Contrôle de gestion

Section 3 : Contrôle de gestion, Organisation et Performance

1. Analyser les dysfonctionnements organisationnels

Les dysfonctionnements sont des anomalies des processus et des

activités de l’organisation, générateurs de coûts inutiles. Ils créent une
dynamique négative et fragilise l’ensemble de l’organisation. Les
dysfonctionnements empêchent l'entreprise d'exploiter ses ressources
matérielles et immatérielles de manière efficiente.

Conséquence : Un gaspillage de ses ressources.

On distingue plusieurs types de coûts liés aux dysfonctionnements.

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1.1. Les coûts de non qualités directs

Ce sont ceux que l’entreprise supporte :

- Par crainte que les individus fassent des erreurs,
- Par ce que les individus en commettent,
- Pour améliorer l’aptitude des individus à accomplir leur tâche
(Formation)
On en identifie cinq types :
 Les coûts de prévention
 Coût de formation,
 Enquêtes préalables chez les fournisseurs,
 Prévention de problèmes,
- Nettoyage
- Entretien préventif
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- Maintenance prédictive
 Personnel de surveillance,
- Sécurité informatique
- Sécurité physique
 Les coûts d’évaluation
 Coût d’inspection,
 Coût des essais pour conformité aux spécifications du produit,
 Coût des réceptions,
 Coût des contrôles,
- Paie
- Pièce comptable
- Produit fini
- Etc.
Les coûts de prévention et les coûts d’évaluation sont appelés
coûts contrôlables
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 Les coûts d’anomalies internes

 Coût des rebuts,
 Coût des déclassés,
 Coût des défaillances des installations,
 Coût des stocks excédentaires suppléant des rendements
insuffisants,
 Les coûts d’anomalies externes
 Coût des réclamations,
 Coût de l’après-vente,
 Coût de gestion de la garantie,
 Coût des retours usine,
 Coût des procès en responsabilité,
Les coûts d’anomalies internes et externes sont appelés coûts
résultants
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 Les coûts d’équipements

 Coût de l’investissement en matériels de contrôle,
 Coût de l’investissement en matériels de surveillance,

1.2. Les coûts de non-qualité indirects

Ce sont ceux que l’entreprise supporte :

- Par la faiblesse de son taux de service,
- Par les choix qu’elle fait,
On en identifie trois types :
 Les coûts supportés par le client
 Baisse de productivité par défaillance de l’équipement fourni,
 Heures supplémentaires pour rattrapage de production,

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 Coût de transport et/ou de traitement d’une commande

défectueuse ou non conforme,
 Coût de réparation après la période de garantie,
 Coût d’équipement de substitution pour défaillance de l’équipement
originel,
 Les coûts issus de l’insatisfaction client
 Baisse des commandes,
 Mise en concurrence,
- Baisse des prix
- Investissement pour accroitre la productivité
 Audit qualité demandé par le client,
 Les coûts dus à la perte de renom

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Certains « coûts » doivent faire l’objet d’un calcul spécifique appelé coût
d’opportunité.
Calculer un coût d’opportunité, appelé aussi coût de renoncement, c’est
évaluer la possibilité d’absence de gain ou d’un manque à gagner liée au
choix d’un plan d’action plutôt qu’un autre.

1.3. Gérer la qualité

La gestion de la qualité est l'ensemble des activités qui concourent à

l’obtention de la qualité dans un cadre de production de biens ou de
services. L’AFNOR (Association Française de Normalisation) propose
la définition de la qualité:
« L’ensemble des propriétés et caractéristiques d’un produit ou
service qui lui confèrent l’aptitude à satisfaire des besoins exprimés
ou implicites ».
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 Le diagramme d’ISHIKAWA ou diagramme causes-effets
 Pour tenter de réduire un problème de qualité, il faut connaître
toutes les causes qui peuvent lui donner naissance. En cherchant
ensuite leur poids relatif, on peut déterminer sur quelles causes agir
en priorité.
 Le diagramme causes - effet est une représentation graphique
simple qui, pour un effet (par exemple un défaut), tente d’identifier
l'ensemble des causes, des facteurs potentiels pouvant l'affecter.
 La recherche des causes peut se faire selon les 5M: Main d'œuvre,
Matière, Méthode, Machines (équipement), Milieu (environnement).

 Un diagramme causes-effet est généralement utilisé pour :

 Comprendre un phénomène, un processus ;
 Analyser un défaut ;
 Remonter aux causes probables puis identifier la cause
certaine.
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 Guider une discussion, dont il est le point central ;
 Rechercher rapidement l'ensemble des causes, choisir celles
qui sont les plus importantes et mener rapidement les actions
correctives correspondantes (dépannage) ;
 Former le personnel en étudiant les diagrammes existants ;
 Servir de support à la communication, à la formation ;
 Constituer une base de connaissances.

Milieu Méthode Machine

Effet

Main d’œuvre Matière

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La grande majorité des méthodes de gestion de la qualité ont été

inventées et expérimentées en priorité dans les firmes japonaises.
Depuis, ces méthodes ont constitué un moyen pour certaines
organisations de :
 se mettre en conformité par rapport aux standards du marché,
 rechercher l‘efficience,
 assurer leur pérennité (satisfaction de leurs partenaires, des
fournisseurs aux clients en passant par les actionnaires, les salariés et
l'État).
On parle alors de Qualité totale.
En France, la démarche qualité s’est traduite dans la publication de la
norme ISO 9001, qui souligne l'importance de l'implication managériale
dans le pilotage global de la qualité, la maîtrise des processus, et élargit
l'application de la norme de l’industrie à la production de services. La série
des normes ISO 14000 concerne le management environnemental.

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1.4. Coûts visibles et coûts cachés

Le concept de coût caché a été mis en évidence par la théorie socio-

économique des organisations (ISEOR, 1973-1978) issu des courants
structuraliste (relation structures-comportements-résultats) et
comportementaliste et behavioriste (comportements-résultats). Cette
théorie considère l’entreprise comme un ensemble de structure de travail
en interaction avec les comportements du personnel. Le fonctionnement
de l’entreprise se décompose en un bon fonctionnement et des
dysfonctionnements.
Pour remédier aux dysfonctionnements, l’entreprise va mettre en œuvre
des actions correctives appelées actions de régulation.

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 Coût visible, un coût est dit visible :

 Si, il a une appellation comptable,
 Si, il est mesuré,
 Si, il est soumis à un système de surveillance,
Les coûts visibles permettent de mesurer des montants et des écarts sans
pouvoir en analyser l’ensemble des causes.
 Coût caché, un coût est dit caché :
 Si, il est phénoménologique,
 Si, il est étroitement associé à la notion de performance,
Un coût caché peut être défini comme n’ayant pas d'existence dans le
système d'information de l'entreprise. Ainsi, on ne le trouvera ni au sein
des écritures comptables, ni dans les tableaux de bord.
En revanche, un coût visible apparaît dans la comptabilité (financière et/ou
de gestion) de l'entreprise.
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Un coût caché est provoqué par un élément connu (exemples : délai

d’attente entre lots de fabrication, défaut de fabrication, file d’attente au
guichet, etc.). Les charges qu’il engendre ne sont pas isolées par le calcul,
mais diluées dans les différentes écritures comptables de l'entreprise et
agrégées à un autre coût de l’entreprise (coût de production, coût indirect
lié aux heures d’ouverture).

Exemple de compte de résultat faisant apparaître les coûts

cachés :
Produits visibles = 900
Coûts visibles = 800
Coûts cachés = 300, dont 100 incorporés dans les coûts visibles et 200
non compris dans les coûts visibles.

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Comptabilité usuelle Comptabilité avec coûts cachés

Produits visibles……………………………….900
Coûts visibles…………….800
Bénéfice……………………100
Total 900
Produits visibles ……………………………….900
Non production (produit virtuel)………….200
Coûts visibles………………..800
(dont 100 de coûts cachés incorporés)
Coûts cachés…………………200
(non production)
Bénéfice………………………..100
900 Total 1100 1100

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Les coûts cachés sont la traduction monétaire des activités de régulation

liées à la qualité du fonctionnement de l’entreprise. Les actions de
régulation peuvent avoir comme conséquence :
 L’utilisation de temps supplémentaire pour résoudre un problème ; un
sursalaire, un surtemps
 Une perte de production ou une non-production ou bien encore, une
non-création de potentiel
 Une surconsommation de matière
 Le recours à des acteurs externes à l’entreprise ; un sursalaire

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1.5. Les indicateurs de dysfonctionnement

 L’absentéisme,
 Les accidents du travail,
 La rotation du personnel,
 La non-qualité ou défauts de qualité,
 Les écarts de productivité directe ou de sous-productivité directe,

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Indicateurs de dysfonctionnements : indicateurs de structures et de
comportements individuels et collectifs
Indicateurs de Structures
dysfonctionnement
Absentéisme Intérêt du travail
Relation avec les collègues
Horaires de travail
Accidents du travail Causes techniques : matériel, système de
prévention, d’information et de formation à
la sécurité
Rotation du personnel Capacité d’attraction, de mobilisation et de
rétention du personnel par l’entreprise
Qualité des produits Causes techniques : organisation des
contrôles, mode de rémunération, définition
des objectifs de production, système de
formation et d’information
Productivité directe Matériel, technologie, mode de
rémunération, méthodes de travail,
procédures, système de formation et
d’information opérationnelle
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Comportements individuels et
collectifs
Causes humaines : perception individuelle
de la norme collective « il faut être présent
à son travail », besoin individuel de
régulation psychologique hors du travail,
perception de l’équité devant les pratiques
abusives d’absentéisme de certains
Causes humaines fortuites, ou tenant aux
reflexes différenciés, individuels ou
collectifs, en matière de sécurité
Instabilité humaine : comportement de fuite
ou de refus des conditions de vie
professionnelle (limite : aspects positifs de
la mobilité)
Causes humaines : attention, habileté
professionnelle, degré de perfectionnisme
Causes humaines : habileté professionnelle,
rapidité des actes reflexes, concentration,
capacité d’absorption d’événements
aléatoires
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1.6. Les composantes de coûts cachés

 Les surconsommations, en cas de perte ou de consommation excessive

de matières premières ou d’énergie (rebuts, déchets, produits non
conformes, etc.)
 Les surtemps, en cas de perte de temps ou de temps passé au-delà
d’un niveau normal
 Les sursalaires, en cas de salaires versés sans contrepartie d’une
activité (accident du travail) ou de différentiel de salaire entre un
titulaire (non payé) et son remplaçant (intérimaire)
 La non production, en cas d’arrêt machine (panne) ou de sous-
productivité des remplaçants habilité, rapidité, etc.)
 La non-création de potentiel, en cas d’investissements immatériels
non-engagés dû au temps perdu en régulation (nouveaux marchés
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non-prospectés, idée d’innovation provenant du personnel non
exploitée, etc.)
 Les risques non quantifiés, mentionnés comme sources de contre-
performance

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1.7. Modèle général de calcul des coûts cachés¹
Composants Sursalaires Surtemps Sur Non- Non-création de Total des Risques²
Indicateurs consommations production potentiel coûts cachés
Absentéisme Coûts cachés liés
à l’absentéisme
Accidents du Coûts cachés liés
travail aux accidents du
travail
Rotation du Coûts cachés liés
personnel à la rotation du
personnel
Qualité des Coûts cachés liés
produits à la qualité des
produits
Ecarts de Coûts cachés liés
productivité aux écarts de
directe prod. directe
Total Sursalaires Surtemps³ Surconsommation Non-productions Non-création de Coûts cachés
engendrés par engendrés par engendrées par les engendrées par potentiel engendrée totaux
les cinq les cinq cinq indicateurs les cinq par les cinq
indicateurs indicateurs indicateurs indicateurs
Concepts
économiques Coûts historiques (Surtemps en coûts d’opportunité) Coûts d’opportunité³
Concepts
comptables Surcharges Non-produits
1. « Les coûts cachés et l’analyse socio-économique des organisations », H. Savall, in Encyclopédie de gestion, Economica, 1989.
2. Les risques sont signalés pour mémoire sans quantification.
3. Les surtemps et les non-productions sont évalués à partir de la contribution horaire à la marge sur coûts variables (CHMCV). Elle se calcule
par le rapport MSCV globale divisée par le nombre d’heures totales d’activité.

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1.8. La méthode pratique d’évaluation des coûts cachés

 La méthode SOF¹, elle se décompose en trois étapes :
 Le module social (S)
 Le module organisationnel (O)
 Le module financier (F)
Module Objectif
Social - Détecter les dysfonctionnements élémentaires (inventaire des
dysfonctionnements).
- Mettre en évidence les causes multiples des dysfonctionnements au moyen
de la liaison [Structures – Comportements – Dysfonctionnements].
Organisationnel - Mettre en évidence les modes de régulation des dysfonctionnements :
étude des effets.
- Dresser l’inventaire des incidences économiques des régulations :
quantités de temps, de consommations, de « pertes » de production.
Financier - Rechercher prix et coûts unitaires des composants des régulations.
- Evaluer en unités monétaires les incidences économiques des régulations.
1. H. Savall, 1979, « Reconstruire l’entreprise », Dunod.

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