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EL DERECHO TRIBUTRIO Y EL DERECHO CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO

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LAS FUENTES DE FINANCIAMIENTO DEL ESTADO

Entre las fuentes de financiamiento del Estado se pueden mencionar los empréstitos, las
donaciones y los tributos.

A. EMPRÉSTITO:
El empréstito es un préstamo tomado por el Estado, los entes públicos, o las sociedades
mercantiles, que se hace constar en títulos valores; son, en esencia, ingreso de dinero
inmediato, que se devuelve con recursos del futuro. En la época del Liberalismo –
Corresponde al periodo que puede extenderse hasta la Primera Guerra Mundial,
dominado por la influencia de la escuela liberal inglesa, que cree en la superioridad de la
iniciativa privada y reduce la acción del Estado del cumplimiento de las funciones más
esenciales (defensa nacional, educación, justicia)-, en esta concepción el “empréstito” es
un recurso extraordinario, limitado a urgencias excepcionales; sin embargo, el actual
“intervencionismo estatal” y las circunstancias económico-sociales han repercutido sobre
las finanzas públicas en donde el empréstito ya no es un recurso “extraordinario”; puede
ser empleado normalmente y utilizado en sus efectos sobre el mercado de capitales.

Antiguamente el empréstito era un recurso extraordinario, que se utilizaba para ir a la

guerra, por inundaciones, por catástrofes, etc., pero hoy en día, los empréstitos son
considerados ingresos estatales, que se estudian con el resto de recursos del Estado.

El crédito público es la fe o la confianza de que goza un Estado para poder recurrir al

ahorro de los particulares, es decir, es la aptitud política, económica, jurídica y moral de
un Estado para obtener dinero o bienes en préstamo, también es la capacidad que tiene
el Estado de endeudarse con el objeto de captar medios de financiamiento para realizar

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inversiones reproductivas, para atender casos de evidente necesidad nacional, para

reestructurar su organización o para refinanciar sus pasivos incluyendo los intereses
respectivos; por lo que es el “empréstito” la operación crediticia concreta mediante la
cual el Estado obtiene dicho préstamo y la deuda pública es la obligación contraída por el
Estado en relación con los prestamistas como consecuencia del empréstito.

EFECTOS ECONÓMICOS DE LA DEUDA PÚBLICA POR EMPRÉSTITOS:

EFECTOS DE LA EMISIÓN:
1. Efectos sobre el nivel de precios: La tendencia general es que los valores privados bajen
de precios como consecuencia de un aumento de oferta de éstas, en el caso de que los
tenedores de tales valores resuelvan venderlos para adquirir los títulos del gobierno.
2. Efectos sobre la actividad económica privada: Generalmente y como tendencia, se puede
sostener que en el momento de la emisión la actividad privada se puede ver afectada en
forma desfavorable, dada la circunstancia de que se atrae capital hacia El Estado y se
priva de este a las empresas particulares, en la cuales se pudo haber invertido de no
haber aparecido el empréstito.
3. Efectos sobre el ahorro privado: Generalmente, la colocación de bonos no ejerce
influencia alguna sobre el monto global del ahorro privado.
4. Efectos sobre la formación de capitales: Si no existe crédito bancario disponible, la
emisión del empréstito tiene como consecuencia aumentar el costo de financiamiento de
capital. En caso contrario, el capital se reducirá de manera significativa.
5. Efectos sobre la distribución de la riqueza y el ingreso individual: La colocación de bonos
y su adquisición por los prestadores (inversión), no disminuye su riqueza individual.

EFECTOS DEL GASTO PÚBLICO:

1. Sobre el nivel de precios: Cuando el gobierno gasta las sumas proporcionadas mediante
el empréstito, existe una tendencia al alza de los precios en la medida en que El Estado se
lance a competir con la demanda privada.

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2. Sobre la actividad económica privada: Cuando se produce el aumento del gasto público,
existe una tendencia favorable al negocio privado, por el incremento al consumo y la
inversión.
3. Sobre el ahorro privado: Los gastos estatales ocasionan un movimiento ascendente del
ingreso nacional lo que provoca que se eleven los ahorros y el consumo.
4. Sobre la formación de capitales: El principio económico de aceleración indica que el
aumento de la tasa de consumo, después de que se ha alcanzado cierto nivel de empleo
de los recursos, puede tender a provocar un aumento relativamente grande de la
producción de bienes de inversión (formación de capitales).

B. DONACIONES:
La “donación” es la transmisión del dominio y propiedad de una cosa realizada por una
persona a otra que la acepta, por pura liberalidad. Dicha donación se puede dar entre vivos o
por causa de muerte.

En el ámbito estatal las “donaciones”, son ingresos sin contraprestación, recibidos de otros
gobiernos o de instituciones públicas o privadas de carácter nacional o internacional. Estas
donaciones están incluídas dentro de los recursos gratuitos del Estado, ya que consisten en
la entrega no onerosa de bienes por parte de terceros –pueden provenir de terceros países-
al Estado, por lo que son de escasa importacia cuantitativa.

C. TRIBUTOS:
Para el autor Héctor B. Villegas, tributos “son las prestaciones en dinero que el Estado exige
en ejercicio de su poder de imperio en virtud de una ley y para cubrir los gastos que le
demanda el cumplimiento de sus fines". 1

1
Héctor B. Villegas, Ob.Cit., pág. 67

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En términos generales, los “tributos” son las sumas de dinero que la Constitución Política
autoriza al Estado para cobrar a los particulares para cubrir los gastos que demanda el
cumplimiento de sus fines. La importancia de la noción jurídica del “tributo” radica en que a
partir de ella se pueden establecer las características comunes de cada una de sus especies.

Entre los elementos de los tributos se pueden mencionar los siguientes:

Prestaciones en dinero: es una característica de nuestra economía monetaria, que las
prestaciones sean en dinero, aunque no es forzoso que así suceda. Si bien lo normal es que la
prestación sea dineraria, no altera la estructura jurídica básica del tributo que esta se realice
en especie. Es suficiente que la prestación sea pecuniariamente valuable para que constituya
un tributo, siempre que concurran los demás elementos caracterizantes y siempre que la
legislación vigente no disponga lo contrario.

Exigidas en ejercicio de poder de imperio: elemento esencial del tributo es la coacción, o sea,
la facultad de compeler al pago de la prestación requerida y que el Estado ejerce en virtud de
su poder de imperio (potestad tributaria). La coacción se manifiesta especialmente cuando
se prescinde de la voluntad del obligado en cuanto a la creación del tributo que le será
exigible. La "bilateralidad" de los negocios jurídicos es sustituida por la "unilateralidad" en
cuanto a la génesis de la obligación, es decir, se trata de una prestación unilateral del sujeto
pasivo del tributo hacia el Estado.

En virtud de una ley: no hay tributo sin ley previa que establezca, lo cual significa un límite
formal a la coacción. El hecho de estar contenido el tributo en ley significa someterlo al
principio de legalidad enunciado en el aforismo latino "nullum tributum sine lege". A su vez,
como todas las leyes que establecen obligaciones, la norma tributaria es una regla hipotética
cuyo mandato se concreta cuando ocurre la circunstancia fáctica condicionante prevista en
ella como presupuesto de la obligación.

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Para cubrir los gastos que demanda el cumplimiento de sus fines: el objetivo del tributo es
fiscal, es decir, que su cobro tiene su razón en la necesidad de obtener ingresos para cubrir
los gastos que le demanda la satisfacción de las necesidades públicas. Pero este objetivo
puede no ser el único. El tributo puede perseguir también fines extrafiscales, o sea ajenos a
la obtención de ingresos. Así vemos los casos de tributos aduaneros protectores, de
impuestos con fines de desaliento o incentivo a determinadas actividades privadas. Sin
embargo, este objetivo extrafiscal adicional no constituye la esencia jurídica de la institución
del tributo, sino la utilización para objetivos económico-sociales de una herramienta de
intervencionismo.

La conceptualización legal de tributos se encuentra contenida en el artículo 9 del Código

Tributario, de la siguiente manera: “Tributos son las prestaciones comúnmente en dinero
que el Estado exige en ejercicio de su poder tributario, con el objeto de obtener recursos
para el cumplimiento de sus fines”.

La doctrina general se adhiere a la división tripartita y considera que hay al menos tres
especies de tributos a saber, en el caso de Guatemala los “tributos” se dividen en: arbitrios,
contribuciones e impuestos, de conformidad con el artículo 10 del Código Tributario.

EL DERECHO TRIBUTARIO
A) DEFINICIÓN DE DERECHO TRIBUTARIO:

Para el autor Héctor B. Villegas, Derecho Tributario es: “el conjunto de normas jurídicas que
se refieren a los tributos, regulándolos en sus distintos aspectos”.2 Por su parte para el autor
Dino Jarach, Derecho Tributario es: “conjunto de normas y principios del Derecho que atañe a
los tributos y, especialmente, a los impuestos”.3

2
Héctor B. Villegas, Ob. Cit., pág. 133
3
Dino Jarach, Ob. Cit., pág. 313

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Entonces, Derecho Tributario es el conjunto de normas, principios y doctrinas jurídicas que

regulan la actividad del Estado, que en ejercicio de su poder de imperio sobre los
particulares, establece, administra y recauda los tributos que el mismo necesita pare el
cumplimiento de sus fines.

Históricamente, la construcción dogmática del Derecho Tributario se inició con el análisis de

la relación jurídico-tributaria, posteriormente se incorpora la función tributaria y el
procedimiento, de modo que, en la actualidad, comprende tanto normas que definen lo que
es el tributo, es decir, las de carácter material o sustantivo como las reglas que indican cómo
debe aplicarse.
Por lo anterior, se pueden mencionar como ramas del Derecho Tributario: material y formal,
entendiéndose estás de la siguiente manera:

1) DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL:

Para la autora Gladys Elizabeth Monterroso Velásquez, el Derecho Tributario Material

“Contiene las normas sustanciales relativas en general a la obligación tributaria, como nace y
se extingue la misma, examina por lo tanto sus diversos elementos como sujetos, objeto,
fuente, causa, hecho generador y elemento temporal”.4

El denominado Derecho Tributario Material, es un derecho de obligaciones por cuanto su

objeto de conocimiento son las cuestiones relativas al nacimiento, contenido, sujetos y
extinción de la relación jurídica que se establece entre la Administración financiera y el
contribuyente. En consecuencia, sus normas tienen de carácter sustantivo y efectos finales,
en la medida en que persiguen la privación de un bien de la esfera patrimonial de los
particulares para destinarlo a la financiación de los gastos generales de la comunidad.

2) DERECHO TRIBUTARIO FORMAL:

4
Gladys Elizabeth Monterroso Velásquez, Fundamentos Tributarios, pág. 9

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Para la autora Gladys Elizabeth Monterroso Velásquez el Derecho Tributario Formal

“contiene, lo concerniente a la aplicación de la norma al caso concreto, en sus diversos
aspectos, especialmente la determinación del tributo, su objeto es establecer la suma de
dinero que debe pagar cada persona, y como llega esta cantidad a la caja fiscal, sea por
medio de un banco, la Municipalidad o la misma Superintendencia de Administración
Tributaria”.5 El Derecho tributario formal tiene carácter instrumental, pues se ocupa del
procedimiento a seguir para hacer efectivas las normas de carácter sustantivo, definiendo las
obligaciones características de la gestión de los tributos.

Para la autora Catalina García Vizcaíno “El derecho tributario formal o administrativo
complementa al derecho tributario material o sustantivo”,6 y está constituido por las reglas
jurídicas pertinentes para determinar si corresponde que el fisco perciba el tributo y la forma
en que el crédito se trasformará en un importe tributario líquido. Además, agrega que
contiene las normas que otorgan al Estado los poderes de verificación y fiscalización.
Asimismo, se refiere al derecho tributario formal o administrativo como “el derecho de las
determinaciones tributarias”, concibiendo a la determinación como la que tiende a
individualizar el mandato genérico establecido por la ley, y cuya finalidad es declarativa y
formal.

El autor Dino Jarach realiza la siguiente distinción: “el derecho tributario material contiene el
conjunto de normas que disciplinan el tributo y las relaciones jurídicas accesorias, en tanto
que el derecho tributario formal es el conjunto de normas que disciplinan la actividad
administrativa y las relaciones que se vinculan con el tributo”. Para este autor, el derecho
tributario administrativo constituye una rama separada del derecho tributario sustantivo
desde el punto de vista conceptual, pero no desde el punto de vista teleológico. Además, el
citado autor agrega, que el estudio del derecho tributario administrativo comprende el
examen de las facultades y atribuciones de la administración y el de los deberes de los

5
Ibid, pág. 10
6
Catalina García Vizcaíno, Derecho Tributario; tomo II, pág. 1

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administrados, siendo su materia fundamental, el procedimiento de la determinación de las

obligaciones tributarias, cualquiera fuere la naturaleza jurídica de ese procedimiento y del
acto de determinación que constituye su desembocadura.

Ahora bien, para los autores José María Martín y Guillermo F. Rodriguez Usé, el derecho
tributario administrativo carece de autonomía científica, porque ontológicamente pertenece
al derecho administrativo, siendo tributario solo en cuanto a su finalidad. Además, agregan
que el derecho tributario administrativo, como el derecho tributario sustantivo, tiene una
relación de finalidad, que es el nacimiento del crédito tributario y su correspondiente
percepción por el Estado o ente encargado; sin embargo, tienen diferencias que los
distinguen, siendo éstas: a) las fuentes normativas; b) el contenido; c) los sujetos pasivos; y,
d) el objeto de cada una de ellas. Por lo que concluyen en definir al derecho tributario
administrativo como: “la subdivisión del derecho tributario que sistematiza las normas
legales y reglamentarias que establecen los deberes de todos los administrados, y las
correlativas facultades de los organismos administrativos a los cuales se ha encomendado la
actividad recaudadora”.7

Para el autor Héctor B. Villegas, el derecho tributario formal “es el complemento

indispensable del derecho tributario material por cuanto contiene las normas que la
administración fiscal utiliza para comprobar si corresponde que determinada persona pague
determinado tributo, y, en su caso, cuál será el importe que por tal concepto le corresponderá
percibir”. Por lo que, para el citado autor, el derecho tributario material se ocupa de la vital
cuestión de decidir cómo se origina la pretensión fiscal de cobrar un importe tributario a una
persona, y que el derecho tributario formal suministra las reglas de cómo debe procederse
para que el tributo legislativamente creado se transforme en tributo fiscalmente percibido.

7
José María Martín, Guillermo F. Rodríguez Usé, Derecho Tributario General, pág. 209

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La autora García Vizcaíno indica que la obligación de pagar el impuesto constituye un deber
material, en tanto que la obligación de suministrar información al Estado para que fiscalice,
determine y recaude los gravámenes configura un deber formal; por lo que concluye, en que
los deberes formales son los medios para lograr el fin último al cual tiene la institución del
tributo, que es la prestación jurídica patrimonial al sujeto activo de la relación. Además,
agrega que el poder del fisco para exigir un comportamiento del particular consiste en un
deber formal de este para con aquél, de modo que las leyes, al mencionar los poderes
fiscales, necesariamente definen los deberes formales. Finalmente, indica que los deberes
formales son generalmente obligaciones de hacer (presentar declaraciones, presentar
comprobantes, etcétera) y, en ciertos casos, de no hacer (permitir inspecciones);
denominando como poderes de fiscalización a los tienden a controlar la corrección con que
los obligados cumplieron sus deberes formales respecto de la determinación, y como
poderes de verificación a los poderes de tipo investigativo-policial, tendientes a verificar si
los particulares cumplen con las obligaciones materiales.

B) FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO:

Fuentes del Derecho son todo tipo de normas, escritas o no, que determina la
vinculatoriedad del comportamiento de los ciudadanos y de los poderes de un Estado o
comunidad, estableciendo reglas para la organización social y particular y las prescripciones
para la resolución de conflictos.

El conjunto de las fuentes del Derecho es muy heterogéneo. Sobresale la disposición

jerárquica de este sistema, donde la costumbre regirá en defecto de ley aplicable y los
principios generales del Derecho se aplicarán en defecto de ley o costumbre, sin perjuicio de
su carácter informador del ordenamiento jurídico.

La jerarquía de las fuentes hace que en la llamada pirámide normativa, la cúspide de nuestro
Derecho se encuentre ocupada por la constitución, como norma de normas. Bajo ella, rigen

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las normas que cuentan con carácter de ley formal, mientras que en la base de dicha
pirámide hallamos los reglamentos.

Por ley se entiende la norma escrita de carácter general emanada de un Parlamento; la

costumbre es la reiteración de conductas aceptadas por la sociedad por gozar de
obligatoriedad jurídica; y los principios generales del Derecho son las reglas comunes,
muchas veces no escritas, que una comunidad entiende que rigen toda la realidad jurídica y
que informan y dan valor a todo el ordenamiento (como la aplicación retroactiva de las
normas sancionadoras, la defensa de los derechos humanos, la interdicción de la
arbitrariedad de los poderes públicos o la presunción de inocencia). En nuestro sistema
jurídico, no es fuente directa del Derecho la jurisprudencia o doctrina emanada de la
reiteración de decisiones judiciales en un mismo sentido.

Por otra parte, las distintas ramas del Derecho cuentan con un sistema propio de fuentes.
Destaca el caso del Derecho penal, donde no existe la costumbre y sólo se aplica la
constitución y la norma penal con rango de ley orgánica, con el fin de establecer las
necesarias garantías de protección de los ciudadanos. En Derecho administrativo, la
costumbre juega un reducidísimo papel, limitado a la organización de la sociedad y bienes de
comunidades rurales (uso por los vecinos de tierras y montes comunales), a la vez que prima
la ley ordinaria, desarrollada por innumerables reglamentos.

Además, las fuentes del Derecho pueden emanar de la distinta organización territorial. Cada
uno de ellos cuenta con su propio sistema de fuentes y juega con el resto de los
ordenamientos de un modo diferente.

Para el caso específico de Guatemala, se tienen las siguientes fuentes para el Derecho
Tributario:
1) Internas:

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Constitución Política de la República de Guatemala;

Código Tributario;
Código Aduanero Uniforme Centroamericano;
Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano;
Leyes tributarias específicas y sus reglamentos; y,
Ley del Organismo Judicial.

2) Externas:

La Organización Mundial de Comercio;

Acuerdo General de Valoración del GATT de 1994;
Código Antidumping de la OMC;
TLC DR-CAFTA;
TLC Triángulo Norte-México;
Tratado de Integración Económica Centroamericana;
Reglamento Centroamericano sobre el origen de las mercancías;
Reglamento Centroamericano sobre valoración de mercancías;
Otros Acuerdos del consejo de ministros de integración económica;

DERECHO CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO

PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES TRIBUTARIOS
Las funciones de los principios constitucionales son diversas. En una primera etapa, justifican
las decisiones políticas fundamentales. En una segunda etapa son responsables por la
compatibilización de las normas a primera vista contradictorias, otorgándoles unidad y
coherencia, al mismo tiempo que las integra a la armonía del sistema. En una última etapa,
condicionan la actuación del poder público, protegiendo al ciudadano contra el arbitrio
estatal. Esta última función es, sin duda, la más importante de las funciones operativas de los
principios constitucionales.

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Siendo la relación de tributación una relación jurídica y no meramente de poder, hay

principios que la regulan, y cuya eficacia es el resultado de la supremacía de la Constitución y
del efecto vinculante del conjunto de normas que en ella existe. La existencia de los
principios constitucionales tributarios establece los límites al poder tributario del Estado, al
mismo tiempo, protege al contribuyente de los abusos estatales. Tiene por objeto también el
establecimiento justo y equitativo de la carga tributaria y del gasto público.

En virtud de su carácter universal, algunos de esos principios pueden ser considerados

comunes a todos los sistemas jurídicos o, por lo menos, a los más importantes. En la
legislación constitucional guatemalteca se establecen, en forma específica, en materia
tributaria los principios siguientes: legalidad, capacidad de pago, equidad y justicia, no
confiscación y no doble o múltiple tributación (Capítulo IV, Régimen Financiero). Sin
embargo, existen otros principios aplicables a la tributación que están regulados en la
Constitución Política de la República como garantías de los ciudadanos, como son los
principios de generalidad e igualdad establecidos en el artículo 4º., y el de seguridad jurídica.

A) PRINCIPIO DE LEGALIDAD:
Para las autoras Carmen Díaz Dubón y Lizett Nájera Flores el principio de Legalidad es: “una
garantía constitucional del Derecho Tributario en cuya virtud se requiere que todo tributo sea
sancionado por una ley; entendida esta como la disposición que emana del órgano
constitucional que tiene la potestad legislativa conforme a lo establecido en la constitución
para la sanción de las leyes y que contiene norma jurídica”.8

Es el principio básico del Estado de Derecho. En su formulación más genérica, plasma

jurídicamente el principio político del imperio o primacía de la Ley, expresión de la voluntad
general a través del órgano titular de la soberanía: el Congreso de la República. Se origina,
entonces, del principio de representatividad, pues la norma creadora del tributo es el

8
Carmen Díaz Dubón, Lizett Nájera Flores, Derecho Financiero II, pág.18

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resultado de la voluntad de la colectividad, a través de sus representantes en el Congreso.

Dicho principio está expresado en el artículo 239 de la Constitución Política de la República.

En materia tributaria, este principio presenta dos aristas: a) Reserva de ley; y, b) Preferencia
de ley. El primero se refiere a que la única fuente creadora de los tributos es la ley, y el de
preferencia de ley consiste en que la ley es superior a cualquier reglamento circular o
cualquier otra clase de disposición, por lo tanto, las normas contenidas en estos no pueden
contrariar u oponerse a las disposiciones de la ley.

B) PRINCIPIO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA:

Para el autor Héctor B. Villegas el principio de Capacidad Contributiva es: “el límite material
en cuanto al contenido de la norma tributaria, garantizando su “justicia y razonabilidad”.9

Establecido en el artículo 243 de la Constitución Política de la República, sin embargo, no se

encuentra desarrollado. De acuerdo con la doctrina, supone en el sujeto pasivo la titularidad
de un patrimonio o de una renta, aptos en cantidad y calidad para hacer frente al pago del
impuesto, una vez cubiertos los gastos vitales e ineludibles. Se concluye, según este
principio, que solo se puede gravar a los sujetos que tienen un patrimonio o ingreso capaz de
soportar el impuesto. Se refiere al límite material o de contenido que debe tener el poder
tributario. Es un sinónimo del principio de capacidad económica, siendo afín con el principio
de justa repartición de la carga tributaria, pues expresa el entendimiento de que quien tiene
más, pague más impuesto que aquellos que tienen poco. En otras palabras, quien goza de
mayor riqueza debe, proporcionalmente, pagar más impuestos que aquellos que no tienen.

Presenta dos problemas fundamentales: a) la juridicidad de su concepto; y b) el contenido

del mismo. Algunos tratadistas niegan al concepto de capacidad contributiva su juridicidad,
ya que se ha considerado que es un concepto económico y no jurídico ya que tiene como

9
Héctor B. Villegas, Ob. Cit., pág. 195

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fundamento aspectos económicos. Sin embargo, el legislador lo hace con el fin de satisfacer
ciertos postulados de justicia de la sociedad y no con un fin económico por sí mismo, por lo
que cabe decir que efectivamente se auxilia de la ciencia económica, pero que en virtud de
su fin, cae siempre dentro del campo del derecho.

En lo que respecta al contenido del concepto de capacidad contributiva, este varía de un

Estado a otro, ya que depende de la forma en que dicho principio ha quedado consagrado en
la Constitución y/o en los textos positivos de cada país. No obstante, la mayoría de autores
coinciden en que tal concepto presupone necesariamente una referencia a la potencia
económica global de una persona, por lo que es necesario que se graven todos los hechos
indicativos de su riqueza.

Existen dos tipos de capacidad contributiva: La capacidad contributiva absoluta, que es la

obligación que tienen todos los que poseen capacidad económica para contribuir a las cargas
públicas, y la capacidad contributiva relativa, que es la medida en que cada sujeto debe
contribuir para esa carga.

Los más recientes estudios de la ciencia económica coinciden en considerar como índices de
capacidad contributiva los siguientes factores: la renta, el patrimonio y el gasto, ya que se ha
considerado que éstos en su conjunto componen la situación económica global de la
persona.

C) PRINCIPIO DE EQUIDAD Y JUSTICIA:

Principios enunciados tanto en el artículo 239 como en el 243 de la Constitución Política de
la República. En materia tributaria, según Adam Smith, el principio de justicia implica que los
súbditos de cada Estado deben contribuir al sostenimiento del gobierno en una proporción lo
más cercana posible a sus respectivas capacidades: es decir, en proporción a los ingresos de
que gozan bajo la protección del Estado.

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La doctrina coincide en identificar en el principio de equidad las dos premisas siguientes: a)

Dar igual trato a los contribuyentes que se encuentran en iguales circunstancias; y, b) Dar un
trato distinto para las circunstancias desiguales.

Respecto al principio de justicia, este propone la idea de un reparto justo de la carga

tributaria. La equidad y la justicia se entrelazan debido a que la meta última de todo sistema
tributario es lograr la justicia en su aplicación.

D) PRINCIPIO DE NO CONFISCACIÓN:
Para la autora Gladys Elizabeth Monterroso Velásquez, se entiende como tributos
confiscatorios: “aquellos fenómenos de excesiva presión fiscal, que obligan al
desprendimiento por parte de los contribuyentes de bienes de su propiedad a los efectos de
poder cumplir con las cargas públicas, verificándose una expropiación indirecta” 10, en el
artículo 243 de la Constitución Política de la República. Con este se trata de que el tributo no
exceda a la capacidad contributiva del sujeto pasivo de tal manera que le extinga su
patrimonio o le impida ejercer la actividad que le da ingreso económico.

El principio de la prohibición de confiscatoriedad es una garantía del contribuyente para

soportar el peso tributario sin el sacrificio de su patrimonio. Se trata de una garantía contra
una posible y radical aplicación de la progresividad, por parte del Estado, que puede resultar
en la apropiación de sus bienes. Dicho de otro modo, consiste en el reconocimiento del
derecho a la propiedad privada, garantizado también por la Constitución Política de la
República.

El carácter de confiscación del tributo debe ser avaluado en función del sistema, es decir, de
la carga tributaria o de los tributos en su conjunto. Cabe al poder judicial, en el caso
concreto, decir si un tributo es o no confiscatorio.

10
Gladys Elizabeth Monterroso Velásquez, Ob. Cit., pág. 68

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En conclusión, este principio establece que el tributo debe ser una prestación que el
contribuyente pueda pagar sin el sacrificio del disfrute normal de sus bienes. Por esta razón
es que no puede tener efecto confiscatorio.

E) PRINCIPIO DE PROHIBICIÓN A LA DOBLE O MÚLTIPLE TRIBUTACIÓN:

Este principio está desarrollado en el artículo 243 de la Constitución Política de la República.
Diversos autores que tratan la materia, cuando definen la doble tributación, consideran que
no basta que la misma riqueza y el mismo sujeto económico sean gravados dos veces para
que se pueda hablar de duplicación del tributo, sino que se necesita que se grave dos veces
por el mismo título. Para el análisis de esta figura, cabe distinguir algunos elementos y
aspectos intrínsecos a la doble imposición económica como lo son:
Unidad o diversidad de sujetos activos;
Unidad de causa o hecho imponible; y,
Unidad o diversidad de sujetos pasivos.

El elemento estable y definitivo para identificar un doble gravamen económico es la

identidad de causa o hecho imponible: renta, capital, consumo.

Existen dos formas de doble tributación: la doble tributación interna y la doble tributación
internacional. En Guatemala, a nivel constitucional, únicamente está prohibida la primera de
éstas. No obstante, a nivel de Estados, debido a los procesos de integración económica, se
hace necesario tratar el tema de la doble tributación internacional, a través de convenios
suscritos entre éstos.

NORMAS CONSTITUCIONALES RELACIONADAS CON LA APLICACIÓN DEL RÉGIMEN

TRIBUTARIO:

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En materia tributaria se ha invocado también la aplicación de las garantías individuales

establecidas en la Constitución Política de la República, entre las cuales destacan las
siguientes:
1) DEBERES DEL ESTADO (ARTÍCULO 2):
Esta norma hace referencia al deber del Estado de garantizar la seguridad, comprendiendo
dentro de dicho término a la seguridad jurídica. En el ámbito tributario, el principio de
seguridad jurídica está íntimamente ligado al principio de legalidad, considerándolo algunos
autores una consecuencia de éste. Conforme a este principio, las leyes tributarias deben
tener atributos como: certeza sobre su vigencia; claridad de sus disposiciones; y,
cumplimiento del orden jerárquico de las normas.

2) LIBERTAD E IGUALDAD (ARTÍCULO 4):

La disposición establece el principio de igualdad, el cual no está desarrollado explícitamente
en el ámbito tributario, siendo uno de los principios que debe informar al ejercicio del poder
tributario. La Corte de Constitucionalidad ha interpretado al principio de igualdad como
aquél por el cual todos son iguales delante de la ley. Este principio se presenta aquí como
una garantía de tratamiento igualitario de todos los que se encuentran en una situación
igual, y de tratamiento desigual de todos aquellos que se encuentran en una situación
desigual. Cabe señalar que el principio de igualdad se encuentra implícito en el de equidad,
el cual sí está taxativamente establecido para la materia tributaria, aunque no desarrollado.

3) PROPIEDAD PRIVADA (ARTÍCULO 39):

Esta norma constitucional limita el ejercicio del poder tributario, en tanto que el Estado no
puede, mediante la imposición de tributos, afectar la garantía constitucional del derecho de
propiedad, garantía que tiene íntima relación con el derecho de no confiscación.

4) PROTECCIÓN AL DERECHO DE PROPIEDAD (ARTÍCULO 41):

La disposición reitera el principio de no confiscación con la implicación tributaria que en
materia impositiva las multas no pueden ser superiores al monto del impuesto omitido. Esta

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es una limitación concreta que debe acogerse en los respectivos textos de las leyes
tributarias específicas.

5) LIBERTAD DE INDUSTRIA (ARTÍCULO 43):

Esta norma tiene implicaciones en materia tributaria, toda vez que el Estado, por medio de la
imposición de tributos, no podría afectar a los ciudadanos al grado de impedirles el ejercicio
de la industria, el comercio o el trabajo.

6) FUNCIONES DEL PRESIDENTE DE LA REPÚBLICA (ARTÍCULO 183):

Más que un límite, esta es una disposición que confiere una facultad al Presidente de la
República, la cual es de uso común en materia tributaria. En la práctica, el ejercicio de esta
facultad ha generado incongruencia entre las políticas tributarias, toda vez que la ley
establece multas onerosas para hacer gravoso el incumplimiento a las obligaciones
tributarias, y el Ejecutivo no mantiene criterios uniformes respecto al otorgamiento de las
exoneraciones de multas.

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