- CA>750M€ dont 50M€ dans l’UE
- Soit environ 100 groupes
- Rapport attendu : 500M€

5.3. La détermination du résultat imposable


Principe : application des règles prévues pour la détermination du résultat BIC en termes de recettes et de charges
Quelques exceptions :
- Quelques éléments de détermination du résultat proprement dit
- L’application de régime fiscaux spécifiques réservés aux sociétés et entités soumises à l’IS

A. Application des règles prévues pour les BIC


Principe : application des règles prévues pour la détermination du résultat BIC : il y aura également un retraitement du résultat
comptable pour parvenir au résultat fiscal
Particularité importante : les mêmes règles vont s’appliquer quel que soit l’activité de la société et non seulement en cas d’exercice
d’une activité commerciale.
 Sont ainsi concernées les activités libérales et les locations immobilières
Les obligations comptables et déclaratives s’apparentent à celles du régime normal des BIC, avec possibilité pour les PME de
présenter un bilan et un compte de résultat simplifiés

B. 1ère exception : le régime des sociétés mères et filiales


Concerne exclusivement les dividendes versés par une société à l’IS à une autre société à l’IS en vue d’éviter des doubles impositions
 Une exonération presque totale d’imposition, soumise à des conditions assez strictes
1° Le mécanisme d’exonération
Le montant des dividendes perçus par une société à l’IS venant d’une autre société à l’IS n’entre dans ses produits imposables qu’à
hauteur de 5% de leur montant. Ces 5% sont appelés « quote part pour frais et charges »

Ils viendront s’ajouter aux autres produits imposables sur lesquels les charges déductibles seront retranchées
 Si ces dividendes constituent le seul produit, la société pourra néanmoins déduire ses charges de fonctionnement et ses
intérêts d’emprunts
 Un exemple avec les « holdings de rachat »

Exemple d’un holding de rachat


Opération connue sous le terme de « LBO » : acquisition d’actions de sociétés (société cible) par une société holding à l’IS avec
recours à l’emprunt
 Le holding reçoit des dividendes de la « société cible » pour 100.000€. Il supporte des intérêts d’emprunts pour 20.000€
et des frais de fonctionnement pour 8.000€. Le bénéfice comptable est donc de 72.000€
 Ses recettes imposables s’élèvent à 5% de 100.000€, soit 5.000€ et ses charges déductibles à 28.000€. Son résultat fiscal
sera donc déficitaire de 23.000€ et le holding ne supportera aucun impôt sur les bénéfices

2° Les conditions d’application


Le régime s’applique sur option et impose à la société mère de prendre un engagement de conservation des titres de la société
distributrice sur une durée de 2 ans
 Les titres de la société distributrice doivent être inscrits au bilan de la société qui reçoit les dividendes au poste de titres
de participations
Ces mêmes titres doivent représenter au moins 5% du capital de la société distributrice

C. 2ème exception : les plus-values sur titres de participations


Le régime suppose une inscription de titres vendus au poste comptable de titres de participation
 Maintien de la distinction entre plus-values à court terme (moins de 2 ans) et à long terme (2 ans et +)
 Les PVCT entrent dans les produits imposables pour la totalité de leur montant
 Les PVLT n’entrent dans les produits imposables qu’à hauteur de 5% correspondant à la quote part pour
frais et charges majorée, soit une exonération à hauteur de 95%
Les moins-values suivent le même régime : les MVLT ne peuvent être imputées que sur des PVLT

D. 3ème exception : les charges déductibles


Application des mêmes principes que pour les BIC : constituent une charge déductible une dépense effective, comptabilisée et
justifiée, exposée dans l’intérêt de l’entreprise et ne constituant pas un acte anormal de gestion
 Une principale particularité toutefois par rapport aux BIC : la déduction des rémunérations des dirigeants
Sous réserve que leur montant présente un caractère normal, les rémunérations versées aux dirigeants constituent une charge
déductible pour la société et un revenu imposable pour les intéressés

E. 4ème exception : les reports des déficits


BIC : les déficits sont en principe pris en compte dans le calcul du revenu imposable global de l’exploitant
 La règle ne peut pas s’appliquer aux déficits fiscaux des sociétés à l’IS qui déterminent leur résultat fiscal propre
Les déficits fiscaux peuvent faire l’objet de deux traitements: report « en avant » (régime de droit commun) et report « en arrière »
(sur option)

1° Le report en arrière
Technique du « carry back »
En présence d’un exercice déficitaire, il est possible sur option d’imputer ce déficit sur le bénéfice imposable de l’exercice précédent.
L’économie d’impôt en résultant fera naître ainsi une créance sur l’État correspondant à l’excédent d’impôt antérieurement versé.
Le déficit reportable en arrière est limité à 1M€/an

Cette créance sur l’État pourra :


 Être imputée sur l’IS à payer sur les 5 années suivantes
 À défaut être remboursée à l’issue des 5 années
2° Le report en avant
Régime de droit commun en l’absence d’option pour le « carry back »
 Le déficit fiscal d’un exercice pourra être imputé sur les bénéfices des exercices suivants et ainsi réduire leurs bases
imposables, et sans limitation de durée
Cette possibilité de report des déficits est limitée dans leur montant
 Elle peut être remise en cause en cas de survenance de certains événements

Limitation des montants reportables


Règles destinées à lutter contre quelques abus antérieurs :
 Le déficit fiscal d’un exercice pourra être imputé sur les bénéfices de l’exercice suivant dans la limite de 1M€ majoré de
50% de la fraction de bénéfice. L’IS de l’exercice N+1 devra donc être payé sur l’excédent
La part de déficit de l’exercice non imputable sur l’exercice suivant reste reportable sur les exercices ultérieurs et sous les mêmes
limites

Cas de remise cause des déficits reportables


Les déficits peuvent être reportés en avant sans limitation de durée
 Certains événements aboutiront à supprimer définitivement la possibilité de report et priveront donc la société des
économies fiscales qui en résulte. Pour l’essentiel :
- Cessation de l’activité
- Changement profond d’activité
- Changement dans le mode d’exercice de l’activité
- Changement de régime d’imposition des bénéfices
Les opérations de restructurations entraînent souvent la péremption des déficits reportés

Cas de remise cause : cessation d’activité


La cessation fiscale d’activité peut provenir de deux circonstances : arrêt et cession de l’entreprise
 L’arrêt pur et simple de l’activité : l’arrêt doit être durable : exclusion des fermetures pour congés annuels ou pour
déménagement
La cession de l’entreprise quelle qu’en soit les modalités : vente, apport en société, transmission par voie de fusion ou de scission,
dès lors que l’activité n’est plus poursuivie par la société

Cas de remise cause : changement d’activité


Principe de la « tunnelisation » des déficits reportables en avant
 Les déficits provenant d’une activité ne peuvent être reportés que sur des bénéfices réalisés sur des activités de la même
nature. Les déficits seront perdus en cas de reconversion d’une entreprise dans un autre secteur d’activité
 Le changement d’activité peut aussi provenir d’adjonctions ou de suppressions d’activités entraînant une augmentation
ou une diminution du chiffre d’affaires de + de 50% après la réalisation de l’opération

Cas de remise cause : changement de mode d’exercice de l’activité


Hypothèse où l’entreprise reste dans le même secteur d’activité mais modifie son mode d’exercice. Exemple : abandon d’une
activité de transformation pour ne conserver qu’une activité de négoce
 Les déficits ne pourront plus être reportés en cas de disparition durable des moyens de production nécessaires à l’activité
qui en est à l’origine par voie de cession ou de fermeture.
Ont été clairement visées les opérations de délocalisation de productions ayant généré antérieurement des déficits reportés en
avant.

Cas de remise cause : changement de régime d’imposition des bénéfices


Pour l’essentiel : passage de l’IS à l’IR. Le changement de régime d’imposition peut résulter :
- D’une transformation de la société en SNC ou en société civile translucide
- D’une modification de la composition du capital d’une SARL, devenant à associé unique personne physique
Rappel : les sociétés à l’IR peuvent opter pour l’assujettissement de leurs bénéfices à l’IS (à ne pas omettre)

Synthèse
Une attention particulière aux opérations de restructuration intéressant les sociétés en situation de déficits reportés en avant :
achat et ventes d’activités, modification dans les modes de production, fusions de sociétés
 Gros risques de péremption de ces déficits pour l’avenir et de coûts fiscaux non prévus
Une possibilité : demander un agrément fiscal en vue du maintien des déficits suite à l’opération de restructuration
F. 5ème exception : le régime fiscal des groupes de sociétés
Un régime réservé aux sociétés à l’IS membres de groupes de sociétés
 Finalité : déterminer un résultat fiscal d’ensemble constitué de la somme algébrique des résultats de plusieurs sociétés et
payer l’IS sur ce résultat fiscal d’ensemble
 Très complexe : ne seront abordés que les grands principes

1° Notion de groupes de sociétés et règles fiscales de droit commun


Un groupe de sociétés est composé :
- D’une société dite « société mère » ou « holding »
- D’une ou plusieurs filiales et sous-filiales contrôlées par la société mère
On entend par « contrôle » la détention par la société mère de la majorité des actions et/ou droits de vote au sein des filiales
 Les sociétés membres de groupes conservent leur indépendance juridique et fiscale : elles déterminent leur propre résultat
fiscal et acquittent l’IS si ce résultat est bénéficiaire ou reportent leurs déficits

2° Fonctionnement du régime des groupes


Chaque société continue à déterminer son propre résultat fiscal et calcule le montant de l’IS du
 On procède ensuite à la détermination d’un résultat fiscal d’ensemble composé de la somme algébrique des résultats
fiscaux des sociétés « intégrées »
L’IS d’ensemble est payé par la société mère
 La détermination du résultat fiscal d’ensemble est régie par des règles particulières afin d’éviter des doubles prises en
compte de produits ou des doubles déductions de charges provenant d’opérations internes aux groupes

3° Conditions d’application du régime des groupes


Sur option expresse et assez strictes
 La société mère doit détenir directement ou indirectement au moins 95% du capital de toutes les filiales intégrées
 Toutes les sociétés intégrées doivent clôturer leurs exercices comptables à la même date
 L’option est exercée pour une durée de 5 ans : en cas de « sortie du groupe » au cours de ce délai, les économies fiscales
obtenues par l’application du régime seront remises en cause au moins en partie

4° exemple d’utilisation dans le cadre d’un LBO


Même situation : un holding reçoit des dividendes de 100.000€ et subit des charges déductibles de 28.000€
La société mère va inclure 1% des dividendes dans son propre bénéfice imposable. Le restant, soit 27.000€ sera être imputé sur le
bénéfice imposable de la filiale
 Concrètement, au taux d’IS de 33,33%, il en résultera une économie d’impôts de 9.000€
Ce régime est systématiquement utilisé dans les opérations de LBO d’une certaine envergure

G. 6ème exception : le régime de faveur des fusions de sociétés


Un régime réservé aux sociétés à l’IS qui participent à des opérations de fusions
Finalité : permettre à des opérations de restructurations d’entreprises jugées favorables à l’Économie de se réaliser dans des
conditions de neutralité fiscale

1° Opérations concernées
La notion de fusion recouvre les opérations de fusions proprement dites mais également les « opérations assimilées » : scissions et
apports partiels d’actifs
 Elles ont des effets juridiques communs : des transmissions universelles de patrimoine d’une société à une autre et des
échanges de titres pour leurs associés

Opérations concernées : les fusions


Une société appelée société absorbante va fusionner avec une ou plusieurs sociétés appelées sociétés absorbées pour n’en former
qu’une seule
 Les sociétés absorbées vont disparaître et leurs associés vont recevoir en échange des titres de la société absorbante
 Le patrimoine des sociétés absorbées – éléments d’actifs et de passifs – sera transmis de façon universelle à la société
absorbante
Opérations concernées : les scissions
Une société appelée société scindée va partager son patrimoine actif et passif entre plusieurs sociétés appelées sociétés
bénéficiaires
 La société scindée va disparaître et ses associés vont recevoir en échange des titres des sociétés bénéficiaires dans les
mêmes proportions
 Les scissions de sociétés ne sont pas fréquentes en raison des difficultés techniques et pratiques que pose leur réalisation

Opérations concernées : les apports partiels d’actifs


Une société appelée société apporteuse va faire un apport en nature d’une partie de son patrimoine à une ou plusieurs sociétés
bénéficiaires
 La société apporteuse subsiste et va recevoir en échange des titres de la ou des sociétés bénéficiaires dont elle va devenir
associée
Les apports d’actifs donnent généralement naissance à des groupes de sociétés, les sociétés bénéficiaires devenant filiales de la
société apporteuse
 Opérations dites de « filialisations d’activités »

2° Les impositions normalement exigibles


Pour l’essentiel des impositions des + values réalisées sur les actifs transmis et à l’occasion des échanges de titres
Actifs transmis : la différence entre la valeur nette comptable au bilan de la société absorbée et leur valeur vénale lors de leur
transmission constituerait une plus-value imposable
Échanges de titres : la différence entre le prix de revient fiscal des titres des sociétés absorbées ou scindées détenus par leurs
associés d’une part et la valeur des titres qui leur sont remis en échange constituerait également une plus-value imposable

3° La technique des sursis d’imposition


Les + values de cessions d’actifs et d’échange seront exonérées de toute imposition dans l’immédiat et mises en sursis

Ce sursis est provisoire jusqu’à :


 La cession par la société absorbante des actifs reçus de la société absorbée
 La cession par les associés des sociétés absorbées des titres qu’ils ont reçu en échange

Les impositions mises en sursis seront alors de nouveau exigibles. Exemple chiffré.

Un exemple chiffré 1
Opération de fusion. Des éléments incorporels figuraient au bilan de la société absorbée pour 100.000€.
Lors de son absorption en 2012, ces éléments sont évalués à 300.000€, soit une plus-value de fusion de 200.000€ mise en sursis.
La société absorbante vend les mêmes éléments incorporels en 2018 au prix de 450.000€.

Un exemple chiffré 2
La plus-value de cession en 2018 réalisée par la société absorbante de 150.000 € sera imposée
On imposera également sur 2018 la plus-value de fusion de 2012 de 200.000€ mise en sursis à l’époque
La plus-value imposable de la société absorbante en 2018 sur le bien cédé s’élèvera donc à 350.000€

5.4. Le calcul de l’impôt


Principe : après détermination du résultat imposable, les sociétés calculent elles-mêmes le montant de l’impôt à payer
 Programme en cours de baisse des taux : Des crédits d’impôts peuvent être imputés sur le montant de l’impôt

A. Les taux
Principe : un taux normal et des taux réduits par tranches de bénéfice pour les petites entreprises, avec des évolutions pour les
prochaines années
 Taux applicables pour les exercices ouverts en 2018

1° Le taux normal
Appelé aussi « taux de droit commun », actuellement fixé à 33,1/3% devant être ramené progressivement à 25% (2022)
 Ce taux est uniforme pour la tranche de bénéfice imposable excédant 500.000€ quel que soit le montant du CA
Avec la disparition programmée pour 2020 du barème par tranche pour les sociétés dont le CA sera supérieur à 50M€, ce taux
normal de 25% sera quasiment généralisé
2° Les taux réduits
Conditions d’application :
- Capital entièrement libéré à la clôture de l’exercice
- Le capital doit être détenu pour au moins 75% par des personnes physiques directement ou indirectement
Barème progressif par tranches appliqué au bénéfice imposable variant lui-même en fonction du CA global HT de l’exercice

Exemple :
CA < 7,63 M€ : taux applicables au bénéfice
- 15% sur la tranche de 0 à 38.120€
- 28% sur la tranche de 38.120 à 500.000€
- Taux normal de 33,1/3% sur la tranche supérieure

B. L’imputation des crédits d’impôt


Quelques règles complexes
Sont notamment concernés, comme pour les BIC, les crédits d’impôt recherche, d’apprentissage etc.
 Sauf quelques rares exceptions, les crédits d’impôts donneront lieu à restitution si leur montant excède celui de l’impôt
sur les sociétés du

5.5. Le paiement de l’impôt


Un système qui s’apparente à celui de l’impôt sur le revenu, en l’absence toutefois de prélèvement à la source
 La société doit verser spontanément des acomptes trimestriels sur la base du bénéfice de l’exercice précédent aux taux de
8,33%, soit au total 33,33%
La régularisation s’opère, en plus ou en moins, après détermination du résultat fiscal et de l’impôt du au titre du dernier exercice
en cours

VI. La Taxe sur la Valeur Ajoutée


La TVA à la nature d’un impôt indirect qui va s’appliquer à la dépense de façon proportionnelle. Elle constitue la principale recette
fiscale de l’État français
 Le montant de la TVA sera supporté par un utilisateur final des produits et services suivant un mécanisme de paiement et
de déduction de la taxe par les entités qui y sont assujetties
Les grands principes sont assez simples. Dans les détails, la matière peut s’avérer particulièrement complexe, particulièrement en
présence d’opérations internationales.

6.1 Définitions et généralités


La TVA à la nature d’un impôt indirect. Cet impôt s’applique sur la dépense
 Il est fait une distinction entre les livraisons de biens et les prestations de services
Une autre distinction fondamentale entre assujettis et non assujettis et les opérations taxables et non taxables

A. Un impôt indirect
La TVA n’est pas acquittée directement au Trésor Public par les personnes qui la supportent
 L’impôt est payé par des professionnels qui la perçoivent et la reversent au Trésor Public sous déduction de la TVA qu’ils
ont eux-mêmes payée au titre de leurs propres acquisitions de biens ou de services

Un exemple très simple :


- Un commerçant détaillant achète un bien au prix de 1.000€ HT. Le fournisseur lui facturera la somme totale de 1.200€
TTC dont TVA = 200€ qu’il versera au Trésor
- Ce bien est vendu à un consommateur 2.000€ TTC, soit 1.667€ HT, dont TVA = 333€
- La TVA sur l’achat du bien par le professionnel est récupérable : il reversera au Trésor la différence, soit 333 -200 =
133€
- Le consommateur final aura bien supporté la totalité soit 333€

B. Un impôt sur la dépense


La TVA globale est donc à la charge d’un utilisateur final non assujetti au titre d’une dépense exposée auprès d’un assujetti
 Ne sont par exemple pas soumises à TVA les dépenses liées à l’épargne ou les acquisitions de biens entre particuliers
Certaines livraisons de biens et prestations de services ne supportent pas la TVA en application de textes particuliers : soins
médicaux et paramédicaux, LA POSTE (en partie), prestations d’enseignement…. = « opérations non taxables »
C. Livraisons de biens et prestations de services
Le régime d’imposition à la TVA va en grande partie varier suivant qu’elle porte sur des livraisons de biens ou de prestations de
services

Principalement sur deux points :


 La territorialité de l’impôt : livraisons et prestations en France ou à l’étranger
 Le fait générateur de la TVA et sa date d’exigibilité : TVA « sur les débits » et TVA « sur les encaissements »

D. TVA déductible/récupérable
Précisions sur les notions de charges déductibles du bénéfice imposable et de TVA déductible
 La TVA déductible est l’impôt payé « en amont » qu’un assujetti peut imputer sur la TVA perçue « en aval » sur ses
prestations et livraisons. On parle aussi de TVA récupérable
Une corrélation toutefois : généralement, la TVA afférente à une charge non déductible des recettes imposables n’est pas
récupérable
 Exemples : dépenses somptuaires ou exposées dans l’intérêt de l’exploitant

E. Distinctions fondamentales : personnes assujetties à la TVA et opérations taxables et


opérations taxables sur option
De fréquentes confusions entre les personnes assujetties et les opérations taxables

1° Personnes assujetties et non assujetties


Les personnes non assujetties ne peuvent pas effectuer des opérations taxables et seront amenées à supporter la TVA en qualité
d’utilisateurs finaux
 Impossibilité de soumettre à la TVA leurs propres livraisons et prestations à leurs utilisateurs et de « récupérer » la TVA
acquittée sur leurs achats
N’ont notamment pas la qualité d’assujettis les « utilisateurs finaux » :
- Les particuliers pour leurs activités non professionnelles
- Les collectivités publiques, sauf exceptions liées à leurs livraisons et prestations taxables à la TVA

2° Opérations taxables et exonérées


Sont taxables à la TVA et par défaut les opérations « économiques », effectuées « à titre onéreux » par les « assujettis »
 Toutefois, certaines opérations remplissant ces conditions n’entrent pas dans le champ d’application de la TVA et seront
donc exonérées en application de règles expresses : exemple : locations de biens immobiliers à usage d’habitation
Ainsi, des personnes assujetties peuvent :
- N’effectuer aucune opération taxable, (mèdecins)
- Effectuer des opérations taxables et non taxables = assujettis partiels (ex : LA POSTE)

3° Opérations taxables sur option


Certaines opérations légalement exclues du champ d’application de la TVA peuvent y être soumises sur option du prestataire qui
pourra ainsi récupérer la TVA décaissée :

Liste limitative : 2 cas principaux :


- Locations d’immeubles nus à usage professionnel
- Prestations d’enseignement et de formation
L’exercice de l’option sera « neutre » si l’utilisateur est lui-même assujetti à la TVA. Dans le cas contraire, cet utilisateur supportera
la TVA en qualité d’utilisateur final

Terminologies : Synthèse
Opérations taxables : entrent dans le champ d’application de la TVA dès lors qu’elles remplissent les conditions légales et sont
effectuées par des entités assujetties
Entités assujetties : des professionnels effectuant des opérations taxables, qui doivent verser au Trésor Public la TVA collectée sous
déduction de la TVA récupérable.
 Des professionnels peuvent effectuer des opérations exclues du champ d’application de la TVA : actes médicaux, timbres-
poste…
TVA récupérable : concerne les entités assujetties pour leurs opérations taxables. La TVA versée en amont sera déduite de la TVA
collectée, le solde devant être versé au Trésor Public
6.2. Règles de territorialité
La TVA a vocation à s’appliquer aux opérations taxables réalisées par des entités assujetties sur le territoire français : France
Métropolitaine, DOM TOM et eaux territoriales françaises.

Distinctions importantes entre :


- Les livraisons de biens (A)
- Les prestations de services (B)

A. Livraisons de biens
Sont taxables à la TVA française les livraisons de biens en France ainsi que les importations de biens
 Les exportations de marchandises s’effectuent donc hors TVA et seront taxées par le pays où la marchandise est livrée
Les entreprises exportatrices peuvent se trouver en situation de crédit de TVA si elles ont acquitté la TVA sur leurs propres achats
elles pourront obtenir le remboursement de l’excédent auprès du Trésor Public

B. Prestations de services
Les règles sont beaucoup plus complexes avec des régimes particuliers : exposé des grands principes
 La TVA française est applicable lorsque le prestataire est établi en France et que les prestations sont matériellement
localisables en France
 Exemple : une prestation de transport par une entreprise française à destination de l’étranger est
soumise à TVA pour la distance parcourue en France
 Il existe beaucoup de régimes particuliers en particulier pour les « prestations immatérielles » (honoraires de conseil par
exemple) suivant le lieu d’établissement du prestataire (France, UE ou hors UE)

6.3. Opérations taxables de plein droit


Le CGI définit les opérations taxables de plein droit à la TVA :

A. Opérations relevant d’une activité économique


Sont visés tous les secteurs d’activités économiques : commercial, artisanal, industriel, agricole et professions libérales sauf
exceptions expressément prévues par la Loi
 Une opération économique consiste en toutes formes d’exploitation d’un bien ou service visant à en des recettes ayant
un caractère de permanence, c’est-à-dire à titre professionnel
Ne sont donc pas concernés par principe :
- Les activités des services publics (sauf exceptions)
- Les opérations effectuées par les particuliers de façon ponctuelle : exemple : vente d’un véhicule d’occasion

B. Opérations effectuées à titre onéreux


Juridiquement, un acte est passé à titre onéreux dès lors qu’il comporte une contrepartie : versement d’un prix, rémunération d’une
prestation (par opposition aux actes à titre gratuit : donations par exemple)
 Les dons ou prêts, gratuits pas nature, ne sont donc pas assujettis à TVA. Ne sont pas non plus taxables les dividendes
versés par les sociétés
NB : le caractère gratuit ou onéreux d’une opération ne dépend pas du fait que l’opération ait dégagé un profit ou une perte : il
suffit qu’il y ait une contrepartie

C. Opérations effectuées par un assujetti


Condition liée à la personne ou l’entité qui effectue des opérations taxables à la TVA
 Les assujettis effectuent des opérations taxables à titre professionnel. Certains professionnels réalisent en tout ou partie
des opérations non taxables

1° Notion d’assujetti à la TVA


Sont considérées par défaut comme des assujettis les personnes réalisant de manière indépendante des opérations taxables en
tant que professionnel
 Les opérations effectuées hors du cadre professionnel n’entrent pas dans le champ d’application de la TVA
 Ex. Vente d’une voiture d’occasion par un avocat
Les opérations effectuées par un particulier non assujetti de façon habituelle et répétée peuvent entraîner son assujettissement
(idem BIC)
 De même, deviennent assujettis les organismes à but non lucratif soumis à l’IS du fait de leurs activités
2° Précisions particulières
Certains professionnels assujettis peuvent réaliser des opérations non taxables en vertu de dispositions légales expresses : leurs
prestations sont facturées sans TVA et ils ne peuvent pas déduire la TVA payée en amont : professions médicales, assurances...
 Des professionnels exerçant simultanément des activités taxables et exonérées de TVA auront la qualité d’assujettis
partiels
 Exemple : médecins proposant des services purement esthétiques
Les entités non assujetties à TVA sont redevables de la taxe sur les salaires : impôt direct du par les non assujettis sur les salaires
versés à leurs salariés

D. Assujettissement sur option


Certaines entités assujetties exerçant des activités exonérées de TVA peuvent opter pour l’application de cet impôt à la généralité
de leurs activités
 Elles peuvent y trouver intérêt si :
- Elles effectuent elles-mêmes des achats taxables
- Elles s’adressent à des professionnels assujettis
Principaux exemples : organismes de formation professionnelle, organismes à but non lucratif offrant des services à des assujettis

6.4. Opérations exonérées de plein droit


Des opérations effectuées par des professionnels et remplissant les conditions d’application de la TVA en sont exonérées, avec deux
cas particuliers

A. Exonérations prévues par les textes


Le CGI détermine de façon restrictive les opérations normalement taxables mais exonérées de plein droit
 A titre principal : les opérations à l’exportation
Quelques autres exemples :
- Prestations médicales et paramédicales
- Activités d’enseignement et de formation (sauf option)
- Opérations d’assurances
- Crèches et halte garderies
- Locations immobilières (sauf option pour les locations à des professionnels)
- Timbres-poste

B. Cas particulier des organismes à but non lucratif


Rappel : les OSBL ne sont pas assujettis à l’impôt sur leurs bénéfices et à la TVA sauf exceptions liées aux conditions d’exercice de
leur activité
- Présence d’un but lucratif, activité entrant en concurrence avec les entreprises du secteur marchand
L’assujettissement d’un OSBL à l’impôt sur les sociétés entraîne ipso facto la taxation de ses livraisons et prestations à la TVA

C. Cas particulier des revenus de capitaux mobiliers


Dividendes versés par les sociétés à leurs associés ainsi que les intérêts sur toutes sortes de créances et prêts
 Ces produits ne sont pas taxables à la TVA, quelle que soient les qualités de l’entité qui les verse et de la personne qui les
reçoit
Aucune option pour l’application de la TVA n’est possible

6.5. Les taux de TVA


La TVA est due exclusivement à des taux proportionnels, liés pour la France à des conventions internationales

A. Taux normal et taux réduits


Un taux normal applicable par défaut : 20%
 Des taux réduits s’appliquant à certaines opérations définies de façon restrictive par le CGI
Pour l’essentiel :
- 2,10% sur les médicaments remboursés
- 5,50% sur les produits agricoles et alimentaires (à emporter) et sur les livres
- 10% sur les travaux effectués dans les locaux d’habitation (sous conditions)
- Les produits alimentaires transformés : restaurants et traiteurs
B. Incidences des conventions internationales
Les États membres de l’UE ne sont pas libres de fixer leurs taux de TVA internes en vue d’éviter des distorsions de concurrence
 Directive « taux » du 19 octobre 1992
Pour l’essentiel :
- Taux normal minimum de 15% (en pratique de 19 à 25% suivant les pays)
- Liste limitative des cas d’application à des taux réduits : santé, produits de première nécessité et produits culturels,
- Des dérogations avec l’accord des tous les autres pays membres

6.6. L’assiette de la TVA


Rappel : on entend par « assiette » le montant sur lequel l’impôt va être établi et calculé. On parle aussi de « bases d’imposition »

A. Le principe
La base d’imposition réside en toutes les sommes formant la contrepartie de la fourniture ou de la prestation fournie
 Prix de vente et accessoires (ex : frais de transport), prix convenu de la prestation
La TVA est calculée sur un prix HT
 S’il a été convenu d’un prix TTC, il est pratiqué un taux de conversion pour passer au HT; si la TVA est due au taux normal
de 20%, le taux de conversion est de 0,833
NB : l’assiette de la TVA ne dépend pas des échéances de règlement : différence avec l’exigibilité de la taxe en cas de TVA sur « les
encaissements »

B. Existence de règles particulières d’assiette


Vont concerner certaines opérations et certains redevables
 Un exemple de taxation « sur la marge » qui concerne les activités de revente de biens d’occasion
Lorsque le bien a été acquis par un assujetti à un non assujetti (exemple : achat à un particulier), la TVA due sur la revente du bien
sera assise uniquement sur la « marge » : différence entre le coût d’acquisition et le prix de revente

6.6. Fait générateur et exigibilité de la TVA


Des principes qui s’apparentent à la prise en compte des produits dans la détermination du bénéfice imposable au titre des BIC (et
IS)
Fait générateur : événement qui donne naissance à la dette de TVA et détermine le taux applicable.
Exigibilité : date à partir de laquelle la taxe doit être versée.
Le fait générateur et l’exigibilité vont coïncider en matière de livraison de biens : TVA sur les débits (A)
 Ils vont différer pour les prestations de services : TVA sur les encaissements (B)

A. Les livraisons de biens : TVA sur les débits


Les livraisons de biens doivent l’objet d’une facture à la date de leur mise à disposition de l’acquéreur
 La dette de TVA naît à compter de cette livraison (et non de son paiement)
 La TVA est récupérable à compter de la même date par l’acquéreur
 Le produit n’ayant pas été livré, les acomptes versés ne sont pas soumis à la TVA dans l’immédiat
Il n’importe pas :
- Que le bien ait été vendu avec ou sans clause de réserve de propriété
- Que le prix ait été réglé ou non

B. Les prestations de services : TVA sur les encaissements


Les prestations de services doivent faire l’objet d’une facturation dès leur achèvement
 La TVA n’est exigible et le droit à déduction ne naît qu’à compter du règlement et de l’encaissement effectifs de la facture
 Corrélativement, les acomptes versés sont soumis à la TVA
Si elles y trouvent intérêt, les entreprises de prestations de services peuvent opter pour la TVA sur les débits

6.7. La TVA déductible


La TVA étant mise à la charge d’un utilisateur final non assujetti, les différents acteurs situés en amont vont verser au Trésor Public
la différence entre la TVA collectée et la TVA décaissée lors de leurs propres achats
 On parle ainsi de TVA récupérable (ou déductible)
Le droit à déduction de la TVA est soumis à des conditions très strictes, de fonds comme de forme
 Il s’exerce selon des modalités prévues par le CGI
 Les redevables de la TVA sont soumis à certaines obligations
A. Les conditions d’exercice du droit à déduction
Le droit de déduire la TVA décaissée de la TVA collectée est soumis à diverses conditions :

1° conditions relatives à la personne


Le droit de déduire la TVA est en 1er lieu réservé aux personnes agissant dans le cadre de leur activité professionnelle, et donc en
aucun cas à un autre usage (extraprofessionnel en particulier)
 Ce professionnel doit avoir par ailleurs la qualité d’assujetti à la taxe et réaliser des opérations taxables
En ce qui concerne les professionnels exerçant des activités non taxables, la TVA n’est pas déductible et les biens et prestations
acquis seront inscrits à leur actif ou passés en charge déductible pour leur prix d’achat TTC

2° conditions relatives à l’affectation des biens et services acquis


Le droit de déduire la TVA est subordonné à une condition d’affectation du bien ou service, en lien avec le caractère déductible des
charges et amortissements en matière détermination du bénéfice professionnel imposable
 Les biens doivent être nécessaires à l’exploitation de l’entreprise et y être effectivement affectés
En cas d’utilisation mixte, en partie professionnelle et en partie extraprofessionnelle, le droit à déduction ne pourra être exercé
qu’en partie : exemple : travaux effectués sur des locaux à usage mixte habitation/professionnel

3° Exclusions légales du droit à déduction : le coefficient d’admission


Certains achats de marchandises ou de prestations visés par le CGI ne donnent pas droit à déduction de la TVA ou un droit partiel =
coefficient d’admission.
 La règle s’applique même si ces achats constituent une charge déductible pour la détermination du résultat imposable
Le coefficient est égal à 0 en cas d’exclusion totale du droit à déduction et proportionnel de 0,1 à 0,99
 3 principaux cas : les véhicules de transport de personnes, les carburants et les cadeaux à la clientèle

Les véhicules de transport de personnes


Exclusion totale du droit à déduction pour les achats et locations de véhicules conçus pour transporter des personnes : véhicules
de tourisme principalement (à l’exception de ceux affectés aux transports publics : taxis, autocars)
 Le coefficient est également de 0 pour les achats de fournitures et services les concernant : Locations, pièces détachées,
entretien et réparations etc.

Les carburants
Exclusion totale ou partielle du droit à déduction de la TVA sur les carburants suivant leur utilisation et leur nature : chiffres
applicables en 2018 :
 Le coefficient d’admission est de 0,20 pour les achats d’essence pour tous les véhicules exclus ou non du droit à déduction
(véhicules utilitaires) Le taux est de 0,80 pour le gazole destiné aux véhicules utilitaires
A compter de 2022 : généralisation du coefficient de 0,80 pour les VT et de 1 pour les VU pour les deux types de carburants

Les cadeaux à la clientèle


Des règles à ne pas confondre avec celles relatives aux charges déductibles pour la détermination du résultat imposable
 La TVA sur les cadeaux n’est récupérable que si le prix d’achat unitaire des cadeaux est inférieur à 69€ TTC, même si ces
cadeaux constituent une charge déductible
Un « effet de seuil » : le coefficient d’admission est de 0 ou 1

4° conditions de forme
Le droit de déduire la TVA est subordonné à des conditions de forme en vue de justifier les déductions opérées : en règle générale
une facture (ou un document douanier pour les importations)
 La facture reçue doit par ailleurs comporter des mentions particulières : prix HT, taux de TVA applicable, montant de la
TVA due et prix TTC
Il appartient à l’entreprise qui exerce son droit à déduction de s’assurer de l’existence de ce justificatif et de sa conformité aux
règles de déduction ainsi que de le conserver en cas de vérification

B. Les modalités de déduction


Les entreprises assujetties doivent déclarer mensuellement (ou trimestriellement) l’ensemble de leurs opérations taxables réalisées
au cours de cette période
 TVA collectée et TVA décaissée, en fonction de la date de leur fait générateur (livraisons sur les débits ou prestations de
services à l’encaissement)
 La TVA décaissée sur des opérations exclues du droit à déduction doit faire l’objet d’un retraitement
La TVA déductible est retranchée de la TVA collectée pour faire apparaître un solde débiteur ou créditeur
C. Les obligations des assujettis à la TVA
De façon générale, les assujettis doivent établir une comptabilité permettant de distinguer les opérations taxables des autres
opérations
 Il doit également être procédé à une ventilation des produits et dépenses soumis à des taux différents
Les assujettis partiels doivent également faire ressortir les recettes et dépenses donnant droit ou non à déduction et leurs clés de
répartition

D. Le remboursement de la TVA
Hypothèses dans lesquelles le montant de la TVA déductible est supérieur à celui de la TVA collectée = situation de « crédit de TVA »
 Cas des entreprises exportatrices ou en démarrage et situations ponctuelles
 Le crédit de TVA peut être imputé sur la TVA ultérieurement due. Il est aussi possible d’en demander le remboursement
Le remboursement du crédit de TVA doit faire l’objet d’une demande expresse auprès des services fiscaux

6.8. Les régimes d’imposition à la TVA


Une démarche comparable à ce qui est prévu en matière d’imposition des bénéfices
 Des régimes d’imposition différents en fonction du chiffre d’affaires en matière d’obligations déclaratives et de règlement
de la TVA: régime réel et microentreprises
Un régime réel se subdivisant entre un réel normal (A) et un réel simplifié (B), Le régime des microentreprises. (C)

A. Le réel normal
Le réel normal constitue le régime de droit commun pour lequel toutes les entreprises peuvent opter si elles y trouvent intérêt
 Ce régime s’applique obligatoirement aux entreprises dépassant certains seuils de C.A. HT : 869.000€ pour les activités de
négoce et 269.000€ pour les services
 NB : les seuils diffèrent de ceux en matière d’imposition des bénéfices
Les opérations taxables et non taxables sont déclarées et la TVA réglée mensuellement au plus tard le 20 du mois suivant par voie
électronique avec règlement simultané de la taxe par virement bancaire

B. Le réel simplifié
S’applique aux entreprises réalisant un C.A HT :
- Entre 82.800 et 869.000€ (négoce)
- Entre 33.200 et 269.000€ (services)
Sauf option pour le réel normal

Les entreprises déclarent leurs opérations taxables mensuellement ou trimestriellement sur option
 La TVA est acquittée sur la base d’un acompte provisionnel égal au minimum à 80% de la TVA due avec régularisation en
fin d’année

C. La microentreprise
S’applique aux entreprises réalisant un C.A HT inférieur à 82.800€ (négoce) et 33.200€ (services) sauf option pour le réel normal ou
simplifié
 Mécanisme de la « franchise en base »
Ces entreprises sont dispensées du paiement de la TVA :
 Elles émettent des factures sans TVA.
 Elles ne peuvent naturellement pas opérer de déduction de la TVA versée en amont ni demander le remboursement de
leurs crédits de TVA = situation comparable à celle d’un non assujetti
Elles ne sont pas dispensées de comptabiliser leurs opérations et de conserver les justificatifs

VII. L’Imposition sur le Capital


L’imposition sur le capital va s’appliquer indépendamment de toute perception de revenus et a le caractère d’impôt direct
 Une distinction entre les impositions portant :
- Sur la transmission du capital : les droits de mutation
- Sur la détention du capital : l’impôt sur la Fortune Immobilière (IFI) : ex ISF
Les entreprises peuvent devoir supporter certains droits de mutation. Les autres impôts : droit de mutation à titre gratuit et ISF
s’appliquent aux particuliers mais pourront avoir des incidences importantes pour les entreprises
7.1 Droits de mutation et IFI
Transmission et détention du capital
On entend par transmission tout acte ou événement emportant le transfert de propriété de biens :
- À titre onéreux, avec contrepartie : vente, échange, apport en société
- À titre gratuit, sans contrepartie : donations, successions
L’IFI porte sur la détention d’un patrimoine immobilier composé d’un actif et d’un passif

7.2 Droits de mutation à titre onéreux (DMTO)


Appelés aussi « droits de vente » ou « frais de notaire »
- Les DMTO s’appliquent à certaines opérations définies par les textes
- Ils ne concernent que les biens immobiliers et certains biens mobiliers
- L’impôt est payé lors de la réalisation de la mutation

A. Notion de mutation à titre onéreux


La mutation doit résulter d’un contrat et être assortie d’une contrepartie
 Contrat : suppose le consentement d’au moins deux personnes : l’ancien propriétaire et le nouveau
 Contrepartie : l’ancien propriétaire doit trouver une contrepartie au transfert de propriété : prix de vente ou bien remis en
échange
Concrètement, les DMTO s’appliqueront aux ventes et échanges de biens. Le droit d’apport en société a pratiquement disparu

B. Les biens concernés


Les droits à titre onéreux s’appliquent en 1er lieu à toutes les mutations de biens immobiliers
 Sont aussi concernées les mutations de certains biens mobiliers limitativement énumérés par le CGI
 Fonds de commerce et « conventions de successeurs » : actifs permettant d’exploiter une activité
professionnelle
 Droit au bail : transmission du bénéfice d’un bail commercial
 Actions et parts de sociétés

C. Les taux (simplifié)


Des taux proportionnels avec des cas de barème progressifs et d’abattements
- Immeubles : 5% avec quelques régimes particuliers
- Fonds de commerce, conventions de successeurs » et droit au bail : abattement de 23.000€, 3% sur la tranche jusque
200.000€ et 5% sur la tranche supérieure à 200.000€
- Parts de sociétés : 3% avec un abattement proratisé de 23.000€
- Actions de sociétés : 0,1% sans abattement ni plafond

7.3 Droits de mutation à titre gratuit (DMTG)


S’appliquent aux mutations sans contreparties : successions suite au décès d’une personne physique et donations entre vifs
 Les DMTG s’appliquent exclusivement aux particuliers
 Des régimes spéciaux s’appliquent aux mutations portant sur des entreprises

A. Notions de mutation à titre gratuit


Sur le plan juridique, une distinction fondamentale entre les successions et les donations.
 La succession résulte du décès d’une personne physique.
 Elle va entraîner la transmission à titre universel de son patrimoine actif et passif à ses successibles selon
des règles fixées par le Code Civil : héritiers, légataires, conjoints survivants…
 La donation résulte d’un contrat passé par un donateur de son vivant et un ou plusieurs donataires acceptants
 Elle porte en principe sur des éléments d’actifs seuls et à titre particulier

B. Droits de succession
- De grosses différences suivant la qualité des personnes qui reçoivent la succession (1°)
- Les droits vont porter sur une assiette composée d’un actif net lui-même composé d’un actif brut sous déduction de
charges de la succession (2°)
- Application d’un barème progressif après abattements (3°)
1° Qualité des personnes pouvant recevoir la succession
Le lien de parenté aura des fortes incidences sur les droits de succession
 En premier lieu : les héritiers en ligne directe : enfants vivants et descendants par représentation d’enfants décédés
Les conjoints peuvent également être amenés à succéder même en présence d’héritiers en ligne directe
 A défaut d’héritiers en ligne directe, la succession peut revenir aux collatéraux et aux ascendants du défunt
De leur vivant, les personnes peuvent aussi consentir des legs hors règles successorales sur une fraction de leur patrimoine : réserve
héréditaire et quotité disponible.

2° L’assiette des droits


La succession va nécessairement porter sur un patrimoine net : actif moins passif (appelé charges de la succession)
 L’assiette des droits de succession est déterminée dans la même logique : actif brut sous déduction des charges de la
succession

L’actif brut
Comprend tous les éléments d’actifs du patrimoine du défunt à une exception notable : les contrats d’assurance-vie sous certaines
limites
 Les éléments d’actif incluent bien entendu les actifs professionnels et/ou les parts ou actions de sociétés
 Les éléments d’actif sont listés et évalués par les contribuables dans la déclaration de succession. Les évaluations sont en
principe effectuées sur la base de la valeur vénale, c’est-à-dire le prix qui pourrait en être obtenu sur un marché
Bien entendu, ces évaluations peuvent être remises en cause en cas de vérification fiscale

Les charges de la succession


Les charges de la succession seront déduites de l’actif brut du défunt sur la base de ses dettes existantes au jour du décès y compris
les dettes professionnelles en cas d’exercice en entreprise individuelle
 Les dettes doivent être justifiées par tous documents et détaillées dans un inventaire joint à la déclaration de succession
et certifié par le ou les déposants

3° Le montant des droits (aperçu)


Le montant des droits de succession va considérablement varier en fonction de la qualité des personnes qui reçoivent la succession
 Un cas d’exonération totale pour la part reçue par le conjoint
 Pour les autres héritiers et légataires, des barèmes progressifs par tranches et des taux pouvant aller
jusque 60% (successions entre non parents)
 Présence d’abattements : 100.000€ pour les héritiers en ligne directe par exemple

C. Droits de donation
On entend par donation les mutations à titre gratuit intervenant entre vifs et résultant d’un accord entre le donateur et le gratifié
 Un régime proche de celui des droits de succession
 2 particularités remarquables sur la notion de donation et l’assiette des droits

1° Notion fiscale de donation


En principe, une donation fait l’objet d’un acte notarié passé entre le donateur et le ou les donataires
 Les règles fiscales appréhendent les notions de dons familiaux et de donations indirectes
 Dons familiaux aux descendants : sont exonérés dans une limite supplémentaire de 31.685€ (s’ajoutant
à un abattement de 100.000€) tous les 15 ans
 Donations indirectes : actes apparemment à titre onéreux mais dissimulant en tout ou partie une
donation
 Exemple : vente d’un bien à un prix inférieur à sa valeur vénale. Vont donner lieu à perception
des droits de donation

2° Assiette des droits


Contrairement aux successions, les donations entraînent une transmission de biens à titre particulier
 Ces biens sont décrits dans l’acte de donation : argent, biens en nature. Les actifs doivent être évalués à leur valeur vénale
Par contre, la déduction du passif n’est possible que dans des cas très limités et s’il est pris en charge par le donataire par convention
avec le donateur
 Exemple en cas de donation d’entreprise si le donataire prend en charge les emprunts du donateur
D. Transmissions à titre gratuit d’entreprises
Des dispositions particulières visant à atténuer les effets des DMTG en cas de transmission d’entreprises à des héritiers qui vont en
poursuivre l’exploitation de façon durable (en général 5 ans)
 Une distinction entre les entreprises individuelles et les entreprises exploitées en société : dans ce dernier cas, la
transmission portera sur les parts ou actions de la société exploitante

1° entreprises individuelles
2 conditions d’application : les mutations doivent porter sur l’ensemble des actifs affectés à l’exploitation et les héritiers ou
donataires doivent poursuivre l’exploitation
 Les avantages fiscaux seront remis en cause en cas de cession ultérieure de ces actifs par les donataires
 Droits de succession : différé de paiement des droits sur 5 ans et ensuite étalement sur 10 ans avec
intérêt
 Droits de donation : même différé et étalement et en sus abattement de 75% sur la valeur des actifs
transmis

2° entreprises en société
Les mutations doivent porter sur une fraction significative des titres de la société : 34% pour les sociétés non cotées
 « Pactes Dutreil » : les héritiers ont dû s’engager collectivement à conserver les titres transmis pendant 4 ans et au moins
l’un d’entre eux doit assurer des fonctions de direction de la société après le décès ou la donation
Avantages identiques : différé et étalement du paiement des droits et abattement de 75% remis en cause en cas de non-respect
des engagements souscrits

7.4 L’impôt sur la fortune immobilière (IFI)


L’IFI a remplacé à compter de 2018 l’Impôt de Solidarité sur la Fortune (ISF) et ne porte désormais que sur les biens immobiliers
 L’IFI s’applique à la détention d’un patrimoine immobilier détenu par les personnes physiques résidant en France et, dans
certains cas aux français résidant à l’étranger
Les entrepreneurs ne sont en pratique plus concernés, y compris en ce qui concerne les biens immobiliers affectés à l’exploitation
de l’entreprise

A. Personnes imposables
Sont imposables à l’IFI les personnes physiques ayant leur domicile fiscal en France détenant un patrimoine immobilier net supérieur
à 1.300.000€ au 1er janvier de l’année civile
 La règle de l’imposition par foyer s’applique : déclaration commune par les époux, pacsés ou en concubinage notoire, sans
application toutefois du quotient familial
Les français résidents à l’étranger sont imposés sur certains actifs immobiliers situés en France

B. L’imposition d’un patrimoine immobilier net


Rappel : un patrimoine est toujours composé d’éléments d’actif et de passif
L’assiette de l’IFI va donc consister en la différence entre
- Des actifs, avec des exonérations
- Des dettes
- Existants au 1er janvier de chaque année

1° Les actifs
Sont inclus dans l’assiette de l’IFI l’ensemble des biens et droits immobiliers appartenant au redevable en pleine propriété ou en
usufruit et évalués à leur valeur vénale
 Sont pris en compte les biens immobiliers détenus « en direct » et ceux détenus par l’intermédiaire de sociétés dont le
redevable est associé à plus de 10%
Sont donc exclus les biens mobiliers, et en particulier les placements financiers, les biens professionnels et les parts et actions de
sociétés au sein desquels les redevables exercent leur activité professionnelle

2° Les dettes
Sont admises en déduction de l’assiette de l’IFI toutes les dettes ayant trait au patrimoine taxable du redevable pour leur montant
au 1er janvier, exigibles ou non
 Dettes liées au financement de l’acquisition des biens, leur entretien et réparations ainsi que l’impôt foncier, avec un cas
particulier pour les crédits in fine
Crédits in fine : on calcule une annuité théorique en divisant le capital emprunté par le nombre d’années de durée de l’emprunt.
Seul le nombre d’annuités restant dues pourra être déduit
C. Le calcul de l’impôt
L’impôt est calculé par le contribuable
Application d’un barème progressif par tranches d’imposition - en résumé :
- 0% en dessous de 800.000€
- 1,5% pour la tranche au-dessus de 10M€
Une réduction d’impôt est prévue sur les dons à des organismes d’intérêt général au taux de 75% dans la limite en assiette de
50.000€/an
 L’IFI est déclaré avec la déclaration générale d’IR et recouvré selon les mêmes modalités
 Bien entendu, les montants déclarés peuvent être vérifiés et, en cas d’insuffisance, donner lieu à des redressements

D. Biens immobiliers affectés à l’activité professionnelle


L’ancien ISF comportait une exonération générale des biens affectés à l’exercice d’une profession
La mesure a été maintenue pour les actifs immobiliers sous la même condition
 Immeubles inscrits au bilan de l’entrepreneur
 Immeubles mis à disposition pour les besoins de l’activité
 Immeubles donnés en location à une société dans laquelle le contribuable exerce son activité professionnelle

VIII. Le contrôle fiscal


On utilise aussi le terme de vérification fiscale
 La plus grande partie des impôts est établie sur la base de déclarations effectuées par le contribuable
L’administration fiscale est en droit d’effectuer des contrôles a posteriori sur ces déclarations en appliquant des règles spécifiques
prévues par le Livre des Procédures Fiscales (LPF)
 Ce contrôle peut intervenir dans un certain délai
 Les insuffisances feront l’objet de rectifications
 Les manquements feront l’objet de sanctions fiscales

8.1 Le système déclaratif : déclaration fiscale et effets


Les déclarations sont établies par le contribuable sous sa responsabilité
 Elles sont présumées sincères jusqu’à preuve contraire apportée par les services fiscaux
Le contribuable doit toutefois conserver les éléments et documents ayant servi à ses déclarations, à moins qu’il soit prévu qu’ils
soient communiqués avec la déclaration
 Ces éléments justificatifs pourront lui être réclamés dans le cadre de la procédure de vérification

8.2 Le droit de contrôle


Corollaire logique du système déclaratif : Les services fiscaux peuvent émettre des demandes d’éclaircissements et de justificatifs
au contribuable et aussi se faire communiquer des documents par des tiers
 En matière d’IR, les services fiscaux peuvent engager la procédure d’examen contradictoire de la situation fiscale
personnelle (ESFP)
 Pour les revenus professionnels (BIC, BA, BNC), il est procédé à des vérifications de comptabilité

A. Demandes d’éclaircissements et de justificatifs


Au vu de ses déclarations, les services fiscaux peuvent demander au contribuable de lui apporter des éclaircissements et justificatifs
 Exemple : justification des charges déduites du revenu global ou de l’un des revenus catégoriels
Le contribuable est en droit de ne pas obtempérer
 Il s’expose alors à l’engagement d’une vérification

B. Le droit de communication auprès de tiers


Droit de communication : sans en avertir le contribuable, les services fiscaux peuvent s’adresser à des tiers pour obtenir les
informations et justificatifs
Ces tiers sont limitativement énumérés : banques, entreprises en lien d’affaires avec le contribuable, organismes de sécurité sociale
etc. qui doivent en principe obtempérer
 Les demandes ne peuvent pas être faites à des personnes soumises au secret professionnel : avocats, notaires, experts
comptables, médecins etc.
C. L’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle (ESFP)
Procédure de vérification applicable aux particuliers en matière d’impôt sur le revenu
 Vise à s’assurer de la cohérence entre les déclarations fiscales du contribuable d’une part et sa situation patrimoniale et
ses éléments de train de vie d’autre part
Il est établi une « balance de trésorerie » en tenant compte du total des encaissements et décaissements sur les comptes bancaires.
Si les décaissements sont supérieurs aux encaissements, on peut être en présence de revenus dissimulés, à moins que le
contribuable apporte les explications et justificatifs

D. La vérification de comptabilité
Procédure de vérification applicable aux professionnels dans l’obligation d’établir une comptabilité
 La vérification s’effectue selon des modalités prévues par le LPF
Les vérificateurs disposent de pouvoirs d’investigations importants et les irrégularités comptables peuvent donner lieu à des
mesures particulières

1° Professionnels concernés
Peuvent faire l’objet d’une vérification de comptabilité tous les professionnels tenus à l’obligation d’établir une comptabilité en vue
de l’établissement de leurs résultats imposables et déclarations (résultat et TVA)
 Entrepreneurs imposés aux BIC, BNC et BA au régime réel à l’exclusion des microentreprises
Mais aussi :
- Toutes les sociétés assujetties à l’IS
- Tous les professionnels assujettis à la TVA, de plein droit ou sur option

2° Lieu et modalités
La vérification s’effectue en principe dans les locaux de l’entreprise. Il est possible de passer un accord sur un autre lieu (expert-
comptable, siège administratif de l’entreprise etc)
 Exclusion de l’envoi des documents au bureau du vérificateur
En tout état de cause, le contribuable :
- Peut se faire assister d’un conseil
- Obtenir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur avant l’achèvement de la vérification

3° Pouvoirs d’investigation du vérificateur


Le vérificateur dispose de larges pouvoirs d’investigation dans l’entreprise vérifiée
 Il a accès à sa comptabilité, y compris à la comptabilité analytique dans les grandes entreprises et à la comptabilité
dématérialisée
 Il peut aussi se faire communiquer tous les documents justificatifs nécessaires : factures, contrats etc. et en prendre copie
Le défaut de présentation de ces documents constitue un obstacle à contrôle fiscal et peut aussi donner lieu à un « rejet de
comptabilité »

4° Conséquences des irrégularités comptables


Hypothèses de comptabilités non présentées ou contenant des erreurs graves et répétées ou encore d’absence de productions de
justificatifs : rectifications et rejets de comptabilité
 Le vérificateur peut procéder aux rectifications des bases d’imposition déclarées et rectifier ainsi le résultat imposable
Dans les cas les plus graves, il pourra y avoir un « rejet de la comptabilité »
 Le rejet de comptabilité entraînera la substitution globale de nouvelles bases d’imposition à celles déclarées par le
contribuable

8.3 Le délai de prescription dit « de reprise »


A l’issue d’un certain délai, les services fiscaux ne peuvent plus exercer ni contrôle ni rectifications
 Le délai varie suivant le type d’impôt et/ou des circonstances particulières. En résumé :
 IR, IS, TVA, droits de mutation : 3 ans
 ISF/IFI : 6 ans
 Activités occultes, comptes détenus à l’étranger et non déclarés : 10 ans
8.4 Les procédures de rectification
Les anomalies, irrégularités et omissions dans les déclarations donneront lieu à une rectification du revenu ou du résultat imposable,
ainsi que de la TVA
 Les rappels d’impôt seront exigibles sur voie de rôle établi par les services fiscaux à l’issue de la vérification
En principe, la procédure de vérification présente un caractère contradictoire (A). Il existe une exception : la procédure d’imposition
d’office (B)

A. La procédure contradictoire
Le contribuable rectifié doit disposer de la possibilité de se défendre et présenter ses observations
 Le service vérificateur doit adresser préalablement une « proposition de rectification » motivée faisant apparaître les
incidences financières des rectifications invoquées
Le contribuable dispose d’un délai (30 à 60 jours) pour répondre
 Les services fiscaux notifieront les rectifications après ou sans prise en compte des observations du contribuable
En cas de désaccord persistant, le contribuable engagera une procédure contentieuse devant les tribunaux

B. L’imposition d’office
Les services fiscaux peuvent dans certains cas se dispenser de la procédure contradictoire et procéder à la taxation d’office
 Procédure réservée aux cas les plus graves : défaut de déclarations, refus de réponse aux demandes d’éclaircissements et
de justificatifs, opposition à contrôle fiscal
Le vérificateur établit directement les bases imposables rectifiées sur la base des éléments en sa possession

8.5 Les principales sanctions fiscales


Les anomalies, irrégularités et omissions dans les déclarations peuvent donner lieu à des sanctions à l’encontre du contribuable
Ces sanctions peuvent être :
- D’ordre financier : majoration des sommes dues au Trésor Public
- Sanctions pénales donnant lieu à des amendes et des peines d’emprisonnement

A. Les sanctions financières


Les rectifications effectuées après la vérification vont donner lieu à des rappels d’impôt correspondant à ce qui aurait été légalement
dû par le contribuable, avec des majorations
 Distinction entre les défauts ou retards dans l’établissement des déclarations fiscales et les retards de paiement de l’impôt
Une majoration spécifique en cas d’abus de droit

1° Défaut ou retard dans l’établissement des déclarations fiscales


Les déclarations n’ont pas été établies et/ou n’ont pas été adressées aux services fiscaux dans les délais requis
 Les services fiscaux doivent adresser au contribuable une mise en demeure de déposer la déclaration omise
 Majoration de 10% en cas de dépôt tardif, spontané ou dans les 30 jours suite à une mise en demeure
 Majoration de 40% à défaut de dépôt de la déclaration dans les 30 jours de la mise en demeure ou en
présence de manquements délibérés dans l’obligation de dépôts de déclaration (TVA notamment)

2° Retards dans le paiement de l’impôt


Il s’agit d’indemniser l’État du fait du défaut de règlement de l’impôt dans le délai légal = intérêt de retard.
 Tous les impôts sont concernés, y compris les prélèvements sociaux
Taux de 0,40% par mois s’ajoutant aux autres majorations

Du quel que soit la raison du retard, même en l’absence de mauvaise foi du contribuable :
 En présence ou non d’une déclaration
 Résultant ou non d’une rectification suite à une vérification
Une tolérance en matière d’IR si l’insuffisance de règlement n’excède pas 1/20éme de la base taxable

3° L’abus de droit
L’abus de droit est une procédure particulière permettant aux services fiscaux d’écarter certains actes réguliers en la forme mais
aboutissant de manière abusive à échapper à l’impôt ou à en réduire le montant
 Application de pénalités fiscales de 80% sur le montant de l’impôt éludé!
L’abus de droit : définitions
L’abus de droit peut être invoqué par le service vérificateur pour toutes sortes d’impôts
 Pour certains impôts (IS notamment), le CGI prévoit expressément des « clauses anti-abus »
Sanction d’une « certaine habileté » pour bénéficier d’exonérations d’impôt ou de régimes fiscaux plus favorables dans des
situations non prévues par la Loi, qui ne s’expliquent que dans un but purement fiscal
 Ex. Donations fictives de titres de sociétés avant une vente imposable au titre des plus-values, achat et revente de titres
uniquement dans le but de bénéficier du régime des sociétés mères et filiales en matière de dividendes

L’abus de droit : distinction avec l’acte anormal de gestion


L’acte anormal de gestion ne peut être invoqué qu’à l’encontre des professionnels
 Il suppose que le contribuable ait agi contre les intérêts normaux de l’entreprise
En cas d’abus de droit, le contribuable a agi dans son seul intérêt en vue de réaliser indûment des économies d’impôts
 L’abus de droit peut être aussi constitutif d’une fraude fiscale

B. Les sanctions pénales


Peines supplémentaires prononcées par les tribunaux correctionnels à l’encontre des contribuables auteurs du délit de fraude
fiscale
 Ces sanctions pénales vont s’ajouter aux sanctions fiscales d’ordre financier dans les cas les plus graves

1° Définitions des délits


Plusieurs délits sont prévus en matière fiscale, visant des agissements particuliers : exemples : incitation au refus collectif de l’impôt,
constitution de crédits de TVA fictifs
 Un délit de portée générale : la fraude fiscale
Définition de la fraude fiscale : se soustraire frauduleusement et volontairement au paiement d’un impôt dû par tout procédé
 Ex. Absence de déclaration, omission volontaire de passation d’écritures comptables, dissimulation de recettes taxables,
organisation de son insolvabilité

2° Le « verrou de Bercy »
Jusque 2018, l’initiative des poursuites pour fraude fiscale était réservée aux services fiscaux = « verrou de Bercy »
 A partir de 2019, le Parquet peut engager seul ces poursuites à l’encontre des contribuables ainsi que des professionnels
qui ont fourni des prestations ayant concouru à la commission de la fraude
Sont concernés les « manquements » pour des sommes supérieures à 100.000€ et ayant donné lieu à des sanctions fiscales

3° sanctions encourues
Les sanctions pénales s’ajoutent aux sanctions fiscales
 Peine d’emprisonnement de 5 ans, portée à 7 ans en cas de « fraude fiscale aggravée » (pour l’essentiel : fraude ayant fait
intervenir des entités étrangères et/ou des prête-noms)
 Amende de 500.000€ ou du double du produit de la fraude, portée à 3.000.000€ pour les personnes morales
Les condamnations font l’objet d’une publication dans un journal d’annonces légales

4° Fraude fiscale et évasion fiscale


Une confusion fréquente entre fraude fiscale, évasion fiscale et « habileté »
 Le terme d’évasion fiscale est surtout utilisé pour les agissements des entreprises multinationales et de certaines
personnes physiques : artistes, sportifs, et fait l’objet de dispositions particulières du CGI
Consiste à transférer à l’étranger des bénéfices et des revenus normalement imposables en France : surfacturations de prestations
et livraisons, rémunérations d’intermédiaires fictifs à l’étranger etc.