El Impuesto Inmobiliario

Aspectos conceptuales y prácticos

comparados

Importancia y modalidades de
implementación a nivel internacional

PPID: ESTRUCTURA TRIBUTARIA

SUSTENTABLE EN LA PROVINCIA
DE BUENOS AIRES.
EVALUACIÓN Y PERSPECTIVAS.

INFORME DE CIERRE DE PROYECTO

Autor: Mg. Sandra M. Alvarez

La Plata, Diciembre de 2013

1
 El Impuesto Inmobiliario. Aspectos conceptuales y prácticos comparados

I. Definición ......................................................................................................................................... 3
II. El impuesto inmobiliario en el mundo. Su importancia cuantitativa .............................................. 5
III. Modalidades de implementación comparadas .............................................................................. 9
a. Potestad tributaria .................................................................................................................. 9
b. Hecho imponible y contribuyentes ....................................................................................... 11
c. Tratamiento diferencial inmuebles rurales y urbanos .......................................................... 11
d. Base imponible ...................................................................................................................... 12
e. Estructura de alícuotas y progresividad ................................................................................ 15
IV. Un elemento fundamental en la incidencia impositiva y la equidad: las valuaciones fiscales .... 16
Bibliografía ........................................................................................................................................ 19

2
I. Definición

Genéricamente, la teoría de las finanzas públicas ubica al impuesto inmobiliario

rural o urbano dentro del grupo de impuestos sobre bienes patrimoniales (Jarach, 1978) y
dentro de esta primera tipología, los tributos inmobiliarios son clasificados
internacionalmente como impuestos recurrentes sobre bienes inmuebles, definidos como
aquellos que inciden en intervalos regulares sobre la propiedad, posesión y/o uso de
bienes inmuebles, incluyendo la tierra, las edificaciones y otras mejoras y estructuras de
carácter permanente adheridas al suelo1. En la práctica tributaria internacional coexisten
en la actualidad diferentes modalidades de imposición inmobiliaria con rasgos distintivos
en cuanto a estructura de alícuotas, bases, hechos y objetos imponibles. Este espectro de
opciones de imposición, que marca diferencias de diseño, gestión y recaudación, tanto
entre países como entre gobiernos subnacionales dificulta llegar a conclusiones generales
acerca de los efectos económicos del tributo pero permite realizar una evaluación de las
virtudes y dificultades de cada modalidad con el fin de identificar las mejores prácticas en
cuanto a diseño tributario.

En la literatura de las finanzas públicas, una de las formas menos distorsivas del
impuesto inmobiliario es aquel definido sobre una base imponible constituida únicamente
sobre el valor de la tierra libre de mejoras. Esta modalidad de imposición conjuga
objetivos de eficiencia y equidad, mediante la promoción del uso eficiente de dicho factor
productivo y la captación de parte de su renta. Los efectos económicos, por tratarse
básicamente de gravamen sobre un factor fijo, se caracterizan por no generar distorsiones
ni desincentivos a la inversión, razón que implica que la carga tributaria recae
enteramente en el propietario de la tierra, con escasas posibilidades de traslación hacia
otros agentes económicos, independientemente de la responsabilidad sobre su
explotación. Jarach (1978) recuerda que si el impuesto grava la renta neta de la tierra
libre de mejoras es aplicable la teoría de Ricardo, o sea, la incidencia sobre el propietario
intramarginal. Análogamente, Piffano (2012) analiza los efectos de un impuesto a la tierra
libre de mejoras concluyendo que el gravamen captura una parte de la renta social
generada con el uso de la tierra y la renta privada neta de impuesto que habrá de apropiar
el propietario, quedando inalterada la renta social bruta obtenible antes y después del
impuesto y sin generar distorsiones en la demanda derivada de tierra.

Dejando por ahora de lado dificultades de implementación y algunos efectos no

deseados que puede presentar algunas modalidades de este tipo de tributación, las
variadas posibilidades de implementación le imprimen a estos impuestos una serie de
características y efectos económicos diferenciales que, en algunos casos, resultan
1
Manual de Estadísticas de Finanzas Públicas (GFSM, 2001) del Departamento de Estadísticas del Fondo
Monetario Internacional. En la clasificación de ingresos públicos define el código II3I (Recurrent taxes on
immovable property).

3
atractivos a los hacedores de política tributaria por constituir instrumentos fiscales para la
consecución de una gama objetivos de gran alcance, desde recaudatorios, distributivos y
de eficiencia en el uso de los recursos, hasta aquellos vinculados con la descentralización
y la correspondencia fiscal. A largo plazo, también se le atribuyen al Impuesto
Inmobiliario algunas bondades para resolver, al menos parcialmente, problemas de
desarrollo como la excesiva concentración de la tierra. La visibilidad del patrimonio
inmobiliario privado, su carácter de inmóvil y la necesidad de declaración del mismo ante
las autoridades públicas como forma de resguardo del derecho de propiedad, lo tornan un
tributo de fácil determinación y escasa posibilidad de evasión o elusión. Adicionalmente,
el acerbo inmobiliario ha sido concentrador de una gran proporción de la riqueza de los
individuos, que, aunque relativamente menor en los tiempos modernos debido la
existencia de nuevas posibilidades de atesoramiento de riqueza, ha brindado una amplia
base imponible para impactar tributariamente.
En particular, la característica de los inmuebles como manifestaciones de la
capacidad contributiva, aunque es una relación que puede presentar desajustes, lo torna
un tributo capaz de ser utilizado con fines de redistribución de la renta, impactando de
forma progresiva en las propiedades de mayor valor. En América Latina este tipo de
impuestos directos cobra relevancia a la hora de evaluar la necesidad de implementar
políticas tributarias que coadyuven al objetivo de reducir la desigualdad de rentas pero
que han sido relegados en pro de perseguir otros propósitos (recaudatorios, entre otros).

Las ventajas del gravamen, que han dado origen a la amplia difusión de la
tributación inmobiliaria, deben evaluarse paralelamente a otros factores que le imprimen
algunas dificultades para su aplicación y administración. La literatura menciona algunas
características que, básicamente, pueden tornar al impuesto inmobiliario en un tributo
indirecto y regresivo, al menos en algunos sectores poblacionales. Estos problemas han
conducido a posiciones contrapuestas en la literatura en cuanto a si se trata de un
impuesto directo o indirecto. Los teóricos que optan por clasificarlo como un impuesto
directo, sustentan esta posición en que se trata de una manifestación directa de la riqueza
del contribuyente; alternativamente, lo consideran indirecto quienes afirman que su
objetivo, diseño y operación parecen no estar concebidos con el fin de captar plusvalías
(CEPAL, Estudios sobre la Pobreza Urbana). Cetrángolo y Gómez Sabaini (2007) aún
cuando indican que la imposición sobre los patrimonios puede influir positivamente en la
estructura de distribución de rentas mediante un sistema de impuestos progresivos,
relativizan la clasificación de los mismos dentro del grupo de tributos directos. Los
autores indican que dicha definición resulta ser muy poco precisa y que ha caído en
desuso debido a la diferente traslación de la carga de estos tributos bajo cada
circunstancia particular. Una razón fundamental que influye en la consideración de su
regresividad es la disociación que puede existir entre el valor de los inmuebles y la renta
efectiva del contribuyente, sobre todo en aquellos contribuyentes con vivienda propia y
bajos niveles de renta. Adicionalmente, y dado que es un impuesto altamente sensible
para la población, sobretodo en América Latina, las actualizaciones de valores así como

4
la introducción de reformas en la estructura tributaria tendientes a hacerlo un tributo
progresivo sufren fuertes restricciones políticas para lograr su aprobación e
implementación. Cetrángolo y Gómez Sabaini (2007) puntualizan que el enfoque que
debe tener la acción tributaria a los fines redistributivos es materia de permanente
controversia. En este mismo sentido, Bird y Salk (2002) afirma que hay tantas respuestas
respecto a la incidencia y a los efectos redistributivos de los tributos patrimoniales como
visiones acerca del mismo. Por ejemplo, puntualiza que para quienes el tributo real sobre
las propiedades residenciales es considerado básicamente un impuesto a los servicios de
la vivienda (alquiler), el mismo es esencialmente regresivo, ya que la participación de
estos servicios en el total del gasto de consumo es superior en los estratos de población
de menor renta disponible. Sin embargo, cuando es visto fundamentalmente como un
impuesto sobre el capital se tiende a concluir que su efecto es progresivo dado que las
rentas de capital tienen una mayor participación en los ingresos de los grupos
poblacionales más ricos.

II. El impuesto inmobiliario en el mundo. Su importancia

cuantitativa

 En virtud de la fuerte adopción que ha tenido la tributación inmobiliaria

desde la antigüedad hasta nuestros días, es probable que en el balance de virtudes,
defectos y consecución de distintos objetivos de política tributaria hayan prevalecido los
aspectos positivos.

Según el Lincoln Institute of Land Policy (2010) la imposición sobre inmuebles es casi
tan antigua como la civilización misma y ya estaba presente en Egipto, Babilonia y
China, así como en otras culturas del mundo antiguo con el fin de financiar las arcas
públicas -construcción de palacios, templos y armamento. En la Edad Media el
régimen feudal justifica el impuesto sobre la tierra en la concepción de que el
propietario debe pagar a la sociedad un tributo por el uso de un recurso que antes era
común a todos. Esta forma de tributación del Medioevo subsiste en Europa durante las
siguientes monarquías y con la Revolución Francesa sufre un cambio radical, los
principios revolucionarios de igualdad y equidad conducen a establecer una
contribución territorial universal y proporcional a todas las tierras. Esta definición
tributaria se extiende a toda Europa y a las colonias de ultramar y constituye las bases
de las modalidades impositivas patrimoniales adoptadas en América Latina. En la
etapa colonial, nuestro país, así como el resto de las colonias españolas, se
caracteriza por una fiscalidad importada debido a que los impuestos fueron
establecidos por España siguiendo su propia fiscalidad.

5
  En nuestros días continúa siendo un tributo que juega un rol fiscal muy
importante en muchas naciones, tanto para las finanzas federales como locales. Casi
todos los países de Europa y América poseen diferentes modalidades de impuestos
inmobiliarios. En casi la totalidad de países latinoamericanos existen impuestos
recurrentes sobre bienes inmuebles, para el año 2007, la única excepción era El
Salvador2. En la OECD existen datos de impuesto recurrentes a la propiedad inmueble
para 32 países y, según datos del Lincoln Institute of Land Policy (2010), un total de 30
países alrededor del mundo gravan la tierra libre de mejoras.

 En términos de contribución a los ingresos fiscales los impuestos sobre la

propiedad inmueble constituyen una de las fuentes de ingresos más importantes de los
gobiernos locales. A modo de ejemplo, en USA alrededor del 72% de los ingresos
tributarios de los gobiernos locales provienen de la imposición a las propiedades, siendo
estas cifras de 100% en Australia y 56% en Nueva Zelanda. En España el impuesto
predial (IBI) representa el 58% de los ingresos por tributos municipales (Blanc, 2010).

 En América Latina, la importancia de los tributos patrimoniales es

relativamente más baja en países en los que la facultad tributaria recae en el gobierno
central respecto de aquellos en los que el impuesto inmobiliario es potestad del gobierno
subnacional. De Césare (2007) muestra que los países en los que el impuesto
inmobiliario es recaudado por el gobierno central su importancia, en términos de
participación en la recaudación tributaria y como porcentaje del PBI, es, en todos los
casos, inferior al promedio de la región.

 Los países en los cuales la recaudación es responsabilidad de los

gobiernos subnacionales presentan una mayor inserción de este tributo: Argentina, Brasil,
Colombia, Venezuela, Chile y Uruguay. En Chile la recaudación cae bajo órbita del
gobierno central pero los ingresos tributarios son transferidos a los municipios,
constituyendo casi el 35% de sus ingresos propios.

 En el mundo, según datos estadísticos de la OECD para 2011, las regiones

que presentan los mayores niveles de imposición inmobiliaria, con recaudaciones
superiores al 3% del PBI, son América del Norte (USA y Canadá) y el Reino Unido
(Gráfico 1). Bird y Slak (2002) señala que los impuestos patrimoniales son mucho más
importantes en las naciones más ricas en relación a los países en desarrollo.

2
Este país posee sólo impuesto a la transferencia de bienes raíces.

6
Gráfico 1.Impuestos recurrentes comparados. 2011/2013.-

Impuestos recurrentes sobre la propiedad inmueble

Datos cercanos 2011 y proyección 2013 (% del Producto)
3,3
3,02

1,8
1,5
1,1
0,9 1,0
0,60
0,35 0,45 0,3
0,32 0,31 0,3
0,20
Argentina

Europa oriental
Reino Unido
Europa Nórdicos
América Norte sin

Europa occidental
Resto de Pcias

América Central y

América Latina -

Asia
América del Sur

OECD - Total
Pcia de BA

Oceanía
México

México

Total
2011 2013


Aún cuando en América Latina la representación de la imposición
patrimonial en las finanzas nacionales y locales es menor que en Europa y el resto de
países desarrollados, naciones como Chile, Brasil y Argentina superan ampliamente las
cifras promedio de la región.

Gráfico 2. Evolución de los Impuestos recurrentes sobre la propiedad inmueble (%PBI).-

América Latina - Impuestos recurrentes sobre la propiedad inmueble

(En % sobre el Producto)
1,20

1,00

0,80

0,67
0,64 0,62
0,60 0,60
0,53
0,48
0,40 0,40
0,34 0,35

0,20

0,00
1995 1998 2001 2004 2007 2010 2011 2012 2013

Chile Amer.Lat - Total OECD - Total Inmobiliario

Argentina Pcia de Buenos Aires Resto de Pcias

7
  En América Latina el promedio de este tipo de imposición se ubica en el
0,3% del PBI, cifra que es duplicada en Chile y superada en Brasil con casi el 0,4% del
PBI. Aún cuando el nivel promedio de este indicador en OECD duplica al de los países
latinoamericanos, varios países europeos (España, Portugal, Italia, Suiza, entre otros)
poseen presiones tributarias inmobiliarias similares a las vigentes en América Latina.

 En Argentina, el impuesto inmobiliario es facultad tributaria de las

provincias, siendo Buenos Aires la que ha mostrado una performance incremental de
recaudación que la sitúa por encima del promedio nacional, y que, con las reformas
introducidas en los últimos años, prevé una proyección de la participación de este tributo
en 2013 del 0,6% de su producto bruto geográfico.

Gráfico 3.Impuestos recurrentes comparación internacional por países.2011/2013.-

Impuestos recurrentes sobre la propiedad inmueble
Datos cercanos 2011 y proyección 2013 (% del Producto)

3,3
3,1
3,0

2,5
2,3
2,1 2,2

1,7
1,4 1,4
1,3
1,1
0,9
0,8
0,60 0,6
0,6 0,6
0,5 0,5
0,4 0,35 0,32 0,4 0,4
0,31 0,3
0,2 0,2 0,2 0,2
0,1 0,1
Escandinavos (Promedio 2011)
Switzerland

Canada
Czech Republic

France

United Kingdom
Amer.Lat - Total (Promedio 2011)

Luxembourg

Hungary
Argentina

Australia (2010)
Colombia (2009)

Slovak Republic
Pcia de Buenos Aires (2011)

Mexico (2010)
Chile

Korea

Belgium

Denmark

Iceland

New Zealand
Brazil (2009)

Costa Rica (2009)

Germany

Japan
Austria

Spain

Israel

United States
OECD - Total (Promedio 2011)
Resto de Pcias (2011)

Italy

2011 2013

 Las diferencias en los niveles de recaudación como porcentaje del PBI que,
en promedio, pueden apreciarse en los países de América Latina respecto a países de la
OECD son explicadas por Darío González (2009) mediante dos factores principales, los
problemas fiscales y las limitaciones administrativas para implementar sistemas tributarios
ortodoxos3, ésta últimas basadas en incapacidad de control, erosión de bases tributarias,
elevada aplicación de exenciones y tratamientos preferenciales. Estas cuestiones son las

3
Sistema tributario ortodoxo está básicamente constituido por impuestos directos (a la renta y al patrimonio) e
impuestos indirectos (al consumo).

8
que marcan la diferencia con países como USA o Canadá con sistemas más maduros y
transparentes, con variada información disponible y de dominio público.

 Adicionalmente, algunos autores señalan, como una de las razones que da

sustento a la baja importancia en términos recaudatorios de este tributo en América
Latina, la presencia de un importante porcentaje de irregularidad en las formas de
tenencia de la tierra y a la informalidad y precariedad del desarrollo urbano, con alta
presencia de asentamientos y villas de emergencia. Estas deficiencias en la identificación
del patrimonio y de los derechos de propiedad sobre los inmuebles contribuyen
adicionalmente a los altos niveles de evasión.

 Las reformas en Latinoamérica han demostrado ser difíciles o imposibles

de implementar, aún existiendo la voluntad política necesaria, pero a la vez existen casos
en que los esfuerzos de reforma han tenido éxito (Colombia, Argentina). A pesar de la
dificultades que ha tenido América Latina para implementar sistemas tributarios con alta
representación de impuestos patrimoniales, la región ha visto la existencia de actitudes
tributarias conducentes a cambiar este paradigma, desde reformas en las
administraciones tributarias como en la necesidad de quebrar la perspectiva de los
contribuyentes respecto al tributo, es un tributo políticamente impopular, y de instalarlo
con un rol de mayor fuerza en el sistema tributario de los países (De Cesare (2002)).

III. Modalidades de implementación comparadas

Las técnicas y prácticas tributarias referidas a los impuestos inmobiliarios de

cada país son variadas y con rasgos distintivos que responden, por un lado, a las
diferencias en la cultura del país, su perfil económico, el tipo de actividades productivas
relevantes, su desarrollo rural y urbano, y, por otro, a la capacidad administrativa
gubernamental de gestión y control tributario, al grado de aplicación de tecnologías y
sistemas de información. Aún así, se presentan similitudes en aspectos más formales de
la estructura tributaria patrimonial como lo es la definición del hecho imponible, el o los
objetos gravados, la base imponible y los contribuyentes.

a. Potestad tributaria

 Aunque también es aplicado a nivel federal, históricamente los tributos

patrimoniales han estado asociados a los gobiernos locales. Por un lado, su
característica como base imponible inmóvil le otorga una ventaja particular debido a que
es posible eludir la carga a partir de relocalizaciones, aún cuando a largo plazo, las

9
diferenciaciones de presión tributaria entre regiones puedan influir en las decisiones de
localización de familias y empresas se estima que este efecto no es de magnitud
considerable. Otra razón por la que los impuestos patrimoniales son apropiados como
fuente de ingresos tributarios locales es la vinculación que puede existir entre los servicios
y bienes públicos financiados con esta fuente y los beneficios generados, que suelen
capitalizarse en el valor de las propiedades.

 En cuanto a la normativa y la gestión del tributo las facultades son

compartidas generalmente entre el gobierno federal y los gobiernos locales, en virtud de
que abarcan aspectos catastrales y jurídicos que son regulados en ambos niveles de
gobierno. La regulación mediante normativa central se justifica en la necesidad de
homogeneizar, entre otras cuestiones, los métodos de valuación (Colombia, Paraguay,
Australia, España, Japón). En países en los cuales los gobiernos subnacionales poseen
autonomía y discrecionalidad en la definición del tributo, como en USA, se presentan
fuertes diferencias en los efectos económicos en las diferentes regiones, principalmente
en la presión tributaria ejercida.

 Mayoritariamente la potestad tributaria recae en los gobiernos locales,

entendiendo por éstos las provincias o estados y las municipalidades o comunas. Es
práctica común en las finanzas internacionales que el gravamen inmobiliario sea
establecido por los gobiernos locales para financiar gastos públicos generales e incluso
en muchos casos para contribuir al fondeo de rutas, caminos, seguridad vial y otras
mejoras de infraestructura local, frecuentemente cuando es recaudados por las
municipalidades.

 En Latinoamérica, en países como Brasil, Colombia y Ecuador es un

impuesto exclusivamente municipal. En Colombia se ha demostrado que conectar el pago
del tributo a los servicios públicos locales prestados ha contribuido a una mejora en la
recaudación. Existen algunos casos, como Venezuela, en los que la potestad tributaria
sobre predios urbanos es Municipal y sobre los rurales es Nacional, y en México, sólo la
recaudación es municipal no así la potestad tributaria. En Chile el gobierno central es el
responsable por la administración de los sistemas catastrales, de tasación y de
recaudación, siendo el producido de tales rentas fiscales distribuido posteriormente a los
municipios y constituyéndose en una de las fuentes de ingreso más importantes. En
Argentina, el tributo inmobiliario es potestad tributaria provincial y existe concurrencia
normativa en aspectos catastrales a nivel federal. Particularmente en la provincia de
Buenos Aires parte de la recaudación del impuesto inmobiliario se encuentra
descentralizada a nivel municipal.

10
 b. Hecho imponible y contribuyentes

 En cuanto al hecho imponible, en la actualidad, los tributos inmobiliarios

recaen mayoritariamente sobre la tenencia o posesión de inmuebles privados,
independientemente del lugar donde se emplacen. La distinción de la carga tributaria por
lugar geográfico lesionaría el principio de equidad horizontal de las cargas públicas pero
muchas veces está justificado en la necesidad de promover ciertas zonas
económicamente deprimidas o en emergencia sobre todo en áreas rurales, para promover
explotaciones (forestales, por ejemplo) y con fines de protección ambiental.

 Debido a que el hecho generador de la obligación impositiva es la tenencia

o posesión del inmueble, los contribuyentes son los propietarios o poseedores a título de
dueño. En general, existen excepciones para los inmuebles de propiedad estatal, aún
cuando puedan estar concesionados a usuarios privados (parques, cementerios), y para
inmuebles en los que se desarrollan actividades sin fines de lucro o que ofrecen bienes o
servicios meritorios para la comunidad (instituciones de caridad, escuelas, hospitales). Se
establecen también exenciones a algunos contribuyentes en función a su condición
económica o edad (jubilados, pensionados), a establecimientos de culto religioso
(iglesias) y bienes de propiedad de otros países (embajadas).

c. Tratamiento diferencial inmuebles rurales y urbanos

 En el ámbito internacional, la imposición inmobiliaria también diferencia

gravámenes sobre las plantas rurales y las urbanas, en general, esta distinción se realiza
con el objetivo de gravar con alícuotas y tratamientos diferenciales a ambos sectores
inmobiliarios, prevaleciendo menor presión tributaria sobre la tierra y las mejoras rurales
respecto de las establecidas en terrenos y edificaciones urbanas.

 No es una práctica habitual pero en algunos países la tierra dedicada a la

producción agropecuaria o forestal está exenta.

La delimitación de planta urbana y rural generalmente se refiere a una zona geográfica que corresponde a un
ordenamiento territorial normado por las autoridades administrativas pero a la vez intervienen elementos
adicionales en esta definición que evalúan el destino de la tierra y sus usos. Los predios urbanos
corresponden a las ciudades y centros poblados con usos residenciales, comerciales y de industria y
servicios. Los inmuebles rurales son definidos también por el uso (explotaciones agropecuarias) y otras áreas
como bosques, parques y zonas de desarrollo turístico y recreacional. Un elemento adicional que en algunas
administraciones define la diferenciación de plantas es el tamaño del inmueble y la existencia de calles
circundantes. Algunos países (Argentina y Japón, por ejemplo) también aplican un tratamiento tributario
diferencial sobre zonas de transición entre lo urbano y lo rural, distinguiendo, por ejemplo, plantas subrurales,
suburbanas y zonas de urbanizaciones (barrios cerrados, countries, etc.), y, en algunos casos, con
gravámenes más altos con el objetivo de captar la mayor capacidad de pago de los propietarios (Colombia).

11
  La distinción entre rural y urbano es utilizada ampliamente, pueden
mencionarse en Latinoamérica los casos de Argentina, Chile, Uruguay, Brasil, Venezuela,
Colombia y Ecuador, al igual que la mayoría de los países de Europa, América del Norte y
Oceanía. Algunos países gravan la tierra según sus diferentes usos, por ejemplo, en
Australia y Colombia.

 Tanto en Canadá, USA y España el impuesto distingue las plantas

residenciales y rurales, con tasas diferenciales más bajas para las tierras agrícolas, hasta
25% inferiores en Canadá para el tratamiento rural respecto del urbano residencial. En
España la presión tributaria sobre áreas urbanas es de 0,4% y en rurales del 0,3% del
valor catastral. Similar tratamiento diferencial para las tierras agrícolas existe en
Alemania y Rusia. En Australia la tierra utilizada en producción agropecuaria está exenta
en casi todos los estados, al igual que en el Reino Unido, Guinea y Tunez. En Japón la
ventaja sobre áreas rurales radica en un diferencial de tasación, las tierras agrícolas son
valuadas al 55% del valor de mercado, excepto que se encuentren en áreas de
urbanización.

 En países de América del Sur, Argentina, Uruguay y Chile, diferencian

zonas urbanas, suburbanas y rurales, al igual que en Venezuela, Brasil y Ecuador.
Particularmente en Uruguay y en Chile las tierras forestales están exentas del tributo y en
Paraguay las tierras rurales menores a 5 hectáreas poseen una reducción del gravamen
del 50%. Similarmente Nicaragua establece exenciones sobre tierra agrícolas de menos
de 1 hectárea. Alternativamente, en Chile el valor de tasación rural se establece en el
25% del valor de mercado. En Colombia, las diferenciaciones de alícuotas impositivas
según los usos discriminan urbanizado, comercial, industrial y agrícola.

d. Base imponible

 Tanto en América Latina como en el resto del mundo la base imponible de

los tributos inmobiliarios se define generalmente sobre el valor de la propiedad inmueble.
El valor determinado en la mayoría de los casos es el “valor de mercado” o un porcentaje
de éste. Algunos casos puntuales utilizan alternativamente el valor de la renta o una
combinación de ambos, como es el caso de Australia, India, Tailandia y Guinea.

 Con el fin de amortiguar los efectos sobre las cargas tributarias que pueden
tener las variaciones coyunturales de los precios del mercado inmobiliario algunos países
determinan sus valuaciones fiscales a partir de prácticas de tasación masiva en las que se
llega a un valor catastral o venal. Este es el caso de la provincia de Buenos Aires y
Nicaragua. En el caso del valor fiscal de los edificios, y con el mismo fin, puede utilizarse
el costo de reposición (Buenos Aires, Chile).

12
  Otra opción a la hora de definir la base imponible es la “superficie” del
inmueble. Esta variable es utilizada principalmente en países de Europa Central y del Este
y en Africa. Puede mencionarse a Polonia, Rusia, Ucrania, Kenia y Tunez. Un caso en
América Latina es el de Chile que utiliza la superficie y la localización del inmueble.

 Los elementos del inmueble que son incorporados al “valor” varían

ampliamente, abarcando desde gravámenes exclusivos sobre la tierra, sobre los edificios
y construcciones, así como varias combinaciones de estos componentes. Aún así puede
concluirse que las prácticas más frecuentemente vistas definen la base imponible como
sumatoria de los valores de la tierra, las construcciones y otras instalaciones adheridas al
suelo. En pocos países se gravan ambos elementos pero en forma separada, este es el
caso de la provincia de Buenos Aires y Hungría.

 Gravar sólo la tierra como base imponible implica, tanto en las áreas
rurales como urbanas, incentivar el uso eficiente de estos recursos inmobiliarios y la
productividad. Siguiendo este argumento en algunos países se encuentran exentas las
mejoras, obras e instalaciones complementarias rurales con el fin de no desalentar la
inversión en infraestructura, capital físico y de trabajo en actividades agropecuarias, pero
no es una práctica generalizada. Un caso es el del impuesto inmobiliario rural de la
provincia de Buenos Aires que desgrava mejoras productivas, con el fin de brindar al
propietario el incentivo de desarrollar la tierra a su uso más eficiente. En Paraguay se
grava sólo la tierra en áreas rurales y se incorpora el tributo sobre los edificios sólo en
zonas urbanas. Similarmente, en Australia el impuesto inmobiliario estatal grava
únicamente la tierra y sólo en los tributos municipales existen casos que incluyen las
edificaciones. También se puede mencionar a Ucrania pero la base imponible está
determinada por la superficie del inmueble y no por el valor patrimonial.

 Algunos países asiáticos y africanos presentan una modalidad particular, la

desgravación o exención total de las propiedades o viviendas rurales. Este es el caso de
Indonesia, Sudáfrica y Tanzania.

 Aún con las ventajas mencionadas en cuanto a la desgravación de mejoras

la mayoría de los países gravan impositivamente tanto la tierra como las construcciones y
obras accesorias, ya sea aplicando un único esquema de alícuotas o tasas diferenciales.
Las modalidades de tributación que determinan gravámenes sobre edificios u otras
mejoras, sobre todo si se trata de construcciones destinadas a actividades agropecuarias,
industriales o comerciales generan distorsiones en los incentivos económicos y
desalientan la inversión en obras de infraestructura.

 Casi la totalidad de países de la OECD, América Latina, Asia y Africa sobre

los que se poseen datos y estudios aplican el tributo sobre la tierra y las mejoras. Se
pueden mencionar algunos casos particulares. En la mayoría de los estados australianos

13
el valor de la tierra utilizada en la producción primaria está exento, y en el ámbito
municipal se grava la tierra y las mejoras. El IBI español grava el valor tanto de la tierra
como de las mejoras. En países de América del Sur, podemos mencionar a Uruguay y
Chile, ambos gravan la tierra y las edificaciones, con la salvedad de que en Chile la base
imponible incluye el valor de la tierra y mejoras por encima de un monto fijo y en Uruguay
se incluyen las mejoras públicas. Otros casos son Argentina, Colombia, Nicaragua y
México.

 Adicionalmente, en algunos países se incluyen en la base imponible el

valor de los activos fijos. En Alemania el gravamen rural incluye como base imponible
todos los elementos que sirven para mantener el negocio agrícola o forestal – tierra,
construcciones, maquinaria y ganado. Japón incluye, además de las bases imponibles
usuales de tierra y edificios, el valor de los activos comerciales fijos, así como en Canadá
y Filipinas que incorporan el valor de las maquinarias. El Reino Unido incluye en el
gravamen las plantaciones y maquinarias.

 En el ámbito urbano, vale también la distinción de efectos entre los

gravámenes sobre terrenos urbanos sin edificación y las viviendas o construcciones
destinadas a actividades comerciales o industriales. El tributo aplicado sobre edificios
productivos o comerciales implica, a su vez, la posible traslación de la carga tributaria
debido a que la misma forma parte del costo de las mercaderías vendidas.
Alternativamente, la imposición sobre baldíos promueve el uso eficiente del espacio
urbano, aumentando los factores de ocupación del suelo y desalentando el mantenimiento
de tierras para especulación inmobiliaria.

 En el caso del inmobiliario urbano, gravar la tierra solamente (excluyendo

las edificaciones) conduce muchas veces a dificultades en la tasación de la propiedad
urbana baldía, donde los valores constitutivos del inmueble (tierra y mejora) no son
fácilmente separables de una manera objetiva, precisa y eficiente. Adicionalmente, en
áreas altamente urbanizadas no suele haber variedad de predios baldíos en oferta que
puedan servir comparativamente para elaborar valores fiscales de la tierra urbana. Tasar
la tierra por separado es menos problemático en áreas rurales, adicionalmente en éstas
zonas la tierra y las mejoras son frecuentemente tasadas por separado en el mercado
inmobiliario, y la tierra con frecuencia constituye el componente principal de valor.

 La experiencia internacional indica que los impuestos inmobiliarios urbanos

recaen sobre el valor total del inmueble incluyendo las edificaciones. En algunos casos
pueden darse sobrecargas tributarias adicionales cuando el inmueble es baldío.

14
 e. Estructura de alícuotas y progresividad

 Un elemento definitorio del impuesto inmobiliario es la aplicación de

alícuotas progresivas o proporcionales sobre una base imponible que representa el valor
inmobiliario. Es una práctica utilizada en los países la adopción del criterio de la
capacidad contributiva, que da fundamento en términos de equidad y de política financiera
a cobrar proporcionalmente más a las propiedades de mayor valor, promoviendo objetivos
de distribución de la renta.

 Tanto en bases imponibles referidas a valor como a superficie, una práctica

que se utiliza adicionalmente para captar capacidad tributaria es el establecimiento de
diferentes modalidades de gravámenes adicionales. Estos diferenciales tributarios se han
utilizado más tradicionalmente sobre propiedades que superan un valor determinado, o
como ocurre en Paraguay para inmuebles con una superficie superior 10.000 hectáreas
poseen un impuesto adicional que va del 0,5% al 1%. Los adicionales, sobre todo en el
ámbito de las plantas urbanas, suelen ser utilizados para gravar a inmuebles baldíos y/o
semibaldíos como forma de incentivar el uso eficiente del suelo urbano.

La aplicación de alícuotas progresivas presenta algunas desventajas que pueden lesionar el criterio de
equidad que se pretende resguardar. Por un lado, la distinción de base imponible sobre la propiedad y no
sobre el propietario, implica definir al impuesto como “real” en contraposición a un impuesto del tipo
“personal”. En este sentido un contribuyente propietario de dos inmuebles o más con igual base imponible
total a otro contribuyente con una propiedad única estaría sometido a una menor carga tributaria total, este
resultado lesiona el objetivo de equidad vertical por cuanto ambos propietarios poseen el mismo valor
patrimonial inmobiliario pero recae sobre ellos un tratamiento tributario desigual. Esta característica alienta la
subdivisión de propiedades con el objetivo de eludir el impuesto y conlleva a la administración tributaria a
realizar controles y ajustes para evitar este tipo de comportamientos. Aún cuando en la actualidad los
desarrollos catastrales permiten sortear estas conductas no deja de ser una desventaja desde el punto de
vista económico. Una de las formas utilizadas por algunos países para evitar este problema ha sido la
redefinición del impuesto gravando la riqueza inmobiliaria global de cada contribuyente y aplicando la
progresividad sobre este valor total.

 La opción de escalas progresivas es implementada tanto en algunos países

de la OECD como en América Latina. En Canadá se establece un rango de variación que
va del 1,4% al 4% sobre el valor de mercado de las distintas clases de propiedades. En
Australia las tasas varían de 0,7% a 3%, similar a USA entre 0,5% y 3% del precio. La
presión tributaria en Alemania es menor con un rango que va de 0,26% a 0,6% del valor
de mercado de las propiedades, y en Japón las tasas mínimas se aproximan al 1,4%
hasta un máximo de 2,1%.

 En América Latina puede mencionarse a Argentina con aplicación de tasas

progresivas que varían según las provincias. En Buenos Aires las alícuotas progresivas
distinguen propiedades urbanas edificadas, baldías, tierra rural y edificios rurales con
alícuotas máximas de 1,5%, 2,5%, 2,2% y 2,3% respectivamente. En Colombia el rango

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oscila entre el 0,1% y el 1,6% a elección de las municipalidades y en Uruguay de 0,84% a
1,63% para zonas urbanas y una tasa de 1,25% en áreas rurales.

 Las tasas proporcionales son implementadas en forma frecuente. En

Paraguay se establece una tasa única anual del 1% del valor fiscal y en Chile se fija el 1%
para la tierra agrícola y 1,2% para inmuebles residenciales. También en España se aplica
una tasa ordinaria del 0,4% en áreas urbanas y de 0,3% en rurales.

 Otro elemento a tener en cuenta en la aplicación de alícuotas progresivas

es la relación entre patrimonio inmobiliario y capacidad contributiva efectiva, medida en
términos de ingresos o renta del contribuyente, la cual no siempre es positiva. Existen
circunstancias en las que contribuyentes de baja capacidad contributiva poseen
propiedades de alto valor, las cuales pueden incluso tener restricciones o inhabilitaciones
para su venta o transferencia (sucesiones, litigios, juicios, etc.), así como un mismo valor
inmobiliario puede estar asociado a magnitudes de deuda hipotecaria diferentes.

 Cuando la base imponible del tributo es definida sobre la superficie de los

inmuebles, como es el caso de Uruguay, o sobre medidas lineales de frente, y no sobre el
valor patrimonial, carece de sentido la aplicación de alícuotas progresivas. Un patrón
generalizado en la conformación de los valores unitarios (por m2, por hectárea) es que su
nivel disminuye a medida que aumenta el tamaño del inmueble y por tanto la dispersión
del valor por hectárea en los inmuebles de diferente tamaño no asegura progresividad.

 Se encuentran algunos casos en que las diferenciaciones de gravamen

basadas en el tamaño del inmueble son utilizadas para establecer exenciones sobre
pequeños propietarios. En Paraguay se establece una reducción impositiva del 50% para
las tierras rurales menores a 5 hectáreas y en Chile las propiedades menores a 2 has.
sólo pagan una suma única mínima anual. El impacto tributario cuando recae
diferencialmente en los inmuebles en función de su tamaño puede tener efectos,
deseados o no deseados, en la conformación del tamaño de las propiedades, motivando
conductas de subdivisión de propiedades.

IV. Un elemento fundamental en la incidencia impositiva y la

equidad: las valuaciones fiscales

 Un factor adicional que amortigua e incluso puede llegar a revertir el

impacto distributivo de las alícuotas progresivas es el sesgo y retraso que suelen tener las
valuaciones fiscales respecto de los valores existentes en el mercado de los inmuebles.

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  A diferencia de la mayoría de los países de la OECD, en América Latina el
valor fiscal representa generalmente una parte del valor de mercado del inmueble. En
Argentina, según la provincia, el valor fiscal puede estar fijado entre el 40% y el 60% del
precio real, así como en Colombia y Chile alrededor del 70%. Dos casos extremos son
Paraguay, en donde los valores fiscales son menores al 10% del valor de mercado y
Uruguay, con valores catastrales al nivel del precio real de mercado. En países como
Canadá, Japón, Alemania, USA y Australia la tasación fiscal está constituida por el valor
de mercado corriente o un promedio de los últimos períodos. En España, el IBI se basa
en un cálculo administrativo con ajustes periódicos al valor de mercado.

 En la aproximación del valor fiscal al mercado inmobiliario juega un rol de

relevancia el método de valuación utilizado catastralmente. En la Provincia de Buenos
Aires, así como en algunos estados de Brasil (Porto Alegre) se utiliza el método del costo
de reposición para valuar las construcciones, con metodologías simplificadas a los fines
de lograr una ágil valuación masiva de las propiedades, pero que inducen a una
uniformidad de valores que puede tornar regresiva la imposición. Esto se debe al escaso
poder de “discriminación” valuatoria de este tipo de métodos, que achatan los precios
unitarios y conducen a que la mayoría de los inmuebles sujetos a imposición sean
valuados cercanos a un promedio. Para lograr discriminar en valores se precisan
sistemas de información más complejos, que a su vez asignen valor a partir de las
diferentes amenidades de cada propiedad y de la clasificación concreta del tipo de
inmueble, su uso y destino.

 Asimismo, la desactualización de la base imponible del impuesto respecto a

la evolución de los precios de mercado imposibilita que los incrementos de la riqueza
inmobiliaria sean reflejados en las cargas tributarias, haciendo imposible la captación de
las plusvalías en el monto a pagar. Sólo los países que cuentan con Catastros altamente
desarrollados, con sistemas de tasación fiscal completos y homogéneos en el tratamiento
de los diferentes inmuebles, y con acceso a tecnologías modernas de información han
logrado captar este efecto y redundar en un impuesto directo con efectos de equidad
horizontal y vertical en la distribución de las cargas.

 En el logro de bases imponibles actualizadas interviene fundamentalmente

la frecuencia con la que se realizan los revalúos inmobiliarios. En general, la frecuencia
de las actualizaciones valuatorias es mayor en países de la OECD respecto a países
latinoamericanos y países en desarrollo en general. En Japón se realizan revaluaciones
cada 3 años y anualmente para los activos fijos. En Canadá se promedia el valor de
mercado actual y el referidos al período fiscal anterior, en Australia varía entre 1 a 7 años
dependiendo del estado, y en España se reajustan los valores catastrales cada 8 años
con métodos de amortiguación o escalonamiento de los impactos de las cargas

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tributarias. Los países asiáticos realizan revalúos con alta frecuencia. En el caso de
China e India es anual y cada 3 o 4 años en Indonesia, Filipinas y Tailandia.

 Para América Latina y algunos países africanos los revalúos son menos
frecuentes y con altas restricciones para lograr su aplicación según lo establecido
legalmente. En la provincia de Buenos Aires, la normativa establece una frecuencia de 10
años la cual no ha podido ser cumplimentada por varias décadas hasta 2012. En
Colombia se establece un período de 7 años entre cada valuación y en Chile entre 3 y 5
años. Es práctica frecuentemente utilizada en América Latina, la aplicación de
coeficientes o índices anuales de actualización, como forma de revertir la escasa
aplicación de revalúos así como por los mayores índices de inflación. Colombia ajusta
anualmente sus valuaciones mediante un índice establecido a nivel federal, Chile lo hace
cada 6 meses y Paraguay aplica índices según el costo de vida.

 En la comparación de los niveles de tasas impositivas vigentes en los

países pudo apreciarse que las alícuotas promedio aplicadas son mayores en las
naciones desarrolladas respecto a los países de América Latina. Esta conclusión puede
ser aún más pronunciada si se tiene en cuenta que la existencia de bases imponibles más
bajas en relación al valor mercado es más frecuente en países latinoamericanos y otros
países en desarrollo y conducen, por tanto, a indicadores de presión tributaria efectiva
(Monto pagado/Valor de Mercado) aún menores. Esta conclusión está en línea con
algunos estudios (Bird y Salk (2002)) que señalan por ejemplo tasas efectivas entre 1,2%
y 2,3% en países como USA, y de menos de 0,4% en Colombia, Filipinas e Indonesia.

 Como prácticas a recomendar: agilizar las formas de revalúo, realizar una

correcta valuación de los inmuebles y mantenerla actualizada, flexibilizar procedimientos y
automatizarlos. Este tipo de reformas fueron introducidas en Chile a partir de 2005 y en
Argentina en la provincia de Buenos Aires en 2012.

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Bibliografía
Richard M. Bird and Enid Slack - Land and Property Taxation: A Review (2002).

Richard Arnott y Petia Petrova - The property tax as a tax on value: Deadweightloss (2002).

Claudia M. De Cesare – Hacia un sistema de tributación inmobiliaria de mayor eficacia en América

Latina (2002).

Claudia M. De Cesare - Perspectivas urbanas: Temas críticos en políticas de suelo de América

Latina (2003).

Jaime Parra Perez – Jornadas de tributación agrícola – Congreso de valuación y Catastro (2006).

Banco Mundial – Paraguay - Impuesto Inmobiliario: Herramienta Clave para la Descentralización

Fiscal y el Mejor Uso de la Tierra (2007).

Oscar Cetrángolo y Juan C. Gomez Sabaini – La tributación directa en América Latina y los
desafíos a la imposición sobre la renta (2007).

Claudia M. De Cesare y José F. Lazo Marín- Impuestos a los Patrimonios en América Latina
(2008).

Darío Gonzalez – La política tributaria heterodoxa en los países de América Latina (2009).

Pedro Blanc Portas – El impuesto predial en España: El IBI (2010).

Lincoln Institute of Land Policy – Assessing the theory and practice of land value taxation (2010).

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