Audit Fiscal 2006

Audit fiscal 4
Introduction :
Le droit fiscal est généralement perçu comme pour l’entreprise ; cette situation
est imputable au fait que les entreprises doivent respecter des dispositions
nombreuses, complexes et qui évoluent en permanence. En outre, le législateur s’est
ménagé la possibilité de contrôler l’application qui était faite de ces règles de
sanctionner, parfois lourdement les errements constatés. Il en résulte que les
entreprises vivent en situation de risque fiscal. La réalité est plus complexe encore
dans la mesure où le droit fiscal n’exige nullement que l’entreprise se soumette
passivement à une fiscalité qui serait en tous points impérative. Au contraire, il y a
dans le droit fiscal une marge de manœuvre, un espace de liberté qui rend l’entreprise
maîtresse de la plupart des décisions qui influencent directement sa propre situation
fiscale.
L’entreprise peut, en exerçant de manière plus ou moins opportune les choix

fiscaux qui s’offrent à elle, moduler l’importance de la charge fiscale globale qu’elle
supporte.
L’existence d’un risque fiscal et la possibilité d’être plus ou moins performant en

termes de décisions fiscales ont ainsi largement contribué à justifier le besoin d’un
contrôle approfondi, effectué par un spécialiste, de la situation fiscale de l’entreprise.
I/ Définition :
L’audit fiscal est l’ensemble des techniques qui ont pour but de vérifier la
conformité de la gestion fiscale de l’entreprise au droit fiscal.
ENCG – Settat 2001 / 2002

Audit fiscal 5
Le risque de la non conformité au droit fiscal peut émaner soit d’une comptabilité
jugée peu probante ou inadmissible, de déclaration ou de versement erronés ou bien le
risque peut être le non respect de la législation fiscale lors du passage du résultat
comptable au résultat fiscal.
L’auditeur fiscal doit suivre une certaine méthodologie précise faisant appel à un
ensemble d’outils d’information et d’évaluation et ce, afin que ses résultats soient
efficaces et son appréciation juste, avec une efficience en matière d’efforts et de temps.
II/ Pourquoi l’audit fiscal ?
La fiscalité est aujourd'hui une des préoccupations majeures des entreprises, et

ce, pour diverses raisons. D’une part, le droit fiscal est une contrainte pour l'entreprise
qui impose à celle-ci le respect de dispositions importantes en nombre, complexes et
évoluant rapidement dans le temps. Plus encore, le législateur a prévu des
mécanismes permettant de contrôler l'application qui est faite de ces règles et de
sanctionner les errements constatés afin de préserver l'intérêt de l'État, créancier de
l'impôt.
L'entreprise est ainsi en situation de risque fiscal, risque dont la mesure peut
être un élément d'information pour les dirigeants. De même, et plus que toute autre
discipline juridique, l'incidence du droit fiscal sur la gestion de l'entreprise est plus
largement ressentie du fait de son incidence financière directement mesurable.
Outre le prélèvement obligatoire que représente en lui-même l'impôt,

prélèvement dont l'importance se traduit dans les charges de l'entreprise, la fonction
de collecteur d'impôt assignée à l'entreprise est elle-même génératrice d'un coût
additionnel.

Audit fiscal 6
Coût administratif tout d'abord; dans la mesure où la satisfaction des

obligations fiscales mobilise du personnel interne ou externe à l'entreprise, et des
moyens qui vont des locaux à la documentation. Le surcoût est également financier.
Ainsi, on peut déterminer aisément l'incidence des règles d'exigibilité et de droit à
déduction en matière de TVA sur la trésorerie des entreprises et les besoins de
financement que ces dispositions pouvaient créer. Ainsi, l'entreprise est chargée
d'opérations d'assiette, de déclaration, de perception et de reversement de l'impôt. Elle
supporte un coût qui lui est transféré. II s'agit d'un coût subi par l'emprise auquel elle
ne peut se dérober.
D’autre part, la méconnaissance d’une disposition favorable peut générer un

manque à gagner important. En effet, le droit fiscal laisse une marge de manœuvre et
un espace de liberté qui laisse à l’entreprise la possibilité d’acquérir la maîtrise des
influences de ses décisions en domaine fiscal sur sa situation en modulant
l’importance de la charge fiscale globale qu’elle supporte.
Ainsi, l’existence d’un risque fiscal et la possibilité d’être plus ou moins

performant en terme de décisions fiscales ont largement contribué à justifier la
nécessité d’une action d’audit fiscal de la situation de l’entreprise.
L’auditeur fiscal va s’assurer que l’entreprise respecte effectivement ses

obligations fiscales. Il opère ainsi un contrôle de régularité qui va permettre à
l’entreprise de connaître non seulement ses erreurs mais aussi et surtout le risque
engendré par ses erreurs.
En outre, il va évaluer l’aptitude de l’entreprise à utiliser, au mieux de ses

intérêts, les possibilités que lui offre la législation fiscale.
Les risques fiscaux
I-1.2 Risques liés à l’impôt sur les sociétés

Audit fiscal 7
L'impôt sur les sociétés constitue le principal impôt qui touche les sociétés , c'est un
impôt qui est calculé par l'entreprise sur les bénéfices imposables réalisés au cour de
chaque exercice.
Le calcul de l'IS se trouve alors intimement lié aux travaux de la comptabilité puisque
chaque écriture a un impact sur le patrimoine, les charges ou les produits de
l'entreprise, et par conséquent sur ses résultats.
La détermination des risques fiscaux liés à l'IS va se traduire par l'examen des postes
du bilan et du compte de produit et de charges. L'objectif est de s'assurer du respect
des dispositions de la loi au niveau de chaque opération ayant un impact fiscal.
 Le financement permanent
Les risques fiscaux liés au financement permanent concernent essentiellement les

postes suivants :
. Les capitaux propres.

. Les capitaux propres assimilés.
. Les dettes de financement.
. Les provisions pour risques et charges.
Les risques fiscaux présentés ci-après s'entendent des risques qui surviennent le plus
souvent dans les entreprises. Il appartient à l'auditeur fiscal de modeler sa démarche
pour l'adapter au contexte dans lequel il intervient et compte tenu des risques
spécifiques aux activités dans lesquelles il intervient et des particularités de la société
et de ses opérations effectuées.
Il faudrait tenir compte également de la période de prescription, des contrôles fiscaux en-cours
et passés et de l'évolution des textes de loi et de la doctrine fiscale.
1- CAPITAUX PROPRES

Audit fiscal 8
 En cas de réduction de capital par absorption des pertes,

il y a risque de déduction des pertes compensées du
déficit reportable.
 En cas de fusion la société absorbante peut être exposée à

deux types de risques:
. La non intégration de la prime de fusion dans les
résultats.
. Risque en cas d'application de l'article 20 de l'IS de
non présentation dans les délais de l'engagement de
reprise des provisions, ou de la non réintégration des
profits net réalisés par chacune des société absorbées
2- CAPITAUX PROPRES ASSIMILÉS
 L'existence parmi les subventions d'investissement

d'autres types de subventions
 Déduction des provisions réglementées dépassant 20%

du bénéfice fiscal et dans la limite de 30% de
l'investissement.
 Cumul de la déduction de la provision et l'exonération
totale conformément à l'article 19 de l'IS, quand il s'agit
des produits de cession.
 En cas de non utilisation de la provision, il y a risque de

non report dans le résultat fiscal de la partie non utilisée.
3- DETTES DE FINANCEMENT

Audit fiscal 9
 Non respect des échéances des emprunts et du taux de

change
 Non constitution de provision en cas de d'existence

d'emprunts en devise
4- PROVISION POUR RISQUE ET CHARGE
 Déduction de provisions non déductibles
 Actif Immobilisé
Les risques fiscaux liés à l'actif immobilisé concernent essentiellement les postes
suivants :
. Les non valeurs

. Les immobilisations incorporelles.
. Les immobilisations corporelles.
. Les immobilisations financières.
5- LES NON VALEURS

Audit fiscal 10
 Existence d'une immobilisation correspondante à une

charge relative à l'exercice
 Existence d'une immobilisation non justifiée.
6- LES IMMO INCORPORELLES
 Constitution de provision pour dépréciation des

immobilisations incorporelles hors les conditions prévues
par la loi (inexistence de risque, évaluation incorrecte de la
dépréciation )
 Surestimation de la valeur des brevets propre à l'entreprise

(la valeur du brevet doit être au plus égale à la valeur des
éléments qui ont contribués à sa naissance).
 Amortissement des brevets sur une période supérieure à 20

ans.
7- LES IMMO CORPORELLES
 Existence parmi les immobilisations corporelles, des

éléments de charges (intégration d'une charge de
réparation ou d'entretien dans les agencements des
immobilisation).

Audit fiscal 11
 Sous évaluation de la valeur d'entrée de l'immobilisation

surtout pour les biens importés (dont la valeur doit inclure
les droits de douane, les frais de transit ), les
immobilisations produites par l'entreprise pour elle-même
(qui doivent être évaluées en coût de production)
 Non perception de loyer pour les immobilisations données

en location aux tiers
 Non application des taux d'amortissement normaux
 En cas de cession des immobilisations, il y a risque de

calcul erroné de la plus value de cession à imposer.
(application des abattements prévus par la loi, ou
exonération avec engagement d'investissement)
 En cas de non intégration des plus values de cession, il y a

risque de non existence d'un engagement d'investissement
des produits de cession.
 Non application du prorata de calcul des amortissements

complémentaires
 Non existence de justificatif des acquisitions des

immobilisations.
8- LES IMMO FINANCIÈRES
 Inscription des titres de participation à l'actif à une valeur

différente du prix d'acquisition.
 Intégration des revenus des titres de participation en

provenance de sociétés soumises à l'IS dans le résultat
imposable.

Audit fiscal 12
 Actif Circulant
Les risques fiscaux liés à l'actif circulant concernent essentiellement les postes suivants
:
. Les stocks
. Les créances clients
. Les autres débiteurs
9- STOCKS
 Non existence de l'inventaire physique
 Évaluation des stocks par des méthodes autres que celles

prévues par la loi
 Constitution de provision pour dépréciation des stocks

sans motif valable (méventes, risque de marché..)
 Non respect du principe de séparation des exercices

quant aux sorties.
10- CRÉANCES CLIENTS ET AUTRES DÉBITEURS
 Non rattachement de la créance à l'exercice
 Existence de créance non correspondant à des opérations

réelles.
 Constitution de provisions sur les créances en dehors des

règles applicables (intenter une action en justice contre le
client défaillant)
 Maintien des créances irrécouvrables dans le bilan et non

reprise des provisions y afférentes

Audit fiscal 13
 Intégration des acomptes au personnel dans les charges
 Non soumission des prêts au personnel dont la durée est

. Application d'un taux d'intérêt sur les comptes courants
supérieure à 1 an à l'intérêt
d'associés supérieure aux normes en vigueurs
. Non respect des condition de déductibilité des charges
d'intérêt (libération du capital….)
 Passif Circulant:
Les risques fiscaux liés au passif circulant concernent essentiellement les postes
suivants :
. Les fournisseurs
. Les comptes d'associés
12- LES FOURNISSEURS
. Existence de dettes envers les fournisseurs qui

correspondent pas à la réalité
. Non constitution de provision en cas d'augmentation des

dettes en devises
13-LES COMPTES D’ASSOCIÉS
 Les charges
Les risques fiscaux liés aux charges concernent essentiellement les postes suivants :

Audit fiscal 14
. Les autres charges externes

. Les impôts et taxes
. Les frais de personnel
. Les charges financières
. Les charges non courantes
14- LES AUTRES CHARGES EXTERNES
. Porter les sommes données en garantie en charges

. Enregistrement d'une charge d'entretien en immobilisation
. Intégration des primes d'assurances non liées à l'exploitation
. Déduction des primes d'assurance au profit des ses dirigeants
. Existence d'honoraires non correspondant à des charges réelles
. Non respect des conditions de déductibilité des dons (0.2% du CA) et des
cadeaux ( valeur unitaire < à 100 DH)
. Non intégration de la part de la charge dépassant 10000 DH et dont le
paiement n'a pas été effectué par un chèque barré non endossable
. Non soumission des paiements fait aux personnes résidents à l'étranger à la
retenue à la source (10%)
15- LES IMPÔTS ET TAXES
. Non constitution de provisions sur les impôts et taxes à

payer.
. Non liaison de certains impôts et taxes à l'exploitation
. Déduction d'un impôt non déductible
16- LES FRAIS DE PERSONNEL
. Existence de charges de personnel non correspondante à la réalité
17- LES CHARGES FINANCIERES
. Calcul erroné des charges d'intérêt

. Non application des taux applicables sur les prêts et comptes associés

Audit fiscal 15
. Non respect de la séparation des exercices
18- LES CHARGES NON COURANTES
. Non exhaustivité et réalité des VNA des immobilisations cédées
. Déduction des subventions données par l'entreprise en dehors des conditions

applicables
 Les produits
Les risques fiscaux liés aux produits concernent essentiellement les postes suivants :
. Les produits d’exploitation

. Les produits financiers
. Les produits non courants
19- LES PRODUITS D’EXPLOITATION
. Existence d'une partie du CA non facturée

. Non inscription des travaux réalisé par l'entreprise pour
elle-même en produits
. Non intégration des dons et subventions reçus
. Non respect des règles de facturation
. Non respect de la spécialisation des exercices
. Intégration des produits des titres de participation

provenant de sociétés soumises à l'IS, dans la base imposable
. Non respect des condition de marché pour les intérêts sur
prêt

Audit fiscal 16
. Non exhaustivité des produits de cession
I-1.2 Risques liés à la TVA
La taxe sur la valeur ajouté est un impôt indirecte payé par le consommateur et
collecté par l'entreprise au profit de l'administration fiscale. Il est calculé sur le chiffre
d'affaire réalisé après avoir enlevé la TVA déductible qui a grevé les achats de
l'entreprise.
Le calcul de la TVA due fait intervenir plusieurs paramètres notamment la nature de

l'activité, les différents taux à appliquer et le mode de déclaration …
Cependant, vu la complexité des opérations qu'elle effectue (achat de marchandises,
services, biens d'investissement, ventes…), L'entreprise se voit exposer à un certains
nombre de risques quant à l'application de la réglementation en matière de TVA.
 l'Actif Immobilisé
Les risques fiscaux liés à l’actif immobilisé concernent essentiellement les postes
suivants :
. Les immobilisations corporelles

. Les immobilisations financières
22-LES IMMOBILISATIONS CORPORELLES
Non imposition des immobilisation produites par l'entreprise pour elle-

même
La non régularisation de la TVA déduite sur les immobilisations en cas
de cession dans un délais de moins de 5 ans à partir de sa date
d'acquisition.
Non récupération le mois même de la TVA déductible payée sur l'achat
d'immobilisations
Non intégration de la TVA non récupérable sur immobilisation dans la
valeur d'entrée
Audit fiscal 17
23-LES IMMOBILISATIONS CORPORELLES
Non application de la TVA sur les intérêts
 l'Actif Circulant
Les risques fiscaux liés à l’actif circulant concernent essentiellement les postes suivants
:
. Les stocks
. Les clients
24-LES STOCKS
Non tenue des comptes matières selon les dispositions légales et

réglementaires quand la société à bénéficié du régime suspensif.
Non régularisation au titre des destructions non justifiées de certains
articles de stocks.
25-LES CLIENTS

Audit fiscal 18
Non respect du fait générateur au titre des encaissements des créances

(date de réception, de l'argent, ou de l'encaissement du chèque ou la
date d'échéance pour les effets).
Non justification des créances devenues irrécouvrables.
La non régularisation de la TVA sur les créances perdues.
Le non respect des conditions normale de facturation (pris, marge,
TVA) sur les transactions avec les filiales ou société mère.
Existence de créance hors taxe en dehors des conditions prévues par la
loi (attestation d'exonération ou activité non imposable).
 Les charges
Les risques fiscaux liés aux charges concernent essentiellement les postes suivants :

. Les impôts et taxes
26-LES AUTRES CHARGES EXTERNES
Déduction de la TVA sur les déplacements et missions non liés à

l'exploitation.
Déduction de la quote-part non déductible sur les opérations d'achat
payées en espèce et dont le montant est supérieur à 10.000 DH.
Existence de pièces justificatives non probantes
27-LES IMPÔT ET TAXES
Calcul erroné du prorata de déduction pour les entreprises œuvrant

dans des activités différentes
Non conformité des demandes de remboursement de la TVA aux
dispositions légales
 Les produits
Les risques fiscaux liés aux produits concernent essentiellement les postes suivants :

Audit fiscal 19
. Les produits d’exploitation

. Les produits financiers
28-LES PRODUITS D’EXPLOITATION
Non taxation de certaines opérations taxables prévues par la loi.

Inexistence de pièces probantes justifiants de le chiffre d'affaire.
Non respect des disposition légales en matière de facturation.
29-LES PRODUITS FINANCIERS
Non application de la TVA sur les intérêts des prêts et avances

données par l'entreprise.
Non respect du principe de séparation des exercices.
I-1.3 Risques liés à l'IGR sur revenus salariaux
L'impôt général sur les revenu salariaux est une retenue à la source effectuée par les
employeurs sur les rémunérations accordées à leurs employés.
L'entreprise, est tenue de déclarer mensuellement le montant de l'IGR du, sous
contraintes de paiement d'amende ou de majoration de retard.
Le calcul de l'IGR dépend d'un certain nombre de restrictions relatives aux déductions
à effectuer sur les revenus perçus au titres de différentes cotisations et pensions. Ceci
oblige les entreprises à respecter les dispositions réglementaires notamment de tenue
de livre de paie, mais aussi d'être prudentes quant à la traduction comptable de ces
opérations.
L'analyse des textes de lois nous permet de dégager un ensemble de risque fiscaux liés
à l'IGR et dont l'auditeur doit faire face.
Les risques fiscaux liés à l’IGR concernent essentiellement les postes suivants :

. Les frais de personnel

Audit fiscal 20
30-LES AUTRES CHARGES EXTERNES
Non taxation des assurances souscrites au profit du personnel à l'IGR

et aux cotisations de la CNSS
31-LES FRAIS DE PERSONNEL
Utilisation de méthode erronée au niveau du calcul de l'IGR et de la

base imposable
Existence de remboursement de frais et d'indemnité diverses comme
complément du salaire imposable.
Traitement incorrecte des indemnités de licenciement en matière
d'IGR
Non application du taux de 30% sur les rémunérations liées au
personnel ne faisant pas partie du personnel
Incohérence globale des chiffres déclarés en matière d'IGR et de
CNSS avec ceux enregistrés en comptabilité
Non tenue des registres prévue par la les dispositions réglementaires
concernant la paie (livre de paie, livres des congés payés …
I -1.3 Risques liés aux autres impôts et taxes

Les risques fiscaux liés aux charges concernent essentiellement les éléments suivants :
. Les droits d’enregistrement
RISQUES LIES AUX AUTRES IMPÔTS
Non enregistrement des actes relatifs à la constitution de la société ou

des opération sur le capital dans le mois qui suit leur date.
Évaluation erronée des éléments apportés en nature
Non prise en considération des prime de fusion, d'émission ou
d'apport.

Audit fiscal 21
Non enregistrement des acquisition des fonds de commerce et des

autres éléments de l'actif incorporels
Non enregistrement des acquisitions d'immeubles
III/ Les objectifs de l’audit fiscal :
L'audit fiscal apparaît comme l'examen du traitement que l'entreprise réserve

aux questions d'ordre fiscal. Cet examen s'opère par référence à des critères:de
régularité et d'efficacité. Par un contrôle de régularité, l'audit fiscal s'assure du respect
des dispositions fiscales, auxquelles l'entreprise est soumise; par un contrôle
d'efficacité, l'audit fiscal mesure l'aptitude de l'entreprise à mobiliser les ressources du
droit fiscal (avantages fiscaux) dans le cadre de sa gestion, afin de concourir à la
réalisation des objectifs de politique générale qu'elle s'est assignée.
L'audit fiscal se présente ainsi sous un double aspect : il permet de mesurer le

risque fiscal, il apprécie la performance fiscale de l'entreprise.
1- Le contrôle de la régularité fiscale :
Le fait pour une entreprise de ne pas se conformer à la règle fiscale l'expose à

des sanctions en cas de contrôle. Il y a un risque fiscal, risque d'autant plus important
que la législation est à la fois complexe et mouvante.
Pour faire face à ce risque, il n'existe pas d'équivalent fiscal du commissariat

aux comptes, une sorte de contrôle fiscal qui permettrait d'obtenir périodiquement des
attestations ou des certifications de régularité fiscale. Seul le recours à une mission
contractuelle d'audit fiscal peut permettre à l'entreprise de mesurer son risque fiscal

Audit fiscal 22
éventuel en anticipation à éventuelle vérification de la part des services de

l’administration fiscale. En outre, cette mission doit permettre à l’entreprise et ses
partenaires d’avoir une mesure plus réaliste du risque encouru et de la situation
actuelle. Cette connaissance améliore la gestion financière prévisionnelle en éclairant
les dirigeants sur l’existence et l’importance d’un passif fiscal latent. De même, le fait
d’encourir des sanctionnes sous forme de pénalités, indemnités de retard ou
majorations de droits engendre des besoins financiers nouveaux dont la satisfaction
affecte indubitablement la rentabilité de l’entreprise et ce faisant, minore la
rémunération potentielle des associés et sa crédibilité vis à vis de ses partenaires
(futurs associés, organismes financiers,…)
Les états financiers ont pour mission de refléter la situation de l'entreprise, force
est de constater que le respect ou non des règles fiscales conditionne largement
l'appréciation que les dirigeants ou les partenaires de l'entreprise peuvent porter sur la
situation de l'entreprise.
Est mise ainsi en évidence l’étroite interdépendance entre situation financière et

fiscalité, la régularité fiscale rejaillit sur la régularité des comptes et par voie de
conséquence sur la qualité des états financiers.
Outre la mesure, purement statique, du risque fiscal, l’audit fiscal doit

déboucher dans une optique plus dynamique sur l’énoncé de recommandation de
nature à résoudre le risque fiscal éventuellement décelé. En la matière, deux types
d’actions sont envisageables. D’une part, des actions afin de corriger les erreurs mises
en évidence dans le cadre de la mission. Ces actions sont limitées du fait de la
législation fiscale qui restreint le champ d’intervention dans ce domaine. D’autre part,
des actions destinées à améliorer les sécurités fiscales de l’entreprise. Ces actions
concernent principalement des mesures préventives dont l’objectif est de déceler puis
de supprimer les sources de défaillance de l’entreprise dans le traitement des
questions fiscales (absence de contrôle interne des déclarations, incohérences des
documents fiscaux entre eux…)

Audit fiscal 23
2- Le contrôle de l’efficacité fiscale :
Parler de performance fiscale de l'entreprise peut paraître aujourd'hui encore

bien singulier, dans la mesure où ce qui touche de près ou de loin au domaine fiscal
reste encore largement associé à l'idée d'obligation, de contrainte administrative et
financière mais également de risque.
En effet, la gestion du paramètre fiscal dans les entreprises a longtemps revêtu

un caractère curatif, voire défensif, avec les contentieux comme domaine privilégié
d’action. Aujourd’hui les choses ont évolué et on tend à intégrer l’élément fiscal dans
les décisions de gestion.
La notion d’efficacité fiscale repose sur l’exploitation de la marge de manœuvre

offerte par la législation fiscale. Cette marge de manœuvre recouvre en pratique deux
volets. Il s’agit tout d’abord de diverses mesures d’incitations et de faveur contenues
dans la législation. Ces aides fiscales constituent le niveau premier de l’efficacité
fiscale dans la mesure où leur utilisation ne peut que procurer un avantage à
l’entreprise sous forme de crédit d’impôt, d’exonération de produits, d’abattements…
Aussi convient-il de vérifier que l’entreprise opère une utilisation optimale de ces
mesures d’aide ou d’incitation.
Mais la matière première de l’efficacité fiscale est constituée pour l’essentiel des
choix fiscaux qui s’offre à l’entreprise. Par choix fiscaux, il faut entendre les options
fiscales contenues expressément dans la législation fiscale, mais également les options
juridiques dont les incidences fiscales sont conformes aux objectifs recherchés. Ces
choix doivent de la même façon être distingués en fonction de leur portée respective.
On a coutume en la matière de séparer les choix fiscaux stratégiques ( ceux qui

Audit fiscal 24
déterminent les caractéristiques fiscales majeures de l’entreprise) des choix fiscaux

tactiques ( choix de moindre portée fiscale mais dont l’agrégation peut procurer un
avantage fiscal non négligeable à l’entreprise : choix d’un mode d’amortissement, d’un
mode d’évaluation…)
L’audit fiscal va ainsi contrôler l’aptitude de l’entreprise à utiliser la panoplie

des décisions juridiques et fiscales à sa disposition. De cette façon, l’audit fiscal
renseigne les dirigeants sur la qualité et l’opportunité des choix fiscaux, élément
moteur d’une saine gestion fiscale. Il mesure l’écart existant entre l’efficacité fiscale
potentielle et l’efficacité fiscale atteinte.
IV Les limites de l’audit fiscal
Même si l’audit fiscal se présente comme le meilleur moyen de gestion de la

charge fiscale et un remède aux difficultés que peut rencontrer l’entreprise à optimiser
cette dernière, cette procédure n’est pas sans présenter quelques failles.
Ainsi, en matière de contrôle de la régularité, le déroulement même de la

mission montre quelques limites. L’entreprise connaît durant toute l’année un
nombres important d’opérations qui ne peuvent pas toutes être traitées une par une.
L’audit fiscal, mission ponctuelle, est tenue, en particulier pour les opérations
répétitives, de procéder par sondages. Il en résulte que des irrégularités peuvent
échapper à l’audit fiscal alors qu’elles pourront ultérieurement être mises en évidence
par un contrôle de l’administration fiscale. Cette limite ne doit cependant pas inciter
l’auditeur à une certaine négligence durant l’exécution de sa mission.
Les limites au contrôle de la régularité fiscale tiennent également à la délicate

appréciation du risque fiscal. La limite séparant le régulier de l’irrégulier n’est pas
toujours très précise en droit fiscal et est souvent affaire d’appréciation. Il suffit pour
l’illustrer de songer au problème posé par les rémunérations excessives. La limite à

Audit fiscal 25
partir de laquelle une rémunération cesse d’être normale pour devenir excessive peut
faire jaillir des divergences d’opinion entre l’auditeur et le vérificateur fiscal.
En matière de contrôle de l’efficacité, les limites résident notamment dans

l’évaluation de certains choix fiscaux. En effet, si l’administration fiscale accepte
l’utilisation des choix fiscaux et la recherche de la meilleure solution fiscale, elle
n’accepte pas en revanche un excès d’habilité fiscale qu’elle sanctionne par la
procédure de répression des abus de droit. Or, là encore, la frontière séparant l’habilité
permise de l’habilité prohibée n’est guère aisée à tracer.
Ces quelques illustrations des limites et obstacles qui entourent la mission

d’audit fiscal ne doivent pas toutefois occulter l’intérêt majeur d’une mission d’audit
fiscal qui permet à l’entreprise d’accéder d’une part à la paix fiscale en maîtrisant le
risque fiscal et d’autre part à l’efficacité fiscale en vérifiant la correcte intégration du
paramètre fiscal dans les décisions de gestion de l’entreprise.
V/ Méthodologie de l’audit fiscal :
L’entreprise recoure a l’audit fiscal pour vérifier la conformité de la gestion

fiscale entreprise avec les règles fiscales en vigueurs.
Ainsi, l’existence d’un risque fiscal et la possibilité d’être plus performant en

terme de décisions fiscales justifient largement le besoin d’un contrôle approfondi,
effectué par un spécialiste, de la situation fiscale de l’entreprise.
Le risque fiscal est matérialisé par le triple pouvoir de contrôle, de

redressement, et de sanction dévolu à l’administration fiscale.
Ainsi l’audit fiscal à pour objectif d’éliminer le risque fiscal et d’optimiser les
décisions fiscales prises par les dirigeants de l’entreprise.

Audit fiscal 26
Le déroulement d’une mission d’audit fiscal emprunte largement à la démarche

traditionnellement suivie dans d’autres missions d’audit.
La mission d’audit fiscal s’effectue en plusieurs étapes qui n’ont pas forcément
la même périodicité.
Questionnaire de contrôle interne fiscal

Réf Contrôles
Observations
 existe-t-il un plan comptable professionnel
spécifique à l’entreprise.
 L’entreprise est-elle soumise à un régime
particulier de TVA (convention signée avec
l’administration).
 Existe t-il des impôts et taxes spécifiques au
secteur d’activité de la société.
 L’entreprise réalise t-elle des opérations
spécifiques dont le traitement fiscal nécessite une
compétence appropriée ( Fiscalité
internationale…).
 Existe t-il des procédures dans l’entreprise qui
permettent de s’assurer que les rôles d’impôts
reçus sont correctement établis par
l’administration et correspondant à la charge
réellement due par l’entreprise.
 Existe t-il au sein de l’entreprise un service fiscal.
 si oui quelle est son organisation et quel
est le profil des responsables de ce service.
 quelle est sa position dans
l’organigramme
si non, quelles sont les personnes qui
prennent

Audit fiscal 27
en charge les problème fiscaux de

l’entreprise
et quel est leur niveau de qualification.
 quelles sont les moyens et les outils qui
permettent aux responsables fiscaux d’entretenir
et de mettre à jour leurs connaissances.
 L’entreprise recourt-elle à des services fiscaux
externes.
 Est ce que toutes les questions d’ordre fiscal sont
soumises à l’avis préalable d’un spécialiste fiscal
avant leur comptabilisation.
 Est ce que le service fiscal ou équivalent dans
l’entreprise est systématiquement informé de
toutes les opérations et conventions à incidence
fiscale.
 Existe-t-il des schémas d’écritures comptables
permettant de faciliter l’établissement des
déclarations fiscales.
 Quel est le degré de fiabilité de ces schémas.
 Existe t-il au sein de l’entreprise des procédures
permettant de s’assurer que les obligations
comptables édictées par l’administration fiscale
sont respectées.
 Les comptes impôts et taxes sont-ils
régulièrement analysés et rapprochés avec les
déclarations fiscales.
 L’entreprise a-t-elle payé au cours de l’exercice
des amendes, pénalités et majorations de retard.
 Si oui, quels sont les impôts concernés ? quelles
sont les infractions sanctionnées ? et quelles sont
la fréquence des infractions et l’importance de
ces sanctions ?

Audit fiscal 28
 Existe-t-il des procédures permettant de

s’assurer que toutes les déclarations fiscales sont
correctement servies, déposées dans les délais
prescrits et le cas échéant, l’impôt correspondant
réglé ?
 Existe-t-il des contrôles permettant de s’assurer
que les pièces justificatives appuyant les
écritures comptables respectant les conditions de
forme prescrites par les lois fiscales ?
 Existe-t-il des contrôles clés effectués par une
personne autre que celle qui établit les
déclarations fiscales, tant au niveau du respect
des règles fiscales qu’au niveau de l’exactitude
de ces déclarations ?
 Existe-t-il des faits susceptibles d’activer un
contrôle fiscale (fusion, apport partiel d’actif,
cessation partielle de certaines activités etc.) ?
 Quelles est l'importance des charges et des
produits comptabilisés au cours de l’exercice et
correspondant à l’exercice (n-1) par rapport aux
charges et produits de l’exercice ?
 Existe-t-il un service d’audit interne au sein de
l’entreprise ?
 Si oui, intègre-t-il les préoccupations fiscales
dans le cadre de son travail ?
 Le commissariat aux comptes est-il
régulièrement effectué ? dans quelles
conditions ? quelles sont les principales
conclusions de ces rapports ?
 Les comptes de la société sont-il soumis à un
contrôle externe ? quelles sont les principales
conclusions des rapports de ces contrôles

Audit fiscal 29
externes ?
 Quelles sont les principales conventions de
l’entreprise ?
 L’entreprise a-t-elle pris des engagements
fiscaux ?lesquels ?
 L’entreprise a-t-elle subi des contrôles fiscaux ou
fait l’objet de redressements au cours des
derniers exercices ?
 Si oui, quel a été l’impact de ces contrôles et
redressements ?
 Existe-t-il des possibilités d’optimisation fiscale,
que l’entreprise aurait pu utiliser et quelle n’a
pas utilisé, qui aurait permet de réduire la
charge de l’impôt ?
 Si oui, pourquoi l’entreprise n’a pas utilisé ces
possibilités ?
 L’entreprise peut-elle envisager des opérations
de restructuration permettant de réduire ses
obligations fiscales et le montant de la charge de
l’impôt ? lesquelles ? quelle serait l’incidence
financière qui en résulterait ?
 Existe-t-il des procédures permettant de
s’assurer que toutes les opérations pouvant être
à l’origine de conflit avec l’administration sont
appuyées de mini dossiers, soigneusement
conservés par l’entreprise ?

Audit fiscal 30
Le plan de la mission
La mission de l’auditeur fiscal emprunte sa démarche de la méthodologie

générale de toute mission d’audit. Ainsi, une mission d’audit commence son
déroulement par une prise de connaissance générale de l’entreprise, en passant par
l’évaluation du contrôle interne basé sur le contrôle de la régularité et le contrôle des
comptes, en terminant par la réalisation d’un rapport d’audit incluant l’ensembles des
recommandations et constatations de l’auditeurs.
1- la prise de connaissance générale de l’entreprise et de son environnement :
La première étape doit permettre à l’auditeur de s’imprégner des spécificités

fiscales de l’entreprise et d’obtenir de cette façon des indications sur l’orientation
future de ses travaux. Cette étape préliminaire implique une substantielle charge de
travail lors de la première intervention dans l’entreprise. Il en découle un important
travail de recensement des données essentielles sur l’entreprise et d’observation
physique.
- Rassemblement d’une documentation sur les domaines d’activités de l’entreprise et

les éventuelles réglementations professionnelles et particularités fiscales,
comptables, juridiques, économiques, stratégiques et sociales.
- Découverts de l’entreprise par des entretiens avec les divers responsables, une
visite des lieux et des installations et une consultations des documents internes.
- La prise de connaissance de l’entreprise est indispensable pour toute mission de

l’audit à fin de permettre à l’auditeur d’assimiler les principales caractéristiques de
l’entreprise, son degré d’organisation, le comportement de ses dirigeants et les
principaux collaborateurs et de définir aussi précisément que possible l’objectif et
l’étendu de la mission de l’audit fiscal.
2) Evaluation du contrôle interne :

Audit fiscal 31
C’est préférable pour l’auditeur de prendre connaissance des différentes

procédures en usage dans l’entreprise auditée (éventuellement par le biais du manuel
des procédures) puis s’assurer qu’elles sont réellement suivies par le biais de test de
conformité. Il sera alors en mesure de juger des points forts et des faiblesses du
système du contrôle interne pour chaque cycle d’opérations : paie –
personnel,,immobilisation, ventes, stock…Concernant précisément l’aspect fiscal, cette
deuxième étape de la mission d’audit fiscal est constitué par l’évaluation du contrôle
interne spécifique au domaine fiscal de l’entreprise. Il s’agit pour l’auditeur de
procéder à une évaluation des procédures de traitement des questions fiscales à
l’intérieur de l’entreprise. Cette phase doit notamment comporter l’analyse des
moyens matériels et humains dont dispose l’entreprise pour appréhender les
questions fiscales : existence et organisation du service fiscal, qualification des
membres, documentation, recours à des conseillers extérieurs…
Dans une perspective de régularité, l’audit fiscal va s’intéresser aux sécurités fiscales
de l’entreprise mise en place pour traiter les opérations.
Dans une perspective d’efficacité, l’auditeur va s’intéresser à la répartition du temps

de travail des fiscalistes de l’entreprise pour déterminer la quote-part de leur activité
consacrée à la gestion fiscale. L’auditeur évaluera de même le système d’information
fiscale de l’entreprise afin de s’assurer que celle-ci à la possibilité d’accéder à ce qui
constitue la matière première de l’efficacité fiscale à savoir l’information juridique et
fiscale.
Enfin, l’auditeur examinera les conditions dans lesquelles les dirigeants de l’entreprise
consultent les responsables des questions fiscales pour la prise de décision.
3) Contrôle des Comptes :
Le contrôle de comptes est utilisé surtout dans le contexte d’une mission d’audit
financier, dans une mission d’audit fiscal cette étape est scindée en 2 grandes étapes :
a-Contrôle de la régularité :

Audit fiscal 32
Parvenu à ce stade de la mission, l’auditeur a une juste perception du contexte

fiscal dans lequel évolue l’entreprise. Le rapprochement entre les caractéristiques
fiscales de l’entreprise et les forces et faiblesses des procédures mises en place doit
permettre de définir l’étendue des contrôles à opérer.
Les contrôles effectués peuvent prévoir le recours à l’outils traditionnel en matière

d’audit qu’est le questionnaire, toutefois, cet outil s’avérant inapte à traiter l’ensemble
des problèmes de régularité fiscale, des outils spécifiques sont le plus souvent
nécessaires.
Le questionnaire d’audit fiscal est essentiellement utilisé pour contrôler le respect

des dispositions fiscales de fond. Il est en revanche moins adapté pour le contrôle des
règles de forme ou de délai. Le questionnaire est généralement structuré par impôt ou
catégories d’impôts ( IS, TVA, Impôts Locaux…) ; il peut aussi être construit en
suivant l’ordre de présentation des documents comptables de synthèse, en particulier
lorsque la mission est menée simultanément à un audit comptable pour développer au
maximum les synergies entre les deux missions.
En dehors du questionnaire d’audit fiscal, différents contrôles spécifiques peuvent

être effectués.
Ainsi pour le contrôle du respect des règles de forme, l’accent sera mis sur le
contrôle de l’exhaustivité des déclarations souscrites, sur la cohérence avec la
comptabilité. Pour le respect des règles de délai, l’instrument privilégié pour
l’entreprise est l’échéancier fiscal, document sur lequel l’entreprise consigne
l’ensemble de ses obligations en matière fiscale, qu’il s’agisse des dates limites de
dépôt des déclarations ou des dates de paiement des impôts et taxes.
Ces différents contrôles effectués, l’auditeur pourra élaborer le rapport final

d’audit fiscal, rapport qui sera construit en fonction des souhaits exprimés par le
prescripteur lors de la signature de la lettre de mission à la conclusion du contrat

Audit fiscal 33
d’audit fiscal, le cas échéant, le rapport comportera les recommandations à titre curatif
ou préventif préconisées pour résorber le risque fiscal encouru par l’entreprise.
b- Contrôle de l’efficacité :
Dans le cadre d’un contrôle spécifique de l’efficacité, les contrôles sont constitués
de l’évaluation des choix fiscaux opérés ou simplement envisagés par l’entreprise.
Particulièrement détaillée dans le cadre des choix stratégiques, et reposant sur une
comparaison des avantages et des contraintes liés à ces choix, cette évaluation est
nécessairement plus systématique dans le cadre des choix tactiques compte tenu de
leur moindre portée.
On notera toutefois une particularité qui a trait au contrôle des mesures

d’incitation ou de faveur. L’audit fiscal doit en effet vérifier que l’entreprise utilise de
manière effective toutes les mesures d’incitations dont elle peut bénéficier. Cela
suppose que l’auditeur fiscal se constitue en observatoire des aides fiscales de façon à
s’assurer que l’entreprise fait une utilisation optimale de ces dispositions.
4) Recommandations
Le rapport dont le contenu est là encore étroitement lié aux objectifs de la mission
laissera le plus souvent une appréciation sur les décisions fiscales de l’entreprise
soumise à contrôle. Il comportera le cas échéant une série de recommandations
destinées à améliorer le processus d’intégration du paramètre fiscal dans les décisions
de gestion de l’entreprise ou à proposer des solutions fiscales de rechange dans
l’hypothèse où les solutions obtenues par l’entreprise ne permettent pas d’atteindre un
niveau optimum d’efficacité fiscale.
De manière plus générale et qu’il s’agisse d’un contrôle de la régularité ou d’un

contrôle de l’efficacité, l’auditeur doit veiller scrupuleusement à ne pas aller trop loin
dans l’exercice de sa mission et avoir un souci constant des limites à ne pas dépasser.

Audit fiscal 34
C’est ainsi que si l’auditeur est amené dans la rédaction de son rapport à émettre des
recommandations, il doit se garder d’en assurer la mise en œuvre faute de quoi, il
empièterait sur les attributions du consensus fiscal et renoncerait à l’indépendance qui
caractérise l’audit. C’est à n’en point doute, l’une des limites de l’audit fiscal.
Cas particulier ( IS )
Les réintégrations qui doivent être effectuées au résultat net comptable ont
principalement pour effet soit de soumettre à l’impôt une reprise de provision en
vertu des dispositions législatives particulières, soit d’annuler la déduction opérée en
comptabilité, des charges considérées non déductibles sur le plan fiscal et qui, d’une
manière générale ne correspondent pas à l’une des conditions suivantes :
1- Etre supportées dans l’intérêt de l’activité de la société.

2- Se traduire par une diminution de l’actif net de la société.
3- Correspondre à des dépenses effectives et être appuyées par des pièces
justificatives probantes.
4- Etre constatées en comptabilité.
I/ Les réintégrations :
1- Des achats justifiés par des pièces internes :
En vertu de l’article 32 de la loi relative à l’I.S., ces opérations ne sont pas justifiées
selon les formes prévues par la loi, bien qu’elles pourraient être prouvées réelles et
qu’elles concourent à l’exploitation, à titre de prudence, il convient de les réintégrer.

Audit fiscal 35
2- Les charges salariales :
Les jetons de présence, enregistrés parmi les charges du personnel, doivent être
réintégrés au résultat comptable.
Du point de vue du principe de la spécialisation des exercices, les avances sur

salaires doivent être déduites du résultat comptable.
3- Les dotations aux amortissements et aux provisions :
Les dotations aux provisions pour charges à répartir qui ne correspondent pas aux
conditions générales de déductibilité, doivent être réintégrées au résultat comptable.
Les provisions pour dépréciation des stocks doivent être constatées selon des
références fiables, notamment avec les normes du marché.
Fiscalement, la réintégration sera réalisée à concurrence du montant excédent la

dépréciation suite de la perte effective.
Pour les logiciels informatiques, la durée d’amortissement peut se justifier par la

dépréciation rapide dû à la nature de l’immobilisation.
4- Les immobilisations financières :
Les prêts immobilisés doivent obéir aux normes imposées par la direction fiscale.
Ainsi la différence des taux pratiqués doit être réintégrée au résultat comptable.

Audit fiscal 36
5- Les pénalités et amendes fiscales :
Les pénalités ne sont pas fiscalement déductibles. De même les rappels d’impôt
doivent faire l’objet d’une réintégration au résultat comptable, car l’impôt sur le
résultat lui même n’est pas déductible.
6- Autres charges diverses :
En vertu des règles fiscales relatives à la séparation des exercices, ainsi que le
principe de rattachement des charges aux produits qui les concernent, les charges
relatives aux autres exercices ne constituent pas des charges déductibles de l’exercice
en cours.
II/ Les déductions :
Les déductions concernent généralement les abattements effectués sur les plus
values de cession et les autres exonérations prévues par la loi.
III/ Tableau de passage du résultat comptable au résultat fiscal :
Intitulés Réintégration Déductions

I- Résultat net comptable
- Bénéfice net
- Perte nette
II- Réintégrations fiscales :
1- Courantes :
- Rémunérations ne correspondant pas à un service
effectif
- Frais généraux n’incombant pas à l’entreprise
- Autres frais non déductibles
- Amortissement courant non déductible
- Provisions courantes non déductibles
- Dons courants non déductibles

Audit fiscal 37
- Divers
2- Non courantes :
- Impôt sur les sociétés
- Amendes et intérêts de retard
- Autres impôts et taxes non déductibles
- Provisions non courantes et non déductibles
- Divers
II- Les déductions fiscales :
- Des produits qui concernent
les exercices antérieurs
- Avances sur salaires
Résultat brut fiscal
- Bénéfice brut fiscal
- Déficit brut fiscal
Reports déficitaires imputés
Résultat net fiscal

Audit fiscal 38
Conclusion :
Vu les réformes fiscales marquant le contexte actuel de l’entreprise, l’importance

croissante de la fiscalité dans la vie et dans l’activité des entreprises, le caractère
complexe de règles qui se modifient souvent et leurs incidences sur les comptes de la
firme, en plus du non respect de ces règles ; toutes ces raisons et d’autres amènent les
responsables de l’organisation à prendre beaucoup plus de vigilance. Les spécifiés de
la fiscalité, comme par exemple le choix entre plusieurs options fiscales possibles ou
bien les économies d’impôts non réalisées suite à une mauvaise gestion fiscale,
conduisent l’entreprise à procéder régulièrement ou ponctuellement à un audit fiscal
pour s’assurer de la conformité de sa gestion fiscale au droit fiscal et pour maîtriser
tout risque pesant sur l’entreprise.

Audit Fiscal 2006

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Audit fiscal 4

L’entreprise peut, en exerçant de manière plus ou moins opportune les choix

L’existence d’un risque fiscal et la possibilité d’être plus ou moins performant en

ENCG – Settat 2001 / 2002

II/ Pourquoi l’audit fiscal ?

La fiscalité est aujourd'hui une des préoccupations majeures des entreprises, et

Outre le prélèvement obligatoire que représente en lui-même l'impôt,

ENCG – Settat 2001 / 2002

Coût administratif tout d'abord; dans la mesure où la satisfaction des

D’autre part, la méconnaissance d’une disposition favorable peut générer un

Ainsi, l’existence d’un risque fiscal et la possibilité d’être plus ou moins

L’auditeur fiscal va s’assurer que l’entreprise respecte effectivement ses

En outre, il va évaluer l’aptitude de l’entreprise à utiliser, au mieux de ses

Les risques fiscaux

I-1.2 Risques liés à l’impôt sur les sociétés

ENCG – Settat 2001 / 2002

Les risques fiscaux liés au financement permanent concernent essentiellement les

. Les capitaux propres.

ENCG – Settat 2001 / 2002

 En cas de réduction de capital par absorption des pertes,

 En cas de fusion la société absorbante peut être exposée à

2- CAPITAUX PROPRES ASSIMILÉS

 L'existence parmi les subventions d'investissement

 Déduction des provisions réglementées dépassant 20%

 En cas de non utilisation de la provision, il y a risque de

ENCG – Settat 2001 / 2002

 Non respect des échéances des emprunts et du taux de

 Non constitution de provision en cas de d'existence

4- PROVISION POUR RISQUE ET CHARGE

 Déduction de provisions non déductibles

. Les non valeurs

5- LES NON VALEURS

ENCG – Settat 2001 / 2002

 Existence d'une immobilisation correspondante à une

 Existence d'une immobilisation non justifiée.

6- LES IMMO INCORPORELLES

 Constitution de provision pour dépréciation des

 Surestimation de la valeur des brevets propre à l'entreprise

 Amortissement des brevets sur une période supérieure à 20

7- LES IMMO CORPORELLES

 Existence parmi les immobilisations corporelles, des

ENCG – Settat 2001 / 2002

 Sous évaluation de la valeur d'entrée de l'immobilisation

 Non perception de loyer pour les immobilisations données

 Non application des taux d'amortissement normaux

 En cas de cession des immobilisations, il y a risque de

 En cas de non intégration des plus values de cession, il y a

 Non application du prorata de calcul des amortissements

 Non existence de justificatif des acquisitions des

8- LES IMMO FINANCIÈRES

 Inscription des titres de participation à l'actif à une valeur

 Intégration des revenus des titres de participation en

ENCG – Settat 2001 / 2002

 Non existence de l'inventaire physique

 Évaluation des stocks par des méthodes autres que celles

 Constitution de provision pour dépréciation des stocks

 Non respect du principe de séparation des exercices

10- CRÉANCES CLIENTS ET AUTRES DÉBITEURS

 Non rattachement de la créance à l'exercice

 Existence de créance non correspondant à des opérations

 Constitution de provisions sur les créances en dehors des

 Maintien des créances irrécouvrables dans le bilan et non

ENCG – Settat 2001 / 2002