NIIF PARA LAS PYME

Estimaciones significativas y otros juicios 1

DERECHOS DE AUTOR

La presente compilación fue elaborada por Luis Humberto Ramírez Barrios,

extractando la información del Material de Formación de la NIIF para las PYME2, cuya
propiedad intelectual es de la Fundación IFRS, para ser entregado en forma gratuita a
las entidades que consideren útil su aplicación práctica. Por esta razón, este
documento no podrá ser vendido o comercializado bajo ningún concepto sin
autorización expresa de la Fundación IFRS.

Las Normas Internacionales de Información Financiera (incluidas las Normas

Internacionales de Contabilidad y las Interpretaciones SIC y CINIIF), los Proyectos de
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esta publicación, ya se haya causado esta pérdida por negligencia o por otra causa.

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La traducción al español de las Normas Internacionales de Información Financiera,

Interpretaciones y del resto del material procedente del IASB, que se ha incluido en
esta publicación, ha sido aprobada por el Comité de Revisión nombrado por la
Fundación IFRS. Los derechos de autor de la traducción al español son de la
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Corporaciones del Estado de Delaware, EE.UU. y opera en Inglaterra y Gales como una
empresa internacional (Número de la compañía FC023235) con su sede principal en la
dirección anterior.

1 Compilación realizada por Luis Humberto Ramírez Barrios, contador público titulado.
Cualquier comentario o sugerencia, por favor enviarla a ramirezguz@hotmail.com. El material
de formación podrá consultarse gratuitamente en la página www.ifrs.org
2 No incluye las modificaciones introducidas por el IASB en 2015.
 Contenido
1 ACLARACIÓN INICIAL ...........................................................................................................6
2 INTRODUCCIÓN ...................................................................................................................6
3 CONCEPTOS Y PRINCIPIOS GENERALES ............................................................................7
3.1 Evaluaciones de materialidad (o importancia relativa) ............................................................ 7
3.2 La esencia sobre la forma .......................................................................................................... 9
3.3 Probabilidad de flujos de beneficios económicos futuros ....................................................... 9
3.4 Políticas contables ...................................................................................................................... 9
4 PRESENTACIÓN DE ESTADOS FINANCIEROS .................................................................. 10
4.1 Evaluaciones de materialidad (o importancia relativa) .......................................................... 10
4.2 Evaluaciones de negocio en marcha ....................................................................................... 11
5 ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA ............................................................................... 11
5.1 Presentación ............................................................................................................................. 11
6 ESTADO DE RESULTADO INTEGRAL ................................................................................ 12
7 ESTADO DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO Y ESTADO DE RESULTADOS Y GANANCIAS
ACUMULADAS .......................................................................................................................... 12
7.1 Estado de cambios en el patrimonio ....................................................................................... 12
7.2 Estado de resultados y ganancias acumuladas ..................................................................... 13
8 ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO ................................................................................... 13
8.1 Efectivo y equivalentes al efectivo ........................................................................................... 13
8.2 Actividades que subyacen a los flujos de efectivo ................................................................. 14
8.3 Método directo .......................................................................................................................... 14
9 NOTAS A LOS ESTADOS FINANCIEROS ............................................................................ 14
10 ESTADOS FINANCIEROS CONSOLIDADOS Y SEPARADOS ............................................... 15
10.1 Control ....................................................................................................................................... 15
10.2 Vida útil de la plusvalía ............................................................................................................. 15
10.3 Procedimientos de consolidación ............................................................................................ 15
11 POLÍTICAS CONTABLES, ESTIMACIONES Y ERRORES ..................................................... 16
11.1 Políticas contables .................................................................................................................... 16
11.1.1 Determinación de las políticas contables .................................................................................... 16
11.1.2 Aplicación de las políticas contables ........................................................................................... 17
11.1.3 Cambio de las políticas contables ................................................................................................ 17
11.2 Estimaciones contables............................................................................................................ 18
11.2.1 Estimaciones contables ................................................................................................................ 18
11.2.2 Cambios en las estimaciones contables ..................................................................................... 18
11.3 Corrección de errores significativos de periodos anteriores .................................................. 18
12 INSTRUMENTOS FINANCIEROS ....................................................................................... 19
12.1 Medición inicial ......................................................................................................................... 19
 12.2 Medición posterior .................................................................................................................... 19
12.3 Baja en cuentas ........................................................................................................................ 20
13 INVENTARIOS ................................................................................................................... 20
13.1 Clasificación .............................................................................................................................. 20
13.2 Medición .................................................................................................................................... 21
14 INVERSIONES EN ASOCIADAS ......................................................................................... 21
14.1 Clasificación .............................................................................................................................. 21
14.2 Medición .................................................................................................................................... 23
14.2.1 Modelo del costo y método de la participación ........................................................................... 23
14.2.2 Método de la participación ........................................................................................................... 24
14.2.3 Modelo del valor razonable .......................................................................................................... 25
15 INVERSIONES EN NEGOCIOS CONJUNTOS ...................................................................... 25
15.1 Clasificación .............................................................................................................................. 25
15.2 Medición .................................................................................................................................... 26
15.2.1 Modelo del costo y método de la participación ........................................................................... 26
15.2.2 Método de la participación ........................................................................................................... 26
15.2.3 Modelo del valor razonable .......................................................................................................... 27
16 PROPIEDADES DE INVERSIÓN ......................................................................................... 28
16.1 Clasificación .............................................................................................................................. 28
16.2 Medición .................................................................................................................................... 29
17 PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO ................................................................................... 30
17.1 Clasificación .............................................................................................................................. 30
17.1.1 ¿Cuántas clases de propiedades, planta y equipo debe revelar la entidad? ............................ 32
17.2 Medición .................................................................................................................................... 33
18 ACTIVOS INTANGIBLES .................................................................................................... 34
18.1 Reconocimiento ........................................................................................................................ 34
18.2 Medición .................................................................................................................................... 34
19 COMBINACIONES DE NEGOCIOS ..................................................................................... 35
19.1 Identificación de la adquirente ................................................................................................ 35
19.2 Costo de una combinación de negocios.................................................................................. 35
19.3 Reconocimiento de los activos adquiridos y de los pasivos asumidos particulares ............ 36
20 ARRENDAMIENTOS .......................................................................................................... 36
20.1 Alcance ...................................................................................................................................... 36
20.2 Clasificación .............................................................................................................................. 37
20.3 Medición .................................................................................................................................... 38
21 PROVISIONES Y CONTINGENCIAS .................................................................................... 38
21.1 Reconocimiento inicial.............................................................................................................. 38
21.1.1 Existencia de una obligación presente ........................................................................................ 39
21.1.2 Mayor probabilidad de que se requiera una salida de beneficios que de lo contrario ............ 39
21.1.3 Capacidad de medir con fiabilidad .............................................................................................. 40
 21.2 Medición .................................................................................................................................... 40
21.2.1 Ejemplo: Litigio .............................................................................................................................. 40
21.2.2 Ejemplo: Garantías ........................................................................................................................ 41
21.3 Información a revelar................................................................................................................ 42
22 PASIVOS Y PATRIMONIO .................................................................................................. 42
22.1 Clasificación .............................................................................................................................. 42
22.2 Medición .................................................................................................................................... 42
23 INGRESOS ORDINARIOS .................................................................................................. 43
23.1 Reconocimiento ........................................................................................................................ 43
23.2 Medición .................................................................................................................................... 45
24 SUBVENCIONES DEL GOBIERNO ..................................................................................... 45
24.1 Medición .................................................................................................................................... 45
25 COSTOS POR PRÉSTAMOS .............................................................................................. 46
25.1 Reconocimiento y medición ..................................................................................................... 46
26 DETERIORO DEL VALOR DE LOS ACTIVOS ....................................................................... 46
26.1 De los inventarios ..................................................................................................................... 46
26.2 De otros activos distintos de los inventarios .......................................................................... 47
26.3 De la plusvalía ........................................................................................................................... 48
27 BENEFICIOS A LOS EMPLEADOS ..................................................................................... 49
27.1 Beneficios a corto plazo ........................................................................................................... 49
27.2 Beneficios post-empleo ............................................................................................................ 50
27.2.1 Planes de aportaciones definidas ................................................................................................ 50
27.2.2 Planes de beneficios definidos ..................................................................................................... 50
27.3 Otros beneficios a largo plazo a favor de los empleados....................................................... 51
27.4 Beneficios por terminación del contrato ................................................................................. 52
28 IMPUESTO A LA RENTA .................................................................................................... 53
28.1 Alcance ...................................................................................................................................... 53
28.1.1 Ejemplos ........................................................................................................................................ 53
28.2 Reconocimiento ........................................................................................................................ 53
28.3 Medición .................................................................................................................................... 54
28.3.1 Tasas impositivas con escala progresiva .................................................................................... 54
28.3.2 Proceso de aprobación prácticamente terminado ...................................................................... 54
28.3.3 Posiciones fiscales inciertas ......................................................................................................... 55
28.3.4 Corrección valorativa .................................................................................................................... 55
28.3.5 Evidencia disponible para las fuentes de utilidad fiscal ............................................................. 57
29 CONVERSIÓN A MONEDA EXTRANJERA ........................................................................... 59
29.1 Moneda funcional ..................................................................................................................... 59
29.2 Uso de tasas medias ................................................................................................................ 60
29.3 Inversión neta en un negocio en el extranjero ........................................................................ 60
30 HIPERINFLACIÓN ............................................................................................................. 60
 30.1 Identificar la hiperinflación ....................................................................................................... 61
30.2 Unidad de medida ..................................................................................................................... 61
31 HECHOS OCURRIDOS DESPUÉS DEL CORTE DEL EJERCICIO ......................................... 61
31.1 Hechos ocurridos después del periodo sobre el que se informa .......................................... 61
32 INFORMACIÓN A REVELAR SOBRE PARTES RELACIONADAS .......................................... 62
32.1 Clasificación .............................................................................................................................. 62
32.1.1 Control ............................................................................................................................................ 62
32.1.2 Control conjunto ............................................................................................................................ 62
32.1.3 Influencia significativa .................................................................................................................. 63
32.1.4 Personal clave de la gerencia ....................................................................................................... 63
32.1.5 Familiar cercano a una parte relacionada .................................................................................. 64
32.2 Información a revelar................................................................................................................ 64
33 ACTIVIDADES ESPECIALIZADAS ....................................................................................... 64
33.1 Agricultura ................................................................................................................................. 64
33.2 Actividades de extracción ......................................................................................................... 66
33.3 Acuerdos de concesión de servicios ........................................................................................ 66
34 TRANSICIÓN A LA NIIF PARA LAS PYME ........................................................................... 67
34.1 La aplicación de la NIIF para las PYME ................................................................................... 67
34.2 Exenciones ................................................................................................................................ 67
34.3 Casos en los que la re expresión o la revelación de información resultan impracticables . 68
1 Aclaración inicial
Esta compilación se elaboró tomando como base la información incluida en el
Material de Formación sobre la NIIF para las PYME elaborado por la Fundación
IFRS, razón por la cual la propiedad intelectual de este documento es de la
Fundación IFRS.

Se elaboró con el fin de facilitarle a las entidades la identificación de los juicios

y fuentes claves de incertidumbre que están obligadas a revelar (siempre que
ellos sean significativos o materiales), con base en lo establecido en los párrafos
8.6 y 8.7 de la NIIF para las PYME, que dicen:

“Información sobre juicios

“8.6 La entidad revelará, en el resumen de las políticas contables

significativas o en otras notas, los juicios, diferentes de aquéllos que
involucran estimaciones (ver el párrafo 8.7), que la gerencia haya realizado al
aplicar las políticas contables y que tengan el efecto más significativo sobre
los valores reconocidos en los estados financieros.

“Información sobre las fuentes clave de incertidumbre en la

estimación

“8.7 La entidad revelará en las notas información sobre los supuestos clave
acerca del futuro y otras causas clave de incertidumbre en la estimación en
la fecha de cierre, que tengan un riesgo significativo de ocasionar ajustes
significativos en el valor en libros de los activos y pasivos dentro del ejercicio
contable siguiente. Con respecto a esos activos y pasivos, las notas incluirán
detalles de:

“(a) Su naturaleza.

“(b) Su valor en libros al final del periodo.”

Esta compilación podrá tomarse como referencia para diseñar una lista de
chequeo, o de control, para garantizar el cabal cumplimiento de las exigencias
antes indicadas.

El autor de la presente compilación no acepta responsabilidad alguna por las

pérdidas, daños o gastos o similares, que se puedan ocasionar a las personas
que actúen o se abstengan de actuar basándose en el material incluido en esta
publicación, ya se haya causado esta pérdida por negligencia o por otra causa.

2 Introducción
Aplicar los requerimientos de la NIIF para las PYME a las transacciones y los
sucesos generalmente requiere de juicio profesional.
La información acerca de los juicios profesionales significativos y las fuentes
clave de incertidumbre en la estimación son útiles en la evaluación de la
situación financiera, el rendimiento y los flujos de efectivo de la entidad. En
consecuencia, de acuerdo con el párrafo 8.6, la entidad debe revelar los juicios
profesionales efectuados en el proceso de aplicación de las políticas contables
de la entidad y que tengan el efecto más significativo sobre los valores
reconocidos en los estados financieros.

Además, de acuerdo con el párrafo 8.7, la entidad debe revelar información

sobre los supuestos clave acerca del futuro y otras fuentes clave de
incertidumbre en la estimación en la fecha sobre la que se informa, que
tengan un riesgo significativo de ocasionar ajustes importantes en el valor en
libros de los activos y pasivos dentro del ejercicio contable siguiente. En otras
secciones de la NIIF para las PYME, se requiere que se revele información sobre
juicios profesionales e incertidumbres particulares en la estimación.

En muchos casos, surgen pocas dificultades al aplicar los conceptos y

principios generales de la Sección 2 de la NIIF para las PYME. No obstante, en
ciertos casos se requieren juicios profesionales significativos (por ejemplo,
estos juicios pueden ser necesarios en evaluaciones de la materialidad o
importancia relativa, de la esencia económica y de la probabilidad de flujos de
beneficios económicos futuros en determinadas circunstancias).

Además, cuando la NIIF para las PYME no trata específicamente una

transacción, u otro suceso o condición, la entidad debe utilizar su juicio
profesional para desarrollar una política contable para dicha transacción,
suceso o condición, que dé lugar a información fiable (es decir, una
representación fiel que sea completa y esté libre de sesgos) y pertinente para la
toma de decisiones económicas de los usuarios. El segundo nivel de la jerarquía
establecida en el párrafo 10.5 requiere que la entidad observe las definiciones,
criterios de reconocimiento y conceptos de medición para los activos, pasivos,
ingresos y gastos, así como los principios generales establecidos en la Sección
2.

3 Conceptos y principios generales

3.1 Evaluaciones de materialidad (o importancia relativa)
Las omisiones o inexactitudes de partidas tienen importancia relativa si
pueden, individualmente o en su conjunto, influir en las decisiones económicas
tomadas por los usuarios sobre la base de los estados financieros.

La materialidad o importancia relativa es específica de la entidad, es decir, la

información tiene importancia relativa si su omisión o su presentación errónea
puede influir en las decisiones que los usuarios tomen a partir de la
información financiera de la entidad que informa.

La definición de materialidad (o importancia relativa) implica que no es

necesario que la entidad revele información específica requerida por esta norma
si la información carece de importancia relativa, y que la entidad no necesita
aplicar sus políticas contables cuando el efecto de aplicarlas carece de
importancia relativa.

Las evaluaciones de materialidad (o importancia relativa) se realizan en el

contexto de usuarios que tienen un conocimiento razonable de las actividades
económicas y del mundo de los negocios, así como de su contabilidad, y
también la voluntad de estudiar la información con razonable diligencia.

La materialidad (o importancia relativa) depende de la cuantía y la naturaleza

de la omisión o inexactitud, analizada en función de las circunstancias
particulares en que se haya producido. La cuantía o la naturaleza de la partida,
o una combinación de ambas, podrían ser los factores determinantes.

En su manual de contabilidad basado en las NIIF para 2011 (Manual of

Accounting IFRS 2011), PricewaterhouseCoopers detalla los siguientes
elementos que suelen calificar como materiales o de importancia relativa,
independientemente de su cuantía en particular:

(a) Transacciones entre partes relacionadas.

(b) Una transacción o ajuste que convierte una ganancia en pérdida, y
viceversa.
(c) Una transacción o ajuste que hace que la entidad con activos corrientes
netos pase a tener pasivos corrientes netos, y viceversa.
(d) Una transacción o ajuste que afecta a la capacidad de la entidad para
cumplir con las expectativas consensuadas de los analistas.
(e) Una transacción o ajuste que enmascara un cambio en las ganancias u
otras tendencias.
(f) Una transacción o ajuste que concierne a un segmento u otra parte del
negocio de la entidad, el cual desempeña un rol significativo en las
operaciones o en la rentabilidad de la entidad.
(g) Una transacción o ajuste que afecta al cumplimiento de la entidad con
cláusulas de préstamos u otros requerimientos contractuales.
(h) Una transacción o ajuste que tiene el efecto de aumentar las
remuneraciones de la gerencia, por ejemplo, al satisfacer los
requerimientos para el otorgamiento de incentivos.
(i) Cambios en las leyes y regulaciones.
(j) Incumplimiento de leyes y regulaciones.
 (k) Multas contra la entidad.
(l) Casos judiciales.
(m) Deterioro de las relaciones con personas o grupos de proveedores,
clientes o empleados clave.
(n) Dependencia de un proveedor, cliente o empleado en particular.

La aplicación del concepto de materialidad o importancia relativa puede

requerir el uso de juicios profesionales significativos.

3.2 La esencia sobre la forma

Las transacciones y demás sucesos y condiciones deben contabilizarse y
presentarse de acuerdo con su esencia económica cuando la realidad
económica y la forma legal son diferentes. En las siguientes secciones, se
incluyen ejemplos de la aplicación de este concepto:

(a) Sección 20 Arrendamientos, para contratos que otorgan derechos sobre

capacidad pero que no adquieren la forma legal de un arrendamiento;
(b) Sección 22 Pasivos y Patrimonio, que requiere que determinadas acciones
ordinarias con opción de venta se clasifiquen como pasivos del emisor, y
(c) Sección 23 Ingresos ordinarios, para identificar la transacción de
ingresos ordinarios en ventas de múltiples elementos y para segmentar y
combinar contratos de construcción.

La aplicación de los principios desarrollados a partir del concepto de esencia

sobre la forma puede requerir el uso de juicios profesionales significativos.

3.3 Probabilidad de flujos de beneficios económicos futuros

Al preparar los estados financieros, la entidad debe evaluar el grado de
incertidumbre con que los beneficios económicos futuros asociados a la partida
llegarán a la entidad o saldrán de esta. Esas evaluaciones se realizan
individualmente para partidas individualmente significativas, y para un grupo
para una gran población de elementos individualmente insignificantes. Realizar
estas estimaciones puede requerir el uso de juicios profesionales significativos.

3.4 Políticas contables

En los casos en que la NIIF para las PYME no trata específicamente una
transacción u otro hecho o condición, la entidad debe usar su juicio
profesional para desarrollar una política contable para dicho fin, conforme a
los párrafos 10.4 y 10.5 de la NIIF para las PYME. Al aplicar el juicio descrito en
el párrafo 10.4, la entidad puede considerar los requerimientos y las guías en
las NIIF completas que traten cuestiones similares y relacionadas, aunque no
está obligada a hacerlo.

Ejemplo 1: La entidad que opera en varias jurisdicciones elige suministrar

información financiera por segmento de operación, aunque no es obligatorio
que la información a revelar sobre dichos segmentos cumpla con la NIIF para
las PYME. La entidad utiliza el juicio profesional en el desarrollo y aplicación
de la política contable de la entidad para revelar la información de los
segmentos. Estos juicios deben incluir la identificación de los segmentos y la
medición de la información de estos de modo que dé lugar a información fiable
(es decir, una representación fiel, libre de sesgos y completa en todos los
aspectos significativos) y pertinente para las necesidades de toma de decisiones
económicas de los usuarios. Al realizar estos juicios, la entidad puede
considerar los requerimientos de la NIIF 8 Segmentos de Operación, aunque no
está obligada a hacerlo.

Ejemplo 2: La entidad, mediante un banco, ha cobrado con un descuento y por

adelantado algunas de sus cuentas por cobrar. Al comprar las cuentas por
cobrar, el banco asumió todo el riesgo de crédito hasta el 15% del valor de las
cuentas por cobrar. La experiencia de la entidad vendedora es que las pérdidas
crediticias en sus cuentas por cobrar han sido, históricamente, inferiores al
10%. Al decidir si contabilizar el cobro por adelantado y con descuento de
dichas cuentas como una venta de cuentas por cobrar o una financiación con
garantía, la entidad vendedora debe usar su juicio para determinar si ha
transferido al banco todos los riesgos y las ventajas importantes en relación con
las cuentas por cobrar (véase el párrafo 11.33(b)). Al realizar este juicio, la
entidad puede considerar los requerimientos y las guías de las NIIF completas,
aunque no está obligada a hacerlo.

4 Presentación de estados financieros

4.1 Evaluaciones de materialidad (o importancia relativa)
Las omisiones o inexactitudes de partidas tienen importancia relativa si
pueden, individualmente o en su conjunto, influir en las decisiones económicas
tomadas por los usuarios sobre la base de los estados financieros.

La definición de materialidad (o importancia relativa) implica que no es

necesario que la entidad revele información específica requerida por esta NIIF si
la información carece de importancia relativa, y que la entidad no necesita
aplicar sus políticas contables cuando el efecto de no aplicarlas carece de
importancia relativa.

Las evaluaciones de materialidad (o importancia relativa) se realizan en el

contexto de usuarios de estados financieros que tienen un conocimiento
razonable de las actividades económicas y del mundo de los negocios, así como
de su contabilidad, y también la voluntad de estudiar la información financiera
con razonable diligencia.

La materialidad (o importancia relativa) depende de la magnitud y la naturaleza

de la omisión o inexactitud, analizada en función de las circunstancias
particulares en que se haya producido. La magnitud o la naturaleza de la
partida, o una combinación de ambas, podría ser el factor determinante.

4.2 Evaluaciones de negocio en marcha

Como se establece en los párrafos 3.8 y 3.9, al preparar los estados financieros,
la entidad debe evaluar la capacidad que tiene la entidad para continuar como
negocio en marcha.

La hipótesis de negocio en marcha puede ser apropiada para la entidad que

tiene dificultades financieras.

La entidad es un negocio en marcha salvo que la gerencia tenga la intención de

liquidarla o de hacer cesar sus operaciones, o cuando no exista otra alternativa
más realista que proceder de una de estas formas. Cuando la entidad enfrenta
dificultades financieras, la evaluación de negocio en marcha puede tener
carácter oneroso. La gerencia tendrá que tener en cuenta una gran variedad de
factores para evaluar la capacidad de la entidad para continuar como negocio
en marcha, lo que incluye rentabilidad futura, liquidez, cláusulas, etc.

Cuando se determina que la entidad no es un negocio en marcha (es decir, la

gerencia tiene la intención de liquidar la entidad o de hacer cesar sus
operaciones, o no tiene otra alternativa más realista que proceder de una de
estas formas), los estados financieros no se elaboran bajo la hipótesis de
negocio en marcha. Cuando la capacidad de la entidad de continuar como
negocio en marcha esté en duda (aunque la entidad pueda elaborar sus estados
financieros bajo la hipótesis de negocio en marcha), la entidad debe revelar
información sobre estas incertidumbres.

5 Estado de situación financiera

5.1 Presentación
En muchos casos surgen pocas dificultades para presentar el estado de
situación financiera de acuerdo con la NIIF para las PYME. No obstante, en
algunos casos es necesario un juicio profesional importante. Ejemplos de
situaciones que pueden requerir juicios esenciales son aquéllas en las que se
debe:

(a) distinguir entre corriente y no corriente;

 (b) evaluar qué partidas adicionales, encabezamientos y subtotales son
importantes para comprender los estados financieros de la entidad; y
(c) analizar si la presentación de activos y pasivos en orden de liquidez
aproximada es más pertinente, completa y confiable que la clasificación
de corriente o no corriente.

6 Estado de resultado integral

En muchos casos, surgen pocas dificultades para presentar el estado del
resultado integral y el estado de resultados de acuerdo con la NIIF para las
PYME. No obstante, en algunos casos es necesario un juicio profesional
importante. Por ejemplo, se requiere la utilización del juicio profesional para lo
siguiente:

(a) evaluar qué partidas adicionales, encabezamientos y subtotales son

importantes para comprender el estado del resultado integral y estado de
resultados de la entidad;
(b) identificar las operaciones discontinuadas y separar sus resultados
después de impuestos de los ingresos y gastos de las operaciones
continuadas;
(c) evaluar qué clasificación de gastos (por función o por naturaleza)
proporciona información que sea confiable y más pertinente;
(d) clasificar algunos gastos por su función (p. ej., la distribución de gastos
que corresponden a más de una función de la entidad);
(e) clasificar algunos gastos por su naturaleza (p. ej., separar los
componentes de algunos gastos que incluyen partidas que son diferentes
en su naturaleza).

7 Estado de cambios en el patrimonio y estado de

resultados y ganancias acumuladas
7.1 Estado de cambios en el patrimonio
En muchos casos, surgen pocas dificultades para presentar el estado de
cambios en el patrimonio de acuerdo con la NIIF para las PYME. No obstante,
en algunos casos es necesario un juicio profesional importante para:

(a) evaluar qué partidas adicionales, encabezamientos y subtotales son

importantes para comprender el estado de cambios en el patrimonio de la
entidad;
(b) determinar si algunos instrumentos financieros emitidos por la entidad
se clasifican como patrimonio o pasivos (véase la Sección 22 Pasivos y
Patrimonio). Sólo si el instrumento emitido se clasifica como patrimonio,
 la emisión del instrumento se presentaría directamente en el estado de
cambios en el patrimonio.

7.2 Estado de resultados y ganancias acumuladas

En muchos casos, surgen pocas dificultades para presentar el estado de
resultados y ganancias acumuladas de acuerdo con la NIIF para las PYME. No
obstante, en algunos casos es necesario un juicio profesional importante. Por
ejemplo, se requiere la utilización del juicio profesional para lo siguiente:

(a) evaluar qué partidas adicionales, encabezamientos y subtotales son

importantes para comprender el estado de resultados y ganancias
acumuladas de la entidad;
(b) identificar las operaciones discontinuadas y separar sus resultados
después de impuestos de los ingresos y gastos de las operaciones
continuadas;
(c) evaluar qué clasificación de gastos (por función o por naturaleza)
proporciona información que sea confiable y más pertinente;
(d) clasificar ciertos gastos por su función (p. ej., la distribución de gastos
que corresponden a más de una función de la entidad);
(e) clasificar ciertos gastos por su naturaleza (p. ej., separar los componentes
de determinados gastos que incluyen partidas que son diferentes en su
naturaleza).

8 Estado de flujos de efectivo

8.1 Efectivo y equivalentes al efectivo
El efectivo y los equivalentes al efectivo comprenden el efectivo en caja, los
depósitos a la vista y las inversiones a corto plazo de gran liquidez que se
mantienen para cumplir con los compromisos de pago a corto plazo más que
para propósitos de inversión u otros.

En la mayoría de los casos, surgen pocas dificultades al determinar si un activo

(o incluso un pasivo, al igual que un sobregiro bancario) es una partida de
efectivo y equivalentes al efectivo. No obstante, en ciertas circunstancias se
requerirán juicios profesionales significativos para clasificar algunas partidas
de efectivo y equivalentes al efectivo. Por ejemplo, los juicios serán necesarios
para determinar lo siguiente:

(a) si determinadas inversiones en instrumentos de patrimonio o de deuda

cumplen los criterios de clasificación de las partidas de equivalentes al
efectivo;
 (b) si determinados sobregiros bancarios forman parte integral de la gestión
de efectivo de la entidad; y
(c) si determinados saldos significativos de efectivo y equivalentes al efectivo,
mantenidos por la entidad, no están disponibles para su uso por parte de
esta.

8.2 Actividades que subyacen a los flujos de efectivo

El estado de flujos de efectivo presenta los flujos de efectivo habidos durante el
periodo contable sobre el que se informa, clasificándolos por actividades de
operación, de inversión y de financiación.

En la mayoría de los casos surgen pocas dificultades al determinar si un flujo

de efectivo forma parte de las actividades de operación, inversión o financiación
de la entidad. No obstante, se requerirá un juicio profesional significativo para
clasificar ciertos flujos de efectivo dentro de estas actividades. Por ejemplo, los
juicios serán necesarios para determinar lo siguiente:

(a) si las salidas de efectivo relacionadas con intereses de préstamos por

pagar se deben clasificar como procedentes de actividades de operación o
de financiación;
(b) si las entradas de efectivo relacionadas con intereses de inversiones que
no forman parte de las partidas de efectivo y equivalentes al efectivo se
deben clasificar como procedentes de actividades de operación o de
inversión.

8.3 Método directo

En el método directo, los flujos de efectivo de las actividades de operación se
presentan revelando información sobre las principales categorías de cobros y
pagos en efectivo en términos brutos. En la mayoría de los casos, surgen pocas
dificultades al establecer cuáles son las principales categorías de flujos de
efectivo en términos brutos.

9 Notas a los estados financieros

La revelación de información sobre supuestos y otras fuentes clave sobre la
incertidumbre en las estimaciones, hechas al final del periodo, mejora la
relevancia, fiabilidad y comprensibilidad de la información presentada en los
estados financieros. Estos supuestos clave y otras fuentes sobre la
incertidumbre en las estimaciones se refieren a las estimaciones que ofrezcan
una mayor dificultad, subjetividad o complejidad en el juicio para la gerencia.
Por ello, la información a revelar, de acuerdo con el párrafo 8.7, se efectuaría
con respecto a relativamente pocos activos o pasivos (o clases de ellos).
En otras secciones de la NIIF para las PYME, se requiere que se revele
información sobre juicios profesionales e incertidumbres particulares en la
estimación.

Cada módulo del material de formación de la Fundación IASC sobre la NIIF

para las PYME incluye una sección aparte, dedicada a las estimaciones
significativas y otros juicios, con relación a las transacciones, los eventos y los
balances contables que son el tema abordado en cada módulo en cuestión.

10 Estados financieros consolidados y separados

10.1 Control
Al evaluar si la entidad tiene control sobre otra, primero se debe determinar si
la entidad tiene el poder de participar en las decisiones de política financiera y
de operación de la otra entidad.

Se presume que existe control cuando la controladora posee, directa o

indirectamente a través de subsidiarias, más de la mitad del poder de voto de
otra entidad. En algunas ocasiones, esta situación estará bien definida. No
obstante, en otras circunstancias, esa propiedad puede no traducirse en
control.

La guía de aplicación provista en el párrafo 9.5 es útil para aclarar cuándo la

entidad posee la mitad o menos del poder de voto de otra entidad pero igual
tiene control. Cuando el control no se determina mediante el poder de voto,
puede ser necesario utilizar el juicio profesional para detectar si son otros los
factores que determinan el control. Algunos de esos factores incluyen la
facultad de dirigir las políticas financieras y de operación de otra entidad y el
poder para designar o revocar a los miembros del órgano de administración o
de un órgano de gobierno similar de otra entidad.

Si existen derechos de voto potenciales mediante opciones o instrumentos

convertibles, es posible que también se requiera juicio profesional.

10.2 Vida útil de la plusvalía

La entidad controladora debe realizar un juicio profesional respecto de si
puede estimar de forma confiable la vida útil de la plusvalía. Si la entidad
controladora no puede hacer una estimación fiable de la vida útil de la
plusvalía, se supondrá que dicha vida útil es de diez años.

10.3 Procedimientos de consolidación

Al elaborar los estados financieros consolidados, debe aplicarse el juicio
profesional en relación con la determinación de valores que se consideran
importantes a los fines de agregación. Esto es necesario dado que el monto que
se considera importante a nivel de una subsidiaria puede diferir del valor que
se considera importante desde el punto de vista del grupo en su conjunto.

Deben considerarse otras cuestiones de relevancia si la controladora y las

entidades subsidiarias finalizan su periodo financiero en fechas distintas. En
esas situaciones, es necesario determinar si y cuáles ajustes deben realizarse al
elaborar los estados financieros consolidados.

La clasificación de los activos a nivel de grupo puede diferir de la clasificación a

nivel de entidad individual (ya sea controladora o subsidiaria). Por ejemplo, la
entidad (la entidad controladora) puede tomar en arrendamiento un edificio de
otra entidad (una subsidiaria de la controladora) en condiciones de un
arrendamiento operativo. En los estados financieros individuales de la entidad
controladora, el edificio se clasificará como propiedades de inversión. No
obstante, desde la perspectiva del grupo, el edificio está ocupado por su
propietario y debe clasificarse como propiedades, planta y equipo.

11 Políticas contables, estimaciones y errores

11.1 Políticas contables
11.1.1 Determinación de las políticas contables

En muchos casos, surgen pocas dificultades para determinar políticas

contables. Sin embargo, en algunos casos se requiere un juicio profesional
pertinente para determinar una política contable. En particular, en los casos en
que la NIIF para las PYME no trata específicamente una transacción u otro
hecho o condición, la entidad debe usar su juicio para desarrollar una política
contable para dicho fin, conforme a los párrafos 10.4 y 10.5 de la NIIF para las
PYME. Al realizar los juicios descritos en el párrafo 10.4, la entidad puede
considerar los requerimientos y las guías en las NIIF completas que traten
cuestiones similares y relacionadas, aunque no está obligada a hacerlo.

Ejemplo: la entidad, mediante un banco, ha cobrado con un descuento y por

adelantado algunas de sus cuentas por cobrar. Al comprar las cuentas por
cobrar, el banco asumió todo el riesgo de crédito hasta el 15% del valor de las
cuentas por cobrar. La experiencia de la entidad vendedora es que las pérdidas
crediticias en sus cuentas por cobrar han sido, históricamente, inferiores al
10%. Al decidir si contabilizar el cobro por adelantado y con descuento de
dichas cuentas como una venta de cuentas por cobrar o una financiación con
garantía, la entidad vendedora debe usar su juicio para determinar si ha
transferido al banco todos los riesgos y las ventajas importantes en relación con
las cuentas por cobrar (véase el párrafo 11.33(b)).
11.1.2 Aplicación de las políticas contables

En otros casos, la gerencia debe realizar juicios profesionales pertinentes al

aplicar sus políticas contables. Por ejemplo, en algunas circunstancias, la
gerencia debe utilizar su juicio profesional para determinar lo siguiente:

(a) el grado de influencia que la entidad ejerce sobre otra (influencia, control,
etc. de cierta importancia);
(b) si determinadas propiedades son propiedades de inversión, inventarios, o
propiedades, planta y equipos;
(c) si, por su esencia económica, ciertas ventas de bienes son acuerdos de
financiación y, por lo tanto, no ocasionan ingresos ordinarios;
(d) si la esencia de la relación entre la entidad y otra entidad de cometido
especial indica que la primera controla a la segunda.

Deben revelarse aquellos juicios profesionales realizados al aplicar las

políticas contables que afecten más significativamente los valores reconocidos
en los estados financieros (véase el párrafo 8.6).

11.1.3 Cambio de las políticas contables

La entidad puede cambiar su política contable voluntariamente sólo si el

cambio da lugar a estados contables que ofrecen información fiable y más
pertinente acerca de los efectos de las transacciones u otros hechos o
condiciones sobre la situación financiera, el rendimiento o los flujos de efectivo
de la entidad (véase el párrafo 10.8(b)). Antes de cambiar voluntariamente una
política contable, deben realizarse juicios profesionales acerca de la relevancia
y fiabilidad de la información.

Cuando un cambio en una política contable se aplica retroactivamente, es

posible que la entidad necesite analizar si resulta impracticable determinar los
efectos, en cada periodo, de cambiar una política contable para uno de los
periodos anteriores presentados o más (véase el párrafo 10.12). Sin embargo, al
realizar ese juicio profesional, la entidad debe considerar que la aplicación
retroactiva es impracticable sólo cuando la entidad no pueda aplicar el
requerimiento después de hacer todos los esfuerzos razonables para hacerlo
(véase la definición de impracticable en el Glosario). En efecto, la entidad debe
evaluar qué implica hacer todos los esfuerzos razonables.

Es posible que se requiera juicio profesional para distinguir un cambio en una

estimación contable de un cambio en una política contable. Cuando resulta
difícil realizar esa distinción, el cambio se trata como un cambio en una
estimación contable (párrafo 10.15).
11.2 Estimaciones contables
11.2.1 Estimaciones contables

La determinación del valor en libros de algunos activos y pasivos requerirá la

estimación, al final del periodo, de los efectos de sucesos futuros inciertos sobre
dichos activos y pasivos. Por ejemplo, en ausencia de precios de mercado
observados recientemente, será necesario efectuar estimaciones para medir el
valor residual de propiedades, planta y equipos y, cuando exista un indicio del
deterioro del valor, su monto recuperable. Otros ejemplos incluyen el efecto de
la obsolescencia tecnológica sobre los inventarios y el efecto de los desenlaces
futuros de litigios en curso sobre el valor de las provisiones.

La entidad debe revelar, en las notas, información sobre los supuestos clave
acerca del futuro y otras causas clave de incertidumbre en la estimación al
final del periodo contable, que tengan un riesgo significativo de ocasionar un
ajuste de importancia relativa en el valor en libros de los activos y pasivos
dentro del ejercicio contable siguiente (véase el párrafo 8.7).

11.2.2 Cambios en las estimaciones contables

Cuando se aplican estimaciones contables importantes al determinar el valor

en libros de un activo o un pasivo, dichas estimaciones probablemente
requieran ajustes a medida que se disponga de nueva información o acontezcan
situaciones nuevas. Un ajuste en el valor en libros de un activo o de un pasivo
(o el valor del consumo periódico de un activo) que procede de la evaluación de
la situación actual de los activos y pasivos, así como de los beneficios futuros
esperados y de las obligaciones asociadas con estos, constituye un cambio en
una estimación contable (véase el párrafo 10.15). Los cambios en las
estimaciones contables son el resultado de nueva información o nuevos
acontecimientos y, en consecuencia, no son correcciones de errores.

Es posible que se requiera juicio profesional para distinguir un cambio en una

estimación contable de un cambio en una política contable. Cuando resulta
difícil realizar esa distinción, el cambio se trata como un cambio en una
estimación contable (véase el párrafo 10.15).

11.3 Corrección de errores significativos de periodos anteriores

En la medida en que sea posible, la entidad corrige un error significativo de un
periodo anterior de manera retroactiva (véase el párrafo 10.21). Es posible que
en algunos casos la entidad deba analizar si resulta impracticable determinar
los efectos, en cada periodo, del error del periodo anterior en un periodo
anterior presentado o más (véase el párrafo 10.22). Sin embargo, al realizar ese
juicio profesional, la entidad debe considerar que la re expresión retroactiva es
impracticable sólo cuando la entidad no pueda aplicar el requerimiento después
de hacer todos los esfuerzos razonables para hacerlo (véase la definición de
impracticable en el Glosario).

12 Instrumentos financieros
12.1 Medición inicial
Es posible que se necesiten juicios profesionales para evaluar si una
transacción contiene una transacción de financiación oculta, particularmente si
las condiciones normales de crédito en el sector/de la entidad no están bien
definidas y si la entidad no realiza transacciones similares que no sean a
crédito. Si el valor de cuentas por cobrar o por pagar supera el valor en efectivo
de una partida o si el pago se aplaza más de unos meses, esto sugiere que la
transacción puede involucrar un componente de financiación.

Es posible que se requieran juicios profesionales para determinar la tasa de

interés de mercado para una deuda similar, a fin de emplearla como la tasa de
descuento, si una transacción no se produce en condiciones de independencia
mutua; por ejemplo, entre dos partes relacionadas.

Esto sucederá particularmente si no se dispone de información publicada para

deudas similares; por ejemplo, si la deuda presenta características inusuales,
como un plazo muy largo, o si se desconoce la calificación crediticia de la
entidad. Por lo general, las transacciones de financiación entre dos partes no
relacionadas se realizarán en condiciones de independencia mutua y, por ello,
se financian a una tasa de interés de mercado.

Es posible que también se necesiten juicios profesionales para determinar qué

costos deben considerarse como los costos de transacción en el reconocimiento
inicial de un instrumento financiero. Los costos de transacción sólo son los
costos incrementales que se atribuyen directamente a la adquisición o
publicación de un instrumento financiero. En la práctica, quizá deban aplicarse
juicios profesionales para distinguir dichos costos de otros costos que surgen
en el reconocimiento inicial, como primas o descuentos sobre la deuda, costos
de financiación o costos administrativos internos.

12.2 Medición posterior

La decisión de si el valor razonable de una inversión en particular puede
medirse de manera fiable mediante un modelo de valoración también suele
implicar juicios profesionales.

Se requiere un juicio profesional para calcular el valor razonable de las

inversiones en acciones ordinarias y acciones preferentes cuando no hay
mercado activo. En particular, la selección y la aplicación de las técnicas de
valoración implican un grado considerable de juicio profesional. Las variables
utilizadas en el modelo de valoración y otras suposiciones empleadas al aplicar
el modelo son subjetivas.

Es posible que también se necesiten juicios profesionales para evaluar si un

mercado es activo o no, en caso de que las transacciones no se realicen con
frecuencia o las transacciones que se realizan sean transacciones forzadas.

Para calcular los flujos de efectivo al determinar el costo amortizado de un

instrumento financiero, quizá se necesiten juicios profesionales. Por ejemplo,
algunos instrumentos permiten un pago anticipado por parte del emisor
(deudor). En este caso, el tenedor y el emisor deben calcular cuándo se
reembolsará el préstamo al determinar los flujos de efectivo futuros que deben
emplearse en el cálculo del costo amortizado.

Suelen requerirse juicios profesionales para evaluar si los activos financieros

medidos al costo o costo amortizado sufren deterioro del valor y, por ello, para
determinar en qué casos debe realizarse una comprobación del deterioro del
valor. En particular, la Sección 11 requiere la evaluación separada de los
activos financieros que son significativos individualmente para verificar el
deterioro del valor. Se necesitan juicios profesionales para decidir si los activos
son “significativos individualmente”.

Se necesitan juicios profesionales significativos cuando se realiza una

comprobación del deterioro del valor para las inversiones en acciones
preferentes o acciones ordinarias cuyo valor razonable no puede medirse con
fiabilidad. Como el valor razonable no puede medirse con fiabilidad, en la
mayoría de los casos, se debe calcular la mejor estimación del valor que la
entidad recibiría por el activo si se vendiera en la fecha de los estados
financieros. Por lo tanto, la entidad debe emplear juicios profesionales para
medir el deterioro del valor aunque, en algunos casos, sólo se obtendrá un
cálculo aproximado.

12.3 Baja en cuentas

En ocasiones, se necesitan juicios profesionales para evaluar si deben
transferirse sustancialmente todos los riesgos y ventajas a un tercero cuando
se decide si dar de baja o no un activo financiero.

13 Inventarios
13.1 Clasificación
Los inventarios son activos que se mantienen para la venta en el curso normal
de las operaciones, en el proceso de producción con vistas a esa venta o en
forma de materiales o suministros que se consumirán en el proceso productivo
o en la prestación de servicios.
En la mayoría de los casos, se presentan pocas dificultades para determinar si
un activo es una partida del inventario. Sin embargo, se necesita un juicio
profesional importante para clasificar algunas partidas del inventario. Por
ejemplo:

(a) Por lo general, las piezas de repuesto se clasifican como inventario. Sin
embargo, las piezas de repuesto principales se consideran propiedades,
planta y equipo cuando la entidad espera utilizarlas durante más de un
periodo. De forma similar, si las piezas de repuesto sólo pueden ser
utilizadas con relación a una partida de propiedades, planta y equipo, se
considerarán propiedades, planta y equipo (véase la Sección 17).
(b) Los terrenos o edificios (o ambos) adquiridos con intenciones mixtas
pueden clasificarse como inventario; propiedades de inversión; o
propiedades, planta y equipo. Además, se debe realizar una
reclasificación cuando cambia el fin por el que se mantiene una
propiedad fija.

13.2 Medición
La entidad medirá los inventarios al valor menor entre el costo y el precio de
venta estimado menos los costos de terminación y venta.

En la mayoría de los casos, se presentan pocas dificultades al medir el costo de

inventario. Sin embargo, se necesita un juicio profesional importante para
medir algunas partidas del inventario. Por ejemplo, podría requerirse juicio
profesional para lo siguiente:

(a) determinar el punto hasta el cual se incluyen los costos indirectos y otros
costos en el inventario (véase el párrafo 13.9);
(b) determinar la capacidad normal para la distribución de costos indirectos
fijos (véase el párrafo 13.9);

14 Inversiones en asociadas
14.1 Clasificación
Al evaluar si la entidad tiene influencia significativa sobre otra, primero se debe
determinar si la primera entidad tiene el poder de participar en las decisiones
de política financiera y de operación de la segunda entidad. Si la primera
entidad tiene dicho poder, debe establecer que su poder no constituye un
control ni tampoco un control conjunto sobre tales políticas, para así poder
concluir que la segunda entidad es una asociada de la primera.

En este contexto, el poder se refiere a la capacidad de hacer o tener efecto sobre

algo. En consecuencia, la entidad tiene influencia significativa cuando en ese
momento tiene la capacidad de ejercer dicho poder, independientemente de si la
influencia significativa se demuestra activamente o es pasiva en su naturaleza.
En los casos en que la influencia significativa no se demuestre activamente,
podrá ser necesario el juicio profesional para evaluar si realmente existe.

Las presunciones expuestas en el párrafo 14.3(a) y (b) son útiles para aclarar
cuándo se considera que la entidad tiene influencia significativa sobre otra. Si
luego de considerar todos los hechos y circunstancias, no queda claro si existe
influencia significativa, la entidad no podrá demostrar que la presunción es
incorrecta. No obstante, la guía del párrafo 14.3 no elimina la necesidad de
aplicar el juicio profesional.

Usualmente, la existencia de influencia significativa por parte del inversor se

evidencia a través de una o varias de las siguientes vías (tenga en cuenta que
esta lista no es exhaustiva):

(a) representación en el consejo de administración, u órgano equivalente de

dirección de la entidad participada;
(b) participación en los procesos de fijación de políticas, entre los que se
incluyen las decisiones sobre dividendos y otras distribuciones;
(c) transacciones de importancia relativa entre el inversor y la participada;
(d) intercambio de personal directivo; o
(e) suministro de información técnica esencial.

Para determinar si existe, o no, influencia significativa, se debe aplicar el juicio

profesional. En cada caso, se debe considerar la esencia de la relación. Si se
puede demostrar claramente que un inversor que mantiene el 20% o más del
poder de voto en la entidad participada no ejerce influencia significativa, la
inversión no se contabilizará como asociada. Este suele ser el caso de cuando
un tribunal designa a un administrador independiente para el cese gradual de
las operaciones de la entidad participada. Por el contrario, si se puede
demostrar claramente que un inversor que mantiene menos del 20% del poder
de voto en la entidad participada ejerce influencia significativa, la inversión se
contabilizará como asociada.

En el caso de que otro inversor tenga una participación controladora en otra

entidad en la que el inversor que informa tiene una participación en el
patrimonio del 20%, se debe examinar detenidamente la esencia del 20% de
influencia del inversor para determinar si constituye una influencia
significativa o si la inversión es pasiva en su naturaleza.

Un inversor puede poseer certificados de opciones para la suscripción de

acciones, opciones de compra de acciones, instrumentos de pasivo o de
patrimonio que sean convertibles en acciones ordinarias, u otros instrumentos
similares que, si se ejercen o convierten, tienen el potencial de dar al inversor
poder de voto adicional, o reducir el poder de voto de terceras partes, sobre las
políticas financieras y de operación de otra entidad. Estos se conocen como
derechos de voto potenciales. La NIIF para las PYME no especifica cómo se
deben tener en cuenta los derechos de voto potenciales al evaluar la influencia
significativa. En estas circunstancias, la entidad podrá consultar (sin obligación
de hacerlo) los requerimientos de las NIIF completas (véase el párrafo 10.6).

El párrafo 8 de la NIC 28 Inversiones en Asociadas de las NIIF completas

especifica que cuando se esté evaluando si una determinada entidad tiene
influencia significativa en otra, se tendrá en cuenta la existencia y efecto de los
derechos de voto potenciales que sean en ese momento ejercitables o
convertibles, incluidos los derechos de voto potenciales poseídos por otras
entidades. No tendrán la consideración de derechos de voto potenciales
ejercitables o convertibles en ese momento los que, por ejemplo, no puedan ser
ejercidos o convertidos hasta una fecha futura, o bien hasta que haya ocurrido
un suceso futuro. Al evaluar si los derechos de voto potenciales contribuyen a
la existencia de influencia significativa, la entidad examinará todos los hechos y
circunstancias (incluidas las condiciones de ejercicio de tales derechos
potenciales y cualesquiera otros acuerdos contractuales, considerados aislada o
conjuntamente) que afecten a los mismos, salvo la intención de la gerencia
respecto a su ejercicio o conversión y la capacidad financiera para llevarlo a
cabo (véase el párrafo 9 de la NIC 28).

La entidad puede concluir inicialmente que tiene influencia significativa sobre

otra entidad luego de considerar los derechos de voto potenciales que se
pueden ejercitar o convertir en ese momento. Sin embargo, la entidad no puede
tener influencia significativa sobre otra entidad cuando los derechos de voto
potenciales mantenidos por terceros también son ejercitables o convertibles en
ese momento. En consecuencia, al determinar si tiene influencia significativa
sobre otra entidad, la entidad considerará todos los derechos de voto
potenciales mantenidos por ella y por terceros que sean en ese momento
ejercitables o convertibles.

14.2 Medición
Después del reconocimiento inicial, la entidad debe medir todas sus inversiones
en asociadas utilizando el modelo del costo, el método de la participación o el
modelo del valor razonable.

14.2.1 Modelo del costo y método de la participación

Cuando se utiliza el modelo del costo o el método de la participación, los juicios

profesionales esenciales relativos a la contabilización del deterioro del valor de
inversiones en asociadas incluyen lo siguiente:
 (a) evaluar si existe algún indicio de deterioro del valor de una inversión en
una asociada (véase el párrafo 27.7); y
(b) si existe algún indicio de deterioro del valor de la inversión en una
asociada, estimar el monto recuperable de dicha inversión (véase el
párrafo 27.11).

14.2.2 Método de la participación

Cuando se utiliza el método de la participación, probablemente se necesiten

juicios profesionales esenciales para estimar el valor razonable de los activos y
pasivos identificables de la asociada a la fecha en que se logra influencia
significativa.

Para aplicar el método de la participación, se necesitan muchos juicios

profesionales. Por ejemplo:

(a) Si el valor razonable de los activos y pasivos identificables de la asociada

fuera diferente de sus valores en libros (registrados por la asociada) a la
fecha en que se logra influencia significativa, se debe aplicar el juicio
profesional con respecto al grado de los ajustes en la valoración y al
plazo de realización en los resultados (véase el párrafo 14.8(c)).
(b) Si al momento de la adquisición existe una diferencia (positiva o negativa)
entre el costo de adquisición y la participación del inversor en los valores
razonables de los activos identificables netos de la asociada (por ejemplo,
la plusvalía implícita), se deberán aplicar juicios profesionales con
respecto al plazo de realización de la diferencia en los resultados (véase el
párrafo 14.8(c)).
(c) Si se han producido transacciones ascendentes (de la asociada al
inversor) entre la entidad y su asociada, se deberán aplicar juicios
profesionales con respecto a la fijación del precio de los activos
comprados a la asociada y el plazo de venta de los activos por parte del
inversor para eliminar la ganancia no realizada en función de la
participación del inversor (véase el párrafo 14.8(e)).
(d) Si se han producido transacciones descendentes (del inversor a la
asociada) entre la entidad y su asociada, se deberán aplicar juicios
profesionales con respecto al plazo de venta de los activos por parte de
la asociada para eliminar la ganancia no realizada en función de la
participación del inversor (véase el párrafo 14.8(e)).
(e) Si las fechas de los estados financieros de la entidad y su asociada son
diferentes (es decir, el final de los periodos contables es diferente) y a la
asociada le resulta impracticable preparar estados financieros con el
mismo periodo contable que el inversor, se deberán aplicar juicios
profesionales con respecto a los efectos de todas las transacciones o
 sucesos significativos que ocurran entre el final de cada periodo contable
(véase el párrafo 14.8(f)).
(f) Si la entidad y su asociada utilizan políticas contables diferentes, se
deberán aplicar juicios profesionales con respecto a los efectos de
aplicar políticas contables diferentes (véase el párrafo 14.8(g)).

14.2.3 Modelo del valor razonable

Cuando se adopta el modelo del valor razonable para mediciones posteriores al

reconocimiento inicial, probablemente se necesiten juicios profesionales
esenciales para lo siguiente:

(a) evaluar si el valor razonable de la inversión en una asociada en particular

se puede medir con suficiente fiabilidad sin incurrir en un costo o
esfuerzo desproporcionado, antes de aplicar el modelo del valor razonable
en determinadas asociadas (véanse las notas debajo del párrafo 14.10 y
también los párrafos 11.27 al 11.32); y
(b) decidir el modelo de valoración que se utilizará y determinar las variables
para dicho modelo en el caso en que las acciones de la asociada no se
coticen en un mercado activo (para obtener una guía de aplicación sobre
la medición a valor razonable, véanse los párrafos 11.27 al 11.32).

15 Inversiones en negocios conjuntos

15.1 Clasificación
Al evaluar si la entidad tiene control conjunto sobre un negocio, primero se
debe determinar si la entidad y sus copartícipes ejercen el control de forma
colectiva sobre el negocio (es decir, el poder de dirigir las decisiones financieras
y de operación estratégicas del negocio para obtener beneficios de sus
actividades).

Si los participantes ejercen el control de forma colectiva sobre el negocio, se

debe determinar entonces si el acuerdo contractual da lugar a un control
conjunto sobre dicho negocio. El control conjunto existe cuando las decisiones
financieras y de operación estratégicas exigen el consentimiento unánime de los
participantes.

Evaluar si un negocio está sujeto al control conjunto de sus partes o al control

unilateral de una sola de ellas es una cuestión de criterio. Como resultado de
esta evaluación, una parte podrá llegar a una de las siguientes conclusiones:

(a) que el negocio está sujeto al control conjunto (es decir, es un negocio
conjunto);
 (b) que la parte controla el negocio (es decir, el negocio es una subsidiaria
que se contabiliza de acuerdo con la Sección 9 Estados Financieros
Consolidados y Separados); o
(c) que la parte es un inversor en el negocio. (Si el inversor ejerce influencia
significativa, el negocio es una asociada que se contabilizará de acuerdo
con la Sección 14 Inversiones en Asociadas. Si se determina que el
inversor no tiene influencia significativa, la inversión será un activo
financiero que se contabilizará de acuerdo con la Sección 11
Instrumentos Financieros Básicos).

Cuando existe una gran disparidad entre las participaciones de las partes en el
negocio y su poder para dirigir las políticas financieras y de operación
estratégicas, puede ser cuestionable la solidez económica del requerimiento de
consentimiento unánime y, en última instancia, su capacidad para operar con
eficacia.

Por ejemplo, dos partes participan en un negocio que requiere el

consentimiento unánime en las decisiones estratégicas. Una de las partes tiene
el 85% de participación en el negocio y la otra un 15%. El desequilibrio evidente
entre el poder que tiene cada parte (es decir, cualquier parte puede impedirle a
la otra tomar una decisión estratégica sin su consentimiento) y las
participaciones individuales de cada parte (85%-15%) podrían ser un indicador
de que el negocio no está sujeto al control conjunto.

15.2 Medición
Después del reconocimiento inicial, la entidad debe medir todas sus inversiones
en entidades controladas de forma conjunta utilizando el modelo del costo, el
método de la participación o el modelo del valor razonable.

15.2.1 Modelo del costo y método de la participación

Cuando se utiliza el modelo del costo o el método de la participación, los juicios

profesionales esenciales relativos a la contabilización del deterioro del valor de
la entidad controlada de forma conjunta incluyen lo siguiente:

(a) evaluar si existe algún indicio de deterioro del valor de una inversión en
otra entidad controlada de forma conjunta (véase el párrafo 27.7); y
(b) si existe algún indicio de deterioro del valor de la inversión en un negocio
conjunto, estimar el monto recuperable de dicha inversión (véase el
párrafo 27.11).

15.2.2 Método de la participación

Cuando se utiliza el método de la participación, probablemente se necesiten

juicios profesionales esenciales para estimar el valor razonable de los activos y
pasivos identificables de la entidad controlada de forma conjunta a la fecha en
que se logra el control conjunto.

Para aplicar el método de la participación, se necesita un grado importante de

juicio profesional. Por ejemplo:

(a) Si el valor razonable de los activos y pasivos identificables de la entidad

controlada de forma conjunta fuera diferente de sus valores en libros
(registrados por la entidad controlada de forma conjunta) a la fecha en
que se logra el control conjunto, se debe aplicar el juicio profesional con
respecto al grado de los ajustes en la valoración. Para la contabilización
posterior a la adquisición, el participante debe aplicar juicios
profesionales con respecto al plazo de realización de los ajustes en la
valoración en los resultados (véanse los párrafos 15.13 y 14.8(c)).
(b) Si al momento de la adquisición existe una diferencia (positiva o negativa)
entre el costo de adquisición y la porción del participante en los valores
razonables de los activos identificables netos de la entidad controlada de
forma conjunta (por ejemplo, la plusvalía implícita), para la
contabilización posterior a la adquisición se deberán aplicar juicios
profesionales con respecto al plazo de realización de la “plusvalía
implícita” en los resultados (véanse los párrafos 15.13 y 14.8(c)).
(c) Si las fechas de los estados financieros de la entidad y su entidad
controlada de forma conjunta son diferentes (es decir, el final de los
periodos contables difiere) y a la entidad controlada de forma conjunta le
resulta impracticable preparar estados financieros con el mismo periodo
contable que el participante, se deberán aplicar juicios profesionales con
respecto a los efectos de todas las transacciones o sucesos significativos
que ocurran entre el final de cada periodo contable (véanse los párrafos
15.13 y 14.8(f)).
(d) Si el participante y su entidad controlada de forma conjunta utilizan
políticas contables diferentes, se deberán aplicar juicios profesionales
con respecto a los efectos de aplicar políticas contables que difieren
(véanse los párrafos 15.13 y 14.8(g)).

15.2.3 Modelo del valor razonable

Cuando se adopta el modelo del valor razonable para medir una inversión en la
entidad controlada de forma conjunta luego del reconocimiento inicial,
probablemente se necesiten juicios profesionales esenciales para lo siguiente:

(a) evaluar si el valor razonable de la inversión en la entidad controlada de

forma conjunta en particular se puede medir con suficiente fiabilidad sin
incurrir en un costo o esfuerzo desproporcionado, antes de aplicar el
modelo del valor razonable en determinadas entidades controladas de
 forma conjunta (véanse las notas debajo del párrafo 14.10 y también los
párrafos 15.15 y 11.27 al 11.32); y
(b) decidir el modelo de valoración que se utilizará y determinar las variables
para dicho modelo en el caso de que las acciones de la entidad controlada
de forma conjunta no se coticen en un mercado activo (para obtener una
guía de aplicación sobre la medición a valor razonable, véanse los
párrafos 11.27 al 11.32).

16 Propiedades de inversión
16.1 Clasificación
Las propiedades de inversión se tienen para obtener rentas, plusvalías o
ambas. Por lo tanto, a diferencia de una partida de propiedades, planta y
equipo, las propiedades de inversión generan flujos de efectivo que son en gran
medida independientes de los procedentes de otros activos poseídos por la
entidad. En la mayoría de los casos, se presentan pocas dificultades para
determinar si una propiedad se clasifica como propiedades de inversión. Sin
embargo, se necesita un juicio profesional pertinente para clasificar algunas
partidas de propiedades. Por ejemplo:

(a) Ciertas propiedades se componen de una parte que se tiene para ganar
rentas o plusvalías, y otra parte que se utiliza en la producción o el
suministro de bienes o servicios o bien para fines administrativos. Si
estas partes pueden ser vendidas separadamente (o colocadas por
separado en régimen de arrendamiento financiero), la entidad las
contabilizará también por separado. Si no fuera así, la propiedad
únicamente se calificará como propiedad de inversión cuando se utilice
una porción insignificante de ésta para la producción o el suministro de
bienes o servicios o para fines administrativos.
(b) En ciertos casos, la entidad suministra servicios complementarios, por
ejemplo servicios de seguridad y mantenimiento, a los ocupantes de una
propiedad que mantiene. Puede ser difícil determinar si los servicios
complementarios son lo suficientemente significativos para hacer que la
propiedad no se califique como propiedades de inversión. En la mayoría
de los casos, los servicios de seguridad y mantenimiento serán
insignificantes y, por lo tanto, el edificio se clasificaría como propiedades
de inversión. Sin embargo, algunas compañías rentan oficinas
completamente amuebladas que incluyen una variedad de servicios como
sistemas de tecnología de la información y servicios de administración
(por ejemplo, muchos hoteles). Tales acuerdos se realizan según la
naturaleza de la provisión de un servicio. En dicho caso, la propiedad se
clasificaría como ocupada por el dueño y se contabilizaría conforme a la
Sección 17. Existen varias instancias entre estos extremos donde puede
ser difícil considerar si los servicios son insignificantes.
Cuando se necesite un juicio profesional pertinente para determinar si una
propiedad reúne las condiciones como propiedades de inversión, la entidad
debería desarrollar criterios para poder ejercer tal juicio de forma coherente, de
acuerdo con la definición de propiedades de inversión.

Cuando el valor razonable de una propiedad de inversión puede medirse con

fiabilidad sin costo o esfuerzo desproporcionado, y en un contexto de negocio
en marcha, después del reconocimiento inicial, la entidad mide tal propiedad a
su valor razonable. De otro modo, la propiedad de inversión se mide después
del reconocimiento inicial mediante el modelo de costo-depreciación-deterioro
de la Sección 17. La entidad debe aplicar juicio profesional para determinar si
el valor razonable de una propiedad de inversión puede medirse con fiabilidad
sin costo o esfuerzo desproporcionado, y en un contexto de negocio en marcha.
Los párrafos 11.27 a 11.32 proporcionan una guía para determinar el valor
razonable.

16.2 Medición
La entidad medirá las propiedades de inversión por su costo en el
reconocimiento inicial. Tras el reconocimiento inicial, la entidad mide una
propiedad de inversión cuyo valor razonable puede medirse con fiabilidad sin
costo o esfuerzo desproporcionado, en un contexto de negocio en marcha, al
valor razonable en cada fecha de presentación. Todas las demás propiedades de
inversión se contabilizan como propiedades, planta y equipo mediante el
modelo de costo-depreciación-deterioro de la Sección 17.

Los juicios profesionales pertinentes para medir el costo de una partida de

propiedades de inversión en el reconocimiento inicial se pueden aplicar en los
siguientes casos:

(a) Cuando el pago de la propiedad se aplace más allá delos términos

normales de crédito: para determinar la tasa de descuento en función de
la cual se descontarán todos los pagos futuros para llegar al valor actual
que se incluirá en el costo de la propiedad.
(b) Si corresponde: para estimar los costos de desmantelamiento y
eliminación de la partida y restauración del sitio en el que se encuentra
(la obligación que la entidad adopta cuando se adquiere la partida).
(c) Cuando se utilice el modelo de costo-depreciación-deterioro para la
medición posterior al reconocimiento inicial, los juicios pertinentes para
contabilizar la depreciación de propiedades de inversión pueden incluir lo
siguiente:
(d) Distribuir el monto inicialmente reconocido con respecto a una partida de
propiedades de inversión a sus partes significativas que, conforme al
párrafo 17.16, deben depreciarse por separado.
 (e) Estimar la vida útil de la propiedad (o de una parte significativa de la
propiedad).
(f) Determinar el método de depreciación apropiado que refleje el patrón en
función del cual la entidad espera consumir la propiedad de inversión (o
una parte significativa de la propiedad).

Los juicios profesionales pertinentes en la contabilización del deterioro de

propiedades de inversión registradas mediante el modelo de costo-depreciación-
deterioro pueden incluir lo siguiente:

(g) Evaluar si existe algún indicio de deterioro del valor de una partida de
propiedades de inversión.
(h) Si existe algún indicio de que la propiedad de inversión pueda estar
deteriorada: para determinar el valor recuperable de la propiedad de
inversión.

Cuando el valor razonable de una propiedad de inversión puede medirse con

fiabilidad sin costo o esfuerzo desproporcionado en un contexto de negocio en
marcha, es posible que se necesiten algunos juicios profesionales para estimar
el valor razonable de la propiedad de inversión. Los párrafos 11.27 a 11.32
proporcionan una guía para determinar el valor razonable.

17 Propiedades, planta y equipo

17.1 Clasificación
Las propiedades, planta y equipo son activos tangibles que se mantienen para
uso en la producción o el suministro de bienes o servicios, para fines
administrativos, o para el arrendamiento a terceros (salvo que se clasifiquen
como propiedades de inversión). Además, se prevé utilizarlos durante más de
un periodo. En la mayoría de los casos, se presentan pocas dificultades para
determinar si una propiedad es una partida de propiedades, planta y equipo.
Sin embargo, se necesita un juicio profesional pertinente para clasificar
algunas partidas de propiedades. Por ejemplo:

(a) Ciertas propiedades se componen de una parte que se tiene para ganar
rentas o plusvalías, y otra parte que se utiliza en la producción o el
suministro de bienes o servicios o bien para fines administrativos. Si
estas partes pueden ser vendidas separadamente (o colocadas por
separado en régimen de arrendamiento financiero), la entidad las
contabilizará también por separado. Si no fuera así, la propiedad
únicamente se calificará como propiedad de inversión cuando se utilice
una porción insignificante de ésta para la producción o el suministro de
bienes o servicios o para fines administrativos.
 (b) En ciertos casos, la entidad suministra servicios complementarios, por
ejemplo servicios de seguridad y mantenimiento, a los ocupantes de una
propiedad que mantiene. Puede ser difícil determinar si los servicios
complementarios son lo suficientemente significativos para hacer que la
propiedad no se califique como propiedades de inversión. En la mayoría
de los casos, los servicios de seguridad y mantenimiento serán
insignificantes y, por lo tanto, el edificio se clasificaría como propiedades
de inversión. Sin embargo, algunas compañías rentan oficinas
completamente amuebladas que incluyen una variedad de servicios como
sistemas de tecnología de la información y servicios de administración
(por ejemplo, muchos hoteles). Tales acuerdos se realizan según la
naturaleza de la provisión de un servicio. En dicho caso, la propiedad se
clasificaría como ocupada por el dueño y se contabilizaría conforme a la
Sección 17 Propiedades, Planta y Equipo. Existen varias instancias entre
estos extremos donde puede ser difícil considerar si los servicios son
insignificantes.

Cuando se necesite un juicio profesional pertinente para determinar si una

propiedad reúne las condiciones como propiedades de inversión, la entidad
debería desarrollar criterios para poder ejercer tal juicio de forma coherente, de
acuerdo con la definición de propiedades de inversión.

Cuando el valor razonable de una propiedad de inversión puede medirse con

fiabilidad sin costo o esfuerzo desproporcionado, y en un contexto de negocio
en marcha, después del reconocimiento inicial, la entidad mide tal propiedad a
su valor razonable. De otro modo, la propiedad de inversión se mide después
del reconocimiento inicial mediante el modelo costo-depreciación-deterioro del
valor que se menciona en la Sección 17 Propiedades, Planta y Equipo. La
entidad debe aplicar su juicio profesional para determinar si el valor razonable
de una propiedad de inversión puede medirse con fiabilidad sin costo o esfuerzo
desproporcionado, y en un contexto de negocio en marcha. En los párrafos
11.27 a 11.32 de la Sección 11 Instrumentos Financieros Básicos se
proporciona una guía para determinar el valor razonable.

Para la contabilización e información financiera de propiedades, planta y

equipo, es necesario separar las partidas en clasificaciones adecuadas para la
entidad (véase el párrafo 17.31). Una clase de activos es un grupo de activos
que tienen similar naturaleza y utilización en las operaciones de la entidad
(véase el Glosario). En la mayoría de los casos, se presentan pocas dificultades
para clasificar las partidas de propiedades, planta y equipo. Sin embargo, se
necesita un juicio profesional pertinente para clasificar algunas partidas.

Ejemplo: la entidad tiene las siguientes partidas de propiedades, planta y

equipo:
 (i) Propiedad A: una parcela de terreno desocupada en la que se piensa
construir una nueva sede de administración.
(ii) Propiedad B: una parcela de terreno que funciona como vertedero.
(iii)Propiedad C: una parcela de terreno en la que está construida la sede de
administración actual.
(iv) Propiedad D: una parcela de terreno en la que está construida la oficina
de ventas directas.
(v) Propiedades E1 a E10: diez establecimientos minoristas separados y el
terreno sobre el que están construidos.
(vi) Equipo A: sistemas informáticos en su sede y oficina de ventas directas
que se integran con los sistemas informáticos del punto de venta en los
establecimientos minoristas.
(vii) Equipo B: sistemas informáticos del punto de venta en cada uno de
sus establecimientos minoristas.
(viii) Mobiliario y enseres en su sede de administración y su oficina de
ventas.
(ix) Mobiliario y enseres para tienda en sus establecimientos minoristas.
(x) La única propiedad de inversión de la entidad es la Propiedad F: una
parcela de terreno desocupada que mantiene para obtener plusvalías. El
valor razonable de la parcela de terreno no puede medirse con fiabilidad
sin costo o esfuerzo desproporcionado, y en un contexto de negocio en
marcha.

17.1.1 ¿Cuántas clases de propiedades, planta y equipo debe revelar la entidad?

Para responder esta pregunta se debe aplicar el juicio profesional.

Una clase de activos se define como un conjunto de activos de similar

naturaleza y uso en las actividades de la entidad.

La naturaleza del terreno sin un edificio es diferente de la naturaleza de un

terreno en el que se ha construido un edificio.

En consecuencia, el terreno sin un edificio es una clase separada de activos,

diferente de la de terrenos y edificios. Además, la naturaleza y el uso del terreno
que se utiliza como un vertedero son diferentes de aquellos del terreno
desocupado. Si bien la naturaleza de la Propiedad A y la Propiedad F sea
probablemente la misma, el uso del terreno es suficientemente diferente para
que la propiedad de inversión sea revelada como una clase separada de
propiedades, planta y equipo. Se debe aplicar juicio profesional para
determinar si los establecimientos minoristas de la entidad son suficientemente
diferentes en su naturaleza y uso de los edificios de oficinas como para ser
considerados una clase separada de terrenos y edificios.

El equipo informático se integra en toda la organización y probablemente se

clasificaría como una clase separada única de activos.

El mobiliario y los enseres utilizados para fines administrativos podrían ser

suficientemente diferentes del mobiliario y enseres para tienda en los
establecimientos minoristas como para ser clasificados en dos clases separadas
de activos.

17.2 Medición
La entidad medirá las propiedades, planta y equipo al costo en el
reconocimiento inicial.

Los juicios profesionales pertinentes para medir el costo de una partida de

propiedades, planta y equipo en el reconocimiento inicial se aplican a los
siguientes casos:

(a) Cuando el pago de la partida se aplace más allá de los términos normales
de crédito: para determinar la tasa de descuento en función de la cual se
descontarán todos los pagos futuros para llegar al valor presente que se
incluirá en el costo de la propiedad.
(b) Cuando la partida se compre a cambio de un activo que no es monetario:
para estimar el valor razonable del activo que no es monetario.
(c) Si corresponde: para estimar los costos de desmantelamiento y
eliminación de la partida y restauración del sitio en el que se encuentra
(la obligación que la entidad adopta cuando se adquiere la partida).
(d) La entidad debe medir todas las partidas de propiedades, planta y equipo
tras su reconocimiento inicial al costo menos cualquier depreciación
acumulada y cualquier pérdida por deterioro acumulada. Los juicios
profesionales pertinentes para contabilizar la depreciación de
propiedades, planta y equipo pueden incluir lo siguiente:
(e) distribuir el monto inicialmente reconocido en cuanto a una partida de
propiedades, planta y equipo a sus componentes principales que,
conforme al párrafo 17.16, deben depreciarse por separado;
(f) estimar la vida útil de la partida (o la parte significativa de la partida) de
propiedades, planta y equipo;
(g) estimar el valor residual de la propiedad, planta y equipo (o la parte
significativa de la partida); y
 (h) determinar el método de depreciación adecuado que refleje el patrón en el
cual la entidad espera consumir la propiedad, planta y equipo (o la parte
significativa de la partida).
(i) Los juicios profesionales pertinentes para contabilizar el deterioro del
valor de propiedades, planta y equipo pueden incluir lo siguiente:
(j) evaluar si existe algún indicio de deterioro del valor de una partida de
propiedades, planta y equipo; y
(k) si existiera ese indicio, determinar el valor recuperable de la propiedad,
planta y equipo.

18 Activos intangibles
18.1 Reconocimiento
En la mayoría de los casos, surgen pocas dificultades al identificar activos
intangibles. Sin embargo, en una combinación de negocios, es posible que se
requiera un juicio profesional pertinente para identificar todos los activos
intangibles que se deben reconocer por separado en la contabilización de la
combinación de negocios. De lo contrario, se infravalorarán los activos
intangibles identificados por separado y se sobrevalorará la plusvalía, lo que
podría ocasionar que el activo intangible fuera amortizado por un periodo
incorrecto.

18.2 Medición
La entidad medirá un activo intangible por su costo en el reconocimiento
inicial. En la mayoría de los casos, surgen pocas dificultades al determinar el
costo de un activo intangible. Sin embargo, los juicios profesionales
pertinentes para medir el costo de un activo intangible en el reconocimiento
inicial pueden incluir:

(a) Cuando el pago de la partida se aplace más allá de los términos normales
de crédito: para calcular la tasa de descuento en función de la cual se
descontarán todos los pagos futuros para llegar al valor presente que se
incluirá en el costo del activo intangible.
(b) Cuando la partida se adquiera en una transacción de intercambio: para
medir el valor razonable cuando no existe un mercado activo para el
activo recibido, o para el activo entregado, y también para determinar si
el valor razonable se puede medir de forma fiable.
(c) Cuando la partida se adquiera en una combinación de negocios: para
medir el valor razonable del activo intangible cuando no existe un
mercado activo para el activo adquirido, y también para determinar si el
valor razonable se puede medir de forma fiable.
 (d) Cuando la partida se adquiera mediante subvención del gobierno: para
medir el valor razonable del activo intangible cuando no existe un
mercado activo para el activo adquirido.

Los juicios profesionales pertinentes para contabilizar la amortización de un

activo intangible pueden incluir:

(e) la estimación de la vida útil de la partida y

(f) la determinación del método de amortización adecuado que refleje el
patrón mediante el cual la entidad espera consumir el activo intangible.
(g) Los juicios profesionales pertinentes para contabilizar el deterioro del
valor de un activo intangible pueden incluir:
(h) la evaluación de si existe algún indicio de deterioro del valor de una
partida; y
(i) si existe algún indicio de deterioro del valor de la partida: la medición del
valor recuperable del activo intangible (véase el Módulo 27 Deterioro del
Valor de los Activos).

19 Combinaciones de negocios
19.1 Identificación de la adquirente
El método de adquisición requiere la identificación de una entidad adquirente
en una combinación de negocios. En muchos casos, surgen pocas dificultades
para determinar la adquirente. No obstante, en algunos casos se requiere un
juicio profesional significativo para determinar dicha adquirente. La adquirente
es la que obtiene el control sobre la adquirida. Si la combinación de negocios no
indica claramente cuál de las entidades que se combinan es la adquirente, se
deberán considerar otros factores para la determinación, como los derechos de
voto relativos en la entidad combinada tras la combinación de negocios, la
composición del órgano de gobierno de la combinada, la composición de la alta
dirección de la combinada, las condiciones del intercambio en las
participaciones en el patrimonio y el tamaño relativo de las entidades que se
combinan, entre otros. Para determinar la adquirente, se deben considerar
todos los hechos y circunstancias pertinentes.

19.2 Costo de una combinación de negocios

El costo de una combinación de negocios se mide determinando los valores
razonables de la contraprestación otorgada por la adquirente. El costo es la
suma de los valores razonables de las distintas formas de contraprestación más
los costos directamente atribuibles. La contraprestación pagada por la
adquirida puede incluir una serie de elementos como efectivo y otros activos
monetarios, activos no monetarios, instrumentos de patrimonio, pasivos
asumidos o una subsidiaria de la adquirida y opciones, entre otros. Además, el
pago, o parte del pago, a menudo es diferido o incluye un componente
contingente que depende de hechos futuros. Se pueden requerir juicios
profesionales significativos al determinar el valor razonable de algunas formas
de contraprestación (por ejemplo, acciones de la adquirente o activos para los
que no existe un mercado activo) y al determinar si el pago de una
contraprestación contingente es probable o se puede medir con fiabilidad.

También se pueden requerir juicios significativos al determinar si un pago es

una contraprestación contingente o una remuneración de la gerencia posterior
a la adquisición. Cuando se ha adquirido un negocio administrado por su
propietario y este continúa involucrado, como empleado, en la nueva
subsidiaria adquirida, el acuerdo para realizar pagos variables en el futuro
requiere un análisis minucioso para determinar si es una remuneración basada
en el desempeño (y por lo tanto, cargada al calcular los resultados) o una
contraprestación contingente, en cuyo caso se incluirá en el costo de la
combinación de negocios en la fecha de adquisición si el pago es probable y se
puede medir con fiabilidad.

La determinación de cuáles son los gastos de adquisición (costos directamente

atribuibles a la combinación de negocios) y cuáles no también puede requerir
juicios profesionales en ciertos casos.

19.3 Reconocimiento de los activos adquiridos y de los pasivos

asumidos particulares
En la fecha de adquisición, la adquirente debe reconocer por separado de la
plusvalía, los activos identificables adquiridos, los pasivos asumidos y los
pasivos contingentes reconocidos como resultado de la combinación de
negocios. Todas estas partidas se miden a sus respectivos valores razonables.
Para determinar el valor razonable de las partidas a medir, como los pasivos
contingentes y los activos intangibles únicos, se requiere la aplicación de
juicios profesionales significativos.

20 Arrendamientos
20.1 Alcance
Un arrendamiento es un acuerdo por el que el arrendador cede al arrendatario,
a cambio de percibir una suma única de dinero, o una serie de pagos o cuotas,
el derecho a utilizar un activo durante un periodo de tiempo determinado. En
muchos casos, surgen pocas dificultades para determinar cuándo un acuerdo
es un arrendamiento dentro del alcance de la Sección 20. Sin embargo, en otros
casos, deben aplicarse juicios profesionales significativos, por ejemplo:
 (a) determinar si un acuerdo que no adopta la forma legal de un
arrendamiento contiene un arrendamiento como se define en la Sección
20; y
(b) determinar si un acuerdo con una parte o varias partes no vinculadas
que adopta la forma legal de un arrendamiento contiene un
arrendamiento como se define en la Sección 20.

La entidad podrá realizar un acuerdo, que comprenda una transacción o una

serie de transacciones relacionadas que no tenga la forma legal de un
arrendamiento pero que implique el derecho de uso de un activo (por ejemplo
un elemento de propiedades, planta y equipo), a cambio de un pago o una serie
de pagos. Ejemplos de acuerdos en los que una entidad (el proveedor) puede
traspasar el derecho de uso de un activo a otra entidad (el comprador), a
menudo juntamente con otros servicios relacionados, serían los siguientes:

(c) Acuerdos de subcontratación (por ejemplo, la subcontratación de las

funciones de procesamiento de datos de la entidad).
(d) Acuerdos de la industria de telecomunicación, por los cuales un
proveedor de capacidad de red realiza contratos para suministrar a los
compradores derechos sobre esa capacidad.
(e) Acuerdos del tipo “tomar o pagar” y otros contratos similares en los
cuales los compradores deben efectuar pagos específicos con
independencia de si efectivamente adquieren o no, los productos o
servicios contratados (por ejemplo, un acuerdo del tipo “tomar o pagar”
para adquirir en esencia toda la producción de un proveedor de
generación de energía).

La determinación de si un acuerdo es, o contiene, un arrendamiento se basa en

la esencia económica del acuerdo, lo que requiere que se evalúe si:

(f) el cumplimiento del acuerdo depende del uso de un activo o activos

específicos (el activo); y
(g) el acuerdo traspasa el derecho de uso del activo.

20.2 Clasificación
Los arrendamientos son de dos tipos: arrendamiento financiero y
arrendamiento operativo.

Un arrendamiento financiero transfiere sustancialmente todos los riesgos y las

ventajas inherentes a la propiedad. Un arrendamiento operativo no realiza esta
transferencia. Entre tales riesgos se incluyen la posibilidad de pérdidas por
capacidad ociosa u obsolescencia tecnológica, así como las variaciones en el
desempeño debidas a cambios en las condiciones económicas. Las ventajas
pueden estar representadas por la expectativa de una operación rentable a lo
largo de la vida económica del activo, así como por una ganancia por
revalorización de cualquier participación residual.

En muchos casos, se presentan pocas dificultades al determinar la clasificación

del arrendamiento.

Sin embargo, se necesita un juicio profesional pertinente para clasificar

algunos arrendamientos. Los ejemplos e indicadores contenidos en los párrafos
20.5 y 20.6 no son siempre concluyentes. Si resulta claro, por otras
características, que el arrendamiento no transfiere sustancialmente todos los
riesgos y las ventajas inherentes a la propiedad, se clasificará como operativo.
Por ejemplo, este podría ser el caso en el que se transfiera la propiedad del
activo, al término del arrendamiento, por un pago variable que sea igual a su
valor razonable en ese momento, o si existen pagos contingentes como
consecuencia de los cuales el arrendatario no tiene sustancialmente todos esos
riesgos y ventajas.

20.3 Medición
En muchos casos, los arrendatarios y arrendadores encuentran pocas
dificultades para contabilizar los arrendamientos. Sin embargo, los juicios
profesionales pertinentes para medir el costo de un arrendamiento se pueden
aplicar en los siguientes casos:

(a) el valor razonable de la propiedad arrendada al inicio,

(b) la vida útil del activo arrendado si el activo es de una naturaleza
especializada,
(c) la tasa de interés implícita en el arrendamiento o la tasa de interés
incremental de los préstamos de la entidad, y
(d) el valor residual del activo arrendado.

21 Provisiones y contingencias
21.1 Reconocimiento inicial
De acuerdo con la Sección 21 Provisiones y Contingencias, la entidad debe
determinar si una obligación presente que la entidad tenga en la fecha sobre la
que se informa, como resultado de un suceso pasado, da origen a una provisión
o a un pasivo contingente. Esto es importante ya que las provisiones se
reconocen en el estado de situación financiera mientras que los pasivos
contingentes no (excepto los pasivos contingentes de la entidad adquirida en
una combinación de negocios). Por lo general, se presentan pocas dificultades
para determinar si una obligación presente da origen a una provisión. No
obstante, en algunos casos pueden ser necesarios juicios profesionales
significativos para evaluar si se cumplen los criterios de reconocimiento de
pasivos.

21.1.1 Existencia de una obligación presente

En casos excepcionales, cuando no está claro si existe una obligación presente

(o una obligación posible), se considera que un suceso pasado ha dado lugar a
una obligación presente (véase el párrafo 21.4(a)) si, teniendo en cuenta toda la
evidencia disponible a la fecha sobre la que se informa, es probable que exista
una obligación presente. En tales casos excepcionales, puede ser necesario
aplicar juicios profesionales significativos al evaluar la evidencia disponible
(por ejemplo, la opinión de expertos o evidencia adicional procedente de hechos
ocurridos después del periodo sobre el que se informa) para determinar si es
probable que exista una obligación presente a la fecha sobre la que se informa.

Los siguientes son ejemplos de escenarios en los que puede ser necesaria la
aplicación de juicios profesionales significativos para determinar la existencia,
o no, de una obligación presente:

(a) Cuando, en ausencia de una obligación legal, la entidad, a través de sus

acciones (por ejemplo, un patrón establecido de comportamiento en el
pasado, políticas de la entidad que son de dominio público o una
declaración actual suficientemente específica), pueda haber puesto de
manifiesto ante terceros que está dispuesta a aceptar cierto tipo de
responsabilidades y haya creado expectativas válidas en éstos de que
cumplirá con su compromiso (es decir, determinar si ha surgido una
obligación implícita).
(b) Cuando se presenta una demanda contra la entidad para buscar el
resarcimiento por daños y perjuicios a la salud de terceros producto de la
contaminación ambiental, la cual se aduce que fue ocasionada por los
desechos del proceso productivo de la entidad. No se tiene la certeza de
que la entidad haya sido el origen de la contaminación y el verdadero
origen de ésta se conocerá sólo después de realizar muchas pruebas.

21.1.2 Mayor probabilidad de que se requiera una salida de beneficios que de lo

contrario

El punto de corte de los criterios de reconocimiento basados en la probabilidad

(véase el párrafo 21.4(b)), es decir, cuando hay más probabilidad de que ocurra
que de lo contrario o más del 50% de probabilidad, puede ser particularmente
problemático al clasificar las obligaciones presentes que tienen sólo
marginalmente más (o menos) probabilidad de ocurrir que de lo contrario. En
algunos casos, pueden ser necesarios los juicios profesionales significativos
para determinar si un desenlace marginal tiene más probabilidad de ocurrir
que de lo contrario y si, en consecuencia, es probable.
Los ejemplos de escenarios en los que puede ser necesaria la aplicación de
juicios profesionales significativos para determinar si se requerirá una salida
de beneficios con respecto a una obligación presente incluyen, entre otros, los
casos en que, como resultado de negligencia de la entidad, un tercero tiene el
derecho legal a exigir una indemnización por parte de la entidad y, sobre la
base de la evidencia disponible, la entidad tiene aproximadamente la misma
probabilidad de ganar que de perder el litigio.

21.1.3 Capacidad de medir con fiabilidad

Excepto en casos extremadamente excepcionales, la entidad será capaz de

determinar un conjunto de desenlaces posibles de la situación incierta, y podrá
por tanto realizar una estimación, para el monto de la obligación, lo
suficientemente fiable como para ser utilizado en el reconocimiento de la
provisión (véase el párrafo 21.4(c)). En algunos casos, pueden ser necesarios los
juicios profesionales significativos para determinar si la obligación se puede
medir con suficiente fiabilidad a fin de reconocer una provisión.

21.2 Medición
Las provisiones se reconocen y se miden como la mejor estimación del monto
requerido para cancelar la obligación presente, en la fecha sobre la que se
informa.

La mejor estimación es el valor que la entidad pagaría racionalmente para

liquidar la obligación al final del periodo o para transferirla a un tercero en esa
fecha. La utilización de estimaciones es una parte esencial de la preparación de
los estados financieros, y su existencia no perjudica de ningún modo la
fiabilidad que éstos deben tener. Esto es especialmente cierto en el caso de las
provisiones, que son más inciertas por su naturaleza que el resto de las
partidas del estado de situación financiera. Debido a estas incertidumbres,
pueden ser necesarios los juicios profesionales significativos para determinar
la mejor estimación del valor requerido para cancelar la obligación presente, en
la fecha sobre la que se informa.

21.2.1 Ejemplo: Litigio

En este ejemplo simplificado, se han ignorado los efectos del descuento.

La entidad está defendiendo una demanda excepcional. Basándose en el

asesoramiento legal, la gerencia estima que la entidad tiene un 60% de
probabilidad de ser declarada culpable y tener que pagar 100.000.000 u.m. y
un 40% de probabilidad de no ser declarada culpable y no tener que efectuar
pago alguno. No hay indicios de que la contraparte esté dispuesta a llegar a un
acuerdo extrajudicial.
El desenlace más probable es de 100.000.000 u.m. Dado que los otros
desenlaces posibles son inferiores (es decir, cero), la provisión se mide a un
valor menor que 100.000.000 u.m. (véase el párrafo 21.7(b)). Una forma de
hacer el ajuste sería medir la provisión utilizando los flujos de efectivo
esperados ponderados por la probabilidad (es decir, 60.000.000 u.m. = 60% ×
100.000.000 u.m. + 40% × cero). La gerencia no tiene la certeza de haber
previsto correctamente los desenlaces y sus probabilidades y, por consiguiente,
realiza un ajuste por el riesgo. Se aplica el juicio profesional y se estima que el
ajuste por riesgo es de 10.000.000 u.m. El valor máximo que un tercero en la
posición de la entidad que informa pagaría racionalmente a la contraparte (para
liquidar la obligación) o a otro tercero (para transferirla) es de 70.000.000 u.m.
Si la entidad considerara pagar un valor mayor, es probable que tenga otras
razones.

Podrían existir terceros dispuestos a asumir la obligación así como evidencia de

que el valor que éstos exigen es inferior a 70.000.000 u.m. Éste podría ser el
caso de terceros especializados en objetar este tipo de demanda y que tienen
más probabilidad de obtener un desenlace favorable.

Si éste fuera el caso, el monto que la entidad pagaría racionalmente para

liquidar la obligación podría ser inferior a 70.000.000 u.m. Si la contraparte
estuviera dispuesta a llegar a un acuerdo extrajudicial, podrían ser necesarios
otros juicios profesionales.

21.2.2 Ejemplo: Garantías

La experiencia en la magnitud de los defectos en productos sujetos a garantía

puede resultar útil para estimar el valor requerido para cancelar la obligación
presente, en la fecha sobre la que se informa. Es probable que esta experiencia
sea más convincente cuando el producto se haya fabricado con los mismos
materiales y procesos durante muchos años.

La medición de provisiones por nuevos productos o productos anteriores

fabricados con materiales o procesos nuevos aumenta las incertidumbres. No
obstante, aun en estos casos, la entidad pudo haber adquirido experiencia en
niveles de defectos cuando se introdujeron otros productos o procesos nuevos.
Esa experiencia puede resultar útil al estimar los niveles de defectos en los
nuevos productos y en los nuevos procesos productivos implementados en el
periodo sobre el que se informa actual.

De acuerdo con la Sección 32 Hechos Ocurridos después del Periodo sobre el

que se Informa, la información sobre una obligación de garantía que existía a la
fecha sobre la que se informa se recopilará hasta el momento en que se
autorice la publicación de los estados financieros.
21.3 Información a revelar
Si bien no se reconocen en el estado de situación financiera, en circunstancias
específicas, las estimaciones del efecto financiero de los pasivos contingentes se
deben revelar en las notas. En algunos casos, pueden ser necesarios juicios
profesionales significativos para identificar los efectos financieros a revelar
debido a las incertidumbres inherentes a los pasivos contingentes.

22 Pasivos y patrimonio
22.1 Clasificación
Patrimonio es la participación residual en los activos de la entidad, una vez
deducidos todos sus pasivos. En la mayoría de los casos, se presentan pocas
dificultades para determinar si un instrumento financiero emitido por la
entidad es un instrumento de patrimonio o un pasivo financiero. No obstante,
puede ser necesario el juicio profesional para clasificar ciertos instrumentos de
forma correcta, cuando resulta difícil identificar si existe o no la obligación de
entregar efectivo u otro activo financiero, o de intercambiar activos financieros
o pasivos financieros en condiciones que sean potencialmente desfavorables
para el emisor. Por ejemplo:

(a) Sociedades: La clasificación dependerá de cómo estén estructurados los

acuerdos de sociedad.
(b) Aportaciones de los socios y otros instrumentos financieros en entidades
cooperativas: ¿Representan la participación residual en los activos netos
de la entidad?
(c) Acciones preferentes: La clasificación dependerá de las obligaciones
contractuales específicas o de otro tipo.

Se podrá requerir el uso del juicio profesional para determinar si un

instrumento financiero con la forma legal de un solo instrumento contiene la
esencia de dos instrumentos, un pasivo y un instrumento de patrimonio (es
decir, es un instrumento financiero compuesto, véanse las notas relativas al
párrafo 22.13). En el caso de instrumentos financieros compuestos, pueden ser
necesarios otros juicios y estimaciones para separar el instrumento en sus
componentes de pasivo y patrimonio.

22.2 Medición
La entidad mide los instrumentos de patrimonio al valor razonable del efectivo
u otros recursos recibidos o por recibir, neto de los costos directos de emisión
de los instrumentos de patrimonio. En los instrumentos financieros
compuestos, el componente de patrimonio se medirá como el valor residual.
Cuando se reciben valores distintos al efectivo, puede ser necesaria la
estimación para determinar el valor razonable del recurso (por ejemplo,
partidas de equipo o acciones no cotizadas), sobre todo, cuando la entidad debe
aplicar técnicas de valoración que utilizan entradas no basadas en datos
observables.

En ocasiones, la entidad distribuye otros activos que no son efectivo como

dividendos a los propietarios. Como se establece en el párrafo anterior, puede
ser necesaria una estimación significativa para medir el valor razonable de los
activos distintos al efectivo (por ejemplo, partidas de planta y equipo o acciones
propias de la entidad).

23 Ingresos ordinarios
23.1 Reconocimiento
A veces se requiere un buen juicio profesional para identificar la transacción
de ingresos ordinarios a la que deben aplicarse los criterios de reconocimiento
de ingresos ordinarios. Por ejemplo:

(a) Ante una venta de múltiples elementos, se debe identificar la transacción

de ingresos ordinarios para que los criterios de reconocimiento puedan
aplicarse independientemente a cada componente identificable por
separado de la venta de múltiples elementos para reflejar la esencia de la
transacción (p. ej.: en esencia, la entidad está vendiendo varios bienes y
servicios). Véanse los ejemplos 1 al 3, que ilustran los requerimientos del
párrafo 23.8.
(b) A veces se necesita un juicio profesional importante para determinar si
dos o más transacciones están ligadas de manera que el efecto comercial
no pueda ser entendido sin referencia al conjunto completo de
transacciones (véase el párrafo 23.8); p. ej.: si la venta de bienes sujeta a
un acuerdo de recompra es la venta de bienes con una consecuente
recompra de bienes, o una transacción de financiación en la que los
bienes se consideran garantías para el préstamo (véase el Apéndice de la
Sección 23, ejemplo 8).
(c) A veces, cuando un contrato de construcción abarca diversos activos, es
necesario un juicio profesional importante para determinar si cada
activo es considerado como un contrato de construcción por separado
(véanse los párrafos 23.18 y 23.19).
(d) De vez en cuando, se necesita un juicio profesional importante para
determinar si un grupo de contratos, ya sea con un solo cliente o con
varios, debe ser tratado como un único contrato de construcción (véanse
los párrafos 23.18 y 23.20).
(e) A veces se necesita un juicio profesional importante para determinar si
la entidad actúa como agente o como principal, especialmente si la
 entidad está expuesta a algunos, y no a la totalidad, de los riesgos y
ventajas significativos asociados con la venta de bienes o la prestación de
servicios (véase el ejemplo 24 en el Apéndice de la Sección 23, y los
ejemplos 1 al 4, que ilustran los requerimientos del párrafo 23.4).
(f) A veces se necesita un juicio profesional importante para determinar si
las ventas de activos son parte de las actividades ordinarias de la entidad
y, en consecuencia, generan ingresos ordinarios en lugar de otro tipo de
ingresos (véase el ejemplo 1, donde se ilustran los requerimientos del
párrafo 23.1).

El ingreso de actividades ordinarias es reconocido cuando es probable que los

beneficios económicos futuros fluyan a la entidad y estos beneficios puedan ser
medidos con fiabilidad. En algunos casos se necesita un juicio profesional
importante para determinar cuándo se cumplen los criterios de reconocimiento
de ingresos ordinarios. Por ejemplo:

(g) Puede necesitarse un juicio profesional importante para determinar si se

ha producido una venta de bienes cuando se hayan transferido al cliente
algunos, no la totalidad, de los riesgos y ventajas de la propiedad. Por
ejemplo, la transferencia de los riesgos y ventajas de la propiedad puede
ocurrir en un momento diferente al de la transferencia de la titularidad
legal o la posesión. Además, las leyes de los diferentes países pueden
causar que los criterios de reconocimiento se cumplan en diferentes
momentos. En particular, las leyes pueden determinar el momento
preciso en que la entidad transfiere los riesgos y ventajas de la propiedad.
(h) Se puede necesitar un juicio profesional importante para determinar si
es probable que los beneficios económicos asociados con la transacción
de venta lleguen a la entidad. En algunos casos, esto puede no ser
probable hasta que se reciba la contraprestación o hasta que desaparezca
una determinada incertidumbre. Por ejemplo, en una venta a un país
extranjero puede existir incertidumbre sobre si el gobierno extranjero
concederá un permiso para que la contraprestación sea remitida. Cuando
tal permiso se conceda, la incertidumbre desaparecerá y se procederá
entonces al reconocimiento del ingreso.
(i) Puede ser necesario un juicio profesional importante para determinar si
se puede calcular con precisión el resultado de una transacción que
implique la prestación de servicios (incluidos los servicios de
construcción).
(j) Puede ser necesaria la aplicación de un juicio profesional importante
para determinar si, considerando la esencia del acuerdo, es más
apropiado reconocer ingresos ordinarios por regalías utilizando otro
criterio sistemático y racional, en lugar de acumular regalías conforme a
las condiciones del acuerdo pertinente.
23.2 Medición
La entidad medirá los ingresos ordinarios al valor razonable de la
contraprestación recibida o por recibir. El valor razonable de la
contraprestación, recibida o por recibir, tiene en cuenta el valor de cualesquiera
descuentos comerciales y rebajas por volumen de ventas que sean practicados
por la entidad.

En muchos casos es fácil medir los ingresos ordinarios; la contraprestación

revestirá la forma de efectivo o equivalentes al efectivo, y los ingresos ordinarios
se miden por la cantidad de efectivo, o equivalentes al efectivo, recibidos. No
obstante, en algunos casos es necesario un juicio profesional importante. Por
ejemplo:

(a) Cuando la entrada de efectivo o de equivalentes al efectivo es diferida,

debe descontarse la contraprestación si el efecto del descuento es
material. Debe aplicarse el juicio profesional al determinar la tasa de
interés implícita.
(b) Cuando ocurren transacciones de venta de múltiples elementos, los
criterios de reconocimiento quizá deban aplicarse por separado a cada
componente de la venta de múltiples elementos. Debe aplicarse el juicio
profesional al distribuir el valor razonable de la contraprestación
recibida o por recibir a los componentes de la venta de múltiples
elementos.
(c) Cuando se venden bienes o se prestan servicios a cambio de bienes
diferentes, puede necesitarse el juicio profesional para determinar el
valor razonable de los activos intercambiados.
(d) En los contratos de servicios o de construcción que abarcan varios
periodos contables, a menudo se necesitan importantes cálculos y juicios
profesionales para determinar los costos futuros que generará la
transacción.

24 Subvenciones del gobierno

24.1 Medición
La entidad que aplica el modelo de la NIIF para las PYME para contabilizar las
subvenciones del gobierno debe medirlas al valor razonable del activo recibido o
por recibir. En muchos casos la entidad recibirá efectivo o un reembolso de los
gastos, y por lo tanto, se presentarán pocas dificultades al determinar el valor
razonable. Sin embargo, en ciertas circunstancias pueden ser necesarios
juicios profesionales para medir el valor razonable de una subvención del
gobierno (p. ej., si un activo distinto al efectivo o un servicio recibido por medio
de una subvención del gobierno no se negocia en un mercado activo y no se
han realizado transacciones de intercambio recientes en condiciones de
independencia mutual entre compradores y vendedores interesados, que
involucren activos o servicios similares).

25 Costos por préstamos

25.1 Reconocimiento y medición
Los costos por préstamos (costos financieros) se miden de acuerdo con otras
secciones de la NIIF para las PYME (p. ej., la Sección 11 Instrumentos
Financieros Básicos y la Sección 20 Arrendamientos). La Sección 25 no agrega
otros juicios.

26 Deterioro del valor de los activos

26.1 De los inventarios
La entidad comprobará el deterioro del valor de sus inventarios en cada fecha
sobre la que se informa, independientemente de que existan o no indicadores
de deterioro del valor.

El deterioro del valor de inventarios se evalúa partida por partida. El uso del
método de evaluación alternativo (es decir, por grupo de partidas similares) que
permite el párrafo 27.3 no es de libre elección, ya que solo se puede aplicar
cuando la entidad no puede determinar el precio de venta menos los costos de
terminación y venta de cada partida de inventario tras efectuar todos los
esfuerzos razonables para hacerlo (es decir, es impracticable hacerlo). En
algunas circunstancias, se requiere el juicio profesional para determinar si es
impracticable evaluar el deterioro del valor de inventarios partida por partida.
Dado que un grupo de partidas similares solo comprende las "partidas de
inventarios relacionados con la misma línea de productos, que tienen
propósitos o usos finales similares y se producen y venden en la misma área
geográfica", se requiere aplicar el juicio profesional para determinar si se deben
agrupar o no y qué partidas del inventario se deben agrupar para formar un
grupo de partidas similares a los fines de evaluar el deterioro del valor.

Otras fuentes clave de incertidumbre que afectan a los juicios profesionales

y estimaciones necesarios para medir el deterioro del valor de inventarios
incluyen lo siguiente:

(a) estimar los costos de terminación de la partida de inventario (es decir,

otras materias primas, costos de mano de obra y costos indirectos de
producción), los que pueden depender de los supuestos del sistema de
contabilización de costos y del modelo de negocio de la entidad, y
 (b) estimar los costos de venta, que en algunas circunstancias también
puede requerir el uso de estimaciones.

26.2 De otros activos distintos de los inventarios

La entidad evaluará el deterioro del valor de sus otros activos distintos de los
inventarios que se encuentren dentro del alcance de la Sección 27 solo cuando
exista un indicador de deterioro, lo que debe evaluarse en cada fecha sobre la
que se informa. Para determinar si existen o no indicadores de deterioro del
valor se requiere aplicar el juicio profesional. Cabe observar que el párrafo 27.9
ofrece una lista no exhaustiva de circunstancias que pueden indicar el
deterioro del valor de un activo.

El deterioro del valor de otros activos distintos de los inventarios se evalúa de

forma individual. El uso del método de evaluación alternativo (por unidad
generadora de efectivo) que permite el párrafo 27.8 no es de libre elección. Solo
se aplica cuando no es posible estimar de forma fiable el valor recuperable del
activo individual. Por lo tanto, para determinar si es imposible estimar el valor
recuperable de un activo individual, se requiere el juicio profesional.

Una unidad generadora de efectivo es "el grupo identificable de activos más

pequeño, que genera entradas de efectivo a favor de la entidad que son, en
buena medida, independientes de los flujos de efectivo derivados de otros
activos o grupos de activos" (véase el Glosario de Términos). Por lo tanto, se
requerirá el juicio profesional para determinar si se deben agrupar o no las
partidas de activos y cuáles deben agruparse para componer una unidad
generadora de efectivo a los fines de evaluar el deterioro del valor.

Otras fuentes clave de incertidumbre en la estimación y otros juicios

profesionales necesarios para medir el deterioro del valor de otros activos
distintos de los inventarios incluyen lo siguiente:

(a) Estimar el valor razonable menos los costos de venta (es decir, "el valor
que se puede obtener por la venta de un activo, en una transacción
realizada en condiciones de independencia mutua entre partes
interesadas y debidamente informadas, menos los costos de disposición",
véase el párrafo 27.14) puede requerir el uso de otros juicios
profesionales cuando no existe un acuerdo firme de venta o un mercado
activo para el activo en cuestión. En este caso, la entidad podrá
considerar el resultado de transacciones recientes con activos similares
en el mismo sector industrial. Por lo tanto, es posible que sea necesario
realizar ajustes, porque la última transacción no se produjo en la fecha
sobre la que se informa o el activo sometido a la comprobación del
deterioro del valor no es idéntico al activo similar de la transacción
reciente.
 (b) Estimar el valor en uso (es decir, "el valor presente de los flujos de
efectivo futuros estimados que se espera obtener de un activo”. Véase el
párrafo 27.15) es un proceso que requiere juicios profesionales
significativos para determinar sus parámetros relevantes (véanse los
párrafos 27.16 y 27.17), por ejemplo:
(c) Proyecciones de entradas de efectivo procedentes de la utilización
continuada del activo.
(d) Proyecciones de salidas de efectivo en las que sea necesario incurrir para
generar dichas entradas de efectivo y que puedan ser atribuidas
directamente, o distribuidas según una base razonable y uniforme, al
activo.
(e) La duración del periodo esperado del uso continuado del activo (su vida
útil).
(f) Las expectativas sobre posibles variaciones en el valor o en la
distribución temporal de esos flujos de efectivo futuros.
(g) El valor temporal del dinero.
(h) El precio por la presencia de incertidumbre inherente en el activo.
(i) Flujos netos de efectivo que se espera recibir o pagar por la disposición
del activo, al final de su vida útil, en una transacción realizada en
condiciones de independencia mutua entre partes interesadas y
debidamente informadas.
(j) Otros factores, como la falta de liquidez, que los participantes en el
mercado reflejarían al poner precio a los flujos de efectivo futuros que la
entidad espera que se deriven del activo.

La estimación del valor recuperable implica una mayor incertidumbre en la

estimación cuando las condiciones referidas al mercado son inestables, como
durante una crisis financiera o en algunos mercados incipientes, dado que las
incertidumbres sobre los flujos de efectivo futuros y las tasas de descuento
podrían ser más significativas.

26.3 De la plusvalía
Dado que la plusvalía, en sí misma, no se puede vender ni tampoco genera
flujos de efectivo para la entidad que sean independientes de los flujos de
efectivo de otros activos, la Sección 27 incluye requerimientos adicionales para
el deterioro del valor de la plusvalía. Además de los posibles juicios
profesionales significativos que se presentan arriba, se pueden requerir juicios
adicionales para comprobar el deterioro del valor de la plusvalía. Por ejemplo,
la distribución de la plusvalía entre las unidades generadoras de efectivo que se
espera que se beneficien de la combinación de negocios afecta a la
comprobación del deterioro del valor tanto de la plusvalía como de los otros
activos de la unidad generadora de efectivo.

El uso del método de evaluación alternativo para determinar el valor

recuperable (toda la entidad adquirida que no ha sido integrada o todo el grupo
de entidades) que permite el párrafo 27.27 no es de libre elección. Solo podrá
aplicarse cuando la entidad no pueda distribuir la plusvalía a unidades
generadoras de efectivo individuales de forma no arbitraria. Por consiguiente,
para determinar si es posible o no una distribución no arbitraria de la plusvalía
a unidades generadoras de efectivos, se requieren otros juicios profesionales.

27 Beneficios a los empleados

Existen cinco tipos de beneficios a los empleados:

(a) beneficios a corto plazo a los empleados;

(b) beneficios post-empleo;
(c) otros beneficios a largo plazo para los empleados;
(d) beneficios por terminación; y
(e) pagos basados en acciones (conocidos también como beneficios por
compensaciones en acciones).

Los pagos basados en acciones se contabilizan según los requerimientos de la

Sección 26. Los cuatro tipos de beneficios a los empleados contabilizados de
acuerdo con la Sección 28 comparten un mismo principio de reconocimiento
general. Sin embargo, cada tipo de beneficio a los empleados tiene
requerimientos únicos de medición. Los juicios profesionales que pueden
necesitarse para medir cada tipo de beneficio a los empleados se detallan
debajo en encabezados separados.

27.1 Beneficios a corto plazo

El pasivo por ausencias remuneradas con derechos de carácter acumulativo se
mide a su costo esperado (es decir, el monto adicional que la entidad espera
pagar como resultado de los derechos no utilizados acumulados). Al determinar
el monto que la entidad espera pagar, ésta tal vez deba calcular los aumentos
salariales, el calendario de la licencia en relación con tales aumentos, y en qué
medida los derechos acumulados expirarán sin ser utilizados. En muchos
casos, surgen pocas dificultades al medir los beneficios a corto plazo a los
empleados. No obstante, en algunos casos, se necesita un juicio profesional
significativo para calcular los aumentos salariales, el calendario de sucesos
relevantes y el vencimiento del derecho sobre ausencias remuneradas
acumuladas no utilizadas (p. ej., casos en que la experiencia es limitada o en
que no se espera que la tendencia continúe).
27.2 Beneficios post-empleo
Los planes de beneficios post-empleo se clasifican en planes de aportaciones
definidas y planes de beneficios definidos.

27.2.1 Planes de aportaciones definidas

Según los planes de aportaciones definidas, el riesgo actuarial (de que los
beneficios sean menores que los esperados) y el riesgo de inversión (de que los
activos invertidos sean insuficientes para cubrir los beneficios esperados) son
asumidos por el empleado. Por lo tanto, surgen pocas dificultades al medir el
pasivo de la entidad para realizar aportaciones a un plan de aportaciones
definidas.

27.2.2 Planes de beneficios definidos

Según los planes de beneficios definidos, el riesgo actuarial (en los planes
financiados y no financiados) y el riesgo de inversión (en los planes financiados)
son asumidos por el empleador.

La entidad mide su pasivo por beneficios definidos al total neto de los

siguientes valores:

(a) el valor presente de las obligaciones por beneficios definidos en la fecha

sobre la que se informa, menos
(b) el valor razonable, en la fecha sobre la que se informa, de los activos del
plan (si los hubiere) que se emplearán para la cancelación directa de las
obligaciones.

La presencia de riesgo actuarial durante muchos años en la liquidación

esperada exige juicios profesionales significativos para calcular las
suposiciones actuariales; las mejores estimaciones que hace la entidad de las
variables que determinarán el costo final de conceder beneficios post-empleo. Al
utilizar el método de la unidad de crédito proyectada, las suposiciones
actuariales incluyen, cuando es pertinente:

(a) Hipótesis demográficas acerca de las características futuras de los

empleados actuales y pasados (y las personas que tienen a su cargo) que
puedan recibir los beneficios. Estas hipótesis tienen relación con
extremos tales como:
(i) mortalidad, tanto durante el periodo de actividad como
posteriormente;
(ii) tasas de rotación entre empleados, incapacidad y retiros
prematuros;
 (iii) la proporción de partícipes en el plan con personas a cargo que
tienen derecho a los beneficios; y
(iv) tasas de peticiones de atención, en los planes por asistencia
médica.
(b) Hipótesis financieras, que tienen relación con los siguientes extremos:
(i) tasa de descuento;
(ii) salarios y niveles de beneficios futuros; y
(iii) en el caso de beneficios por asistencia médica, los costos futuros,
incluidos, si fueran importantes, los costos de administración de
las reclamaciones y los pagos de los beneficios; y
(iv) la tasa esperada de rendimiento de los activos del plan.

No se requiere tanto juicio profesional al usar los cálculos simplificados (véase

el párrafo 28.19).

En los planes financiados, la entidad debe medir el valor razonable de los

activos del plan en cada fecha sobre la que se informa. Cuando existen
mercados activos para los activos del plan, surgen pocas dificultades para
determinar el valor razonable de tales activos. No obstante, ante la falta de
mercados activos, tal vez se necesiten juicios profesionales para calcular el
valor razonable de los activos del plan. Los requerimientos obligatorios para
determinar el valor razonable de los instrumentos financieros se detallan en la
Sección 11 Instrumentos Financieros Básicos. Ante la falta de información para
calcular el valor razonable de otros tipos de activos, debería aplicarse esta guía
a otros activos del plan.

27.3 Otros beneficios a largo plazo a favor de los empleados

Otros beneficios a largo plazo para los empleados son los beneficios (que no
sean beneficios post-empleo ni beneficios por terminación) que no vencen en su
totalidad dentro de los doce meses posteriores al final del periodo en que los
empleados prestaron los servicios correspondientes (p. ej., ausencias
remuneradas a largo plazo, beneficios por servicios prolongados, beneficios por
discapacidad a largo plazo, participación en las ganancias e incentivos
pagaderos doce meses o más después del final del periodo en que se prestó el
servicio correspondiente, y compensación diferida pagada doce meses o más
después del periodo en que se obtuvo).

La entidad medirá su pasivo por otros beneficios a largo plazo para los
empleados según el total neto de los siguientes valores:

(a) el valor presente de las obligaciones por beneficios definidos en la fecha

sobre la que se informa, menos
 (b) el valor razonable, en la fecha sobre la que se informa, de los activos del
plan (si los hubiere) que se emplearán para la cancelación directa de las
obligaciones.

En muchos casos, surgen pocas dificultades al medir los otros beneficios a

largo plazo para los empleados. No obstante, en algunos casos, se necesita un
juicio profesional significativo para calcular la tasa de descuento aplicable, los
salarios y niveles de beneficios futuros, el calendario de sucesos pertinentes y el
vencimiento del derecho sobre ausencias remuneradas acumuladas no
utilizadas (p. ej., casos en que la experiencia es limitada o en que no se espera
que la tendencia continúe).

En los planes financiados, la entidad debe medir el valor razonable de los

activos del plan en cada fecha sobre la que se informa. Cuando existen
mercados activos para los activos del plan, surgen pocas dificultades para
determinar el valor razonable de tales activos. No obstante, ante la falta de
mercados activos, tal vez se necesiten juicios profesionales para calcular el
valor razonable de los activos del plan. Los requerimientos obligatorios para
determinar el valor razonable de los instrumentos financieros se detallan en la
Sección 11 Instrumentos Financieros Básicos. Ante la falta de información para
calcular el valor razonable de otros tipos de activos, debería aplicarse esta guía
a otros activos del plan.

27.4 Beneficios por terminación del contrato

La entidad puede estar comprometida, por ley, por contrato u otro tipo de
acuerdos con los empleados o sus representantes, o por una obligación
implícita basada en sus prácticas habituales, o por el deseo de actuar de forma
equitativa, a realizar pagos (o suministrar otro tipo de beneficios) a los
empleados cuando resuelve sus contratos laborales. Estos pagos son beneficios
por terminación.

La entidad mide los beneficios por terminación por la mejor estimación del
desembolso que se requeriría para cancelar la obligación en la fecha sobre la
que se informa. En muchos casos, surgen pocas dificultades para medir los
beneficios por terminación. Sin embargo, en algunos casos, se requiere juicio
profesional significativo (p. ej., ante una oferta para promover la rescisión
voluntaria, la entidad debe calcular la cantidad de empleados que se espera que
acepten dicha oferta). Además, si los beneficios por terminación son pagaderos
más de doce meses después del final del periodo sobre el que se informa, la
entidad debe determinar qué tasa utilizar para descontar los flujos de efectivo
esperados a su valor presente.
28 Impuesto a la renta
28.1 Alcance
A menudo, determinar si un impuesto se considera “impuesto a la renta”
requiere del juicio profesional, basado en los hechos y circunstancias
particulares (por ejemplo, la naturaleza el impuesto y la manera en que se
determina).

28.1.1 Ejemplos

En la jurisdicción de la entidad A, el impuesto se evalúa en función de un valor

que se calcula como los ingresos ordinarios de la entidad menos ciertos costos
específicos. En la jurisdicción de la entidad B, el impuesto se evalúa en función
de un monto equivalente al 20% de los ingresos ordinarios de la entidad.

Si bien evaluar el impuesto sobre “ingresos ordinarios menos ciertos costos

específicos” o sobre “un porcentaje de los ingresos ordinarios” no equivale a
evaluar el impuesto sobre el ingreso menos los gastos, en la medida en que los
valores se determinen como sustitutos del resultado fiscal (p. ej. que el
porcentaje aplicado a los ingresos ordinarios se determine en función de los
márgenes netos históricos y se aplique al resultado fiscal aproximado), el
impuesto podrá considerarse un impuesto a la renta en su naturaleza y, por
consiguiente, debe ser contabilizado según la Sección 29. Será necesario aplicar
el juicio profesional, para el que se tendrán que considerar detenidamente
todos los hechos.

La entidad debe pagar un impuesto que se calcula como la suma de dos

componentes, un valor basado en el volumen de productos vendidos y un valor
basado en las ganancias. El valor basado en las ganancias sólo se debe pagar si
el volumen de productos vendidos supera determinado nivel mínimo.

El valor del impuesto basado en el volumen de productos vendidos no estaría

dentro del alcance de la Sección 29, dado que no se basa en utilidades fiscales.
Por el contrario, cualquier valor adicional adeudado como resultado del
componente basado en las ganancias sí sería considerado impuesto a la renta
dentro del alcance de la Sección 29.

28.2 Reconocimiento
El párrafo 29.16(a) exime a las entidades de reconocer impuestos diferidos por
ganancias no remitidas que se reinvierten permanentemente de subsidiarias
extranjeras, asociadas extranjeras o negocios conjuntos extranjeros que sean
de naturaleza básicamente permanente. En algunos casos, se requerirá de un
juicio profesional significativo para determinar si una inversión en una
subsidiaria extranjera, asociada extranjera o negocio conjunto extranjero es de
naturaleza básicamente permanente. Los siguientes son ejemplos de algunos de
los factores que se tendrían en cuenta para la evaluación:

(a) cualquier plan específico pensado para la reinversión, por ejemplo, para
el crecimiento de la entidad participada;
(b) pagos de dividendos anteriores efectuados por la entidad participada;
(c) cualquier acuerdo vigente que exija el pago de dividendos o políticas
establecidas para el pago de éstos; y
(d) existencia de requerimientos legales que obliguen a la entidad participada
a pagar distribuciones.

Si las circunstancias cambian y se torna evidente que toda o parte de una

inversión en una subsidiaria extranjera, asociada extranjera o negocio conjunto
extranjero ya no es de duración básicamente permanente, la entidad
reconocerá el correspondiente activo o pasivo por impuestos diferidos. Por el
contrario, si se torna evidente que toda o parte de una inversión en una
subsidiaria extranjera, asociada extranjera o negocio conjunto extranjero
adquiere una duración básicamente permanente, la entidad dará de baja el
correspondiente activo o pasivo por impuestos diferidos. Por ejemplo, si la
entidad pierde el control de una subsidiaria extranjera cuya duración era
básicamente permanente, puede significar que la entidad ya no pueda
establecer planes para reinvertir dividendos. En este caso, por cualquier
inversión restante, la entidad reconocerá un activo o pasivo por impuestos
diferidos por la diferencia temporaria entre el valor en libros de la inversión y
su base fiscal (a menos que se aplique la excepción del párrafo 29.16(a)). El
correspondiente gasto por impuestos diferidos se reconocerá en el resultado del
periodo.

28.3 Medición
28.3.1 Tasas impositivas con escala progresiva

En los casos en que se apliquen diferentes tasas impositivas según los niveles
de utilidad fiscal, la entidad tendrá que aplicar el juicio profesional al estimar
las tasas medias aplicables cuando se espere que el activo por impuestos
diferidos se realice o que el pasivo por impuestos diferidos se liquide. Por
ejemplo, la entidad tendrá que estimar las utilidades fiscales de un periodo
futuro para determinar la tasa impositiva que se aplicará en ese periodo.

28.3.2 Proceso de aprobación prácticamente terminado

En algunas jurisdicciones, las medidas específicas del gobierno en relación con

tasas impositivas y leyes fiscales tienen, en esencia, el mismo efecto que su
aprobación, aunque la aprobación oficial no haya tenido lugar. En estos casos,
se tendrá que aplicar el juicio profesional para determinar si las medidas
tomadas por el gobierno implican un cambio en las tasas impositivas o en las
leyes fiscales, cuyo proceso de aprobación está prácticamente terminado.
Normalmente, el hecho de que el proceso de aprobación prácticamente
terminado constituya o no una aprobación real se decidirá para todas las
entidades que se encuentren dentro de una misma jurisdicción fiscal a fin de
guardar coherencia (por lo general, será determinado mediante el consenso de
la profesión contable, y no por cada entidad individual).

28.3.3 Posiciones fiscales inciertas

Cuando exista incertidumbre sobre el tratamiento de cuantías que se

informan en la declaración de renta, por ejemplo, cuando la entidad no esté
segura de que un gasto determinado reúna los requisitos para ser deducible
fiscalmente, se tendrá que aplicar el juicio profesional. Cuando la gerencia
tenga dudas sobre el tratamiento fiscal adecuado, la entidad debe considerar
esto en la medición del impuesto corriente y diferido, a menos que carezca de
importancia relativa. La evaluación de los diferentes resultados y
probabilidades asociadas que se requiere en el caso de haber incertidumbre
puede ser un proceso bastante subjetivo.

28.3.4 Corrección valorativa

De acuerdo con el párrafo 29.21, la entidad reconocerá una corrección

valorativa para los activos por impuestos diferidos, de modo que el valor en
libros neto iguale al monto máximo que es probable que se recupere sobre la
base de las utilidades fiscales actuales o futuras. El nivel de desglose (por
ejemplo, previsiones o proyecciones) necesario para respaldar el no
reconocimiento de una corrección valorativa para un activo diferido es una
cuestión de criterio. Cuantas más dudas haya de que el activo por impuestos
diferidos se pueda realizar en su totalidad, más importante será el desglose a
realizar. Por ejemplo, será necesario un mayor desglose si la entidad ha
incurrido en pérdidas en el periodo actual y en periodos anteriores y la
recuperación del activo por impuestos diferidos depende de utilidades fiscales
futuras superiores a las ganancias surgidas de la reversión de las diferencias
temporarias imponibles actuales. Para realizar un incentivo fiscal por
diferencias temporarias y por pérdidas y beneficios fiscales no utilizados, se
puede disponer de las siguientes fuentes:

(a) Reversiones futuras de diferencias temporarias actuales que den lugar a

montos imponibles futuros (es decir, que incrementen la utilidad fiscal)
en relación con la misma autoridad fiscal y la misma entidad fiscal:
(i) en el mismo periodo en el que se prevea la reducción en la
diferencia temporaria que da lugar al incentivo fiscal; o
 (ii) en periodos en los que una pérdida fiscal, surgida por la reducción
en (a)(i), pueda ser compensada con ganancias de periodos
anteriores o posteriores.

Sin embargo, al determinar la existencia de utilidades fiscales disponibles

para realizar un incentivo fiscal, la entidad no tendrá en cuenta las
reducciones en diferencias temporarias para las que, conforme al párrafo
29.16(a), no se hayan reconocido pasivos por impuestos diferidos.

(b) Utilidades fiscales futuras (sin incluir reducciones futuras en diferencias

temporarias actuales) en relación con la misma autoridad fiscal y la
misma entidad fiscal:
(iii) en el mismo periodo en el que se prevea la reducción en la
diferencia temporaria que da lugar al incentivo fiscal; o
(iv) en periodos en los que una pérdida fiscal, surgida por la reducción
en (b)(i), pueda ser compensada con ganancias de periodos
anteriores o posteriores.

Al evaluar si tendrá las utilidades fiscales suficientes en periodos futuros

para realizar un incentivo fiscal, la entidad ignorará los valores
imponibles que espera que se originen en periodos futuros y que den
lugar por sí mismos a diferencias temporarias.

(c) Estrategias de planificación fiscal que generen utilidades fiscales en los

periodos correspondientes.

Las reversiones futuras de diferencias temporarias imponibles actuales se

pueden verificar de forma objetiva. Las utilidades fiscales futuras (sin
incluir reducciones futuras en diferencias temporarias actuales) y las
estrategias de planificación fiscal representan sucesos futuros y, por
consiguiente, son más subjetivos. En consecuencia, el punto (a) se debe
considerar en primer lugar y, en la medida en que dichas fuentes generen
el resultado fiscal suficiente del tipo adecuado en el plazo
correspondiente, no habrá necesidad de evaluar la probabilidad de otro
resultado fiscal futuro.

Las estrategias de planificación fiscal son acciones (que incluyen las

elecciones a efectos fiscales) que:

(i) son factibles y racionales;

(ii) la entidad puede emprender para crear, o incrementar, utilidades
fiscales en un determinado periodo, antes de que prescriba la
posibilidad de compensar una pérdida fiscal u otro crédito por
operaciones anteriores en el tiempo, y
(iii) darían lugar a la realización de activos por impuestos diferidos.
 Por ejemplo, en algunos países puede crearse, o incrementarse, la
utilidad fiscal por medio de las siguientes actuaciones:

o Aceleración de montos imponibles para utilizar la posibilidad de

compensar pérdidas o créditos en periodos futuros antes de que
prescriban (por ejemplo, mediante la elección de que los ingresos
por intereses tributen en el momento en que sean exigibles o en el
momento de recibirlos, o la venta, y quizá arrendamiento
posteriormente con opción de compra, de activos que se han
revaluado pero cuya base fiscal no ha sido objeto de ajuste para
reflejar la subida de valor).
o Aplazamiento del ejercicio del derecho de ciertas deducciones sobre
la utilidad fiscal.
o Cambio del tipo de valores imponibles o deducibles (por ejemplo, de
ser imponibles como parte de las ganancias a ser imponibles como
ganancia o pérdida de capital).
o Cambio de inversiones exentas de impuestos por inversiones
imponibles (por ejemplo, mediante la venta de un activo que genere
ganancias no imponibles para comprar otras inversiones que
generen utilidad fiscal).

28.3.5 Evidencia disponible para las fuentes de utilidad fiscal

La evidencia disponible sobre las posibles fuentes de utilidad fiscal

mencionadas arriba variará en cada jurisdicción fiscal y, posiblemente, en cada
periodo. Si existe evidencia suficiente sobre una o más fuentes de utilidad fiscal
para respaldar la conclusión de que es probable que haya utilidades fiscales
disponibles para usar diferencias temporarias y pérdidas y créditos fiscales no
utilizados, la entidad no tendrá que considerar otras fuentes. No obstante, sí se
deberán tener en cuenta todas las fuentes para determinar el monto de la
corrección valorativa a reconocer.

La entidad considerará toda la evidencia disponible, tanto negativa como

positiva, para determinar si, en función del peso de dicha evidencia, es
probable que haya utilidades fiscales disponibles.

Por lo general, se puede acceder fácilmente a la información sobre la situación

financiera actual de la entidad y a los resultados de sus operaciones para el
periodo corriente y los periodos anteriores. Esta información histórica se
complementa con toda la información que esté disponible al presente sobre
periodos futuros. Sin embargo, a veces, la información histórica puede no estar
disponible (por ejemplo, de operaciones de puesta en marcha) o no ser
pertinente (por ejemplo, cuando ha habido un cambio reciente en las
circunstancias), en cuyo caso se requerirá de más evidencia para respaldar la
conclusión de que es mayor la probabilidad de que haya utilidades fiscales
disponibles para que la entidad pueda utilizar diferencias temporarias, así
como pérdidas y créditos fiscales no utilizados.

La existencia de pérdidas y créditos fiscales no utilizados puede ser una

evidencia firme para suponer que, en el futuro, no se dispondrá de utilidades
fiscales. Lo mismo se aplicaría si existiera un historial de pérdidas en los
últimos años y un historial de pérdidas y créditos fiscales no utilizados que
caducaron sin utilizarse. Otros ejemplos de evidencia negativa incluyen, entre
otros, los siguientes:

(a) Pérdidas en las que la entidad actualmente rentable espera incurrir en

los próximos años.
(b) Circunstancias inciertas que, si se resuelven de forma no favorable,
tengan un efecto negativo en las operaciones y ganancias futuras de
forma permanente. Por ejemplo, cuando la entidad descubre que ha
vendido productos defectuosos a los clientes y le preocupa que esto
afecte a las ventas en el futuro, una vez que se descubran.
(c) Un periodo de compensación de pérdidas o créditos con beneficios
anteriores o posteriores que sea tan breve que limite la realización de
incentivos fiscales cuando se espera que una diferencia temporaria
significativa se reduzca a cero en un solo periodo o cuando la entidad
opera en un negocio de naturaleza cíclica.

En consecuencia, cuando la entidad tenga un historial de pérdidas recientes o

exista otra evidencia negativa, reconocerá una corrección valorativa para el
activo por impuestos diferidos que surja de las pérdidas o los créditos fiscales
no utilizados. Esta corrección se establecerá en un monto tal que el valor neto
iguale a la cuantía para la que haya diferencias temporarias suficientes que den
lugar a utilidades fiscales en el futuro, o para la que exista otro tipo de
evidencia convincente sobre la existencia de beneficios fiscales en el futuro.

Entre los ejemplos de otra evidencia que pueda respaldar la conclusión de que
no es necesaria una corrección valorativa, a pesar de la evidencia negativa, se
incluyen los siguientes:

(d) Contratos vigentes o ventas firmes pendientes que generen un resultado

fiscal más que suficiente para realizar el activo por impuestos diferidos
sobre la base de los precios de venta y las estructuras de costo
existentes. Por ejemplo, un contrato a cinco años con condiciones
lucrativas.
(e) Un excedente en el valor del activo no reconocido que supere la base
fiscal de los activos netos de la entidad y que sea suficiente para realizar
el activo por impuestos diferidos.
(f) Un historial sólido de ganancias, sin incluir las pérdidas que dieron
lugar al activo por impuestos diferidos, junto con evidencia que indique
 que las pérdidas tuvieron causas identificables con poca probabilidad de
que vuelvan a ocurrir. Por ejemplo, las pérdidas pueden estar
relacionadas con catástrofes naturales como una inundación.

Al considerar el efecto relativo de la evidencia positiva o negativa, la entidad

aplicará el juicio profesional. La importancia asignada al efecto potencial de la
evidencia positiva o negativa será proporcional a la medida en que ésta se
pueda verificar objetivamente. Cuanto mayor sea la evidencia negativa, más
evidencia positiva se necesitará y más difícil será concluir que la corrección
valorativa debería ser inferior al valor total del activo por impuestos diferidos.

29 Conversión a moneda extranjera

29.1 Moneda funcional
La moneda funcional de la entidad no se elige, sino que se determina. Los
párrafos 30.3 al 30.5 establecen factores, a menudo denominados indicadores,
que se deben tener en cuenta para identificar la moneda funcional. En algunos
casos, los indicadores identificarán con claridad a una moneda en particular
como moneda funcional. Pero en otros casos, esto no será posible.

Cuando los factores arrojen un resultado contradictorio, y no resulte obvio cuál

es la moneda funcional, la gerencia debe emplear su juicio profesional basado
en los hechos y circunstancias particulares de la entidad, para determinar la
moneda funcional de modo que dé lugar a una presentación razonable (es decir,
que represente fielmente los efectos económicos de las transacciones, sucesos y
condiciones).

Cuando la entidad tenga transacciones significativas en varias monedas, o

exista una influencia internacional significativa en los precios y costos de venta,
podrá ser necesario aplicar el juicio profesional para determinar la moneda
funcional apropiada, dado que los indicadores de moneda funcional
establecidos en la Sección 30 pueden arrojar un resultado contradictorio. Este
juicio será necesario para adaptar los indicadores de la Sección 30 a las
circunstancias específicas de la entidad.

La gerencia debe asignar prioridad a los indicadores principales del párrafo

30.3, antes que al resto de los indicadores establecidos en los párrafos 30.4 y
30.5. No obstante, la importancia relativa de los distintos indicadores variará
según la entidad. Al determinar la importancia relativa de cada indicador en
comparación con los demás indicadores, la gerencia debe tener en cuenta la
relevancia de dicho indicador para las operaciones de la entidad. Por ejemplo,
los indicadores principales y secundarios de los párrafos 30.3 y 30.4 se aplican
a la mayoría de las entidades que suministran bienes y servicios, pero es
posible que no tengan relevancia directa para otros tipos de entidades como
ciertas entidades de cometido especial o entidades tenedoras.
La gerencia también debe considerar de qué manera cada indicador identifica
con claridad a una moneda en particular como moneda funcional. Un indicador
que es claro (es decir, que identifica una sola moneda) podría tener más peso
que un indicador que identifica varias monedas, pero que puede favorecer a
una de ellas. Por ejemplo, si los costos de suministrar bienes se incurren tanto
en la moneda local como en una moneda extranjera, pero los costos en moneda
local son ligeramente mayores, esto indicaría una leve preferencia por la
moneda local según el párrafo 30.3(b). No obstante, si los costos de suministrar
bienes se incurrieran solo en la moneda local, el indicador del párrafo 30.3(b)
ofrecería una justificación más firme para que la moneda local sea la moneda
funcional (es decir, el indicador tendría más peso cuando se lo evalúa con
respecto a indicadores que ofrecen una justificación más débil para ciertas
monedas).

Dado que la moneda funcional de la entidad se determina de acuerdo con las

guías establecidas en los párrafos 30.3 a 30.5, solo se modificará si se produce
un cambio en el entorno económico principal en el que la entidad opera (véase
el párrafo 30.14).

29.2 Uso de tasas medias

Por razones prácticas, el párrafo 30.8 permite a la entidad utilizar una tasa
media durante un periodo para aproximarse a las tasas reales vigentes en las
fechas de las transacciones. La gerencia tendrá que aplicar el juicio profesional
basándose en los hechos y circunstancias específicos de la entidad (por
ejemplo, volatilidad de las tasas de cambio, uniformidad de las transacciones
durante el periodo, etc.) para determinar si es apropiado o no calcular una tasa
media para todo el año, para todo un mes o para una semana, por ejemplo.

29.3 Inversión neta en un negocio en el extranjero

El juicio profesional podrá ser necesario según el párrafo 30.12, para
determinar si la liquidación de una partida monetaria con un negocio en el
extranjero no está contemplada ni es probable que ocurra en el futuro
previsible, y si es una parte de la inversión neta de la entidad en ese negocio en
el extranjero.

30 Hiperinflación
La re expresión de estados financieros, de acuerdo con la Sección 31, requiere
la aplicación de determinados procedimientos, así como del juicio profesional.
La aplicación uniforme de tales procedimientos y juicios, de un período a otro,
es más importante que la exactitud de las cifras que, como resultado de la re
expresión, aparezcan en los estados financieros.
30.1 Identificar la hiperinflación
La determinación de si una economía está experimentando, o no, hiperinflación
requiere el juicio profesional. La entidad aplicará ese juicio considerando toda
la información disponible, lo que incluye entre otras cuestiones, los posibles
indicadores de hiperinflación que se citan en el párrafo 31.2.

30.2 Unidad de medida

Al re expresar la información financiera para reflejar los efectos de la
hiperinflación, la entidad debe ajustar las cifras para dar cuenta del cambio en
el poder adquisitivo general de su moneda. En la mayoría de las economías
existe un índice general de precios reconocido, normalmente elaborado por el
Gobierno, que las entidades utilizarán. Cuando no se disponga de un índice
general de precios fiable, la entidad tendrá que estimar la inflación general en
los precios. Dicha estimación podría estar basada, por ejemplo, en los
movimientos de la tasa de cambio entre la moneda funcional de la entidad y
una moneda extranjera relativamente estable.

31 Hechos ocurridos después del corte del ejercicio

31.1 Hechos ocurridos después del periodo sobre el que se informa
En la mayoría de los casos, encontramos poca dificultad para determinar el
ajuste a los montos reconocidos en los estados financieros para reflejar hechos
ocurridos después del periodo sobre el que se informa que implican ajuste. De
manera similar, en la mayoría de los casos, encontramos poca dificultad para
estimar el efecto financiero que debe revelarse para los hechos ocurridos
después del periodo sobre el que se informa que no implican ajuste.

Sin embargo, en algunos casos se exigen juicios profesionales importantes

para medir los ajustes que surgen de los hechos que implican ajuste y para
estimar los efectos financieros de los hechos que no implican ajuste. Estas
dificultades en la estimación suelen surgir de la incertidumbre en la
estimación al medir los elementos fundamentales; en lugar de deberse al hecho
en sí mismo. Un ejemplo ilustrativo de esta situación sería tratar con los
hechos ocurridos después del periodo sobre el que se informa que influyen
sobre los activos medidos a un valor razonable en un contexto en que no existe
un mercado activo para dichos activos.

Por lo general, a menor periodo de tiempo entre el hecho (ocurrido después del
periodo sobre el que se informa) y la fecha de autorización de los estados
financieros para la publicación, mayor será la incertidumbre en la estimación,
especialmente para los hechos que no implican ajuste. Esto se debe a que se
dispone de un tiempo menor para recibir la evidencia sobre el efecto total del
hecho.
32 Información a revelar sobre partes relacionadas
32.1 Clasificación
Por lo general se encuentra poca dificultad para determinar si una parte es una
parte relacionada de otra entidad. Sin embargo, en algunos casos, puede ser
necesario un juicio profesional significativo al evaluar si una parte en
particular es una parte relacionada. Los siguientes son algunos ejemplos que
podrían requerir juicio profesional:

(a) determinar si una persona o entidad tiene control, control conjunto o

influencia significativa sobre otra entidad (véanse los Módulos 9, 14 y
15);
(b) determinar si una persona tiene poder de voto significativo en la entidad;
(c) determinar si una persona es un familiar cercano a otra persona; y
(d) determinar si una persona es miembro del personal clave de la gerencia
de la entidad).

Al considerar cada posible relación entre partes relacionadas, la entidad evalúa

la esencia de la relación y no solamente su forma legal.

32.1.1 Control

Cuando una parte controla a otra, las partes son partes relacionadas.

Al evaluar si la entidad tiene control sobre otra, primero se debe constatar si la

entidad tiene el poder de regir las políticas financieras y de operación de otra
entidad de manera de obtener beneficios de sus actividades. Se presumirá que
existe control cuando la controladora posea, directa o indirectamente a través
de otras subsidiarias, más de la mitad del poder de voto de otra entidad,
excepto en circunstancias excepcionales en las que se pueda demostrar
claramente que esta posesión no constituye control. La guía de aplicación
provista en el párrafo 9.5 es útil para aclarar cuándo otra entidad posee la
mitad o menos del poder de voto de otra entidad pero igual tiene control.

Los hechos de cada caso individual se deben considerar con atención al juzgar
si existe o no control. La sección Estimaciones Significativas y Otros Juicios del
Módulo 9 Estados Financieros Consolidados y Separados de este material de
formación describe con más detalles los juicios que se requieren para evaluar si
existe control.

32.1.2 Control conjunto

Al evaluar si otra entidad tiene control conjunto sobre un negocio, primero se

debe determinar si la entidad y sus copartícipes ejercen el control de forma
colectiva sobre el negocio (es decir, el poder de dirigir las decisiones financieras
y de operación estratégicas del negocio para obtener beneficios de sus
actividades).

Si los participantes ejercen el control de forma colectiva sobre el negocio, se

debe determinar entonces si el acuerdo contractual da lugar a un control
conjunto sobre dicho negocio. Control conjunto es el acuerdo contractual para
compartir el control sobre una actividad económica. Existe únicamente cuando
las decisiones financieras y de operación estratégicas exigen el consentimiento
unánime de los participantes.

Los hechos de cada caso individual se deben considerar con atención al juzgar
si existe, o no, control conjunto. La sección Estimaciones Significativas y Otros
Juicios del Módulo 15 Inversiones en Negocios Conjuntos de este material de
formación describe con más detalles los juicios que se requieren para evaluar si
existe control conjunto.

32.1.3 Influencia significativa

Cuando una parte tiene influencia significativa sobre otra, las partes son partes
relacionadas.

Al evaluar si una parte tiene influencia significativa sobre otra, primero se debe
determinar si la parte tiene el poder de participar en las decisiones de política
financiera y de operación de la otra entidad. Si la entidad tiene ese poder,
entonces la parte debe establecer que su poder no constituye ni control ni
control conjunto sobre esas políticas antes de llegar a la conclusión de que
tiene influencia significativa. Estas relaciones entre partes relacionadas no son
tan cercanas como las relaciones de control o control conjunto.

La guía de aplicación provista en el párrafo 14.3 es útil para aclarar si otra

entidad tiene influencia significativa sobre otra. Sin embargo, esta guía no
elimina la necesidad de un juicio profesional. Esa guía requiere que la entidad
juzgue si tiene influencia significativa “a menos que se pueda demostrar
claramente que ese no es el caso”.

Los hechos de cada caso individual se deben considerar con atención al juzgar
si existe o no influencia significativa. La sección Estimaciones Significativas y
Otros Juicios del Módulo 14 Inversiones en Asociadas de este material de
formación describe con más detalle los juicios que se requieren para evaluar si
existe influencia significativa.

32.1.4 Personal clave de la gerencia

Los miembros del personal clave de la entidad son partes relacionadas de la

entidad.
Al evaluar si una persona es miembro del personal clave de la entidad, la
pregunta es la siguiente: ¿Tiene el individuo el nivel de autoridad y
responsabilidad para planificar, dirigir y controlar las actividades de la entidad,
directa o indirectamente? Esta evaluación es simple en muchos casos (p. ej. el
párrafo 33.6 incluye a los directores, ya sean ejecutivos o de otro tipo, en los
miembros del personal clave de la entidad). Sin embargo, en otros casos la
evaluación puede requerir un juicio profesional significativo.

32.1.5 Familiar cercano a una parte relacionada

Al evaluar si un individuo es familiar cercano a una parte relacionada (y por

consiguiente también es una parte relacionada), la pregunta es la siguiente:
¿Podría esperarse que ese familiar ejerza influencia sobre esa persona (o sea
influido por ella) en sus relaciones con la entidad? En muchos casos esta
evaluación es simple.

A falta de evidencia en contrario, las siguientes personas son familiares

cercanos a una parte relacionada: la pareja doméstica y los hijos del individuo;
los hijos de la pareja doméstica del individuo; y las personas a cargo del
individuo o de su pareja doméstica). Sin embargo, en otros casos la evaluación
puede requerir un juicio profesional significativo.

Cuando, por ejemplo, las acciones que conllevan derechos de voto en la entidad
están sumamente dispersas entre los descendientes del fundador de la entidad,
puede ser particularmente difícil identificar qué descendientes, si los hubiera,
son partes relacionadas de la entidad.

32.2 Información a revelar

Por lo general se encuentra poca dificultad para determinar cómo se debe
revelar una transacción entre partes relacionadas. Sin embargo, en un número
reducido de casos puede ser necesario un juicio profesional significativo para
determinar cómo se deben clasificar las transacciones entre partes relacionadas
dentro de las categorías enumeradas en el párrafo 33.10 y cómo se debe
agregar y desagregar información (véase el párrafo 33.14).

33 Actividades especializadas
33.1 Agricultura
En algunas circunstancias, establecer si el valor razonable es fácilmente
determinable sin un costo o esfuerzo desproporcionado puede requerir la
aplicación de juicios profesionales significativos, por ejemplo, para evaluar si
existe un costo o esfuerzo desproporcionado. Además, cuando se requiere la
medición a valor razonable, también se puede requerir el uso de estimaciones y
juicios significativos para determinar el valor razonable de activos biológicos,
sobre todo cuando no existe un mercado activo para activos idénticos.

Por lo general, la entidad conoce los atributos importantes que afectan al valor
razonable de un activo biológico, ya que son los atributos que se utilizan en el
mercado como base para cotizar el activo biológico. El juicio profesional se
aplica al agrupar los activos biológicos o productos agrícolas de acuerdo con los
atributos cotizados en el mercado, como la edad o la calidad.

Los activos biológicos están, a menudo, físicamente adheridos a la tierra (por

ejemplo, los árboles de una plantación forestal). Pudiera no existir un mercado
separado para los activos plantados en la tierra, pero haber un mercado activo
para activos combinados, esto es, para el paquete compuesto por los activos
biológicos, los terrenos no preparados y las mejoras efectuadas en dichos
terrenos. Las estimaciones para determinar el valor razonable de los activos
biológicos se obtienen a partir de la información sobre los activos combinados.
Por ejemplo, se puede llegar al valor razonable de los activos biológicos
restando, del valor razonable que corresponda a los activos combinados, el
valor razonable de los terrenos sin preparar y de las mejoras efectuadas en
dichos terrenos.

Cuando no existe un mercado activo para el activo biológico o producto agrícola

en su ubicación y condición actuales, se puede requerir la aplicación de juicios
profesionales significativos para medir su valor razonable. Por ejemplo:

(a) El juicio profesional puede ser necesario cuando se utiliza el precio de la

transacción más reciente en el mercado para medir el valor razonable, a
los fines de identificar dicho precio y evaluar si ha habido cambios
significativos en las circunstancias económicas desde la transacción.
(b) Los juicios y las estimaciones son necesarios cuando se utilizan los
precios de mercado para activos similares, para ajustar los precios de
modo que reflejen las diferencias.
(c) Cuando se utilizan las referencias del sector, tales como el valor de un
huerto expresado en términos de envases estándar para la exportación,
fanegas o hectáreas; o el valor del ganado expresado por kilogramo de
carne, los juicios y estimaciones son necesarios al realizar ajustes para
reflejar las diferencias. Asimismo, cuando la entidad posee un huerto con
muchas especies de árboles diferentes, las estimaciones son necesarias
para evaluar qué cantidad de cada especie tiene la entidad y utilizar las
referencias del mercado.
(d) Las estimaciones y juicios profesionales significativos pueden ser
necesarios cuando se utiliza el valor presente de los flujos de efectivo
netos esperados procedentes del activo, para estimar las entradas de
efectivo netas esperadas en el futuro y la tasa de descuento corriente
 definida por el mercado. Por ejemplo, la lista siguiente muestra los
supuestos necesarios al estimar el valor razonable sobre la base de los
flujos de efectivo con descuento para la madera en pie de acuerdo con la
NIC 41 Agricultura:
(i) los planes de cosecha;
(ii) los precios de la madera;
(iii)los costos de forestación;
(iv) las tasas de crecimiento; y
(v) la tasa de descuento.

Las entidades que contabilizan los activos biológicos utilizando el modelo del
costo y que determinan el costo por analogía a la Sección 17 están sujetas a las
estimaciones y juicios significativos que se describen en el Módulo 17. Sobre
todo en el caso de activos biológicos, se pueden requerir juicios significativos
para las distribuciones de costos entre los diferentes activos biológicos y los
frutos.

33.2 Actividades de extracción

La Sección 34 hace referencia a las Secciones 17 Propiedades, Planta y Equipo,
18 Activos Intangibles Distintos de la Plusvalía y 21 Provisiones y
Contingencias. Por consiguiente, las entidades deben conocer las estimaciones
y los juicios significativos que se tratan en los Módulos 17, 18 y 21. Un
ejemplo de caso que puede requerir el uso de estimaciones y juicios
significativos es la determinación del valor presente de los desembolsos
esperados para desmantelar o trasladar un elemento, o restaurar el
emplazamiento donde la entidad lleva a cabo sus actividades de extracción, ya
que tales desembolsos pueden ser necesarios muchos años en el futuro.

33.3 Acuerdos de concesión de servicios

Si un contrato de concesión de servicios contiene un activo intangible, dicho
activo intangible se reconocerá inicialmente al valor razonable. La
determinación del valor razonable del activo intangible puede requerir el juicio
profesional si se basa en los flujos de efectivo futuros esperados de los clientes,
los cuales a menudo son inciertos. Por lo general, el operador conoce el valor
razonable de los servicios de construcción proporcionados y, en consecuencia,
podría utilizar este valor como base para determinar el valor razonable del
activo intangible.

La naturaleza de la contraprestación dada por la concedente al operador se

determinará por referencia a las condiciones del contrato y, cuando exista, a la
ley de contratos pertinente. No obstante, si la esencia económica difiere de la
forma legal, la contabilización e información del acuerdo de concesión de
servicios se realizarán en línea con la esencia económica. Por consiguiente, en
algunas circunstancias puede ser necesario el uso de juicios profesionales
significativos.

34 Transición a la NIIF para las PYME

34.1 La aplicación de la NIIF para las PYME
Una vez que la entidad aplica la NIIF para las PYME por primera vez, no sólo
debe realizar estimaciones significativas y juicios relacionados con los
requerimientos presentados en la Sección 35 Transición a la NIIF para las
PYME, sino que también queda sujeta a las estimaciones significativas y los
juicios que requieren aplicar las Secciones 1 a 34 de esta NIIF.

Consulte detalles acerca de tales estimaciones significativas y juicios en el

material de formación para estos módulos.

34.2 Exenciones
Si se elige aplicar muchas de las exenciones detalladas en el párrafo 35.10, se
reducirá la cantidad de estimaciones y juicios complejos que se le requieren a
la entidad que adopta la NIIF para las PYME, por ejemplo:

(a) Serán necesarios juicios de importancia para determinar los valores

razonables a la fecha de adquisición de los activos adquiridos y los
pasivos y pasivos contingentes asumidos si tales juicios no se realizaron
al momento de la combinación de negocios (párrafo 35.10(a)).
(b) Serán necesarios juicios de importancia para determinar la valoración
correcta de estas transacciones con pagos basados en acciones de forma
retroactiva si no se procuraron con anterioridad (párrafo 35.10(b)).
(c) Puede ser necesaria una estimación de importancia para reconstruir
información de costos y otros datos transaccionales para propiedades,
planta y equipo y otros activos a largo plazo si las entidades no
conservaron la información histórica que se necesita para el caso (párrafo
35.10(c) y (b)).

Por otro lado, la aplicación de algunas de las exenciones detalladas en la

Sección 35.10 requiere realizar juicios. Por ejemplo, si la entidad elige medir el
costo de una partida de propiedades, planta y equipo a su valor razonable a la
fecha de transición a la NIIF para las PYME, debe realizar las estimaciones y los
juicios necesarios para determinar tal valor. La orientación que se brinda en los
párrafos 11.27 a 11.32 es útil para informar tales estimaciones y juicios.
34.3 Casos en los que la re expresión o la revelación de información
resultan impracticables
La posibilidad de exención por impracticabilidad provista en el párrafo 35.11
puede eximir a la entidad de lo siguiente:

(a) la aplicación retroactiva de algunos de los ajustes exigidos en los

párrafos 35.7 a 35.9;
(b) la revelación de información exigida en los párrafos 35.12 a 35.15.

Sin embargo, la exención no puede utilizarse a discreción. La entidad podrá

utilizar la exención sólo cuando resulte impracticable seguir los requerimientos
generales detallados en la Sección 35.