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MANUEL D'AUDIT

Conforme aux normes d'audit de l'IFAC

© Décembre 2015
AVERTISSMENT

Ce guide est conçu par l'Association des Jeunes Experts Comptables de Tunisie (AJECT) pour aider les
professionnels dans la mise en œuvre des Normes Internationales d'Audit (ISA) dans l’audit des
entreprises, mais il n'est nullement destiné à se substituer aux normes ISA elles-mêmes.

De plus, le professionnel doit utiliser ce guide à la lumière de son jugement professionnel, eu égard
aux faits et aux circonstances de chaque audit et sous sa propre responsabilité. L'Association des
Jeunes Experts Comptables de Tunisie (AJECT) décline toute responsabilité, directe ou indirecte, quant
aux conséquences qui peuvent résulter de l'utilisation et de l'application de ce guide.

© Décembre 2015
Manuel d’audit
EXECUTION DES DILIGENCES PREALABLES AU DEROULEMENT DE
LA MISSION 1
Démarche préalable à l’acceptation de la mission (ISA 210)............................. 1
Diligences à effectuer ......................................................................................................... 1
Prise de connaissance globale de l’entreprise............................................................................ 1

Evaluation de l’indépendance et de l’absence d’incompatibilités ............................................. 2


Evaluation de la compétence ..................................................................................................... 2
Contact avec le précédent auditeur ........................................................................................... 2

Documentation................................................................................................................... 2

Acceptation de la mission et établissement de la lettre de mission .................. 3


Diligences à effectuer ......................................................................................................... 3
Contenu de la lettre de mission ................................................................................................. 3

Missions récurrentes .................................................................................................................. 4

Documentation................................................................................................................... 4

PLANIFICATION ET IDENTIFICATION DES RISQUES D'ANOMALIES


SIGNIFICATIVES 5
Identification et évaluation des risques d’anomalies significatives
(ISA 315, ISA 520).............................................................................................. 5
Diligences à réaliser ............................................................................................................ 5
Compréhension de l’entité et de son environnement ............................................................... 5
Sources d’informations ......................................................................................................... 5
Eléments à considérer ........................................................................................................... 5
Utilisation des connaissances ............................................................................................... 8
Examen analytique préliminaire ................................................................................................. 8
Définition .............................................................................................................................. 8
Utilité .................................................................................................................................... 8
Technique .............................................................................................................................. 9

Documentation................................................................................................................... 9

Manuel d’audit
i
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Identification des procédures, comptes et rubriques des états financiers
significatifs ..................................................................................................... 10
Diligences à effectuer ....................................................................................................... 10
Documentation................................................................................................................. 10

Compréhension des procédures significatives et exécution des tests de


cheminement ................................................................................................. 10
Diligences à effectuer (ISA 315, ISA 330).......................................................................... 10
Documentation................................................................................................................. 10

Fixation du seuil de signification préliminaire (ISA 320, ISA 450) .................... 12


Définitions ........................................................................................................................ 12
Utilité ................................................................................................................................ 12
Diligences requises ........................................................................................................... 13
Critères quantitatifs .................................................................................................................. 13

Les critères qualitatifs............................................................................................................... 13

Documentation................................................................................................................. 14

Conception des tests de procédures ............................................................... 14


Diligences à effectuer (ISA 330)........................................................................................ 14
Documentation (ISA 330) ................................................................................................. 15

Conception des tests substantifs (ISA 330, ISA 240) ........................................ 16


Diligences requises ........................................................................................................... 16
Documentation................................................................................................................. 16

Mise en place de la stratégie d’audit (ISA 300, ISA 315, ISA 330)..................... 17
Diligences requises ........................................................................................................... 18
Documentation................................................................................................................. 20

MISE EN PLACE ET EXECUTION DE LA STRATEGIE D'AUDIT 21


Exécution des tests de procédures .................................................................. 21
Diligences à effectuer (ISA 330)........................................................................................ 21
Documentation (ISA 330) ................................................................................................. 24

Manuel d’audit
ii
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Exécution des tests substantifs (ISA 330, ISA 240)........................................... 24
Diligences requises ........................................................................................................... 24
Documentation................................................................................................................. 27

Exécution des tests liés aux fraudes ................................................................ 28


Diligences requises ........................................................................................................... 28
Documentation................................................................................................................. 29

Exécution des procédures générales d’audit (ISA 570, ISA 250, ISA 550) ......... 29
Diligences à réaliser .......................................................................................................... 29
La continuité d’exploitation...................................................................................................... 29

Le respect des dispositions réglementaires ............................................................................. 30


Les opérations réalisées avec les parties liées ......................................................................... 30

Documentation................................................................................................................. 30

REPORTING 31
Evaluation des conclusions d’audit ................................................................. 31
Diligences à effectuer (ISA 450)........................................................................................ 31
Documentation................................................................................................................. 31

Revue générale et approbation (ISA 220)........................................................ 31


Diligences à effectuer ....................................................................................................... 31
Documentation................................................................................................................. 32

Rédaction des rapports et communications aux clients (ISA 700, ISA 265) ...... 32
Diligences à effectuer ....................................................................................................... 32
Documentation................................................................................................................. 33

Documentation et archivage (ISA 230, ISQC 1) ................................................ 33


Diligences à effectuer ....................................................................................................... 33
Documentation................................................................................................................. 34

ANNEXE : TABLEAU RECAPITULATIF DE LA DEMARCHE D’AUDIT 35

Manuel d’audit
iii
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Exécution des diligences
préalables au
déroulement de la
mission

Démarche préalable à l’acceptation DANS CE CHAPITRE


de la mission (ISA 210) 1. Démarche préalable à
l’acceptation de la mission
Avant l’acceptation de la mission d’audit, l’auditeur doit suivre
une démarche formelle afin qu’il puisse apprécier la possibilité 2. Acceptation de la mission et
d’effectuer sa mission. L’auditeur doit examiner en outre établissement de la lettre de
mission
périodiquement pour chacun de ses mandats, si des
événements remettent en cause le maintien de sa mission. Il
respecte par ailleurs l’ensemble des règles concernant
l’acceptation des missions, l’entrée en fonction et la cessation
de ses fonctions et ce conformément au code d’éthique.

Pour apprécier la possibilité d’effectuer une mission, l’auditeur doit avoir une connaissance
suffisante des particularités de l’entreprise, de ses risques généraux, de ses systèmes significatifs
afin d’évaluer globalement les moyens qui seront nécessaires à l’exécution de la mission.

Il doit pouvoir décider si la mission est possible en appréciant la situation de l’entreprise et en tenant
compte des contraintes qui relèvent de sa propre organisation :

 La mission est-elle réalisable compte tenu des disponibilités du personnel, des délais, des
compétences techniques particulières ?
 Les risques sont-ils acceptables pour l’auditeur compte tenu d’éléments tels que refus de la
direction de l’application de certaines diligences jugées nécessaires ou paiement des
honoraires insuffisants, confrère ayant démissionné pour entrave à sa mission ou désaccord
sur des options prises par la direction, … ?

L’acceptation de la mission est précédée de la démarche suivante :

Diligences à effectuer
Prise de connaissance globale de l’entreprise
Dans ce cadre, la prise de connaissance est en général très allégée, l’objectif est de connaître les
particularités et les risques importants de l’entreprise et d’établir les grandes lignes du budget de la
mission.

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L’objectif d’une telle prise de connaissance et de recueillir le maximum de données sur l’entreprise
dans un minimum de temps.

A ce titre, on peut citer des exemples de risques importants tels que :

 Contrôle interne très insuffisant ;


 Comptabilité mal tenue et retard dans l’établissement des comptes annuels ;
 Attitude des dirigeants ;
 Personnel incompétent ;
 Continuité d’exploitation compromise ;
 Situation conflictuelle entre dirigeants et actionnaires.

Evaluation de l’indépendance et de l’absence d’incompatibilités


Tout nouveau mandat doit être examiné au regard des règles d’indépendance et d’incompatibilité
fixées par la réglementation en vigueur.

Evaluation de la compétence
Le manque d’expérience dans un secteur d’activité particulier peut rendre l’exécution de la mission
très difficile. L’auditeur s’assure que ses propres compétences, ou celles de ses collaborateurs ou
associés, sont suffisantes pour exécuter la mission avec tout le soin nécessaire ou envisage le cas
échéant le recrutement ou l’aide d’un spécialiste.

Contact avec le précédent auditeur


L’auditeur pressenti doit s’informer auprès du précédent auditeur des raisons pour lesquelles il a
démissionné ou son mandat n’a pas été renouvelé. Il doit s’assurer notamment auprès du confrère
s’il n’existe pas de désaccord sur :

 Le respect des obligations légales ;


 L’application des diligences ;
 Les options prises par les dirigeants ;
 L’acceptation du montant des honoraires demandés.

Documentation
L’auditeur doit:

- Notifier sa nomination en tant que commissaire aux comptes à l’OECT


- Notifier sa nomination en tant que commissaire aux comptes au prédécesseur

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Acceptation de la mission et établissement de la
lettre de mission
Diligences à effectuer
La lettre de mission adressée par l’auditeur à son client confirme l’acceptation de sa nomination et
précise l’objectif et l’étendue de l’audit, le champ des responsabilités de l’auditeur à l’égard du client
et la forme de ses rapports. Il est de l’intérêt du client et de l’auditeur que ce dernier envoie une
lettre de mission, de préférence avant le début de sa mission, afin d’éviter tout malentendu pouvant
la concerner.

Contenu de la lettre de mission


La lettre de mission peut dans, son fond et sa forme, varier d’un client à l’autre mais doit
généralement contenir les points suivants :

 l’objectif attaché à l’audit de l’information financière ;


 la responsabilité des dirigeants à l’égard de l’information financière ;
 l’étendue de l’audit avec la référence aux textes en vigueur auxquels se conformera
l’auditeur, à savoir la loi, la réglementation et les prises de position des organismes
professionnels ;
 la forme des rapports de l’auditeur ou de toute autre forme de communication des
conclusions de la mission ;
 le fait qu’en raison de la nature même des tests et des autres limites inhérentes à l’audit, en
raison également des limites inhérentes à tout système de contrôle interne, il existe
inévitablement un risque que des inexactitudes, même significatives, ne soient pas
décelées ;
 la possibilité d’avoir accès à tout registre, toute documentation et toute autre information
nécessaires à l’audit.

Il est également souhaitable que l’auditeur mentionne dans la lettre de mission :

 Les conditions de l’organisation de l’audit ;


 Le souhait de recevoir confirmation écrite des déclarations faites par les dirigeants dans le
cadre de l’audit ;
 La demande faite au client de confirmer les termes de la lettre de mission en accusant
réception de celle –ci ;
 Le type de toute autre lettre ou rapport qu’il pense être conduit à communiquer au client ;
 La base de calcul des honoraires et de toute autre modalité de facturation.

L’auditeur pourra également préciser, le cas échéant :

 Les modalités d’intervention d’autres auditeurs et experts à certaines phases d’audit ;


 Les modalités d’intervention des auditeurs internes et des autres membres du personnel du
client ;

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 Les dispositions à prendre, le cas échéant, avec le précédent auditeur dans le cas d’un
changement d’auditeur ;
 Toute limitation de la responsabilité de l’auditeur, lorsqu’une telle possibilité existe ;
 Tout autre accord conclu entre l’auditeur et le client.

Missions récurrentes
Lorsque la mission est récurrente, l’auditeur peut décider de ne pas envoyer une nouvelle lettre de
mission chaque année.

Néanmoins, les facteurs suivants pourraient le conduire à envoyer une nouvelle lettre :

 Tout indice quant à l’existence d’un mal entendu sur l’objectif et sur l’étendue de la
mission ;
 L’apparition de toute condition particulière nouvelle ou de toute modification des conditions
existantes de la mission ;
 Un changement récent dans l’équipe de direction ;
 Un changement important dans la nature ou le volume des activités du client ;
 de nouvelles obligations légales.

Si l’auditeur décide qu’il est inutile d’envoyer une lettre de mission, il peut néanmoins souhaiter
rappeler au client le contenu de la lettre de mission.

Documentation
Modèles de lettre de mission pour le commissariat aux comptes :

- Lettre de mission
- Engagement letter

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Planification et
identification des risques
d'anomalies significatives

Identification et évaluation des


risques d’anomalies significatives DANS CE CHAPITRE
(ISA 315, ISA 520)
Diligences à réaliser 1. Identification et évaluation des
risques d'anomalies
Compréhension de l’entité et de son environnement significatives
Pour réaliser l’audit des états financiers, l’auditeur doit avoir
2. Identification des procédures,
une connaissance suffisante des activités de l’entité afin
comptes et rubriques des états
d’identifier et de comprendre les événements, opérations et financiers significatifs
pratiques de l’entité qui, d’après son jugement, peuvent avoir
une incidence significative sur les états financiers, sur son 3. Compréhension des procédures
examen et sur le rapport d’audit. significatives et exécution des
tests de cheminement
Sources d’informations 4. Fixation du seuil de signification
 Rapports d’audit et lettres de recommandations des préliminaire
exercices antérieurs ; 5. Conception des tests de
 Expériences antérieures de l’entité et de son secteur contrôles
d’activité ; 6. Conception des tests substantifs
 Entretien avec les employés de l’entité ;
7. Mise en place de la stratégie
 Entretien avec le personnel d’audit interne et examen
d’audit
des rapports d’audit interne ;
 Entretien avec les personnes biens informées à
l’extérieur de l’entité ;
 Publications relatives au secteur d’activité ;
 Textes législatifs et réglementaires ayant une incidence
significative sur l’entité ;
 Visites des locaux et des installations de l’entité ;
 Documents établis par l’entité (PV, rapports, budgets…).

Eléments à considérer
 Facteurs économiques généraux ;
 Secteur d’activité – éléments importants ayant une incidence sur les activités du client ;
 L’entité :

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− Direction et propriété – caractéristiques importantes ;
− Activité de l’entité – produits, marchés, fournisseurs, dépenses, opérations ;
− Résultats financiers – facteurs affectant la situation financière et la rentabilité de
l’entité ;
− Communication financière – facteurs externes influençant la direction lors de la
préparation des états financiers ;
− Les politiques d'arrêté des comptes adoptées par l’entité et leurs modifications ;
− Les effets de nouveaux principes comptables ou de nouvelles normes d'audit ;
− Législations.
− Le contrôle interne au sein de l’entité, y compris toutes ses composantes :

 L’environnement de contrôle :

Il se compose de :
o La communication et mise en application des valeurs d’intégrité et
d’éthique
o L’engagement de compétence
o L’implication des personnes constituant le gouvernement d’entreprise
dans le contrôle interne
o La philosophie de la direction et mode de fonctionnement de l’entité
o La structure organisationnelle
o Les délégations de pouvoirs et de responsabilités
o Les politiques et pratiques en matière de ressources humaines.

 Processus d’évaluation des risques de l’entité :

Pour les besoins de l’élaboration de l’information financière, le processus


d’évaluation des risques de l’entité comprend la manière dont la direction
identifie les risques liés à l’activité ainsi qu’à l’établissement d’états financiers
préparés conformément au référentiel comptable suivi par l’entité, la manière
d’apprécier leur importance, d’évaluer la probabilité de leur survenance et de
décider des actions à prendre pour y répondre ainsi que de les gérer et d’en
assurer le suivi.

Les risques et leur évolution peuvent résulter de circonstances telles que :

o Les changements dans l’environnement opérationnel


o Un nouveau personnel qui peut avoir une vision ou une compréhension
différente du contrôle interne
o De nouveaux systèmes d’information ou réorganisation des systèmes
existants
o La croissance rapide de l’entité
o L’adoption de nouvelles technologies
o L’adoption de nouveaux modèle d’entreprise, produits ou activités
o La réalisation de restructurations dans l’entité
o Le développement des activités à l’étranger

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o L’adoption de nouveaux principes comptables ou la modification des
principes comptables existants peut modifier les risques lors de
l’établissement des états financiers.

 Système d’information, y compris les processus opérationnels concernés,


relatifs à l’élaboration de l’information financière et à sa communication

Le système d’information répondant aux objectifs d’élaboration de


l’information financière, qui comprend le système d’établissement des états
financiers, couvre des méthodes et des documents qui :

o identifient et enregistrent toutes les opérations valides ;


o décrivent en temps voulu les opérations avec suffisamment de détails
afin d’en permettre la classification correcte pour l’établissement des
états financiers ;
o évaluent les transactions de façon à permettre leur enregistrement
dans les états financiers à la valeur monétaire appropriée ;
o déterminent quand les opérations ont eu lieu afin de pouvoir les
enregistrer dans la période comptable appropriée ;
o présentent correctement les opérations dans les états financiers ainsi
que les informations à fournir les concernant.

 Mesures de contrôle
Généralement, les mesures de contrôle qui peuvent être pertinentes pour
l’audit, peuvent être classées en politiques et procédures qui se rapportent à :
o l’évaluation des performances
o le traitement de l’information
o contrôles physiques
o séparation des tâches

 Suivi des contrôles


Le suivi des contrôles par la direction implique de vérifier si les contrôles
fonctionnent comme prévu et qu’ils sont modifiés de manière appropriée pour
tenir compte des changements qui interviennent dans les conditions de leur
application. Le suivi des contrôles peut inclure des mesures telles que la revue
par la direction de la préparation en temps voulu des rapprochements
bancaires, de l’évaluation par les auditeurs internes du respect par le personnel
commercial des politiques internes de l’entité concernant les clauses des
contrats de ventes, et du contrôle exercé par le service juridique du respect des
règles d’éthique de l’entité ou des politiques opérationnelles internes de celle-
ci. Le suivi a également pour objectif de s’assurer que les contrôles continuent à
fonctionner efficacement dans le temps. Par exemple, si la périodicité et
l’exactitude des états de rapprochement bancaires ne sont pas surveillées, le
personnel risque de cesser de les préparer.

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Utilisation des connaissances
La connaissance des activités de l’entité constitue un cadre de référence permettant à l’auditeur
d’exercer son jugement de professionnel. La compréhension des activités de l’entité et son
utilisation adéquate aident l’auditeur à :

 Evaluer les risques et identifier les problèmes ;


 Planifier et conduire efficacement l’audit ;
 Evaluer la validité des éléments probants ;
 Fournir un meilleur service au client.

Durant l’audit, l’auditeur est amené à juger de nombreux aspects pour lesquels la connaissance de
l’entité est importante, notamment :

 Risque inhérent et risque lié au contrôle ;


 Plan d’audit et programme de travail ;
 Seuil de signification ;
 Parties liées ;
 Evaluation des estimations comptables ;
 Etc.

L’auditeur doit s’assurer que les collaborateurs assignés à une mission d’audit connaissent
suffisamment les activités de l’entité pour accomplir correctement le travail qui leur est confié.

Examen analytique préliminaire

Définition
C’est une technique qui permet, lors de la prise de connaissance, d’identifier les flux financiers
significatifs, les variations anormales et les tendances, éléments essentiels pour orienter la mission.

L’examen analytique consiste à :

 Faire des comparaisons entre les données résultant des comptes annuels et des données
antérieures, postérieures et prévisionnelles de l’entreprise ou d’entreprise similaire et
établir des relations entre elles ;
 Analyser les fluctuations et les tendances ;
 Etudier et analyser les éléments inhabituels résultant de ces comparaisons.

Utilité
L’examen analytique peut aider l’auditeur à mieux connaître l’entreprise et à identifier les domaines
de risque potentiel, contribuant ainsi à une meilleure planification de la mission.

Lors de la prise de connaissance de l’entreprise l’auditeur cherche à déterminer :

 Les types de transactions qui ont ou peuvent avoir un impact significatif sur les comptes en
raison de leur poids relatif et/ou de leur nature. C’est en fonction de cette analyse préalable
que l’auditeur pourra planifier sa mission et déterminer la nature et l’étendue de ses travaux
pour chacun des éléments ainsi identifiés ;

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 Les événements propres à chaque exercice qui nécessitent une mise à jour de sa
planification et une modification de son programme de travail.

L’examen analytique des derniers comptes annuels disponibles, des budgets ou comptes
intermédiaires établis par l’entreprise, permet à l’auditeur de :

 Comprendre les inter- relations qui existent entre les différents éléments constitutifs des
comptes annuels et de déceler les variations qui peuvent être révélatrices de modifications
de structures, d’événements ponctuels spécifiques à chaque exercice,….
 Définir les ratios qui semblent les plus révélateurs de l’évolution de l’entreprise et de
s’assurer que les éléments nécessaires à l’explication de leur variations seront disponibles.
L’auditeur peut à ce stade utilement s’appuyer sur les statistiques du secteur économique
auquel appartient l’entreprise : cela lui permet de mieux comprendre les éléments qui
servent de mesure dans ce secteur et de situer l’entreprise considérée par rapport à ses
concurrents.

Technique
Pour la prise de connaissance de l’entreprise, l’auditeur utilisera plus particulièrement les techniques
suivantes :

 Comparaison des données absolues,(par rapport à des périodes antérieures)


 Comparaison des données relatives (ratios) :
− Seuls,
− Par rapport à des périodes précédentes,
− Par rapport à un budget,
− Par rapport aux statistiques du secteur,
− Par rapport à des données non financières.
 Analyse des tendances

La conclusion tirée de l’examen analytique doit être consignée au niveau du mémorandum sur la
stratégie d’audit.

Documentation
- Procédures d’évaluation des risques 
- Environnement général de contrôle 
- Résumé des risques de fraude 
- Mémorandum sur la stratégie d’audit 
- Prise de connaissance de l’environnement informatique 

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Identification des procédures, comptes et rubriques
des états financiers significatifs
Diligences à effectuer
A partir des étapes précédentes, l’auditeur doit dégager :

 Les rubriques des états financiers significatives


 Les procédures qui les alimentent
 Les assertions significatives

Documentation
- Les travaux peuvent être consignés dans le tableau suivant :
- Les assertions peuvent être listées comme suit :

Compréhension des procédures significatives et


exécution des tests de cheminement
Diligences à effectuer (ISA 315, ISA 330)
La connaissance du contrôle interne aide l’auditeur à identifier les types d’anomalies potentielles et
les facteurs qui affectent les risques d’anomalies significatives et à définir la nature, le calendrier et
l’étendue des procédures d’audit complémentaires. Ainsi, l’auditeur est tenue durant cette phase
de :

 Comprendre les principales procédures pertinentes pour l’audit et valider l’efficacité


d’application de la procédure par un test de cheminement.
 Identifier les risques au niveau des assertions pour chaque procédure.
 Identifier les contrôles pertinents pour répondre à de tels risques.

Afin d’identifier les risques au niveau des procédures et vérifier l’existence de contrôle adéquat,
l’auditeur peut se faire aider par des questionnaires de contrôle interne.

En effet, ce questionnaire de contrôle interne va permettre de passer du général au particulier et


d'identifier pour chaque fonction quels sont les dispositifs spécifiques du contrôle essentiel. C'est
pourquoi il y a autant de questionnaires de contrôle interne que de missions d'audit. Dans la mesure
où ces missions sont en grande partie récurrentes, la tentation est grande de préparer un document
standard à usage répétitif.

Documentation
► Les questionnaires de contrôle interne

La structure du questionnaire de contrôle interne rappelle l'analyse exigée pour la mise en place
du dispositif de contrôle interne, ce qui en soi n'est pas surprenant puisqu'il s'agit d'analyser les
mêmes éléments.

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L'auditeur va donc décomposer la fonction ou processus audité en tâches élémentaires : ce
découpage sera facilité si le responsable de la fonction l'a déjà réalisé en mettant en place son
dispositif, ou si, ce qui est le plus fréquent, un questionnaire sur le même sujet a déjà été
réalisé. Et là également plus le découpage sera fin, plus la mission d'audit sera approfondie et
aura des chances d'être réussie.

Les questionnaires de contrôle interne servent d’étalon à l’auditeur pour évaluer si les
procédures de l’entreprise auditée remplissent les objectifs fondamentaux du contrôle interne.

Les questionnaires de contrôle interne sont des questionnaires fermés.

Toute réponse négative révèle une anomalie dans le système de contrôle interne. Toutefois, il y
a des cas où la réponse ne peut être que nuancée.

La colonne «commentaires » permet de mentionner les précisions nécessaires pour compléter


la réponse positive (oui) ou négative (non).

Les points faibles constatés par une réponse négative peuvent être en réalité neutralisés par
une mesure compensatoire.

Sont successivement présentés les questionnaires relatifs aux modules de contrôle interne
suivants :

- Généralités 
- Comptabilité 
- Contrôle de gestion 
- Système d’information 
- Investissements 
- Trésorerie 
- Titres de participation 
- Vente – clients 
- Achats – fournisseurs 
- Gestion des stocks 
- Gestion du personnel 
Les questionnaires de contrôle interne devraient être adaptés en tenant compte des circonstances
de l’entité et de son environnement.

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► Les tests de cheminement 
► Les risques liés à chaque cycle et procédures peuvent être synthétisés dans le document
suivant 

Fixation du seuil de signification préliminaire (ISA


320, ISA 450)
Définitions
Le seuil de signification : est la mesure que peut faire l’auditeur du montant à partir duquel une
erreur, une inexactitude ou une omission peut affecter la régularité et la sincérité des comptes
annuels ainsi que l’image fidèle du résultat des opérations, de la situation financière et du
patrimoine de l’entreprise.

Le seuil de planification (ou Erreur tolérable) : signifie le montant ou les montants déterminé(s) par
l’auditeur inférieur(s) au seuil de signification fixé pour les états financiers pris dans leur ensemble
afin de réduire à un niveau suffisamment faible la probabilité que le montant cumulé des anomalies
non corrigées et de celles non détectées n’excède le seuil de signification fixé pour les états
financiers pris dans leur ensemble.

Le seuil insignifiant (ou seuil de remontée des ajustements) :un montant en deçà duquel des
anomalies seront considérées comme manifestement insignifiantes et ne nécessiteront pas d’être
récapitulées dès lors que l’auditeur anticipe que le cumul de tels montants n’aura à l’évidence pas
d’incidence significative sur les états financiers.

Utilité
 En début de mission : La fixation du seuil de signification global est utile pour déterminer les
domaines et systèmes significatifs ;
 En cours de mission : Des seuils de signification déterminés pour le contrôle de chaque
rubrique des comptes annuels permettent d’adapter les programmes de travail aux risques
et de mieux définir les échantillons à contrôler. Cela évite de s’engager dans des travaux qui
ne serviraient pas à fonder l’opinion sur les comptes annuels. Ces seuils seront
généralement inférieurs au seuil global pour tenir compte des effets du cumul possible des
erreurs constatées ;
 En fin de mission : Le seuil global permet d’apprécier si les erreurs constatées doivent être
corrigées ou faire l’objet d’une mention dans le rapport lorsque l’entreprise refuse de les
corriger.

La fixation du seuil permet donc :

 De mieux orienter et planifier la mission ;


 D’éviter des travaux inutiles lors de la recherche d’éléments probants ;
 De justifier les décisions concernant l’opinion émise.

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Diligences requises
 Lorsqu’il établit la stratégie générale d’audit, l’auditeur doit fixer un seuil de signification
pour les états financiers pris dans leur ensemble.
 Le seuil de signification pour les états financiers pris dans leur ensemble peut avoir besoin
d’être modifié en raison d’un changement de circonstances survenu au cours de l’audit, de
nouvelles informations, ou d’un changement dans la connaissance qu’a l’auditeur de l’entité
et de son environnement résultant de la réalisation des procédures d’audit
complémentaires.
 Détermination du seuil de signification :

La détermination repose à la fois sur des éléments quantitatifs et qualitatifs, l’auditeur prend en
compte les éléments suivants :

− son jugement professionnel ;


− son expérience ;
− sa connaissance du dossier et

Critères quantitatifs
A – La base doit être stable et non nulle, pour cette raison, on peut parfois être amené à normaliser
la base par la substitution par un autre agrégat, le recours à une moyenne ou à une estimation
théorique

Les bases suivantes et les pourcentages correspondant peuvent être utilisés pour la détermination
du seuil de signification :

Critère de mesure Pourcentage


Résultat avant impôt 5%-10%
Revenus 1%-2%
Capitaux propres 1%-5%
Total actifs 0,5%-2%

Les critères qualitatifs


Certaines circonstances particulières sont à prendre en comptes pour la détermination du Seuil de
signification :

 une variation importante d’une année à l’autre des résultats ou de certains postes ;
 Les capitaux propres ou des résultats anormalement faibles ;
 Les erreurs dues à un non-respect d’une obligation légale ou contractuelle sont
significatives ;
 Les erreurs sont considérées significatives si elles changent la tendance ou le pourcentage
habituel d’évolution ;
 Soldes non mouvementés entre les exercices ;
 Opérations non routinières ;
 Fournisseurs Débiteurs, Clients créditeurs …

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D’autre part, il faut tenir compte des éléments suivants :

 les particularités du secteur et celles de l’entreprise ;


 les risques prélevés précédemment ;
 les informations prélevées dans la prise de connaissance générale.

Détermination du seuil de planification (Erreur tolérable) :Le seuil de planification représente en


général entre 75 % et 80 % du montant du seuil de signification.

Détermination du seuil insignifiant :Le seuil insignifiant représente généralement 5% du montant du


seuil de signification.

Documentation
- Mémo sur la fixation du seuil de signification 

Conception des tests de procédures


Diligences à effectuer (ISA 330)
► L’auditeur doit concevoir des tests de procédures pour recueillir des éléments probants
suffisants et appropriés quant à l’efficacité du fonctionnement des contrôles concernés si :
a) son évaluation des risques d’anomalies significatives au niveau des assertions repose sur
l’hypothèse que les contrôles fonctionnent avec efficacité (c’est-à-dire qu’il envisage de
s’appuyer sur l’efficacité du fonctionnement des contrôles pour déterminer la nature, le
calendrier et l’étendue des contrôles de substance) ; ou
b) les contrôles de substance seuls ne peuvent fournir des éléments probants suffisants et
appropriés au niveau des assertions.

Le schéma suivant illustre la démarche pour la prise de connaissance et l’exécution des


procédures.

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Compréhension des procédures et exécution des tests de cheminements

Compréhension des - Description narrative


procédures - Flows-chart

Tests de conformité : suivi des transactions critiques pour


s’assurer de l’existence et de la réalité du système.

QCI L’activité de l’entreprise est divisée en cycles ou modules


(procédures). Pour chaque module, les objectifs du CI sont éclatés
chacun en un certain nombre de questions qui permettent de
s’assurer que ces objectifs sont atteints.
Ces questions, qui sont des CI, sont contenues dans le QCI. Ces
questions doivent être conçues (par le superviseur) de manière à ce
que chaque réponse par Oui constitue une force et chaque réponse
par Non une faiblesse. Les réponses par non applicable dénotent
surtout de la non adéquation du QCI à l’entreprise concernée.

Conception et exécution des tests de procédures

Non Oui
La réponse par Oui nous permet de vérifier l’existence du
Faiblesses de Points forts du Contrôle correspondant. Or, on doit vérifier aussi
conception système l’efficacité et la permanence de ces Contrôles à travers les
tests de procédures

Tests de
Tests spécifiques
procédures

(+) (-)
Allégement du programme de
Remonter les Faiblesses Points forts du
vérification directe/renforcement du
faiblesses dans la d’application système
programme de vérification.
lettre de
recommandations

Intégrer au niveau de la lettre


de recommandations

► Les tests de procédures sont réalisés seulement sur des contrôles que l’auditeur a considérés
correctement conçus pour prévenir, ou détecter et corriger, une anomalie significative au
niveau d’une assertion.

Documentation (ISA 330)


► L’auditeur peut utiliser le tableau ci-dessous afin de concevoir le programme de travail pour les
tests de procédures et documenter le résultat de ces tests.

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Résultat Le contrôle
Contrôle Assertions Description / Nature du Contrôle fonctionne REF
REF à tester Concernées test de procédures Etendue Timing existants? Effectivement? W/P

Conception des tests substantifs (ISA 330, ISA 240)


Diligences requises
 L’auditeur doit concevoir des contrôles de substance pour chaque flux d’opérations, solde de
comptes et information fournie dans les états financiers, dès lors qu’ils sont significatifs

 Les contrôles de substance auxquels procède l’auditeur doivent inclure les procédures d’audit
suivantes relatives au processus d’arrêté des comptes :

a) pointage ou rapprochement des états financiers avec la comptabilité sous-jacente


b) examen des écritures comptables significatives et des autres écritures d’ajustements
enregistrées durant la phase d’établissement des états financiers.

 Selon les circonstances, l’auditeur peut décider que :

- La réalisation de procédures analytiques de substance sera suffisante pour réduire le risque


d’audit à un niveau suffisamment faible pour être acceptable, par exemple lorsque
l’évaluation des risques par l’auditeur est justifiée par des éléments probants provenant de
tests de procédures. Dans ce cas, le niveau de confiance dégagée des tests de procédures
devraient être élevé.

- Seules des vérifications de détail sont appropriées. Dans ce cas, l’auditeur choisit de ne pas
se baser sur les tests de procédures (du fait que les contrôles pertinents ne sont pas
appliqués ou par le simple choix de l’auditeur pour l’efficacité de l’audit).

- Une combinaison de procédures analytiques de substance et de vérifications de détail


répond mieux aux risques évalués.

Documentation
Les tests substantifs pourraient être conçus par l’auditeur en s’inspirant des programmes de travail
suivants, qui devraient être adaptés en tenant compte des circonstances de l’entité et de la mission :

- Index des rubriques des états financiers 


- Programme tests substantifs Liquidités / Concours bancaires 

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- Programme tests substantifs Clients et comptes rattachés 
- Programme tests substantifs Stocks 
- Programme tests substantifs Immobilisations financières – titres de
participation 
- Programme tests substantifs Immobilisations financières – Prêts et autres
immobilisations financières 
- Programme tests substantifs Autres actifs courants 
- Programme tests substantifs Immobilisations corporelles 
- Programme tests substantifs Emprunts et dettes assimilées 
- Programme tests substantifs Autres actifs non courants 
- Programme tests substantifs Provisions pour risques et charges 
- Programme tests substantifs Autres passifs courants 
- Programme tests substantifs Immobilisations incorporelles 
- Programme tests substantifs Fournisseurs et comptes rattachés

- Programme tests substantifs Capitaux propres 


- Modèle de Programme de travail

Mise en place de la stratégie d’audit


(ISA 300, ISA 315, ISA 330)
L’auditeur doit planifier le travail d’audit afin que celui-ci soit réalisé de manière efficiente. Planifier
signifie élaborer une approche détaillée concernant la nature, le calendrier et l’étendue de l’audit.

Une planification adéquate du travail permet d’accorder une attention suffisante aux aspects
essentiels de l’audit, d’identifier les problèmes potentiels et d’accomplir rapidement le travail. Par
ailleurs, elle facilite l’attribution des tâches aux collaborateurs, en coordination avec le travail
effectué par d’autres auditeurs et experts.

L’auditeur doit élaborer et documenter une stratégie détaillée décrivant l’approche et l’étendue de
l’audit et la conduite de celui-ci.

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Les questions que l’auditeur prend en compte pour élaborer la stratégie d’audit concernent
notamment :

 La connaissance des activités de l’entité ;


 La compréhension du système comptable et de contrôle interne ;
 La prise en compte du risque et du seuil de signification ;
 La nature, le calendrier et l’étendue des procédures d’audit ;
 La coordination, la direction, la supervision et la revue ;
 Autres questions (appréciation de la continuité d’exploitation, parties liées, etc.).

Diligences requises
► L’auditeur doit établir une stratégie générale d’audit pour la mission définissant l’étendue, le
calendrier et la démarche d’audit et donnant des lignes directrices pour l’établissement d’un
programme de travail.

Pour l’élaboration de sa stratégie d’audit, l’auditeur doit prendre en compte la connaissance


des activités de l’entité, de ses systèmes comptables et de contrôle interne et, les risques
d’audit identifiés. Il doit, en outre, prendre en considération les aspects suivants :

− La nature, le calendrier et l'étendue des procédures d'audit :


• le changement possible dans l’importance accordée à tel ou tel aspect de la
mission ;
• les incidences de l’informatique sur l’audit ;
• les travaux réalisés par l'audit interne et les conséquences attendues sur les
procédures d’audit.

− La coordination, la direction, la supervision et la revue de la mission :


• l’intervention d’autres auditeurs au sein, par exemple, de succursales ou de
divisions;
• la coordination avec les auditeurs des filiales ou de la société mère ;
• le recours à des experts ;
• le nombre de sites ;
• les besoins en personnel.

− - Autres aspects :
• la possibilité de remise en cause de l’hypothèse de continuité de l’exploitation ;
• les faits nécessitant une attention particulière, par exemple l’existence de
parties liées ;
• les termes de la mission et les obligations légales (vérifications spécifiques,
opérations et événements intervenus dans l’entité au cours de l’exercice,
… etc.) ;
• le type et le calendrier des rapports, ainsi que des autres communications avec
les organes compétents, prévus dans le cadre de la mission.

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Le mémo sur la stratégie d’audit comprend généralement la structure suivante :

1. Fixation les objectifs de la mission :


1.1. Indiquer clairement la nature de la mission
1.2. La date limite de réalisation de la mission sur terrain
1.3. La date de communication à la direction générale des livrables (Rapports et lettre de
recommandations)

2. Mise à jour de la connaissance de la société, de ses activités et de ses procédures


2.1. Indiquer les domaines de risques significatifs
2.2. Identifier les opérations inhabituelles ou inattendues ;
2.3. Identifier les problèmes comptables significatifs

3. Evaluation de l’environnement de contrôle interne


3.1. Style de direction et sensibilité au contrôle interne
3.2. Comportement des différentes directions
3.3. Méthodes et moyens de contrôle
3.4. Application du manuel des procédures
3.5. Influence externe
3.6. Structure organisationnelle et système informatique

4. Fixation de la stratégie d’audit :


4.1. Décision de planification générale ;
4.2. Calendrier de principales procédures à examiner ;
4.3. Principaux tests par module ;
4.4. Budget temps par équipe intervenante.
4.5. Répartition des travaux sur les membres de l’équipe

5. Identification des conventions réglementées et des opérations avec les parties liées.
6. Diffusion de la stratégie d’audit aux membres de l’équipe

L’auditeur peut souhaiter s’entretenir de certains éléments du plan de mission et de certaines


procédures d’audit avec le conseil d’administration (le cas échéant, le comité d’audit), les
dirigeants et les cadres de l’entité, afin d’améliorer l'efficacité des travaux et de coordonner les
procédures d’audit avec les contrôles déjà effectués par le personnel de l’entité. Toutefois,
L’auditeur reste seul maître de son plan de mission et de son programme de travail.

► Pendant cette phase l’auditeur doit élaborer et documenter un programme de travail


comprenant un ensemble d’instructions à l’attention des collaborateurs servant à contrôler la
bonne exécution du travail.

Le programme de travail est un ensemble d’instructions à l’attention des collaborateurs


participant à la mission, servant à contrôler la bonne exécution des travaux. Ce programme
peut également préciser pour chaque rubrique, les objectifs de l'audit et un budget d'heures
fixant les temps prévus pour les différents contrôles ou procédures d’audit.

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Pour élaborer son programme de travail, L’auditeur prend en compte l'évaluation spécifique du
risque inhérent et du risque lié au contrôle, ainsi que le niveau d’assurance qu’il entend obtenir
des contrôles substantifs. Il prend également en compte le calendrier prévu pour les tests de
procédures et les contrôles substantifs, la nécessité de coordonner toute aide que l’entité a
prévu d'apporter, la disponibilité des collaborateurs et la participation d’autres auditeurs ou
d’experts.

► Le programme de travail est modifié si nécessaire au cours de la mission. Les motifs des
modifications importantes apportées sont consignés dans les dossiers de travail.

► L’associé responsable de la mission et les autres membres-clés de l’équipe affectée à la mission


doivent être impliqués dans la planification de l’audit, et notamment planifier les discussions
entre les membres de l’équipe et y prendre part.

Documentation
- Mémorandum sur la stratégie d’audit 
- PV de réunion avec les membres de l’équipe 

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Mise en place et
exécution de la stratégie
d'audit

Exécution des tests de procédures DANS CE CHAPITRE

Diligences à effectuer (ISA 330) 1. Exécution des tests de


► L’auditeur doit réaliser des tests de procédures pour procédures
recueillir des éléments probants suffisants et appropriés 2. Exécution des tests substantifs
quant à l’efficacité du fonctionnement des contrôles
concernés si : 3. Exécution des tests liés aux
fraudes
a) son évaluation des risques d’anomalies significatives au
niveau des assertions repose sur l’hypothèse que les 4. Exécution des procédures
contrôles fonctionnent avec efficacité (c’est-à-dire qu’il générales d’audit
envisage de s’appuyer sur l’efficacité du
fonctionnement des contrôles pour déterminer la
nature, le calendrier et l’étendue des contrôles de
substance) ; ou
b) les contrôles de substance seuls ne peuvent fournir des éléments probants suffisants et
appropriés au niveau des assertions.

Le schéma suivant illustre la démarche pour la prise de connaissance et l’exécution des


procédures.

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Compréhension des procédures et exécution des tests de cheminements

Compréhension des - Description narrative


procédures - Flows-chart

Tests de conformité : suivi des transactions critiques pour


s’assurer de l’existence et de la réalité du système.

QCI L’activité de l’entreprise est divisée en cycles ou modules


(procédures). Pour chaque module, les objectifs du CI sont éclatés
chacun en un certain nombre de questions qui permettent de
s’assurer que ces objectifs sont atteints.
Ces questions, qui sont des CI, sont contenues dans le QCI. Ces
questions doivent être conçues (par le superviseur) de manière à ce
que chaque réponse par Oui constitue une force et chaque réponse
par Non une faiblesse. Les réponses par non applicable dénotent
surtout de la non adéquation du QCI à l’entreprise concernée.

Conception et exécution des tests de procédures

Non Oui
La réponse par Oui nous permet de vérifier l’existence du
Faiblesses de Points forts du Contrôle correspondant. Or, on doit vérifier aussi
conception système l’efficacité et la permanence de ces Contrôles à travers les
tests de procédures

Tests de
Tests spécifiques
procédures

(+) (-)
Allégement du programme de
Remonter les Faiblesses Points forts du
vérification directe/renforcement du
faiblesses dans la d’application système
programme de vérification.
lettre de
recommandations

Intégrer au niveau de la lettre


de recommandations

► Si des déviations sont constatées dans les contrôles sur lesquels l’auditeur prévoit de s’appuyer,
il doit procéder à des investigations spécifiques afin d’en comprendre les causes ainsi que leurs
conséquences potentielles et doit déterminer si :

a) les tests de procédures réalisés fournissent une base appropriée pour s’appuyer sur ces
contrôles : Dans ce cas, les tests substantifs seront d’une étendue réduite. Uniquement les
tests substantifs de base seront réalisés ;
b) des tests de procédures supplémentaires sont nécessaires ;

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c) il est nécessaire de répondre aux risques potentiels d’anomalies significatives par la mise en
œuvre de contrôles de substance : Dans ce cas, l’étendue des tests substantifs sera élargie.
Ainsi l’assurance qui sera tirée des tests substantifs sera plus élevée que celle tirée des tests
de procédures.

► Timing : L’auditeur peut réaliser des tests de procédures à une date intermédiaire ou en fin de
période. Plus le risque d’anomalies significatives est élevé, plus il est probable que l’auditeur
décidera qu’il est plus efficace de mettre en œuvre des tests de procédures à la fin de la période
ou à une date proche de celle-ci, plutôt qu’à une date antérieure.

► Etendue : Pour l’exécution des tests de procédures, l’auditeur doit sélectionner un échantillon
des contrôles à tester. La taille de l'échantillon est fondée sur la formule suivante :

Taille de l'échantillon = facteur de confiance ÷ taux d’écart maximum tolérable

L’auditeur peut utiliser un générateur de nombres aléatoires ou une autre méthode appropriée
pour sélectionner les éléments à vérifier. Chaque élément de la population devrait avoir une
chance égale d'être sélectionné.

Sur la base d’un taux de confiance de 95% (soit 5% de taux d’écart), il est suggéré que :

 Un échantillon de 60 éléments et plus, pour un écart, fournira un niveau élevé de


confiance. Si deux écarts sont trouvés, on ne peut obtenir qu’un niveau modéré de
confiance. Si plus de deux écarts sont trouvés, aucune confiance ne peut être obtenue
des tests de procédures effectués ;

 Un échantillon de 30 éléments sans écarts fournira un niveau élevé de confiance. Si


unseul écart est trouvé, on ne peut obtenir qu’un niveau modéré de confiance. Si plus
d'un écart est trouvé, aucune confiance ne peut être obtenue ;

 Un échantillon de 10 articles sans écarts fournira un niveau de confiance modéré. Si


unécart est constaté, aucune confiance ne peut être obtenue.

Une taille d'échantillon de 60 éléments est basée sur un facteur de confiance de 3.0 (95%
d’intervalle de confiance) et un taux d’écart maximum tolérable de 0.05 (5%). Un échantillon de
30 est basé sur un facteur de confiance de 1.5 (78% d’intervalle de confiance).

Le schéma ci-dessous résume ce qui précède. “LR” est un faible niveau de contrôle de risques
subsistant, qui est équivalent à un niveau élevé de confiance, que le contrôle fonctionne de
manière efficace. “MR” est le niveau modéré de risques de contrôle résiduel.

Tests de procédures
Niveau tolérable d'erreur Taille de l'échantillon
10 30 60
0 MR LR LR
1 MR LR
2 MR

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Documentation (ISA 330)
► L’auditeur peut utiliser le tableau ci-dessous afin de concevoir le programme de travail pour les
tests de procédures et documenter le résultat de ces tests.

Résultat Le contrôle
Contrôle Assertions Description / Nature du Contrôle fonctionne REF
REF à tester concernées test de procédures Etendue Timing existants? Effectivement? W/P

► L’auditeur peut utiliser le Tableau annexé pour synthétiser les déficiences majeures de contrôle
interne détectées 

Exécution des tests substantifs (ISA 330, ISA 240)


Diligences requises
 L’auditeur doit mettre en œuvre des contrôles de substance pour chaque flux d’opérations,
solde de comptes et information fournie dans les états financiers, dès lors qu’ils sont significatifs

 Les contrôles de substance auxquels procède l’auditeur doivent inclure les procédures d’audit
suivantes relatives au processus d’arrêté des comptes :

c) pointage ou rapprochement des états financiers avec la comptabilité sous-jacente


d) examen des écritures comptables significatives et des autres écritures d’ajustements
enregistrées durant la phase d’établissement des états financiers.

 Selon les circonstances, l’auditeur peut décider que :

- La réalisation de procédures analytiques de substance sera suffisante pour réduire le risque


d’audit à un niveau suffisamment faible pour être acceptable, par exemple lorsque
l’évaluation des risques par l’auditeur est justifiée par des éléments probants provenant de
tests de procédures. Dans ce cas, le niveau de confiance dégagée des tests de procédures
devraient être élevé.

- Seules des vérifications de détail sont appropriées. Dans ce cas, l’auditeur choisit de ne pas
se baser sur les tests de procédures (du fait que les contrôles pertinents ne sont pas
appliqués ou par le simple choix de l’auditeur pour l’efficacité de l’audit).

- Une combinaison de procédures analytiques de substance et de vérifications de détail


répond mieux aux risques évalués.

 Ainsi, l’étendue des tests substantifs peut être déterminée comme suit :

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La taille de l'échantillon (en utilisant l'échantillonnage par unité monétaire) peut être déterminée en
suivant l’exemple suivant :

Exemple – L’échantillonnage des soldes de comptes débiteurs

Les questions Les réponses


Les objectifs du test S'assurer de l'existence des soldes de comptes débiteurs en
sélectionnant un échantillon de soldes débiteurs en sélectionnant un
échantillon de soldes débiteurs et envoyer des lettres de
confirmations
Les risques d'anomalies significatives Existence = Risque élevé
dans les assertions qui s'y rapportent
La valeur de la population à tester Soldes de comptes débiteurs à la fin de la période
La valeur de la population (exprimée 177 203 DT
en monnaie de compte)
Les éléments spécifiques soumis à une 38 304 DT
évaluation distincte
Les confiances obtenues provenant Aucune
des tests de procédures
La confiance provenant d'autres Limitées
procédures telles que les procédures
d'évaluation de risques
Les facteurs de confiance à utiliser (à En l'absence d'autres sources de confiance 95% ou 3,0 seront utilisés
réduire en fonction de confiance
obtenue d'autres sources
L’erreur tolérable 15 000 DT
Les écarts prévus dans l'échantillon Aucun

Etape 1- La sélection des facteurs de confiance

Lors de la conception d'un test de substance, l'auditeur peut juger utile d'utiliser trois niveaux de
confiance tels qu’élevé, modéré et faible. La différence entre les niveaux peut être fondée sur les
facteurs de confiance utilisés pour sélectionner l'échantillon. Plus le facteur de confiance est élevé,
plus grande sera la taille de l'échantillon et plus grand sera le niveau de confiance obtenu, comme
l’illustre le schéma suivant :

Degré de confiance Facteur


Requis de confiance
Faible 1.0 - 1.4
Modéré 1.5 - 2.2
Elevé 2.2 - 3.0

Étape 2 ― Calculer l'intervalle de l’échantillonnage

L’intervalle de l’échantillonnage est égale à la précision (correspond généralement au seuil de


planification ou l’Erreur Tolérable) divisée par le facteur de confiance.

L’intervalle d'échantillonnage = 15 000 DT / 3.0 = 5 000 DT

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Étape 3 ― Le calcul de la taille de l'échantillon

Taille de l'échantillon correspond au montant de la Population à tester divisé par l’Intervalle


d'échantillonnage.

La population à tester devrait exclure tous les éléments ayant fait l’objet d’une évaluation distincte.

La taille de l'échantillon = (177 203 DT – 38 340 DT) / 5 000 = 28

Dans cet exemple, l'intervalle d'échantillonnage a été de 5 000 DT. Donc, si le premier élément est
choisi au hasard à 436 DT, l’élément suivant se trouvera dans la transaction ou le solde qui contient
la valeur cumulée de 5 436 DT. Le troisième élément sera au niveau de la transaction ou le solde qui
contient la valeur cumulée de 10 436 DT, et ainsi de suite, jusqu'à ce que les 28 articles aient été
sélectionnés.

Note : Il est préférable que les éléments ayant les valeurs les plus élevées soient choisis pour les
tests (voir la partie de la population des soldes de comptes débiteurs ci-dessous).

Étape 4 ― La sélection de l'échantillon

Retirer les éléments de la population sélectionnés pour un examen séparé et calculer l'intervalle
d'échantillonnage (se reporter à l'étape 2 ci-dessus). Ensuite, sélectionner un point de départ
aléatoire pour choisir le premier élément. Le point de départ aléatoire peut varier de 1 DT jusqu’à
l'intervalle d'échantillonnage. Chaque sélection est faite sur la base de la valeur de la sélection
précédente, plus l’intervalle d'échantillonnage.

Pour les besoins de cet exemple, le point de départ est de 436 DT.

Soldes des comptes Total cumulatif Intervalle Inclus dans


débiteurs d'échantillonnage l'échantillon
Client 1 20 500 20 500 436 Oui
Client 2 16 400 36 900 5 436 Oui
Client 3 14 000 50 900 10 436 Oui
Client 4 12 000 62 900 15 436 Oui
Client 5 11 000 73 900 20 436 Oui
Client 6 10 000 83 900 25 436 Oui
Client 7 8 000 91 900 30 436 Oui
Client 8 6 000 97 900 35 436 Oui
Client 9 5 500 103 400 40 436 Oui
Client 10 4 500 107 900 45 436 Oui
Client 11 3 700 111 600 50 436 Oui
Client 12 3 000 114 600 55 436 Oui
Client 13 2 500 117 100 60 436 Oui
Client 14 2 303 119 403 65 436 Oui
Client 15 1 800 121 203 70 436 Oui
Client 16 1 750 122 953 75 436 Oui
Client 17 1 700 124 653 80 436 Oui
Client 18 1 600 126 253 85 436 Oui
Client 19 1 550 127 803 90 436 Oui
Client 20 1 500 129 303 95 436 Oui
Client 21 1 200 130 503 100 436 Oui

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Soldes des comptes Total cumulatif Intervalle Inclus dans
débiteurs d'échantillonnage l'échantillon
Client 22 1 100 131 603 105 436 Oui
Client 23 1 000 132 603 110 436 Oui
Client 24 950 133 553 115 436 Oui
Client 25 900 134 453 120 436 Oui
Client 26 800 135 253 125 436 Oui
Client 27 700 135 953 130 436 Oui
Client 28 600 136 553 135 436 Oui
Client 29 510 137 063 140 436 Non
Client 30 500 137 563 145 436 Non
Client 31 500 138 063 150 436 Non
Client 32 300 138 363 155 436 Non
Client 33 200 138 563 160 436 Non
Client 34 200 138 763 165 436 Non
Client 35 100 138 863 170 436 Non
Client 36 * 18 140 Oui
Client 37 * 20 200 Oui
Total 177 203
(*) Eléments spécifiques soumis à une évaluation distincte

Documentation
Les tests substantifs pourraient être exécutés par l’auditeur en s’inspirant des programmes de travail
suivants, qui devraient être adaptés en tenant compte des circonstances de l’entité et de la mission :

- Index des rubriques des états financiers 


- Programme tests substantifs Liquidités / Concours bancaires 
- Programme tests substantifs Clients et comptes rattachés 
- Programme tests substantifs Stocks 
- Programme tests substantifs Autres actifs courants 
- Programme tests substantifs Immobilisations financières – titres de
participation 
- Programme tests substantifs Immobilisations financières – Prêts et autres
immobilisations financières 
- Programme tests substantifs Immobilisations corporelles 
- Programme tests substantifs Emprunts et dettes assimilées 
- Programme tests substantifs Autres actifs non courants 
- Programme tests substantifs Provisions pour risques et charges 

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- Programme tests substantifs Autres passifs courants 
- Programme tests substantifs Immobilisations incorporelles 
- Programme tests substantifs Fournisseurs et comptes rattachés

- Programme tests substantifs Capitaux propres 


- Modèle de Programme de travail 

- Mémo sur l’inventaire physique 


- Modèle lettre de confirmation Assurances 
- Modèle lettre de confirmation Avocats 
- Modèle lettre de confirmation Banque 
- Modèle lettre de confirmation Clients – FR 
- Modèle lettre de confirmation Clients- ENG 
- Modèle lettre de confirmation Participations 
- Modèle lettre de confirmation Fournisseurs – FR 
- Modèle lettre de confirmation Fournisseurs – ENG 

Exécution des tests liés aux fraudes


Diligences requises
► L’auditeur doit prendre en considération les risques de fraude identifiés lors de la première
phase afin d’établir son programme de travail lié à la détection des anomalies significatives liées
à la fraude.

► Qu’il y ait identifié des risques de fraude propre à l’entité ou non, l’auditeur doit impérativement
réaliser les diligences suivantes :

 Sélectionner des écritures comptables et autres ajustements enregistrés en fin de


période
 Tester des écritures comptables et les autres ajustements enregistrés tout au long de la
période. Le critère de sélection des écritures peut être comme suit :
− Ecritures comptables sans libellé
− Ecritures comptables avec le libellé mentionnant des parties liées

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− Ecritures dont le montant est arrondi
− Ecritures comptables dont la date de saisie est postérieure à la date de clôture
− Ecritures comptables impliquant des comptes sans liaison entre eux
− Ecritures au niveau du journal des Opérations diverses
 Rechercher l’existence de biais dans les estimations comptables
 Vérifier le bien-fondé des transactions significatives qui n’entrent pas dans le cadre
normal des opérations courantes de l’entité ou qui apparaissent inhabituelles
 Vérifier pour chaque solde des comptes comptables que la formule suivante est
appliquée :
+Solde de l’exercice (N-1) + Mouvements de l’exercice = Solde de la balance générale de
l’exercice N

► Etant donné que les écritures comptables sélectionnées ne peuvent être sélectionnées
exhaustivement, l’auditeur peut sélectionner des écritures comptables dont le montant s’élève à
X % du seuil de planification (Erreur tolérable)

Documentation
- Le programme de travail peut être conçu comme suit 

Exécution des procédures générales d’audit (ISA 570,


ISA 250, ISA 550)
Les procédures générales d’audit sont les diligences à réaliser par l’auditeur et qui ne sont pas
rattachés à des assertions ou des risques significatifs clairement spécifiques.

Les sources des diligences à réaliser sont essentiellement les normes professionnelles et les
réglementations en vigueur qui s’appliquent à l’auditeur et à l’entité.

Diligences à réaliser
La continuité d’exploitation
L’auditeur doit déterminer s’il existe des événements ou des conditions susceptibles de jeter un
doute important sur la capacité de l’entité à poursuivre son exploitation. A ce titre, il doit déterminer
si la direction a déjà procédé à une évaluation préliminaire de la capacité de l’entité à poursuivre son
exploitation, et :

a) dans l’affirmative, discuter de cette évaluation avec la direction et déterminer si cette dernière a
identifié des événements ou des conditions qui, pris isolément ou dans leur ensemble, sont
susceptibles de jeter un doute important sur la capacité de l’entité à poursuivre son exploitation
et, dans ce cas, de ses plans d’actions pour y faire face ; ou

b) dans le cas où une évaluation n’a pas encore été faite, l’auditeur doit s’entretenir avec la
direction des raisons pour lesquelles elle entend appliquer l’hypothèse de continuité de
l’exploitation, et s’enquérir auprès d’elle de l’existence d’événements ou de conditions qui, pris

Manuel d’audit
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isolément ou dans leur ensemble, sont susceptibles de jeter un doute important sur la capacité
de l’entité à poursuivre son exploitation.

Le respect des dispositions réglementaires


► L’auditeur doit recueillir des éléments probants suffisants et appropriés concernant le respect
des textes législatifs et réglementaires dont il est généralement admis qu’ils ont une incidence
directe sur la détermination des données chiffrées significatives enregistrées et de l’information
fournie dans les états financiers.

► L’auditeur doit mettre en œuvre les procédures d’audit suivantes visant à faciliter l’identification
des cas de non-respect d’autres textes législatifs et réglementaires qui sont susceptibles d’avoir
une incidence significative sur les états financiers:

a) s’enquérir auprès de la direction et, le cas échéant, des personnes constituant le


gouvernement d’entreprise, du respect par l’entité de ces textes législatifs et
réglementaires ; et
b) examiner la correspondance, si elle existe, avec les autorités délivrant les licences
d’exploitation ou avec les autorités de contrôle.

Les opérations réalisées avec les parties liées


L’auditeur doit identifier les opérations réalisées par l’entité avec les parties liés par les procédés
suivants :

 Compréhension des relations et des transactions de l’entité avec les parties liées
 Nécessité de rester attentif aux informations sur les parties liées lors de la revue de la
comptabilité et des documents
 Partage de l’information sur les parties liées avec l’équipe affectée à la mission

Documentation

- Continuité d’exploitation

- Respect des dispositions réglementaires

- Respect des dispositions réglementaires – EPNA

- Opérations réalisées avec les parties liées 

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Reporting

Evaluation des conclusions d’audit DANS CE CHAPITRE

Diligences à effectuer (ISA 450) 1. Evaluation des conclusions


► L’auditeur doit récapituler les anomalies relevées au cours d'audit
de l’audit, autres que celles qui sont clairement 2. Revue générale et approbation
insignifiantes. Ces anomalies sont communiquées à la
direction en vue de leur correction. 3. Rédaction des rapports et
communications aux clients
► Lorsque, à la demande de l’auditeur, la direction a
4. Documentation et archivage
examiné un flux d’opérations, un solde de compte ou une
information fournie et a corrigé les anomalies qui avaient
été relevées, l’auditeur doit mettre en œuvre des procédures d’audit complémentaires pour
déterminer si des anomalies subsistent. En conséquence, l’auditeur doit :

− Obtenir une nouvelle balance des comptes après ajustement pour vérifier la correcte
comptabilisation des corrections des anomalies relevées.
− Obtenir les nouveaux états financiers corrigés

► l’auditeur doit :

− Réapprécier le seuil de signification afin de confirmer s’il reste approprié au vu des résultats
financiers réels de l’entité.
− Déterminer si les anomalies non corrigées, prises individuellement ou en cumulé, sont
significatives.

► L’auditeur doit concevoir et mettre en œuvre des procédures analytiques à une date proche de
la fin des travaux d’audit pour l’aider à fonder une conclusion générale sur le fait que les états
financiers sont cohérents avec sa connaissance de l’entité.

Documentation
- La note de synthèse peut être conçue comme suit 

Revue générale et approbation (ISA 220)


Diligences à effectuer
► L’associé responsable de la mission doit prendre la responsabilité de la qualité d’ensemble de
chacune des missions d’audit à laquelle il est assigné.

► L’associé responsable de la mission doit assumer la responsabilité des revues effectuées et


s’assurer qu’elles sont menées selon les politiques et les procédures du cabinet.

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► A la date du rapport d’audit, ou avant, l’associé responsable de la mission doit, à partir d’une
revue de la documentation d’audit et d’entretiens avec l’équipe affectée à la mission, s’assurer
que des éléments probants suffisants et appropriés ont été recueillis pour étayer les conclusions
tirées des travaux et pour permettre d’émettre le rapport d’audit.

Documentation
- La revue finale et l’approbation de l’associé en charge peut être consignée dans le
document suivant 

Rédaction des rapports et communications aux


clients (ISA 700, ISA 265)
Diligences à effectuer
► L’auditeur doit communiquer au moins :

− un rapport d’audit et ;
− une lettre de recommandations.

► La lettre de recommandations a pour objectif de communiquer à la direction et au


gouvernement d’entreprise les déficiences majeures de contrôle interne rencontrées lors de
l’exécution de la mission d’audit.

► L’auditeur doit inclure dans sa communication écrite des faiblesses significatives du contrôle
interne :

a) une description des faiblesses et une explication de leurs effets potentiels ; et

b) des informations suffisantes pour permettre aux personnes constituant le gouvernement


d’entreprise et à la direction de comprendre le contexte dans lequel cette communication
est faite. En particulier, l’auditeur doit expliciter que :

i. l’objectif de l’audit qui lui est assigné est d’exprimer une opinion sur les états
financiers;
ii. l’audit comprend la prise en considération du contrôle interne relatif à
l’établissement des états financiers en vue de permettre de définir des procédures
d’audit qu’il considère appropriées en la circonstance, mais non dans le but
d’exprimer une opinion sur l’efficacité du contrôle interne ; et
iii. les sujets qui sont communiqués se limitent aux faiblesses qu’il a relevées au cours
de l’audit et dont il a conclu qu’elles étaient suffisamment importantes pour mériter
d’être communiquées aux personnes constituant le gouvernement d’entreprise.

Le rapport d’audit doit contenir les éléments suivants lorsque l'audit a été effectué selon les Normes
ISA:

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a. Intitulé ;
b. destinataire ;
c. paragraphe d'introduction ;
d. la mention de la responsabilité de la direction dans l'établissement et la présentation des
états financiers ;
e. la mention de la responsabilité de l'auditeur ;
f. opinion de l'auditeur ;
g. autres obligations pour lesquelles l'auditeur doit rendre compte ;
h. signature de l'auditeur ;

Documentation

Rapport général CAC (Anglais), opinion modifiée 


Rapport général CAC (français), opinion modifiée 
Rapport spécial CAC, SARL 
Rapport spécial CAC, SA 
Rapport spécial CAC, compensation des créances 
Exemples de paragraphes de réserves et paragraphes d’observations 
Lettre d’affirmation (Français) 
Lettre d’affirmation (Anglais) 

Documentation et archivage (ISA 230, ISQC 1)


Diligences à effectuer
► L’auditeur doit rassembler la documentation d’audit dans un dossier d’audit et compléter la
mise en forme finale de ce dossier en temps voulu après la date du rapport d’audit.

► Un délai approprié pour la mise en forme finale des dossiers d’audit n’excède généralement pas
60 jours après la date du rapport d’audit

► Après que la mise en forme finale des dossiers d’audit a été achevée, l’auditeur ne doit pas
supprimer ou détruire la documentation d’audit, quelle qu’en soit la nature, avant la fin de la
période de conservation des dossiers.

► L’achèvement de la mise en forme finale des dossiers d’audit après la date du rapport d’audit est
un processus administratif qui n’implique pas de mettre en œuvre de nouvelles procédures
d’audit ou de tirer de nouvelles conclusions. Des modifications dans la documentation d’audit

Manuel d’audit
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peuvent cependant intervenir durant la phase d’achèvement de la mise en forme finale des
dossiers si elles sont de nature purement administrative. De telles modifications comprennent à
titre d’exemples :

− La suppression ou la destruction de la documentation obsolète ;


− Le tri, le classement et la référence croisée de papiers de travail ;
− La signature de questionnaires de contrôle relatifs au processus de mise en forme
finale des dossiers ;
− La documentation dans les dossiers d’éléments probants que l’auditeur a recueillis,
discutés avec les membres concernés de l’équipe affectée à la mission d’audit et sur
lesquels ils se sont mis d’accord avant la date du rapport d’audit.

Documentation
Le dossier d’audit peut être documenté comme suit :

 Un dossier permanent qui sera utilisé pour le même client au cours des différents exercices
audités.
 Un dossier d’intérim dans lequel seront consignés les travaux d’intérim, c'est-à-dire de la
prise de connaissance jusqu’à l’exécution des tests de contrôle.
 Un dossier de travail dans lequel seront consignés les tests substantifs et les autres
vérifications de détail.
 Un dossier de synthèse dans lequel seront consignés les livrables et les travaux de synthèse
et de clôture de la mission.

La structure de ces différents dossiers est décrite comme suit :

Les intercalaires qui pourraient être utilisés pour les dossiers permanent, d’intérim, de travail et de
synthèse peuvent être sont comme suit: 

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Annexe : Tableau récapitulatif de la
démarche d’audit
Section
Références Fichiers et Outils de Dossier de
Phase Objectif du
normes documentation documentation
dossier
Dossier
Notification OECT DP 1
Démarche préalable à l’acceptation de Apprécier la possibilité de Permanent
ISA 210
la mission l'exécution de la mission d'audit Dossier
Notification confrère DP 1
Permanent
Dossier
Lettre de mission DP 1
Acceptation de la mission et Permanent
Définir les termes de la mission ISA 210
établissement de la lettre de mission Dossier
Engagement letter DP 1
Permanent
Identification et évaluation des risques Comprendre l'entité et son ISA 315, Procédures d’évaluation des Dossier
DI 1
d’anomalies significatives environnement ISA 520 risques d'intérim
Environnement général de Dossier
DI 1
contrôle d'intérim
Dossier
Résumé des risques de fraude DI 1
d'intérim
Mémorandum sur la stratégie Dossier
DI 1
d’audit d'intérim
Prise de connaissance de Dossier
DI 1
l’environnement informatique d'intérim
Identification des procédures, comptes Identifier les rubriques des états ISA 315, Tableau comptes et procédures Dossier
DI 2
et rubriques des états financiers financiers, les process et les ISA 330 significatifs d'intérim
significatifs assertions significatives Assertions Dossier DI 2

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Section
Références Fichiers et Outils de Dossier de
Phase Objectif du
normes documentation documentation
dossier
d'intérim
Compréhension des procédures Prendre connaissance des ISA 315, Les questionnaires de contrôle Dossier
DI 5
significatives et exécution des tests de procédures significatives ISA 330 interne d'intérim
cheminement Dossier
Les tests de cheminement DI 5
d'intérim
Dossier
Registre risques exploitation DI 5
d'intérim
Fixation du seuil de signification Fixer un seuil de signification pour ISA 320, Dossier
Seuil signification DI 3
préliminaire planifier les travaux ISA 450 d'intérim
Définir les tests de procédures à Programme de travail des test de Dossier
Conception des tests de procédures ISA 330 DI 5
réaliser procédures d'intérim
Conception des tests substantifs Définir le programme de travail des ISA 330, Index des rubriques des états Dossier de
DT 2
tests substantifs ISA 240 financiers travail
Dossier de
Programme tests substantifs DT 2
travail
Mise en place de la stratégie d’audit Définir la stratégie globale d'audit Mémorandum sur la stratégie Dossier
ISA 300, DI 4
d’audit d'intérim
ISA 315,
PV de réunion avec les membres Dossier
ISA 330 DI 4
de l’équipe d'intérim
Exécution des tests de procédures Réaliser les tests de procédures Programme de travail des tests de Dossier
DI 6
conçus procédures d'intérim
Tableau synthèse déficiences de Dossier
ISA 330 DI7
contrôle interne d'intérim
Dossier
Lettre de recommandations DI7
d'intérim
Exécution des tests substantifs Réaliser les tests substantifs conçus ISA 330, Index des rubriques des états Dossier de
DT 2
ISA 240 financiers travail
Dossier de
Programme tests substantifs DT 2
travail

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Section
Références Fichiers et Outils de Dossier de
Phase Objectif du
normes documentation documentation
dossier
Dossier de
Mémo sur l'inventaire physique DT 2
travail
Dossier de
Modèle lettres de confirmation DT 2
travail
Plan audit détaillé des risques de Dossier de
Exécution des tests liés aux fraudes Réaliser les tests liés aux fraudes ISA 240 DT 3
fraude travail
Exécution des procédures générales Réaliser les diligences liées aux ISA 570, Dossier de
d’audit respects des textes réglementaires, ISA 250, travail / DT 4 /
Continuité d’exploitation
de la continuité d'exploitation et des ISA 550 Dossier de DS 4
opérations avec les parties liées synthèse
Dossier de
Respect des dispositions travail / DT 4 /
réglementaires Dossier de DS 4
synthèse
Dossier de
Respect des dispositions travail / DT 4 /
réglementaires – EPNA Dossier de DS 4
synthèse
Dossier de
Opérations réalisées avec les travail / DT 4 /
parties liées Dossier de DS 4
synthèse
Récapituler les résultats des travaux Dossier de
Evaluation des conclusions d’audit ISA 450 Note de Synthèse DS1
d'audit synthèse
Réaliser la revue de la Questionnaire revue et Dossier de
Revue générale et approbation ISA 220 DS1
documentation d'audit achèvement de l'audit synthèse
Rédaction des rapports et Rédiger le rapport d'audit ISA 700, Rapport général CAC (Anglais), Dossier de
communications aux clients DS2
ISA 265 opinion modifiée synthèse

Manuel d’audit
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Section
Références Fichiers et Outils de Dossier de
Phase Objectif du
normes documentation documentation
dossier
Rapport général CAC (français), Dossier de
DS2
opinion modifiée synthèse
Dossier de
Rapport spécial CAC, SARL DS2
synthèse
Dossier de
Rapport spécial CAC, SA DS2
synthèse
Rapport spécial CAC, Dossier de
DS2
compensation des créances synthèse
Exemples de paragraphes de
Dossier de
réserves et paragraphes DS2
synthèse
d’observations
Dossier de
Lettre d’affirmation (Français) DS4
synthèse
Dossier de
Lettre d’affirmation (Anglais) DS4
synthèse
Structure Dossiers
Clôturer le dossier d'audit et ISA 230,
Documentation et archivage Intercalaires des différents
l'archiver ISQC 1
dossiers DP-DI-DT-DS

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