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INFORME ESPECIAL

CONTENIDO

Informe Especial
B1 ¿Cuáles son los comprobantes de pago que no ameritan anotación en el
Registro de Compras?

INFORME ESPECIAL

¿Cuáles son los comprobantes de pago que no ameritan

anotación en el Registro de Compras?
El presente trabajo lo desarrollaremos so-
bre la base del análisis de la obligatorie-
dad o no de la anotación en el Registro de
d. Reflejan el cumplimiento de la empresa
Compras de los siguientes comprobantes
de pago:
i) Recibo por Honorarios.
e. Permiten establecer si la empresa ha cum-
ii) Factura emitida por perceptor de ren-
tas de segunda categoría.
iii) Boleta de venta.
–––––––––––––––––––––––––––––––––
I. El Rol de los Libros y/o Registros
Contables
–––––––––––––––––––––––––––––––––
Conviene recordar aquí la importancia de
debe registrar las operaciones comerciales
los libros (y por que no, registros contables).
que desarrolla en forma ordenada y diligente,
Al respecto, sin duda, uno de los medios con
elaborando por lo tanto los respectivos libros
los que cuenta la Administración Tributaria
y registros contables.
para verificar el correcto proceder fiscal de
los contribuyentes lo constituyen los libros
1.1. La necesidad de llevar libros y registros
y registros contables. Ahora bien, como de
suyo corresponde, desde la perspectiva con-
table, los datos contables (provenientes en la
mayoría de los casos de las operaciones co-
merciales llevadas a cabo por la empresa) re-
sultan de suma utilidad por cuanto satisfacen
las necesidades de los usuarios, ubicándose
dentro de estos últimos, en primera línea, los
socios o el dueño del negocio.
En resumidas cuentas, la importancia de
los libros y registros contables radica, entre
otros, en los aspectos siguientes:
a. En ellos se compila el total de las opera-
ciones realizadas por la empresa.
b. Constituyen la base para la elaboración de
los estados financieros.
c. Constituyen un instrumento de defensa de
la empresa en un proceso contencioso o
judicial respecto de las operaciones efec- LIBROS PRINCIPALES:
tuadas. Diario, Mayor, Inventarios
y Ba­­lances.
de sus obligaciones formales y sustancia-
LIBROS Y
les. L I B R O S AU X I L I A R E S
REGIS-
TROS OBLIGATO­RIOS: Registro
plido con registrar las operaciones ob- QUE de Compras, Registro de
servando los Principios de Contabilidad DEBE Ventas, Libro Caja y Ban-
LLEVAR cos, Registro de inventario
así como las Normas Internacionales de
TODO (kardex), entre otros.
Información Financiera, que corresponda
aplicar a la actividad que desarrolla la em-
NEGOCIO
presa. L I B R O S AU X I L I A R E S
VOLUNTA­RIOS: Registro
En consecuencia, toda unidad empresarial de control de cuentas por
cobrar y cuentas por pagar,
libro bancos, libro de caja
chica, etc.
1.2. El deber contable (Derecho Tributario y
Comercial)
contables
La exigencia de los libros y registros no
El artículo 33º del Código de Co-
es exclusivo del Derecho Tributario,
mercio (1) establece que en general
sino que también se encuentra presen-
todo negocio (sea una persona natu-
te en el Derecho Mercantil (en nuestro
ral o jurídica) debe llevar necesaria-
caso, el artículo 33º del Código de Co-
mente, con la finalidad de proteger
mercio) que lo requiere con la finalidad
los intereses que confluyen en la
de proteger los intereses que confluyen
empresa, los siguientes libros con-
en la empresa, utilizando como seña-
tables: (i) Inventarios y Balances,
lan María Jesús García - Torres Fernán-
Diario, Mayor (Libros Principales) y
dez (2), las funciones propias adjudicadas
(ii) los demás libros que ordenen las
a la contabilidad. Para dichos autores, re-
leyes especiales (Libros y Registros
sultan características (3) del deber contable:
Auxiliares obligatorios).
(i) constituir un deber formal o instrumen-
De esta forma, en general, a manera de
tal, (ii) pertenece al derecho tributario
resumen se puede decir que todo nego-
formal, entendido como aquel que tutela
ciante debe llevar los siguientes libros y
intereses legítimos y proporciona la satis-
registros:

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facción de utilidades instrumentales, (iii)
es un deber de hacer, es decir, encierra
un mandato positivo, un hacer respecto
de determinados libros y registros, y (iv)
es un deber autónomo respecto de la
obligación tributaria material (puede te-
ner una vida independiente de la obliga-
ción tributaria material y su extinción es
independiente de la de ésta última).
1.3. El Registro de Compras
El primer párrafo del artículo 37º del
Reglamento de la Ley del IGV a la letra
reza como sigue: “Los contribuyentes
del Impuesto General a las Ventas están
obligados a llevar un Registro de Ventas
e Ingresos y un Registro de Compras, en
los que anotarán las operaciones que
realicen, de acuerdo a las normas que
señale el Reglamento(...)” (4).
Nótese que el artículo en mención se
encuentra regulado en el Capítulo X
bajo el rotulo “De los Medios de Con-
trol de los Registros y los Comprobantes
de Pago”, en consecuencia, se aprecia
que, en rigor, la llevanza del Registro de
Compras se yergue como mecanismo de
control del crédito fiscal (5). Por su parte,
tal como hemos manifestado, el Registro
de Compras es un libro auxiliar de conta-
bilidad cuya función es la de centralizar
la información de las adquisiciones de
bienes y servicios para fines de control,
en rigor, del crédito fiscal, siendo que
para su utilización (de dicho Registro, se
entiende) está sujeto al cumplimiento de
ciertos deberes formales, tales como:
i) la legalización,
ii) el considerársele como soporte ins-
trumental de la anotación de com-
probantes de pago,
iii) el encontrarse sometido a un plazo
máximo de atraso permitido; y
iv) el de requerirse su empastado.
1.4. Finalidad del Registro de Compras
De lo expuesto en el apartado 1.3 del
presente trabajo se aprecia que, la finali-
dad perseguida por el Registro de Com-
pras, haciendo extensivo ello a su vez
para el Registro de Ventas, es la de con-
trolar las operaciones que se encuentran
directamente vinculadas con la deter-
minación de la obligación tributaria del
IGV. Lo anterior ha sido esbozado por
el Tribunal Fiscal en la RTF Nº 06072-5-
2003 en un caso en que el punto contro-
vertido radicaba en el reparo efectuado
por SUNAT respecto de diferencias en-
tre los ingresos anotados en el Registro
de Ventas y los ingresos consignados
en la declaración anual del Impuesto a
la Renta; si bien es cierto, en la RTF en
mención se alude al Registro de Ventas
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no deja de ser menos cierto que dicho
criterio resultaría aplicable para el caso
del Registro de Compras. Así, el Tribunal
Fiscal señaló como sigue: “(...) Al res-
pecto, de acuerdo con la Ley del Impues-
to General las Ventas (IGV), los contribu-
yentes de este impuesto se encontraban
obligados a llevar un Registro de Ventas
e ingresos y otro de Compras, en los que
se deberían anotar las operaciones rea-
lizadas que estuviesen sustentadas con
los comprobantes de pago entregados a
los clientes y los recibidos de proveedo-
res (...) En ese sentido, mientras los regis-
tros de ventas y de compras tienen como
finalidad controlar las operaciones que
se encuentren directamente vinculadas
con la determinación de la obligación
tributaria del IGV, el libro Mayor (que se
encuentra estrechamente vinculado al
libro diario), es elaborado siguiendo los
principios de contabilidad generalmente
aceptados, entre los que se puede men-
cionar el lineamiento establecido por
la NIC 18, que regula los aspectos rela-
cionados con el reconocimiento de los
ingresos en el caso de venta de bienes
y prestación de servicios, criterio que a
su vez se encuentra relacionado con el
Impuesto a la Renta (...)”
Graficamos a continuación lo hasta aquí
expuesto:
Mecanismo para un ade-
cuado control de operacio-
nes gravadas con IGV.
Permite que se cumpla con
Registro uno de los requisitos para
de ejercer el crédito fiscal:
Compras anotación del comproban-
te de pago.
Debe cumplir ciertos debe-
res formales, tales como:
i) Legalización.
ii) Soporte instrumental
de anotación de com-
probante de pago.
iii) Plazo de atraso.
iv) Empastado.
–––––––––––––––––––––––––––––––––
2. Comprobantes de Pago: ¿Corres-
ponde que todos se anoten en el
Registro de Compras?
–––––––––––––––––––––––––––––––––
Por lo expuesto en el numeral 1 del presen-
te, hemos arribado a una primera conclusión:
El Registro de Compras permita controlar las
operaciones vinculadas con la determina-
ción del IGV, en este caso del crédito fiscal.
En consecuencia, de dicha primera lectura,
cabe inferir que no todos los comprobantes
de pago o documentos (6) habrán de anotarse
en el Registro de Compras (7).
A continuación detallaremos, a título me-
ramente ilustrativo, determinados compro-
bantes de pago cuya anotación en el Registro
de Compras puede ser materia de discusión y
que en principio consideramos que no resulta
obligatoria.
2.1. Recibo por Honorarios
El recibo por honorarios encuentra regu-
lación expresa en el artículo 4º numeral
2 del Reglamento de Comprobantes de
Pago (RCP). Así, el citado dispositivo le-
gal prescribe a la letra lo siguiente:
2. RECIBOS POR HONORARIOS
2.1. Se emitirán en los siguientes casos:
a) Por la prestación de servicios
a través del ejercicio indivi-
dual de cualquier profesión,
arte, ciencia u oficio.
b) Por todo otro servicio que ge-
nere rentas de cuarta categoría,
salvo lo establecido en el inciso
1.5 del numeral 1 del artículo
7º del presente reglamento.
2.2. Podrán ser utilizados a fin de
sustentar gasto o costo para
efecto tributario y para sustentar
crédito deducible.
De la lectura del artículo glosado, es claro
aquí que se alude a las denominadas ren-
tas de cuarta categoría definidas por el ar-
tículo 33º de la Ley del Impuesto a la Ren-
ta (LIR), con las salvedades previstas por el
propio artículo del RCP antes referido.
Estando a lo anterior, y como quiera que
la operación sustentable en un Recibo por
Honorarios no se vincula con la determi-
nación del IGV, es claro que no correspon-
dería su anotación en el Registro de Com-
pras, lo que no enerva el registro contable
de la operación que motivó la emisión del
citado Recibo por Honorarios, de manera
directa, en el libro Diario.
2.2. Factura emitida por perceptor de rentas
de segunda categoría
Con relación a las rentas de segunda
categoría, cabe indicar que éstas se en-
cuentran recogidas en el artículo 24º de
la LIR. Ahora bien, hemos manifestado
de plano que por dichas rentas corres-
ponde la emisión de una factura. Sobre
el particular consideramos que habrá de
emitirse dicho comprobante de pago, por
cuanto de la lectura de los literales del
apartado 1.1 del numeral 1 del artículo
4º del RCP nos permitimos concluir que
uno de los casos en los que corresponde
la emisión de una factura se encuentra
prevista precisamente en el literal b) del
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referido apartado. En efecto, en el aludi- ción gravada con el IGV; esta última premi- tributario, salvo en los casos que
do literal b) se recoge el supuesto en vir- sa se encuentra contemplada en el propio la ley lo permita y siempre que se
tud del cual es dable la emisión de una literal a) del apartado 1.1 del numeral 1 del identifique al adquirente o usuario
factura “cuando el comprador o usuario artículo 4º del RCP el cual establece que con su número de RUC así como
lo solicite a fin de sustentar costo o gasto se emitirá factura “cuando la operación se con sus apellidos y nombres o de-
para efecto tributario”. Adicionalmente a realice con sujetos del Impuesto General a nominación o razón social.
ello, el apartado 1.12 del numeral 1 del las Ventas que tengan derecho al crédito fis-
artículo 8º del RCP dispone que la factura cal”. Sin embargo, no es el único supuesto Es de mencionar que, las Boletas de Ven-
contendrá como requisito el “Monto dis- que establece el apartado 1.1 del numeral ta son emitidas por sujetos que realizan
criminado de los tributos que gravan la 1 del artículo 4º del RCP para la emisión de actividad empresarial. Inferimos ello, so-
operación y otros cargos adicionales, en una factura desde que hay otros. bre la base de la descripción normativa
su caso, indicando el nombre del tributo Estando a lo manifestado en los párrafos antes referida.
y/o concepto y la tasa respectiva, salvo precedentes, somos de la opinión que de
que se trate de una operación gravada sustentarse una operación mediante una Adicionalmente a ello, el apartado 3.2 del
con el Impuesto a las Ventas de Arroz Pi- factura emitida por un perceptor de ren- numeral 3 del artículo citado señala que la
lado”. Nótese cómo no se alude de mane- tas de segunda categoría, al no encontrar- Boleta de Venta no permitirá ejercer el de-
ra expresa a algún tributo en particular. se vinculada dicha operación con la de- recho al crédito fiscal. En ese sentido, pro-
De los artículos glosados, y de una interpre- terminación del IGV, no correspondería cedería inferir que, la operación sustentada
tación sistemática de los mismos, podemos su anotación en el Registro de Compras. en una Boleta de Venta, al no estar direc-
inferir que la emisión de una factura no A continuación mostramos un modelo tamente relacionada con la determinación
sólo resulta procedente, en forma exclusiva, de factura a ser emitida por un perceptor del IGV, dado que no permite ejercer el
cuando se trate, en estricto de una opera- de rentas de segunda categoría: derecho al crédito fiscal, no obligaría a su
anotación en el Registro de Compras.
Reforzamos lo esbozado en el párrafo
precedente según lo siguiente:
R.U.C. 10371617909 i) Como se ha indicado, son dos los ca-
José Dibós de la Piedra
FACTURA sos en los que corresponde la emisión
Urb. Valle Hermoso 1130 - La Molina de la Boleta de Venta. Ahora bien,
Nº 001 - 000002 centrémonos en aquel caso referi-
Señores : Importadora del Sur S.A.C. do a la obligatoriedad de la emisión
de la Boleta de Venta cuando de un
R.U.C. : 20006391208 Fecha : 30.04.2009
contribuyente del Nuevo RUS se tra-
DESCRIPCION IMPORTE
te. En este caso en particular, téngase
en cuenta que los sujetos del Nuevo
Intereses generados en el mes de abril según Contrato de Mutuo S/. 2,000.00 RUS ostentan una particular forma
de tributar ya que éstos abonan una
cuota en la que se comprende al IGV,
al IR, así como al IPM (impuesto de
promoción municipal) básicamente,
como lo señala la doctrina tributa-
ria, se trata de un monotributo. Ello,
Impuesto a la Renta – Retención 2da categoría
acorde con lo estipulado en el artícu-
Tasa: 6.25% de Renta Neta lo 4º del Decreto Legislativo Nº 937
(Tasa efectiva 5% x S/. 2,000) ( 100.00 ) (Ley del Nuevo RUS). En ese con-
texto, consideramos que mal cabría
Son: Mil novecientos y 00/100 Nuevos Soles. anotar la Boleta de Venta bajo el ru-
Importe Neto S/. 1,900.00 bro de “Adquisición no gravada”. En
Imprenta “Chinita SRL” efecto, somos del parecer que bajo
Serie 001 del 001 al 100 CANCELADA
dicho rubro prosperará la anotación
R.U.C. 20459103818
Aut. Nº 10000203891 30 de ..............................
Lima, .......... 04 2009
de ............ ADQUIRENTE O de adquisiciones que, en estricto, se
F.I. 16.12.2008 José Dibós De La Piedra USUARIO encuentren exoneradas o inafectas
del IGV, por lo que si bien la Bole-
ta de Venta que emiten los sujetos
2.3. Boleta de Venta midores o usuarios finales. del Nuevo RUS no discrimina, por
Los casos en los cuales resulta pro- b) En operaciones realizadas ejemplo el IGV, ello no enerva que
cedente la emisión de las Boletas de por los sujetos del Nuevo la operación se encuentre gravada
Venta encuentra basamento legal en Régimen Único Simplifica- con dicho impuesto, de ser el caso,
el artículo 4º numeral 3 apartado 3.1 do, incluso en las de expor- aunque bajo una determinación es-
literales a y b) del RCP. Así, el citado tación que pueden efectuar pecífica para dicho régimen.
artículo reza como sigue: dichos sujetos al amparo de ii) De la información mínima que debe
las normas respectivas. consignarse en el Registro de Com-
3. BOLETAS DE VENTA 3.2. No permitirán ejercer el derecho pras (según columnas en las que se
3.1. Se emitirán en los siguientes casos: al crédito fiscal ni podrán sus- anotará la misma), de conformidad
a) En operaciones con consu- tentar gasto o costo para efecto con lo señalado en el artículo 10º del

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RLIGV, en las que corresponden a la
consignación de la base imponible
del IGV no apreciamos que pudiese
Se anota
Operaciones en columnas
gravadas independientes
con IGV según su
destino
(*) Se entiende que en este grupo se incluirá toda adquisición respecto de la cual no se pueda determinar su destino.
Sin perjuicio de ello, consideramos
que no es óbice para que el contribu-
yente, si así lo desea, pueda consig-
nar como información a ser anotada
en el Registro de Compras (habilitan-
do columna para tal efecto) a las Bo-
letas de Venta que emitan los sujetos
del Nuevo RUS. Empero, a nuestro
juicio, no advertimos obligatoriedad
para su anotación.
2.3.1. Alcances de los numerales 3.3 y
3.4 del artículo 10º del Reglamento de
la Ley del IGV
Comentamos a continuación lo estipu-
lado en los numerales 3.3 y 3.4 del ar-
tículo 10º del Reglamento de la Ley del
IGV. A título de recordaris glosamos los
referidos numerales:
3.3. Los sujetos del Impuesto que lleven
en forma manual los Registros de
Ventas e Ingresos, y de Compras,
podrán registrar un resumen dia-
rio de aquellas operaciones que
no otorguen derecho a crédito fis-
cal, debiendo hacerse referencia a
los documentos que acrediten las
operaciones, siempre que lleven
un sistema de control con el que se
pueda efectuar la verificación indi-
vidual de cada documento.
3.4. Los sujetos del Impuesto que utilicen
sistemas mecanizados o computari-
zados de contabilidad podrán ano-
tar en el Registro de Ventas e Ingre-
sos y en el Registro de Compras el
total de las operaciones diarias que
no otorguen derecho a crédito fis-
cal en forma consolidada, siempre
que lleven un sistema de control
computarizado que mantenga la in-
formación detallada y que permita
efectuar la verificación individual
de cada documento.
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anotarse la operación sustentada en A fin de comprender lo expuesto,
una Boleta de Venta en una de ellas graficamos el uso y alcance de di-
(columnas). chas columnas:
COLUMNAS DE BASE IMPONIBLE E IGV
Exclusivamente operaciones gravadas y exportaciones.
Adquisiciones que otorgan dere-
cho a crédito fiscal del IGV.
Para operaciones gravadas y no gravadas conjunta-
mente (*).
Adquisiciones que no otorgan derecho a
Exclusivamente para operaciones no gravadas. crédito fiscal, pero gravadas con IGV con
una tasa de 19%, puesto que se exige
discriminar el tributo en otra columna.
En estos casos el IGV de estas operaciones se anotará
también en columnas independientes.
De la lectura de los numerales glosados te existir la obligatoriedad de anotar, de
apréciese que se trata de una facultad con manera individual, los comprobantes de
la que cuenta el contribuyente a fin de ano- pago que no otorguen derecho al crédito
tar, de manera resumida o consolidada en fiscal situación que consideramos no co-
el Registro de Compras, por ejemplo, aque- rrespondería a las Boletas de Venta, por
llos comprobantes de pago que no otorgan las razones expuestas en los acápites i) y
derecho a crédito fiscal, con la exigencia ii) del numeral 2.3 del presente informe.
del requisito debido, esto es, el de llevar un Consideramos que, resultaría saludable
sistema de control que permita la verifica- la dación de una norma de precisión o
ción individual de cada uno de los compro- en su defecto, el contar con una opinión
bantes de pago involucrados. de SUNAT acerca de la obligación o no
Sobre el particular, llama la atención las de anotar las Boletas de Venta en el Re-
disposiciones contenidas en los numera- gistro de Compras, así como el verdade-
les citados, ello por cuanto a nuestro jui- ro sentido de los referidos numerales 3.3
cio, para que se pueda aludir a la opción y 3.4 del artículo 10º del RLIGV, a los
de efectuar la anotación resumida en el efectos de evitar contingencias tributa-
Registro de Compras, debe previamen- rias ante la ambigüedad de una norma.
NOTAS
(1) Vigente desde 1902.
(2) García-Torres Fernández, María Jesús. El deber de Contabilidad en Derecho Tributario. Marcial
Pons, Ediciones Jurídicas y Sociales, S.A. Madrid. 2001. Barcelona.
(3) García-Torres Fernández, María Jesús. Ob. Cit. Págs. 14 y 15.
(4) En consecuencia, cabe concluir que los sujetos que realicen operaciones exoneradas del IGV se en-
cuentran en la obligación de llevar el Registro de Compras. Recuérdese que, en la exoneración se ha
producido el hecho imponible (acaecimiento de la hipótesis de incidencia en el mundo fenoménico),
empero por disposición de otra norma se exime del pago del correspondiente tributo por un plazo
temporal. En igual sentido ha razonado el Tribunal Constitucional según sentencia recaída en el ex-
pediente Nº 00042-2004-AI/TC cuando en uno de sus fundamentos expresa que “las exoneraciones
se configuran como supuestos de excepción respecto del hecho imponible, lo cual quiere decir que
el hecho imponible nace, y/o los sujetos (exoneraciones subjetivas) o actividades (exoneraciones ob-
jetivas) previstos en ella, se encuentran prima facie gravados; no obstante ello, en estos casos, no se
desarrollará el efecto del pago del tributo en la medida que, a consecuencia de la propia ley, se les ha
exceptuado del mismo”.
(5) Al respecto, en lo que al ejercicio al crédito fiscal se refiere, esto es, al derecho de deducción del IGV pa-
gado en las etapas anteriores contra el impuesto bruto (débito fiscal), resulta atendible y entendible que
ello sea motivo de preocupación para el fisco, toda vez que está en juego la recaudación del IGV. Es en ese
sentido que, se imponen determinados “requisitos formales” para el ejercicio del crédito fiscal, como lo es el
de la anotación del comprobante de pago en un Registro de Compras con las exigencias debidas que dicho
Registro ha de cumplir. Recuérdese que los requisitos formales para ejercer el crédito fiscal, como es el caso
de la anotación de los comprobantes de pago en el Registro de Compras, son recogidos por las legislaciones
a título de medidas de cautela tendentes a facilitar el control fiscal y evitar el fraude.
(6) Entendiéndose por documento a comprobantes de pago, notas de débito, notas de crédito y guías de
remisión. Ello, acorde con lo regulado por el artículo 3º del Reglamento de Comprobantes de Pago. Para
efectos de la definición de comprobante de pago, véase el artículo 2º del mencionado Reglamento.
(7) De ser ello así, adelantamos, correspondería que la operación sustentada en el comprobante de pago
se registre de manera directa en el Libro Diario. En torno a este libro brevemente podemos señalar que,
es aquel cuyo primer asiento registra un inventario inicial, y que según el artículo 38º del Código de
Comercio, registra seguidamente en orden cronológico, día por día, todas las operaciones, que serán
transferidas al Libro Mayor.
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