Fiscalizacion Tributaria Tomo I PDF

ELIZABETH NIMA NIMA
Con la colaboración de
Víctor Valdez Ramírez y Fiorella Chú Huamán
Fiscalización
tributaria ENFOQUE LEGAL
TOMO I
ANÁLISIS • BASE LEGAL • JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

OPINIÓN DE LA SUNAT • CASOS PRÁCTICOS • CUADROS
MODELOS Y FORMULARIOS
NOVEDOSO
MÉTODO
DE PREGUNTAS
CLAVES Y SUS
RESPUESTAS
CONTADORES
& EMPRESAS
FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA
ENFOQUE LEGAL
PRIMERA EDICIÓN
AGOSTO 2013
8,040 ejemplares
© Elizabeth Nima Nima

© Gaceta Jurídica S.A.
PROHIBIDA SU REPRODUCCIÓN
TOTAL O PARCIAL
DERECHOS RESERVADOS
D.LEG. Nº 822
HECHO EL DEPÓSITO LEGAL EN LA

BIBLIOTECA NACIONAL DEL PERÚ
2013-11684
LEY Nº 26905 / D.S. Nº 017-98-ED

ISBN COLECCIÓN:
978-612-311-081-9
ISBN TOMO I:
978-612-311-082-6
REGISTRO DE PROYECTO EDITORIAL

31501221300674
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DIAGRAMACIÓN DE INTERIORES
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Impreso en: VÍCTOR VALDEZ RAMÍREZ

Imprenta Editorial El Búho E.I.R.L. FIORELLA CHÚ HUAMÁN
San Alberto 201 - Surquillo
Lima 34 - Perú
PRESENTACIÓN
Para nadie es ajeno que en los últimos años la Sunat ha incrementado sus accio-
nes de control, verificación, fiscalización y cobranza en su afán de promover el
cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias, así como de elevar la
recaudación y combatir la evasión fiscal.
Considerando lo anterior, resulta necesario que el contribuyente no solo se en-
cuentre atento a sus derechos sino que además tome previsiones que le permi-
tan responder adecuadamente a los diversos requerimientos que hace la Admi-
nistración Tributaria, principalmente cuando decide iniciar un procedimiento
de fiscalización tributaria.
En esa línea, la presente obra denominada “Fiscalización Tributaria - Enfo-
que Legal” tiene como objetivo dar respuesta a las principales interrogantes
que los contribuyentes suelen tener cuando enfrentan cada una de las etapas
y actuaciones que tienen lugar a lo largo de un procedimiento de fiscalización
tributaria.
De esta forma, en la presente obra desarrollamos, a modo de preguntas y res-
puestas, los siguientes grandes temas:
• El alcance, finalidad y límites de la facultad de fiscalización de la Admi-
nistración Tributaria, dando a conocer cuáles son las facultades especí-
ficas con las que cuenta cuando ejerce dicha facultad y que le permiten
verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias sustanciales y
formales de cargo de los contribuyentes.
• Los sujetos que son pasibles del ejercicio de la facultad de fiscalización de
la Administración Tributaria, dando a conocer cuáles son los derechos
y garantías con los que cuentan, así como las obligaciones que son de su
cargo cuando enfrentan un procedimiento de fiscalización.
• Las diversas acciones de control que se encuentra facultada a realizar la
Sunat para verificar y/o exigir el cumplimiento de las obligaciones tribu-
tarias de cargo del deudor, diferenciando para ello en qué consisten los
operativos de control, las acciones inductivas, las acciones de verifica-
ción y los procedimientos de fiscalización, sean estos últimos de carácter
parcial o definitivo.
5
Elizabeth Nima Nima / Fiscalización tributaria - Enfoque legal
• El lugar donde la Sunat puede llevar a cabo el procedimiento de fiscaliza-

ción, dando a conocer aquellas situaciones en las que la Sunat o el mismo
contribuyente puede requerir su cambio.
• Los periodos que pueden ser fiscalizados por la Sunat, dando a conocer
los plazos de prescripción con los que cuenta así como las causales de
interrupción y/o suspensión del cómputo de los referidos plazos.
• Los distintos requerimientos que la Sunat puede notificar al inicio y du-
rante el desarrollo de un procedimiento de fiscalización, detallando los
requisitos mínimos que tales documentos deben cumplir así como la for-
ma en la que se debería dar respuesta a los mismos.
• Los plazos dentro de los cuales la Sunat puede llevar a cabo un procedi-
miento de fiscalización tributaria, así como los plazos que dicha entidad
debe otorgar a los contribuyentes para la exhibición y/o presentación de
la información requerida en un procedimiento de fiscalización.
• Las pruebas que se pueden presentar dentro de un procedimiento de
fiscalización tributaria.
• La oportunidad en que la Sunat pone fin al procedimiento de fiscaliza-
ción, detallando los requisitos mínimos que deben cumplir los documen-
tos que dicha entidad emita como consecuencia de dicha finalización.
• Los medios de defensa con los que cuentan los contribuyentes frente a las
actuaciones de la Administración Tributaria dentro de un procedimiento
de fiscalización y su finalización.
• Las principales infracciones que se configuran en un procedimiento de
fiscalización así como las sanciones que son aplicables, sea porque el su-
jeto fiscalizado no cumple con determinadas obligaciones formales que
son requeridas por la Sunat; o, como consecuencia de la revisión efec-
tuada por dicha entidad de la determinación de deuda efectuada por los
contribuyentes.
Cabe anotar que la presente obra ha sido desarrollada no solo sobre la base de
la legislación vigente, que regula los procedimientos de fiscalización iniciados
por la Sunat, sino que también se han considerado las distintas opiniones emi-
tidas por la doctrina, así como los criterios que han sido desarrollados por la
Sunat y el Tribunal Fiscal a lo largo de los últimos años.
Por lo anterior, estamos seguros que la presente obra se convertirá en un ma-
terial de obligatoria lectura.
LA AUTORA
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CAPÍTULO I
LA FACULTAD DE FISCALIZACIÓN DE LA
ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA
OBJETIVOS DEL CAPÍTULO
;; Dar a conocer los alcances y finalidad de la facultad de

fiscalización de la Administración Tributaria, diferen-
ciando los conceptos de función fiscalizadora, facultad
de fiscalización y procedimiento de fiscalización.
;; Dar a conocer cuáles son las facultades específicas con

las que cuenta la Administración Tributaria cuando
ejerce su facultad de fiscalización y que le permiten ve-
rificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias
sustanciales y formales de cargo de los contribuyentes.
;; Dar a conocer qué significa que el ejercicio de la facul-

tad de fiscalización de la Administración Tributaria sea
“discrecional”, así como los límites de la misma descri-
biendo cada uno de los principios legales que regulan
dicha facultad.
;; Dar a conocer cómo la Administración Tributaria or-

ganiza la gestión de los tributos que administra y pro-
grama las acciones de control del cumplimiento de las
obligaciones tributarias, describiendo los medios con
los que cuenta y fuentes de información utilizadas para
llevar a cabo dicha programación.
CAPÍTULO I
LA FACULTAD DE FISCALIZACIÓN DE
LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA
I. ALCANCES Y FINALIDAD DE LA FACULTAD DE FISCALI-

ZACIÓN TRIBUTARIA
BASE LEGAL
• Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo
Nº 133-2013-EF.
• Reglamento del Procedimiento de Fiscalización de la Sunat, aprobado por Decreto
Supremo Nº 085-2007-EF y normas modificatorias.
• Reglamento del Fedatario Fiscalizador, aprobado por Decreto Supremo
Nº 086-2003-EF.
• Ley del Procedimiento Administrativo General, aprobada por Ley Nº 27444, apli-
cable supletoriamente en materia tributaria, en virtud a la Norma IX del Título
Preliminar del Código Tributario.
• Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgánica de la
Superintendencia de Banca y Seguros, aprobada por Ley Nº 26702.
• Resolución de Superintendencia que establece las normas referidas a libros y regis-
tros vinculados a asuntos tributarios, aprobada por Resolución de Superintendencia
Nº 234-2006/SUNAT y normas modificatorias.
• Aprueban disposiciones para la colocación de sellos, letreros y carteles oficiales
con motivo de la ejecución o aplicación de sanciones o en ejercicio de las funcio-
nes de la Administración Tributaria, aprobada por Resolución de Superintendencia
Nº 144-2004/SUNAT.
9
• Dictan normas que regulan el uso de tecnologías avanzadas en materia de archivo

de documentos e información tanto respecto de la elaborada en forma convencional
como la producida por procedimientos informáticos en computadoras, aprobadas
por Decreto Legislativo Nº 681.
• Ley que establece los alcances del Decreto Legislativo Nº 681, aprobado por Ley
Nº 28186.
001 ¿En qué consiste la facultad de fiscalización tribu-

taria?
La facultad de fiscalización tributaria es una potestad jurídica (poder-deber)
de la que se encuentra investida la Administración Tributaria para compro-
bar el cumplimiento de las obligaciones tributarias sustanciales y formales
que son de cargo de los deudores tributarios(1).
Tal como lo ha sostenido la doctrina nacional, “fiscalizar implica desplegar

ciertas actuaciones respecto de una persona natural o jurídica, a los efectos
de verificar si respecto de ella se produjo algún hecho imponible, y de haber
ocurrido ello, si cumplió oportuna y adecuadamente con la obligación de su
cargo, para lo cual la Ley otorga facultades discrecionales”(2).
En nuestro caso, la referida facultad de fiscalización tributaria se encuentra

regulada en el artículo 62 del Código Tributario, no obstante, de la lectura
de dicho artículo vemos que se confunden tres conceptos distintos:
• El concepto de función fiscalizadora: este es el concepto más amplio

de fiscalización y se refiere al poder que tiene el Estado para verificar
y resguardar el correcto cumplimiento de las obligaciones tributa-
rias. Este primer concepto se sitúa en un plano abstracto: la función
(1) De acuerdo con el artículo 7 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto
Supremo Nº 133-2013-EF, en adelante Código Tributario, deudor tributario es la persona obligada al
cumplimiento de la prestación tributaria como contribuyente o responsable.
Al respecto, el artículo 8 del mencionado Código define como contribuyente a aquel que realiza, o
respecto del cual se produce el hecho generador de la obligación tributaria.
Por su parte, el artículo 9 define como responsable a aquel que sin tener la condición de contribuyente
debe cumplir la obligación atribuida a este.
(2) ROBLES MORENO, Carmen; RUIZ DE CASTILLA PONCE DE LEÓN, Francisco y otros. Código
Tributario. Doctrina y Comentarios. Lima, Pacífico Editores, p. 374.
10
La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria
fiscalizadora existe en toda Administración como consecuencia di-

recta del poder de imperio del Estado, sin que deba ejercerse alguna
actividad concreta(3).
• El concepto de facultad de fiscalización: es una atribución genérica

otorgada y determinada por la ley para que la Administración Tribu-
taria pueda realizar conductas concretas y específicas para verificar el
cumplimiento de las obligaciones tributarias.
La principal diferencia entre el concepto de facultad de fiscalización

y el concepto de función fiscalizadora, es que en la primera sí exis-
ten actuaciones o actividades concretas susceptibles de ser calificadas
como regladas o discrecionales.
Así, el primer párrafo del artículo 62 contiene la definición del con-

cepto de facultad de fiscalización en el sentido estricto, siendo que los
numerales de dicho artículo contienen las atribuciones o las actua-
ciones específicas de fiscalización (tales como las actividades de ins-
pección, investigación y control de cumplimiento de las obligaciones
tributarias), las cuales son discrecionales(4).
• El concepto de procedimiento de fiscalización: conjunto de actos y

diligencias tramitados por la Administración Tributaria conducente a
la emisión de un acto administrativo que produzca efectos jurídicos
individuales o individualizables sobre la obligación tributaria, esto es:
un acto administrativo(5).
002 ¿Cuál es la finalidad de iniciar un procedimiento de

fiscalización tributaria?
La finalidad de iniciar un procedimiento de fiscalización tributaria no es única-
mente la determinación de la deuda tributaria, su finalidad es mucho más amplia.
(3) ZEGARRA VILCHEZ, Juan Carlos. Apuntes para la elaboración de un concepto de fiscalización
tributaria en el Perú. Vectigalia, Lima, Año 2, 2006, p. 53.
(4) Ibídem, p. 64.
(5) Ídem.
11
En efecto, “el procedimiento de fiscalización solo es un conducto, una vía

(regulada) dentro de la cual la Administración lleva a cabo todas las atri-
buciones específicas de fiscalización que le han sido atribuidas por Ley (ar-
tículo 62 del Código Tributario). Así, la finalidad del procedimiento de
fiscalización es obtener certidumbre sobre la realización de los hechos im-
ponibles y sobre los distintos elementos que los integran (relación jurídico
tributaria sustancial. Por ejemplo, la obligación de pago de los impuestos,
tasas y contribuciones) o sobre el cumplimiento de obligaciones tributarias
formales (relación jurídico tributaria formal o de derecho administrativo.
Por ejemplo, la presentación de declaraciones, llevar libros de contabilidad
de acuerdo a ley, emitir comprobantes de pago, etc.)”(6).
En este mismo sentido, el Reglamento de Fiscalización de la Sunat(7), cuan-

do se refiere al procedimiento de fiscalización que puede iniciar específi-
camente la Sunat, establece que mediante dicho procedimiento la referida
entidad comprueba:
• La correcta determinación de la obligación tributaria.
• El cumplimiento de las obligaciones formales relacionadas a la obliga-

ción tributaria.
003 ¿Quién ejerce la facultad de fiscalización tributaria?

Conforme a los artículos 50 y 52 del Código Tributario, la facultad de
fiscalización es ejercida por la Superintendencia Nacional de Aduanas y de
Administración Tributaria - Sunat y por los gobiernos locales, en tanto ór-
ganos de administración de tributos titulares del poder fiscalizador.
Ninguna otra autoridad puede ejercer las facultades fiscalizadoras, salvo

autorización normativa expresa.
(6) Ídem.
(7) Aprobado mediante Decreto Supremo Nº 085-2007-EF.
12
Así, por ejemplo, el artículo 93 del Decreto Legislativo Nº 776 faculta a las
municipalidades a entregar en concesión los servicios de fiscalización de los
tributos a su cargo, siempre que no se viole la reserva tributaria.
Si se practicaran acciones fiscalizadoras por entidades distintas a las auto-

rizadas para ello, las determinaciones de deuda tributaria o de la comisión
de infracciones que se realicen serían nulas, al haber sido efectuadas por
órganos incompetentes, causal de invalidez reconocida expresamente por el
numeral 1 del artículo 109 del Código Tributario.
004 ¿Dónde se encuentra regulada la facultad de fisca-

lización tributaria?
Conforme lo habiamos indicado en la pregunta 001, la facultad de fiscali-
zación tributaria se encuentra regulada en el artículo 62 del Código Tribu-
tario, el cual indica que:
“La facultad de fiscalización de la Administración Tributaria se ejerce
en forma discrecional, de acuerdo a lo establecido en el último párra-
fo de la Norma IV del Título Preliminar.
El ejercicio de la función fiscalizadora incluye la inspección, inves-
tigación y el control del cumplimiento de obligaciones tributarias,
incluso de aquellos sujetos que gocen de inafectación, exoneración o
beneficios tributarios (…)”.
De la norma transcrita deben resaltarse las siguientes cuestiones:
• El ejercicio de la facultad de fiscalización es de carácter discrecional

(este punto es desarrollado en la pregunta 009).
• La facultad de fiscalización tributaria comprende la realización de la-
bores y/o actividades específicas, tales como las de inspección, inves-
tigación y control, para lo cual se concede una amplia lista de faculta-
des específicas (sobre las facultades específicas para el desempeño de
estas labores, véase la pregunta 008).
• La facultad de fiscalización se ejerce, incluso, respecto a sujetos exo-
nerados, inafectos o que gocen de beneficios tributarios. Por ejemplo,
13
de conformidad con el artículo 8-A del Reglamento de la Ley del

Impuesto a la Renta, la Sunat deberá fiscalizar no menos del 10% de
las entidades inscritas en el Registro de entidades exoneradas del Im-
puesto a la Renta al amparo de lo previsto en el inciso b) del artículo
19 de la Ley.
** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL
Sentencia Nº 4168/2006-PA/TC
XX
Así, esta potestad tributaria, en su dimensión fiscalizadora, es re-
gulada en el (…) Código Tributario (…), que en su artículo 62
establece las facultades discrecionales concedidas a la Administra-
ción Tributaria a fin de que pueda cumplir con su labor recauda-
toria. Esta actividad, normada por Ley, otorga gran amplitud de
acción a la Administración, precisamente para combatir la evasión
tributaria. Sin embargo (…), este amplio margen de actuación se
encuentra limitado.
** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL
Resolución Nº 01304-5-2010
XX
De conformidad con lo establecido por este Tribunal, en la Re-
solución N° 01010-2-2000 de fecha 25 de octubre de 2000, la fa-
cultad de fiscalización es el poder del que goza la Administración
según la ley, con la finalidad de comprobar el cumplimiento de las
obligaciones y la procedencia de beneficios tributarios y supone la
existencia del deber de los deudores tributarios y terceros de reali-
zar las prestaciones establecidas legalmente para hacer posible esa
comprobación.
XX
Corresponde a la Administración Tributaria decidir el ejercicio de
la facultad de fiscalización, de conformidad con lo señalado en el
artículo 62 del Código Tributario, en tanto su ejercicio se da en
14
forma discrecional y, de acuerdo a lo señalado por la Norma IV

del Título Preliminar del Código Tributario, se opta por la deci-
sión administrativa que considere más conveniente para el interés
público, dentro del marco de lo que establece la Ley.
XX
La Administración Tributaria no está obligada a comunicar las faculta-
des específicas a utilizar en el ejercicio del procedimiento de fiscaliza-
ción, por tal razón, dicha comunicación no se configura como un requi-
sito de la carta de presentación o el requerimiento, dado que los mismos,
son medios operativos que acreditan la conformidad de los funcionarios.
XX
La facultad de fiscalización es el poder del que goza la Administra-
ción Tributaria según ley, con la finalidad de comprobar el cumpli-
miento de las obligaciones y la procedencia de beneficios tributarios;
asimismo, supone la existencia del deber de los deudores tributarios
y terceros de realizar las prestaciones establecidas legalmente para
hacer posible esa comprobación, cuyo incumplimiento constituye
infracción sancionable, encontrándose la Administración Tributaria
facultada, en el ejercicio de su función fiscalizadora, a notificar a los
contribuyentes a fin que le proporcionen la información tributaria
y documentación pertinente con la cual pueda determinar la verda-
dera naturaleza del hecho imponible, teniendo en consideración los
actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente reali-
cen, persigan o establezcan los deudores tributarios.
XX
La facultad de fiscalización es el poder que goza la Administración
Tributaria según ley, con la finalidad de comprobar el cumplimien-
to de las obligaciones y la procedencia de beneficios tributarios así
como supone la existencia del deber de los deudores tributarios y
terceros de realizar las prestaciones establecidas legalmente para
hacer posible esa comprobación, cuyo incumplimiento constituye
infracción sancionable.
15
XX
La discrecionalidad, en oposición a lo reglado, debe ser aplica-
da por la Administración Tributaria únicamente cuando no exista
norma específica que regule una situación determinada.
005 ¿La facultad de fiscalización tributaria supone ne-

cesariamente un deber de colaboración por parte de
los contribuyentes?
Desde una perspectiva conceptual y práctica, el ejercicio efectivo y cabal de la
facultad de fiscalización supone la existencia de un deber de colaboración por
parte de los contribuyentes y de terceros con la Administración Tributaria.
En nuestro ordenamiento, dicho deber de colaboración es materia de de-

sarrollo, principalmente, en los artículos 87 a 91 del Código Tributario,
que contienen las obligaciones formales de los deudores tributarios respecto
a cualquier tributo, y cuyo cumplimiento permite que la Administración
Tributaria cuente con información que legislativamente se ha considerado
relevante para ejercer adecuadamente la facultad fiscalizadora.
Complementariamente, los artículos 173 a 177 del Código Tributario tipifi-

can las infracciones relacionadas al incumplimiento de obligaciones formales,
incluyendo las que tiene como causa específica la no colaboración con la Ad-
ministración Tributaria en el ejercicio de sus funciones fiscalizadoras.
XX
La facultad de fiscalización es el poder del que goza la Adminis-
tración Tributaria según ley, para comprobar el cumplimiento de
las obligaciones y la adecuada procedencia de los beneficios tri-
butarios; asimismo, supone la existencia del deber de los deudo-
res tributarios y terceros de realizar las prestaciones establecidas
16
legalmente para hacer posible esa comprobación, cuyo incumpli-

miento constituye infracción sancionable, encontrándose la Admi-
nistración Tributaria, en ejercicio de su función fiscalizadora, fa-
cultada a notificar a los contribuyentes a fin de que le proporcionen
la información tributaria y documentación pertinente a partir de la
cual pueda determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible.
XX
La facultad de fiscalización supone la existencia del deber de los
deudores tributarios y terceros de realizar prestaciones establecidas
legalmente para comprobar el cumplimiento de las obligaciones tri-
butarias, cuyo incumplimiento constituye infracción sancionable.
En tal sentido, la Administración Tributaria se encuentra facultada,
en ejercicio de su función fiscalizadora, a requerir a los contribuyen-
tes la información tributaria y documentación pertinente con la cual
se pueda determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible.
006 ¿Qué acciones puede ejercer la Administración Tri-

butaria en virtud a su facultad de fiscalización?
Conforme lo desarrollaremos en el Capítulo IV, las acciones de fiscaliza-
ción tributaria pueden dividirse en cuatro grupos:
• Los procedimientos de fiscalización parcial o definitiva (auditorías). Se

trata de la acción fiscalizadora más exhaustiva. Mediante los procedi-
mientos de fiscalización la Administración Tributaria analiza a detalle
la cuantificación de las obligaciones tributarias autodeterminadas por
un contribuyente específico, conforme a las reglas contenidas en el Có-
digo Tributario y en el Reglamento de Fiscalización de la Sunat.
Estos procedimientos siempre se inician con la notificación de dos

documentos: i) la carta de presentación, en la que se identifica a los
funcionarios de la Administración Tributaria a cargo del procedi-
miento (auditores y supervisor); y, ii) el requerimiento inicial, por el
17
que se solicita a la entidad fiscalizada la presentación y/o exhibición

de documentación.
Asimismo, se revisan los sistemas contables del contribuyente, libros,

registros, comprobantes de pago y documentación relevante vinculada
con la realización de hechos generadores de obligaciones tributarias,
que puede ser confrontada con información proporcionada por terce-
ros, a través de cruces de información, o con datos obtenidos por la
Administración Tributaria a través de actuaciones de inspección o me-
diante sus sistemas informáticos.
Normalmente, los procedimientos de fiscalización comprenden un

ejercicio gravable íntegro en el caso de tributos de periodicidad anual
(fundamentalmente, el Impuesto a la Renta), y periodos de hasta 12
meses tratándose de tributos de periodicidad mensual (como es el
caso del Impuesto General a las Ventas o el Impuesto Selectivo al
Consumo), pudiendo ampliarse para comprender otros ejercicios gra-
vables o periodos en el caso que se detecten inconsistencias graves o
indicios de evasión tributaria.
• Las acciones de verificación. Comprenden la revisión de aspectos es-

pecíficos vinculados con el cumplimiento de las obligaciones tributa-
rias a cargo del deudor tributario seleccionado. Incluye inspecciones
realizadas con el fin de evaluar las solicitudes no contenciosas presen-
tadas por los deudores tributarios. Entre estas actuaciones destacan
las siguientes:
-- Compulsas de comprobantes de pago, libros y/o registros contables
y declaraciones juradas.
-- Revisión de solicitudes de devolución.
-- Verificación de destrucción de existencias y otras actuaciones de

control.
-- Verificación de declaraciones juradas rectificatorias.
-- Requerimientos de información efectuados por la División de Pro-

gramación Operativa.
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• Los operativos. Son acciones de control rápidas, sorpresivas y de ca-

rácter masivo, orientadas a la detección de situaciones de informali-
dad, generación de riesgo, creación de conciencia tributaria y difusión
de normas tributarias. Entre estas tenemos:
-- Operativos de control de emisión y entrega de comprobantes de pago.

-- Operativos de control móvil.
-- Operativos de control de ingresos y punto fijo.
-- Operativos de control de documentación sustentatoria de mercadería.
-- Operativos para verificar que las máquinas registradoras se encuen-

tran declaradas y emitan comprobantes de pago (tickets) con las for-
malidades exigidas en el Reglamento de Comprobantes de Pago.
-- Verificación de datos del RUC.
-- Verificación del cumplimiento de obligaciones formales vinculadas

con la llevanza de libros y registros contables.
• Las actuaciones inductivas. Son acciones masivas que buscan generar

el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias al menor
costo para la Administración Tributaria, a través del envío de comu-
nicaciones a deudores tributarios de poco interés fiscal o como paso
previo para programar el inicio de una fiscalización. Estas acciones
incluyen comunicaciones preventivas, cartas inductivas y citaciones.
XX
La Administración Tributaria tiene amplias potestades para fisca-
lizar las declaraciones presentadas por los deudores tributarios; y
en el control del cumplimiento de obligaciones tributarias puede
decidir entre hacer una inspección de la documentación que obre
en poder de los deudores, o realizar dicho control verificando úni-
camente sus propios registros.
19
007 ¿En qué documentos la Administración Tributaria

exterioriza los resultados obtenidos como conse-
cuencia del ejercicio de la facultad de fiscalización?
Como consecuencia de la realización de las acciones de fiscalización des-
critas en la pregunta 006, la Administración Tributaria puede objetar la
determinación de la obligación tributaria o el cumplimiento de las obli-
gaciones formales por parte de los contribuyentes, dando lugar a distintos
instrumentos, fundamentalmente, los siguientes:
• Órdenes de Pago. Constituyen actos administrativos mediante los

cuales se exige a los contribuyentes el pago de una deuda cierta.
Las Órdenes de Pago se emiten como consecuencia de la verificación

de una deuda pendiente de pago cuya existencia o determinación no es
discutida, y no requieren de un procedimiento de fiscalización previo.
• Actas Probatorias, Preventivas y de Asistencia a Citaciones. Estos do-
cumentos contienen los resultados de las diligencias efectuadas por
fedatarios fiscalizadores, o de las labores de verificación mediante
citaciones cursadas a los contribuyentes.
A diferencia de las Resoluciones de Determinación y Multa, los instru-
mentos en mención no son susceptibles de redeterminar obligaciones
tributarias ni cuantifican sanciones por la comisión de infracciones.
Sin embargo, sí pueden acreditar o dejar constancia de la comisión de
infracciones y, en ese sentido, servir de respaldo a la emisión posterior
de Resoluciones de Multa.
• Resoluciones de Determinación. Mediante estos documentos la Ad-

ministración Tributaria expresa su conformidad o disconformidad
con la cuantificación de la deuda o pérdida tributaria, o la existencia
de créditos, según lo contenido en la autoliquidación efectuada por
los contribuyentes vía Declaración Jurada.
Las Resoluciones de Determinación son emitidas exclusivamente al
cierre de un procedimiento de fiscalización, ya sea definitivo o parcial,
e independientemente que la Administración Tributaria se encuentre
conforme o no con la determinación efectuada por el contribuyente.
20
Así, si la determinación del contribuyente no fuera objetada, la Ad-

ministración Tributaria deberá emitir Resoluciones de Determinación
con valor “0”.
De otro lado, si existieran discrepancias entre la determinación de la

deuda tributaria efectuada por el contribuyente y la llevada a cabo por
la Administración Tributaria (ya sea por la imputación de mayores
ingresos que los declarados o el desconocimiento de una deducción,
créditos o cualquier otra circunstancia), las Resoluciones de Deter-
minación que se emitan expresarán dichas circunstancias, y deberán
encontrarse debidamente motivadas mediante los “Anexos a las Reso-
luciones de Determinación”.
• Resoluciones de Multa. Mediante estos documentos se cuantifican

las sanciones dinerarias que se imponen a los contribuyentes por la
comisión de las infracciones tipificadas en el Código Tributario y en
normas conexas de rango legal.
Las Resoluciones de Multa no necesariamente requieren de un proce-
dimiento de fiscalización definitivo o parcial previo, sino que pueden
ser emitidas por la mera detección del incumplimiento de alguna obli-
gación, por alguno de los medios de recolección de datos que maneja
la Administración Tributaria. Este sería el caso, por ejemplo, de una
Resolución de Multa emitida por la presentación extemporánea de
una Declaración Jurada.
También pueden emitirse Resoluciones de Multa como consecuencia
de la constatación del incumplimiento de obligaciones formales por
diligencias llevadas a cabo por fedatarios fiscalizadores.
008 ¿Cuáles son las facultades específicas que se conce-

den a la Administración Tributaria para desempe-
ñar su facultad de fiscalización?
Tal como lo mencionáramos en la pregunta 004, el ejercicio de la función
fiscalizadora comprende labores de inspección, investigación y control del
cumplimiento de obligaciones tributarias.
21
A fin de que tales labores se desarrollen adecuadamente, se concede a la

Administración Tributaria una larga lista de facultades específicas, que
se encuentran reguladas en los numerales 1 al 20 del segundo párrafo
del artículo 62 del Código Tributario, siendo las mismas las siguientes:
a) Exigir la exhibición de libros y/o registros y otros docu-

mentos relacionados con asuntos tributarios
La Administración Tributaria podrá exigir a los deudores tributarios

la exhibición y/o presentación de:
-- Sus libros, registros y/o documentos que sustenten la contabilidad

y/o que se encuentren relacionados con hechos susceptibles de ge-
nerar obligaciones tributarias, los mismos que deberán ser llevados
de acuerdo con las normas correspondientes.
-- Su documentación relacionada con hechos susceptibles de generar

obligaciones tributarias en el supuesto de deudores tributarios que
de acuerdo a las normas legales no se encuentren obligados a llevar
contabilidad.
-- Sus documentos y correspondencia comercial relacionada con he-

chos susceptibles de generar obligaciones tributarias.
-- Informes y análisis relacionados con hechos susceptibles de gene-

rar obligaciones tributarias.
Conforme lo desarrollaremos en el Capítulo 9, solo cuando existan

razones justificadas, la Sunat otorgará un plazo no menor a dos (2)
días hábiles para la exhibición de documentos. En consecuencia, la
regla general será que la Administración Tributaria pueda exigir la
exhibición o presentación de documentos de manera inmediata. En
todo caso, corresponderá al contribuyente acreditar la imposibilidad
de presentar o exhibir la documentación requerida por la Administra-
ción Tributaria de manera inmediata.
De otro lado, conforme lo desarrollaremos también en el Capítulo

IX, si el deudor tributario no cumpliera con presentar y/o exhibir la
22
documentación y/o información solicitada por la Administración Tri-

butaria dentro del plazo otorgado en el requerimiento notificado, in-
currirá en la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 177 del
Código Tributario. No obstante, si la documentación y/o información
fuera solicitada con ocasión del inicio o dentro de un procedimiento
de fiscalización, el requerimiento mediante el cual se solicitara di-
cha documentación y/o información no fuera cerrado a pesar de la
conducta omisa del sujeto fiscalizado, y se emitiera un nuevo reque-
rimiento reiterando la solicitud de documentación, se entenderá que
el plazo originalmente otorgado se ha prorrogado y, por lo tanto, no
habrá lugar a infracción.
Ahora bien, respecto al ejercicio de esta facultad específica por parte

de la Administración Tributaria de exigir la exhibición de documen-
tos relacionados con asuntos tributarios, se deberán tener en cuenta
los siguientes efectos recogidos en los artículos 40 y 41 de la Ley de
Procedimiento Administrativo General:
-- La prohibición a la Administración Tributaria de solicitar docu-

mentación que ya obra en su poder (esto último también se en-
cuentra recogido expresamente por el artículo 92 del Código
Tributario).
-- La facultad del administrado de presentar copias simples o auten-

ticadas por fedatarios en reemplazo de documentos originales o
copias legalizadas notarialmente de tales documentos.
-- La facultad del administrado de presentar traducciones simples,

con indicación y suscripción del traductor, en vez de traducciones
oficiales.
-- La facultad del administrado de presentar instrumentos privados,

boletas notariales o copias simples de escrituras públicas en vez de
instrumentos públicos o testimonios notariales.
23
~~ OPINIÓN DE LA SUNAT
Informe Nº 162-2006-SUNAT/2B0000
Se formulan las siguientes consultas:
1. ¿Corresponde exigir la conservación y exhibición de libros, re-

gistros y documentos que constituyan hechos susceptibles de
generar obligaciones tributarias o que están relacionados con
ellos, correspondientes a periodos tributarios prescritos, con
la finalidad de determinar la obligación tributaria de ejercicios
no prescritos sujetos a fiscalización, considerando que el tra-
tamiento contable, en algunos casos, implica que los efectos
tributarios incidan en más de un ejercicio?
2. De ser exigible lo señalado en el párrafo anterior, ¿es correcto

formular reparos tributarios y aplicar las sanciones correspon-
dientes en caso que el contribuyente no presente la documenta-
ción requerida por dichos periodos?
La Sunat opina lo siguiente:
1. La Administración Tributaria se encuentra facultada para exi-

gir la exhibición de libros y registros contables, así como docu-
mentos y antecedentes de situaciones u operaciones ocurridas
en periodos prescritos, en tanto contengan información que
se encuentra relacionada con hechos que tengan incidencia o
determinen tributación en periodos no prescritos materia de
fiscalización.
2. La no exhibición de la documentación antes referida por par-

te del deudor tributario faculta a la Administración Tributaria
a efectuar los reparos y determinación correspondientes res-
pecto de la obligación tributaria no prescrita sujeta a fiscali-
zación. Asimismo, dicha no exhibición configura la infracción
prevista en el numeral 1 del artículo 177 del TUO del Código
Tributario.
24
** JURISPRUDENCIA JUDICIAL
Sentencia de Casación N° 1136-2009(8)

XX
La Sunat al momento de determinar deuda de periodos tributarios
no prescritos no se encuentra facultada a verificar operaciones de
ejercicios prescritos, ya que ello implicaría, en estricto, realizar
una fiscalización de los ejercicios prescritos; acción que eviden-
temente vulnera el principio de prescripción extintiva en materia
tributaria previsto en el artículo 43 del Código Tributario.
XX
La facultad de fiscalización estará sujeta a plazos de prescripción
en función de la obligación tributaria que se pretenda determinar y
cobrar; sin embargo, la facultad de fiscalización puede ser ejercida
con prescindencia de si los hechos y situaciones que están siendo
fiscalizados se hubieran producido en un periodo distinto al que
corresponde, siempre que exista un aspecto de relevancia que se
encuentre vinculado directa, lógica y temporalmente con el hecho
verificado.
(8) Resulta importante precisar que la Sentencia de Casación N° 1136-2009 tiene carácter de cosa juzga-
da, lo que significa que es una resolución judicial firme que no puede ser modificada ni en el mismo
proceso o en otro; a diferencia de las resoluciones del Tribunal Fiscal que poseen el carácter de cosa
decidida, es decir que no pueden ser modificadas en la vía administrativa, pero que siempre podrán ser
modificadas en la vía judicial.
En relación a dicha Sentencia de Casación podemos concluir que la misma habría dejado sin efecto el
criterio administrativo en virtud del cual la Administración Tributaria puede solicitar información co-
rrespondiente a periodos prescritos con la finalidad de fiscalizar periodos no prescritos. En tal sentido,
el deudor tributario podría oponer la prescripción de la facultad de fiscalización y rehusarse a presentar
documentación proveniente de ejercicios prescritos; sin que incurra en la infracción tipificada en el
numeral 1 del artículo 177. No obstante, en este caso, consideramos que la Administración Tributaria
podría también sostener que los efectos de la Sentencia de Casación N° 1136-2009 recaen en el caso
concreto materia de evaluación y no la obligan para el resto de fiscalizaciones en trámite o futuras;
manteniendo su criterio según el cual puede requerir documentación vinculada a periodos prescritos.
25
XX
Conforme a lo dispuesto por el artículo 62 del Código Tributario, la
Administración Tributaria en ejercicio de su función de fiscalización
está facultada para solicitar la documentación que considere pertinente.
XX
Según el criterio establecido por el Tribunal Fiscal en las Reso-
luciones N°s. 07695-5-2005, 00780-2-2006 y 05500-4-2006 de
fechas 16 de diciembre de 2005, 10 de febrero de 2006 y 11 de
octubre de 2006, de conformidad con lo dispuesto por el artículo
62 del Código Tributario, la Administración en ejercicio de su fun-
ción fiscalizadora está facultada para solicitar la documentación
que considere pertinente.
XX
En tanto no exista imposibilidad fáctica o jurídica para cumplir con
el mandato de la Administración, el administrado debe cumplir
con los requerimientos cursados por aquella, atendiendo además
al hecho que conforme con el numeral 5 del artículo 87 del Có-
digo Tributario, modificado por el Decreto Legislativo N° 953 se
encuentra obligado a permitir el control por la Administración así
como presentar o exhibir, en las oficinas fiscales o ante los funcio-
narios autorizados, según señale esta, las declaraciones, informes,
libros de actas, registros y libros contables y demás documentos
relacionados con hechos susceptibles de generar obligaciones tri-
butarias, en la forma, plazos y condiciones que le sean requeridos,
así como formular las aclaraciones que le sean solicitadas, siendo
además que no existe la facultad legal de eximirse del cumplimien-
to de este deber en aquellos casos en que considere que determi-
nada información no es susceptible de generar efecto en materia
tributaria, lo cual es competencia de la Administración discernir.
En este orden de ideas, no corresponde cuestionar la pertinencia

del requerimiento planteado por la Administración como tampoco
discrepar de las decisiones adoptadas dentro del marco legal que le
otorga el artículo 62 del Código Tributario, siendo que el ejercicio
26
de la facultad de fiscalización se realiza de manera discrecional en

tanto no transgreda el marco jurídico existente, tal como el derecho
constitucional al secreto y a la inviolabilidad de las comunicaciones y
documentos privados, como no sucede en el caso de autos que se ha
requerido la presentación de un libro societario para un fin específico.
XX
De lo expuesto y en general de la documentación que obra en el
expediente, remitida por la Administración, no se advierte que esta
hubiera desconocido la información proporcionada por la quejosa
a la Intendencia Regional Arequipa con motivo de la notificación
de los referidos requerimientos, por cuanto si bien el inciso l) del
artículo 92 del Código Tributario y el numeral 40.1.1. del artículo
40 de la Ley Nº 27444, establecen que los administrados no se en-
cuentran obligados a presentar documentos ya presentados, siempre
que estos se encuentren en poder de la Administración, en el caso
de autos no existe prueba que acredite que la Administración hu-
biese conservado en su poder la documentación exhibida, o al me-
nos una copia de ella, dado que en el Resultado del Requerimiento
N° 0521050000887, solo se consigna que la recurrente exhibió o no
exhibió la documentación solicitada, y no que la Administración la
hubiese recibido y conservado una copia de la misma.
XX
La infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 177 del Có-
digo Tributario, se configura cuando el deudor tributario no cum-
ple con exhibir en su domicilio fiscal la documentación solicitada
por la Administración Tributaria al vencimiento del plazo otorga-
do para tal efecto; sin embargo, se entenderá prorrogado el plazo
señalado cuando dentro de la misma fiscalización se cursen nue-
vos requerimientos solicitándose la misma información, sin que se
haya procedido al cierre del requerimiento inicial.
XX
La facultad otorgada a la Administración Tributaria en el numeral 1
del artículo 62 del Código Tributario de poder exigir a los deudores
27
tributarios la exhibición de sus libros y registros contables y documen-

tación sustentatoria, no puede entenderse referida a la exhibición de
declaraciones presentadas oportunamente por los contribuyentes ante
dicho órgano, sino que se refiere a aquella documentación que no se
encuentra en poder de la Administración Tributaria.
## APLICACIÓN PRÁCTICA
¿En un procedimiento de fiscalización tributaria, la Administra-
ción Tributaria puede solicitar documentación y/o información
vinculada a periodos ya prescritos?
En un procedimiento de fiscalización iniciado en 2013 a la Empresa Te-

chnology S.A.C. por el Impuesto a la Renta del ejercicio gravable 2011, la
Sunat observa el régimen de depreciación aplicado por dicha Empresa a
ciertos activos que fueron adquiridos en 2006 y respecto de los cuales la
Empresa consideró una depreciación anual de 10%.
A fin de verificar el régimen de depreciación aplicado por la Empresa,

el auditor de la Sunat solicitó que se le exhiba copia de la factura que
sustenta el valor de adquisición, (y, por ende, costo computable) del
activo objeto de depreciación, así como los Registros de Activos Fijos
de los ejercicios gravables 2006 al 2011.
Considerando lo anterior, la Empresa Technology S.A.C. consulta si

se encontraba obligada a conservar y, por ende, exhibir la factura que
sustenta el valor de adquisición del activo objeto de depreciación, con-
siderando que la misma le fue emitida en 2006; así como los Registros
de Activos de los ejercicios gravables 2006 y 2007, considerando que al
2013, tales ejercicios (2006 y 2007) ya se encontraban prescritos.
Respuesta
De acuerdo con el numeral 1 del artículo 62 del Código Tributario,

la Administración Tributaria podrá exigir a los deudores tributa-
rios la presentación de sus libros, registros y/o documentos que se
28
encuentren relacionados con hechos susceptibles de generar obliga-

ciones tributarias.
Sobre el particular, tanto la Sunat como el Tribunal Fiscal consideran

que la Administración Tributaria sí se encuentra facultada para exigir
la exhibición de libros y registros contables, así como documentos y
antecedentes de situaciones u operaciones ocurridas en periodos pres-
critos, en tanto contengan información que se encuentra relacionada
con hechos que tengan incidencia o determinen tributación en perio-
dos no prescritos materia de fiscalización, siendo que la no exhibición
de dicha documentación por parte del deudor tributario faculta a la
Administración Tributaria a efectuar los reparos y determinación co-
rrespondientes respecto de la obligación tributaria no prescrita sujeta
a fiscalización. Asimismo, dicha no exhibición configura la infrac-
ción prevista en el numeral 1 del artículo 177 del TUO del Código
Tributario.
A criterio de la Sunat como del Tribunal Fiscal, el hecho de solicitar la

exhibición de documentación que corresponda a periodos prescritos,
no implica que se encuentre facultada para revisar dichos periodos,
siendo que la revisión de la documentación solicitada tiene como ob-
jeto únicamente verificar el cumplimiento de las obligaciones tribu-
tarias que correspondan al periodo que es objeto de fiscalización, así
como de aquellos no prescritos.
En ese orden de ideas, si bien la Sunat se encuentra facultada para

solicitar información y/o documentación que corresponde a periodos
prescritos, sobre la base de dicha información y/o documentación no
podría efectuar observación alguna que implique la determinación de
deuda tributaria.
Bajo este contexto interpretativo, en el caso consultado, la Empre-

sa Technology S.A.C. sí se encuentra obligada a exhibir copia de la
factura que sustenta el valor de adquisición (y, por ende, costo com-
putable) del activo objeto de depreciación así como los Registros de
Activos Fijos de los ejercicios gravables 2006 y 2007, lo que no signi-
fica que la Sunat pueda determinar deuda tributaria respecto de tales
periodos, por encontrarse prescritos.
29
No obstante lo anterior, debemos recordar que mediante la Sen-

tencia de Casación Nº 1136-2009, la Corte Suprema de Justicia de
la República estableció que la Sunat no se encuentra facultada a
verificar operaciones de ejercicios prescritos, aun cuando incidan
en la determinación de obligaciones tributarias de periodos no
prescritos.
Consideramos que dicho criterio constituye un fuerte argumento de

defensa frente a requerimientos de documentacion de periodos pres-
critos. En efecto, independientemente de la posición que haya adopta-
do la Sunat o el Tribunal Fiscal, los criterios contenidos en Sentencias
emitidas en Casación prevalecen sobre ellos, pues tal como lo estable-
ce el artículo 384 del Código Procesal Civil, “el recurso de casación
tiene por fines la adecuada aplicación del derecho objetivo al caso
concreto y la uniformidad de la jurisprudencia nacional por la Corte
Suprema de Justicia”.
En dicho sentido, mediante las Sentencias en Casación, la Corte Su-

prema interpreta el Derecho nacional de forma general, con el objeti-
vo de uniformizar la jurisprudencia sobre temas particulares.
En consecuencia, estimamos que la posición adoptada por la Corte

Suprema debería ser también reconocida por los órganos adminis-
trativos, tales como la Sunat o el Tribunal Fiscal. Sin embargo, la
ausencia de una norma que establezca clara y precisamente el carácter
vinculante de la jurisprudencia judicial, impide que esta conclusión no
se encuentre fuera de debate.
b) Exigir la entrega de sistemas o programas electrónicos, so-

portes magnéticos y otros medios de almacenamiento de
información utilizados por el contribuyente
En los casos que los deudores tributarios o terceros registren sus operacio-
nes contables mediante sistemas de procesamiento electrónico de datos o
sistemas de microarchivos, la Administración Tributaria podrá exigir:
• Copia de la totalidad o parte de los soportes portadores de micro-

formas gravadas o de los soportes magnéticos u otros medios de
30
almacenamiento de información utilizados en sus aplicaciones que in-

cluyan datos vinculados con la materia imponible, debiendo suminis-
trar a la Administración Tributaria los instrumentos materiales a este
efecto, los que les serán restituidos a la conclusión de la fiscalización
o verificación.
En caso el deudor tributario no cuente con los elementos necesarios
para proporcionar la copia antes mencionada, la Administración Tri-
butaria, previa autorización del sujeto fiscalizado, podrá hacer uso de
los equipos informáticos, programas y utilitarios que estime conve-
nientes para dicho fin.
• Información o documentación relacionada con el equipamiento in-

formático incluyendo programas, fuente, diseño y programación uti-
lizados y de las aplicaciones implantadas, ya sea que el procesamiento
se desarrolle en equipos propios o alquilados o, que el servicio sea
prestado por un tercero.
• El uso de equipo técnico de recuperación visual de microformas y de

equipamiento de computación para la realización de tareas de audito-
ría tributaria, cuando se hallaren bajo fiscalización o verificación.
Cabe anotar que la Administración Tributaria podrá establecer las carac-

terísticas que deberán reunir los registros de información básica almace-
nable en los archivos magnéticos u otros medios de almacenamiento de
información. Asimismo, señalará los datos que obligatoriamente deberán
registrarse, la información inicial por parte de los deudores tributarios y
terceros, así como la forma y plazos dentro de los cuales deberán cumplirse
las obligaciones antes descritas.
Resulta importante precisar también que conforme al último párrafo del

numeral 2 del artículo 62 del Código Tributario, la Administración Tribu-
taria si bien se encuentra habilitada para establecer las características de los
registros de la información que debe almacenarse y otros aspectos, a la fe-
cha, dicha facultad de reglamentación no ha sido ejercida, por lo que, hasta
que ello ocurra, resulta de aplicación lo dispuesto en el Decreto Legislativo
Nº 681, su Reglamento y la Ley Nº 28186.
31
Carta Nº 120-2005-SUNAT/2B0000
Se consulta si es posible archivar y conservar en imagen digital do-
cumentación física relacionada a aspectos tributarios, tales como
facturas de compra y venta, boletas, documentación de aduanas,
libros de planillas, etc; toda vez que la legislación tributaria solo
establece el archivo del movimiento contable mediante microfor-
mas o soportes magnéticos.
Sí es posible archivar mediante el sistema de imagen digital toda

la documentación relacionada con hechos que determinen tributa-
ción. En efecto, conforme lo indicado en la Carta Nº 120-2005-
SUNAT/2B0000, “(…) el primer párrafo del artículo 8 del Decreto
Legislativo N° 681, establece que los medios portadores de las mi-
croformas, obtenidos con arreglo a lo dispuesto en esta Ley, susti-
tuyen a los expedientes y documentos originales micrograbados en
ellos, para todos los efectos legales.
Al respecto, debe tenerse en cuenta lo señalado en el numeral 1 del

artículo 1 del Decreto Legislativo N° 681, según el cual se entiende
por microforma a la imagen reducida y condensada, o compac-
tada, o digitalizada de un documento, que se encuentra grabado
en un medio físico técnicamente idóneo, que le sirve de soporte
material portador, mediante un proceso fotoquímico, informático,
electrónico, electromagnético, o que emplee alguna tecnología de
efectos equivalentes, de modo que tal imagen se conserve y pueda
ser vista y leída con la ayuda de equipos visores o métodos aná-
logos; y pueda ser reproducida en copias impresas, esencialmente
iguales al documento original.
Agrega el aludido numeral que están incluidos en el concepto

de microforma tanto los documentos producidos por procedi-
mientos informáticos o telemáticos en computadoras o medios
similares como los producidos por procedimientos técnicos de
32
microfilmación siempre que cumplan los requisitos establecidos en

la presente ley.
Como se puede apreciar de la normativa antes glosada, los deudo-

res tributarios se encuentran facultados a registrar sus actividades
u operaciones contables vinculadas con la tributación mediante el
sistema de microarchivos, el cual, por definición expresa de la nor-
ma, comprende a la imagen digitalizada de documentos.
Sin embargo, debe tenerse presente que de conformidad con lo

dispuesto en el artículo 1 de la Ley N° 28186 no podrán destruir-
se, aun cuando se hubieren conservado mediante microformas, de
acuerdo al Decreto Legislativo N° 681, normas modificatorias,
ampliatorias y reglamentarias, los originales de los documentos,
información y antecedentes de las operaciones o situaciones que
constituyan hechos generadores de obligaciones tributarias así
como toda otra documentación relacionada con hechos que deter-
minen tributación, mientras el tributo no esté prescrito”.
XX
Siendo que el sistema de contabilidad del contribuyente es llevado
en forma Manual/Computarizado, este se encontraba obligado a
mantener en condiciones de operación sistemas o programas elec-
trónicos, soportes magnéticos y otros medios de almacenamiento
de información utilizados en sus aplicaciones que incluyan datos
vinculados con la materia imponible, por el plazo de prescripción
del tributo.
XX
La Administración Tributaria no puede obligar a los contribuyen-
tes a que el medio magnético utilizado se presente en el formato
de un determinado programa de software u otro medio magnético
especial.
33
c) Requerir a terceros la exhibición y/o presentación de in-

formación y/o documentación relacionada con hechos que
determinen tributación
La Administración Tributaria podrá requerir a terceros la exhibición y/o

presentación de sus libros, registros, documentos, emisión y uso de tarjetas
de crédito o afines y correspondencia comercial relacionada con hechos que
determinen tributación, en la forma y condiciones solicitadas.
Esta facultad incluye la de requerir la información destinada a identificar a

los clientes o consumidores del tercero.
Como se podrá apreciar, mediante esta facultad la Administración Tribu-

taria requiere documentación e información a terceros con la finalidad de
verificar las obligaciones tributarias de otro contribuyente.
Dada la fuente y la forma de obtención de la información, cabe preguntar-

se: ¿La Administración Tributaria puede basarse exclusivamente en la infor-
mación obtenida por estos medios para formular un reparo a otro contribu-
yente? O, por el contrario, ¿es necesario que se corrobore la autenticidad y
fehaciencia de la información obtenida por este medio?
En nuestra opinión, la información obtenida de terceros deberá ser corro-

borada por la Administración Tributaria por todos los medios posibles, en
aplicación del Principio de Verdad Material. De lo contrario, salvo que la
información proporcionada por el tercero fuera suficiente para causar cer-
teza y que no fuera posible su verificación por otros medios, la Administra-
ción Tributaria no podría sustentarse en ese solo hecho para formular un
reparo a otro contribuyente.
Carta Nº 156-2004-SUNAT/2B0000
Se consulta si constituye motivo válido para que el deudor no
proporcione la información solicitada por la Sunat, referida a las
transacciones comerciales que sus clientes han realizado con otras
34
personas, que la misma tenga el carácter de “secreto comercial

confidencial” o que no pueda ser entregada debido a que el pro-
pietario de dicha información es una tercera persona arguyendo,
asimismo, el deber de reserva de aquella dado que están limitados
a solo trabajar la información.
La Administración Tributaria tiene la potestad de requerir cual-

quier tipo de información respecto a las actividades de terceros
que se encuentre en poder de los deudores tributarios, no pudien-
do estos exceptuarse invocando el secreto comercial o el deber de
reserva del sujeto requerido, por limitarse únicamente a trabajar
con información de terceros.
STC Nº 8605-2005-AA/TC
XX
Los cruces de información, la colaboración de terceros y demás
medios válidos para acercarse a la realidad de los hechos y poder
determinar la deuda tributaria, resultan mecanismos propios de la
naturaleza del procedimiento de fiscalización tributaria.
XX
No conlleva a la violación de los derechos del contribuyente así
como la vulneración de su derecho de defensa o el debido procedi-
miento, el hecho que la Administración Tributaria solicite adicio-
nalmente información a terceros. Del mismo modo, el que la do-
cumentación remitida por estos tenga una formalidad determinada
no constituye una afectación a las normas del procedimiento de
fiscalización, debido a que el Código Tributario no ha establecido
una formalidad específica a observar respecto de aquellos docu-
mentos obtenidos por terceros.
35
XX
El cruce de información que la Administración Tributaria realice a
efectos de verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias,
no es una facultad distinta o ajena a la de fiscalización.
XX
No resulta excesivo que la Administración Tributaria, en el ejerci-
cio de su facultad discrecional de fiscalización, solicite copias de
los contratos que el contribuyente haya suscrito con terceros.
XX
El cruce de información que la Administración Tributaria realice
para efectos de verificar el cumplimiento de las obligaciones tribu-
tarias, no es una facultad distinta o ajena a la de fiscalización.
¿La Administración Tributaria puede basarse exclusivamente en la infor-
mación obtenida de terceros para formular reparos a un contribuyente?
Dentro de un procedimiento de fiscalización del Impuesto General

a las Ventas de los meses de enero a diciembre del ejercicio 2009,
la Administración Tributaria solicitó a la empresa Agropecuaria S.A.
que acreditara fehacientemente las adquisiciones que sustentaban la
utilización del crédito fiscal; motivo por el cual la empresa presentó
los comprobantes de pago de dichas adquisiciones y documentación
adicional que las sustentaban.
No obstante la documentación presentada, la Administración Tri-

butaria reparó la utilización del crédito fiscal al considerar que las
adquisiciones realizadas por la Empresa Agropecuaria S.A. califica-
ban como operaciones no reales, sustentando dicha observación en el
hecho que, como resultado del cruce de información efectuado con
algunos de los proveedores de la empresa Agropecuaria S.A., estos no
36
presentaron documentación relacionada con las adquisiciones decla-

radas y registradas por la Empresa Agropecuaria S.A.
Considerando lo anterior, se consulta si es correcta la posición de la

Administración Tributaria.
Respuesta
Si bien la Administración Tributaria tiene la facultad de solicitar

información de terceros a efectos de verificar la fehaciencia de las
operaciones de compra y/o venta declaradas por el sujeto fiscalizado,
dicha facultad implica también la obligación de corroborar que la in-
formación entregada por terceros sea completa y veraz, no pudiendo,
incluso, imputarle al deudor tributario sujeto de fiscalización el in-
cumplimiento que pudiera tener el tercero respecto a la solicitud de
información realizada por la Administración.
De ahí que consideramos que la Administración Tributaria no puede

sustentar los reparos efectuados durante el procedimiento de fiscali-
zación en el hecho que el proveedor de los bienes y/o servicios no pre-
sentara documentación relacionada con las operaciones declaradas
por el sujeto fiscalizado, debiendo verificar, mediante otros medios,
si la falta de presentación de información se debe a una omisión por
parte del tercero.
Tal criterio resulta de las Resoluciones Nºs. 602-5-2001 y 1828-2-

2009 emitidas por el Tribunal Fiscal.
En efecto, en la Resolución Nº 602-5-2001, se analizó el siguiente

caso: la Sunat determinó que un contribuyente no había registrado la
recepción de productos (melaza) provenientes de transacciones efec-
tuadas en 1995 y 1996, constatando que los documentos presentados
por ella eran distintos a los obtenidos por el cruce de información
realizado con un tercero. En consecuencia, se consideró que el con-
tribuyente había omitido ingresos, al no existir melaza en existencias
al final de los referidos periodos. Sin embargo, el Tribunal Fiscal de-
claró nula la Resolución de la Administración Tributaria, alegando
que no se había acreditado que la información obtenida de tercero sea
37
fehaciente, pues no estaba determinado que dicho tercero (en calidad

de proveedor) hubiera cumplido con registrar en su libros contables y
declarar las entregas de melaza.
Por su parte, en la Resolución Nº 1828-2-2009, el Tribunal Fiscal se-

ñaló que “las irregularidades o el incumplimiento de las obligaciones
de los proveedores de la recurrente no son suficientes para desconocer
automáticamente el crédito fiscal de esta. (…) si en un cruce de infor-
mación los proveedores incumplieran con presentar alguna informa-
ción o no demostraran la fehaciencia de una operación, tales hechos
no pueden ser imputables al usuario o adquirente.”
Como se podrá apreciar de los criterios anteriores, en los casos de

información obtenida por cruces de información con terceros, la
Administración Tributaria deberá utilizar otros medios a efectos de
establecer si la información entregada por el tercero es completa y
veraz.
d) Solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o de terceros
Como parte de su facultad de fiscalización, la Administración Tributaria

podrá solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o de terceros
para que proporcionen la información que se estime necesaria.
El plazo que la Administración Tributaria debe otorgar para llevar a cabo

la comparencia no podrá ser menor a cinco (5) días hábiles, más el término
de la distancia.
La citación deberá contener como datos mínimos:

- El objeto y asunto de la citación.
- La identificación del deudor tributario o tercero.
- La fecha y hora en la que el deudor tributario deberá concurrir a las
oficinas de la Administración Tributaria.
- La dirección en la que se llevará a cabo la comparecencia.
- El fundamento y/o disposición legal respectivos.
38
Cabe anotar que las manifestaciones que la Administración Tributaria ob-

tenga por parte de los deudores tributarios o de terceros como consecuencia
de su comparecencia, constituyen medios probatorios que deben ser ne-
cesaria y debidamente valorados por la Administración Tributaria en los
procedimientos tributarios, así lo dispone el segundo párrafo del numeral 4
del artículo 62 y el primer párrafo del artículo 125 del Código Tributario.
Al respecto, debe tenerse en cuenta el criterio establecido por el Tribunal

Fiscal en la Resolución Nº 1759-5-2003, según el cual las manifestaciones
obtenidas por la Administración Tributaria en virtud del ejercicio de su
facultad de solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o de ter-
ceros, en estricto, no constituyen una “testimonial” debido a que no son
rendidos ante un ente resolutor, sino ante la Administración Tributaria en
ejercicio de su facultad fiscalizadora.
Aunque este último tema puede parecer más conceptual que práctico, con-
sideramos que ello no es así, pues por regla general, en el derecho probato-
rio, la prueba testimonial se encuentra sujeta a mayores formalidades que la
manifestación, por lo que su fuerza probatoria también resulta superior. En
consecuencia, desde la perspectiva conceptual, este tipo de medios proba-
torios únicamente constituirán indicios que deberán ser valorados de forma
conjunta con otros medios probatorios obtenidos por la Administración
Tributaria en ejercicio de su facultad fiscalizadora a fin de sustentar adecua-
damente una acotación; lo cual se ve reafirmado por el Principio de Verdad
Material, que obliga a agotar la actividad probatoria durante el procedi-
miento de fiscalización.
XX
El hecho de encontrarse con baja definitiva del RUC no exonera
al contribuyente de cumplir con la obligación prevista en el nu-
meral 9 del artículo 87 del Código Tributario, respecto a facilitar
las labores de fiscalización y determinación que realice la Admi-
nistración Tributaria, que incluye la obligación de concurrir a las
oficinas de la Administración Tributaria cuando su presencia sea
39
requerida por esta para el esclarecimiento de hechos vinculados a

la obligación tributaria.
XX
La facultad contenida en el numeral 4) del artículo 62 del Código
Tributario que corresponde a la solicitud de comparecencia de deu-
dores tributarios o terceros, no se ejerce exclusivamente dentro de un
procedimiento de fiscalización, ya que es susceptible de concreción,
también, cuando la Administración Tributaria tenga por finalidad el
esclarecimiento de hechos vinculados a obligaciones tributarias, de
conformidad con el numeral 9) del artículo 87 del citado Código.
XX
El artículo 62 del Código Tributario otorga a la Administración
Tributaria la facultad de solicitar la comparecencia de los deudores
tributarios para que proporcionen la información que se considere
necesaria; esto es, las manifestaciones se realizan ante funciona-
rios de la Administración en el ejercicio de su función fiscalizadora
y no como órgano resolutor, por lo que en estricto no tendría la
calidad de testimonio, medio probatorio presentado y/o actuado
dentro de un procedimiento.
XX
Las manifestaciones deben ser valoradas conjuntamente con otros
medios probatorios actuados por la Administración Tributaria.
¿La información obtenida por la Administración Tributaria en una
manifestación puede servir como único sustento para efectuar ob-
servaciones a las operaciones efectuadas por los contribuyentes?
Dentro de un procedimiento de fiscalización del Impuesto a la Renta

del ejercicio gravable 2010, la Administración Tributaria solicitó a la
40
empresa Malvec S.A. que acreditara la fehaciencia del gasto vinculado

a los honorarios profesionales pagados a Juan Pérez por la prestación
de servicios de consultoría.
En cumplimiento de lo requerido por la Administración Tributaria,

la empresa Malvec S.A. presentó los comprobantes de pago de di-
cho servicio así como liquidaciones de las horas trabajadas y algunos
informes.
No obstante la información presentada por la Empresa Malvec S.A.,

la Administración Tributaria reparó el gasto sustentándose en el he-
cho que de la manifestación tomada a Juan Pérez, este declaró que
nunca le había prestado servicios profesionales a la empresa; motivo
por el cual la Administración Tributaria consideró que el gasto no
estaba acreditado fehacientemente.
Considerando lo anterior, se consulta si es correcta la posición de la

Respuesta
En la medida que la Administración Tributaria únicamente ha susten-
tado su reparo en la manifestación tomada a Juan Pérez, considera-
mos que el reparo carece de sustento.
En efecto, las manifestaciones constituyen indicios que deben ser va-

lorados de forma conjunta con otros medios probatorios; motivo por
el cual, en el caso consultado, la Administración Tributaria estaba
obligada a valorar el resto de pruebas presentadas por la empresa
Malbec S.A., no debiendo haberse limitado a desconocer el gasto sus-
tentándose únicamente en la manifestación de Juan Pérez.
La conclusión anterior se encuentra respaldada en la Resolución del

Tribunal Fiscal Nº 01225-2-2009, donde se señala lo siguiente:
“(…) que la Administración ha sustentado el reparo en ma-

nifestaciones efectuadas por los supuestos proveedores de la
recurrente y en el dictamen pericial efectuado por la Policía
41
Nacional del Perú, no obstante debe indicarse respecto de

este último, que el citado dictamen que obra a fojas 461
a 463, ha sido elaborado en base a una muestra de factu-
ras mecanografiadas que obran a fojas 436 a 460 que no
son materia de reparo, sino que corresponden a las emiti-
das a la empresa Agrovirú S.A. por lo que sus conclusiones
no pueden hacerse extensivas a las facturas emitidas a la
recurrente.
Que en tal sentido, se aprecia que el único sustento de la Ad-

ministración son las manifestaciones tomadas a los supuestos
proveedores las que por sí solas no resultan suficientes para
sustentar el reparo materia de autos sin ser merituadas conjun-
tamente con otros medios probatorios.”
e) Efectuar tomas de inventario y/o realizar arqueos de caja
La Administración Tributaria podrá efectuar tomas de inventario de bienes

o controlar su ejecución, efectuar la comprobación física, su valuación y re-
gistro; así como practicar arqueos de caja, valores y documentos, y control
de ingresos.
Las actuaciones indicadas serán ejecutadas en forma inmediata con ocasión

de la intervención.
Resulta importante anotar que la Administración Tributaria no se

encuentra obligada a comunicar la realización de la diligencia con
anterioridad a su ejecución. Entendemos que ello se debe a que la efi-
cacia de esta medida de control radica, precisamente, en su carácter
inmediato.
La inmediatez de la eficacia de este tipo de diligencias se encuentra respal-

dada por el último párrafo del artículo 106 del Código Tributario, según
el cual:
“Por excepción, la notificación surtirá efectos al momento de su re-

cepción cuando se notifiquen resoluciones que ordenan trabar me-
didas cautelares, requerimientos de exhibición de libros, registros y
42
documentación sustentatoria de operaciones de adquisiciones y ven-

tas que se deban llevar conforme a las disposiciones pertinentes y en
los demás casos que se realicen de forma inmediata de acuerdo a lo
establecido en este Código”.
Resoluciones Nºs. 6726-1-2008 y 3252-4-2006

XX
El procedimiento de toma de inventario puede determinar el inicio
del procedimiento de fiscalización, que en virtud del artículo 62
del Código Tributario puede ser ejercido en forma discrecional, y
las observaciones que de él se deriven –faltantes o sobrantes– por sí
mismas constituyen una causal que faculta a la Administración Tri-
butaria a aplicar los criterios de determinación sobre base presunta.
XX
No existe norma alguna en el Código Tributario que impida que la
Administración Tributaria realice la toma de inventario durante la
realización de la diligencia de inspección.
f) Inmovilizar libros, documentos, registros en general y bie-

nes de cualquier naturaleza
En los casos en que la Administración Tributaria presuma la existencia de
evasión tributaria, podrá inmovilizar los libros, archivos, documentos, re-
gistros en general y bienes, de cualquier naturaleza. La Administración Tri-
butaria dispondrá lo necesario para la custodia de aquello que haya sido
inmovilizado.
El plazo de la inmovilización será de diez (10) días hábiles, prorrogables

por un plazo igual, siendo que mediante Resolución de Superintendencia, la
prórroga podrá otorgarse por un plazo máximo de sesenta (60) días hábiles.
Debemos destacar que el supuesto habilitante para el ejercicio de la facultad

de inmovilización es la “presunción de la existencia de evasión tributaria”,
situación que no se encuentra reglamentada en ninguna norma tributaria.
43
Así, en un sentido estrictamente literal, la presunción de supuestos de evasión

tributaria quedaría sujeta únicamente al arbitrio del auditor fiscalizador.
Al respecto, en la Resolución Nº 6246-1-2002, el Tribunal Fiscal ha sos-

tenido que la presunción de existencia de evasión ni siquiera requiere ser
motivada, por tratarse de una facultad discrecional de la Administración
Tributaria. Asimismo, en la Resolución Nº 4708-5-2003, dicho Tribunal ha
señalado que para el ejercicio de la facultad de inmovilización de documen-
tos, no se requiere que esta sea mencionada en requerimiento alguno.
Aunque parece razonable que el ejercicio de la facultad de inmovilización

no se incluya en los requerimientos de fiscalización de manera previa a su
ejecución (lo que entendemos ocurre para garantizar la efectividad de la
medida), resulta inadmisible que el ejercicio de dicha facultad no requie-
ra ser motivado por la Administración Tributaria mediante ningún acto
administrativo. Evidentemente, esto impide cualquier acción por parte del
contribuyente para cuestionar el ejercicio de la facultad de inmovilización.
Al respecto, coincidimos con Huamaní Cueva cuando señala que los datos,
pruebas o indicios que han llevado a la Administración Tributaria a presumir
la existencia de situaciones de evasión deben encontrarse en el expediente
de fiscalización(9); sin embargo, no puede perderse de vista que, por imperio
del artículo 131 del Código Tributario, el expediente de fiscalización no es
accesible por el contribuyente hasta la finalización del procedimiento. Esto,
aunado al hecho que dado que la Administración Tributaria no requiere
justificar la presunción de evasión, conlleva a que la facultad de inmovili-
zación pueda ser ejercida de forma totalmente arbitraria e incuestionable.
Consideramos que este tema debería ser materia de una reforma legislativa,
orientada a reglamentar los requisitos o supuestos taxativos que permitirían
a la Administración Tributaria presumir la existencia de evasión tributaria
o, por lo menos, que se establezca la obligación de plasmar los hechos que
llevan a esta a presumir dicha circunstancia en un acto administrativo con-
creto, que además sea notificado al contribuyente, para que así este pueda
ejercer su derecho de defensa.
(9) HUAMANÍ CUEVA, Rosendo. Código Tributario Comentado. Lima, Jurista Editores, 2007, p. 439.
44
En defecto de lo anterior, consideramos que el Tribunal Fiscal debería re-

considerar la posición que ha adoptado al respecto, exigiendo a la Adminis-
tración Tributaria la debida motivación de sus decisiones.
XX
La Administración Tributaria al amparo de la facultad indicada
por el numeral 6 del artículo 62 del Código Tributario, puede in-
movilizar una computadora que contiene bases de datos de infor-
mación administrativa del contribuyente, cuando durante la fisca-
lización, el contribuyente no proporcione las claves de acceso para
acceder a sus bases de datos, más aún si existe denuncia contra el
contribuyente por el presunto delito de defraudación tributaria.
XX
En virtud a la facultad de fiscalización, la Administración pue-
de efectuar la inmovilización de documentos contables, no siendo
necesario para tal efecto que su ejercicio esté previsto en requeri-
miento alguno.
XX
Es infundada la queja interpuesta contra la medida de inmoviliza-
ción de documentación contable adoptada por la Administración
Tributaria en el ejercicio de su facultad de fiscalización, la que por
ser discrecional no requiere ser motivada.
XX
En el marco de las facultades de fiscalización que posee la Ad-
ministración Tributaria establecidas en el Código Tributario, para
ejecutar la medida de inmovilización de los documentos de la em-
presa no se necesita de la emisión previa de una resolución de su-
perintendencia.
45
g) Practicar incautaciones de libros, archivos, documentos,

registros en general y bienes, de cualquier naturaleza, que
guarden relación con la realización de hechos susceptibles
de generar obligaciones tributarias
Cuando la Administración Tributaria presuma la existencia de evasión tribu-
taria, podrá practicar incautaciones de libros, archivos, documentos, regis-
tros en general y bienes, de cualquier naturaleza, incluidos programas infor-
máticos y archivos en soporte magnético o similares, que guarden relación
con la realización de hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias.
La Administración Tributaria procederá a la incautación previa autoriza-

ción judicial. Para tal efecto, la solicitud de la Administración será motivada
y deberá ser resuelta por cualquier Juez Especializado en lo Penal, en el
término de veinticuatro (24) horas, sin correr traslado a la otra parte.
A solicitud del administrado, la Administración Tributaria deberá propor-

cionar copias simples, autenticadas por fedatario, de la documentación in-
cautada que este indique, en tanto esta no haya sido puesta a disposición
del Ministerio Público. Asimismo, la Administración Tributaria dispondrá
lo necesario para la custodia de aquello que haya sido incautado.
El plazo de la incautación no podrá exceder de cuarenta y cinco (45) días

hábiles, prorrogables por quince (15) días hábiles. Al término de los cuaren-
ta y cinco (45) días hábiles o al vencimiento de la prórroga, se procederá a
la devolución de lo incautado con excepción de aquella documentación que
hubiera sido incluida en la denuncia formulada dentro de los mismos plazos
antes mencionados.
Tratándose de bienes, al término del plazo o al vencimiento de la prórroga,

la Administración Tributaria comunicará al deudor tributario a fin de que
proceda a recogerlos en el plazo de diez (10) días hábiles contados a par-
tir del día siguiente de efectuada la notificación de la comunicación antes
mencionada, bajo apercibimiento de que los bienes incautados caigan en
abandono. Transcurrido el mencionado plazo, el abandono se producirá sin
el requisito previo de emisión de resolución administrativa alguna. En este
caso, serán de aplicación, en lo pertinente, las reglas referidas al abandono
contenidas en el artículo 184 del Código Tributario.
46
En el caso de libros, archivos, documentos, registros en general y soportes mag-

néticos u otros medios de almacenamiento de información, si el interesado
no se apersona para efectuar el retiro respectivo, la Administración Tributaria
conservará la documentación durante el plazo de prescripción de los tributos.
Transcurrido este podrá proceder a la destrucción de dichos documentos.
Cabe precisar que a diferencia del ejercicio de la facultad de inmovilización,
en el caso de la facultad de incautación de documentos, la Administración
Tributaria debe solicitar autorización judicial para ejercerla. Cabe precisar
que esta exigencia tiene su origen en el numeral 10 del artículo 2 de la
Constitución, según el cual:
“Los libros, comprobantes y documentos contables y administrativos
están sujetos a la inspección o fiscalización de la autoridad competente,
de conformidad con la ley. Las actuaciones que al respecto se tomen no
pueden incluir su sustracción o incautación, salvo por orden judicial”.
Evidentemente, la solicitud que se tramite para la concesión de la autori-

zación judicial de incautación deberá encontrarse debidamente motivada.
Si bien la solicitud ante el juez se tramita sin que se corra traslado al contri-
buyente, ello resulta razonable en tanto se encuentra orientado a cautelar la
efectividad de la medida.
Se consulta si en el supuesto que los documentos contables de un
contribuyente que está siendo fiscalizado se encuentren en poder
de un tercero, resulta necesario iniciar un procedimiento de fisca-
lización a este último para poder incautar dicha documentación.
Sunat opina lo siguiente:
En caso de que la documentación contable de un contribuyente
que está siendo fiscalizado se encuentre en poder de un tercero, no
es necesario iniciarle a este un procedimiento de fiscalización para
efectuar la incautación de la mencionada documentación.
47
XX
Si la Administración Tributaria no devuelve la documentación in-
cautada al término del plazo legalmente establecido, tal vicio de
forma no influye necesariamente en el acto de los resultados de la
fiscalización ni en los actos de determinación de la deuda tributa-
ria, al no vulnerarse el derecho de defensa del contribuyente por
no influir en el cumplimiento de sus obligaciones.
XX
La incautación implica una desposesión forzada de la documentación,
que se diferencia de actuaciones tales como la exhibición de libros con-
tables en las oficinas de la Administración Tributaria, en las condicio-
nes solicitadas por esta; caso en el cual también podría verificarse la
entrega de dicha documentación, sin que ello implique la restricción
del derecho de los administrados para utilizarla y consultarla en el mo-
mento que se crea conveniente, solicitando su devolución en su caso.
XX
En la diligencia de incautación procede el descerraje cuando sea au-
torizado por el juez y será usado a discrecionalidad de los funcio-
narios de la Administración Tributaria cuando las circunstancias lo
requieran. Asimismo, no es necesario que en la diligencia de incau-
tación se encuentren presentes representantes del Ministerio Públi-
co, dado que es facultad de la Administración Tributaria.
h) Practicar inspecciones en locales

La Administración Tributaria puede practicar inspecciones en los locales
ocupados, bajo cualquier título(10), por los deudores tributarios, así como en
los medios de transporte.
(10) La facultad de fiscalización se ejercerá independientemente que el local sea o no de propiedad del
deudor tributario.
48
Para realizar las inspecciones cuando los locales estuvieren cerrados o cuan-
do se trate de domicilios particulares, será necesario solicitar autorización
judicial, la que debe ser resuelta en forma inmediata y otorgándose el plazo
necesario para su cumplimiento sin correr traslado a la otra parte. La exi-
gencia de que se tramite una orden judicial cuando se trate de domicilios
particulares o locales cerrados, permite concluir que las inspecciones a in-
muebles únicamente podrán ejecutarse sin autorización judicial cuando se
trate de locales abiertos al público.
La actuación indicada será ejecutada en forma inmediata con ocasión de la

intervención.
En el acto de inspección la Administración Tributaria podrá tomar decla-

raciones al deudor tributario, a su representante o a los terceros que se en-
cuentren en los locales o medios de transporte inspeccionados.
¿Qué ocurriría si requiriéndose autorización judicial para llevar a cabo

la inspección el ocupante de inmueble permite el ingreso de funciona-
rios de la Administración Tributaria? Consideramos que la inspección
solo sería válida si quien la permite es el poseedor del inmueble o su
representante legal. Este ha sido el criterio adoptado por el Tribunal
Fiscal en la Resolución Nº 12089-4-2007, mediante la cual se admitió
una inspección realizada por la Administración Tributaria sin previa
obtención de la autorización judicial que se requería, debido a que el
representante legal de la empresa que ocupada el inmueble, permitió la
diligencia.
Sin embargo, una inspección autorizada por un servidor de la posesión (por

ejemplo, un guardián), no sería válida, al no tratarse de un poseedor ni de
su representante legal. Aunque el Tribunal Fiscal no se ha pronunciado so-
bre situaciones como esta, pensamos que existirían argumentos suficientes
para que esta posición sea adoptada. En efecto, resulta claro que solo los
sujetos que ejercen el derecho real de posesión sobre un inmueble pueden
tomar decisiones válidas sobre su utilización y acceso, lo que excluye la
posibilidad de que sean otros sujetos quienes permitan una inspección no
autorizada judicialmente.
49
Finalmente, conviene tener en cuenta que nada impide que con ocasión
de una inspección la Administración Tributaria pueda ejercer otras fa-
cultades discrecionales de fiscalización, como es el caso de la toma de
inventarios, solicitud de exhibición de libros, toma de declaraciones,
entre otras.
XX
No es condición inequívoca para el ejercicio del acto de inspección
tributaria, la autorización judicial, si el representante legal del con-
tribuyente permite el ingreso de los funcionarios de la Adminis-
tración Tributaria al local del obligado, y facilita la información y
documentación pertinente.
XX
No comporta un ejercicio excesivo de la facultad de fiscalización,
el que la Administración Tributaria practique inspecciones a efec-
to de verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, sin
otorgar plazo alguno al contribuyente.
XX
Las inspecciones que realice la Administración Tributaria solo
otorgan certeza respecto de los hechos y situaciones inspecciona-
dos a la fecha en que se realiza la diligencia, mas no acredita los
hechos acaecidos en fechas anteriores.
XX
La Administración Tributaria no estaba obligada a solicitar una
orden judicial o requerir el auxilio de la fuerza pública, si el repre-
sentante del administrado permite el ingreso de los funcionarios
acreditados a los predios de propiedad de este último, a fin de
efectuar la verificación y/o inspección pertinente.
50
XX
No es condición inequívoca para el ejercicio del acto de inspec-
ción tributaria, la autorización judicial, si el representante legal del
contribuyente permite el ingreso de los funcionarios de la Admi-
nistración Tributaria al local del obligado y facilita la información
y documentación pertinente.
XX
La facultad irrogada por el primer párrafo del numeral 8 del ar-
tículo 62 del Código Tributario, implica el examen, revista, reco-
nocimiento o constatación personal del funcionario o responsable
designado, in situ, de la situación, condición o circunstancia de
hechos, actos, sujetos, bienes, lugares, etc., o lo que sea objeto o
finalidad de inspección.
XX
Si bien es facultad de la Administración Tributaria efectuar fisca-
lizaciones, debe tenerse en cuenta que la inspección solo otorga
certeza respecto de los hechos inspeccionados a la fecha en que
se realiza tal diligencia, mas no acredita los acaecidos en fechas
anteriores.
XX
La Administración Tributaria no se encuentra obligada a noti-
ficar la resolución judicial que autorizó el allanamiento, incau-
tación y descerraje por las instalaciones del contribuyente por
cuanto el requisito exigido para efectuar una inspección en loca-
les cerrados o domicilios particulares en que se cuente con auto-
rización judicial, de conformidad con lo previsto en el numeral
9 del artículo 2 de la Constitución y en el numeral 8 del artículo
62 del Código Tributario, máxime si según este último numeral,
la solicitud de autorización judicial debe ser resuelta sin correr
traslado a la otra parte.
51
XX
Las atribuciones otorgadas en el ejercicio del derecho de fis-
calización no se aplican de forma aislada y por separado. Por
tal razón, la diligencia de inspección requiere del ejercicio si-
multáneo y conjunto de otras atribuciones, tales como la exhi-
bición de libros, la toma de inventario físico o la solicitud de
información a terceros.
i) Requerir el auxilio de la fuerza pública
La Administración Tributaria podrá requerir el auxilio de la fuerza pública

para el desempeño de sus funciones, que será prestado de inmediato bajo
responsabilidad.
XX
Procede el descerraje cuando sea autorizado por el juez y será usa-
do a discrecionalidad de los funcionarios de la Administración
Tributaria cuando las circunstancias lo requieran. Asimismo, no
es necesario que en la diligencia de incautación se encuentren pre-
sentes representantes del Ministerio Público, dado que es facultad
de la Administración Tributaria.
j) Solicitar información a las Empresas del Sistema Financiero
Tal como se desprende de Ley Nº 26702 - Ley General del Sistema Finan-
ciero y del Sistema de Seguros y Orgánica de la Superintendencia de Banca
y Seguros, las empresas bancarias y financieras desarrollan el rol de la “ban-
ca múltiple, universal e integral”, no limitándose a las típicas actividades de
intermediación financiera (operaciones activas y pasivas).
Así, en líneas generales, podemos clasificar las actividades de las empresas

del sistema financiero de la siguiente manera:
52
• Operaciones Pasivas: son las operaciones de captación de fondos del

público en general, en las que las entidades bancarias y financieras ocu-
pan la posición de deudores de tales fondos. Aquí se encuentran, por
ejemplo, los depósitos en cuenta corriente o los depósitos a plazos.
• Operaciones Activas: son las operaciones de colocación de fon-

dos, como es el caso de los préstamos personales, créditos hipo-
tecarios, etc. Aquí, las entidades financieras ocupan la posición
de acreedor.
• Servicios Bancarios: en los que no se es acreedor ni deudor, sino pres-

tador de servicios tales como la custodia de bienes y valores, el alqui-
ler de cajas de seguridad, entre otros.
• Inversiones: esto es, actividades directas en las que se actúa directa-

mente como inversionista institucional en el mercado de capitales;
por ejemplo, la adquisición de valores mobiliarios, la emisión y colo-
cación de bonos, la ejecución de operaciones con instrumentos finan-
cieros derivados, etc.
Al respecto, se tiene que la Administración Tributaria podrá solicitar infor-

mación a las Empresas del Sistema Financiero sobre:
• Operaciones pasivas con sus clientes, en el caso de aquellos deudores

tributarios sujetos a fiscalización, incluidos los sujetos con los que
estos guarden relación y que se encuentren vinculados a los hechos
investigados.
• Las demás operaciones con sus clientes, las mismas que deberán ser
proporcionadas en la forma, plazos y condiciones que señale la Admi-
nistración Tributaria.
En relación a la información sobre operaciones pasivas se tiene que deberá

ser requerida por el juez a solicitud de la Administración Tributaria. La
solicitud deberá ser motivada y resuelta en el término de setenta y dos (72)
horas, bajo responsabilidad. Dicha información será proporcionada en la
forma y condiciones que señale la Administración Tributaria, dentro de
los diez (10) días hábiles de notificada la resolución judicial, pudiéndose
53
excepcionalmente prorrogar por un plazo igual cuando medie causa justifi-

cada, a criterio del juez(11).
No sucede lo mismo respecto de las demás operaciones, distintas a las ope-

raciones pasivas.
Las operaciones pasivas, cuya información relacionada solo puede ser acce-
dida por parte de la Administración Tributaria, previa autorización judicial,
son las siguientes:
• Recepción de depósitos a la vista.
• Recepción de depósitos a plazos y de ahorro.
• Emisión de cheques de gerencia.
• Emisión de órdenes de pago.
• Emisión de cheques de viajero.
• Aceptación de letras de cambio a plazos.
De otro lado, debe considerarse que el numeral 10 del artículo 62 del Có-
digo Tributario, cuando se refiere al acceso a la información relacionada a
operaciones pasivas, hace mención solamente a “aquellos deudores sujetos
a fiscalización, incluidos los sujetos con los que estos guarden relación y
que se encuentren vinculados a los hechos investigados”. Frente a ello, cabe
preguntarse si, incluso de manera previa a la solicitud judicial de acceso a
información relacionada a operaciones pasivas, se requiere el inicio de un
procedimiento de fiscalización en sentido estricto (definitivo o parcial) o si
basta que un contribuyente esté siendo objeto de acciones de fiscalización
en sentido amplio (por ejemplo, mediante cartas inductivas o citaciones).
El carácter excepcional del acceso a información relacionada a operaciones

pasivas debería conducirnos a concluir que se requiere siempre el inicio de
un procedimiento de fiscalización en sentido estricto. La Administración
(11) Consideramos que la restricción que existe para la obtención de información respecto a operaciones
pasivas obedece al debido respeto al secreto bancario, al cual nos referiremos en detalle al desarrollar
el Capítulo II de esta obra.
54
Tributaria parecería haber llegado a esta conclusión mediante el Informe

Nº 27-2003-SUNAT/2B0000, en el que se sostuvo que para la solicitud de
información de operaciones diferentes a las pasivas no se requiere el inicio
de un procedimiento de fiscalización. En una interpretación a contrario
sensu de este criterio, para la solicitud de información relacionada a opera-
ciones pasivas sí se requeriría el inicio de un procedimiento de fiscalización.
En conclusión, de lo dispuesto en el numeral 10 del artículo 62 del Código

Tributario, se tiene que la regulación de la solicitud de información a las
empresas del sistema financiero por parte de la Administración Tributaria
se encuentra segmentada de la siguiente manera:
i) En relación a las operaciones pasivas, se requiere siempre autorización

judicial previa; y que se haya iniciado un procedimiento de fiscali-
zación al sujeto cuya información sobre las operaciones pasivas que
hubiera realizado sean requeridas: y,
ii) Respecto de todas las demás operaciones no hay mayor exigencia formal.
Se consulta si la información sobre operaciones de transferencia de
fondos, giros y cartas de crédito que realizan las Empresas del Sis-
tema Financiero bajo supervisión de la Superintendencia de Banca,
Seguros y AFP, de aquellos deudores tributarios sujetos a fiscali-
zación, incluidos los sujetos con los que estos guarden relación y
que se encuentren vinculados a los hechos investigados, está com-
prendida dentro de los alcances del secreto bancario y, por ende,
debe ser requerida a las Empresas del Sistema Financiero (ESF) por
intermedio del juez.
1. Dado que las operaciones de transferencia de fondos son efec-

tuadas con cargo a determinada cuenta bancaria, la información
55
referida a las mismas, por guardar relación con operaciones

pasivas, se encuentra protegida por el secreto bancario. En tal
virtud, la Administración Tributaria deberá requerir dicha in-
formación a las ESF, por intermedio del juez, conforme a lo
dispuesto en el literal a) del numeral 10 del artículo 62 del
TUO del Código Tributario.
2. Tratándose de la información relativa a giros, ya que estos

constituyen operaciones neutras, la misma no se encuentra
protegida por el secreto bancario y, en consecuencia, no está
comprendida dentro de los alcances del literal a) del numeral
10 del artículo 62 del citado TUO, pudiendo ser requerida por
la Administración Tributaria directamente a las ESF.
3. Habida cuenta que la emisión de cartas de crédito constituye

una operación activa, la información relativa a la misma no
se encuentra, en principio, protegida por el secreto bancario,
pudiendo, por ende, ser solicitada directamente por la Admi-
nistración Tributaria según lo dispuesto en el literal b) del nu-
meral 10 del artículo 62 del TUO del Código Tributario.
No obstante, si la información relacionada con dicha opera-

ción implica facilitar información con respecto a algún depó-
sito bancario involucrado en la misma; tal información debe-
rá ser requerida por la Administración Tributaria a través del
juez, al estar comprendida dentro de los alcances del literal a)
del numeral 10 del artículo 62 del citado TUO.
Se consulta respecto a qué debe entenderse como “sujeto a fiscali-
zación” de conformidad con el numeral 10 del artículo 62 del Có-
digo Tributario, y por tanto si la Administración Tributaria tiene
la facultad para requerir información a entidades bancarias sin
haber iniciado previamente un procedimiento de fiscalización,
sobre la identificación de los propietarios de tarjetas de crédito:
apellidos y nombres, documento de identidad y marca y número
de la tarjeta.
56

La Administración Tributaria se encuentra facultada para solicitar,
de manera general, información a las entidades bancarias y finan-
cieras sobre operaciones distintas a las pasivas, sin que se requiera
para ello que se haya iniciado un procedimiento de fiscalización.
XX
La violación al derecho al secreto bancario se constituye cuando
las entidades financieras, sus directores y/o trabajadores propor-
cionan información respecto de las operaciones pasivas, y no cuan-
do la Administración Tributaria solicite la copia de movimientos
bancarios del contribuyente.
XX
No se puede alegar vulneración al derecho al secreto bancario, si
ha existido una autorización judicial pertinente.
k) Investigar los hechos que configuran infracciones tributarias
La Administración Tributaria podrá investigar los hechos que configuran

infracciones tributarias, asegurando los medios de prueba e identificando
al infractor.
l) Requerir a las entidades públicas o privadas para que informen

o comprueben el cumplimiento de obligaciones tributarias
La Administración Tributaria podrá requerir a las entidades públicas o pri-
vadas para que informen o comprueben el cumplimiento de obligaciones
tributarias de los sujetos sometidos al ámbito de su competencia o con los
cuales realizan operaciones, bajo responsabilidad.
Las entidades a las que se hace referencia en el párrafo anterior, están

obligadas a proporcionar la información requerida en la forma, plazos y
57
condiciones que la Sunat establezca. La información obtenida por la Admi-

nistración Tributaria no podrá ser divulgada a terceros, bajo responsabili-
dad del funcionario responsable.
XX
La pertinencia de solicitar alguna información no corresponde ser
analizada, cuestionada ni decidida por el administrado, por cuan-
to dentro de las facultades de la Administración se contempla en el
numeral 12 del artículo 62 del Código Tributario, la de requerir a
las entidades públicas o privadas para que informen o comprueben
el cumplimiento de obligaciones tributarias de los sujetos someti-
dos al ámbito de su competencia o con los cuales realizan opera-
ciones, y corresponde a las labores de verificación el merituar y
requerir los datos que permitan cuantificar el monto del tributo a
cargo del deudor tributario.
ll) Solicitar a terceros informaciones técnicas o peritajes
El ejercicio de la facultad de solicitar a terceros informaciones técnicas o

peritajes resulta de especial trascendencia principalmente cuando, durante
un procedimiento de fiscalización, se presentan aspectos técnicos o especia-
lizados que deben dilucidarse.
En efecto, aun cuando legislativamente dicha facultad ha sido concebida

como una facultad discrecional, dada la naturaleza y complejidad de ciertas
circunstancias que muchas veces son discutidas por la Administración Tri-
butaria durante el desarrollo de procedimientos de fiscalización, su ejerci-
cio puede convertirse en una necesidad ineludible a efectos de fundamentar
correctamente una acotación.
Lo anterior puede apreciarse especialmente en el análisis efectuado por el

Tribunal Fiscal en la Resolución Nº 00100-5-2004. En este caso, la Admi-
nistración Tributaria y el contribuyente discutían sobre si la valorización
contenida en una tasación contratada por el contribuyente era correcta o
58
no. El Tribunal Fiscal concluyó que si la Administración Tributaria discre-

paba de la valorización obtenida por el contribuyente, debió hacer uso de
la facultad prevista en el artículo numeral 13 del artículo 62 del Código
Tributario, bajo análisis.
XX
En el caso de determinación de mermas no basta que la Adminis-
tración deje de lado la información proporcionada por la recu-
rrente, sino que resulta necesario que la referida determinación se
encuentre motivada y sustentada en documentación y/o informa-
ción técnica correspondiente, lo que implicaría la verificación de
los libros y registros contables de la recurrente y la evaluación de la
documentación y/o información técnica respectiva que le permita
determinar el porcentaje de merma aplicable.
XX
Corresponde disponer que se efectúe el peritaje grafotécnico de
la firma y sellos del Notario Dr. Víctor F. Lizana Puelles consig-
nados en el Registro de Compras y en los Contratos por Servi-
cios celebrados por la recurrente materia de autos, a cuyo efecto la
Administración deberá solicitar dicho peritaje a la entidad técnica
competente en el marco de lo dispuesto por las normas citadas
en el considerando precedente, así como remitir a este Tribunal
sus resultados para emitir pronunciamiento sobre este extremo del
asunto materia de controversia.
XX
De considerar la Administración que la tasación presentada con-
signaba una valorización incorrecta, debió hacer uso de su fa-
cultad prevista en el numeral 13) del artículo 62 del Código
Tributario (conforme con la cual, en su función fiscalizadora, la
59
Administración dispone de la facultad de solicitar a terceros infor-

mación técnica o peritajes), a fin de establecer el correcto valor de
los bienes transferidos con ocasión de la fusión y ajustar su costo
computable, reparando el monto que la recurrente hubiera consi-
derado en exceso, tal y como lo establece el artículo 32 de la Ley
del Impuesto a la Renta, y no concluir que el valor de los bienes
sería su costo computable original (valor histórico), supuesto no
previsto en las normas citadas.
m) Dictar las medidas para erradicar la evasión tributaria
Para erradicar la evasión tributaria, la Administración Tributaria podrá dictar

medidas tales como: desarrollar acciones para identificar sectores de la acti-
vidad económica del país con mayor probabilidad de evasión (como ocurrió
con la implementación de los sistemas de pago anticipado del IGV - retencio-
nes, percepciones y detracciones); realizar análisis de riesgo sectorial; progra-
mar casos de delito tributario a nivel nacional con el apoyo de la tecnología
de información del Ministerio Público y la Policía Nacional; intercambiar
información con otras Administraciones Tributarias; etc.
Así, se tiene que, de la revisión del Plan Estratégico Institucional de la Su-

perintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria para el
periodo 2012-2016, aprobado mediante Resolución de Superintendencia
Nº 299-2011-SUNAT, el Objetivo Estratégico de la Sunat es “mejorar la
efectividad del control del incumplimiento tributario y aduanero”, indicán-
dose –además– como finalidad la reducción del incumplimiento tributario
mediante el fortalecimiento del proceso de control, la implementación de
un sistema integral de riesgo, la integración de los procesos de control tri-
butario y aduanero, así como la mejora de los mecanismos de detección de
los ilícitos tributarios y aduaneros.
n) Evaluar las solicitudes presentadas y otorgar, en su caso,

las autorizaciones respectivas
La Administración Tributaria podrá evaluar las solicitudes presentadas y

otorgar, en su caso, las autorizaciones respectivas considerando para ello
los antecedentes y/o el comportamiento tributario del deudor tributario.
60
ñ) Autorizar libros y/o registros vinculados a asuntos tributarios
La Sunat podrá autorizar los libros de actas, los libros y registros contables
u otros libros y registros exigidos por las leyes, reglamentos o Resolución
de Superintendencia, vinculados a asuntos tributarios.
El procedimiento para su autorización será establecido por la Sunat me-

diante Resolución de Superintendencia. A tal efecto, podrá delegarse en
terceros la legalización de los libros y registros antes mencionados.
Asimismo, la Sunat mediante Resolución de Superintendencia señalará los

requisitos, formas, condiciones y demás aspectos en que deberán ser lleva-
dos los libros y registros mencionados en el primer párrafo, salvo en el caso
del libro de actas, así como establecer los plazos máximos de atraso en los
que deberán registrar sus operaciones.
Tratándose de los libros y registros contables, la Sunat establecerá los deu-

dores tributarios obligados a llevarlos de manera electrónica o los que po-
drán llevarlos de esa manera.
En cualquiera de los dos casos señalados en el párrafo precedente, la Sunat,

mediante Resolución de Superintendencia, señalará los requisitos, formas,
plazos, condiciones y demás aspectos que deberán cumplirse para la au-
torización, almacenamiento, archivo y conservación, así como los plazos
máximos de atraso de los mismos.
La reglamentación de la llevanza de libros contables con incidencia tributaria

se encuentra en la Resolución de Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT y
normas modificatorias(12).
o) Colocar sellos, carteles y letreros oficiales, precintos, cintas y

señales con motivo de la ejecución o aplicación de sanciones
La Administración Tributaria podrá colocar sellos, carteles y letreros ofi-

ciales, precintos, cintas, señales y demás medios utilizados con motivo de
(12) Respecto a las condiciones y/o requisitos que el deudor tributario debe cumplir para llevar los libros y/o
registros contables véase el Capitulo 3 de la presente obra.
61
la ejecución o aplicación de sanciones o en el ejercicio de las funciones que

le han sido establecidas por las normas legales, en la forma, plazos y condi-
ciones que estas establezcan.
La forma de ejecución de la referida facultad se encuentra reglamentada por

la Resolución de Superintendencia Nº 144-2004/SUNAT.
p) Exigir el cumplimiento de obligaciones relacionadas con

la aplicación de las normas de precios de transferencia
La Administración Tributaria podrá exigir a los deudores tributarios que

designen, en un plazo de quince (15) días hábiles contados a partir del día
siguiente de la notificación del primer requerimiento en el que se les solicite
la sustentación de reparos hallados como consecuencia de la aplicación de
las normas de precios de transferencia, hasta dos (2) representantes, con el
fin de tener acceso a la información de los terceros independientes utiliza-
dos como comparables por la Administración Tributaria. El requerimiento
deberá dejar expresa constancia de la aplicación de las normas de precios
de transferencia.
La información a que se refiere el párrafo anterior no comprende secretos

industriales, diseños industriales, modelos de utilidad, patentes de inven-
ción y cualquier otro elemento de la propiedad industrial protegidos por la
ley de la materia. Tampoco comprende información confidencial relaciona-
da con procesos de producción y/o comercialización.
La Administración Tributaria, al facilitar el acceso a la información, no

podrá identificar la razón o denominación social ni el RUC, de ser el caso,
que corresponde al tercero comparable.
La designación de los representantes o la comunicación de la persona natu-

ral que tendrá acceso directo a la información, deberá hacerse obligatoria-
mente por escrito. Los representantes o el deudor tributario (que sea perso-
na natural) tendrán un plazo de cuarenta y cinco (45) días hábiles, contados
desde la fecha de presentación del escrito, para efectuar la revisión de la
información. En este caso, tales personas no podrán sustraer o fotocopiar
información alguna, debiéndose limitar a la toma de notas y apuntes.
62
Se formulan las siguientes consultas referidas al otorgamiento de
plazos para acceder a la información de terceros independientes
que sirven de comparables de acuerdo al numeral 18 del articulo
62 del Código Tributario:
1. Atendiendo a que el contribuyente tiene el plazo de 15 días

hábiles para designar hasta dos (2) representantes, plazo com-
putado a partir del día siguiente de notificado el primer reque-
rimiento de sustentación de reparos, y además, el plazo de 45
días hábiles contados desde la designación para revisar la in-
formación que obra en poder de la Administración Tributaria,
¿debe otorgarse a aquel un plazo adicional para que elabore sus
alegatos a los reparos realizados? De ser afirmativa la respues-
ta, ¿dicho plazo deberá consignarse en el primer requerimiento
ya notificado?
2. En cuanto al plazo de 45 días hábiles previsto para la revi-

sión de la información de los terceros independientes utilizados
como comparables por la Administración Tributaria:
2.1. ¿A fin que se inicie el cómputo de dicho plazo debe noti-

ficarse algún documento al contribuyente?
2.2. ¿Debe esperarse que transcurran los 45 días hábiles para

continuar con el procedimiento de fiscalización o en caso
el contribuyente termine de revisar la información antes
de dicho plazo, se podría continuar con el mismo desde
ese momento?
2.3. ¿Debe dejarse constancia en algún documento de la revi-

sión de la información que efectúe el contribuyente en las
oficinas de la Sunat?
63
• Adicionalmente a los plazos de 15 y 45 días hábiles para la de-

signación de representantes y la revisión de la información de
los terceros independientes utilizados como comparables, res-
pectivamente, a que se refiere el numeral 18 del artículo 62 del
TUO del Código Tributario, la Administración Tributaria debe-
rá conceder al deudor tributario un plazo para realizar sus des-
cargos de los reparos efectuados, debiendo consignarse el mis-
mo en el requerimiento en el que se solicite dicha sustentación.
• El plazo de 45 días hábiles establecido pare efectuar la revi-

sión de la información de los terceros independientes utiliza-
dos como comparables por la Administración Tributaria,
se computa desde la fecha de presentación del escrito en que
se designe representantes, o tratándose de personas naturales,
desde la fecha en que se presente un escrito comunicando que
tendrán acceso directo a dicha información, sin que sea nece-
sario para ello que la emisión de documento alguno por parte
• A fin de poder continuar con el procedimiento de fiscalización,

se deberá esperar a que venza el plazo en mención, así como el
plazo que se otorgue para la presentación de los descargos de
los reparos efectuados.
• En cada oportunidad en que el contribuyente o sus represen-

tantes efectúen la revisión de la mencionada información, se
deberá dejar constancia de ello mediante las Actas a que se
refiere el artículo 5 del Reglamento del Procedimiento de Fis-
calización de la Sunat.
q) Supervisar el cumplimiento de las obligaciones tributarias

realizadas por los deudores tributarios en lugares públicos
a través de grabaciones de video
La información obtenida por la Administración Tributaria en el ejercicio de

esta facultad no podrá ser divulgada a terceros, bajo responsabilidad.
64
r) La Sunat podrá utilizar para el cumplimiento de sus funciones la

información contenida en los libros, registros y documentos de
los deudores tributarios que almacene, archive y conserve
009 ¿Qué significa que el ejercicio de la facultad de fis-

calización de la Administración Tributaria sea “dis-
crecional”?
Tal como lo mencionamos en la pregunta 004, el artículo 62 del Código
Tributario establece que la potestad fiscalizadora de la Administración Tri-
butaria, y todas las facultades específicas que se le conceden para ello, se
ejercen de modo discrecional.
La actuación discrecional de la Administración Tributaria se define en opo-

sición a la actuación reglada, en los siguientes términos:
• Actos reglados: suponen una normativa específica que limita el ac-

cionar de la Administración y lo encauza por un procedimiento que,
necesariamente, debe cumplirse, de lo contrario, el acto se encuentra
invalidado de pleno derecho(13).
• Actos discrecionales: son aquellos respecto de los cuales la Adminis-

tración goza de potestad de conducirse de una manera u otra según
varíen las circunstancias, siguiendo criterios o políticas que son pre-
viamente establecidos por normas de cumplimiento obligatorio para
la Administración, o bajo criterios no instrumentados en normas,
pero que sí deben estar definidos claramente al motivar la actuación
de la Administración(14).
De este modo, la actuación discrecional de la Administración Tributaria su-

pone el poder de elección y decisión que ella posee “ante la escasa o carente
(13) ROJO MARTÍNEZ, Pilar. “Las prerrogativas de la Administración Tributaria: sus facultades discrecio-
nales en la gestión de tributos”. En: Temas de Derecho Tributario y de Derecho Público. Libro Homenaje
a Armando Zolezzi Moller, p. 483.
(14) Ídem.
65
regulación normativa de sus actuaciones que definan cuál es la decisión

que debe adoptar ante un supuesto determinado”(15), ya que –a diferencia
de lo que ocurre con los actos reglados– dicho supuesto no ha sido defini-
do exactamente por la Ley. En este mismo sentido, Alejandro Altamirano
afirma que “la discrecionalidad implica la libertad para adoptar uno u otro
camino”(16), siendo su naturaleza, a criterio de Tulio Rosembuj el de “un
poder, conferido explícita o implícitamente por la ley, para elegir en deter-
minadas circunstancias y frente a varias soluciones posibles la solución que
conceptúe más oportuna en orden al interés público que debe satisfacer”(17).
Sin embargo, no puede perderse de vista que el ejercicio de facultades dis-

crecionales debe encontrarse siempre enmarcado en principios explícitos o
implícitos del ordenamiento jurídico, y deberá encontrarse siempre debida-
mente motivado.
Entendemos que el otorgamiento a la Administración Tributaria de facul-

tades discrecionales al momento de ejercer la fiscalización obedece a una
doble justificación:
i) El hecho de no limitar a la Administración Tributaria a ejecutar solo

lo previsto en una norma tributaria, pues el nivel de complejidad y los
cambios que se presentan en los distintos sectores económicos en los
que ella interviene harían imposible que se regulen todas sus actuacio-
nes; y,
ii) En la finalidad pública(18) a la que responde la actuación de la Admi-

nistración Tributaria, lo que se materializa con un eficiente control
(15) GAMBA VALEGA, César M. “Breves apuntes sobre la discrecionalidad en el Derecho Tributario”. En:
Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributario. Nº 37, Lima, diciembre de 1999, p. 104.
(16) ALTAMIRANO, Alejandro C. “El procedimiento tributario”. En: La discrecionalidad administrativa
y la motivación del acto administrativo de determinación tributaria. Alejandro Altamirano (coordina-
dor). Sexta edición, Editorial Ábaco, Buenos Aires, 2003, p. 158.
(17) ROSEMBUJ, Tulio R. “Apuntes sobre la discrecionalidad en materia tributaria”. En: Revista del Insti-
tuto Peruano de Derecho Tributario. Nº 25, Lima, diciembre de 1993, p. 43.
(18) El numeral 3 del artículo 3 de la Ley Nº 27444 establece que la “finalidad pública”, que constituye uno
de los requisitos de validez de los actos administrativos, se entiende como la adecuación “a las finali-
dades de interés público asumidas por las normas que otorgan las facultades al órgano emisor, sin que
pueda habilitársele a perseguir mediante el acto, aun encubiertamente, alguna finalidad sea personal de
la propia autoridad, a favor de un tercero, u otra finalidad pública distinta a la prevista en la ley”.
66
del cumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo del deudor

tributario, y por ende, con una eficiente recaudación de tributos, para
lo cual, evidentemente, se requiere cierta libertad de actuación.
En este escenario, el legislador tributario ha considerado conveniente no

establecer una regulación precisa, rigurosa o estricta de la facultad de fis-
calización de la Administración Tributaria, sino solo una relación de las
labores inherentes a ella, cuya discrecionalidad se materializa, por ejemplo,
en las siguientes acciones(19):
• Establecer los métodos y programas de fiscalización.

• Seleccionar los sujetos que serán fiscalizados.
• Decidir cómo se desarrollará el procedimiento de fiscalización en
cuanto a su inicio, duración y culminación.
• Decidir qué información y documentación se requerirá.
• Decidir las pruebas que se actuarán.
• Decidir los periodos y tributos que serán objeto de fiscalización, etc.
XX
El ejercicio de la facultad de verificación y/o fiscalización por parte
de la Administración Tributaria se ejerce de forma discrecional y
no requiere ser fundamentada; por ello, siendo que el procedi-
miento de fiscalización se ejerce a través de requerimientos, estos
no requieren de mayor motivación que la comunicación al admi-
nistrado de su ejercicio y del señalamiento de las normas que lo
fundamentan.
(19) GÁLVEZ ROSASCO, José. “Fiscalización Tributaria - Cómo asesorar a los contribuyentes ante una
fiscalización de la Sunat”. En: Manual Operativo del Contador Nº 2 de Contadores & Empresas. Lima,
octubre de 2005, Gaceta Jurídica, pp. 11 y 12.
67
XX
El artículo 62 y siguientes del Código Tributario, que atribuyen la
facultad discrecional de fiscalización a la Administración Tributaria,
y que señalan que dicho procedimiento deberá efectuarse en el plazo
de un (1) año, están contenidos en una norma con rango de ley, por
lo que mal podría el Reglamento de Notas de Crédito Negociables,
cuyo objeto es reglamentar las devoluciones solicitadas por los ad-
ministrados, limitar y/o restringir el ejercicio de dicha facultad.
XX
De acuerdo a lo dispuesto en el artículo 62 del Código Tributario,
la Administración Tributaria no requiere justificar las razones que
motivan el ejercicio de su facultad discrecional de fiscalización, ni
el tiempo que empleará en ella.
010 ¿Cuáles son los límites a la actuación “discrecional”

de la Administración Tributaria?
Conforme a lo antes señalado, si bien el otorgamiento de facultades dis-
crecionales a favor de la Administración Tributaria supone un margen de
libertad para el ejercicio de los poderes jurídicos así conferidos, ello no
significa que las actuaciones discrecionales seguidas por ella no deban ajus-
tarse a ciertos parámetros establecidos de manera explícita o implícita por
el ordenamiento jurídico.
En relación al ejercicio discrecional de las facultades de fiscalización, resul-
ta de suma importancia destacar lo dispuesto por el último párrafo de la
Norma IV del Título Preliminar del Código Tributario, cuyo texto repro-
ducimos a continuación:
“En los casos en que la Administración Tributaria se encuentra facul-
tada para actuar discrecionalmente optará por la decisión adminis-
trativa que considere más conveniente para el interés público, dentro
del marco que establece la ley”.
En esta norma se aprecia claramente que el ámbito de libertad de la Admi-

nistración Tributaria para el ejercicio discrecional de la facultad fiscaliza-
dora se enmarca dentro de dos conceptos:
68
i) El interés público que, a efectos de la presente materia, viene fundado

en la necesidad de realizar labores exhaustivas de fiscalización, a fin
de lograr una recaudación justa; y,
ii) El marco establecido por la Ley, entendido este concepto en sentido am-
plio, es decir, por normas de rango constitucional, legal e infralegal.
Así pues, la facultad fiscalizadora de la Administración Tributaria debe

ejercerse de manera que permita lograr una correcta gestión de tributos,
pero manteniéndose dentro de los márgenes constitucionales, legales y re-
glamentarios contenidos por el ordenamiento jurídico en su conjunto.
Todo esto conlleva a que el ejercicio de las facultades discrecionales de fis-

calización se encuentren limitados por los siguientes parámetros:
i) Las garantías y derechos fundamentales de los contribuyentes (que

serán materia de desarrollo en el Capítulo II); y,
ii) Los principios de legalidad, seguridad jurídica y aquellos que inspiran

el Derecho Administrativo, que son materia de desarrollo en la pre-
gunta siguiente.
STC Nº 81-2008-PA/TC
XX
La facultad de fiscalización no puede ser ejercida de manera irra-
zonable desconociendo principios y valores constitucionales, ni al
margen del respeto de los derechos fundamentales de los contribu-
yentes, pues se negaría la esencia propia del Estado Constitucional,
que se caracteriza, por limitar y controlar el ejercicio arbitrario del
poder del Estado.
STC Nº 288-2004-AA/TC
XX
La realización de un proceso de fiscalización no constituye,
por sí misma, una vulneración de derechos constitucionales.
69
Para que ello ocurra, tendrían que acreditarse irregularidades en

su desarrollo.
XX
No corresponde a la recurrente el cuestionar la pertinencia del
requerimiento planteado por la Administración como tampoco
discrepar de las decisiones adoptadas dentro del marco legal que le
otorga el artículo 62 del Código Tributario, siendo que el ejercicio
de la facultad de fiscalización se realiza de manera discrecional en
tanto no trasgreda el marco jurídico existente, tal como el derecho
constitucional al secreto y a la inviolabilidad de las comunicacio-
nes y documentos privados, como no sucede en el caso de autos
que se ha requerido la presentación de un libro societario para un
fin específico.
XX
El ejercicio de la facultad de fiscalización, consistente en la verifi-
cación y el control “presencial” del cumplimiento de obligaciones
tributarias, se efectúa de conformidad con las condiciones de lu-
gar, fecha y hora, estipuladas en el documento de requerimiento
cursado por la Administración Tributaria, su inobservancia impli-
caría una vulneración de los derechos del contribuyente.
XX
La Administración Tributaria se encuentra obligada a efectuar el
procedimiento de fiscalización sin apartarse del cumplimiento de
lo establecido en las normas correspondientes previstas en el Có-
digo Tributario. En tal sentido, no procede exceptuarse por dili-
gencias de determinación de oficio, que sean sumamente extensas,
costosas y trabajosas.
70
011 ¿Cuáles son los principios legales que limitan la “dis-

crecionalidad” de la facultad de fiscalización otor-
gada a la Administración Tributaria?(20)
Los principios legales que limitan la “discrecionalidad” de la facultad de
fiscalización otorgada a la Administración Tributaria son los siguientes:
a) Principio de legalidad
El numeral 1.1. del artículo IV del Título Preliminar de la Ley del Pro-
cedimiento Administrativo General - Ley Nº 27444 (en adelante LPAG),
establece que “las autoridades administrativas deben actuar con respeto a
la Constitución, la Ley y al derecho, dentro de las facultades que le estén
atribuidas y de acuerdo con los fines para los que le fueron conferidas”.
Al respecto, conforme lo indica Paulo de Barros Carvalho, “el principio

de legalidad rige severamente toda la actividad administrativa del Estado.
Los actos administrativos dictados por los agentes públicos se mantienen
dentro de los estrictos términos de la ley, tanto los de competencias vincu-
ladas, como los discrecionales, en cualquier sector de su vasto campo de
actuación. En materia tributaria, terreno sobremanera delicado, por tocar
derechos fundamentales de los administrados, como el derecho de propie-
dad y el de libertad, las normas que rigen la actividad administrativa son es-
pecialmente rígidas, con sus momentos capitales regulados por títulos que
deben guardar una cabal adherencia a los mandatos que el derecho positivo
instituye. No puede practicarse ningún acto sin autorización expresa de la
ley y el funcionario no dispone de libertad de acción para innovar el marco
de las actuaciones legalmente posibles”(21).
(20) Esta sección referida a los principios legales que limitan la discrecionalidad de la facultad de fiscali-
zación ha sido desarrollada sobre la base de lo descrito en el Capítulo 1, sobre Limites a la Facultad
Discrecional de la Administración Tributaria, de la obra de José Gálvez Rosasco, denominada “Fiscali-
zación Tributaria: Cómo asesorar a los contribuyentes ante una fiscalización de la Sunat”, distribuida
por la empresa editora Gaceta Jurídica S.A. y de la que la autora de la presente obra participó como
colaboradora. Páginas 12 al 15.
(21) Citado por ALVA ALVA, Karla. “Procedimiento de fiscalización y presunciones en Derecho Tributario”.
En: Yacolca Estares, Daniel (director). Tratado de derecho procesal tributario. T. I, Instituto Pacífico,
Lima, 2012, p. 263.
71
De lo anterior, se puede concluir que el principio de legalidad no es otra

cosa que la sujeción del actuar de la Administración Tributaria a la Ley
(entendida esta en sentido lato) y al derecho, lo cual, en palabras de César
Gamba Valega, “exige la conformidad de las actuaciones administrativas al
ordenamiento jurídico, impidiendo que estas contravengan el marco traza-
do por la ley, pero no solo por la ley, sino también por el Derecho en su con-
junto. De este modo, se excluye cualquier actuación libre de Derecho, pues
si una actuación determinada no es susceptible de valoración en términos
de legalidad, al menos lo será en base a los principios jurídicos, los valores
constitucionales y los derechos fundamentales”(22).
En este sentido, la sujeción a la Ley y al derecho no supone necesariamen-

te la existencia previa de una norma tributaria que regule el actuar de la
Administración, sino más bien la posibilidad de valorar dicho accionar en
función al respeto del ordenamiento jurídico, incluyéndose dentro de este a
las normas positivas, los derechos fundamentales y los principios generales
del derecho.
De igual forma, el artículo 62 del Código Tributario, que regula la fa-

cultad de fiscalización, establece en su primer párrafo que dicha facultad
debe ejercerse en función del interés público y dentro del marco que es-
tablece la Ley.
En consecuencia, por el principio de legalidad, la Administración Tributa-

ria se encuentra obligada a adecuar el ejercicio de su facultad discrecional
de fiscalización a la finalidad para la que se le concede (esto es, en beneficio
del interés público y no a un interés privado), no pudiendo actuar de mane-
ra arbitraria o abusiva ni responder a un mero afán recaudatorio.
b) Principio de reserva de ley
Es el uso del instrumento legal permitido por su respectivo titular en el

ámbito de su competencia.
(22) GAMBA VALEGA, César. “Notas para un estudio de la reserva de ley en materia tributaria”.
En: De Barros Carvalho, Paulo (Director). Tratado de derecho tributario. Palestra, Lima, 2003,
p. 213.
72
Sobre el particular, el artículo 74 de la Constitución Política del Perú de

1993 establece lo siguiente (el resaltado es nuestro):
“Los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exo-

neración, exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de dele-
gación de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan
mediante Decreto Supremo.
Los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales pueden crear, mo-

dificar y suprimir contribuciones y tasas, o exonerar de estas, dentro
de su jurisdicción, y con los límites que señala la ley. El Estado, al
ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva
de la ley, y los de igualdad y respeto de los derechos fundamentales de
la persona. Ningún tributo puede tener carácter confiscatorio.
Las Leyes de Presupuesto y los Decretos de Urgencia no pueden con-

tener normas sobre materia tributaria. Las leyes relativas a tributos
de periodicidad anual rigen a partir del primero de enero del año
siguiente a su promulgación.
No surten efecto las normas tributarias dictadas en violación de lo

que establece el presente artículo”.
Desde el punto de vista tributario, el principio de reserva de ley implica el

hecho que solo por ley se pueden crear, regular, modificar y extinguir tri-
butos, así como designar los sujetos, el hecho imponible, la base imponible,
la tasa, etc.
Así lo entiende también el Tribunal Constitucional cuando define el princi-

pio de reserva de ley en los siguientes términos (el resaltado es nuestro)(23):
“La Reserva de Ley en materia tributaria es una reserva relativa, ya

que puede admitir excepcionalmente derivaciones al Reglamento,
siempre y cuando, los parámetros estén claramente establecidos en la
propia Ley.
(23) Argumentos extraídos de las Sentencias recaídas en los Expedientes N°s. 2762-2002-AA/TC, 2302-
2003-AA/TC y 3303-2003-AA/TC.
73
El grado de concreción de los elementos esenciales del tributo(24) en

la Ley es máximo cuando regula el hecho imponible y menor cuando
se trata de otros elementos; pero en ningún caso, podrá aceptarse la
entrega en blanco de facultades al Ejecutivo para regular la materia.
La regulación del hecho imponible en abstracto –que requiere la

máxima observancia del principio– comprende la descripción del
hecho gravado (aspecto material), el sujeto acreedor y deudor tribu-
tario (aspecto personal), el momento del nacimiento de la obligación
tributaria (aspecto temporal) y el lugar de su acaecimiento (aspecto
espacial).
En algunos casos, por razones técnicas, puede flexibilizarse la reserva

de ley, permitiendo la remisión de aspectos esenciales del tributo a
ser regulados por el Reglamento, siempre y cuando sea la Ley la que
establezca los límites al Ejecutivo.
Podrá afirmarse que se ha respetado la reserva de ley, cuando vía

ley o norma habilitada, se regulen los elementos esenciales y deter-
minantes para reconocer dicho tributo como tal, de modo que todo
aquello adicional pueda ser delegado para su regulación a la norma
reglamentaria en términos de complementariedad, más nunca de ma-
nera independiente.
El máximo escalafón posibilitado para regular excepcionalmente la

materia será el Decreto Supremo y dentro de los parámetros fijados
por ley”.
En relación a la facultad de fiscalización, el principio de reserva de ley im-

plica que, aun cuando dicha facultad sea discrecional, ello no significa que
pueda ser ejercida de manera arbitraria y no reglada. Por el contrario, el
ejercicio de dicha facultad debe respetar los parámetros legales establecidos
y vigentes de acuerdo a nuestro ordenamiento jurídico, siendo que dichos
parámetros deben ser regulados por una norma con rango de ley.
(24) Los elementos esenciales del tributo son: (i) la descripción del hecho gravado (aspecto material), (ii) el
sujeto acreedor y deudor tributario (aspecto personal), (iii) el momento del nacimiento de la obligación
tributaria (aspecto temporal) y, (iv) el lugar de su acaecimiento (aspecto espacial).
74
c) Principio de seguridad jurídica
La seguridad jurídica a pesar de no ser reconocida en forma expresa en

nuestra Constitución Política, constituye un principio inspirador del consti-
tuyente que fluye implícitamente del texto constitucional. En las relaciones
entre el fisco y el deudor tributario, de acuerdo al profesor José Osvaldo
Casás, por aplicación de este principio se requiere satisfacer los siguientes
extremos(25):
• Emisión y publicación de interpretaciones con alcance general cuando

ellas sean requeridas por obligados tributarios o entidades representa-
tivas y se justifique el interés del pronunciamiento.
• Institución de un régimen de consulta vinculante.
• Interdicción a la Administración Tributaria para crear tributos por vía

analógica.
• Afirmación del debido proceso, tanto en la determinación de oficio

cuanto en la aplicación de sanciones.
• Selección objetiva de los contribuyentes que se someterán a fiscali-

zación, conforme a un plan general de inspección aprobado por una
norma jurídica de rango superior.
• Derecho del contribuyente a ser informado al inicio de las actuaciones

de fiscalización, sobre su naturaleza y alcance.
• Fijación de plazos máximos de duración del procedimiento de fiscali-

zación y de términos, una vez concluida esta, para el dictado del acto
determinativo.
• Derecho a la tutela jurisdiccional efectiva.
(25) CASÁS, José Osvaldo. “Principios jurídicos de la tributación”. En: De Garcia Belsunce, Horacio (Di-
rector). Tratado de Tributación. Tomo I, Editorial Astrea, Buenos Aires, 2003, p. 371.
75
d) Principio de impulso de oficio
De acuerdo con el numeral 1.3 del artículo IV de la Ley del Procedimiento

Administrativo General, “las autoridades deben dirigir e impulsar de ofi-
cio el procedimiento y ordenar la realización o práctica de los actos que
resulten convenientes para el esclarecimiento y resolución de las cuestiones
necesarias”.
En ese sentido, corresponde a la Administración Tributaria el deber de

dirigir e impulsar de oficio el procedimiento de fiscalización, así como
el de ordenar la realización o práctica de los actos que resulten conve-
nientes para el esclarecimiento de las cuestiones planteadas en dicho
procedimiento.
Cabe precisar que la aplicación de este principio no solo implica la

realización de ciertas acciones de hacer que debe desarrollar el audi-
tor, sino inclusive algunas obligaciones de no hacer. Así, por ejemplo,
no procedería la culminacion de un procedimiento de fiscalización sin
haber solicitado la información y/o documentación que le permita de-
terminar los reparos, partiendo para ello de la constatación de hechos
objetivos.
En ese sentido, el principio de impulso de oficio obliga a la Administración

Tributaria cumplir con las siguientes acciones concretas:
• Iniciar el procedimiento, cuando responda a un interés público y no

privado.
• Impulsar el avance del procedimiento, solicitando cuantos documen-

tos, informes, antecedentes, autorizaciones y acuerdos sean necesarios,
incluso si fuere contra el deseo del administrado, cuando sean asuntos
de interés público.
• Instruir y ordenar la prueba.
• Subsanar cualquier error u omisión que advierta en el procedimiento.
76
XX
Si bien el monto materia de la solicitud de devolución consignado
en los Formularios 4949 difería del indicado en la documenta-
ción que sustentaba dichas solicitudes, lo que correspondía, en
virtud del principio de impulso de oficio y el artículo 145 de la
Ley del Procedimiento Administrativo General, es que la Admi-
nistración Tributaria comunicara dicha situación a la recurrente a
efecto de que aclarara el error material incurrido, y emitiera pro-
nunciamiento respecto del importe total materia de devolución, y
no que en la Resolución de Oficina Zonal N° 182-018-0000176/
SUNAT, señalara que la diferencia de dichos montos no fue sus-
tentado por la recurrente.
e) Principio de razonabilidad
Este principio tiene su fundamento en el numeral 1.4 del artículo IV de la

Ley del Procedimiento Administrativo General, y establece que las decisio-
nes de la Administración Tributaria cuando creen obligaciones, califiquen
infracciones, impongan sanciones, o establezcan restricciones a los admi-
nistrados, deben adaptarse dentro de los límites de la facultad atribuida y
manteniendo la debida proporción entre los medios a emplear y los fines
públicos que deba tutelar, a fin de que respondan a lo estrictamente necesa-
rio para la satisfacción de su cometido.
En el ámbito del procedimiento de fiscalización, este principio resulta

de aplicación en el caso de los requerimientos de información notifica-
dos a los contribuyentes y cuyo cumplimiento es exigido por la Admi-
nistración Tributaria, los cuales deben mantener la debida proporción
con el fin que se pretende alcanzar, no pudiendo, por ende, ser ilimi-
tados u obedecer a la mera comodidad de la Administración. Así, los
requerimientos de información deberán ser los estrictamente necesarios
según la finalidad perseguida, debiéndose buscar la forma menos gra-
vosa para que el contribuyente pueda cumplir con el mismo así como
evaluarse previamente si la información requerida es razonable y pro-
porcional a los fines que pretende alcanzar.
77
Resolución N° 08819-3-2009
XX
Si bien la Administración se encuentra facultada para solicitar la
exhibición y/o presentación de documentación relacionada con las
obligaciones tributarias del contribuyente, pudiendo excepcional-
mente el requerimiento de información surtir efectos en la fecha
de su recepción, también es imprescindible que en atención a lo
señalado en los párrafos precedentes, esto es el principio de razo-
nabilidad y el inciso a) del numeral 1 del artículo 62 del Código
Tributario concordado con el artículo 106 del mismo cuerpo le-
gal, el plazo otorgado para cumplir con el requerimiento de infor-
mación guarde coherencia con el volumen y tipo de información
solicitada. De este modo, no resulta razonable que la Administra-
ción Tributaria solicite la exhibición inmediata a la notificación del
acto, de diversa documentación contable y tributaria vinculada al
periodo objeto de la fiscalización, si la misma, dada su complejidad
y cantidad, requiere de un periodo mayor para su exhibición y/o
presentación.
¿La Administración Tributaria, alegando el carácter discrecional de
su facultad de fiscalización, puede negar las solicitudes de prórroga
presentadas por el contribuyente para presentar la información que
le fuera solicitada dentro de un procedimiento de fiscalización?
A través de la Carta de Presentación N° 010029308423-01 y el Re-

querimiento N° 0983494284923, la Administración Tributaria dio
inicio al procedimiento de fiscalización a la empresa Águila S.A. res-
pecto del cumplimiento de sus obligaciones tributarias vinculadas al
Impuesto a la Renta del ejercicio 2009.
Es por ello, que en virtud del requerimiento antes señalado, la Ad-

ministración Tributaria solicitó a la empresa Águila S.A. que dentro
78
del plazo de dos días entregue diversa documentación contable y tri-

butaria, tales como: Libro Diario, Mayor Caja y Bancos, Inventarios
y Balances, y Balances de Comprobación Analíticos; asimismo, so-
licitó comprobantes de pago de compras y ventas, documentos que
sustenten la causalidad y fehaciencia de los gastos incurridos, con-
tratos de locación de servicios, compraventa, servicios técnicos y de
consultoría.
La empresa Águila S.A. solicitó una prórroga de 30 días hábiles, soli-

citud que fue rechazada por la Administración Tributaria, sustentan-
do dicha negación en el carácter discrecional para ejercer su facultad
de fiscalización.
Posteriormente, en el Resultado del Requerimiento, la Administra-
ción Tributaria dejó constancia que la empresa Águila S.A. no cum-
plió con exhibir lo solicitado.
Considerando lo anterior, se consulta si es correcta la actuación de la

Respuesta
No obstante que la facultad de fiscalización puede ser ejercida de

manera discrecional, ello no implica que la Administración Tributaria
pueda actuar de manera irrazonable, pues de ser así nos encontra-
ríamos frente actuaciones arbitrarias ajenas a nuestro ordenamiento
jurídico.
En ese sentido, si existen razones debidamente justificadas por las

que el deudor tributario solicita una prórroga para presentar la do-
cumentación que le fuera solicitada dentro de un procedimiento de
fiscalización, la Administración Tributaria se encuentra obligada a
evaluarla y actuar aplicando el principio de razonabilidad. Así, en el
caso planteado, la Administración se encontraba obligada a evaluar
si la prórroga solicitada por la Empresa Águila S.A. era necesaria
para el correcto cumplimiento de lo solicitado, ello, teniendo en
cuenta, por ejemplo, la cantidad y/o complejidad de la información
solicitada.
79
f) Principio de imparcialidad
De acuerdo con el numeral 1.5 del articulo IV de la Ley del Procedimiento

Administrativo General, el principio de imparcialidad se relaciona con el
principio de uniformidad, según el cual las autoridades administrativas ac-
túan sin ninguna clase de discriminación entre los administrados, otorgán-
doles tratamiento y tutela igualitarios frente al procedimiento, resolviendo
conforme al ordenamiento jurídico y con atención al interés general.
Así, bajo el principio de imparcialidad, la Administración Tributaria debe

establecer requisitos similares para trámites similares, debiendo basar toda
diferenciación en criterios objetivos debidamente sustentados, no pudiendo
conceder un tratamiento discriminatorio entre los administrados que se
encuentren en idéntica situación.
g) Principio de conducta procedimental
Conforme al numeral 1.7 del artículo IV de la Ley del Procedimiento Ad-

ministrativo General, “la autoridad administrativa, los administrados, sus
representantes o abogados y, en general, todos los partícipes del procedi-
miento, realizan sus respectivos actos procedimentales guiados por el res-
peto mutuo, la colaboración y la buena fe. Ninguna regulación del procedi-
miento administrativo puede interpretarse de modo tal que ampare alguna
conducta contra la buena fe procesal”.
Así, se tiene que la conducta de las partes en el procedimiento de fisca-

lización debe basarse en la buena fe y no en la realización de conductas
fraudulentas.
h) Principio de presunción de veracidad
Según resulta del numeral 1.7 del articulo IV de la Ley del Procedimiento
Administrativo General, por el principio de presunción de vercidad, se pre-
sume que los documentos presentados en un procedimiento de fiscalización
así como las declaraciones formuladas por los administrados responden a la
verdad de los hechos que ellos afirman, salvo que la Administración Tribu-
taria pruebe lo contrario.
80
Así, en el procedimiento de fiscalización las declaraciones presentadas por

los contribuyentes se presumen veraces y/o ciertas en cuanto a los hechos
que estas sustentan mientras no hayan sido objeto de cuestionamiento por
parte de la Administración Tributaria.
XX
Teniendo en cuenta el principio de presunción de veracidad con-
templado en el numeral 1.7 del artículo IV del Título Preliminar
de la Ley del Procedimiento Administrativo General, la Adminis-
tración no podría presumir que el número de registro del abogado
que autorizó el escrito de apelación presentado por la recurrente
no se encontraba hábil.
i) Principio de verdad material

Según este principio, el auditor fiscal está obligado a descubrir la verdad
histórica o material de los hechos, la cual no coincide necesariamente con
la verdad que los administrados pudieran presentarle.
Este deber, que es inherente a la naturaleza de todo procedimiento adminis-

trativo, se encuentra recogido en el numeral 1.11 del artículo IV del Título
Preliminar de la Ley del Procedimiento Administrativo General, conforme
al cual la autoridad administrativa competente se encuentra obligada a ve-
rificar plenamente los hechos que sirven de motivo a sus decisiones, para lo
cual deberá adoptar todas las medidas probatorias necesarias autorizadas
por ley, aun cuando no hayan sido propuestas por los administrados.
En este sentido, es pertinente citar lo expresado por Christian Guzmán

Napurí en relación con la naturaleza y finalidad del principio de verdad ma-
terial: “La Administración no debe contentarse con lo aportado por el ad-
ministrado, sino que debe actuar, aun de oficio, para obtener otras pruebas
y para averiguar los hechos que hagan a la búsqueda de la verdad material u
objetiva, ya que en materia de procedimiento administrativo la verdad ma-
terial prima sobre la verdad formal. Ello conlleva un principio de especial
importancia en el ámbito de la actividad probatoria que es la oficialidad de
81
la prueba, por la cual la Administración posee la carga de la prueba de los

hechos alegados o materia de controversia, a menos que considere que basta
con las pruebas aportadas u ofrecidas por el administrado”(26).
Así, constituye una obligación para la Administración Tributaria efectuar

una revisión y análisis exhaustivo de la información entregada por los con-
tribuyentes, siendo que la decisión a la que arribe la Administración deberá
estar fundada en las actuaciones motivadas que realice y no en presuncio-
nes sin fundamento probatorio.
XX
En aplicación de lo establecido en la Norma IX del Título Preli-
minar del Código Tributario, es aplicable el principio de verdad
material, según el cual, la Autoridad Administrativa debe verificar
previamente los hechos motivo de sus decisiones y adoptar todas
las medidas probatorias necesarias, por lo que la autoridad siempre
debe realizar las verificaciones que resulten pertinentes a efectos
de sustentar los hechos imputados a los contribuyentes, más aún
cuando a ella le corresponde la carga de la prueba.
XX
Adviértase que el cruce de información realizado por la Adminis-
tración Tributaria, presenta irregularidades sustanciales con varios
de los proveedores, motivo por el cual, y atendiendo al Principio
de Verdad Material, corresponde que el ente fiscal vuelva a efec-
tuar los cruces correspondientes, corrigiendo los errores en que ha
incurrido; debiendo verificar adecuadamente la fehaciencia de las
operaciones, acudiendo para tal efecto a todas las demás compro-
baciones que sean pertinentes.
(26) GUZMÁN NAPURÍ, Christian. La Administración Pública y el procedimiento administrativo general.

Página Blanca, Lima, 2004, pp. 107-108.
82
j) Principio de predictibilidad
Por aplicación de este principio en el procedimiento de fiscalización tribu-

taria, corresponde a la Administración Tributaria brindar a la administrada
información veraz, completa y confiable sobre todas las actuaciones rea-
lizadas en dicho procedimiento, de modo tal que estos puedan tener co-
nocimiento del resultado final del mismo, así como efectuar los descargos
correspondientes.
Sentencia Nº 00007-2007-AI/TC
XX
En el modelo de Estado sometido a la fuerza normativa y valo-
rativa de la Constitución no cabe admitir la existencia de zonas
exentas de control.
Sentencia Nº 4168-2006-PA/TC
XX
• Mientras mayor sea la discrecionalidad de la Administración
mayor debe ser la exigencia de motivación de tal acto, ya que la
motivación expuesta permitirá distinguir entre un acto arbitra-
rio frente a uno discrecional.
• No se encuentra ajustado a la Constitución que la Administra-

ción solicite información que “no aporte datos relevantes” para
determinar la situación tributaria del contribuyente, pues ello
afecta al principio de proporcionalidad.
• A su vez, es obligación de la Administración en todos los casos

que “motive adecuadamente sus requerimientos”, pues de no
hacerlo dicho documento “deviene en arbitrario”, afectándose
con ello “el derecho a la intimidad”.
XX
Es por ello que la prescripción de que los actos discrecionales de
la Administración del Estado sean arbitrarios exige que estos sean
83
motivados; es decir, que se basen necesariamente en razones y no

se constituyan en la mera expresión de la voluntad del órgano que
los dicte.
Dichas razones no deben ser contrarias a la realidad y, en conse-

cuencia, no pueden contradecir los hechos relevantes de la deci-
sión. Más aún, entre ellas y la decisión necesariamente debe existir
consistencia lógica y coherencia.
En ese contexto, al Tribunal Constitucional le corresponde veri-

ficar que existan dichas razones, que estas no contradigan los he-
chos determinantes de la realidad y que tengan consistencia lógica
y coherente con los objetivos del acto discrecional.
XX
Si bien es válido que la Administración Tributaria emita docu-
mentos a través de los cuales persiga inducir al pago de las deu-
das a los contribuyentes y/o responsables, estos no deben con-
tener información inexacta o dudosa acerca de la existencia de
procedimientos de ejecución coactiva o la ejecución de medidas
cautelares dentro de los mismos, pues ello atentaría contra los
principios de debido procedimiento y de predictibilidad, como
ocurre en el presente caso.
XX
El procedimiento de fiscalización debe desarrollarse dentro de
los límites impuestos por el principio de razonabilidad y predic-
tibilidad del derecho administrativo, no existiendo conculca-
ción del derecho del contribuyente cuando se varía la fecha de
inicio del procedimiento, máxime si las razones que motivaron
la variación fueron explicadas por la Administración Tributa-
ria, otorgándose una nueva fecha para el cumplimiento de lo
solicitado.
84
II. LA GESTIÓN DE TRIBUTOS Y LA PROGRAMACIÓN DE

ACCIONES DE FISCALIZACIÓN POR PARTE DE LA
ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA(27)
BASE LEGAL
Nº 133-2013-EF.
012 ¿Cómo la Administración Tributaria organiza la ges-

tión de los tributos que administra?
La Administración Tributaria organiza la gestión de tributos mediante el
uso de tecnologías de información. Según Roxana Barrantes y Juan José
Miranda, “el PDT y Pago Fácil corresponden a la primera etapa de la estra-
tegia de masificación de los medios telemáticos. Dicha estrategia tiene por
objetivo hacer más eficiente el proceso de recaudación y reducir los costos
de transacción. Para estas iniciativas, la Sunat se ha apoyado en la red ban-
caria, de tal modo que el contribuyente prepare su declaración por medios
magnéticos y el banco respectivo la procese. La segunda etapa incluye el
pago a través de cajeros automáticos, por teléfono e internet”.
De acuerdo al artículo “Tributación on-line - En busca de una mayor equi-

dad contributiva” de Roxana Barrantes y Juan José Miranda, publicado
por el Instituto de Estudio Peruanos en marzo de 2003(28), los sistemas in-
formáticos implementados por la Sunat se clasifican, según su ámbito de
(27) Esta sección sobre la gestión de tributos y la programación de acciones fiscalizadoras ha sido desarrolla-
da sobre la base de la estructura descrita en el artículo denominado “Tributación on-line - En busca de
una mayor equidad contributiva” de Roxana Barrantes y Juan José Miranda, publicado por el Instituto
de Estudio Peruanos en marzo de 2003 y que fuera recogida en el Capítulo 2, sobre Programación de
Fiscalización, de la obra de José Gálvez Rosasco, denominada “Fiscalización Tributaria: Cómo asesorar
a los contribuyentes ante una fiscalización de la Sunat”, distribuida por la empresa editora Gaceta Jurí-
dica S.A., y de la que la autora de la presente obra participara como colaboradora. Páginas 27 al 60.
(28) Publicado en: <http://www.icamericas.net/modules/DownloadsPlus/Uploads/Estudios_de_caso_y_re-
portes/Tributaciononline_Integrado_Spanish.pdf>.
85
aplicación, en: sistemas internos, que se aplican dentro de la Sunat y siste-

mas externos que son utilizados por los contribuyentes.
013 ¿Cuáles son los sistemas informáticos internos de los

que dispone la Sunat que le permiten obtener infor-
mación de los deudores tributarios?
Según Luis Ishara, los sistemas informáticos internos de los que dispone la
Sunat y que le permitirían obtener información de los deudores tributarios
se distinguen en siete áreas, relacionadas con las funciones principales que
desarrolla la Sunat(29), siendo las mismas las siguientes:
a) Registro del contribuyente.- Administra el padrón de contribuyentes

inscritos en la Sunat. Permite brindar atención descentralizada e inte-
ractiva a todos los contribuyentes que solicitan operaciones relaciona-
das a su empadronamiento.
b) Principales contribuyentes (Pricos).- Controla las actividades de un

conjunto reducido de contribuyentes, pero que representan un alto
porcentaje del monto recaudado.
Este sistema, denominado Sirat (Sistema Integrado de Recaudación

Tributaria), recoge la información de los principales contribuyentes,
reliquida en línea (es decir, hace un recálculo considerando informa-
ción adicional on-line), liquida la deuda (saldos deudores), genera los
valores (órdenes de pago) y efectúa el seguimiento de los mismos(30).
(29) ISHARA, Luis. Mejoramiento de la Calidad de los Sistemas Informáticos Desarrollados en la Sunat.
Tesis Magíster en Administración, Universidad del Pacífico, Lima, 1998 y HENRICH, Juan. “Control
y seguimiento del cumplimiento de las obligaciones fiscales a través del uso de información”. En:
<http://www.ciat.org/doc/docu/pape/seminario_antigua/presentacion_peru.pdf>, 2002.
(30) Según se indica en el artículo “Tributación on-line - En busca de una mayor equidad contributiva”
de Roxana Barrantes y Juan José Miranda, página 8, el Sirat está conformado por ocho módulos, los
cuales son:
· Módulo de Directorio: Administra y controla la información relacionada al RUC.
· Módulo de Captura de Documentos: Permite capturar en tiempo real la información realizando la
validación y reliquidación de la información capturada.
· Módulo de Infracciones: Determina a los contribuyentes que han omitido el cumplimiento de sus
obligaciones tributarias, generando la emisión de las notificaciones y las respectivas resoluciones de
multa, así como su registro en el sistema.
86
c) Medianos y pequeños contribuyentes (Mepecos).- Administra las pre-

sentaciones y pagos que realizan los Mepecos a través de la red bancaria
(bancos que han suscrito convenios de recaudación con la Sunat).
Para ello utiliza un aplicativo denominado Sidcot (Sistema de Declara-

ciones de Obligaciones Tributarias), el cual procesa la información de
las declaraciones y pagos, reliquida y determina los saldos deudores por
grupos o lotes. Una vez determinados estos saldos, la información es
transferida al Sirat para la emisión y control de los valores.
d) Cobranza.- Establece mecanismos de recuperación de deudas me-

diante instrumentos de inducción al pago de cobranza coactiva y
fraccionamiento.
El sistema que utiliza se denomina Sicobra (Sistema de Cobran-

za Coactiva), el cual genera las Resoluciones de Ejecución Coactiva
(REC) a partir de la información del Sirat.
e) Fiscalización.- Controla las diferencias entre lo declarado por el deu-

dor tributario y lo que debería haber declarado este, a fin de determi-
nar indicios de evasión. Para ello, utiliza tres herramientas:
i. SIFP (Sistema de Fiscalización para Programadores): Realiza cru-

ces de información que permiten confrontar la información de
diversas fuentes, presentar resultados y seleccionar contribuyentes
que cumplen con un perfil de evasión genérico, el cual se constru-
ye mediante ciertas variables o características.
· Módulo de Caja: Permite recibir los pagos ya registrados en el anterior módulo de captura de do-
cumentos. Luego de procesar la información, se emite los resúmenes de recaudación, las notas de
abono y los reportes de detalle de caja. Estos procesos en Pricos se realiza diariamente.
· Módulo de Documentos Valorados: Este módulo permite registrar los documentos valorados que
son utilizados por los contribuyentes.
· Módulo de Contabilidad de Ingresos: Permite obtener los informes necesarios para el control con-
table de los ingresos tributarios.
· Módulo de Pagos Pendientes: Permite determinar los saldos deudores de los Pricos.
· Módulo de Información Gerencial: Permite consolidar toda la información de los diferentes módu-
los del sistema.
87
ii. SIFA (Sistema de Fiscalización para Auditores): Pone a dis-

posición de los auditores que llevan a cabo las actuaciones de
fiscalización, la información disponible del contribuyente, re-
ferida a declaraciones juradas, operaciones con terceros, infor-
mación patrimonial, información financiera, información de
comercio exterior, entre otras.
iii. COF (Control de Órdenes de Fiscalización): Permite asignar, ha-

cer el seguimiento y medir los resultados obtenidos en los casos
asignados a los auditores de fiscalización.
f) Control de valores.- Administra las notas de crédito negociables y

cheques otorgados a los contribuyentes en caso de devoluciones por
saldos a favor del exportador, pagos indebidos o pagos en exceso.
g) Gestión.- Tiene como objetivo el soporte de las labores administrati-

vas de la Sunat, tales como la función financiera, administrativa y de
personal.
014 ¿Cuáles son los sistemas informáticos externos de

los que dispone la Sunat que le permiten obtener in-
formación de los deudores tributarios?
Los sistemas informáticos externos de los que dispone la Sunat y que le per-
miten obtener información de los deudores tributarios son las siguientes:
a) Sistema Pago Fácil.- Facilita el pago de obligaciones tributarias en

los bancos suscritos a la red bancaria de la Sunat. Este pago puede
realizarse directamente en la ventanilla del banco o mediante transfe-
rencia de fondos a través de internet.
b) Sistema de Operaciones en Línea (SOL).- Implementado en noviembre

de 2000, permite a los contribuyentes realizar diversas actuaciones a
través de internet, para lo cual deben tramitar un código de usuario y
una clave de acceso. Actualmente este sistema puede ser utilizado por
el deudor tributario y terceros, entre otras actuaciones, para:
88
• Solicitar autorización de impresión de comprobantes de pago a

través de imprentas autorizadas.
• Solicitar la autorización para la emisión de comprobantes de pago

electrónicos y otros documentos (recibos por honorarios, factu-
ras, boletas de venta, notas de crédito y notas de débito).
• Realizar la baja de comprobantes de pago (baja de serie).
• Consultar autorizaciones de impresión de comprobantes de pago,

por número de orden de formulario, por número de autorización.
• Presentar declaraciones informativas, como la Declaración Anual

de Operaciones con Terceros (DAOT), la Declaración de Predios y
la Declaración de Notarios.
• Presentar declaraciones determinativas (que incluye declaraciones

simplificadas) así como el pago correspondiente vía cargo a una
cuenta predeterminada, con tarjeta de crédito o débito o vía por-
tal bancario.
• Presentar solicitudes para modificar datos en las declaraciones y/o pa-

gos, tales como: el número de RUC, periodo tributario, entre otros.
• Realizar trámites de actualización y/o modificación de datos en

el RUC, tales como: actividad comercial, modificación o confir-
mación de domicilio fiscal, alta y baja de tributos, baja de esta-
blecimientos anexos, nombre comercial, número telefónico, entre
otros.
• Presentar solicitudes de devolución o compensación.
• Consultar información registrada por Sunat y/o notificaciones

efectuadas por esta (a través del buzón electrónico).
• Obtener extracto de declaraciones y pagos a efecto de verificar las

declaraciones y/o pagos realizados.
• Llevar libros y/o registros electrónicos.
89
• Presentar solicitudes de Aplazamiento y/o Fraccionamiento de

deuda tributaria. También se podrá obtener un reporte de preca-
lificación sobre el cumplimiento de requisitos y un archivo perso-
nalizado con la deuda que podrá acoger.
• Consultar y pagar valores pendientes de pago: Órdenes de Pago,

Resoluciones de Determinación o Resoluciones de Multa.
• Consultar costas procesales pendientes de pago.
• Realizar trámites relacionadas con el sistema de detracciones del

IGV: efectuar depósitos de detracciones, presentar solicitudes de
liberación de fondos, etc.
c) Programas de Declaración Telemática (PDT).- Formularios virtuales

utilizados por los deudores tributarios para la presentación de decla-
raciones determinativas y por los deudores tributarios y terceros para
la presentación de declaraciones informativas.
El uso de estos programas elimina los errores matemáticos en los que

podrían incurrir los deudores tributarios y terceros, debido a que di-
chos programas efectúan validaciones aritméticas y cálculos de tasas
de manera automática.
Para la Administración Tributaria, el uso de Programas de Declara-

ción Telemática le ha permitido obtener y procesar gran cantidad de
información sobre los deudores tributarios que puede ser utilizada
para construir un perfil de estos con relación a su comportamiento
tributario.
015 ¿Cuáles son las fuentes de información utilizadas por

la Administración Tributaria para seleccionar a los
contribuyentes que serán sujetos de fiscalización?
Las fuentes de información utilizadas por la Administración Tributaria para
seleccionar a los contribuyentes que serán sujetos de fiscalización son las
siguientes:
90
• Información proporcionada por deudores tributarios, que está conte-

nida, principalmente, en las declaraciones determinativas e informa-
tivas que estos presentan ante la Sunat.
• Información proporcionada por terceros.
• Información obtenida por las actuaciones de control y cobranza desa-

rrolladas por la propia administración tributaria.
• Información proporcionada por administraciones tributarias del ex-

terior, proporcionada en ejecución de convenios bilaterales o multi-
laterales para evitar la doble imposición, convenios de cooperación
entre administraciones tributarias y convenios de intercambio de
información.
016 ¿Qué información es proporcionada por los deudo-

res tributarios a la Administración Tributaria?
Los deudores tributarios proporcionan a la Administración Tributaria, de
manera regular y constante, información relevante sobre la realización de
sus operaciones económicas con incidencia tributaria, a través de la presen-
tación de declaraciones determinativas, declaraciones informativas y otras
declaraciones.
• Declaraciones determinativas.- Las declaraciones determinativas son

aquellas que tienen por objeto principal que el deudor tributario in-
forme a la Sunat sobre la realización del hecho generador de la obli-
gación tributaria a su cargo y señale la base imponible y la cuantía del
tributo.
A través de estas declaraciones, cada vez se exige a los deudores

tributarios la presentación de mayor información sobre la realiza-
ción de los hechos vinculados con la generación de sus obligaciones
tributarias.
Las declaraciones determinativas realizadas por el deudor tributario

son las referidas, principalmente, a:
91
- Impuesto a la Renta (pagos a cuenta mensuales y de regularización).
- Impuesto General a las Ventas - IGV (mensual).
- Impuesto Selectivo al Consumo - ISC (pagos a cuenta semanales y

de regularización mensual).
- Impuesto Temporal a los Activos Netos - ITAN (anual).
- Impuesto a las Transacciones Financieras - ITF (quincenal y

mensual).
- Planillas y/o Remuneraciones (mensual).
- Retenciones y Percepciones del IGV (mensual).
- Retenciones del Impuesto a la Renta (mensual).
- Regalías Mineras.
- Impuesto Extraordinario para la Promoción y el Desarrollo Turís-

tico Nacional.
- Impuesto a los Juegos de Casino y Máquinas Tragamonedas.
- Trabajadores Independientes - Renta de 4ta Categoría (mensual).
• Declaraciones informativas.- Mediante la presentación de declara-

ciones informativas, los deudores tributarios ponen en conocimien-
to de la Administración Tributaria hechos relevantes vinculados
con la realización de operaciones económicas y con su situación
patrimonial.
92
Las principales declaraciones informativas presentadas por los deudo-

res tributarios son las siguientes:
i) Declaración Anual de Operaciones con Terceros (DAOT)(31): Me-

diante la DAOT, los deudores tributarios, que cumplan con deter-
minados requisitos, tienen la obligación de proporcionar a la Su-
nat la información que esta requiera respecto de las transacciones
que hayan realizado con cada tercero en calidad de proveedores o
clientes durante el ejercicio gravable anterior(32).
Esta información deberá ser presentada por el declarante, distin-

guiendo las operaciones con terceros que realice como proveedor,
las cuales se consignarán en el rubro ingresos, de aquellas que efec-
túe como cliente, las que se consignarán en el rubro de costos y gas-
tos, aun cuando tales operaciones se lleven a cabo con un tercero(33).
(31) Resolución de Superintendencia Nº 024-2002/SUNAT y normas modificatorias.

(32) De acuerdo al artículo 5 del Reglamento de la DAOT, se considera operación con terceros a la suma de
los montos de las transacciones realizadas con cada tercero, siempre que dicha suma exceda de 2 UIT.
Incluyendo tanto las transacciones gravadas como las operaciones no gravadas con el IGV, por las que
existe la obligación de emitir comprobantes de pago, notas de débito o notas de crédito.
Finalmente, en este punto es necesario anotar que, de acuerdo a lo establecido en el artículo 6 del
Reglamento, las siguientes transacciones no deberán ser declaradas en la DAOT:
• Las exportaciones de bienes y/o servicios.
• La utilización en el país de servicios prestados por no domiciliados.
• La importación de bienes.
• Las operaciones consideradas como retiros de bienes.
• Aquéllas por las que, conforme a lo dispuesto en el Reglamento de Comprobantes de Pago, no
exista la obligación de consignar el número de RUC o el número del documento de identidad del
adquirente o usuario, salvo que los comprobantes de pago contengan dicha información.
• Las operaciones realizadas en los periodos durante los cuales el declarante hubiera pertenecido al
Nuevo RUS.
• Las operaciones que hayan sido informadas a la Sunat a través de declaraciones distintas a la
DAOT, tales como las informadas en cumplimiento del:
- Reglamento de Notas de Crédito Negociables, siempre que se hubieran informado las transac-
ciones realizadas en los doce meses del ejercicio.
- Decreto Supremo Nº 027-2001-PCM y modificatorias, referido a la obligación de determinadas enti-
dades del Sector Público de proporcionar información sobre sus adquisiciones de bienes y servicios.
(33) Si el contribuyente, obligado a declarar, califica en alguno de los supuestos descritos en el artículo 7 del
Reglamento de la DAOT, deberá informar a la Sunat lo siguiente:
• Tratándose de contratos de colaboración empresarial que no llevan contabilidad independiente (re-
gulados en el último párrafo del artículo 14 de la Ley del Impuesto a la Renta), el operador deberá
consignar en su declaración las operaciones que correspondan a dichos contratos y la atribución de
ingresos, costos y gastos, según sea el caso, que le corresponda a cada una de las personas naturales
o jurídicas que los integran.
93
ii) Declaración de predios: Mediante el Decreto Supremo N° 085-

2003-EF se estableció la obligación a cargo de los propietarios de
predios de presentar una declaración jurada anual, indicando el
número de predios que se encuentren en su patrimonio, así como
la información requerida por la Administración Tributaria relativa
a tales propiedades.
De acuerdo a la Resolución de Superintendencia Nº 190-2003/SU-

NAT y normas modificatorias, están obligados a presentar la referida
declaración las personas naturales, sociedades conyugales que se en-
cuentren en el régimen patrimonial de sociedad de gananciales, y su-
cesiones indivisas domiciliadas o no en el país que al 31 de diciembre
de cada año, cumplan con cualquiera de las siguientes condiciones(34):
• Ser propietarias de dos o más predios, cuyo valor total sea

mayor a S/. 150,000.00 (ciento cincuenta mil y 00/100 nuevos
soles).
• Ser propietarias de dos o más predios, siempre que al menos

dos de ellos hayan sido cedidos para ser destinados a cualquier
actividad económica.
• Las empresas administradoras de tarjetas de crédito y/o débito, incluirán los datos de identificación
de las empresas afiliadas y la suma de las transacciones realizadas por estas durante el ejercicio en
las que se hayan utilizado las tarjetas de crédito y/o débito.
• Las empresas aseguradoras consignarán información sobre los pagos en dinero efectuados por
concepto de indemnizaciones, indicando los datos de identificación de los beneficiarios. No se
incluirán los pagos realizados por concepto de reembolsos de seguros médicos.
• El arrendador de inmuebles destinados a actividades empresariales, deberá incluir los datos de
identificación de los arrendatarios y la ubicación de los inmuebles arrendados.
(34) La declaración de predios contiene la siguiente información:
- Datos de identificación del sujeto obligado.
- Tipo de sujeto obligado.
- Condición de domicilio.
- Datos de identificación del cónyuge, de ser el caso.
- Número de predios.
- Ubicación de los predios.
- Datos de adquisición de los predios.
- Valor de los predios.
- Uso de los predios.
- Otras características de los predios.
94
• Ser propietarias de un único predio cuyo valor sea mayor a

S/. 150,000.00 (ciento cincuenta mil y 00/100 nuevos soles),
el cual hubiera sido subdividido y/o ampliado para efecto de
cederlo a terceros a título oneroso o gratuito, siempre que las
distintas subdivisiones y/o ampliaciones no se encuentren in-
dependizadas en Registros Públicos.
Para estos efectos, las sociedades conyugales con régimen patri-

monial de sociedad de gananciales computarán el número de sus
predios y efectuarán la valorización de los mismos, considerando
los predios sociales y los predios propios de cada cónyuge, inclu-
yendo los que posean en copropiedad.
También se encuentran obligados a presentar la Declaración de

Predios cada cónyuge de la sociedad conyugal comprendida en el
régimen patrimonial de separación de patrimonios, domiciliado o
no en el país, inscrito o no en el RUC que, al 31 de diciembre de
cada año, cumpla cualquiera de las siguientes condiciones:
• Estar comprendido, como persona natural, en alguno de los

supuestos previstos en los párrafos anteriores.
• Ser propietario de un predio o más, siempre que el otro cón-

yuge de la sociedad conyugal también sea propietario de al
menos un predio y la suma de todos los predios sea mayor a
S/. 150,000.00 (ciento cincuenta mil y 00/100 nuevos soles).
iii) Programa de Declaración de Beneficios (PDB) exportadores(35):

El artículo 34 del TUO de la Ley del IGV e ISC señala que el
monto del IGV que hubiera sido consignado en los comprobantes
de pago correspondientes a las adquisiciones de bienes, servicios,
contratos de construcción y las pólizas de importación dará dere-
cho a un Saldo a Favor del Exportador (SFE).
(35) Regulado en la Resolución de Superintendencia N° 157-2005/SUNAT.
95
El Saldo a Favor por Exportación se deducirá del Impuesto Bruto

del IGV a cargo del sujeto. De quedar un monto a favor, este se
denominará Saldo a Favor Materia del Beneficio (SFMB).
Para determinar el Saldo a Favor por Exportación (SFE), los com-

probantes de pago, notas de crédito y débito y las declaraciones de
importación y exportación, deberán ser registrados en los libros
de contabilidad y en los registros de compras y ventas.
Antes de solicitar la devolución del SFMB se debe haber presen-

tado el PDB - Exportadores que se genera por los meses por los
cuales se solicita devolución(36).
iv) Declaracion Anual Informativa de Precios de Transferencia: Me-

diante la Resolución Nº 167-2006/SUNAT se reguló la obligación
de presentar una Declaración Jurada Anual Informativa de Precios
de Transferencia para aquellos contribuyentes que tengan la con-
dición de domiciliados en el país cuando en el ejercicio gravable
al que corresponda la declaración el monto de operaciones supere
doscientos mil nuevos soles (S/. 200,000.00) y/o enajenen bienes a
sus partes vinculados y/o desde el Perú, hacia el Perú o a través de
países o territorios de baja o nula imposición, cuyo valor de mer-
cado sea inferior a su costo computable(37).
(36) Mediante el referido programa informático, los exportadores que comuniquen la compensación o
soliciten la devolución del saldo a favor materia del beneficio, deberán presentar a la administración
tributaria, la siguiente información:
• Relación detallada de los comprobantes de pago que respalden las adquisiciones efectuadas así
como de las notas de débito y crédito respectivas y de las declaraciones de importación, correspon-
dientes al periodo por el que se comunica la compensación y/o se solicita la devolución.
En el caso de los exportadores de bienes, relación detallada de las declaraciones de exportación y
de las notas de débito y crédito que sustenten las exportaciones realizadas en el periodo por el que
se comunica la compensación y/o se solicita la devolución. En la citada relación se deberá detallar
las facturas que dan origen tanto a las declaraciones de exportación como a las notas de débito y
crédito ahí referidas.
• En el caso de los exportadores de servicios, relación detallada de los comprobantes de pago y de
las notas de débito y crédito que sustenten las exportaciones realizadas en el periodo por el que se
comunica la compensación y/o se solicita la devolución.
(37) Las transacciones que se deben declarar son las siguientes:
• En el caso de superar el monto de S/. 200,000.00 serán todas las realizadas con las partes vincula-
das, ya sean domiciliadas o no, con excepción de las transacciones correspondientes a remunera-
ciones que corresponden al titular de la Empresa Individual de Responsabilidad Limitada, accio-
nistas, participacionistas, y en general de socios o asociados de personas jurídicas que trabajen en
96
v) Detalle de operaciones (PDT 3550): Es un software a través de

cual, a solicitud de la Sunat, el contribuyente declarará la infor-
mación de la totalidad de sus ventas, desagregando aquellas que
se encuentran gravadas con IGV, así como de los comprobantes de
pago que sustentan dichas operaciones.
Están obligados a presentar el PDT 3550 - Detalle de Operaciones,

únicamente aquellos contribuyentes a los cuales la Sunat les noti-
fique el respectivo requerimiento de información.
017 ¿Qué información obtiene la Administración Tribu-

taria de terceros?
Los terceros, personas naturales y entidades públicas o privadas, propor-
cionan información sobre la realización de hechos susceptibles de generar
obligaciones tributarias que conocen por las funciones que realizan o por la
particular situación en la que se encuentran respecto al deudor tributario.
Dentro de esta categoría podemos ubicar la información proporcionada a

través de la Declaración Anual de Notarios, la Declaración del Impuesto a
las Transacciones Financieras (ITF) presentada por las Empresas del Siste-
ma Financiero(38) y la Declaración presentada por las Unidades Ejecutoras y
Entidades Públicas (COA Estado).
Adicionalmente, proporcionan información relevante para la Administra-

ción Tributaria, otras entidades del sector público, tales como, Superinten-
dencia Nacional de Registros Públicos (Sunarp), Registro Nacional de Iden-
tidad y Estado Civil (Reniec), Superintendencia de Banca y Seguros (SBS),
Superintendencia del Mercado de Valores (SMV), Instituto de Defensa de la
el negocio, ello en virtud de que las remuneraciones se sujetan a valor de mercado según las reglas
establecidas en el artículo 19-A inciso b) del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta; y,
• En el caso de haber realizado transacciones hacia, desde o a través de países o territorios de baja o
nula imposición serán todas las transacciones realizadas.
(38) Si bien esta declaración califica, por su naturaleza, como una de tipo determinativo presentada por deudores
tributarios, la hemos considerado dentro de la categoría de información proporcionada por terceros, en
la medida que la importancia de la información contenida en dicha declaración, más que encontrarse en
el control del cumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo del declarante, está dada por los datos
referidos a los usuarios del sistema financiero (contribuyentes del ITF) que son proporcionados por este.
97
Competencia y de Protección de la Propiedad Intelectual (Indecopi), Muni-

cipios, Ministerio de Trabajo, etc.
a) Declaración Anual de Notarios(39).- Esta declaración deberá ser pre-

sentada anualmente por los notarios públicos que durante el ejercicio
gravable anterior hayan realizado cuando menos una autorización de
libros y registros u otorgado una escritura pública que contenga ope-
raciones patrimoniales(40).
b) Declaración del Impuesto a las Transacciones Financieras.- Mediante

la Ley para la lucha contra la evasión y para la formalización de la
economía y sus normas reglamentarias(41), se estableció para las em-
presas del Sistema Financiero Nacional la obligación de presentar in-
formación relacionada con las operaciones pasivas y activas realizadas
por los usuarios del referido Sistema(42).
(39) Regulada en la Resolución de Superintendencia N° 138-99/Sunat y normas modificatorias.

(40) Los notarios públicos deberán proporcionar a través de la Declaración Anual de Notarios la siguiente
información:
i. Operación u operaciones patrimoniales en las que hayan intervenido en ejercicio de su profesión.
Para tales efectos, se considera operaciones patrimoniales a los siguientes actos:
• Actos que tengan por objeto la transferencia o cesión de bienes muebles o inmuebles, tales como
compraventa, donación, permuta y anticipo de legítima.
• Actos que suponen la constitución o extinción de derechos reales de uso, usufructo y superficie.
• Actos que suponen la constitución, modificación o extinción de derechos reales de garantía.
• Contratos de arrendamiento y arrendamiento financiero.
• Contratos de mutuo.
• Fideicomisos.
• Contratos de colaboración empresarial.
ii. Autorizaciones de libros o registros que hayan efectuado, entendiéndose por autorización de libros
y registros:
• A la legalización de libros de actas que se encuentran obligados a llevar las sociedades mercantiles, y
• A la legalización de libros y registros contables vinculados a asuntos tributarios.
(41) Ley Nº 28194, publicada el 26 de marzo de 2004. Decretos Supremos Nºs. 047-2004-EF, 067-2004-
EF y 147-2004-EF. Resoluciones de Superintendencia Nºs. 041-2004/SUNAT, 073-2004/SUNAT, 082-
2004/SUNAT y 019-2005/SUNAT.
(42) La declaración contiene la siguiente información:
a) Número de Registro Único del Contribuyente o documento de identificación de la persona que
realiza la operación gravada con el ITF.
b) Monto acumulado del ITF retenido o percibido, respecto de las operaciones por acreditación o dé-
bito realizados en cualquier modalidad de cuentas abiertas en las empresas del Sistema Financiero.
c) Monto acumulado de las siguientes operaciones gravadas, con indicación del ITF retenido o percibido:
• Los pagos efectuados sin utilizar cuentas abiertas en las empresas del Sistema Financiero, cual-
98
La información que se consigna en la referida declaración, a pesar de pre-

sentarse en forma consolidada, puede ser de gran utilidad para definir per-
files de evasión vinculados con incrementos patrimoniales no justificados
(en el caso de personas naturales) y con negocios o actividades informales.
c) COA Estado.- Es una declaración de carácter informativo que están

obligadas a presentar de manera mensual ante la Sunat determinadas
entidades del Sector Público Nacional, las mismas que se detallan en
el Anexo del Texto Único Actualizado (TUA) aprobado mediante Re-
solución Ministerial Nº 278-2005-PCM(43).
Tales entidades se encuentran obligadas a informar a la Administración

Tributaria sobre las adquisiciones de bienes y/o servicios que involucren la
utilización de recursos del Estado, aun cuando el proceso de adquisición se
realice por encargo de un tercero, sea este una entidad u organismo públi-
co, privado o internacional.
El programa que se emplea para presentar la información se denomina

Confrontación de Operaciones Autodeclaradas - COA(44).
quiera sea la denominación que se les otorgue, los mecanismos utilizados para llevarlas a cabo
–incluso a través de movimiento de efectivo– y su instrumentación jurídica.
• La adquisición de cheques de gerencia, certificados bancarios, cheques de viajero u otros ins-
trumentos financieros, creados o por crearse, en los que no se utilice las cuentas abiertas en las
empresas del Sistema Financiero.
• La entrega al mandante o comitente del dinero recaudado o cobrado en su nombre, así como
las operaciones de pago o entrega de dinero a favor de terceros realizadas con cargo a dichos
montos, efectuadas por la empresa del Sistema Financiero sin utilizar cuentas abiertas en dicha
empresa, cualquiera sea la denominación que se les otorgue, los mecanismos utilizados para
llevarlas a cabo –incluso a través de movimiento de efectivo– y su instrumentación jurídica.
• Los giros o envíos de dinero efectuados a través de las empresas del Sistema Financiero sin utilizar
las cuentas a que se refiere el literal b) se encuentran comprendidas en este supuesto las operacio-
nes realizadas por las empresas del Sistema Financiero mediante el transporte de caudales.
• Los pagos que las empresas del Sistema Financiero efectúen a establecimientos afiliados a tarjetas
de crédito o tarjetas de débito, sin utilizar cuentas abiertas en las Empresas del Sistema Financiero.
• La entrega de fondos al deudor o al tercero que este designe, con cargo a colocaciones otor-
gadas por las empresas del Sistema Financiero, incluyendo la efectuada con cargo a tarjetas de
crédito, sin utilizar cuentas abiertas en dicha empresas.
(43) El Anexo fue sustituido por la Resolución Ministerial Nº 378-2008-PCM, publicada el 21/11/2008. Me-
diante Resolución Ministerial Nº 86-2011-PCM se incluyó en el citado Anexo al Ministerio de Cultura.
(44) En esta declaracion se informa lo siguiente:
• Como mínimo, el noventa por ciento (90%) del valor total de las adquisiciones nacionales, no
encontrándose obligadas a proporcionar información respecto de los comprobantes de pago cuyo
monto total sea inferior al diez por ciento (10%) de la Unidad Impositiva Tributaria - UIT vigente
99
018 ¿Qué información obtiene la Administración Tributa-

ria de las Administraciones Tributarias del exterior?
La Sunat puede obtener información relevante sobre el comportamiento de
los sujetos pasivos de obligaciones tributarias exigibles por el Estado perua-
no, proveniente de administraciones tributarias de estados con los que el
Perú ha suscrito Convenios Internacionales en materia tributaria en los que
se regulan obligaciones de intercambio de información.
El Perú tiene una red limitada de tratados internacionales en los que se

aborda esta problemática, encontrándose la misma constituida por los si-
guientes convenios internacionales:
a) Convenio Multilateral para evitar la doble tributación y prevenir la
evasión fiscal suscrito por los países de la comunidad andina, apro-
bado por la Decisión Nº 578
En el artículo 19 de este Convenio Multilateral se establece que las
autoridades competentes de los países miembros celebrarán consultas
entre sí e intercambiarán la información necesaria para resolver de
mutuo acuerdo cualquier dificultad o duda que se pueda originar en
la aplicación de dicho acuerdo y para establecer los controles adminis-
trativos necesarios para evitar el fraude y la evasión fiscal.
La información que se intercambie en cumplimiento de lo establecido
en el párrafo anterior será considerada secreta y no podrá transmitir-
se a ninguna persona distinta de las autoridades encargadas de la ad-
ministración de los impuestos que son materia de la presente decisión.
Para los efectos de esta norma, las autoridades competentes de los
países miembros podrán comunicarse directamente entre sí, realizar
auditorias simultáneas y utilizar la información obtenida para fines de
control tributario.
al 1 de enero de cada año, aun cuando al dejar de informar acerca de estas operaciones no se llegue
al noventa por ciento (90%) del valor total de sus adquisiciones realizadas.
• El cien por ciento (100%) del valor total de sus importaciones; y,
• El cien por ciento (100%) de las notas de contabilidad que modifiquen el valor de las adquisiciones.
100
b) Convenios bilaterales para evitar la doble imposición y para prevenir

la evasión fiscal en relación al Impuesto a la Renta y al Patrimonio
suscritos con Chile, Canadá y Brasil
En el artículo 26 de tales convenios se establecen disposiciones para
el intercambio de información entre los estados contratantes, dispo-
niéndose, entre otras, las siguientes reglas:
1. Las informaciones recibidas por un estado contratante se comu-
nicarán a las personas o autoridades (incluidos los tribunales y
órganos administrativos) encargados de la gestión o recaudación,
los procedimientos declarativos o ejecutivos relativos a cualquier
impuesto comprendido en el convenio o la resolución de recursos
relativos a los mismos.
2. Cuando la información sea solicitada por un estado contratante, el
otro estado contratante hará lo posible por obtener la información
a la que se refiere la solicitud en la misma forma como si se tratara
de su propia imposición, sin importar el hecho de que ese otro
estado, en ese momento, no requiera de tal información.
019 ¿Cómo la Administración Tributaria procesa la in-

formación a la que tiene acceso y selecciona a los
contribuyentes a ser fiscalizados?(45)
Son cuatro criterios que tiene la Administración Tributaria para seleccionar
a los contribuyentes a ser fiscalizados:
• Primer criterio: Análisis de información proporcionada por el deu-
dor tributario
Actualmente, la información proporcionada por el deudor tributario
a través de declaraciones determinativas y declaraciones informativas,
constituye uno de los principales insumos con los que cuenta la Ad-
ministración Tributaria para encontrar comportamientos atípicos que
encajan dentro de los perfiles de evasión definidos por esta.
(45) GÁLVEZ ROSASCO, José. Ob. cit., pp. 46 - 60.
101
Para ello, la Administración Tributaria puede efectuar análisis ver-

ticales y análisis horizontales de la información proporcionada en
las declaraciones determinativas y contrastar esta información con
los antecedentes que obran en sus archivos y con la información
proporcionada por otros deudores tributarios y/o terceros.
• Análisis vertical.- Consiste en analizar los ratios financieros obtenidos
a partir de los datos proporcionados por el deudor tributario en la
declaración determinativa correspondiente a un periodo determinado.
Cuando los ratios resultan poco comunes en razón al giro de negocio
del contribuyente, se presentan suspicacias en la Administración Tri-
butaria que puede originar acciones fiscalizadoras.
• Análisis horizontal.- Consiste en analizar la información prove-
niente de las declaraciones presentadas por los deudores tributa-
rios en varios periodos tributarios.
El comportamiento detectado a partir de las declaraciones pre-
sentadas por el propio contribuyente, podría ser utilizado por la
Administración Tributaria para definir un perfil de evasión vincu-
lado, por ejemplo, con:
- Subvaluaciones de ventas.
- Adquisiciones no reales de insumos.
- Adquisiciones no reales de servicios.
- Incremento de la merma del proceso productivo.
- Disminución de los inventarios.
En este escenario, al programar la fiscalización del contribuyente,
la Administración Tributaria podría poner especial énfasis, entre
otras tareas, en la revisión de:
i) Los precios cobrados por la empresa, especialmente a sus par-
tes vinculadas (precios de transferencia).
ii) Las notas de crédito por devoluciones, bonificaciones y des-
cuentos, a fin de constatar que correspondan a prácticas usua-
les en el mercado y se otorgan con carácter general.
Adicionalmente en el caso de notas de crédito por devolu-
ción de mercaderías, la Administración Tributaria podría
102
constatar el reingreso de la mercadería devuelta a los almacenes

de la empresa y la reversión del costo de ventas, de ser el caso.
iii) Las adquisiciones de insumos, para lo cual podría revisar los
documentos que sustentan la adquisición (facturas, contratos,
órdenes de compra), el transporte de la mercadería (guías de
remisión) y el ingreso de esta a los almacenes de la empresa
(kardex, controles administrativos).
iv) La contratación de los servicios y su destino.
v) Las mermas deducidas por la empresa en el proceso produc-
tivo, para lo cual podría requerir a esta la presentación del
informe técnico sustentatorio correspondiente.
vi) El análisis de los inventarios de la empresa a fin de determinar
si estos han sido correctamente valuados. Esta revisión puede
comprender, entre otros, los siguientes controles:
- Análisis del costo de los productos en proceso, a fin de consta-
tar que la empresa incorporó todos los componentes del costo
que corresponden a cada etapa del proceso productivo.
- Análisis del costo de los saldos de existencias, a fin de cons-
tatar que el mismo ha sido fijado en aplicación de las normas
contables y tributarias sobre la materia.
- Análisis de las devoluciones recibidas por la empresa a fin
de constatar que esta reingresó la mercadería a sus inventa-
rios, efectuando la deducción correspondiente en el costo de
ventas.
• Segundo criterio: Revisión de antecedentes en los sistemas de la Ad-
ministración Tributaria
La información obtenida a partir de las declaraciones presentadas por

los deudores tributarios puede ser complementada con los resultados
de anteriores actuaciones que obran en los archivos de la Administra-
ción Tributaria, tales como fiscalizaciones, operativos de comprobantes
de pago u operativos de control móvil en las unidades de transporte utili-
zadas por el deudor tributario para trasladar sus bienes.
103
Esta información permitirá, de ser el caso, definir con mayor nitidez

el perfil de evasión del contribuyente delineado a partir de la informa-
ción contenida en sus declaraciones juradas.
• Tercer criterio: Cruces de información con terceros
La información obtenida a partir de las declaraciones determinati-

vas e informativas presentadas por los deudores tributarios puede ser
confrontada –a través de cruces informáticos previamente definidos
por la Administración Tributaria– contra la información proveniente
de declaraciones determinativas o informativas presentadas por otros
deudores tributario y/o con la información proporcionada por terce-
ros, tales como instituciones del sistema financiero, notarios, regis-
tros públicos, Reniec, instituciones educativas, municipios, etc.
• Cuarto criterio: Análisis Sectorial
A partir del análisis de la información disponible en la Base de Da-

tos Nacional, con el uso de Herramientas de Inteligencia de Nego-
cios (Business Intelligence), la Sunat se preocupa permanentemente en
identificar los sectores de mayor evasión y descubrir los puntos críti-
cos de evasión o comportamientos tributarios atípicos en cada sector.
Ello permite a la Administración Tributaria, definir estrategias de fis-

calización sectoriales, en las que se establece el número de revisiones
que se realizarán, el alcance de los programas de fiscalización que se
aplicarán, el perfil de los contribuyentes pertenecientes al sector que
serán fiscalizados y los puntos críticos que serán materia de revisión.
Sobre el particular, puede mencionarse como ejemplo, la estrategia

desarrollada últimamente por la Administración Tributaria para fisca-
lizar a los profesionales independientes generadores de rentas de cuarta
categoría, o a las empresas que realizan actividad de construcción, o a
las empresas comercializadoras del sector agrario, los que, de acuerdo
a las investigaciones desarrolladas por dicha Administración Tributaria,
reportan elevados índices de evasión por ingresos no declarados.
104
CAPÍTULO II
LOS ADMINISTRADOS FRENTE AL EJERCICIO
DE LA FACULTAD FISCALIZADORA
DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA
;; Dar a conocer quiénes son los sujetos pasivos del ejerci-

cio de la facultad de fiscalización de la Administración
Tributaria, desarrollando quiénes tienen la calidad de
deudor tributario (sea en calidad de contribuyente o de
responsable). Asimismo, desarrollamos las acciones que
la Sunat puede seguir contra terceros que no tienen la
calidad de deudores tributarios.
;; Dar a conocer cuáles son los derechos y garantías con

los que cuentan los contribuyentes dentro de un procedi-
CAPÍTULO II
I. SUJETOS QUE PUEDEN SER FISCALIZADOS POR LA

SUNAT
BASE LEGAL
Nº 133-2013-EF.
020 ¿Quiénes son los sujetos pasivos del ejercicio de la

facultad de fiscalización de la Administración Tri-
butaria?
Conforme a lo desarrollado en el Capítulo I, a efectos de ejercer una correc-
ta gestión de tributos, la Administración Tributaria se encuentra habilitada
a desplegar sus actividades fiscalizadoras sobre el deudor tributario y sobre
terceros.
107
021 ¿Quiénes pueden ser considerados por la Adminis-

tración Tributaria como “deudores tributarios”?
Conforme lo indicamos en la pregunta 001 de la presente obra(1), el deudor
tributario es el sujeto pasivo de la relación jurídico tributaria, quien queda
obligado al pago de la prestación objeto de la obligación tributaria en cali-
dad de contribuyente o responsable(2).
Es contribuyente quien realiza o respecto de quien se produce el hecho ge-

nerador de la obligación tributaria; mientras que el responsable es la perso-
na que, sin tener la condición de contribuyente, debe cumplir la obligación
tributaria por mandato legal.
Así por ejemplo: en una operación realizada entre una empresa domiciliada
y una no domiciliada, donde esta última presta servicios a la primera, será
contribuyente del Impuesto a la Renta por las rentas de fuente peruana que
genere en el país, la empresa no domiciliada, siendo el responsable solida-
rio, en calidad de agente de retención del Impuesto a la Renta, la empresa
domiciliada usuaria del servicio.
Ahora bien, sobre la base de lo dispuesto en el artículo 87 del Código Tribu-

tario, el contribuyente(3) como el responsable, al tener la condición de deu-
dores tributarios califican como “administrados” en los términos utilizados
en el Libro II del Código Tributario y, como tales, se encuentran obligados
a facilitar las labores de fiscalización y determinación que realice la Admi-
(1) Nota a pie de página Nº 1, Capítulo I.

(2) Así lo establece el artículo 7 del Código Tributario.
(3) Conforme lo explicaremos más adelante, tratándose de rentas obtenidas por personas no domiciliadas
en el país, la Sunat no podrá fiscalizar ni realizar cualquier otro acto de control en el exterior que le
permita verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias que surgen por la realización de acti-
vidades en el país.
108
Los administrados frente al ejercicio de la facultad fiscalizadora de la Administración Tributaria

tración Tributaria como “contribuyentes”?
Según resulta del artículo 8 del Código Tributario, tendrá la condición de
contribuyente aquel sujeto que provoque el hecho imponible, ya sea por
acción propia o cuando este se beneficie del mismo. Este último supuesto
abarca, fundamentalmente, a las especies tributarias denominadas “tasas”
y “contribuciones”, que nacen en virtud de actuaciones de la Administra-
ción Pública que redundan en un beneficio, directo o indirecto, para el
contribuyente.
Ahora bien, calificar como contribuyente implica formar parte de la rela-

ción jurídico tributaria, por lo cual, será necesario, como cuestión concep-
tual previa, estar investido de capacidad tributaria, entendida esta como la
aptitud para ser titular (como sujeto activo o pasivo) de la relación jurídico
tributaria.
En principio, la capacidad tributaria debería identificarse con la capacidad

jurídica de goce, esto es, con el concepto mismo de subjetividad para fines
del derecho común. Esto concedería capacidad tributaria a cuatro tipos de
sujetos: el concebido, las personas naturales, las personas jurídicas y los
entes no personificados(4).
No obstante, el artículo 21 del Código Tributario ha establecido que tienen

capacidad tributaria y, por ende, pueden ser considerados contribuyentes
siempre que la Ley les atribuya la calidad de sujetos de derechos y obliga-
ciones tributarias a las siguientes:
- Las personas naturales;
- Las personas jurídicas;
- Las comunidades de bienes;
- Los patrimonios;
(4) Como bien sostiene Fernández Sessarego, los “entes no personificados” son aquellas entidades que no
han cumplido con el requisito de la inscripción en el registro público para ser calificadas como perso-
nas jurídicas, pero que tienen vocación de serlo. FERNÁNDEZ SESSAREGO, Carlos. Derecho de las
Personas. Lima, Grijley, 2004, p. 3.
109
- Las sucesiones indivisas;

- Los fideicomisos;
- Las sociedades de hecho;
- Las sociedades conyugales; y,
- Otros entes colectivos.
Nótese, entonces, que los alcances de la “capacidad tributaria” exceden
a los de la capacidad de goce. Esto ocurre con la comunidad de bienes,
los patrimonios, las sucesiones indivisas, los fideicomisos, las sociedades
conyugales y “otros entes colectivos” a los que hace referencia el Código
Tributario. Si bien podría entenderse a estas entidades como “patrimonios
autónomos”, no detentan la condición de sujetos de derechos y, por tanto,
no tienen capacidad de goce para efectos del derecho privado.
En consecuencia, podemos concluir que el legislador tributario ha optado

por un concepto de “capacidad tributaria” que no se encuentra condiciona-
da a la capacidad de goce, sino que resulta mucho más amplia.
Ahora bien, resulta importante precisar que si bien la capacidad tributaria

así definida, otorga a los sujetos que la detentan aptitud para ser contri-
buyentes, la calidad concreta de contribuyente solo la tendrán los sujetos
incluidos en la lista del artículo 21 del Código Tributario que se encuentren
comprendidos en el aspecto subjetivo de la legislación de cada tributo, y que
verifiquen en el mundo fáctico su hipótesis de incidencia.
Así, por ejemplo, se menciona que el fideicomiso tiene capacidad tributaria,

sin embargo, para efectos del Impuesto a la Renta, los fideicomisos son
transparentes fiscalmente en todas sus modalidades. Para el IGV, solo el
Fideicomiso de Titulización tiene la calidad de contribuyente.
XX
Los Fondos de Inversión no tienen capacidad tributaria para soli-
citar la devolución de arbitrios, en tanto no tienen personería para
110
el derecho común, salvo que la ordenanza que cree el arbitrio con-

temple alguna regulación considerándolos como tales.
XX
No debe confundirse la calidad de sujeto incidido o persona res-
pecto de la que opera la traslación de la carga económica del im-
puesto que efectúa el contribuyente de iure hacia el contribuyente
de facto (persona que soporta en definitiva el gravamen), con la
calidad de sujeto pasivo del impuesto establecida por la Ley (per-
sona obligada a pagar el gravamen al fisco).
XX
El hecho que el empleador en calidad de agente de retención sea
quien efectué el pago al fisco, no determina la pérdida de la calidad
de contribuyente del trabajador y en su caso del titular del crédito
para solicitar la devolución. Por tanto, en caso que exista un pago in-
debido o en exceso, el trabajador en calidad de contribuyente puede
solicitar directamente su devolución a la Administración Tributaria.
023 ¿Para calificar como “contribuyente” se requiere

cumplir con alguna formalidad frente al fisco?
Para adquirir la calidad de contribuyente no se requiere que el sujeto cum-
pla con algún tipo de formalidad, como inscribirse en el Registro Único de
Contribuyentes, presentar declaraciones tributarias, emitir comprobantes
de pago o llevar libros y/o registros contables; basta que un sujeto con capa-
cidad tributaria realice el hecho generador de la obligación tributaria para
que adquiera tal calidad.
En ese sentido, se debe tener en cuenta que la obligación de inscripción en

el RUC y otros deberes formales son solo una consecuencia de la adquisi-
ción de la calidad de contribuyente, y no al revés.
Así, por ejemplo, será contribuyente el profesional independiente que re-

cibe retribuciones de un organismo internacional, por su trabajo personal
111
realizado en el Perú, aun cuando no se encuentre inscrito en los padrones

de la Sunat, presente declaraciones o cumpla con cualquier otra obligación
formal.
Del mismo modo, será contribuyente la persona natural domiciliada en el

Perú que tiene ahorros en una institución financiera extranjera y recibe in-
tereses por la explotación de este capital, aun cuando nunca haya reportado
dicha renta obtenida en el extranjero.
También calificarán como contribuyentes todos aquellos comerciantes y

productores informales que realizan actividad empresarial al margen del
ordenamiento legal. Esto es, las personas, naturales o jurídicas, que sin
estar inscritas en los registros de la Administración Tributaria, producen,
compran, venden, importan bienes, prestan servicios o celebran contratos
de construcción, y no otorgan comprobantes de pago, llevan libros conta-
bles y presentan declaraciones.
En este escenario, la Administración Tributaria tiene la facultad (y el deber)

de fiscalizar a todos aquellos sujetos que, sin estar inscritos en los padro-
nes de la administración y cumplir con las demás obligaciones formales a
su cargo, realizan actividades económicas que dan lugar al nacimiento de
obligaciones tributarias.

tración Tributaria como sujetos “responsables”?
Dado que los responsables integran la relación jurídico-tributaria en el ex-
tremo pasivo, estos también deberán encontrarse revestidos de capacidad
tributaria.
Según el Código Tributario, se consideran como responsables solamente a

aquellos sujetos a los que la ley les atribuye la condición de “responsables
solidarios”.
En consecuencia, son susceptibles de ser considerados responsables, quienes

se encuentren en algunas de las categorías incluidas en el artículo 21 del
Código Tributario.
112
XX
El responsable tributario es aquel sujeto que sin tener la condición
de contribuyente (es decir, sin haber realizado el hecho imponible),
debe cumplir con la prestación tributaria atribuida a este por un
imperativo legal si su cumplimiento es requerido por el acreedor
tributario. Esta responsabilidad surge en razón de ciertos factores de
conexión con el contribuyente o como un mecanismo sancionatorio.
XX
Las obligaciones tributarias sustanciales y formales vinculadas a la
presentación de las declaraciones juradas y operaciones contenidas
en sus libros contables, corresponden al contribuyente, de acuerdo
a lo señalado en el artículo 7 y 87 del Código Tributario, por lo
que no es posible atribuirle responsabilidad al contador que los
elaboró, en tanto se trata de un tercero.
025 ¿Cómo la Administración Tributaria determina la res-

ponsabilidad solidaria de los representantes legales?
En principio, el artículo 16 del Código Tributario regula la responsabilidad
solidaria de dos grupos de representantes legales(5) que administran el pa-
trimonio de sus representados.
Primer grupo
a) Padres, tutores y curadores de incapaces.
(5) La regulación de la responsabilidad solidaria se encuentra en los párrafos segundo y siguientes del
artículo 16 del Código Tributario. En el primer párrafo se regula la obligación de representantes de pa-
gar los tributos de cargo de sus representados con los recursos que administren (que son de propiedad
de estos últimos). Dado que en estos casos el pago de tributos se hace con cargo a recursos económicos
del representado (que es el contribuyente), no se trata de un supuesto de responsabilidad del represen-
tante. Los supuestos de responsabilidad suponen la obligación de pagar los tributos por los cuales se le
atribuye responsabilidad con fondos propios.
113
b) Los síndicos, interventores o liquidadores de quiebras y los de socie-

dades y otras entidades.
Esto sujetos serán considerados responsables solidarios del cumpli-

miento de las obligaciones tributarias de sus representados, cuando
por su acción u omisión se produzca el incumplimiento de dichas
obligaciones.
La responsabilidad atribuible a estos representantes legales es de or-

den “objetiva”, lo que significa que la misma se genera como conse-
cuencia de la sola verificación del incumplimiento de las obligaciones
tributarias del representado, aun cuando el representante no hubiera
actuado de manera dolosa, culposa o de forma abusiva.
Así pues, bastará que se verifique que el representante no cumplió con

efectuar los pagos de tributos de cargo del representado, para que se
le atribuya responsabilidad solidaria.
Segundo grupo
a) Los representantes legales y los designados por las personas jurídicas.
b) Los administradores o quienes tengan la disponibilidad de los bienes

de los entes colectivos que carecen de personería jurídica.
c) Los mandatarios, administradores, gestores de negocios y albaceas.
A diferencia del caso anterior, este grupo de representantes legales

serán responsables solidarios del cumplimiento de las obligaciones
tributarias del representado, solamente cuando se demuestre que la
omisión en el pago de dichas obligaciones se haya producido por dolo,
negligencia grave o abuso de facultades. Este tipo de conductas pue-
den ser definidas en los siguientes términos:
- Dolo: consciencia, voluntad e intención de dejar de pagar la deuda

tributaria.
- Negligencia grave: omisión del pago de la deuda tributaria debido

a un comportamiento carente de toda diligencia.
114
- Abuso de facultades: realización de actos para los cuales los repre-

sentantes no han sido facultados o que exceden tales atribuciones
en provecho propio o de terceros.
Corresponde a la Administración Tributaria acreditar el dolo, negli-

gencia grave o abuso de facultades en la actuación de los representan-
tes legales.
Se formula las siguientes consultas:
1. ¿Se puede atribuir responsabilidad solidaria a los exrepresen-

tantes legales de un contribuyente que se encuentra en Proce-
dimiento Concursal, por la deuda incluida en dicho procedi-
miento, generada durante su gestión?
2. De ser afirmativa la respuesta, ¿se podría iniciar a dichos exre-

presentantes legales un procedimiento de cobranza coactiva a
fin de efectuar el cobro de la deuda en mención, trabándose,
de ser necesario, las medidas cautelares respectivas sobre sus
patrimonios?
1. Se puede atribuir responsabilidad solidaria a los exrepresen-

tantes legales de una persona jurídica que se encuentra en
Procedimiento Concursal, por la deuda tributaria incluida en
dicho procedimiento, generada durante su gestión, cuando se
acredite que por dolo, negligencia grave o abuso de facultades
dejaron de pagar dicha deuda.
2. Los procedimientos de cobranza coactiva iniciados o que se ini-

cien a dichos exrepresentantes legales a fin de efectuar el cobro
de la deuda en mención, deberán ser suspendidos o concluidos.
115
XX
Para atribuir la responsabilidad solidaria a los representantes le-
gales no es suficiente su nombramiento, existiendo condiciones
adicionales, como que se encuentren encargados y/o participen
directamente en el proceso de determinación y pago de tributos,
puesto que el artículo 16 del Código Tributario se refiere a las
deudas que “deben pagar” o “dejen de pagar”, y acreditarse que
ello ocurrió por dolo, negligencia grave o abuso de facultades del
representante.
XX
No basta acreditar que una persona sea representante de una em-
presa para atribuirle responsabilidad solidaria respecto de las deu-
das de su representada, puesto que tal responsabilidad no puede
presumirse, sino que debe acreditarse que el referido representante
actuó con dolo, negligencia grave o abuso de facultades.
XX
El hecho de que una persona tenga la calidad de director de la
empresa no es causal para que a este se le atribuya automáticamen-
te responsabilidad solidaria con la empresa, debiendo probarse la
negligencia, dolo o mala fe.
026 ¿En que casos se considera que el representante le-

gal actúa con dolo, negligencia grave o abuso de fa-
cultades?
Se considera que los representantes legales han actuado con dolo, ne-
gligencia grave o abuso de facultades, salvo que acrediten lo contrario,
cuando el deudor tributario se encuentre en cualquiera de los siguientes
supuestos:
116
i) Cuando no lleve contabilidad o lleva dos o más juegos de libros o re-

gistros para una misma contabilidad, con distintos asientos.
A tal efecto, se entiende que el deudor no lleva contabilidad, cuando

los libros o registros que se encuentra obligado a llevar no son exhi-
bidos o presentados a requerimiento de la Administración Tributaria,
dentro de un plazo máximo de diez (10) días hábiles, por causas
imputables al deudor tributario.
Nótese que esta causal de presunción parte, a su vez, de otra presun-

ción. En buena cuenta, el supuesto habilitante para imputar responsa-
bilidad solidaria en virtud a esta causal de presunción es la no exhi-
bición o presentación de libros o registros contables, a requerimiento
de la Sunat, dentro del plazo máximo de 10 días otorgado para ello,
siempre que esto se deba a causa imputable al deudor.
ii) Tenga la condición de no habido.
Al respecto, el Decreto Supremo Nº 041-2006-EF regula las condicio-

nes de “no hallado” y “no habido”.
Condición de No Hallado
Se adquiriere automáticamente la condición de no hallado (sin que sea

necesaria la emisión y notificación de acto administrativo), si cuando
la Administración Tributaria notifica documentos a un contribuyente
mediante correo certificado o mensajero, o al efectuar la verificación
del domicilio fiscal, se presenta alguna de las siguientes situaciones:
- Negativa de recepción de la notificación o negativa de recepción
de la constancia de la verificación del domicilio fiscal por cual-
quier persona capaz ubicada en el domicilio fiscal.
- Ausencia de persona capaz en el domicilio fiscal o este se encuen-
tre cerrado.
- No existe la dirección declarada como domicilio fiscal.
Las dos primeras situaciones deberán verificarse en 3 oportunidades en
días distintos, a fin de que se adquiera la condición de “no hallado”.
117
Condición de No Habido
Habiendo adquirido un contribuyente la condición de “no hallado”, la

Administración Tributaria le requerirá la regularización de dicha situa-
ción, mediante la declaración o confirmación de su domicilio fiscal.
A tales efectos, se notificará al contribuyente un requerimiento, por

cualquiera de los medios previstos en los incisos b), c), e) y f) del
artículo 104 o en el artículo 105 del Código Tributario.
Los contribuyentes “no hallados” que no cumplan con declarar o con-

firmar su domicilio fiscal dentro del plazo concedido para ello, adqui-
rirán la condición de “no habidos”.
Se consulta:
En el caso de existir más de un representante legal en una persona
jurídica, deudora tributaria, en el transcurso del tiempo que esta
se encuentra en condición de no habido, ¿a quién se puede atribuir
como responsable solidario? ¿al representante legal con el cual se
generó la deuda tributaria?, ¿o aquel representante legal o repre-
sentantes legales que asumieron posteriormente el cargo y/o fun-
ciones y pudieran tener la disponibilidad de pagar las obligaciones
tributarias y no lo hacen?, ¿o ambos?
1. La atribución de responsabilidad solidaria a que se refiere el ar-

tículo 16 del Código Tributario solo puede alcanzar al pago de
las obligaciones tributarias cuyo incumplimiento se verifique
durante la gestión de los representantes legales y/o designados
por las personas jurídicas.
2. Establecida la obligación tributaria que debe considerarse para

efecto de la atribución, es necesario acreditar la existencia de
118
dolo, negligencia grave o abuso de facultades por parte de di-

cho representante.
Sin embargo, la regla indicada en el párrafo anterior tiene como

excepción que admite prueba en contrario, que el deudor tenga
la condición de no habido, situación que libera a la Adminis-
tración de acreditar la existencia de dolo, negligencia grave o
abuso de facultades por parte de los representantes legales y los
designados por las personas jurídicas.
Se formulan las siguientes consultas en relación con la atribución
de responsabilidad solidaria por el incumplimiento de obligacio-
nes tributarias de contribuyentes que tienen la condición de no
habidos, según lo establecido en el numeral 2 del tercer párrafo
del artículo 16 del Texto Único Ordenado del Código Tributario:
1. Considerando que la atribución de responsabilidad solidaria

se sustenta en una norma legal, ¿basta que se haya publicado
la relación de contribuyentes que tienen la condición de no ha-
bidos para entender atribuida la responsabilidad solidaria o es
necesario atribuirla formalmente a través de la correspondiente
Resolución?
2. ¿En caso resulte necesario emitir el acto mediante el cual se

atribuye responsabilidad solidaria, esta requiere adicionalmen-
te de un procedimiento de fiscalización previo que sustente el
citado acto?
3. ¿El representante legal es responsable por todos aquellos ac-

tos que se emitieron y notificaron durante su gestión o, por
el contrario, su responsabilidad se encuentra restringida a los
periodos en los cuales el contribuyente tuvo la condición de
no habido? En este último caso, ¿dicha responsabilidad incluye
aquellos actos emitidos y notificados desde que el contribu-
yente adquirió la condición de no habido, en adelante, inde-
pendientemente de las bajas y nuevas incorporaciones a dicha
119
condición, o esta opera exclusivamente por los periodos en los

que tuvo la condición de no habido?
4. ¿Cuáles son los alcances del “salvo prueba en contrario”? Con

ello el dispositivo pretende indicar que el contribuyente podrá
probar que no ha incurrido en las causales de dolo, negligencia
grave o abuso de autoridad, o está vinculado a la condición de
no habido?
1. Para efectos de la exigencia de determinada deuda tributaria a

un sujeto que de acuerdo con lo establecido en el artículo 16
del TUO del Código Tributario tenga la condición de responsa-
ble solidario de la misma, será necesaria la emisión de un acto
de determinación en el que la Administración Tributaria iden-
tifique a dichos sujetos como deudores tributarios en calidad
de responsables solidarios, y establezca el importe de la deuda
por la que resultan obligados bajo dicha condición.
2. En ese sentido, tratándose de los supuestos previstos en los

numerales 2, 3 y 4 de la norma en mención, no bastará la pu-
blicación de la relación de contribuyentes que tengan la con-
dición de no habidos a que se refiere el artículo 6 del Decreto
Supremo N° 102-2002-EF para fines de considerar atribuida la
responsabilidad solidaria.
Siendo que el acto de determinación de la obligación tributaria

por parte de la Administración Tributaria se establece como
consecuencia de un proceso de fiscalización o verificación, será
necesario que se lleve a cabo este proceso para efectos de la
imputación de responsabilidad solidaria.
��
La responsabilidad solidaria en los supuestos a que se refie-
ren los numerales 2, 3 y 4 del artículo 16 del TUO del Có-
digo Tributario solo podrá alcanzar el pago de las obligacio-
nes tributarias a las que estaban obligadas a cumplir dichos
sujetos en su calidad de representantes, esto es, aquellas cuyo
120
incumplimiento se haya verificado durante su gestión, inde-

pendientemente de la fecha de emisión y notificación del acto
mediante el cual se exija su cumplimiento.
Respecto de dichas obligaciones, sin embargo, la atribución

de responsabilidad solidaria solo procederá en la medida
que la Administración Tributaria acredite la existencia de
dolo, negligencia grave o abuso de facultades por parte del
representante, salvo que se trate de obligaciones correspon-
dientes a periodos en que el contribuyente o representado
tuvo la condición de no habido, en cuyo caso no procederá
que se atribuya tal responsabilidad únicamente si el repre-
sentante prueba que actuó con dolo, diligencia o dentro de
los límites de sus facultades.
3. La frase “salvo prueba en contrario” contenida en el tercer

párrafo del artículo 16 del TUO del Código Tributario permite
al sujeto que tiene la representación del contribuyente omiso,
acreditar que pese a la condición de no habido de su represen-
tado, actuó con dolo, diligencia y/o dentro de los límites de sus
facultades.
iii) Emite y/u otorga más de un comprobante de pago así como notas
de débito y/o crédito, con la misma serie y/o numeración, según
corresponda.
iv) No se ha inscrito ante la Administración Tributaria.
v) Anota en sus libros y registros los comprobantes de pago que recibe u

otorga por montos distintos a los consignados en dichos comproban-
tes u omite anotarlos, siempre que no se trate de errores materiales.
vi) Obtiene, por hecho propio, indebidamente Notas de Crédito Nego-

ciables, órdenes de pago del sistema financiero y/o abono en cuenta
corriente o de ahorros u otros similares.
vii) Emplea bienes o productos que gocen de exoneraciones o beneficios

en actividades distintas de las que corresponden.
121
viii) Elabora o comercializa clandestinamente bienes gravados, mediante

la sustracción a los controles fiscales; la utilización indebida de sellos,
timbres, precintos y demás medios de control; la destrucción o adulte-
ración de los mismos; la alteración de las características de los bienes;
la ocultación, cambio de destino o falsa indicación de la procedencia
de los mismos.
ix) No ha declarado ni determinado su obligación dentro del plazo re-

querido por la Administración Tributaria según lo indicado en el nu-
meral 4 del artículo 78 del Código Tributario.
x)��
Omite a uno o más trabajadores al presentar las declaraciones relati-
vas a los tributos que graven las remuneraciones de estos.
xi) Se acoge al Nuevo Régimen Único Simplificado o al Régimen Especial

del Impuesto a la Renta siendo un sujeto no comprendido en dichos
regímenes(6).
027 ¿La persona que administrada un negocio, sin en-

contrarse facultado legalmente para ello, puede ser
considerado por la Administración Tributaria como
responsable solidario?
En efecto, mediante el artículo 16-A del Código Tributario, incorporado
por el Decreto Legislativo N° 1121(7), se incluyó al administrador de hecho
como un supuesto de responsable solidario.
Según resulta de la Exposición de Motivos del mencionado Decreto Legisla-

tivo, la razón de su incorporación fue la detección de múltiples casos en los
que los sujetos que efectivamente manejan una empresa no son los designa-
dos como administradores, gerentes o representantes, quienes únicamente
(6) Los requisitos para el acogimiento al RUS se encuentran regulados en el Decreto Legislativo N° 937.
Por su parte, los supuestos en que procede al acogimiento al RER pueden encontrarse en los artículos
117 y siguientes de la Ley del Impuesto a la Renta.
(7) Publicado el 18/07/2012.
122
ocupan dichos cargos de modo formal, pero no tienen un poder real de

gestión.
De este modo, el objetivo de la norma fue equiparar a los “administradores

de facto” a los administradores (o representantes) legales.
Al efecto, el texto incorporado en el artículo 16-A del Código Tributario ha

sido el siguiente:
“Está obligado a pagar los tributos y cumplir las obligaciones forma-

les en calidad de responsable solidario, el administrador de hecho.
Para tal efecto, se considera como administrador de hecho a aquel

que actúa sin tener la condición de administrador por nombramiento
formal y disponga de un poder de gestión o dirección o influencia
decisiva en el deudor tributario, tales como:
1. Aquel que ejerza la función de administrador habiendo sido nom-

brado por un órgano incompetente, o
2. Aquel que después de haber renunciado formalmente o se haya

revocado, o haya caducado su condición de administrador formal,
siga ejerciendo funciones de gestión o dirección, o
3. Quien actúa frente a terceros con la apariencia jurídica de un ad-

ministrador formalmente designado, o
4. Aquel que en los hechos tiene el manejo administrativo, económi-

co o financiero del deudor tributario, o que asume un poder de
dirección, o influye de forma decisiva, directamente o a través de
terceros, en las decisiones del deudor tributario.
Existe responsabilidad solidaria cuando por dolo o negligencia grave

se dejen de pagar las deudas tributarias. Se considera que existe dolo
o negligencia grave, salvo prueba en contrario, cuando el deudor tri-
butario incurra en lo establecido en el tercer párrafo del artículo 16.
En todos los demás casos, corresponde a la Administración Tributaria
probar la existencia de dolo o negligencia grave”.
123
Una primera cuestión a destacar es que la lista de ejemplos de administra-

dores de hecho contenidos en la norma es meramente enunciativa, lo cual
fluye tanto de la redacción de la norma como de su objetivo.
En efecto, en tanto el ratio de este dispositivo es comprender a todos aque-

llos sujetos que, de una u otra forma, sean quienes administren o tomen
las decisiones trascendentales en una empresa, independientemente de la
composición formal de los cargos directivos, es claro que lo más lógico es
que su supuesto de hecho se configure sobre la base de una cláusula abierta,
y no cerrada. No obstante, posiblemente muy pocos casos queden fuera de
los alcances del numeral 4 de la lista de ejemplos, que, por su amplitud, pa-
recería comprender a casi todos los supuestos de administradores de hecho
(nótese que se incluye también a la administración de hecho por sí mismo
o mediante terceros).
De otro lado, también llama la atención lo dispuesto en el último párrafo de

la norma bajo comentario. La particularidad que hemos notado es que los
hechos que originan responsabilidad solidaria son solamente la actuación
con dolo o negligencia grave, dejándose de lado la actuación con “abuso de
facultades”.
Claro, en un principio la razón de esto puede parecer obvia: el administra-

dor de hecho, al no ser uno formal o legal, no están investido jurídicamente
de facultades respecto de las cuales pueda actuar con abuso. Sin embargo,
este razonamiento no es del todo cierto, pues quien actúa como adminis-
trador de hecho, en la práctica, se sustituye en el cargo de quien lo detenta
formalmente y, por lo tanto, las limitaciones a las facultades de este último
deberían hacerse extensivas también al administrador de hecho.
Además, lo cierto es que, en la práctica, para que el administrador de hecho

pueda manejar una empresa, deberá valerse, necesariamente, del adminis-
trador formal (por ejemplo, para celebrar contratos de cualquier tipo). Bajo
el tenor de la norma actual, si el administrador de hecho, a través del admi-
nistrador formal, ocasionara el incumplimiento de obligaciones tributarias
por ejercicio abusivo de las facultades de este último, no se vería alcanzado
por la responsabilidad solidaria del artículo 16-A, bajo comentario (situa-
ción que, por cierto, no enervaría la responsabilidad del administrador for-
mal, en virtud del artículo 16 del Código Tributario).
124
De otro lado, se establece que la carga de la prueba para imputar res-

ponsabilidad solidaria a los administradores de hecho corresponde a la
Sunat, salvo en los casos de presunción relativa, en los cuales la carga de
la prueba se invierte. Al respecto, debemos hacer notar que la norma hace
extensivas a los administradores de hecho las causales de presunción pre-
vistas en el artículo 16 del Código Tributario, a pesar de que dicha causa-
les están pensadas como supuestos de presunción de actuación con dolo,
negligencia grave y abuso de facultades, mientras que la responsabilidad
del administrador de hecho solo cubre la actuación con dolo y negligencia
grave.
Pensamos que esto no constituye un obstáculo para que las causales de

presunción del artículo 16 del Código Tributario resulten aplicables a
los administradores de hecho en su integridad, pues de la redacción del
artículo 16-A puede observarse que la elaboración lógica de la norma
ha tomado como supuesto de hecho la verificación de las causales de
presunción anteriormente aludidas, que para efectos de la norma en
análisis hacen presumir la existencia de dolo o negligencia grave en el
administrador de hecho. Sin embargo, sin perjuicio de lo antes dicho,
bastará que el administrador de hecho acredite que no ha actuado con
dolo o negligencia grave para destruir la presunción aplicada por la
028 ¿La persona que adquiere bienes de un contribuyen-

te puede ser considerado por la Administración Tri-
butaria como responsable solidario?
Las personas que adquieren bienes de un contribuyente pueden ser conside-
radas como responsables solidarios siempre que se encuentren comprendi-
das en alguno de los siguientes supuestos:
i) Los herederos y legatarios, hasta el límite del valor de los bienes que
reciban; los herederos también son responsables solidarios por los bie-
nes que reciban en anticipo de legítima, hasta el valor de dichos bienes
y desde la adquisición de estos.
125
Herederos
Como regla general, consideramos que el establecimiento de una re-

gla de responsabilidad solidaria a los herederos era innecesario, pues
con la muerte del causante a estos se les transmiten sus activos y pasi-
vos (entre ellos, las deudas tributarias) a título universal, siendo que la
responsabilidad por deudas tiene como límite el valor de los bienes y
derechos que reciban los herederos, conforme lo establece el artículo
25 del Código Tributario.
No obstante, la regla de responsabilidad solidaria sí cobra relevancia

en el caso de los anticipos de legítima, pues estos se dan mientras el
anticipante aún se encuentra en vida, con lo cual no opera la trans-
misión de la obligación tributaria en los términos del artículo 25 del
Código Tributario.
Sobre este último punto cabe reflexionar sobre dos cuestiones:
- Si para que surja la responsabilidad solidaria, el anticipo de legí-

tima debe efectuarse con dispensa de colación, ello considerando
que la norma menciona expresamente que la responsabilidad ope-
ra desde la “adquisición” de los bienes anticipados. Pensamos que
la dispensa de colación no es necesaria. La transferencia de pro-
piedad se da siempre con el anticipo de legítima, independiente-
mente de si existe o no dispensa de colación. Prueba de ello es que
el anticipado tiene la facultad de disponer de los bienes recibidos
como anticipo.
Así, el artículo 833 del Código Civil dispone que: “La colación
de los bienes se hace a elección de quien colaciona, devolviendo el
bien a la masa hereditaria o reintegrando a esta su valor. Si el bien
hubiese sido enajenado o hipotecado, la colación se hará también
por su valor (…)”.
Dado que el anticipado se encuentra habilitado para disponer y

realizar el bien materia de anticipo desde el otorgamiento del acto
jurídico, lo lógico y razonable es que la responsabilidad solidaria
también sea imputable desde ese mismo momento.
126
- Si la responsabilidad solidaria surge sobre todas las obligaciones

del cargo del anticipante o solo respecto de las relacionadas al
bien materia de transferencia. En tanto la norma no hace ninguna
distinción, el intérprete tampoco debe hacerla, en consecuencia,
concluimos que la responsabilidad solidaria será respecto de la
totalidad de las deudas del anticipante.
Legatarios
A diferencia de lo que ocurre con los herederos, a los legatarios no se

les transmiten las obligaciones tributarias del causante, lo cual justifi-
ca que se les impute responsabilidad solidaria.
La responsabilidad alcanza a todas las deudas tributarias del causan-

te, pues la norma no la restringe a las deudas asociadas a los bienes
materia de legado.
ii) Los socios que reciban bienes por liquidación de sociedades u otros
entes colectivos de los que han formado parte, hasta el límite del valor
de los bienes que reciban.
iii) Los adquirentes del activo y/o pasivo de empresas o entes colectivos
con o sin personalidad jurídica. En los casos de reorganización de
sociedades o empresas, surgirá responsabilidad solidaria cuando se
adquiere el activo y/o el pasivo.
En este supuesto, la responsabilidad solidaria no se limita a las deudas

tributarias asociadas a los bienes recibidos por los responsables, sino
a toda obligación tributaria de cargo de las sociedades o entes colec-
tivos considerados contribuyentes.
Cabe precisar que en los casos i) y ii), si los adquirentes manifiestan a la

Administración Tributaria que el valor de los bienes recibidos no alcanza
para cubrir el valor de las deudas tributarias transferidas, la Administración
Tributaria se encontrará en la obligación de comprobar este hecho y, de ser
el caso, reducir la deuda a cargo de los adquirentes, hasta donde alcance el
valor de los bienes recibidos por estos.
127
XX
De acuerdo al artículo 660 del Código Civil, desde el momento de
la muerte de una persona, los bienes, derechos y obligaciones que
constituyen la herencia se transmiten a sus sucesores, de modo que
es válido que al deceso de una persona, la Administración Tributa-
ria establezca como deudor tributario a la sucesión, aun cuando no
se haya realizado la declaratoria de herederos.
XX
Luego del deceso de una persona, esta ya no es obligada al pago
por haber fallecido, siendo que conforme a los artículos 17 y 25
del Código Tributario, la Administración Tributaria está facultada
a dirigir la cobranza contra los sucesores y demás adquirentes a tí-
tulo universal del causante, para lo cual previamente debe atribuir
la responsabilidad solidaria respectiva.
XX
Incluso antes de la modificación del numeral 1 del articulo 17 del
Código Tributario por Decreto Legislativo Nº 953, en virtud a
la autonomía del derecho tributario, se atribuye responsabilidad
solidaria hasta el límite del valor de los bienes transferidos, a los
herederos forzosos por las adquisiciones obtenidas incluso a través
del anticipo de legítima, a fin de garantizar el pago de las deudas
tributarias que persigue el legislador cuando regula la figura de la
responsabilidad solidaria. Lo contrario significaría tergiversar la
figura de la responsabilidad solidaria al atribuir la condición de
sustituto al heredero, quien en ese caso sería el único pasible de
responder por las deudas tributarias del causante.
128
029 ¿Cuándo cesa la responsabilidad solidaria de las per-

sonas que adquieren bienes de los contribuyentes?
La responsabilidad solidaria de los adquirientes cesará conforme a las si-
guientes reglas:
a) Tratándose de herederos y demás adquirentes a título universal, al

vencimiento del plazo de prescripción. Se entienden comprendidos
en este supuesto a quienes adquieran activos y/o pasivos como conse-
cuencia de la reorganización de sociedades o empresas, conforme a la
Ley General de Sociedades.
b) Tratándose de los otros adquirentes cesará a los 2 años de efectua-

da la transferencia, si fue comunicada a la Administración Tributaria
dentro del plazo que señale esta. De lo contrario, la responsabilidad
cesará cuando prescriba la deuda tributaria respectiva.
030 ¿Qué otros supuestos de responsabilidad tributaria

se han previsto legalmente?
De acuerdo al artículo 18 del Código Tributario, se consideran también
como responsables solidarios a los siguientes supuestos:
i) Las empresas porteadoras que transporten productos gravados con

tributos, en caso no cumplan los requisitos que señalen las leyes tribu-
tarias para el transporte de dichos productos.
Evidentemente, la responsabilidad solidaria únicamente alcanza al

pago de los tributos que graven a los bienes materia de transporte.
Los agentes de retención o percepción, cuando hubieren omitido efec-

tuar la retención o percepción correspondiente. Sin embargo, efectua-
da la retención o percepción, el agente es el único responsable ante la
Este supuesto incluye, por ejemplo, a las personas naturales o jurí-

dicas que adquieren servicios de sujetos no domiciliados en el país
129
y por los cuales, estos últimos, generan rentas de fuente peruana, a

los agentes de percepción y retención del IGV, a los empleadores que
mantengan personal en la planilla de pagos quienes se encuentran
obligados a retener el Impuesto a la Renta de quinta categoria, etc.
En el caso de rentas abonadas a sujetos no domiciliados en el país, en

el Informe Nº 142-2003-SUNAT/2B0000, la Sunat ha señalado que
“(…) La calidad de agente de retención no se encuentra condicionada
al hecho que las personas obligadas al pago lleven contabilidad (…)”.
De lo anterior queda claro que si bien la Sunat no puede fiscalizar al

sujeto no domiciliado en el país, si está facultada para controlar el cum-
plimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los no residentes
por la vía de fiscalizar a las personas naturales o jurídicas que, en su
calidad de pagadoras de la renta a los no domiciliados, adquieren la
condición de agente de retención.

Se consulta:
En el caso de existir más de un representante legal en una persona
jurídica, deudora tributaria, en el transcurso del tiempo que esta
se encuentra en condición de no habido, ¿a quién se puede atribuir
como responsable solidario?, ¿al representante legal con el cual se
generó la deuda tributaria?, ¿o aquel representante legal o repre-
sentantes legales que asumieron posteriormente el cargo y/o fun-
ciones y pudieran tener la disponibilidad de pagar las obligaciones
tributarias y no lo hacen?, ¿o ambos?
1. La atribución de responsabilidad solidaria a que se refiere el ar-
tículo 16 del Código Tributario solo puede alcanzar al pago de
las obligaciones tributarias cuyo incumplimiento se verifique
durante la gestión de los representantes legales y/o designados
por las personas jurídicas.
130
2. Establecida la obligación tributaria que debe considerarse para

efecto de la atribución, es necesario acreditar la existencia de
dolo, negligencia grave o abuso de facultades por parte de di-
cho representante.
Sin embargo, la regla indicada en el párrafo anterior tiene como
excepción que admite prueba en contrario, que el deudor tenga
la condición de no habido, situación que libera a la Adminis-
tración de acreditar la existencia de dolo, negligencia grave o
abuso de facultades por parte de los representantes legales y los
designados por las personas jurídicas.
ii) Los terceros notificados para efectuar un embargo en forma de reten-

ción hasta por el monto que debió ser retenido, de conformidad con
el artículo 118 del Código Tributario, siempre que:
a) No comuniquen la existencia o el valor de créditos o bienes y entre-

guen al deudor tributario o a una persona designada por este, el mon-
to o los bienes retenidos o que se debieron retener, según corresponda.
b) Nieguen la existencia o el valor de créditos o bienes, ya sea que

entreguen o no al tercero o a una persona designada por este,
el monto o los bienes retenidos o que se debieron retener, según
corresponda.
c) Comuniquen la existencia o el valor de créditos o bienes, pero no

realicen la retención por el monto solicitado.
d) Comuniquen la existencia o el valor de créditos o bienes y efectúen

la retención, pero no entreguen a la Administración Tributaria el
producto de la retención.
En estos casos, la Administración Tributaria podrá disponer que se

efectúe la verificación que permita confirmar los supuestos que deter-
minan la responsabilidad.
No existe responsabilidad solidaria si el tercero notificado le entrega

a la Administración Tributaria lo que se debió retener.
131
iii) Los depositarios de bienes embargados, hasta por el monto de la deu-

da tributaria en cobranza, incluidas las costas y gastos, cuando, ha-
biendo sido solicitados por la Administración Tributaria, no hayan
sido puestos a su disposición en las condiciones en las que fueron
entregados por causas imputables al depositario.
En caso de que dicha deuda fuera mayor que el valor del bien, la res-
ponsabilidad solidaria se limitará al valor del bien embargado. Dicho
valor será el determinado mediante tasación.
iv) Los acreedores vinculados con el deudor tributario según el criterio

establecido en el artículo 12 de la Ley General del Sistema Concursal,
que hubieran ocultado dicha vinculación en el procedimiento concur-
sal relativo al referido deudor, incumpliendo con lo previsto en dicha
ley.
v) Los sujetos comprendidos en los numerales 2, 3 y 4 del artículo 16

del Código Tributario (representantes legales), cuando las empresas a
las que pertenezcan hubieran distribuido utilidades, teniendo deudas
tributarias pendientes de pago en cobranza coactiva, siempre que no
se haya informado adecuadamente a la Junta de Accionistas, propie-
tarios de empresas o responsables de la decisión, y a la Sunat.
Esta causal no será aplicable si, al momento de efectuar la distribu-

ción de utilidades, respecto de las deudas pendientes de pago se verifi-
cara alguna de las causales de suspensión o conclusión de la cobranza,
según lo dispuesto en el artículo 119 del Código Tributario.
vi) Los sujetos miembros o los que fueron miembros de los entes colecti-
vos sin personalidad jurídica, por la deuda tributaria que dichos entes
generen y que no hubiera sido cancelada dentro del plazo previsto por
la norma legal correspondiente, o que se encuentre pendiente cuando
dichos entes dejen de ser tales.
Para que este tipo de responsabilidad se genere será necesario que el

ente colectivo sea considerado contribuyente de algún tributo, según
el aspecto subjetivo definido en la normativa correspondiente.
132
vii) Responsabilidad solidaria por hecho generador de la obligación

tributaria.
El articulo 19 del Código Tributario establece que: “Están solidaria-

mente obligadas aquellas personas respecto de las cuales se verifique
un mismo hecho generador de obligaciones tributarias”.
En puridad, este es un supuesto de pluralidad de contribuyentes, pues

dos o más personas realizan conjuntamente el hecho imponible. Aho-
ra bien, como regla general la condición de contribuyente debería al-
canzar a cada sujeto estrictamente en la proporción en que hubiera
participado en la verificación de la hipótesis de incidencia, es decir,
se trataría de deudores tributarios - contribuyentes de tipo parciario(8)
(que, en los términos de nuestro Código Civil, se denominarían deu-
dores mancomunados por obligaciones divisibles)(9).
Veamos un ejemplo: Dos amigos compran un inmueble, a razón de

una alícuota del 50% cada uno. La adquisición de dicho inmueble se
encontrará gravada con el Impuesto de Alcabala, el cual, en sentido
estricto, debería ser cancelado por cada copropietario al 50%.
Pues bien, en virtud a la norma bajo análisis en casos como el ante-

rior, quienes realicen de manera conjunta un hecho imponible serán
responsables solidarios por el pago del íntegro de la deuda tributaria a
que se hubiera dado nacimiento como consecuencia de la verificación
del hecho imponible en el cual se participó.
(8) La más autorizada doctrina española ha sostenido que “la deuda es parciaria cuando la prestación,
como consecuencia de la deuda, se divide en tantas deudas u obligaciones cuanto son los deudores. En
ellas se aplica la regla concursu partes fiunt. Para que la parciariedad o fragmentación de la obligación
se produzca, es menester que la prestación debida sea objetivamente divisible conforme a su naturaleza
(…)”. DÍEZ-PICAZO, Luis. Fundamentos del Derecho Civil Patrimonial. Volumen Segundo. Las rela-
ciones obligatorias. Madrid, Editorial Civitas, 1996, pp.197-198.
(9) Artículo 1172.- Si son varios los acreedores o los deudores de una prestación divisible y la obligación
no es solidaria, cada uno de los acreedores solo puede pedir la satisfacción de la parte del crédito que
le corresponde, en tanto que cada uno de los deudores únicamente se encuentra obligado a pagar su
parte de la deuda.
Artículo 1182.- Las obligaciones mancomunadas se rigen por las reglas de las obligaciones divisibles.
133
Así, en el ejemplo antes propuesto, ambos copropietarios serían res-

ponsables solidarios frente a la Administración Tributaria por el 100%
del Impuesto de Alcabala.
Informe Nº 252-2002-SUNAT/K00000
Se consulta sobre el sentido y alcance del numeral 6 del artículo
18 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, incorporado
por la Ley N° 27787, en cuanto a lo que se entiende por “informar
adecuadamente” a la Junta de Accionistas, propietarios de empre-
sas o responsables, sobre la distribución de utilidades existiendo
deudas tributarias que se encontraban en cobranza coactiva (sin
que existan las causales de suspensión de cobranza reguladas en
el artículo 119 del Texto Único Ordenado del Código Tributario);
así como establecer la forma en que debe quedar consignada tal
información.
Con relación al numeral 6 del artículo 18 del Código Tributario,

se considerará que los sujetos comprendidos en los numerales 2,
3 y 4 del artículo 16 de dicho Código han cumplido con infor-
mar adecuadamente a la Junta de Accionistas, propietarios de
empresas o responsables de la decisión, cuando con anterioridad
a la distribución de utilidades pongan de modo idóneo en conoci-
miento de estos la existencia de deudas tributarias pendientes de
pago que se encuentren en cobranza coactiva y la inexistencia de
las causales de suspensión previstas en el artículo 119 del Código
Tributario.
El numeral 6 del artículo 18 del Código Tributario no ha estable-

cido el modo en qué debe consignarse la información mencionada,
razón por la cual los contribuyentes podrán hacerla constar a tra-
vés de cualquier medio fehaciente.
134
~~ JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL
XX
Tanto el contribuyente como el responsable ostentan la condición
de deudores tributarios, pudiendo la Administración Tributaria
dirigirse al responsable solidario a fin de que este cumpla con la
obligación tributaria del contribuyente, debido a que el fisco tiene
la facultad de exigir la totalidad de la deuda tributaria a cualquiera
de los sujetos pasivos solidarios, sean estos contribuyentes solida-
rios entre sí, responsables solidarios entre sí o contribuyentes en
solidaridad con los responsables.
XX
Conforme al artículo 1186 del Código Civil, norma supletoria res-
pecto a responsabilidad solidaria, la Administración Tributaria, a
su elección, puede dirigirse contra cualquiera de los deudores so-
lidarios o contra todos ellos, simultáneamente, por lo que no es
amparable el argumento de que dicha entidad solo se ha dirigido
contra uno de los responsables, a efectos de eximirse de la respon-
sabilidad solidaria.
XX
El hecho que una persona tenga la calidad de director de la empre-
sa no es causal para que se le atribuya automáticamente responsa-
bilidad solidaria con la empresa, debiendo probarse la negligencia,
dolo o mala fe.
XX
Para establecer la responsabilidad solidaria en el periodo en que se
configuró el incumplimiento no es suficiente acreditar la calidad
de representante legal de la empresa, sino que además es necesario
acreditar que el representante tuvo intervención directa en la omi-
sión de pagar los impuestos de cargo de la representada y que haya
actuado con dolo, negligencia grave o abuso de facultades.
135
XX
Para imputar responsabilidad solidaria, la Administración Tributa-
ria debe señalar los fundamentos de hecho y demostrar fehacien-
temente la existencia de dicha responsabilidad; en consecuencia,
no basta demostrar que aquel a quien se le imputa responsabilidad
solidaria sea el representante legal del contribuyente, sino que es
necesario demostrar que ha actuado de tal manera que ha impedi-
do el pago de la deuda tributaria.
¿Las personas naturales no inscritas en el RUC son responsables so-
lidarias por las retenciones no efectuadas por concepto de Impues-
to a la Renta de no domiciliados?
Durante el ejercicio 2012, el Sr. Francisco Panduro contrató a un equi-

po de arquitectos e ingenieros suizos para diseñar y dirigir la cons-
trucción de su casa de campo en Chosica. A efectos de la ejecución de
tales servicios, el equipo de trabajo se trasladó a territorio peruano.
Culminados los trabajos durante diciembre de 2012, el Sr. Panduro

efectua el pago al equipo de trabajo mediante transferencia bancaria a
una empresa del sistema financiero de Suiza, por US$ 200,000.
Como parte de las acciones de verificación de la Sunat, se detecta,

vía Declaración Jurada de Impuesto a las Transacciones Financieras,
el débito en la cuenta de ahorros del Sr. Panduro, por US$ 200,000.
Dado el elevado monto de la transacción, se requiere al Sr. Panduro
para que informe a la Sunat sobre el motivo de dicha transferencia, a
efectos de determinar, por ejemplo, si corresponde a una inversión en
el exterior que genere rentas de fuente extranjera.
El Sr. Panduro informa a la Administración Tributaria que la transfe-

rencia observada corresponde a un pago efectuado a sujetos no domi-
ciliados, por concepto de la prestación de servicios arquitectónicos y
de ingeniería ejecutados en su favor, en territorio peruano.
136
Dado que el Sr. Panduro no cumplió con retener a los arquitectos e

ingenieros el Impuesto a la Renta de No Domiciliados, se requiere
al Sr. Panduro para que regularice dicha situación, procediendo al
pago del monto equivalente a la retención que se debió efectuar en su
momento.
Considerando que lo anterior, el. Sr. Panduro consulta si se encon-

traba obligado a efectuar la retención del Impuesto a la Renta de No
Domiciliados y a abonar el tributo retenido a la Sunat, considerando
que él únicamente percibe rentas de quinta categoría, no se encuentra
inscrito en el RUC, no se encuentra obligado a llevar contabilidad ni
tampoco a presentar declaraciones juradas anuales o mensuales.
Respuesta
El Sr. Panduro sí se encontraba obligado a efectuar la retención del

Impuesto a la Renta y a abonar el tributo retenido a la Sunat.
En efecto, dado que los servicios contratados por el Sr. Panduro fue-
ron prestados en territorio nacional, los ingresos recibidos por dicho
concepto califican como rentas de fuente peruana en los términos del
literal e) del artículo 9 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Asimismo, el artículo 76 de la Ley de dicho tributo establece que las

“personas” o “entidades” que paguen o acrediten a beneficiarios no
domiciliados rentas de fuente peruana de cualquier naturaleza, debe-
rán retener y abonar al fisco, con carácter definitivo, el Impuesto a la
Renta de cargo de tales sujetos.
Nótese que la obligación de efectuar retenciones no se limita a perso-

nas jurídicas, ni se establece como condición previa que el sujeto que
pague o acredite rentas lleve contabilidad o se encuentre inscrito en
el RUC.
En consecuencia, el Sr. Panduro sí se encontraba obligado a efectuar

la retención del Impuesto a la Renta a los prestadores de servicios no
domiciliados, según lo señalado por la Sunat. En el presente caso, al
tratarse de rentas del trabajo, la retención correspondiente ascendía a
137
30%, conforme a lo previsto en el artículo 54 de la Ley del Impuesto

a la Renta.
Frente al incumplimiento de dicha obligación, la Sunat podrá impu-

tar responsabilidad solidaria al Sr. Panduro por el monto del tributo
que debió ser retenido. Para tales efectos, deberá notificarse una
Resolución de Determinación donde se impute responsabilidad so-
lidaria y se cuantifique el monto de la deuda exigible, incluyendo
intereses.
031 En el caso de las sucesiones indivisas, ¿contra quién

puede la Sunat iniciar acciones de fiscalización?
De acuerdo al artículo 17 de la Ley del Impuesto a la Renta, las rentas de
las sucesiones indivisas se reputarán para los fines del impuesto como de
una persona natural hasta el momento en que se dicte la declaratoria de
herederos o se inscriba en los Registros Públicos el Testamento.
Bajo dicho contexto, las obligaciones tributarias asumidas por la sucesión

indivisa como tal por las operaciones económicas realizadas mientras os-
tentó esta calidad, podrán ser fiscalizadas por la Administración Tributaria
en cualquier momento dentro del plazo de prescripción, aun cuando al mo-
mento de iniciar la fiscalización tributaria se hubiera extinguido la sucesión
indivisa al haberse dictado la declaratoria de herederos o inscrito el Testa-
mento en los Registros Públicos.
En cualquier caso podrán actuar como representantes de la sucesión in-

divisa, indistintamente el cónyuge supérstite o cualquiera de los herede-
ros, sin que sea necesario presentar cualquier documento que acredite esta
representación.
032 En el caso de sociedades conyugales, ¿contra quién

puede la Sunat iniciar acciones de fiscalización?
De acuerdo al artículo 16 de la Ley del Impuesto a la Renta y al artículo 6 de
su Reglamento, en el caso de sociedades conyugales, las rentas que obtenga
138
cada cónyuge serán declaradas independientes por cada uno de ellos y las
rentas producidas por bienes comunes serán atribuidas por igual a cada
cónyuge. En este último caso, los cónyuges pueden optar por atribuir las
rentas comunes (producidas por bienes propios o comunes) a uno solo de
ellos a efecto de la declaración y pago como sociedad conyugal, para lo cual
se aplicarán las siguientes reglas:
a) Atribuirán a uno de ellos la representación de la sociedad conyugal,

comunicando este hecho a la Sunat. La opción se ejercitará en la opor-
tunidad en que corresponda efectuar el pago a cuenta del mes de
enero de cada ejercicio gravable, surtiendo efecto a partir de dicho
ejercicio. Igual regla se aplicará cuando los cónyuges opten por regre-
sar al régimen de declaración y pago por separado de rentas.
b) La representación deberá ser ejercida por el cónyuge domiciliado en

el país. En caso que el cónyuge que estuviera ejerciendo la represen-
tación de la sociedad conyugal cambiara su condición a no domicilia-
do, automáticamente recaerá la representación en el cónyuge domici-
liado, si lo hubiera.
c) El representante considerará en su declaración las rentas de la socie-

dad conyugal conjuntamente con sus rentas propias.
d) En caso que habiéndose ejercitado la opción se produjera con poste-

rioridad la separación de bienes, por sentencia judicial, por escritura
pública o por sentencia de separación de cuerpos, la declaración y
pago se efectuarán independientemente por las rentas que se generen
a partir del mes siguiente.
e) En caso de disolución del vínculo matrimonial, las rentas de los hijos

menores de edad serán atribuidas a quien ejerza la administración de
los bienes del menor.
Según lo expuesto, en el supuesto que los cónyuges opten por tributar como
sociedad conyugal por las rentas comunes producidas por los bienes propios
o por los bienes comunes, ejercerá la representación de la sociedad conyugal
el cónyuge domiciliado en el Perú.
139
En caso que ambos cónyuges domicilien en el Perú la representación recaerá

sobre cualquiera de ellos, en forma indistinta (disyuntiva).
Así las cosas, el procedimiento de fiscalización seguido contra una sociedad

conyugal que decidió actuar como tal podrá ser atendido por cualquiera de
los cónyuges que domicilie en el país al momento de la fiscalización.
En el supuesto que al momento de iniciarse la fiscalización o durante el

desarrollo de la misma, los cónyuges dejen de tributar como sociedad con-
yugal, se plantea la cuestión de contra quién debe dirigirse la Administra-
ción Tributaria para fiscalizar las obligaciones tributarias adquiridas por
ese contribuyente (sociedad conyugal) que ya no es tal al momento de la
fiscalización.
Al respecto, Gálvez Rosasco plantea dos alternativas(10):
i) La representación de la sociedad conyugal se mantiene aun cuando

esta ya no existe como contribuyente del Impuesto a la Renta. En este
sentido, la fiscalización podría dirigirse contra cualquiera de los cón-
yuges, indistintamente.
ii) Al ya no existir la sociedad conyugal como contribuyente del Impues-

to a la Renta, la representación de los cónyuges también se habría
extinguido. En este sentido, el procedimiento de fiscalización debería
dirigirse contra ambos cónyuges, conjuntamente.
La primera alternativa es descartada por Gálvez Rosasco por el hecho que

no es posible extender la representación de una entidad después que esta ha
dejado de existir. Además, esta solución tiene el defecto que los resultados
del procedimiento de fiscalización seguido contra uno de los cónyuges po-
drían ser opuestos al otro cónyuge, aun cuando este no haya conocido del
procedimiento, lo cual podría resultar especialmente grave en aquellos ca-
sos en los que se inicia el procedimiento de fiscalización de las obligaciones
tributarias a cargo de la sociedad conyugal con posterioridad a la disolución
del vínculo matrimonial.
(10) GÁLVEZ ROSASCO, José. Ob. cit., p. 89.
140
Con relación a la segunda alternativa, Gálvez Rosasco señala que en la me-

dida que al momento de la fiscalización ya no existe la sociedad conyugal
como contribuyente del Impuesto a la Renta, también se habría extinguido
la representación de esta sociedad que ostentaba cada uno de los cónyuges
domiciliados en el Perú en forma disyuntiva (indistintamente), toda vez que
la representación no puede sobrevivir a la extinción del ente que representa.
Para garantizar el derecho de defensa de los contribuyentes, la Administra-

ción Tributaria solo podría controlar el correcto cumplimiento de las obli-
gaciones tributarias adquiridas por la sociedad conyugal como contribuyen-
te del Impuesto a la Renta, a través de un procedimiento de fiscalización
seguido contra ambos cónyuges en forma conjunta.
033 ¿Cómo podría fiscalizar la Sunat tratándose de

operaciones realizadas entre sujetos no domicilia-
dos que generan rentas de fuente peruana, conside-
rando que el pagador de la renta, al tener la condi-
ción de no domiciliado, no califica como respon-
sable solidario?
Actualmente la legislación peruana, específicamente la Ley del Impuesto a
la Renta, solo ha previsto un supuesto de responsabilidad solidaria que se
origina por la venta directa o indirecta de acciones emitidas por una empre-
sa domiciliada en el país, donde el accionista enajenante de las acciones así
como el comprador de las mismas tienen la condición de sujetos no domici-
liados en el país. En este caso, la referida Ley considera como responsable
solidario del pago del Impuesto a la Renta que grave la ganancia de capital
que se origine por la venta de acciones a la empresa emisora de las mismas.
En este contexto, salvo por el supuesto antes descrito, en la medida que

la Sunat no cuenta con un responsable solidario domiciliado en el país y
considerando que el contribuyente del impuesto no tiene la condición de
domiciliado en el país, será muy complicado que la Sunat pueda comprobar
el correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias que puedan estar a
cargo de los sujetos no domiciliados que, al realizar operaciones con otros
sujetos no domiciliados, generen rentas de fuente peruana.
141
¿Qué ocurre con los servicios contratados entre sujetos no domicilia-
dos prestados a favor de contribuyentes domiciliados?
La empresa Centros Comerciales Gauchos, domiciliada en Argenti-

na, contrata con Constructora El Concreto, domiciliada en Repúbli-
ca Dominicana, la construcción de un centro comercial en Perú. Sin
embargo, se pacta que el beneficiario de dicho servicio y, por tanto,
el propietario de la fábrica a construirse, será la empresa Centros Co-
merciales Peruanos, domiciliada en Perú.
La contraprestación por el servicio de construcción se pacta en

US$ 500,000. Dado que el servicio se prestará en territorio nacional,
tales ingresos calificarán como rentas de fuente peruana. Sin embar-
go, no existirá agente de retención, pues el obligado al pago de dichas
rentas es un sujeto no domiciliado en Perú: Centros Comerciales Gau-
chos, por ser esta empresa la contraparte contractual de Constructora
El Concreto.
Frente a ello se consulta: i) ¿Cómo se efectúa el pago del Impuesto

a la Renta de Cargo de Constructora el Concreto? y, ii) ¿Centros
Comerciales Peruanos podría ser considerado responsable solida-
rio por el pago del Impuesto a la Renta de cargo del sujeto no
domiciliado?
Respuesta
i) Dado que el pagador de la renta es un sujeto no domiciliado, la

retención no resulta exigible, conforme al literal a) del numeral
1 del artículo 39-A de la Ley del Impuesto a la Renta.
En consecuencia, de acuerdo con el último párrafo de la norma

antes aludida, Constructora el Concreto deberá efectuar direc-
tamente el pago del impuesto con carácter definitivo, dentro de
los 12 días hábiles del mes siguiente de percibida la renta.
142
ii) Centros Comerciales Peruano no podrá ser considerado como

responsable solidario por el pago de los impuestos de cargo de
Constructora el Concreto.
En efecto, nótese que, en el caso bajo análisis, la responsabili-

dad solidaria deriva de la condición de agente retenedor, y esta
última únicamente es atribuida al pagador de rentas de fuente
peruana a sujetos no domiciliados.
Dada la estructura contractual prevista por las partes, la

contraparte de Constructora el Concreto es Centros Comercia-
les Gauchos, por lo que dicha entidad sería la obligada a efec-
tuar la retención; sin embargo, por tratarse de un sujeto no do-
miciliado, la retención no resulta aplicable.
El hecho que el beneficiario del contrato (o, más precisamente,

de la prestación objeto de la relación obligatoria generada por el
contrato) sea un tercero distinto al pagador no enerva lo antes
expuesto. Al respecto, hacemos notar que el contrato a favor
de tercero se encuentra regulado expresamente por el Código
Civil(11).
034 ¿Cómo podría fiscalizar la Sunat tratándose de ope-

raciones realizadas por una persona natural domi-
ciliada que perdió dicha condición?
De acuerdo a lo dispuesto en los artículos 6 y 8 de la Ley del Impuesto a
la Renta, las personas naturales que adquieren la residencia en otro país
(11) Ver artículo 1457 y siguientes del Código Civil. Merece la pena mencionar que, de acuerdo al artículo
1457 del Código Civil, en el contrato a favor de tercero, el estipulante (quien contrata el servicio) debe
tener un “interés propio en la operación”, situación que deberá evaluarse en cada caso en concreto. Por
otro lado, aunque no se menciona la consecuencia de la no verificación de dicho elemento, pensamos
que ello podría llevar a calificar la operación como una simulación relativa de tipo subjetiva, por inter-
posita persona. Pero esta circunstancia cobraría relevancia tributaria solo si la Administración Tributaria
se encontrara facultada para recalificar la operación en virtud a la Noma XVI del Título Preliminar
del Código Tributario. Al respecto, consideramos que ello sería sumamente discutible, pues el objetivo
de dicha norma es prevenir que se eluda la realización del hecho imponible, categoría que desde una
perspectiva estrictamente conceptual no abarca a los responsables solidarios, sino solo al contribuyente.
143
pierden su condición de domiciliadas. El cambio de la referida condición se

producirá al momento de abandonar el país.
En este caso, teniendo en cuenta que, para efectos tributarios, tales perso-
nas no se encuentran obligadas a designar un representante en el Perú, la
Sunat no podrá ejercer acciones de fiscalización para controlar el correcto
cumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de estas personas.
035 ¿El solo hecho de ser considerado “responsable so-

lidario” faculta a la Sunat para que pueda exigir el
pago de la deuda tributaria?
Conforme al último párrafo del artículo 20-A del Código Tributario, “para
que surta efectos la responsabilidad solidaria, la Administración Tributaria
debe notificar al responsable la resolución de determinación de atribución
de responsabilidad en donde se señale la causal de atribución de la respon-
sabilidad y el monto de la deuda objeto de responsabilidad”.
En este sentido, si bien conceptualmente los responsables son sujetos pa-

sivos de la relación jurídico tributaria, se ha establecido legalmente que,
de modo previo a que la Administración Tributaria les exija el pago de la
deuda tributaria, deberá determinarse que estos se encuentran comprendi-
dos en las causales previstas por el Código Tributario, para lo cual deberá
imputarse responsabilidad mediante una Resolución de Determinación de-
bidamente motivada.
Es importante considerar que esto debe ser así, pues, en estricto, el respon-
sable paga una deuda ajena (causada por el contribuyente), razón por la cual
se pone como exigencia mínima que se motive la razón por la cual se hace
efectivo el cobro contra el responsable, en vez de contra el contribuyente.
Así pues, los actos de fiscalización respecto a potenciales responsables gira-

rán en torno a dos puntos:
i) La imputación de responsabilidad; y,
ii) La determinación de la deuda tributaria por la cual se es responsable.
144
XX
A fin de atribuir responsabilidad solidaria a un contribuyente re-
sulta necesario que la Administración Tributaria previamente le
emita y notifique el acto administrativo correspondiente, el mismo
que debe establecer con precisión los requisitos previstos por el ar-
tículo 77 del Código Tributario, es decir, los motivos determinan-
tes que sustentan la cobranza, los fundamentos y disposiciones que
la amparen, entre otros, así como el tipo, causal y demás elementos
de sustentación de responsabilidad solidaria.
036 ¿De qué forma la Sunat puede ejercer su facultad de

fiscalización sobre terceros?
Conforme lo hemos indicado en la pregunta 020 de este Capítulo, la Ad-
ministración Tributaria no solo puede ejercer sus facultades fiscalizadoras
sobre los sujetos que califiquen como deudores tributarios (esto es, como
contribuyentes o responsables) sino también sobre “terceros”.
Las acciones de fiscalización sobre terceros pueden dividirse en dos grupos,

dependiendo del tipo de tercero sobre el cual recaen y a la información que
se desea obtener:
i) Cruces de información.- En estos casos, las acciones fiscalizadoras

sobre el tercero tienen por objeto comprobar el correcto cumplimien-
to de las obligaciones tributarias a cargo de otra persona, natural o
jurídica. Para estos efectos, la Administración Tributaria recurre a
terceros, ajenos a la realización de las obligaciones tributarias ma-
teria de la revisión fiscal, pero que por su particular situación o por
las actividades que realizan cuentan con información y/o documen-
tación relevante que permite conocer los hechos que generan dichas
obligaciones.
Los terceros comprendidos dentro de esta categoría pueden clasificar-

se en:
145
a) Terceros ajenos a la realización de la obligación tributaria materia de

revisión, pero que tienen la calidad de deudores tributarios, como
contribuyentes o responsables, por otras obligaciones tributarias.
b) Terceros que, sin tener la calidad de deudores tributarios, realizan

operaciones económicas con los sujetos fiscalizados.
En estos casos, la intervención de los terceros en el proceso de fiscali-

zación tendrá como objeto, simplemente, colaborar en la reconstruc-
ción de los hechos generadores de las obligaciones tributarias a cargo
de otra persona, que es objeto de fiscalización.
En particular, las facultades de fiscalización previstas para este tipo de ter-

ceros se encuentran reguladas en los numerales 2, 3 y 4 del artículo 62 del
Código Tributario, que se reproducen a continuación (resaltado nuestro):
“Numeral 2: En los casos que los deudores tributarios o terceros

registren sus operaciones contables mediante sistemas de procesa-
miento electrónico de datos o sistemas de microarchivos, la Admi-
nistración Tributaria podrá exigir:
a) Copia de la totalidad o parte de los soportes portadores de

microformas gravadas o de los soportes magnéticos utilizados
en sus aplicaciones que incluyan datos vinculados con la ma-
teria imponible, debiendo suministrar a la Administración los
instrumentos materiales a este efecto, los que les serán resti-
tuidos a la conclusión de la fiscalización o verificación.
b) Información o documentación relacionada con el equipa-

miento informático incluyendo programas, fuente, diseño y
programación utilizados y de las aplicaciones implantadas, ya
sea que el procesamiento se desarrolle en equipos propios o
alquilados o, que el servicio sea prestado por un tercero.
c) El uso de equipo técnico de recuperación visual de microfor-

mas y de equipamiento de computación para la realización
de tareas de auditoría tributaria, cuando se encontraran bajo
fiscalización o verificación.
146
La Administración podrá establecer las características que deberán

reunir los registros de información básica almacenable en los ar-
chivos magnéticos. Asimismo, señalará los datos que obligatoria-
mente deberán registrarse, la información inicial por parte de los
deudores tributarios y terceros, así como la forma y plazos en que
deberán cumplirse las obligaciones dispuestas en este numeral”.
“Numeral 3: Requerir a terceros informaciones y exhibición de

sus libros, registros, documentos, emisión y uso de tarjetas de cré-
dito o afines y correspondencia comercial relacionada con hechos
que determinen tributación, en la forma y condiciones solicitadas,
para lo cual la Administración deberá otorgar un plazo que no
podrá ser menor de tres (3) días hábiles”.
“Numeral 4: Solicitar la comparecencia de los deudores tributa-

rios o terceros para que proporcionen la información que se estime
necesaria, otorgando un plazo no menor de 5 (cinco) días hábiles,
más el término de la distancia de ser el caso. Las manifestaciones
obtenidas en virtud de la citada facultad deberán ser valoradas por
los órganos competentes en los procedimientos tributarios”.
No obstante, debe tenerse en cuenta que, a partir de los resultados

obtenidos en el cruce de información, la Administración Tributaria po-
dría programar una acción de fiscalización para comprobar el correcto
cumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los terceros.
ii) Fiscalización a terceros.- La Administración Tributaria puede iniciar

acciones de fiscalización directamente contra personas que aparente-
mente no tienen la condición de deudores tributarios (terceros), con el
objeto de comprobar si realmente tienen tal condición y cuantificar,
de ser el caso, las obligaciones tributarias a su cargo.
En este caso, la labor de la Administración Fiscal tiene como objetivo

ampliar la base tributaria, procurando que todas las personas, natu-
rales y jurídicas, tributen por las obligaciones tributarias que surgen
de las operaciones económicas que realizan.
147
Cruces de información con terceros y calificación de adquisiciones
como “No Reales”
La Sunat inicia un procedimiento de fiscalización definitivo a la em-

presa Productos Alimenticios S.A., por el IGV de los periodos de ene-
ro a diciembre de 2010 y por el Impuesto a la Renta de ese ejercicio.
La Administración Tributaria encuentra que la empresa habría rea-
lizado adquisiciones de mercadería a la empresa Chimbotano S.A.,
productora de harina de pescado. Tales operaciones le generan a la
empresa fiscalizada crédito fiscal y costos o gastos. Sin embargo, Pro-
ductos Alimenticios S.A. no cuenta con información suficiente para
acreditar la realidad y fehaciencia de las adquisiciones efectuadas.
Si bien Chimbotano S.A. tiene la condición de deudor tributario por

las operaciones económicas que realiza, es ajena a la realización de
las obligaciones tributarias a cargo de Productos Alimenticios S.A.,
calificando como tercero en dicha relación jurídica.
Se consulta, ¿podría la Administración Tributaria requerir informa-

ción a Chimbotano S.A. en relación a las operaciones realizadas con
Productos Alimenticios S.A., a fin de verificar la realidad de las ope-
raciones declaradas?
Respuesta
La empresa Chimbotano S.A. sí se encontrará obligada a proporcionar

a la Sunat la información requerida, ello en cumplimiento de las obliga-
ciones de colaboración con la Administración Tributaria previstas en el
artículo 87 del Código Tributario.
Además, debe considerarse que los terceros requeridos que no cumplan

con presentar y/o exhibir la información solicitada por la Administración
Tributaria, podrían incurrir en las infracciones relacionadas con la obli-
gación de permitir el control de la Administración, informar y compare-
cer ante la misma, tipificadas en el artículo 177 del Código Tributario.
148
Sin perjuicio de lo anterior, en este caso resulta importante preguntarse

si los resultados de los cruces de información serán determinantes para
calificar las adquisiciones observadas como “no reales” o “no fehacien-
tes”. De acuerdo al criterio adoptado por el Tribunal Fiscal en abundante
jurisprudencia, se tiene que el solo incumplimiento de las obligaciones
tributarias de los proveedores no es prueba suficiente para calificar a las
adquisiciones de un contribuyente como “no reales” o “no fehacientes”.
Sin embargo, si, adicionalmente, el contribuyente fiscalizado no pudiera
acreditar, por sí mismo, la realidad o fehaciencia de sus adquisiciones, las
circunstancias anteriormente mencionadas sí podrán ser utilizadas como
argumento de refuerzo por la Sunat para fundamentar una acotación.
II. DERECHOS Y GARANTÍAS DE LOS CONTRIBUYENTES

DENTRO DE UN PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN
BASE LEGAL
• Constitución Política del Perú.
Nº 133-2013-EF.
037 ¿En aras del interés público, la Administración Tri-

butaria puede ejercer ilimitadamente su facultad de
fiscalización?
Como marco previo, es importante considerar que los derechos y garantías
de los administrados se presentan como limitaciones a la actuación de la
Administración Tributaria. En este sentido, las facultades de la Adminis-
tración Tributaria tienen como contrapartida los derechos y garantías que
asisten a los ciudadanos, administrados o contribuyentes.
Al respecto, consideramos de suma importancia destacar lo recogido por

la Norma III del Título Preliminar de la Ley Nº 27444, que dispone lo
siguiente:
149
“Artículo III.- Finalidad
La presente Ley tiene por finalidad establecer el régimen jurídico apli-

cable para que la actuación de la Administración Pública sirva a la
protección del interés general, garantizando los derechos e intereses
de los administrados y con sujeción al ordenamiento constitucional y
jurídico en general”.
Del texto de la norma transcrita pueden observarse que son tres las finali-
dades que se persiguen cautelar en la regulación del procedimiento admi-
nistrativo y que son:
- Protección del interés general.
- Garantía de los derechos e intereses de los administrados.
- Sujeción de la actuación de la Administración al ordenamiento cons-
titucional y jurídico en general.
Al respecto, coincidimos con Morón Urbina(12) cuando señala que por im-
perio de la citada Norma III del Título Preliminar de la Ley Nº 27444
“quedan sujetos a esta triple exigencia de finalidad general (refiriéndose
a las limitaciones listadas en el párrafo anterior), el ejercicio de todas las
potestades públicas de la administración: la reglamentación, la revisión, la
potestad disciplinaria, la potestad sancionadora, la capacidad autorganiza-
tiva, la autotutela administrativa, la potestad de limitación, de fomento, de
prestación de servicios, etc.”.
En consecuencia, las actuaciones de la Administración Tributaria en el ejer-

cicio de la facultad o potestad de fiscalización, también deberán ajustarse a
las finalidades anteriormente señaladas.
Estimamos que, en este último caso, la aplicación de la Norma III de la Ley

Nº 27444 permitiría formular las siguientes premisas, que deben gobernar
toda actuación de fiscalización por parte de la Administración Tributaria:
(12) MORÓN URBINA, Juan Carlos. Comentarios a la Ley de Procedimiento Administrativo General.
Lima, Gaceta Jurídica, 2007, p. 58.
150
a) El ejercicio de la facultad de fiscalización debe orientarse a proteger

el interés general, determinado, en este caso, por el correcto cum-
plimiento de las obligaciones tributarias de los contribuyentes, y por
lograr la recaudación justa, según los parámetros establecidos por la
legislación de cada tributo.
b) En el ejercicio de la facultad fiscalizadora, la Administración Tributa-
ria debe respetar los derechos y garantías de los contribuyentes.
c) La actuación de la Administración Tributaria no puede vulnerar las li-
mitaciones establecidas a nivel constitucional, legal, ni reglamentario.
Como puede observarse, los preceptos a) y b), en principio, entrarían en

conflicto, pues la Administración Tributaria, en ejercicio de su facultad de
fiscalización, podría pretender ejercerla ilimitadamente contra los contri-
buyentes, afectando, eventualmente alguno de sus derechos. Por su parte,
los contribuyentes podrían pretender anteponer sus intereses particulares y
derechos de manera absoluta, impidiendo el adecuado ejercicio de las facul-
tades fiscalizadoras de la Administración Tributaria.
Así pues, existirá un claro enfrentamiento entre las facultades concedidas a

la Administración Tributaria y los derechos y garantías de los contribuyen-
tes, que es descrito por Gabino Fraga en los siguientes términos:
“(…) por una parte, el interés público que reclama el inmediato cum-
plimiento de la ley y exige que los procedimientos administrativos
sean de oficio y que le permita dictar las resoluciones respectivas
con el mínimo de formalidades indispensable para la conservación
del orden administrativo, con conocimiento del caso y de la ley. Por
otra parte, el interés privado exige que la autoridad se limite por for-
malidades que permitan al administrado hacer conocer y defender
oportunamente su situación jurídica para evitar que sea sacrificada en
forma ilegal y arbitraria”(13).
Es aquí donde el precepto c) resulta importante, pues será el ordenamien-

to jurídico en su conjunto (configurado por las normas constitucionales,
(13) FRAGA, Gabino. Derecho Administrativo. Editorial Porrúa S.A., citado por MORÓN URBINA, Juan
Carlos. Íbidem, p. 59.
151
legales y reglamentarias pertinentes) el que determine los parámetros para

el ejercicio de la facultad de fiscalización. Pero también será el ordenamien-
to jurídico el que establezca restricciones y afectaciones permitidas a los
derechos de los contribuyentes.
No debe sorprender que existan restricciones legalmente permitidas a los

derechos de los contribuyentes. Esto es así, pues la regulación de las actua-
ciones de la Administración no puede tener como único parámetro la pro-
tección del interés de los contribuyentes sino que también deberá permitir
que la Administración Tributaria actúe de modo eficaz a fin de que pueda
comprobar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, lo cual consti-
tuye un valor inspirado por el interés público.
Al respecto, es ilustrativo lo señalado por López Rodo cuando indica que:
“Las normas sobre el procedimiento administrativo no deben limi-

tarse a garantizar los derechos de los ciudadanos, deben también ga-
rantizar el interés público. El interés público exige un procedimiento
flexible y rápido que impida la anarquía en el seno de la Administra-
ción y asegure la eficacia. El interés de los particulares pide, por el
contrario, un procedimiento riguroso para impedir que se vean escla-
vizados por la Administración. El procedimiento administrativo debe
conciliar estos dos intereses”(14).
Por cierto, las afectaciones a los derechos de los contribuyentes deben en-
contrarse expresamente reguladas, pues toda afectación a la esfera jurídica
de los ciudadanos debe encontrarse debidamente justificada. Además, tam-
poco podemos perder de vista que la actuación de la Administración Públi-
ca, en general, se encuentra informada por el principio de Heteronomía de
la Voluntad(15), según el cual la Administración solo puede actuar del modo
en que la legislación lo autorice expresamente(16).
(14) LÓPEZ RODO, Laureano. “El Procedimiento Administrativo No Contencioso”. En: Revista uruguaya
de Estudios Administrativos. Año V, 1981, N° 1, p. 91.
(15) Sobre este tema puede revisarse el desarrollo efectuado por GARCÍA DE ENTERRÍA, Eduardo y FER-
NÁNDEZ, Tomás-Ramón. Curso de Derecho Administrativo. Tomo I, Título Cuarto - La Actuación
Administrativa, Palestra, 2006.
(16) Este principio se contrapone al de “autonomía de la voluntad” aplicable a ciudadanos - particulares,
que los autoriza a actuar de la manera más libre posible, teniendo como único límite las restricciones
152
Así las cosas, estimamos que son dos las ideas de fondo que deben destacarse:
i) Que la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria no

es absoluta. Se encuentra sujeta a la forma de ejercicio y restricciones
previstas normativamente.
ii) Que los derechos y garantías de los administrados tampoco son abso-
lutos. El ordenamiento jurídico también puede establecer restricciones
a dichos derechos y garantías, en aras de preservar el interés público,
que en el ámbito tributario viene determinado por los conceptos de
recaudación justa y por el deber de contribuir(17). Sin embargo, estas
restricciones deben encontrarse expresamente reguladas por el orde-
namiento jurídico.
038 ¿Cuáles son los derechos y garantías con los que

cuentan los contribuyentes en un procedimiento de
fiscalización?
Los derechos y garantías con los que cuentan los contribuyentes en un pro-
cedimiento de fiscalización pueden ser agrupados de la siguiente manera,
atendiendo a su naturaleza y rango:
a) Principios del procedimiento administrativo.- Son los previstos en la

Norma IV del Título Preliminar de la Ley Nº 27444. Debe consi-
derarse que, de acuerdo al numeral 2 del artículo antes aludido, la
lista de principios prevista en la Norma IV en mención es únicamente
enunciativa, y no taxativa, por lo que también se reconoce la existen-
cia y aplicación de otros principios que inspiren al Derecho Adminis-
trativo. Conforme lo detallamos y explicamos en el Capítulo 1 de la
presente obra, entre los principios listados tenemos a los siguientes:
expresamente previstas en el ordenamiento jurídico. A mayor abundamiento, nos remitimos a lo desa-

rrollado por DIEZ PICAZO, Luis. Sistema de Derecho Civil. Volumen I. Editorial Tecnos, 2012,
pp. 367-374.
(17) En relación a las bases conceptuales del deber de contribuir (que no han sido tratadas en esta obra por
exceder sus propósitos), puede revisarse el excelente trabajo de DURAN ROJO, Luis. “La noción del
deber constitucional de contribuir. Un estudio introductorio”. En: Temas de Derecho Tributario y de
Derecho Público. Libro Homenaje a Armando Zolezzi Moller. Lima, Palestra, 2006, pp. 51-96.
153
-- Principio de legalidad.
-- Principio del debido procedimiento.
-- Principio de impulso de oficio.
-- Principio de razonabilidad.
-- Principio de imparcialidad.
-- Principio de informalismo.
-- Principio de presunción de veracidad.
-- Principio de conducta procedimental.
-- Principio de celeridad.
-- Principio de eficacia.
-- Principio de verdad material.
-- Principio de participación.
-- Principio de simplicidad.
-- Principio de uniformidad.
-- Principio de predictibilidad.
b) Derechos constitucionales.- Dentro de los que destacan:

-- Derecho fundamental a un debido procedimiento administrativo.
-- Derecho a la intimidad: la reserva bancaria y tributaria.
-- Derecho a la inviolabilidad de domicilio.
-- Derecho a la inviolabilidad de comunicaciones y documentos
privados.
-- Derecho al secreto profesional.
c) Derechos legales.- Son los reconocidos en el artículo 92 del Código

Tributario, que serán listados y explicados en la pregunta 047.
154
039 ¿Cuál es el contenido y alcances del derecho al de-

bido procedimiento?
El debido procedimiento en sede administrativa es una extensión del De-
recho al Debido Proceso previsto en el numeral 3 del artículo 139 de la
Constitución Política. Aunque a nivel administrativo este derecho ha sido
reconocido como un principio del Derecho Administrativo, somos de la
opinión que ello no enerva su naturaleza y raigambre constitucional. Esto
ha sido confirmado por el Tribunal Constitucional en la Sentencia Nº 461-
96-AA/TC, en la que se sostuvo lo siguiente (el resaltado es nuestro):
“Los derechos de los justiciables que en conjunto forman lo que se

conoce como ‘El Debido Proceso’ poseen un radio de aplicación que
está por encima del funcionamiento y actuación del órgano estric-
tamente judicial, pues de otro modo ninguna entidad o corporación
privada y ni siquiera la propia Administración, cuando conoce del
llamado procedimiento administrativo, tendría porque respetar los
derechos del justiciable, lo que seria absurdo e inconstitucional”.
En dicho sentido, independientemente de cómo haya sido conceptualizado

y/o regulado a nivel legislativo, el derecho al debido procedimiento es uno
de naturaleza constitucional y no legal.
Dicho esto, en sede administrativa, el derecho al debido procedimiento se

encuentra recogido en la Norma IV del Título Preliminar de la Ley N° 27444,
que dispone lo siguiente (el resaltado es nuestro):
“1.2. Principio del debido procedimiento.- Los administrados gozan

de todos los derechos y garantías inherentes al debido procedimiento
administrativo, que comprende el derecho a exponer sus argumentos,
a ofrecer y producir pruebas y a obtener una decisión motivada y
fundada en derecho. La institución del debido procedimiento admi-
nistrativo se rige por los principios del Derecho Administrativo. La re-
gulación propia del Derecho Procesal Civil es aplicable solo en cuanto
sea compatible con el régimen administrativo”.
Del texto de la norma antes transcrita puede apreciarse que el derecho al

debido procedimiento se divide, a su vez, en tres derechos:
155
i) Derecho a exponer los argumentos.- Por aplicación de este derecho,

la Administración Tributaria debe otorgar al administrado la posibi-
lidad que exponga las razones que fundamentan los descargos a las
observaciones formuladas dentro del procedimiento de fiscalización.
En el desarrollo de procedimientos de fiscalización definitivos o par-

ciales (auditorías), este derecho se materializa en la posibilidad que
tiene el administrado de formular alegaciones frente a los requeri-
mientos y resultados de requerimientos que pudiera notificar la Sunat.
Al respecto, merece especial atención el tenor de lo dispuesto en el

artículo 75 del Código Tributario, referido a la conclusión del proce-
dimiento de fiscalización y a la comunicación al contribuyente de las
conclusiones a que hubiera arribado la Administración Tributaria.
El tenor de dicha norma es el siguiente (el resaltado es nuestro):
“Concluido el proceso de fiscalización o verificación, la Adminis-

tración Tributaria emitirá la correspondiente Resolución de Deter-
minación, Resolución de Multa u Orden de Pago, si fuera el caso.
No obstante, previamente a la emisión de las resoluciones refe-

ridas en el párrafo anterior, la Administración Tributaria podrá
comunicar sus conclusiones a los contribuyentes, indicándoles ex-
presamente las observaciones formuladas y, cuando corresponda,
las infracciones que se les imputan, siempre que a su juicio la com-
plejidad del caso tratado lo justifique.
En estos casos, dentro del plazo que la Administración Tributaria

establezca en dicha comunicación, el que no podrá ser menor a
tres (3) días hábiles; el contribuyente o responsable podrá presen-
tar por escrito sus observaciones a los cargos formulados, debi-
damente sustentadas, a efecto que la Administración Tributaria
las considere, de ser el caso. La documentación que se presente
ante la Administración Tributaria luego de transcurrido el men-
cionado plazo no será merituada en el proceso de fiscalización o
verificación”.
156
Nótese que el segundo párrafo de la norma transcrita establece que

la comunicación al contribuyente de las conclusiones de la Adminis-
tración Tributaria al término del procedimiento de fiscalización es
optativo. Y el tercer párrafo añade que “en esos casos” (esto es, cuan-
do se realice la comunicación antes aludida) el contribuyente podrá
presentar sus descargos dentro del plazo correspondiente.
Consideramos que la disposición antes descrita atenta directamente

contra el derecho que tiene el contribuyente de exponer argumentos,
pues al ser una potestad de la Administración Tributaria el comuni-
car al contribuyente los resultados de la fiscalización, esta bien puede
decidir, simplemente, no realizar dicha comunicación, procediendo
a emitir los valores correspondientes. Evidentemente, esto impedi-
ría al contribuyente presentar sus descargos y la documentación de
respaldo.
Por tales razones, consideramos que la comunicación de conclusiones

del procedimiento de fiscalización al contribuyente debería ser enten-
dida como una obligación de la Administración Tributaria, y no una
facultad discrecional u optativa. Desafortunadamente, la jurispruden-
cia del Tribunal Fiscal parecería haberse dejado llevar por la literalidad de
la norma, corroborando, mediante la Resolución N° 735-1-2005, que la
comunicación bajo comentario no es obligatoria.
ii) Derecho a ofrecer y a producir pruebas.- Este derecho consiste en

la facultad del contribuyente de ofrecer los medios probatorios que
juzgue conveniente para su mejor defensa y a exigir que estos sean
actuados y merituados por la Administración Tributaria.
En relación a este tema, consideramos de importancia destacar dos

puntos:
- No existe una regulación específica respecto a los medios proba-

torios que pueden ser actuados durante el procedimiento de fisca-
lización. En este sentido, resulta de plena aplicación lo dispuesto
en el artículo 166 de la Ley Nº 27444, según el cual “los hechos
invocados o que fueran conducentes para decidir un procedimien-
to podrán ser objeto de todos los medios de prueba necesarios,
157
salvo aquellos prohibidos por disposición expresa”. En dicho

sentido, durante el procedimiento de fiscalización existe una
libertad probatoria absoluta, por lo que los contribuyentes se
encontrarán habilitados para acreditar sus argumentos presen-
tando todos los medios probatorios que considere permitirían
levantar las observaciones que pudiera realizar la Sunat (libros
y/o registros contables, comprobantes de pago, informes, con-
tratos, documentos comerciales, inspecciones, valorizaciones,
manifestaciones, etc.).
De otro lado, si bien el artículo 125 del Código Tributario establece

que durante el procedimiento contencioso-administrativo solo pu-
eden actuarse los documentos, la pericia, la inspección realizada
por el órgano encargado de resolver y las manifestaciones obteni-
das por la Administración Tributaria, debemos destacar que dicha
disposición únicamente se encuentra prevista para el procedimien-
to contencioso tributario, esto es, para las etapas de reclamación
y apelación, que son posteriores al procedimiento de fiscalización,
por lo que no resulta aplicable en este último caso.
- Volviendo al artículo 75 del Código Tributario, el hecho que la

comunicación de las conclusiones del procedimiento de fisca-
lización sea optativo también limita el derecho a ofrecer medios
probatorios.
En efecto, dado que el contribuyente solo conocerá las conclusio-

nes de la Administración Tributaria si esta opta por comunicarlas,
la posibilidad de ofrecer medios probatorios destinados a rebatir
o desvirtuar lo concluido por ella también se encontrará condicio-
nada al ejercicio de esa facultad.
Debemos resaltar que la restricción u obstaculización para la pre-

sentación de medios probatorios durante el procedimiento de fisca-
lización resulta sumamente gravosa para el contribuyente, pues,
conforme al artículo 141 del Código Tributario, los medios pro-
batorios no presentados durante el procedimiento de fiscalización
solo serán admitidos y valorados en la etapa de reclamación, si el
contribuyente paga o afianza la deuda reclamada, o acredita que
158
los medios probatorios que se ofrecen no se pudieron presentar

durante el procedimiento de fiscalización por causa no imputable.
iii) Derecho a obtener una decisión motivada y fundada en derecho.-

Según Alejandro Altamirano, motivar significa “exhibir ante el
administrado las razones por las cuales el autor del acto adminis-
trativo decidió en la forma que surge de él. (...) es una garantía del
administrado; por tanto, no es facultativo para la Administración
sino obligatorio”. Agrega el autor que “todo acto administrativo
debe contener las razones que han llevado a la adopción de tal o
cual medida (...)”(18).
Como se podrá apreciar, el estricto respeto a este derecho implica

que todos los actos que pudiera realizar la Administración Tributa-
ria se encuentren debidamente motivados, incluyendo las actuacio-
nes respaldadas en normas que le conceden la facultad de actuar de
manera discrecional. Sin embargo, en muchas oportunidades –como
en el caso de la Resolución Nº 6246-1-2002, que se comenta en los
párrafos siguientes–, el Tribunal Fiscal ha justificado que la Adminis-
tración Tributaria no motive sus decisiones cuando ellas se basan en
el ejercicio de facultades discrecionales.
En efecto, mediante la aludida Resolución Nº 6246-1-2002, el Tribu-

nal Fiscal resolvió una queja interpuesta por un contribuyente, debido
a que la Administración Tributaria había procedido a inmovilizar y
posteriormente a incautar su documentación contable, sin haber mo-
tivado su actuación.
Al respecto, dicho Tribunal sostuvo que el ejercicio de la facultad de

inmovilización de documentos, prevista en el numeral 2 del artículo
62 del Código Tributario, es de índole discrecional y, por lo tanto, no
requiere ser motivada.
Discrepamos del criterio seguido por el Tribunal Fiscal, pues si bien

la Administración Tributaria tiene un poder de decisión relativamente
(18) ALTAMIRANO, Alejandro C. Ob. cit., p. 192.
159
amplio para ejercer su facultad de fiscalización, una garantía mínima

para los contribuyentes es que ese ejercicio sea motivado. Pensar lo
contrario implicaría autorizar a la Administración Tributaria ejercer
una actuación totalmente arbitraria, lo cual contraría frontalmente
el derecho al debido procedimiento (que, como ya vimos, es uno de
naturaleza constitucional) y, específicamente, el derecho a obtener
decisiones motivadas en hechos y en derecho.
XX
La motivación del acto administrativo es parte del derecho al debi-
do procedimiento, pues es necesario que el administrado conozca
los fundamentos, con el fin de que tenga en cuenta los obstáculos
que se le podrán presentar en el caso de que decida interponer un
recurso.
XX
Es menester que la Administración Tributaria mantenga informa-
do al contribuyente respecto de reparos y observaciones realizadas
en ejercicio del procedimiento de fiscalización, con la finalidad de
que el obligado pueda ejercer oportunamente su derecho de defen-
sa; teniendo en cuenta las restricciones en la actuación de medios
probatorios en etapas posteriores.
XX
En cuanto a los medios probatorios, en tanto no está previsto en
el Código Tributario, procede aplicar la norma contenida en el
artículo 165 de la Ley de Procedimiento Administrativo General,
según la cual, no se debe actuar pruebas que consten en los archi-
vos de la entidad.
XX
No procede el argumento según el cual el contribuyente no pudo
presentar las pruebas correspondientes para hacer uso de su
160
derecho de defensa en la etapa de fiscalización y reclamación, por

mantenerse la documentación en poder de la Administración Tri-
butaria, cuando del expediente no se desprende que este hubiera
efectuado gestiones necesarias a fin de solicitar la documentación
requerida ni tampoco la negativa de esta institución de acceder a
dicha solicitud.
XX
Lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 75 del Código Tri-
butario no es de obligatorio cumplimiento para la Administración
Tributaria, pues de su misma redacción fluye que ello es potestati-
vo. Así, no vulnera el derecho de defensa del contribuyente aquel
cierre de requerimiento que no hizo mención ni aludió a la infrac-
ción en que incurrió este.
XX
En aplicación del artículo IV del Titulo Preliminar de la Ley del
Procedimiento Administrativo General, la violación al principio
del debido procedimiento, que comprende los derechos de exponer
argumentos, a ofrecer y producir pruebas, y a obtener una decisión
motivada y fundada en derecho, acarrea la nulidad del acto admi-
nistrativo así emitido, por lo que debe observarse este principio
durante el procedimiento de fiscalización tributaria.

XX
El derecho a exponer argumentos consiste en posibilitar al admi-
nistrado a exponer los fundamentos de su pretensión y defensa an-
tes de la emisión de los actos que afectan sus intereses y derechos,
a interponer recursos y a ser patrocinado.
El derecho a ofrecer y producir pruebas reside en presentar mate-

rial probatorio, que la Administración produzca y actúe los ofreci-
dos por el administrado en tiempo hábil, y a contradecir aquellos
que terceros o la Administración consideren relevantes para resol-
ver el asunto, así como la facultad de controlar el ofrecimiento y
161
producción de la prueba y a contestarla oportunamente, cuando

ello convenga a sus intereses
El derecho a obtener una decisión motivada y fundada consiste

en que las decisiones de las autoridades se encuentren sustentadas
en argumentos de hecho y de derecho, pronunciándose sobre las
cuestiones propuestas por los administrados.
XX
Es infundada la queja interpuesta contra la medida de inmoviliza-
ción de documentación contable adoptada por la Administración
Tributaria en el ejercicio de su facultad de fiscalización, la que por
ser discrecional no requiere ser motivada.
XX
No es necesario que la Administración Tributaria haga conocer al
contribuyente los resultados de la fiscalización que realizó, si los
valores impugnados se sustentan en la declaración jurada rectifica-
toria presentada por este.
XX
El hecho que el requerimiento tenga imprecisiones respecto al lu-
gar de exhibición de la documentación solicitada, no implica una
vulneración al derecho de defensa del contribuyente, más aún si se
subsanó tal imprecisión en requerimientos posteriores.
XX
Uno de los derechos establecidos en la Constitución vigente, pre-
visto en el artículo 2, inciso 23), es la legítima defensa, el cual no
puede estar constreñido al inicio del procedimiento tributario, ya
que no puede sujetarse a que el deudor tributario luego de finaliza-
da la labor de fiscalización por parte de la Administración, recién
tenga la posibilidad de contradecir los reparos que esta efectúe, de-
bido a que ello contraría el ejercicio de la facultad de fiscalización.
162
Motivación de actos administrativos por remisión
La Administración Tributaria inicia un procedimiento de fiscalización

definitivo a la empresa Transportes del Sur S.A., por el Impuesto a la
Renta del ejercicio 2009. Al cierre del procedimiento de fiscalización,
se emite una Resolución de Determinación por una omisión a la cuota
de regularización anual del Impuesto a la Renta por S/. 300,000.
Los Anexos de la Resolución de Determinación no contienen un desarrollo

de los argumentos en los que se ha basado la Sunat para formular sus acota-
ciones. Únicamente se ha consignado la glosa: “Motivo determinante del re-
paro: Ver páginas 2 y 3 del Resultado de Requerimiento Nº 12200003333”.
Se consulta: ¿El valor notificado es nulo por ausencia de motivación o

por motivación imprecisa o insuficiente?
Respuesta
Siempre que el documento al cual se hace referencia en el Anexo de la

Resolución de Determinación haya sido notificado, y que allí sí se efectúe
un desarrollo adecuado de los motivos determinantes del reparo, el valor
notificado no es nulo.
Lo relevante en este tipo de casos es que el contribuyente haya estado

en posibilidad real de conocer los argumentos de la Administración
Tributaria, para así ejercer adecuadamente su derecho de defensa. En
consecuencia, siempre que lo señalado por la Sunat como fundamen-
tación de sus decisiones sea conocible, ya sea mediante el propio acto
administrativo o mediante otros distintos (pero con remisión expre-
sa), no existirá lugar a nulidad.
Distinto sería el caso en el que la Resolución de Determinación no

indique motivación en absoluto (ni siquiera vía remisión a otros docu-
mentos). En dicho caso, aun cuando los motivos determinantes de los
reparos fluyan de resultados de requerimientos notificados durante
163
el procedimiento de fiscalización, el valor o valores emitidos serán

nulos, pues no existirá certeza de cuáles han sido los motivos de la
Administración Tributaria para formular sus reparos, por lo que el
contribuyente no sabrá con certeza de qué debe defenderse.
040 ¿Tienen los contribuyentes derecho a acceder al ex-

pediente de fiscalización?
En el artículo 160 de la Ley Nº 27444 se establece que los administrados,
sus representantes o su abogado, tienen derecho a acceder al expediente
en el que son parte, así como a sus documentos, antecedentes, estudios,
informes y dictámenes. Este derecho se hace extensivo a la obtención de
certificaciones y a recabar copias de las piezas que contiene, previo pago
del costo de las mismas.
En este escenario, como regla general, todo administrado tiene derecho a

acceder al expediente en el que sea parte, pues de esta forma puede conocer
y apreciar las pruebas y argumentos desarrollados en el mismo, y, en ese
sentido, garantizar su derecho a defenderse.
No obstante ello, en materia de fiscalización tributaria este derecho se en-

cuentra limitado en aplicación del artículo 131 del Código Tributario, que
en su segundo párrafo señala lo siguiente:
“Tratándose de procedimientos de verificación o fiscalización, los

deudores tributarios o sus representantes o apoderados tendrán acce-
so únicamente a los expedientes en los que son parte y se encuentren
culminados, con excepción de aquella información de terceros que se
encuentra comprendida en la reserva tributaria”.
Así pues, el derecho al acceso al expediente de fiscalización se encuentra su-

peditado al término del procedimiento. En nuestra opinión, esto constituye
una seria afectación al derecho de defensa, al derecho a formular alegacio-
nes y al derecho a ofrecer medios probatorios. En efecto, el expediente de
fiscalización contiene documentación que resulta de la mayor importancia
a efectos de que los auditores formen una opinión sobre la empresa fiscali-
zada y sobre eventuales acotaciones.
164
De este modo, conocer el contenido del expediente bien puede permitir al

contribuyente presentar alegatos y/o medios probatorios dirigidos a desvir-
tuar información inexacta o que no se ajuste a la realidad, y que se encuen-
tre en el expediente de fiscalización por diversos motivos. En consecuencia,
estimamos que la norma bajo comentario vulnera frontalmente el derecho
constitucional al debido procedimiento.
El texto de la norma es claro y no admite interpretaciones, razón por la

cual estimamos que una modificación legislativa resulta de urgencia, a fin
de cautelar adecuadamente los derechos de los contribuyentes en el marco
de un procedimiento de fiscalización.
041 ¿Cuál es el contenido y alcance del derecho a la in-

timidad?
El derecho a la intimidad es un derecho constitucionalmente reconocido.
Siendo así, la solicitud de información o documentación que afecte dicho

derecho podrá ser rechazada por los contribuyentes invocando la norma
antes transcrita.
De acuerdo al Tribunal Constitucional, para determinar si la actuación de

la Administración Tributaria vulnera el derecho a la intimidad, será nece-
sario, en primer lugar, definir cual es la “esfera” de este derecho que se ve
afectada por la actuación administrativa y, en la medida que esta correspon-
da al contenido “no esencial”, constatar si la actuación de la Administración
respeta los principios de razonabilidad y proporcionalidad.
Dentro de la primera “esfera” (núcleo esencial) entendemos que se encuen-

tra la correspondencia personal, las comunicaciones y documentos privados
del contribuyente, aun cuando en los mismos podría hacerse referencia a
hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias.
Al respecto, debe tenerse en cuenta que, de acuerdo al numeral 10 del

artículo 2 de la Constitución Política del Perú, la Administración única-
mente podría abrir, incautar, interceptar o intervenir dichos documentos o
comunicaciones, por mandato motivado del juez, con las garantías previstas
165
en la Ley, careciendo de efecto legal los documentos obtenidos con viola-

ción de dicho precepto.
En la esfera no esencial se encontrarían, en cambio, casos que permiten

intromisiones de la Administración, siempre que se respeten los principios
de razonabilidad y proporcionalidad(19).
Se consulta si de acuerdo a las normas vigentes, la Sunat no usa-
rá los datos que las Compañías de Aviación Comercial declaren a
través del PDT 3540 - “Boletos de Transporte Aéreo”, tales como
el número y sistema de tarjeta de crédito utilizada para el pago de
los boletos de transporte aéreo, así como el nombre del pasajero,
su documento de identidad y otros datos del boleto electrónico que
pertenecen al cliente, para ningún otro objetivo que no sea el pro-
pósito de la Resolución de Superintendencia N° 166-2004/SUNAT,
que establece normas para la emisión de boletos de transporte aé-
reo, y si no se proporcionarán dichos datos a ningún tercero.
1. La información que la Sunat obtenga a través del PDT 3540 - “Bo-

letos de Transporte Aéreo” no se encuentra circunscrita a un
objetivo concreto relacionado con dicho PDT, sino que puede
ser usada por esta Administración en el control del cumpli-
miento de las diversas obligaciones tributarias cuya recauda-
ción le compete.
2. La Sunat se encuentra impedida de proporcionar a un tercero

la información protegida por la reserva tributaria, como es el
(19) Revisar sentencia recaída en el Expediente Nº 0004-2004-AI/TC sobre inconstitucionalidad de la Ley

que aprueba medidas para la lucha contra la evasión e informalidad.
166
caso del valor de la retribución del servicio prestado y el monto

del IGV que grava la operación.
3. Esta Administración Tributaria no está obligada a entregar a

terceros, la información que se encuentre protegida por el de-
recho a la intimidad personal y familiar, ni los datos a través
de los cuales se pueda acceder a dicha información, como es
el caso del apellido paterno, nombre y el documento nacional
de identidad del pasajero, así como el número de tarjeta de
crédito.
Sin embargo, la Sunat sí podrá proporcionar a terceros los datos

que corresponden al Registro Único de Contribuyentes (RUC)
del Agente de Ventas o del sujeto que requiere sustentar costo
o gasto o crédito fiscal, así como los datos referidos a la fecha
de emisión del pasaje, el tipo de boleto emitido y el sistema de
tarjeta de crédito.
Sentencia recaída en el Expediente Nº 4168-2006-PA/TC:

“(…) los derechos fundamentales no son absolutos, es decir, no son
ilimitados, ya que deben observarse en relación con otros derechos
y principios constitucionales. Como se aprecia, la finalidad de la
Administración es clara cuando se trata de definir si se está o no
frente a un desbalance patrimonial, lo que se configura como una
finalidad legítima y concordante con las funciones de la Sunat.
Teniendo en cuenta ello, una de las variantes que tendrá que con-
siderar la Administración es el gasto efectuado por el demandante;
con ello se podrá determinar si sus ingresos y sus egresos guardan
relación y le otorga al demandante la posibilidad de presentar de-
claración jurada sobre tales gastos. Es importante indicar que to-
dos estos datos estarán protegidos por la reserva tributaria, con lo
que no podrá ser de conocimiento de terceros ajenos a la Adminis-
tración Tributaria, resguardándose así el derecho a la intimidad”.
167
XX
Estando a que los datos relacionados con el mismo quejoso y su
cónyuge, la relación con personas jurídicas y los consumos no rea-
lizados con tarjetas de crédito tienen intrínseca una finalidad de
relevancia tributaria al haberse señalado en el citado requerimien-
to que se encuentra sometido a una fiscalización respecto de to-
dos los tributos correspondientes a la persona natural, tanto más
si en el mismo requerimiento se le ha solicitado información so-
bre predios, vehículos, acciones, prestamos otorgados a terceros,
transferencias y/o repatriaciones de moneda extranjera del exterior
al Perú, ingresos por rentas de primera, segunda, cuarta y quinta
categorías, por rentas exoneradas o inafectas, y rentas de fuente
extranjera, entre otros, resulta evidente que el propósito es formar
su opinión definitiva respecto del cumplimiento de las obligacio-
nes tributarias del quejoso por lo que la queja presentada deviene
en infundada en los extremos bajo análisis.
Que tal situación no se presenta en la solicitud de información

relacionada a los parientes que no dependen económicamente del
quejoso como pueden ser sus hermanos, padres e hijos mayores de
edad y sus respectivos cónyuges.
XX
Conforme al último párrafo del artículo 92 del Código Tributario,
el contribuyente puede ejercer ante la Administración Tributaria lo
previsto en el numeral 5 del artículo 2 de la Constitución Política,
esto es, solicitar sin expresión de causa la información que requie-
ra y a recibirla de cualquier entidad pública, en el plazo legal, con
el costo que suponga su pedido, exceptuándose las que afecten la
intimidad personal y las que expresamente se excluyan por ley o
por razones de seguridad nacional.
168
042 ¿Cuál es el contenido y alcance del derecho a la re-

serva bancaria?
El derecho a la reserva bancaria implica la obligación de confidencialidad
de los bancos, sus directivos y trabajadores, respecto a la información pro-
porcionada por los clientes del sistema financiero.
En nuestra Constitución Política, la reserva bancaria se reconoce como de-

recho fundamental de la persona en el numeral 5) del artículo 2, según el
cual:
“Toda persona tiene derecho:
(…)
5. (…)
El secreto bancario y la reserva tributaria solo puede ser levantado a

pedido de un juez, del Fiscal de la Nación o de una comisión investi-
gadora del Congreso de la República con arreglo a ley y siempre que
se refiera al caso investigado”.
Sobre el particular, el artículo 140 de la Ley General del Sistema Financie-

ro y del Sistema de Seguros y Orgánica de la Superintendencia de Banca y
Seguros - Ley Nº 26702 (en adelante Ley de Bancos), precisa que el secreto
bancario protege cualquier información vinculada con las operaciones pa-
sivas realizadas por los clientes de las empresas del Sistema Financiero, y
alcanza a: 1) las empresas del sistema financiero, así como a sus directores
y trabajadores, 2) al Superintendente y trabajadores de la Superintendencia
de Banca y Seguros, 3) los directores y trabajadores del Banco Central de
Reserva y 4) los directores y trabajadores de las sociedades de auditorías y
de las empresas clasificadoras de riesgo.
En esa misma línea, conforme lo indicamos en el Capítulo 1 de la presente

obra, el numeral 10 del artículo 62 del Código Tributario establece que, en
el caso de aquellos deudores tributarios sujetos a fiscalización, la Adminis-
tración Tributaria podrá solicitar información a las empresas del Sistema
Financiero sobre las operaciones pasivas que dichos deudores tributarios
169
hubieren realizado, incluidas las operaciones pasivas realizadas con sujetos

con los que aquellos guarden relación y que se encuentren vinculados a los
hechos investigados, siendo que en estos casos resultará exigible para la
Sunat el hecho de contar con la autorización judicial que le permita acceder
a tal información.
Como se podrá apreciar, si bien el Código Tributario reconoce el derecho

a la reserva bancaria, dicho reconocimiento se aplica únicamente respecto
de las operaciones pasivas realizadas por los deudores tributarios sujetos a
fiscalización así como por los sujetos con quienes tales deudores tributarios
guarden relación y se encuentren vinculados a los hechos investigados por
la Administración Tributaria, siendo que en estos casos se exige contar con
la autorización judicial correspondiente que permita a la Administración
Tributaria acceder a dicha información.
Cabe anotar que en lo que respecta a la naturaleza jurídica de la reserva

bancaria, de acuerdo al criterio establecido por el Tribunal Constitucional
en la sentencia recaída en el Expediente Nº 0004-2004-AI/TC (que resuel-
ve la acción de inconstitucionalidad interpuesta, entre otras normas, contra
el artículo 17 de la Ley que aprobó las medidas para la lucha contra la eva-
sión y la informalidad) esta no constituye un derecho absoluto.
En efecto, en la referida Sentencia, el Tribunal Constitucional señala que: “Las

afectaciones del secreto bancario que están proscritas constitucionalmente
serán solo aquellas que conlleven, en sí mismas, el propósito de quebrar la
esfera íntima del individuo, mas no aquellas que, manteniendo el margen
funcional del elemento de reserva que le es consustancial, sirvan a fines
constitucionalmente legítimos, tales como el seguimiento de la actividad
impositiva por parte de la Administración Tributaria, en aras de fiscalizar
y garantizar el principio de solidaridad contributiva que le es inherente”(20).
(20) El Tribunal Constitucional considera que la información proporcionada por las entidades del sistema
financiero a la Administración Tributaria en aplicación de los numerales 1 y 2 y primer párrafo del nu-
meral 3 del artículo 17 de la Ley de Bancarización e ITF no vulnera el derecho a la reserva bancaria, en
tanto que esta información, que deberá ser mantenida en reserva por la Sunat, sirve a fines constitucio-
nalmente legítimos, tales como el seguimiento de la actividad impositiva por parte de la Administración
Tributaria, en aras de fiscalizar a los contribuyentes y detectar el fraude fiscal, garantizando el principio
de solidaridad contributiva que le es inherente. No sucede lo mismo respecto del último párrafo del
numeral 3 del artículo 17 de la Ley de Bancarización e ITF, en el que se obliga a las instituciones finan-
cieras a proporcionar información respecto de las operaciones exoneradas realizadas por sus clientes,
170
Finalmente, resulta necesario precisar que en la medida que la reserva

bancaria se circunscribe al ámbito de las relaciones entre las instituciones
bancarias y sus clientes, no podría considerarse que se vulnera tal derecho
cuando la Administración Tributaria, en ejercicio de su facultad de fiscali-
zación, solicita directamente a los administrados información respecto de
sus operaciones y cuentas en el sistema financiero. Tal ha sido el criterio
establecido por el Tribunal Fiscal en la Resolución Nº 01489-3-2003.
XX
El secreto o reserva bancaria se encuentra circunscrito a la rela-
ción entre los bancos y sus clientes, no pudiéndose considerar que
en el presente caso la Administración Tributaria haya vulnerado
dicho derecho por cuanto la información respecto de los estados
de cuenta corriente y de ahorro fueron solicitadas por la Adminis-
tración Tributaria directamente al recurrente, en ejercicio de su
facultad de fiscalización prevista en el Código Tributario.
043 ¿Cuál es el contenido y alcance del derecho a la re-

serva tributaria?
Por la reserva tributaria se le otorga el carácter de “información reservada”
a aquella información obtenida por la Administración Tributaria (por vía
directa o indirecta) de los contribuyentes, responsables o terceros, encon-
trándose aquella obligada a no divulgar dicha información.
Así, la reserva tributaria permite a los contribuyentes tener certeza respecto

a que la información que estos proporcionen a la Administración Tributaria
no será divulgada a terceros.
pues en este caso se observa el interés del Estado de acceder, indebidamente, a la información financie-
ra de los ciudadanos y no a conocer la base imponible del tributo.
171
El reconocimiento de dicha garantía resulta ser de suma importancia, pues

cuando los contribuyentes presentan declaraciones juradas, absuelven re-
querimientos y presentan o exhiben documentación contable, permiten que
la Administración Tributaria acceda a información propia de su giro de
negocio, que en caso llegara a conocimiento de terceros podría causarles un
perjuicio irreparable.
Incluso, de no existir la garantía de la reserva tributaria, podría llevar a

que muchos de los contribuyentes evalúen seriamente la conveniencia de
presentar documentación y/o proporcionar información a la Administra-
ción Tributaria, lo cual evidentemente dificultaría las labores de control y
comprobación de obligaciones tributarias propias de dicha entidad.
Sin perjuicio de lo anterior, resulta importante anotar que no toda informa-

ción obtenida por la Administración Tributaria tiene el carácter de reserva-
da y que, incluso, la información reservada en determinadas circunstancias
puede ser proporcionada a terceros.
En efecto, el artículo 85 del Código Tributario establece que tiene carácter

de información reservada, y únicamente podrá ser utilizada por la Admi-
nistración Tributaria, para sus fines propios, “la cuantía y la fuente de las
rentas, los gastos, la base imponible o, cualesquiera otros datos relativos a
ellos, cuando estén contenidos en las declaraciones e informaciones que
obtenga por cualquier medio de los contribuyentes, responsables o ter-
ceros, así como la tramitación de las denuncias de delitos tributarios y
aduaneros”; y, agrega dicho artículo, que constituyen excepciones a la
reserva tributaria:
i) Las solicitudes de información, exhibiciones de documentos y decla-

raciones tributarias que ordene el Poder Judicial, el Fiscal de la Na-
ción en los casos de presunción de delito, o las comisiones investiga-
doras del Congreso, con acuerdo de la comisión respectiva y siempre
que se refiera al caso investigado.
ii) Los expedientes de procedimientos tributarios respecto de los cuales

hubiera recaído resolución que ha quedado consentida, siempre que
sea con fines de investigación o estudio académico y sea autorizado
por la Administración Tributaria.
172
iii) La publicación que realice la Administración Tributaria de los datos

estadísticos, siempre que por su carácter global no permita la indivi-
dualización de declaraciones, informaciones, cuentas o personas.
iv) La información de los terceros independientes utilizados como com-

parables por la Administración Tributaria en actos administrativos
que sean el resultado de la aplicación de las normas de precios de
transferencia. Esta información solo podrá ser revelada ante las au-
toridades administrativas y el Poder Judicial, cuando los actos de la
Administración Tributaria hayan sido objeto de impugnación.
En tal supuesto, la Administración Tributaria no podrá identificar la

razón o denominación social ni el RUC que corresponde al tercero
comparable.
v) Las publicaciones sobre comercio exterior que efectúe la Sunat, res-

pecto de la información contenida en las declaraciones referidas a
los regímenes y operaciones aduaneras consignadas en los formula-
rios aprobados por dicha entidad y en los documentos anexos a tales
declaraciones.
vi) La información que solicite el Gobierno Central respecto de sus propias

acreencias, pendientes o canceladas, por tributos cuya recaudación se
encuentre a cargo de la Sunat, siempre que su necesidad se justifique
por norma con rango de Ley o por Decreto Supremo.
En este caso, la información que se podrá entregar es la siguiente:
- La información que sobre las referidas acreencias requiera el Go-

bierno Central, con la finalidad de distribuir el canon correspon-
diente. Dicha información será entregada al Ministerio de Econo-
mía y Finanzas, en representación del Gobierno Central, previa
autorización del Superintendente Nacional de Administración
Tributaria.
- La información requerida por las dependencias competentes del

Gobierno Central para la defensa de los intereses del Estado Pe-
ruano en procesos judiciales o arbitrales en los cuales este último
173
sea parte. La solicitud de información será presentada por el titu-

lar de la dependencia competente del Gobierno Central a través
del Ministerio de Economía y Finanzas para la expedición del De-
creto Supremo habilitante. Asimismo la entrega de dicha informa-
ción se realizará a través del referido Ministerio(21).
vii) La información reservada que intercambien los órganos de la Admi-

nistración Tributaria, siempre que se requiera para el cumplimiento
de sus fines propios. En este caso será necesario contar previamente
con la solicitud del jefe del órgano solicitante, bajo su responsabilidad.
viii) La información reservada que se intercambie con las administraciones

tributarias de otros países en cumplimiento de lo acordado en conve-
nios internacionales.
ix) La información que requiera el Ministerio de Economía y Finanzas,

para evaluar, diseñar, implementar, dirigir y controlar los asuntos re-
lativos a la política tributaria y arancelaria. En ningún caso la infor-
mación requerida permitirá la identificación de los contribuyentes.
Cabe precisar que la obligación de mantener la reserva tributaria se extien-

de a quienes accedan a la información calificada como reservada, inclusive
a las entidades del sistema bancario y financiero que celebren convenios con
la Administración Tributaria, quienes no podrán utilizarla para sus fines
propios.
Adicionalmente, a juicio del jefe del órgano administrador de tributos, la

Administración Tributaria, mediante Resolución de Superintendencia o
norma de rango similar, podrá incluir dentro de la reserva tributaria deter-
minados datos que el sujeto obligado a inscribirse en el Registro Único de
Contribuyentes (RUC) proporcione a la Administración Tributaria a efecto
que se le otorgue dicho número, y en general, cualquier otra información
(21) Mediante Decreto Supremo Nº 058-2004-EF se aprobó el procedimiento que deberán seguir las de-
pendencias competentes del Gobierno Central, para que el Ministerio de Economía y Finanzas emita el
Decreto Supremo habilitante que las autorice a obtener la información que requieran para la defensa de
los intereses del Estado Peruano en procesos judiciales o arbitrales en los cuales este último sea parte;
y, de esta manera, poder efectuar una mejor defensa de dichos intereses.
174
que obtenga de dicho sujeto o de terceros. En virtud a dicha facultad no

podrá incluirse dentro de la reserva tributaria:
i) La publicación que realice la Administración Tributaria de los con-

tribuyentes y/o responsables, sus representantes legales, así como los
tributos determinados por los citados contribuyentes y/o responsa-
bles, los montos pagados, las deudas tributarias materia de fracciona-
miento y/o aplazamiento, y su deuda exigible, entendiéndose por esta
última, aquella que se encuentra en cobranza coactiva. La publicación
podrá incluir el nombre comercial del contribuyente y/o responsable,
si lo tuviera.
ii) La publicación de los datos estadísticos que realice la Administración

Tributaria tanto en lo referido a tributos internos como a operaciones
de comercio exterior, siempre que por su carácter general no permi-
tan la individualización de declaraciones, informaciones, cuentas o
personas.
Sin embargo, la Administración Tributaria no se encuentra obligada a pro-

porcionar a los contribuyentes, responsables o terceros la información que
pueda ser materia de publicación al amparo de los acápites 1 y 2 anteriores.
Cabe precisar que no incurren en responsabilidad aquellos funcionarios y

empleados de la Administración Tributaria que divulguen información no
reservada en virtud a lo establecido en el Código Tributario, ni aquellos
que se abstengan de proporcionar información por estar comprendida en la
reserva tributaria.
Se consulta si procede expedir copias certificadas de comproban-
tes de pago que se encuentran archivados en los papeles de traba-
jo de fiscalización, cuando el solicitante es un sujeto distinto del
contribuyente fiscalizado y los comprobantes cuyas copias solicita
supuestamente han sido emitidos por este.
175
Al respecto, la Sunat considera que no procede otorgar a un tercero

copia de los comprobantes de pago obtenidos en un procedimiento
de fiscalización, por cuanto la información contenida en los mis-
mos se encuentra dentro de los alcances de la reserva tributaria,
salvo las excepciones expresamente contempladas en las normas
sobre la materia.
Se formula consulta vinculada con los alcances de la reserva tri-
butaria regulada por el artículo 85 del Texto Único Ordenado del
Código Tributario, en relación con el tema específico de las soli-
citudes de verificación vinculadas a establecer la autenticidad de
comprobantes de pago.
Sobre el particular, la Sunat considera que tratándose de solici-

tudes de certificación de autenticidad de comprobantes de pago,
la Administración Tributaria podrá proporcionar información en
base a sus archivos, sistemas informáticos o por cualquier otro me-
dio a su cargo.
No obstante, la información a entregar en ningún caso deberá per-

mitir establecer la cuantía y fuente de las rentas de los contribu-
yentes, los gastos, la base imponible o cualesquiera otros datos
relativos a ellos; por lo que no resulta posible informar sobre el
monto implicado en una transacción determinada, pues se violaría
la reserva tributaria.
XX
Jurisprudencialmente, el Tribunal Fiscal en la Resolución Nº 397-
2-2009, respecto de una queja presentada por un contribuyente
persona natural que se encontraba bajo un procedimiento de fisca-
lización, ha señalado que el requerimiento de información sobre la
relación con personas jurídicas y los consumos no realizados con
176
tarjetas de crédito tienen intrínseca una finalidad de relevancia tri-

butaria, resultando evidente que el propósito de la Administración
Tributaria al requerir dicha información es formar su opinión de-
finitiva respecto del cumplimiento de las obligaciones tributarias
del quejoso, declarando infundada en ese extremo la queja presen-
tada. Asimismo, en la referida Resolución el Tribunal establece que
no tiene relevancia tributaria para la Administración Tributaria el
requerimiento de información relacionada a los parientes que no
dependen económicamente del quejoso, como son sus hermanos,
padres e hijos mayores de edad y sus respectivos cónyuges.
XX
No está dentro del radio restringido por la reserva tributaria aque-
lla información que sea relativa a la cuantía y la fuente de rentas
referidas a la base imponible del propio contribuyente, por lo que
resulta necesario a las garantías mínimas de un debido procedi-
miento que dicha información estuviera a disposición del contri-
buyente a fin de que pudiera ejercer debida y oportunamente su
derecho de defensa durante la fiscalización.
XX
La Administración Tributaria no podrá emplear discrecionalmente
la reserva tributaria y afectar el Derecho de Defensa del Contribu-
yente, por ello solo podrá negar información cuando esta corres-
ponda a terceros.
XX
Las copias simples del Registro de Compras del contribuyente, la
copia simple de la documentación administrativa del tercero y la
información corriente de cruce con terceros, no son susceptibles
de reserva tributaria, por lo que la Administración Tributaria no
puede impedir el acceso del contribuyente sobre ellos.
XX
El Tribunal Fiscal resuelve un recurso de queja interpuesto por
haberse infringido el articulo 85 del Código Tributario referido
a la reserva tributaria, toda vez que la Administración Tributaria
177
entregó a terceros la ficha del Registro Único de Contribuyentes,

un extracto tributario y declaraciones juradas presentadas median-
te el Formulario Nº 621-PDT IGV-Renta Mensual, sin autoriza-
ción del contribuyente.
En este caso, si bien se señala que no se puede determinar si se

ha infringido lo previsto por el citado articulo 85 por no haberse
corroborado si la documentación fue entregada al quejoso o un
tercero, se deja entrever que de corroborarse tal situación, sí se
habría vulnerado el artículo en mención.

violabilidad de las comunicaciones?
Como señala García Toma, “la inviolabilidad de las comunicaciones y do-
cumentos privados consiste en la facultad de poderlos mantener intocables
o fuera de la aprehensión de terceros”(22). La regulación de este derecho se
encuentra en el numeral 10 del artículo 2 de la Constitución, cuyo tenor es
el siguiente (el resaltado es nuestro):
(…)
10. Al secreto y a la inviolabilidad de sus comunicaciones y documen-

tos privados
Las comunicaciones, telecomunicaciones o sus instrumentos solo pue-

den ser abiertos, incautados, interceptados o intervenidos por man-
damiento motivado del juez, con las garantías previstas en la ley. Se
guarda secreto de los asuntos ajenos al hecho que motiva su examen.
Los documentos privados obtenidos con violación de este precepto

no tienen efecto legal.
(22) GARCÍA TOMA, Víctor. Análisis Sistemático de la Constitución peruana de 1993. Lima, Fondo Edito-
rial de la Universidad de Lima, 1998, p. 95.
178
Los libros, comprobantes y documentos contables y administrativos

están sujetos a inspección o fiscalización de la autoridad competente,
de conformidad con la ley. Las actuaciones que al respecto se tomen
no puede incluir su sustracción, salvo por orden judicial”.
Del texto anterior se tiene que los tipos de afectación que pueden presentar-
se en relación a la inviolabilidad de las comunicaciones y derechos privados
son los siguientes(23):
• Incautación: toma de posesión oficial y forzosa de una documenta-

ción o documento privado.
• Sustracción: toma de posesión subrepticia de una comunicación o do-

cumento privado.
• Interferencia: conocimiento de una telecomunicación o documento

privado a través del acceso a imágenes o de intromisión oculta en las
emisiones radiofónicas.
• Interceptación: toma de posesión de una comunicación o documento

privado a través de su apoderamiento físico durante el proceso de
enlace entre el emisor y el receptor.
Pues bien, todas estas acciones están prohibidas en virtud al derecho cons-
titucional a la inviolabilidad de las comunicaciones y de los documentos
privados. Evidentemente, esta restricción alcanza también a la Administra-
ción Tributaria, quien en ejercicio de su facultad de fiscalización no podrá
vulnerar el aludido derecho.
Ahora bien, es importante considerar que la inviolabilidad de comunicacio-

nes y documentos así establecida, únicamente alcanza a aquellos que tienen
naturaleza personal o privada, mas no a aquella documentación o corres-
pondencia cuyo contenido sea estrictamente comercial y tenga relación con
la realización de hechos imponibles.
(23) Ídem.
179
En efecto, los numerales 1 y 3 del artículo 62 del Código Tributario habili-

tan a la Administración Tributaria para (el resaltado es nuestro):
“1. Exigir a los deudores tributarios la exhibición y/o presentación de:
(…)
c. Sus documentos y correspondencia comercial relacionada con he-

chos susceptibles de generar obligaciones tributarias”.
“3. Requerir a terceros informaciones y exhibición y/o presentación

de sus libros, registros, documentos, emisión y uso de tarjetas de cré-
dito o afines y correspondencia comercial relacionada con hechos que
determinen tributación (…)”(24).
Consideramos que las facultades antes mencionadas son totalmente válidas

y necesarias, pues permiten a la Administración Tributaria, en evaluación
conjunta con otros factores, comprobar el adecuado cumplimiento de las obli-
gaciones de los contribuyentes, así como, eventualmente, descubrir la reali-
zación de hechos imponibles no declarados.
Se consulta si procede la rectificación del manifiesto de carga res-
pecto a la inclusión de un bulto (saco) no manifestado (inmovili-
zado), conteniendo documentos, impresos y correspondencia en
sobres destinados a diferentes personas naturales y jurídicas.
(24) Conforme lo detallamos en el Capitulo 1 de la presente obra (pregunta 008), en cuanto a las facultades
relacionadas a la revisión de libros, comprobantes y documentos contables concedidas a la Administra-
ción Tributaria, se tienen las siguientes:
- Solicitar su exhibición o presentación a deudores tributarios o a terceros (numerales 1 y 3 del artículo
62 del Código Tributario).
- Disponer su inmovilización, cuando se presuma que el contribuyente ha evadido tributos (numeral
6 del artículo 62 del Código Tributario).
- Disponer su incautación, previa autorización judicial (numeral 7 del artículo 62 del Código Tributario).
180
Según se indica en la consulta, dichos envíos constituyen documen-

tos impresos y correspondencia de interés exclusivo de sus destina-
tarios los cuales se presume corresponderían a envíos postales (se-
gún la presentación de las guías de envío postal correspondientes),
que no tienen por objeto su comercialización y que por otra parte
no están sujetos al pago de tributos a la importación.
1. Las comunicaciones y específicamente la correspondencia epis-

tolar entre dos personas goza del derecho al secreto y de su
inviolabilidad y que solo pueden ser abiertas, incautadas, inter-
ceptados o intervenidos por mandamiento motivado del juez
según lo previsto por el numeral 10) del artículo 2 de la Cons-
titución Política del Perú.
2. El referido mandato constitucional, en aplicación del principio de

jerarquía normativa y supremacía normativa de la Constitución, pre-
valece sobre las normas de inferior jerarquía de conformidad con lo
dispuesto por el artículo 51 de la Constitución Política del Perú.
Se consulta si constituye motivo válido para que el deudor no
proporcione la información solicitada por la Sunat, referida a las
transacciones comerciales que sus clientes han realizado con otras
personas, que la misma tenga el carácter de “secreto comercial
confidencial” o, que no pueda ser entregada debido a que el pro-
pietario de dicha información es una tercera persona arguyendo,
asimismo, el deber de reserva de aquella dado que están limitados
a solo trabajar la información.
La Administración Tributaria tiene la potestad de requerir cualquier
tipo de información respecto a las actividades de terceros que se
encuentre en poder de los deudores tributarios, no pudiendo estos
exceptuarse invocando el secreto comercial o el deber de reserva
del sujeto requerido por limitarse únicamente a trabajar con infor-
mación de terceros.
181
Solicitud de información sobre comunicaciones por vía telefónica
La Administración Tributaria inicia un procedimiento de fiscaliza-

ción a la empresa Los Polizontes S.A. por el Impuesto a la Renta del
ejercicio 2011. Al respecto, se observa que la empresa fiscalizada ha
deducido como gasto la suma de S/. 4´000,000 por concepto de lla-
madas telefónicas.
La Sunat cursa un requerimiento mediante el cual se solicita sustentar

la causalidad de dichos gastos. En respuesta a ello, Los Polizontes
S.A. señala que los gastos en llamadas telefónicas son sustanciales a su
giro de negocio, que viene constituido por las gestiones de cobranza
a deudores morosos. A tales efectos, presenta como medio probato-
rio diversos directorios proporcionados a Los Polizontes S.A. por sus
clientes, en los que se identifica a los deudores que mantienen con
ellos deudas vencidas, sus números de teléfono particular, el monto
adeudado y la causa de la deuda.
La Administración Tributaria considera insuficiente dicha documen-

tación, y procede a efectuar un cruce de información con las empresas
prestadoras de servicios de telefonía involucradas en las comunica-
ciones materia de observación, solicitándoles lo siguiente: i) archivos
digitales de audio, correspondientes a las llamadas que han originado
los gastos deducidos por Los Polizontes S.A.; y, ii) transcripción de
las conversaciones sostenidas mediante las llamadas antes indicadas.
La Sunat sustenta su requerimiento en que solo mediante el análisis

del contenido de dichas comunicaciones será posible evaluar la causa-
lidad de los gastos deducidos por Los Polizontes S.A.
Se le consulta: ¿Las empresas de telefonía se encuentran obligadas a

presentar la información y documentación requerida?
182
Respuesta
Las empresas de telefonía se encuentran impedidas de proporcionar

dicha información.
Si bien es cierto que, bajo el contexto propuesto, las llamadas telefó-

nicas observadas tienen un contenido fundamentalmente comercial
para la empresa fiscalizada, para los deudores respecto de los cuales
se realizaron las gestiones de cobranza ello no es así. Para estos úl-
timos, dichas comunicaciones tienen la misma naturaleza que otras
llamadas telefónicas privadas.
En dicho sentido, no resulta razonable vulnerar los derechos funda-

mentales de terceros bajo el pretexto del análisis de la causalidad de
un gasto en cabeza de otro contribuyente. En todo caso, la causali-
dad de los gastos asociados a las llamadas telefónicas observadas por
la Administración Tributaria deberá analizarse sobre la base de los
medios probatorios distintos, tales como los registros y directorios
presentados por la empresa fiscalizada.

violabilidad del domicilio?
El domicilio de los administrados - contribuyentes es inviolable. Nadie pue-
de acceder a este salvo en los casos de autorización expresa de quien lo habi-
ta o en las excepciones previstas por la normativa pertinente. Este derecho
se encuentra reconocido en el numeral 9 del artículo 2 de la Constitución,
según el cual:
(…)
9. A la inviolabilidad de domicilio. Nadie puede ingresar a él ni efec-

tuar investigaciones o registros sin autorización de la persona que
lo habita o sin mandato judicial, salvo flagrante delito o muy grave
183
peligro de su perpetración. Las excepciones por motivo de sanidad o

de grave riesgo son reguladas por ley”.
Del texto de la norma transcrita puede observarse que la inviolabilidad de

domicilio admite las siguientes excepciones:
a) La autorización expresa del sujeto que lo habita.
b) La existencia de una orden judicial que autorice expresamente el in-

greso al domicilio de un particular.
c) La flagrancia de delito en el interior del domicilio, o de muy grave

peligro de su perpetración.
d) La existencia de motivos de sanidad, los cuales deberán encontrarse

regulados legalmente.
e) La existencia de grave riesgo declarada por ley.
En materia de fiscalización tributaria, las acciones que eventualmente po-

drían afectar el derecho a la inviolabilidad de domicilio son las inspeccio-
nes. En este marco, los supuestos de excepción c), d) y e), por su propia
naturaleza, exceden el ámbito de la fiscalización tributaria. Sin embargo,
los supuestos a) y b) sí pueden presentarse en el devenir del desarrollo de
acciones de fiscalización.
Así, la Administración Tributaria se encontrará facultada para intervenir

el domicilio de los particulares si estos prestan autorización expresa o si se
tramita previamente una autorización judicial para ello.
Veamos lo dispuesto por el numeral 8 del artículo 62 del Código Tributario

respecto a la facultad de la Administración Tributaria para llevar a cabo
diligencias de inspección (el resaltado es nuestro):
“8. (…)
Para realizar las inspecciones cuando los locales estuvieren cerrados

o cuando se trate de domicilios particulares, será necesario solicitar
autorización judicial, la que debe ser resuelta en forma inmediata y
184
otorgándose el plazo necesario para su cumplimiento sin correr tras-

lado a la otra parte.
La actuación indicada será ejecutada en forma inmediata con ocasión

de la intervención.
(…)”.
Como puede observarse, la norma menciona expresamente que la Adminis-

tración Tributaria únicamente podrá practicar inspecciones en domicilios
particulares si previamente obtiene una autorización judicial para ello. Así,
la norma transcrita cubre la excepción mencionada en el literal a) anterior.
Sin embargo, no se hace mención alguna a la posibilidad de que la Ad-

ministración Tributaria realice una inspección sin tramitar la autorización
judicial, cuando el sujeto que habita el inmueble materia de inspección lo
autorice expresamente (excepción 2). Es decir, la norma tributaria no auto-
riza expresamente a la Administración Tributaria a realizar una inspección
frente al supuesto que el contribuyente lo permita.
Cabe entonces preguntarse, ¿si el principio de Heteronomía de la Voluntad

permitiría interpretar que aun cuando medie un consentimiento expreso
del contribuyente para que la Administración Tributaria lleve a cabo la ins-
pección, esta no se encontraría facultada a hacerlo?
Una interpretación extremadamente legalista posiblemente concluiría que

sí. Sin embargo, la respuesta es totalmente distinta si se tiene en cuenta que
el referido supuesto de excepción tiene su base normativa en la Constitu-
ción, que es, precisamente, de donde emana el derecho a la inviolabilidad
de domicilio.
En consecuencia, consideramos que la Administración Tributaria sí se en-

cuentra habilitada a practicar inspecciones en el domicilio de particulares
cuando medie autorización expresa de quien lo habita, aun cuando no se
haya tramitado una autorización judicial para ello.
Este criterio ha sido adoptado (aunque sin el razonamiento antes expuesto)

por el Tribunal Fiscal mediante la Resolución Nº 12089-4-2007, en la que
185
se admitió una inspección realizada por la Administración Tributaria sin

previa obtención de la autorización judicial que se requería, debido a que
el representante legal de la empresa que ocupada el inmueble, permitió la
diligencia.
Cabe anotar que no cualquiera puede dar autorización para que se realice
la inspección en los términos antes aludidos. Solo quienes domicilian en un
inmueble y tienen plena capacidad de ejercicio, o sus representantes legales,
pueden hacerlo.
Así, por ejemplo, una inspección autorizada por un servidor de la posesión

(por ejemplo, un guardián), no sería válida, al no tratarse de un poseedor ni
de su representante legal. Aunque el Tribunal Fiscal no se ha pronunciado
sobre situaciones como esta, pensamos que existirían argumentos suficien-
tes para que esta posición sea adoptada. Claramente, solo los sujetos que
ejercen el derecho real de posesión sobre un inmueble, y que cuentan con
capacidad de ejercicio, pueden tomar decisiones válidas sobre su utilización
y acceso, lo que excluye la posibilidad de que sean otros sujetos quienes
permitan una inspección no autorizada judicialmente.
Resolución 12089-4-2007
XX
No es condición inequívoca para el ejercicio del acto de inspec-
ción tributaria, la autorización judicial, si el representante legal del
contribuyente permite el ingreso de los funcionarios de la Admi-
nistración Tributaria al local del obligado y facilita la información
y documentación pertinente.
046 ¿Cuál es el contenido y alcance del derecho al secre-

to profesional?
El derecho a preservar o guardar el secreto profesional se encuentra recono-
cido en el numeral 18 del artículo 2 de la Constitución Política, cuyo tenor
es el siguiente (el resaltado es nuestro):
186
(…)
18. A mantener reserva sobre sus convicciones políticas, filosóficas,

religiosas o de cualquier otra índole, así como a guardar el secreto
profesional”.
Pero este derecho se presenta también como un deber. Es más, la inobser-

vancia de dicho deber implica la comisión de un delito que es el tipificado
en el artículo 165 del Código Penal.
El fundamento del secreto profesional –tanto como derecho y como deber–

se encuentra en la necesidad de que quienes requieren asesoría de profesio-
nales tengan la confianza de saber que la información que les proporcionen
no será divulgada a terceros.
Así las cosas, el secreto profesional se presenta como un límite ineludible

al ejercicio de la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria.
Quien se encuentra en dicha situación podrá negarse a presentar y/o exhibir
la información requerida por el fisco, pudiendo invocar para ello el citado
numeral 18 del artículo 2 de la Constitución. Asimismo, se podrá invocar lo
dispuesto en el numeral 2 del artículo 169 de la Ley del Procedimiento Ad-
ministrativo General, conforme al cual será legítimo el rechazo a los pedi-
dos de información efectuados por la Administración, cuando para atender
esta solicitud se viole, entre otros, el secreto profesional.
En consideración a lo anterior, conforme lo afirma José Gálvez Rosasco, en el

procedimiento de fiscalización tributaria, los asesores (contadores, abogados
o cualquier otro especialista) tienen el derecho y la obligación de guardar
silencio sobre la información que hubieran podido conocer en el desarrollo
de la asesoría, garantizando de esta forma el derecho al secreto profesional
de las personas que confiaron en ellos. En este sentido, bajo ninguna circuns-
tancia, se podría aceptar que la Administración Tributaria le exija al asesor
tributario que devele información protegida con el referido secreto(25).
(25) GÁLVEZ ROSASCO, José. Ob. cit., p. 22.
187
Sentencia Nº 7811-2005-AA/TC
XX
El derecho a “guardar el secreto profesional” supone una obliga-
ción para el profesional (abogado, notario, médico, periodista,
etc.) de mantener en reserva o confidencialidad las confesiones,
hechos, situaciones o cualquier noticia de la que haya tomado
conocimiento, o que se le haya confiado de modo directo en su
condición de profesional o técnico en determinada arte o cien-
cia. Dicha obligación le impone que no divulgue ni participe a
otros dichos “secretos” sin consentimiento de la persona a quien
le conciernan. El secreto profesional es, así, una garantía para el
ejercicio de determinada profesión u oficio, de modo que ninguna
autoridad o poder público, en general, pueda obligar a entregar
dicha información reservada para usos propios de la profesión
(STC N° 0134-2003-HD/TC, fundamento jurídico Nº 3).
Esta garantía resulta fundamental cuando la profesión u oficio

guarda estrecha relación con el ejercicio de otras libertades pú-
blicas, como es el caso de los periodistas respecto de la libertad
de información y expresión, o de los abogados con relación al
ejercicio del derecho de defensa. En estos supuestos, se trata de
preservar y garantizar el ejercicio libre de las profesiones, de los
periodistas, médicos o abogados con relación a sus fuentes de
información, sus pacientes y patrocinados respectivamente, de
modo que estos profesionales no puedan ser objeto de ningún
tipo de presión de parte de sus empleadores o de las autoridades
y funcionarios con relación a hechos u observaciones vinculadas
al ejercicio de una determinada profesión u oficio.
En ese sentido, dos son los ámbitos de actuación de la garantía-

derecho al secreto profesional que reconoce la Constitución. En
cuanto derecho, reconoce al titular de tales secretos la exigencia
de que estos sean celosamente guardados por los profesionales
a quienes se les confía de modo directo, o que tuvieran acceso
a información confidencial en razón de su ejercicio profesional;
188
del mismo modo, el secreto profesional también protege a los

propios profesionales, quienes podrán hacerlo valer en cualquier
situación o circunstancia en que los poderes públicos o cualquier
persona o autoridad pretendan desconocerlo de cualquier forma,
sea obligando a confesar dichos secretos o poniendo en riesgo su
preservación en el ejercicio de su profesión.
En cuanto a la garantía, el secreto profesional impone un deber

especial de parte del Estado a efectos de preservar su eficaz cum-
plimiento. Dichas acciones de parte del Estado deben concretarse
en una adecuada legislación, así como en la promoción de una
cultura de respeto al ejercicio de las profesiones en general y, en
especial, de aquellas que tienen directa implicancia con la pro-
moción de los derechos y libertades públicas, como es el caso de
la profesión del periodismo y la promoción del derecho a la libre
expresión e información; la abogacía y el ejercicio del derecho
de defensa; la profesión médica y la promoción de la salud, así
como las profesiones que inciden en la promoción de las liberta-
des económicas en el marco del Estado Social y Democrático de
Derecho.
En cuanto al contenido de lo que debe considerarse secreto para

los fines de su protección, el Tribunal opina que aunque resulta
difícil determinarlo en abstracto, de modo general puede estable-
cerse que, se trata de toda noticia, información, situación fáctica
o incluso proyecciones o deducciones que puedan hacerse en base
a la pericia o conocimientos del profesional y que hayan sido ob-
tenidas o conocidas a consecuencia del ejercicio de una determi-
nada profesión, arte, ciencia o técnica en general. Están incluidas
en la cláusula de protección y, por tanto, también les alcanza
la obligación de mantener el secreto, no solo los profesionales a
quienes se ha confiado directamente, sino también sus colabora-
dores, ayudantes, asistentes e, incluso, el personal al servicio del
profesional que tuviera acceso directo a tales secretos.
189
XX
No se vulnera el derecho a la confidencialidad del contribuyente
al requerírsele, en el procedimiento de fiscalización, copia del an-
verso y reverso de los cheques cobrados por sus proveedores en los
respectivos bancos, pues la presentación de dicho documento es un
requisito para sustentar el crédito fiscal, al amparo de lo señalado
en el inciso c) del numeral 2.3. del artículo 6 del Reglamento de la
Ley del IGV.
047 ¿Cuál es el contenido y alcance de los derechos de

orden legal?
Los derechos de orden legal son los listados en el artículo 92 del Código
Tributario.
En materia de fiscalización tributaria, los derechos que resultan relevantes

son los siguientes:
1. Ser tratados con respeto y consideración por el personal al servicio

de la Administración Tributaria (literal a) del artículo 92 del Código
Tributario).
XX
La obligación establecida en el inciso a) del artículo 92 del Código
Tributario no solo involucra el buen trato que debe tener la Admi-
nistración Tributaria en la relación interpersonal con los contri-
buyentes sino también a través de los documentos que ella expide,
más aún cuando la Norma IV del Título Preliminar de la Ley de
Procedimiento Administrativo General dispone que conforme al
principio de conducta procedimental, la autoridad administrativa,
190
los administrados, sus representantes o sus abogados y, en general,

todos los partícipes del procedimiento, realizan sus respectivos ac-
tos procedimentales guiados por el respeto mutuo, la colaboración
y la buena fe.
Resolución Nº 6482-A-2004
XX
Si bien los incisos a) y h) del artículo 92 del Código Tributario
señalan que los deudores tributarios tienen derecho a ser tratados
con respeto y consideración por el personal de la Administración
Tributaria, así como a interponer queja por omisión o demora en
resolver los procedimientos tributarios o por cualquier otro in-
cumplimiento a las normas establecidas en el mismo Código, la
sola afirmación del contribuyente no acredita la vulneración de los
derechos precitados.
2. Sustituir o rectificar sus declaraciones juradas, conforme a las dis-

posiciones sobre la materia (literal c) del artículo 92 del Código
Tributario).
La presentación de declaraciones juradas puede conllevar a: i) la de-

terminación de una obligación tributaria mayor o igual a la inicial-
mente declarada, en cuyo caso la rectificatoria surte efectos de ma-
nera inmediata con su presentación; o, ii) la determinación de una
obligación tributaria menor a la inicialmente declarada, en cuyo caso
surtirá efectos si dentro de un plazo de 45 días hábiles siguientes a
su presentación la Administración Tributaria no emitiera pronuncia-
miento sobre la veracidad y exactitud de los datos contenidos en ella.
En lo que respecta a la presentación de declaraciones juradas rectifi-

catorias presentadas durante o de manera posterior a la realización
de un procedimiento de fiscalización parcial o definitivo por parte de
la Administración Tributaria, debe tenerse en cuenta lo señalado en
los párrafos cuarto, quinto y sexto del numeral 2 del artículo 88 del
Código Tributario, que reproducimos a continuación:
“La declaración rectificatoria presentada con posterioridad a la

culminación de un procedimiento de fiscalización parcial que
191
comprenda el tributo y periodo fiscalizado y que rectifique aspec-

tos que no hubieran sido revisados en dicha fiscalización, surtirá
efectos desde la fecha de su presentación siempre que determine
igual o mayor obligación. En caso contrario, surtirá efectos si den-
tro de un plazo de cuarenta y cinco (45) días hábiles siguientes a
su presentación la Administración Tributaria no emitiera pronun-
ciamiento sobre la veracidad y exactitud de los datos contenidos
en ella, sin perjuicio de la facultad de la Administración Tributaria
de efectuar la verificación o fiscalización posterior.
Cuando la declaración rectificatoria a que se refiere el párrafo an-

terior surta efectos, la deuda tributaria determinada en el procedi-
miento de fiscalización parcial que se reduzca o elimine por efecto
de dicha declaración no podrá ser materia de un procedimiento
de cobranza coactiva, debiendo modificarse o dejarse sin efecto la
resolución que la contiene en aplicación de lo dispuesto en el nu-
meral 2 del artículo 108, lo cual no implicará el desconocimiento
de los reparos efectuados en la mencionada fiscalización parcial.
No surtirá efectos aquella declaración rectificatoria presentada con

posterioridad al plazo otorgado por la Administración Tributaria
según lo dispuesto en el artículo 75 o una vez culminado el proceso
de verificación o fiscalización parcial o definitiva, por los aspectos
de los tributos y periodos o por los tributos y periodos, respectiva-
mente que hayan sido motivo de verificación o fiscalización, salvo
que la declaración rectificatoria determine una mayor obligación”.
En función a lo establecido por la norma transcrita, pueden darse las

siguientes situaciones:
i) Presentación de una declaración rectificatoria antes del venci-

miento del plazo establecido en el requerimiento emitido al ampa-
ro del artículo 75 del Código Tributario, o antes de culminada la
fiscalización parcial o definitiva:
En estos casos, los efectos de las rectificatorias son los mismos que
se presentan en ausencia de un procedimiento de fiscalización y
que han sido detallados párrafos arriba.
192
Merece la pena destacar lo dispuesto en el quinto párrafo del

numeral 2 del artículo 88 del Código Tributario, en el sentido
que, si por el vencimiento del plazo de 45 días hábiles una rectifi-
catoria que reduce la obligación tributaria llegara a surtir efectos
en el marco de un procedimiento de fiscalización parcial, la deu-
da tributaria que se determine mediante dicho procedimiento, y
que se reduzca o elimine por efecto de la referida declaración,
no podrá ser materia de un procedimiento de cobranza coactiva,
debiendo modificarse o dejarse sin efecto la resolución que la
contiene.
Claramente, la razón de ser de dicha norma es el reconocimiento

de la “compensación” de la deuda tributaria declarada en exce-
so y reducida a su real magnitud mediante la rectificatoria, con
la deuda omitida determinada por la Administración Tributaria
mediante un procedimiento de fiscalización. Aunque la norma se
refiere únicamente al supuesto de fiscalizaciones parciales, estima-
mos que nada impide que la misma consecuencia resulte aplicable
también a los procedimientos de fiscalización definitiva, por cuan-
to el supuesto de hecho es exactamente el mismo.
ii) Presentación de declaración rectificatoria después de culminada

una fiscalización parcial:
Si la rectificatoria modifica aspectos no revisados en el procedi-

miento de fiscalización parcial, sus efectos son los mismos que se
presentan en ausencia de un procedimiento de fiscalización.
Por el contrario, si la rectificatoria modifica los aspectos que han

sido motivo de fiscalización, la declaración no surte efectos, salvo
que determine una obligación mayor a la determinada por la Ad-
ministración Tributaria.
iii) Presentación de declaración rectificatoria vencido el plazo conce-

dido en el requerimiento emitido al amparo del artículo 75 del Có-
digo Tributario, o culminado un procedimiento de fiscalización
definitivo:
193
La rectificatoria no surte efectos, salvos que determine una mayor

obligación a la determinada por la Administración Tributaria.
3. Interponer reclamo, apelación, demanda contencioso-administrativa

y cualquier otro medio impugnatorio establecido en el presente Có-
digo (literal h) del artículo 92 del Código Tributario).
Se trata del derecho de impugnar la determinación de la obligación

tributaria efectuada por la Administración Tributaria al término de
un procedimiento de fiscalización, mediante las Resoluciones de De-
terminación de Multa u Órdenes de Pago(26)que se emitan.
4. Solicitar la no aplicación de intereses y sanciones en los casos de duda

razonable o dualidad de criterio de acuerdo a lo previsto en el artículo
170 (literal g) del artículo 92 del Código Tributario).
No es poco común que la Administración Tributaria modifique su cri-

terio en relación al tratamiento tributario aplicable a una determina-
da operación o que se promulguen normas tributarias cuyo contenido
sea ambiguo u oscuro.
Por tal razón, se ha previsto que cuando tales circunstancias hubieran

originado que los contribuyentes otorguen un tratamiento tributario
incorrecto a determinadas operaciones o situaciones, ello no origina-
rá la aplicación de sanciones e intereses(27).
(26) Para reclamar una Orden de Pago es necesario que se pague la deuda materia de cobranza, salvo que la
cobranza de dicha deuda sea “manifiestamente improcedente”.
(27) Sobre este tema, puede revisarse el trabajo de CALLER FERREYROS, María Eugenia. “Las Causales
eximentes de sanciones e intereses moratorios que prevé el Código Tributario Peruano”. En: Libro
Homenaje a Luis Hernández Berenguel. Lima, Instituto Peruano de Derecho Tributario, 2010,
pp. 545-587.
194
XX
1. Los criterios contradictorios a que hace referencia el ar-
tículo 170 del Código Tributario, son aquellos puestos de
manifiesto en forma expresa por la Administración Tribu-
taria mediante un acto formal y no aquellos que se pu-
dieran inferir de su actividad material de verificación y/o
fiscalización.
2. Para la inaplicación de sanciones e intereses a que se refiere

el artículo 170 del Código Tributario, se requiere que exista
“duda razonable” respecto de la interpretación de la norma,
es decir, sobre su sentido y alcances, que conlleve a una inter-
pretación equivocada de la misma, tal como ocurre cuando la
norma es imprecisa, ambigua u oscura.
5. Interponer queja por omisión o demora en resolver los procedimien-

tos tributarios o por cualquier otro incumplimiento a las normas es-
tablecidas en el presente Código (literal h) del artículo 92 del Código
Tributario).
XX
Si bien los incisos a) y h) del artículo 92 del Código Tributario
señalan que los deudores tributarios tienen derecho a ser tratados
con respeto y consideración por el personal de la Administración
Tributaria, así como a interponer queja por omisión o demora en
resolver los procedimientos tributarios o por cualquier otro in-
cumplimiento a las normas establecidas en el mismo Código, la
sola afirmación del contribuyente no acredita la vulneración de los
derechos precitados.
195
XX
Solo se puede interponer queja contra actos debidamente compro-
bados de la Administración Tributaria, no contra posibles actua-
ciones de la misma.
6. La confidencialidad de la información proporcionada a la Adminis-

tración Tributaria en los términos señalados en el artículo 85 (literal
j) del artículo 92 del Código Tributario).
7. No proporcionar los documentos ya presentados y que se encuentran

en poder de la Administración Tributaria (literal l) del artículo 92 del
Código Tributario).
Este derecho es una extensión del reconocido en el numeral 1 del artí-

culo 40 de la Ley Nº 27444, que prohíbe a la Administración solicitar
o requerir a los administrados documentación que se encuentra en su
poder.
Al respecto, conviene resaltar que este derecho no alcanza a la docu-

mentación meramente exhibida por los contribuyentes a la Adminis-
tración Tributaria, es necesario que dicha documentación sea presen-
tada a los funcionarios de dicha entidad para que el ejercicio de este
derecho proceda.
Sentencia Nº 327-2001-AA/TC
XX
Según el literal l) del artículo 92 del Código Tributario, es un
derecho de los administrados el no tener que proporcionar co-
pia de los documentos ya presentados y que se encuentran en
poder de la Administración Tributaria; en consecuencia, la Su-
nat no puede requerir los documentos que ya fueron presen-
tados a consecuencia de un procedimiento de fiscalización ya
fenecido.
196
XX
De acuerdo con el numeral 40.1.1 del artículo 40 de la Ley del Pro-
cedimiento Administrativo General, las entidades quedan prohibi-
das de solicitar a los administrados documentación o información
que la entidad solicitante posea o deba poseer en virtud de algún
trámite realizado anteriormente por el administrado en cualquiera
de sus dependencias.
XX
- La sola exhibición de los documentos solicitados por la Ad-
ministración Tributaria no ampara al administrado tributario,
respecto al derecho contenido en el inciso l) del artículo 92 del
Código Tributario.
- La incorporación del administrado a un nuevo directorio de

contribuyentes, no importa la culminación del procedimien-
to de verificación, ni el desconocimiento de la información ya
presentada.
8. Contar con el asesoramiento particular que consideren necesario,

cuando se le requiera su comparecencia, así como a que se le haga
entrega de la copia del acta respectiva, luego de finalizado el acto y a
su sola solicitud verbal o escrita (literal m) del artículo 92 del Código
Tributario).
9. Designar hasta dos (2) representantes durante el procedimiento de

fiscalización, con el fin de tener acceso a la información de los ter-
ceros independientes utilizados como comparables por la Adminis-
tración Tributaria como consecuencia de la aplicación de las nor-
mas de precios de transferencia (literal q) del artículo 92 del Código
Tributario).
197
CAPÍTULO III
OBLIGACIONES DE LOS ADMINISTRADOS
;; Dar a conocer cuáles son las obligaciones formales y

sustanciales que son de cargo de los administrados y
cuáles son las consecuencias que se generan por su in-
cumplimiento, principalmente en lo relacionado a la
inscripción en el Registro Único de Contribuyentes, lle-
vado de libros y/o registros contables, emisión y entrega
de comprobantes de pago, conservación de documen-
tación, exhibición y entrega a la Administración Tribu-
taria de la información que esta requiera.
;; Dar a conocer en qué consiste el deber de colaboración

de los administrados y en qué se diferencia de las obli-
gaciones formales y sustanciales que son de cargo de los
administrados.
;; Dar a conocer cuál es el alcance de los límites cuanti-

tativo, cualitativo y temporal de los requerimientos de
información por parte de la Administración Tributaria.
CAPÍTULO III
I. ALCA NCES Y FI NALIDA D DE LOS DEBER ES DE

COLABORACIÓN
BASE LEGAL
Nº 133-2013-EF.
048 ¿Qué cargas adicionales al cumplimiento de la de-

terminación y pago de la obligación tributaria tie-
ne el deudor tributario?
Según la definición de Ataliba, el tributo es una obligación jurídica pecunia-
ria, ex lege, que no constituye sanción por acto ilícito, cuyo sujeto activo es,
en principio, una persona pública, y cuyo sujeto pasivo es alguien puesto en
esa situación por voluntad de la ley.
Tomando la definición citada anteriormente, la obligación tributaria es

aquella obligación patrimonial, establecida por ley, de dar con carácter de-
finitivo una suma de dinero al Estado.
Como puede observarse, la relación jurídica obligatoria tiene un único ob-

jeto: la prestación de dar una suma de dinero al Estado; si esta se cumple,
la obligación tributaria se extingue.
201
No obstante, con la finalidad de permitir el cumplimiento de la obligación

tributaria en muchos estados se ha optado por imponer ciertas cargas al su-
jeto pasivo en el marco de la determinación y cobro del tributo. En efecto,
en la mayoría de los países se opta por un esquema de autodeterminación
del impuesto, lo que significa que es sujeto pasivo quien cuantificará la obli-
gación tributaria; esta determinación del tributo se hace efectiva a través de
la declaración tributaria.
En la declaración tributaria deben diferenciarse dos elementos: el acto de de-

clarar y el contenido de la declaración. El contenido de la declaración es aque-
llo que da origen a la obligación tributaria como prestación de dar suma de
dinero, mientras que el acto de declarar se configura como una carga para el
sujeto pasivo las cuales no guardan vinculación con la obligación tributaria(1).
De lo expuesto precedentemente, puede observarse que si bien la obligación

tributaria tiene un único objeto, en el cumplimiento de la misma surge la
necesidad de que el deudor tributario o el administrado realice otro tipo de
prestaciones que si bien no guardan relación con ella se configuran como
auténticos deberes y obligaciones que deben ser cumplidos en última ins-
tancia para asegurar el cumplimiento de la obligación tributaria; como es el
caso de la presentación de declaraciones.
Conforme explicaremos posteriormente, las cargas que posee el deudor tri-

butario son dos: obligaciones formales y deberes de colaboración.
049 ¿En qué consisten las obligaciones formales de cargo

de los administrados?
Las obligaciones formales o deberes instrumentales de los administrados
son consecuencia de la posición de supremacía del Estado frente al par-
ticular. En efecto, el Estado en ejercicio de su poder de ius imperium tiene
la facultad de crear unilateralmente vínculos obligacionales a cargo de los
particulares.
(1) DURÁN ROJO, Luis Alberto. Los Deberes de Colaboración Tributaria. Un enfoque Constitucional.
Vectigalia, pp. 15-30.
202
Obligaciones de los Administrados
Las obligaciones formales hayan su definición en contraposición a las obli-

gaciones sustantivas. Mientras que esta última posee un contenido patri-
monial que consiste en dar una suma de dinero al fisco, las obligaciones
formales son actividades complementarias que deben realizar los agentes
económicos a favor del Estado con la finalidad de permitir el cumplimiento
de la obligación principal. Por ejemplo: la obligación sustantiva es efectuar
el pago del impuesto, mientras que la obligación formal es presentar la de-
claración jurada o emitir los comprobantes de pago.
Si bien las obligaciones formales se consideran como obligaciones distintas

a la obligación tributaria al no poseer contenido patrimonial (no existe un
incremento del patrimonio del fisco en detrimento del patrimonio del
particular), la característica de este tipo de obligaciones es que estas tienen
como finalidad asegurar el cumplimiento de las primeras.
050 ¿Qué consecuencia genera el incumplimiento de las

obligaciones formales?
A diferencia de lo que ocurre en el incumplimiento de obligaciones sustan-
ciales en las que se genera el devengamiento de intereses moratorios por el
periodo de omisión, en las obligaciones formales nos encontramos frente
a obligaciones de carácter administrativo cuyo incumplimiento genera la
imposición de una sanción administrativa, que se materializa en una multa.
XX
Que el cumplimiento de las obligaciones formales, como la pre-
sentación de las declaraciones juradas, es independiente del cum-
plimiento de las obligaciones tributarias sustanciales, las cuales se
encuentran referidas al pago del tributo; por lo que el incumpli-
miento de cada una de estas obligaciones, acarrea una consecuen-
cia también distinta; en el caso de las obligaciones formales, la
imposición de una multa.
203
Multas por incumplimiento de obligaciones formales
La empresa Buena Limpieza S.A., presentó la declaración jurada men-

sual del Impuesto a la Renta del periodo de enero de 2012 determi-
nando S/. 0.00 como impuesto a pagar.
Posteriormente, en julio de 2012, la empresa se percató que había

cometido un error en la mencionada declaración y por ende proce-
dió a rectificar la declaración de enero, determinando un Impuesto
a la Renta de S/. 20,000, el cual procedió a pagar con sus respectivos
intereses moratorios al momento de presentar la declaración jurada
rectificatoria.
En agosto, la Sunat notificó la Resolución de Multa N° 001-003-

0934824 mediante la cual sancionó a la empresa Buena Limpieza S.A.
por la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo
178 del Código Tributario por un importe de S/. 10,000, más los in-
tereses correspondientes.
La empresa Buena Limpieza S.A. impugnó dicha resolución argu-

mentando que el objetivo de las infracciones tributarias radica en
desincentivar el incumplimiento del pago de tributos, por lo que
considera que en tanto la empresa regularizó dicha omisión por vo-
luntad propia no se configuró la infracción tipificada en el numeral
1 del artículo 178.
Considerando lo anterior, la empresa Buena Limpieza S.A. consulta si

resultó correcta la emisión de la Resolución de Multa.
Respuesta
El numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario contempla como

conducta infractora el hecho de declarar cifras o datos falsos que in-
fluyan en la determinación de la obligación tributaria.
204
De la tipificación de la referida infracción se evidencia que existe la

obligación formal por parte de los administrados de presentar la de-
claración tributaria con información veraz, obligación que resulta ser
distinta a la obligación de cumplir con el pago de los tributos.
Así, la rectificación de una declaración jurada determinativa de deuda

tributaria, mediante la cual el contribuyente declara una mayor deu-
da, configura la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1
del artículo 178 del Código Tributario; no siendo relevante para el
análisis de la infracción el hecho que la empresa haya cumplido con
el pago de los tributos. En todo caso, la subsanación voluntaria de la
omisión podría implicar únicamente la gradualidad de la sanción que
resulta aplicable por la comisión de la infracción.
051 ¿Qué es el deber de colaboración?

El deber de colaboración es el deber que alcanza al resto de la población
que, en su calidad de ciudadano, tiene la obligación de facilitar la recau-
dación del Estado, deber que puede manifestarse en diversas prestaciones
que no necesariamente guardan una relación directa con el nacimiento de
la obligación tributaria.
Así, no es suficiente la exigencia de una mera obligación sustantiva al pago,

y otras obligaciones sucedáneas (tales como obligaciones de declaración o
autoliquidación de tributos, de información en la fiscalización, la respon-
sabilidad solidaria de terceros vinculados al contribuyente por algún nexo
económico o jurídico) sino que resulta necesaria la incorporación de debe-
res adicionales para colaborar con la Administración en la lucha contra la
informalidad y la evasión fiscal.
Sobre el particular el Tribunal Constitucional en la Sentencia N°06626-

2006-AA indica lo siguiente:
“(…), siendo la función principal del tributo la recaudadora –enten-

dida no como fin en sí mismo, sino antes bien como medio para fi-
nanciar necesidades sociales–, pueda admitirse que en circunstan-
cias excepcionales y justificadas para el logro de otras finalidades
205
constitucionales, esta figura sea utilizada con un fin extrafiscal o aje-

no a la mera recaudación, cuestión que, indiscutiblemente, no debe
ser óbice para quedar exenta de la observancia de los principios cons-
titucionales que rigen la potestad tributaria.
Y es que la búsqueda de una sociedad más equitativa, propia del Es-

tado Social y Democrático de Derecho, se logra justamente a través
de diversos mecanismos, entre los cuales la tributación juega un rol
preponderante y esencial, pues mediante ella cada ciudadano, respon-
diendo a su capacidad contributiva, aporta parte de su riqueza para su
redistribución en mejores servicios y cobertura de necesidades estata-
les. De ahí que, quienes ostentan la potestad tributaria, no solo deban
exhortar al ciudadano a contribuir con el sostenimiento de los gastos
públicos, sin distinción ni privilegios; sino, al mismo tiempo, deban
fiscalizar, combatir y sancionar las prácticas de evasión tributaria, cu-
yos efectos nocivos para el fisco se tornan contraproducentes en igual
medida para todos los ciudadanos del Estado Peruano”.
Asimismo, el Tribunal Constitucional español en la Sentencia N° 110/1984

considera que:
“(…) parece inútil recordar que en el mundo actual la amplitud y la

complejidad de las funciones que asume el Estado hace que los gastos
públicos sean tan cuantiosos que el deber de una aportación equita-
tiva para su sostenimiento resulta especialmente apremiante. De otra
forma se produciría una distribución injusta en la carga fiscal, ya que
lo que unos no paguen debiendo pagar, lo tendrán que pagar otros
con más espíritu cívico o con menos posibilidades de defraudar. De
ahí la necesidad de una actividad inspectora especialmente vigilante y
eficaz aunque pueda resultar a veces incómoda y molesta.
De ahí también la imposición del deber jurídico de colaborar con la

Administración en este aspecto fundamental del bien público, deber
que recae no solo sobre los contribuyentes directamente afectados,
sino que también puede extenderse, como hace la LRF, a quienes pue-
dan prestar una ayuda relevante en esa tarea de alcanzar la equidad
fiscal, como son los Bancos y demás Entidades de crédito”.
206
052 ¿Cuál es la diferencia entre obligaciones formales y

deberes de colaboración?
La relación entre las obligaciones formales y los deberes de colaboración es
de género especie.
Tal como lo hemos señalado, las obligaciones formales son una manera de
coadyuvar al cumplimiento de la obligación tributaria, esto es, son obliga-
ciones distintas pero destinadas a permitir el cumplimiento del objeto de
la obligación tributaria (entregar una suma de dinero al Estado). De ahí
que, la persona que se encuentra obligada a cumplir con las obligaciones
formales posee una relación directa o indirecta con el cumplimiento de la
obligación tributaria.
En efecto, las obligaciones formales no solo alcanzan a los contribuyentes y

responsables solidarios (relación directa con la obligación tributaria), sino
que también alcanzan a las personas naturales o jurídicas que por alguna si-
tuación especial tienen información sobre el cumplimiento de obligaciones
tributarias o la realización de hechos imponibles.
En cambio, los deberes de colaboración se sitúan como una premisa que

obliga a todos los administrados, posean o no alguna relación con la obliga-
ción tributaria. De ahí que, puede exigirse el cumplimiento de obligaciones
adicionales a personas que no tienen ninguna relación directa o indirecta
con el cumplimiento de las obligaciones tributarias.
Ejemplo de lo anterior lo constituye el sistema de detracciones del IGV. Al

respecto, el Tribunal Constitucional en la Sentencia N° 03769-2010-PA/TC
se ha manifestado sobre la constitucionalidad del régimen de detracciones
señalando lo siguiente:
“(…) el deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos no

está vinculado únicamente al deber de pagar los tributos sino tam-
bién a los deberes de colaboración con la Administración Tributaria,
orientados a conseguir la participación igualitaria en el soporte de las
cargas públicas ya sea directa o indirectamente, como en el presente
caso.
207
(…)
Sobre el particular, es conveniente mencionar que aunque con el siste-

ma de detracciones no se aseguran los fines recaudatorios definitivos,
al existir el mecanismo de libre disposición, la parte más importante
de los fondos que ingresan a las cuentas es efectivamente empleada
para pagar obligaciones tributarias, y es en este punto que el sistema
revela sus principales ventajas: a) su sistema de control (sea mediante
garitas, controles en carreteras o controles contables) obliga a rela-
cionar cada operación detectada con un depósito específico y ello
dificulta la evasión y, b) complementariamente, permite que se genere
un fondo proporcional al importe de las operaciones realizadas y eso
facilita que las operaciones detectadas finalmente se traduzcan en el
cumplimiento efectivo del pago de las obligaciones tributarias que
estas generaron.”
Como puede observarse, es el propio Tribunal Constitucional el que con-

cluye que el régimen de detracciones del IGV, a pesar que no constituye un
régimen para garantizar el pago definitivo del impuesto, es válido puesto
que se justifica en el deber de colaboración.
Por lo expuesto, podemos concluir que el deber de colaboración son todas

aquellas obligaciones que posee el ciudadano y que contribuye a lograr la
equidad fiscal representada en una justa distribución de las cargas tributa-
rias, deberes que incluyen a las obligaciones formales como a otras cargas
adicionales.
Sentencia recaída en el Expediente N° 2-2006-PI/TC

XX
La tributación en los parámetros del Estado Social y Democrático
de Derecho tiene como fundamento el principio de Solidaridad,
que flexibiliza y ajusta el régimen impositivo a las necesidades
sociales, como presupuesto de acción del Estado para lograr sus
fines. En ese marco, se debe entender que el deber de contribuir
al sostenimiento de los gastos públicos no se agota en el deber de
208
pagar tributos, sino que incluye, además, deberes de colaboración

con la Administración Tributaria, los mismos que se encuentran
orientados a conseguir una participación igualitaria en el soporte
de las cargas públicas.
Resoluciones Nºs. 4920-2-2007, 5214-4-2002 y 1010-2-2000

XX
En mérito de la facultad de fiscalización, la Administración Tribu-
taria tiene por finalidad comprobar el cumplimiento de las obliga-
ciones tributarias, así como la procedencia de beneficios; situación
que presupone la existencia del deber de los deudores y terceros,
de realizar las “prestaciones” establecidas legalmente para hacer
posible esa comprobación.
053 ¿Nuestra legislación regula el deber de colaboración

de los administrados?
Según lo indicado anteriormente, se tiene que cada país puede desarrollar
los deberes de los administrados bajo dos tipos de esquemas:
a) Esquema basado principalmente en el deber de pagar tributos: en el

que la obligación de cumplir deberes formales o prestaciones acceso-
rias se encuentran vinculados al deber de pagar tributos.
b) Esquema basado en el deber de colaboración: este esquema permitiría

un diseño por el cual los ciudadanos (i) coadyuven a la fiscalización
tributaria, (ii) brinden información tributaria sobre terceros, y,
(iii) coadyuven al proceso de recaudación tributaria(2).
Si bien, como lo hemos señalado anteriormente, el Tribunal Constitucional

demuestra una clara tendencia por incluirnos dentro del segundo esquema,
(2) Ídem.
209
a nivel de nuestra legislación nacional, nos encontramos con una clara

limitación.
En efecto, el Código Tributario, que en su artículo 87 enumera los deberes

de los administrados, se limita a enumerar obligaciones que tienen como
finalidad facilitar las labores de control de la Administración Tributaria.
Sobre el particular, Durán comenta:
“El Código Tributario peruano dedica especial atención a la obliga-

ción Tributaria, quedando más desdibujados en cuanto a su natura-
leza las relaciones con aquella, otro tipo de obligaciones y deberes al
punto que la norma no reconoce la figura de los deberes tributarios
como tal, sino que los considera como obligaciones accesorias a la
obligación tributaria, cuando se establecen a cargo del sujeto pasivo
(deudor tributario) o, como conductas específicamente derivadas de
un deber general, cuando se establecen a cargo de terceros”(3).
Así, se tiene que las obligaciones contenidas en el artículo 87 del Código

Tributario recogen las obligaciones formales como prestaciones accesorias
a la obligación tributaria, puesto que solo alcanzan a los contribuyentes y
responsables solidarios, quienes guardan una relación directa con la obliga-
ción tributaria, y a las personas naturales o jurídicas que por alguna situa-
ción especial puede tener información sobre el cumplimiento de obligacio-
nes tributarias o la realización de hechos imponibles.
No obstante, consideramos que existe una tendencia paulatina de in-

corporar legalmente obligaciones que deriven directamente del deber de
colaboración.
Así, por ejemplo, el Decreto Legislativo N° 1121, publicado el 18 de julio de

2012, agregó un último párrafo al numeral 5 del artículo 87, estableciendo
que los sujetos exonerados o inafectos deberán presentar declaraciones in-
formativas en la forma, plazo y condiciones que establezca la Sunat.
(3) Ídem.
210
Si bien existió un sector que criticó la incorporación de la obligación de

presentar declaraciones informativas a cargo de los sujetos inafectos del
impuesto, puesto que según ellos, es incorrecto que se le exija a los sujetos
inafectos el cumplimiento de obligaciones formales en la medida que no
han incurrido en el hecho imponible; esta crítica parte su análisis en con-
siderar que el Código Tributario se encuentra en el esquema en virtud del
cual existe un deber de pagar los tributos y obligaciones formales y acceso-
rias a ellos; en dicho esquema resultaría evidentemente improcedente que
los sujetos inafectos del impuesto posean obligaciones formales.
Al contrario del referido sector, somos de la opinión que el cambio normati-

vo resulta ser un primer paso para modificar el esquema legal previsto en el
Código Tributario, de tal forma que no se regulen únicamente obligaciones
formales, sino que también se incluyan obligaciones derivadas del deber
de contribuir; como sucede en el caso de los contribuyentes inafectos del
impuesto.
II. LOS DEBERES DE LOS ADMINISTRADOS CONTENIDOS

EN EL ARTÍCULO 87 DEL CÓDIGO TRIBUTARIO
BASE LEGAL
Nº 133-2013-EF.
• Ley del Registro Único de Contribuyentes, aprobado por Decreto Legislativo
Nº 943.
• Disposiciones Reglamentarias de la Ley del Registro Único de Contribuyentes, apro-
bado por Resolución de Superintendencia N° 210-2004/SUNAT y modificatorias.
• Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por Resolución de Superintenden-
cia N° 007-99/SUNAT y modificatorias.
054 ¿Cuál es el alcance del artículo 87 del Código Tri-

butario?
El artículo 87 del Código Tributario establece que “los administrados están
obligados a facilitar las labores de fiscalización y determinación que realice
la Administración Tributaria”.
211
Sobre la base de lo anterior, el citado artículo 87 establece las siguientes

obligaciones de cargo de los administrados:
• Numeral 1: La obligación de inscribirse en los registros de la
Administración.
• Numeral 2: La obligación de acreditar la inscripción en los registros
cuando la Administración Tributaria lo requiera.
• Numeral 3: La obligación de emitir, entregar y portar comprobantes
de pago.
• Numeral 4: La obligación de llevar libros y registros contables según
las normas reglamentarias.
• Numeral 5: La obligación de entregar o exhibir documentación
vinculada a asuntos tributarios en las oficinas de la Administración
cuando esta la requiera.
• Numeral 6: La obligación de proporcionar a la Administración Tribu-
taria la información que esta requiera, o la que ordene la normativa
tributaria, sobre las actividades del deudor tributario o de terceros
con los que guarde relación, en la forma y plazo establecidos.
• Numeral 7: La obligación de conservar y mantener la documentación
soporte de obligaciones tributarias.
• Numeral 8: La obligación de mantener en condiciones de operación
los soportes magnéticos y otros medios de almacenamiento que con-
tengan datos de la materia imponible por el plazo de prescripción.
• Numeral 9: La obligación de comparecer ante la Administración
Tributaria.
• Numeral 10: En caso de tener la calidad de remitente, la obligación de
entregar el Comprobante de Pago o Guía de Remisión correspondien-
te de acuerdo al Reglamento de Comprobantes de Pago.
• Numeral 11: La obligación de sustentar la posesión de bienes me-
diante Comprobantes de Pago, a requerimiento de la Administración
Tributaria.
212
• Numeral 12: La obligación de guardar absoluta reserva de la infor-

mación a que se haya tenido acceso, relacionada a terceros indepen-
dientes, utilizados como comparables por la Administración Tributa-
ria, como consecuencia de la aplicación de las normas de precios de
transferencia.
• Numeral 13: La obligación de permitir la instalación de sistemas in-

formáticos u otros medios utilizados para el control tributario pro-
porcionados por Sunat.
• Numeral 14: La obligación de comunicar a la Sunat si tienen en su

poder bienes, valores y fondos, depósitos, custodia y otros, así como
los derechos de crédito cuyos titulares sean aquellos deudores en co-
branza coactiva que la Sunat les indique.
Como puede observarse el artículo 87 consagra una lista de obligaciones de

hacer, no hacer y tolerar de los administrados.
Nótese que el mencionado artículo señala que los sujetos pasivos de dichas
obligaciones son los “administrados” y no únicamente el deudor tributario
o el responsable solidario.
De lo anterior, resulta claro que las obligaciones contenidas en el artículo

87 no solo alcanzan a los contribuyentes y responsables solidarios quienes
guardan relación directa con la obligación tributaria, sino que también in-
cluye a cualquier persona natural o jurídica que por alguna situación espe-
cial puede tener información sobre el cumplimiento de obligaciones tribu-
tarias o la realización de hechos imponibles.
Debemos resaltar que si bien, como lo señalamos anteriormente, estamos

en un proceso de cambio para incluir nuevas obligaciones que se sustenten
en el deber de contribuir de los administrados, estas obligaciones deben in-
corporarse expresamente en la ley. De ahí que, si no existe una norma que
establezca alguna obligación adicional a las contenidas en el artículo 87 del
Código Tributario, esta no será exigible para el administrado.
213
XX
“(…) el ejercicio de la función fiscalizadora incluye la inspección,
investigación y el control del cumplimiento de obligaciones tri-
butarias, incluso de aquellos sujetos que gocen de inafectación,
exoneración o beneficios tributarios, disponiendo que para tales
efectos la administración está facultada para, entre otros aspectos,
exigirle a los deudores tributarios la exhibición de sus libros y re-
gistros contables y documentación sustentatoria (…) y requerirle a
terceros informaciones y exhibición de libros, registros, documen-
tos, etc., relacionada con hechos que determinen tributación (…),
no pudiendo ninguna persona o entidad, pública o privada, negar-
se a suministrar a la Administración Tributaria la información que
esta solicite para determinar la situación económica o financiera
de los deudores tributario”.
“Precisamente (…), de acuerdo a lo previsto por el numeral 5 del

artículo 87 del Código Tributario, la quejosa estaba en la obliga-
ción de facilitar las labores de fiscalización y determinación que
realice la Administración Tributaria, presentando o exhibiendo en
las oficinas fiscales o ante los funcionarios autorizados, las decla-
raciones, informes, libros de actas, registros y libros contables y
demás documentos relacionados con hechos generadores de obli-
gaciones tributarias, en la forma, plazo y condiciones que le fueran
requeridos, así como formular las aclaraciones que le fueran soli-
citadas. Cabe indicar que inclusive si la quejosa no tuviese la con-
dición de deudora tributaria, la Administración estaría facultada
a requerirle la presentación de informes y la exhibición de diversa
documentación (...)”.
055 ¿Quiénes están obligados a inscribirse en los regis-

tros de la Administración Tributaria?
El Registro Único de Contribuyentes (RUC) es el registro a cargo de la Su-
nat a través del cual se implementa un sistema único de identificación que
tiene como finalidad la optimización de los procedimientos administrativos
(como los tributarios).
214
Según el Decreto Legislativo N° 943 y la Resolución de Superintendencia

N° 210-2004/SUNAT deben inscribirse en el RUC a cargo de la Sunat, to-
das las personas naturales o jurídicas, sucesiones indivisas, sociedades de
hecho u otros entes colectivos, nacionales o extranjeros, domiciliados o no
en el país, que se encuentren en alguno de los siguientes supuestos:
a) Sean contribuyentes y/o responsables de tributos administrados por la

Sunat, conforme a las leyes vigentes.
b) Que sin tener la condición de contribuyentes y/o responsables de tri-

butos administrados por la Sunat, tengan derecho a la devolución de
impuestos a cargo de esta entidad.
c) Que se acojan a los Regímenes Aduaneros o a los Destinos Aduaneros

Especiales o de Excepción previstos en la Ley General de Aduanas.
d) Que por los actos u operaciones que realicen, la Sunat considere ne-
cesaria su incorporación al registro.
Debe resaltarse que la inscripción en el RUC es consecuencia del cum-

plimiento de una obligación formal y por tanto la inscripción por sí
sola no genera el nacimiento de la obligación tributaria ni la calidad de
contribuyente.
En efecto, en la Resolución del Tribunal Fiscal N° 10687-3-2008, se

señala que la inscripción en los registros de la Sunat así como la comu-
nicación de inicio de operaciones no implica que una persona adquiera
la calidad de contribuyente, pues para eso debe analizarse, en cada caso
concreto, si se cumplieron con los presupuestos legales para adquirir tal
condición.
056 ¿Quiénes no están obligados a inscribirse en los re-

gistros de la Administración Tributaria?
No están obligados a inscribirse, entre otros, los siguientes sujetos:
a) Las personas naturales que perciban exclusivamente rentas considera-

das de quinta categoría según las normas del Impuesto a la Renta.
215
b) Las personas naturales, sociedades conyugales y sucesiones indivisas

que perciban exclusivamente intereses provenientes de depósitos efec-
tuados en las Instituciones del Sistema Financiero Nacional autoriza-
das por la Superintendencia de Banca y Seguros.
c) Las personas naturales que perciban exclusivamente, o en forma con-

junta, los ingresos señalados en los incisos precedentes.
d) Las personas naturales, sociedades conyugales y sucesiones indivisas

que sean sujetos del Impuesto a las Transacciones Financieras, Im-
puesto de Solidaridad en favor de la Niñez Desamparada y el Impues-
to Extraordinario para la Promoción y Desarrollo Turístico Nacional.
e) Las personas naturales, sucesiones indivisas y sociedades conyugales

que ejerzan la opción sobre atribución de rentas prevista en el artículo
16 de la Ley del Impuesto a la Renta, que empleen a trabajadores del
hogar o que eventualmente contraten trabajadores de construcción ci-
vil para la construcción o refacción de edificaciones, no relacionadas
con su actividad comercial.
f) Los no domiciliados cuyas rentas están sujetas a retención en la fuente.

También los no domiciliados a los cuales no se les ha efectuado la reten-
ción por cuanto el pagador de la renta es una entidad no domiciliada.
g) Las personas naturales que realicen en forma ocasional importaciones

o exportaciones de mercancías, cuyo valor FOB por operación no exce-
da de mil dólares americanos (US $ 1,000.00) y siempre que registren
hasta tres (3) importaciones o exportaciones anuales como máximo.
h) Las personas naturales que por única vez, en un año calendario, im-
porten o exporten mercancías, cuyo valor FOB exceda los mil dólares
americanos (US $ 1,000.00) y siempre que no supere los tres mil dó-
lares americanos (US $ 3,000.00).
i) Las personas naturales que realicen el tráfico fronterizo limitado a

las zonas de intercambio de mercancías destinadas al uso y consumo
doméstico entre poblaciones fronterizas, en mérito a los Reglamentos
y Convenios Internacionales vigentes, hasta por el monto o cantidad
establecidos en los mismos.
216
j) Los sujetos que efectúen o reciban envíos o paquetes postales de uso

personal y exclusivo del destinatario, transportados por el servicio
postal o los concesionarios postales o de mensajería internacional.
k) Los sujetos que efectúen el ingreso o salida temporal y permanencia

de vehículos para turismo.
l) Los miembros acreditados del servicio diplomático nacional o extran-

jero, así como los funcionarios de organismos internacionales que
en ejercicio de sus derechos establecidos en las disposiciones legales,
destinen sus vehículos y menaje de casa a regímenes, operaciones o
destinos aduaneros especiales, con o sin resolución liberatoria.
m) Los discapacitados por la importación de prótesis y hasta un vehículo

exonerado, de acuerdo a lo dispuesto en la Ley General de la persona
con discapacidad.
n) Las personas naturales que efectúen el ingreso o salida del equipaje y

menaje de casa, así como las operaciones temporales reguladas en el
Reglamento de Equipaje y Menaje de Casa.
Las personas naturales no residentes en el país que efectúen el reem-

barque de mercancías arribadas con su equipaje.
Las personas extranjeras no domiciliadas en el país y que destinen

sus mercancías al régimen de Tránsito regulado por el Texto Único
Ordenado de la Ley General de Aduanas.
Asimismo, no es de aplicación la exigencia de la inscripción en el RUC y se

rigen por sus propias normas: el ingreso, permanencia y salida de los mues-
trarios para exposiciones o ferias internacionales.
Carta N° 120-2010-SUNAT/2B0000
Se consulta, ¿qué código CIIU debe consignarse en el Formula-
do 2119 cuando se solicita la inscripción en el Registro Único de
Contribuyentes de un contribuyente que es subcontratado por una
217
empresa principal que le encomienda sus procesos en su totalidad

o en parte, en virtud de un acuerdo contractual suscrito entre ellos
a cambio de una retribución económica.
EL código CIIU a consignarse de manera obligatoria, cuando se

solicita la inscripción en el RUC, correspondiente a la actividad
económica principal del sujeto que solicita su inscripción en el Re-
gistro, es el código CIIU de la actividad que le reporta mayores in-
gresos al contribuyente, sin importar si dicha actividad se efectúa
en virtud de algún contrato de tercerización o no.
Informe N° 040-2010-SUNAT/2B0000
Se formulan las siguientes consultas relacionadas con la inscrip-
ción en el Registro Único de Contribuyentes (RUC):
1. ¿Están obligadas a inscribirse en el RUC las sucursales de em-

presas extranjeras constituidas en el Perú?
2. ¿Se encuentra prevista la inscripción en el RUC de las personas

jurídicas extranjeras, que no han constituido sucursal ni esta-
blecimiento permanente u oficina de representación en el Perú?
3. ¿Las sucesiones indivisas y las sociedades conyugales que reali-

cen actividades económicas deben inscribirse en el RUC?
- Las sucursales en el Perú de una sociedad extranjera, así como el

establecimiento permanente u oficina de representación de la mis-
ma, se encuentran obligados a inscribirse en el RUC en la medida
que adquieran la condición de contribuyentes y/o responsables de
tributos administrados o recaudados por la Sunat.
- No se encuentra prevista la inscripción en el RUC de la socie-

dad extranjera como tal, que no cuente con sucursal, estableci-
miento permanente u oficina de representación en el país.
218
- Las sociedades conyugales y sucesiones indivisas que realicen

actividades económicas están obligadas a inscribirse en el RUC.
Se consulta si las personas que prestan servicios bajo la modalidad
de contrato administrativo de servicios (CAS) regulada por el De-
creto Legislativo N° 1057, deberán inscribirse en el Registro Único
de Contribuyentes (RUC).
Las personas que prestan servicios bajo la modalidad de CAS se en-

cuentran obligadas a inscribirse en el RUC.
Se consulta si los internos de los diferentes establecimientos peni-
tenciarios del país pueden solicitar su inscripción en el Registro
Único de Contribuyente (RUC).

Los internos de los diferentes establecimientos penitenciarios del
país pueden solicitar su inscripción en el RUC, en la medida que se
encuentren en cualquiera de los supuestos contemplados en el
artículo 2 de la Ley del RUC y su Reglamento.
No obstante, en caso de tratarse de una persona relativamente inca-
paz para ejercer sus derechos civiles como consecuencia de una pena
que lleva anexa la interdicción civil, la inscripción en el RUC deberá
efectuarse a través de su representante, de acuerdo con lo previsto
en el numeral 1 del artículo 16 del TUO del Código Tributario.
1. ¿Existen facultades suficientes en la normativa jurídica peruana

para que la Administración Tributaria inscriba a una sucesión
219
indivisa de oficio y así permitir otros actos, por ejemplo, la

apertura de alguna fiscalización a nombre de esta?
2. En el caso que las normas jurídicas tributarias permitan ins-

cribir una sucesión indivisa de oficio, ¿puede considerarse en
esta inscripción como representantes legales a la totalidad de
herederos (cónyuge e hijos) o a aquella persona que realizó
cualquier acto de representación, como por ejemplo, durante
alguna fiscalización al contribuyente fallecido?
- Si la sucesión indivisa no hubiera cumplido con inscribir dicha

sucesión en el RUC, la Sunat está facultada a realizar la inscrip-
ción de oficio.
- La Sunat puede inscribir en el RUC como representantes de

una sucesión indivisa a sus integrantes, al administrador o al
representante legal o designado, de ser el caso.
1. Si para la venta de terrenos o inmuebles es necesario obtener

un Registro Único de Contribuyentes (RUC) específicamente
para dicho rubro.
2. ¿Qué infracción estaría cometiendo una razón social que rea-

lice la venta de terrenos o inmuebles, utilizando un número de
RUC que corresponde a otro rubro o simplemente este RUC no
exista?
3. ¿Es legal que una razón social que se dedica a la venta de terre-
nos e inmuebles entregue Boletas de Venta o Recibos con un
RUC que corresponde a otro rubro, bajo el pretexto de que es-
tos documentos son provisionales y que posteriormente serán
canjeados?
220
- Una empresa no necesita obtener un número de RUC diferente

por cada una de las actividades que realiza.
- En el caso que una empresa al momento de su inscripción en

el RUC haya registrado como actividad económica principal
o secundaria una distinta a la venta de terrenos e inmuebles
y, posteriormente, cambie su giro a esta última actividad sin
haber comunicado tal modificación dentro del plazo de 5 días
hábiles, la empresa incurrirá en la infracción tipificada en el
numeral 5 del artículo 173 del TUO del Código Tributario.
- Si una empresa comunica al momento de su inscripción en el

RUC una actividad económica principal que no es conforme
con la realidad, habría incurrido en la infracción tipificada en
el numeral 2 del artículo 173 del TUO del Código Tributario.
- En el supuesto que una empresa realice ventas de terrenos e

inmuebles sin haberse inscrito en el RUC, la misma incurrirá
en la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 173 del
TUO del Código Tributario.
- De acuerdo con el Reglamento de Comprobantes de Pago no

existe la posibilidad de entregar comprobantes de pago “pro-
visionales”, habiendo establecido este Reglamento la oportuni-
dad en la que se deben entregar los comprobantes de pago.
- Son válidos los comprobantes de pago emitidos que sustentan

la venta de terrenos e inmuebles en los cuales se hubiera consig-
nado el número de RUC del contribuyente; más aún cuando el
Reglamento de Comprobantes de Pago no exige como requisi-
to de validez de los mismos que se consigne de manera expresa
las actividades a las que se dedica la empresa.
Oficio N° 50-2005-SUNAT/2B0000
Se consulta si es válida la presentación de una copia del RUC que
señale una actividad que no corresponda a la realizada, y si las
221
personas naturales y jurídicas tienen la obligación de registrar ne-

cesariamente cada una de sus actividades en la Sunat.
Los contribuyentes y/o responsables de tributos administrados y/o
recaudados por la Sunat, así como las personas jurídicas y otras en-
tidades comprendidas en los incisos b) al d) del artículo 2 de la Re-
solución de Superintendencia N° 210-2004/SUNAT están obligados
a comunicar, al momento de su inscripción en el RUC, la actividad
económica por la que obtienen mayores ingresos (actividad econó-
mica principal); no existiendo norma alguna que, para efectos del
RUC, obligue a los sujetos que deben inscribirse en este a comunicar,
además, todas las actividades económicas adicionales que realizan.
El hecho que un sujeto comunique al momento de su inscripción
en el RUC una actividad económica principal que no es confor-
me con la realidad y/o no haya cumplido con comunicar a la Su-
nat cualquier modificación de la información proporcionada para
efectos de dicho Registro (entre otros, la información relativa a su
actividad económica), no invalidan tal inscripción ni la validez del
número de RUC otorgado por la Administración Tributaria, sin
perjuicio de la aplicación de sanciones que correspondan conforme
a lo establecido en el TUO del Código Tributario.
XX
La obligación de inscribirse en el RUC está prevista en la Ley
Nº 25734, de manera que no resulta razonable esgrimir su des-
conocimiento como causal de exoneración respecto del cumpli-
miento de dicha obligación, dado que las normas son de público
conocimiento en razón del principio de publicidad de las mismas.
XX
La Administración Tributaria no puede exigir a los contribuyentes
ninguna condición previa para inscribirlos como tales en sus registros.
222
057 ¿Existe un plazo para inscribirse en el RUC?

Sí, existe un plazo para inscribirse en el RUC.
De acuerdo al artículo 4 de la Resolución de Superintendencia Nº 210-2004/

SUNAT, la inscripción en el RUC se llevará a cabo de acuerdo a lo siguiente:
a) Los sujetos que adquieran la condición de contribuyentes y/o respon-

sables de tributos administrados y/o recaudados por la Sunat, se ins-
cribirán siempre que proyecten iniciar sus actividades dentro de los
12 meses siguientes a la fecha de su inscripción en el RUC.
b) Los sujetos que solicitan la devolución del IGV que hubiera gravado
las adquisiciones financiadas con donaciones del exterior e impor-
taciones de misiones diplomáticas y otros, según lo contemplado en
el Decreto Legislativo N° 783, deberán inscribirse dentro de 30 días
calendario anteriores a la presentación de la solicitud.
c) Los sujetos, que no se encuentren inscritos en el RUC, que se acojan a

los Regímenes Aduaneros y/u operaciones o a los Destinos Aduaneros
Especiales o de Excepción previstos en la Ley General de Aduanas, de-
berán efectuar la inscripción dentro de los 30 días, y hasta 5 días calen-
dario anteriores a la fecha de la destinación aduanera correspondiente.
d) Los sujetos que realicen alguno de los procedimientos, actos u opera-

ciones indicadas en el Anexo N° 6 del la Resolución de Superintenden-
cia Nº 210-2006/SUNAT, deberán inscribirse en el RUC dentro de los
30 días calendario anteriores a la realización del trámite u operación.
058 ¿Es posible que la Sunat inscriba de oficio a contri-

buyentes en el RUC?
Sí, es posible que la Sunat inscriba de oficio a contribuyentes en el RUC.
De acuerdo al artículo 7 de la Resolución de Superintendencia Nº 210-

2004/SUNAT, serán inscritos de oficio en el RUC los sujetos que se encuen-
tren en alguna de las siguientes situaciones:
223
a) Aquellos que no habiéndose inscrito en el RUC, fueran detectados

realizando actividades generadoras de obligaciones tributarias.
b) Aquellos que adquieran la condición de deudores tributarios, por in-

currir en incremento patrimonial no justificado o en otros supuestos
en que se apliquen presunciones establecidas en las normas tributa-
rias, de ser el caso.
c) Aquellos a los que se les atribuya responsabilidad solidaria. En rela-

ción a la atribución de responsabilidad solidaria, véase la pregunta
025 del Capítulo II.
En el caso de los supuestos a) y b), los sujetos inscritos oficiosamente en el

RUC deberán cumplir con sus obligaciones tributarias a partir de la fecha
de generación de los hechos imponibles determinada por la Sunat, la misma
que podrá ser incluso anterior a la fecha de la inscripción de oficio.
Tratándose de la inscripción de oficio en virtud al supuesto c), los sujetos

inscritos deberán cumplir con las obligaciones tributarias que les corres-
pondan en aquellos periodos por los que se les atribuya responsabilidad
solidaria.
La inscripción de oficio será notificada al contribuyente inscrito mediante

una resolución, la misma que podrá contener además el mandato de com-
plementar la información que sea necesaria para culminar con dicha ins-
cripción. En este último caso, la resolución notificada deberá detallar los
datos que se solicitan y otorgar un plazo para cumplir con la indicada obli-
gación no menor a 5 días hábiles, contados desde el día siguiente de notifi-
cada la mencionada resolución.
059 ¿Los sujetos inscritos en el RUC pueden solicitar la

suspensión temporal de sus actividades?
De acuerdo al literal f) del artículo 1 de la Resolución de Superintendencia

Nº 210-2004/SUNAT, la suspensión temporal de actividades es el perio-
do de hasta 12 meses calendario consecutivos en el cual un contribuyente,
224
responsable o el sujeto inafecto inscrito en el RUC, no realiza ningún acto

que implique la generación de ingresos gravados o no con el Impuesto a la
Renta, ni la adquisición de bienes o servicios relacionados con su actividad.
Los sujetos inscritos en el RUC pueden solicitar la suspensión temporal de

sus actividades hasta 2 veces durante un mismo ejercicio gravable, cuando
hubieran reiniciado actividades dentro del citado ejercicio.
Los sujetos inscritos en el RUC que hubieran suspendido sus actividades

deberán comunicar la fecha en que las reinicien.
Se entiende por fecha de reinicio de actividades aquella en la que el suje-

to inscrito, después de un periodo de suspensión temporal de actividades,
vuelve a generar ingresos gravados o exonerados, o adquiere bienes o servi-
cios deducibles para efectos del Impuesto a la Renta.
060 ¿Se puede dar de baja la inscripción en el RUC?

De acuerdo al literal i) del artículo 1 de la Resolución de Superintendencia
Nº 210-2004/SUNAT, se entiende por Baja de Inscripción en el RUC, al
estado asignado por la Sunat a un número de RUC, cuando el contribuyen-
te y/o responsable deja de realizar actividades generadoras de obligaciones
tributarias.
La Baja de Inscripción en el RUC puede efectuarse a solicitud del sujeto

inscrito o de manera oficiosa por parte de la Sunat, conforme a lo siguiente:
• Baja de inscripción a solicitud del sujeto inscrito
El contribuyente y/o responsable deberá solicitar su baja de inscrip-

ción en el RUC cuando se produzca cualesquiera de los siguientes
hechos:
a) Traspaso de negocio.
b) Cierre o cese definitivo.
c) Quiebra.
225
d) Sobreseimiento definitivo en aquellos procesos concursales regu-

lados por el Decreto Ley N° 26116 y su Reglamento.
e) Extinción de las personas jurídicas y otras entidades inscritas en

los Registros Públicos, o disolución cuando esta sea la causal de
pérdida de su condición de contribuyente y/o deudor tributario.
f) Cancelación de la inscripción de partidos, alianzas, movimientos

u organizaciones políticas.
g) Fallecimiento del sujeto inscrito que no genere sucesión para efec-

tos tributarios.
h) Fin de la sucesión indivisa.
i) Extinción, según corresponda, de Centros Educativos, Institutos

y Escuelas Superiores, Universidades y Centros Culturales par-
ticulares, o disolución cuando esta sea la causal de pérdida de su
condición de contribuyente y/o deudor tributario.
j) Extinción de entidades del Gobierno Central, Regional o Local,

Instituciones Públicas, Unidades Ejecutoras, Empresas de Dere-
cho Público, Universidades, Centros Educativos o Culturales del
Estado.
k) Extinción de Sociedades Irregulares, o Acuerdo de Disolución

cuando se trate de sociedades no inscritas en los Registros Públicos.
l) Extinción de la Comunidad de Bienes.
m) Liquidación de Fondos de Inversión y de Fondos Mutuos de Inver-

sión en Valores.
n) Término del Fideicomiso en el caso de Patrimonios Fideicometi-

dos de Sociedades Titulizadoras.
o) Término del contrato de colaboración empresarial que lleven con-

tabilidad independiente de sus socios o partes contratantes.
226
p) Cancelación de la inscripción de las Entidades e Instituciones Ex-

tranjeras de Cooperación Técnica Internacional - Eniex.
q) Cualquier otra circunstancia que conlleve la pérdida de su calidad

de contribuyente y/o deudor tributario.
Al solicitar su baja de inscripción en el RUC, los sujetos inscritos de-

berán cumplir con los requisitos documentarios listados en el Anexo
3 de la Resolución de Superintendencia Nº 210-2004/SUNAT.
La Sunat aprobará la solicitud en un plazo máximo de 45 días hábiles,

contados desde el día de presentación de la citada solicitud.
• Baja de inscripción de oficio por parte de la Sunat
La Sunat podrá dar de baja un número de RUC cuando:
- Con base en la verificación de la información que consta en sus

registros, presuma que el sujeto inscrito no realiza actividades ge-
neradoras de obligaciones tributarias; o,
- Cuando transcurrido el plazo de 12 meses para la suspensión tem-

poral de actividades, el sujeto inscrito no hubiera comunicado la
fecha de reinicio de dichas actividades. En este último caso, debe-
rá presumirse que el sujeto inscrito ha dejado de realizar activida-
des generadoras de obligaciones tributarias.
En cualquier caso, la Sunat notificará la baja de inscripción en el RUC.
061 ¿La baja de inscripción en el RUC exime al deudor

tributario del cumplimiento de las obligaciones tri-
butarias que pudiese haber generado hasta antes de
dicha baja?
La aprobación de la baja de inscripción en el RUC no exime al deudor
tributario del cumplimiento de las obligaciones tributarias que pudiese ha-
ber generado hasta antes de dicha baja, ni exime a la Sunat de exigir su
cumplimiento.
227
062 ¿Es posible la reactivación de un número de RUC

dado de baja?
Los sujetos inscritos que hubieran solicitado la baja de inscripción de su
RUC por traspaso de empresa unipersonal, cierre o cese definitivo o quie-
bra en el caso de personas naturales, o cuya inscripción hubiera sido dada
de baja de oficio por la Sunat, podrán solicitar su reactivación.
Para tales efectos, el solicitante deberá previamente cumplir con los requi-
sitos documentarios señalados en el numeral 1 del Anexo N° 2 de la Reso-
lución de Superintendencia Nº 210-2004/SUNAT.
De otro lado, la Sunat podrá reactivar de oficio el número de RUC cuando

compruebe que la baja de inscripción solicitada por los sujetos inscritos no
es conforme con la realidad o no se encuentran en los supuestos de baja de
inscripción a que se refiere el artículo 27 de la Resolución de Superinten-
dencia Nº 210-2004/SUNAT.
063 ¿En qué consiste la obligación de acreditar la ins-

cripción en los registros de la Administración Tri-
butaria?
El numeral 2 del artículo 87 del Código Tributario establece que los admi-
nistrados están obligados a acreditar la inscripción cuando la Administra-
ción Tributaria lo requiera y consignar el número de identificación o ins-
cripción en los documentos respectivos, siempre que las normas tributarias
lo exijan.
El deber explicado anteriormente se evidencia en el artículo 6 de la Reso-

lución de Superintendencia N° 210-2004/SUNAT que establece que el uso
del número de RUC será obligatorio en toda solicitud, trámite administra-
tivo, acción contenciosa y/o no contenciosa y en cualquier otro documento
o actuación que se efectúe ante la Sunat, en la medida que el titular esté
obligado a inscribirse en el mencionado registro.
228
XX
Si bien conforme a lo señalado por el numeral 2 del artículo 87
del Código Tributario, el contribuyente se encuentra obligado a
consignar el número de identificación o inscripción en los docu-
mentos respectivos, siempre que las normas tributarias lo exijan,
en el caso de autos el contribuyente habría incurrido en un error
material al momento de consignar su número de libreta tributaria.
Dicho error material no faculta a la Administración Tributaria a
que desconozca el pago del Impuesto General a las Ventas corres-
pondientes al mes de junio de 1993, debiendo la Administración
efectuar previamente las verificaciones del caso.
XX
Es responsabilidad del contribuyente cumplir con todas las obli-
gaciones señaladas en las normas tributarias antes de iniciar sus
actividades, por lo que carece de sustento lo aducido por el con-
tribuyente en el sentido que se vio obligado a consignar en los
comprobantes de pago por adquisiciones efectuadas y que acredi-
taban su crédito fiscal su número de trámite para la inscripción en
el RUC por no haberle sido este notificado por la Administración
Tributaria en la fecha en la que realizó las referidas adquisiciones.
064 ¿En qué consiste la obligación de emitir y otorgar

comprobantes de pago?
La obligación de emitir comprobantes de pago implica que todas las personas
que transfieran bienes en propiedad o en uso, o presten servicios de cualquier
naturaleza deben emitir comprobantes de pago. Esta obligación persiste aun en
el caso de que se realice una transferencia o prestación que no afecta a tributos.
La oportunidad de la entrega de los comprobantes de pago se encuentra

regulada en el artículo 5 del Reglamento de Comprobantes de Pago, el cual
puede resumirse de la siguiente forma:
229
Operación Oportunidad
Transferencia de bienes muebles En la entrega del bien o del pago, lo que ocurra primero
Retiro de bienes En la fecha del retiro
En la fecha que se perciba el ingreso o del contrato, lo

Transferencia de bienes inmuebles
que ocurra primero
Transferencia de bienes, por los pagos parciales antes

En la fecha de entrega y por el monto del depósito
de la entrega del bien
La culminación del servicio, la percepción de la retri-

Prestación de servicios
bución o por el vencimiento del plazo
Contratos de construcción En la fecha de percepción del ingreso, sea total o parcial
Entrega de depósito, garantía, arras o similares En el momento de la entrega y por el monto percibido
Adicionalmente a lo anterior, debe resaltarse que la emisión del compro-

bante de pago permite a los contribuyentes sustentar costo o gasto para
efecto tributario.
El incumplimiento de las obligaciones vinculadas a la emisión de los com-

probantes de pago genera la comisión de las infracciones tipificadas en el
artículo 174 del Código Tributario, que son las siguientes:
Sanciones
Infracción del artículo 174
Régimen Especial del Nuevo Régimen
Régimen General
IR y Cuarta Categoría Único Simplificado
Numeral 1: No emitir y/o no otor-

Cierre Cierre Cierre
gar comprobantes de pago
Numeral 2: Emitir y/u otorgar do- 0.3% de cuatro veces

cumentos que no reúnen los re- el límite máximo de los
quisitos y características para 50% de la UIT o cierre 25% de la UIT o cierre ingresos brutos men-
ser considerados como com- suales de cada cate-
probantes de pago goría o cierre
Numeral 3: Emitir y/u otorgar 0.3% de cuatro veces

comprobantes de pago que no el límite máximo de los
correspondan al régimen del 50% de la UIT o cierre 25% de la UIT o cierre ingresos brutos men-
deudor tributario o al tipo de suales de cada cate-
operación realizada goría o cierre
230
¿Se configura la infracción del numeral 1 del artículo 174 del Códi-
go Tributario por la emisión tardía del comprobante de pago?
La empresa Mayoristas S.A. ha celebrado un contrato de compra-

venta de 1000 televisores con la empresa Hospedaje S.A. Según lo
estipulado en el contrato, en el día de la suscripción del mismo, la em-
presa Hospedaje S.A. depositaría en la cuenta bancaria de la empresa
Mayoristas S.A. el 50% de la contraprestación; siendo que, el 50%
restante sería depositado en la fecha de la entrega de los televisores.
El 15 de setiembre de 2012, ambas empresas suscribieron el contrato

de compraventa, siendo que ese mismo día la empresa Hospedaje S.A.
realizó el pago parcial según lo acordado.
El 20 de setiembre, la empresa Mayoristas S.A. entregó los 1000 te-

levisores, emitiendo un comprobante de pago por el íntegro de la
contraprestación acordada.
Posteriormente, dentro de una verificación del cumplimiento de las

obligaciones formales, la Sunat a través de una carta inductiva, solicitó
a la empresa Mayoristas S.A. que justificara las razones por las cuales
no emitió un comprobante de pago por el pago parcial efectuado el 15
de setiembre de 2012, señalando que habría incurrido en la infracción
tipificada en el numeral 1 del artículo 174 del Código Tributario.
En respuesta a la mencionada carta inductiva, y sobre la base del Infor-

me N° 201-2008-SUNAT/2B0000 emitido por la SUNAT, la empresa
Mayoristas S.A. señaló que el numeral 1 del artículo 174 del Código
Tributario solo tipifica como infracción la omisión en la emisión y/o en el
otorgamiento de comprobantes de pago mas no la emisión tardía de los
mismos; por lo que, toda vez que cumplió con entregar el comprobante
por el íntegro de la contraprestación el día de la entrega de los bienes
objeto de venta, no habría incurrido en la mencionada infracción.
Considerando lo anterior se consulta si es correcta la posición adop-

tada por la empresa Mayoristas S.A.
231
Respuesta
Según el numeral 1 del artículo 5 del Reglamento de Comprobantes

de Pago (RCP) en la transferencia de bienes muebles, los comproban-
tes de pago deberán ser entregados en el momento en que se entregue
el bien o en el momento en que se efectúe el pago, lo que ocurra pri-
mero. Asimismo, el numeral 4 del mencionado artículo señala que el
comprobante de pago deberá ser emitido en la transferencia de bienes
por pagos parciales recibidos anticipadamente a la entrega del bien en
la fecha del pago y por el monto percibido.
Como puede observarse, según el RCP en los casos de venta de bienes

muebles en los que existan pagos parciales el contribuyente está obli-
gado a emitir el comprobante de pago correspondiente por el pago
parcial recibido, siendo que respecto del saldo, el comprobante de
pago debió ser emitido con la entrega de los bienes.
No obstante, si bien la empresa Mayoristas S.A. habría incumplido

con la obligación formal de emitir y entregar oportunamente el com-
probante de pago por el pago parcial recibido, el numeral 1 del artícu-
lo 174 del Código Tributario solo tipifica como infracción la omisión
en la emisión y/o en el otorgamiento de comprobantes de pago mas
no la emisión tardía de los mismos, por lo que, en el presente caso, al
haberse presentado esta última situación no estaría comprendida en
la tipificación contenida en el mencionado numeral 1 del artículo 174.
Siendo así, la posición planteada por la empresa Mayoristas S.A. re-

sulta correcta.
Tratándose de una operación de venta de bienes muebles gravada
con el IGV, se consulta si el comprobante de pago emitido de ma-
nera extemporánea al momento en que debió emitirse conforme al
artículo 5 del Reglamento de Comprobantes de Pago da derecho a
crédito fiscal.
232
Un comprobante de pago emitido de manera extemporánea al mo-

mento en que debió emitirse conforme al artículo 5 del Reglamento
de Comprobantes de Pago da derecho a crédito fiscal, siempre que
las adquisiciones de bienes y servicios reúnan los requisitos detallados
en el artículo 18 de la Ley del IGV, y dicho comprobante contenga la
información establecida por el inciso b) del artículo 19 de la Ley del
IGV, la información prevista en el artículo 1 de la Ley N° 29215 y los
requisitos y características mínimos que prevén las normas reglamen-
tarias en materia de comprobantes de pago vigentes al momento de su
emisión; y, sea anotado en el registro de compras dentro de los plazos
establecidos por el artículo 2 de la Ley N° 29215.
Resolución de Observancia Obligatoria N° 09882-9-2013

XX
Las facturas, recibos por honorarios, boletas de venta, liquidaciones
de compra y tickets o cintas emitidas por máquinas registradoras
deben contener, entre otros requisitos, como información impresa,
la dirección completa del establecimiento en el cual se emiten, esto
es, incluyendo el distrito y provincia.
Resolución de Observancia Obligatoria N° 169-1-2008

XX
El criterio de frecuencia en la comisión de las infracciones tipifi-
cadas en los numerales 1), 2) y 3) del artículo 174 del Texto Único
Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supre-
mo Nº 135-99-EF, modificado por Decreto Legislativo Nº 953,
está vinculado al número de oportunidades en las que el sujeto
infractor incurre en la misma infracción y no al local en que se
cometieron.
XX
De conformidad con lo dispuesto por el numeral 3 del artículo 87
del Código Tributario, los deudores tributarios están obligados a
233
emitir, con los requisitos formales legalmente establecidos, los

comprobantes de pago y entregarlos en los casos previstos por las
normas legales, sin que deban ser requeridos previamente para
ello.
XX
El acta probatoria suscrita por el incumplimiento de lo señalado en
el numeral 3 del artículo 87 del Código Tributario, al no emitir y/u
otorgar el Comprobante de Pago correspondiente a una operación
realizada, no se anula y enerva por la presentación extemporánea
de dichos comprobantes. En todo caso, la sola emisión del docu-
mento no resulta suficiente dado que este debía ser otorgado al
usuario del servicio.
065 ¿Respecto a la obligación de presentar y exhibir la

documentación e información solicitada por la Ad-
ministración Tributaria, existen límites que sean de
aplicación respecto del actuar de la referida Admi-
nistración?
El numeral 5 del artículo 87 del Código Tributario establece que el
contribuyente, tercero, responsable solidario o sujetos inafectos tienen
la obligación de presentar o exhibir, en las oficinas fiscales o ante los
funcionarios autorizados, las declaraciones, informes, libros de actas,
registros y libros contables, y demás documentos relacionados con he-
chos generadores de obligaciones tributarias, en la forma, plazos y con-
diciones que le sean requeridos, así como formular las aclaraciones que
le sean solicitadas.
Como parte de las obligaciones antes descritas, el administrado también

deberá proporcionar los datos necesarios para conocer los programas y los
archivos en medios magnéticos o de cualquier otra naturaleza; así como la
de proporcionar o facilitar la obtención de copias de los documentos y/o
información antes señalados.
234
Por su parte, el numeral 6 del artículo 87 del Código Tributario establece

que los administrados deben proporcionar a la Administración Tributaria
la información que esta requiera, o la que ordenen las normas tributarias,
sobre las actividades del propio contribuyente o de terceros con los que
guarden relación, de acuerdo a la forma y condiciones establecidas.
Asimismo, los numerales 1 y 2 del artículo 62 del Código Tributario estable-

cen que la Administración Tributaria, en uso de sus facultad de fiscalización,
puede exigir a los deudores tributarios la exhibición y/o presentación de:
a) Libros, registros contables y documentación sustentatoria, los que de-

berán ser llevados de acuerdo con las normas correspondientes.
b) Informes y análisis relacionados con hechos imponibles.
c) Documentos y correspondencia comercial relacionada con hechos

que determinen tributación.
d) Copia de la totalidad o parte de los soportes portadores de microfor-

mas gravadas o de los soportes magnéticos utilizados en sus aplicacio-
nes que incluyan datos vinculados con la materia imponible.
e) Información o documentación relacionada con el equipamiento in-

formático incluyendo programas, fuente, diseño y programación uti-
lizados y de las aplicaciones implantadas, ya sea que el procesamiento
se desarrolle en equipos propios o alquilados, o que el servicio sea
prestado por un tercero.
Finalmente, el numeral 3 del artículo 62 del Código Tributario establece

que la Administración Tributaria tiene la potestad de requerir a terceros in-
formaciones y exhibición de sus libros, registros, documentos, emisión, uso
de tarjetas de crédito o afines y correspondencia comercial relacionada con
hechos que determinen tributación, en la forma y condiciones solicitadas.
Como puede observarse, todas las normas citadas regulan las obligacio-
nes de entrega de información vinculada con la realización de hechos eco-
nómicos con incidencia tributaria. En los mencionados artículos, única-
mente se regula la facultad de la Administración Tributaria para exigir los
235
mencionados documentos, y la obligación de los administrados de entregar-

la, sin que se haga referencia alguna a los límites de esta facultad.
Esta omisión legislativa no significa que la Administración Tributaria tenga

libertad plena para exigir la documentación que considere pertinente, sin
limitación alguna. Como se explicó en el Capítulo I, la facultad de fiscali-
zación de la Administración Tributaria posee límites.
Así, conforme lo afirma el Tribunal Constitucional en la Sentencia

N° 2689-2004-AA/TC:
La potestad tributaria del Estado, a juicio de este Colegiado, debe

ejercerse principalmente de acuerdo con la Constitución –principio
de constitucionalidad– y no solo de conformidad con la ley –princi-
pio de legalidad–. Ello es así en la medida que nuestra Constitución
incorpora el principio de supremacía constitucional y el principio de
fuerza normativa de la Constitución (artículo 51). Según el principio
de supremacía de la Constitución todos los poderes constituidos están
por debajo de ella; de ahí que se pueda señalar que es lex superior y,
por tanto, obliga por igual tanto a gobernantes como gobernados,
incluida la administración pública tal como lo ha señalado este Tri-
bunal Constitucional en Sentencia anterior (Exp. Nºs. 050-2004-AI/
TC, 051-2004-AI/TC, 004-2005-PI/TC, 007-2005-PI/TC 009-2005-
PI/TC, 0042-2004-AI/TC).
De lo anterior se desprende que a pesar que no exista norma expresa que es-
tablezca limitaciones a la facultad de la Administración Tributaria de exigir
documentación, esta se encuentra limitada por las normas constitucionales.
Es así que, uno de esos límites lo constituye la prohibición de que los actos
discrecionales de la Administración Tributaria se conviertan en arbitrarios;
por ello se exige que estos sean motivados; es decir, que se basen necesaria-
mente en razones y no se constituyan en la mera expresión de la voluntad
del órgano que los dicte(4).
(4) Sentencia del Tribunal Constitucional N° 0090-2004-AA/TC.
236
Así, podemos afirmar que las obligaciones antes descritas de cargo de los
administrados se encuentran limitadas por lo siguiente(5):
a) La cantidad de información solicitada (límite cuantitativo).
b) El tipo de información involucrada y la forma en la que debe ser pre-

sentada (límite cualitativo).
c) La oportunidad en la que la información se solicita (límite temporal).
d) Los antecedentes que obran en la propia administración.
XX
El deudor tributario no puede alegar que la Administración Tribu-
taria le solicitó información y documentación contable que no se
encontraba obligado a llevar, si el requerimiento cursado contiene
información que corresponde a un listado general de documentos
e informes relacionados a la fiscalización del tributo a pagar, sien-
do que tal requerimiento es notificado a todos los contribuyentes
que declaran en el Régimen General de dicho tributo, y contiene
las frases “según corresponda” o “de corresponder”, a efecto de
dejar constancia que la obligación de entrega de documentación
depende de lo que le resulte aplicable al deudor conforme al giro
de su negocio.
XX
De acuerdo con lo establecido por el Tribunal Fiscal en las Re-
soluciones Nºs 1010-2000 del 25 de octubre de 2000 y 05214-
4-2002 del 6 de setiembre de 2002, la facultad de fiscalización
es el poder del que goza la Administración Tributaria según ley,
octubre de 2005, Gaceta Jurídica, p. 112.
237
con la finalidad de comprobar el cumplimiento de las obligacio-

nes y la procedencia de beneficios tributarios; asimismo, supone
la existencia del deber de los deudores tributarios y terceros de
realizar las prestaciones establecidas legalmente para hacer posible
esa comprobación, cuyo incumplimiento constituye una infracción
sancionable, encontrándose la Administración Tributaria facul-
tada, en el ejercicio de su función fiscalizadora, a notificar a los
contribuyentes a fin que le proporcionen información tributaria y
documentación pertinente con la cual puedan determinar la ver-
dadera naturaleza del hecho imponible, teniendo en consideración
los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente
realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios.
Que en ese sentido, durante el procedimiento de fiscalización la

Administración está facultada a solicitar documentación, evaluar-
la, analizarla, pronunciarse sobre la misma, plantear observacio-
nes, requerir mayor información y sustento, reiterar el pedido de
información, corregir sus errores, etc., con la finalidad de formar
su opinión definitiva respecto del cumplimiento de las obligacio-
nes tributarias de los contribuyentes, con los límites que establece
el Código Tributario respecto a sus facultades y los derechos de los
contribuyentes.
066 ¿Cuál es el alcance del límite cuantitativo a los re-

querimientos de información por parte de la Admi-
nistración Tributaria?
En línea con lo señalado en el Capítulo I, la facultad de requerir informa-
ción y/o documentación a los contribuyentes en el marco de un procedi-
miento de fiscalización, es de orden discrecional. Como también indicamos
en dicho capítulo, el ejercicio “discrecional” de dicha faculta no puede ser
asimilado al concepto de arbitrariedad, sino que debe encontrarse arregla-
do a las normas jurídicas y principios que inspiran el procedimiento admi-
nistrativo, en especial los de razonabilidad y proporcionalidad.
En dicho sentido, la cantidad y tipo de información y/o documentación

requerida en el marco de un procedimiento de fiscalización, no puede venir
238
determinada por la mera comodidad o arbitrio de la Administración Tribu-

taria, sino que debe circunscribirse a lo estrictamente necesario para acre-
ditar los hechos materia de análisis.
A mayor abundamiento, debe considerarse que el cumplimiento de los

requerimientos de la Administración Tributaria supone siempre un costo
(económico y humano) para los administrados; y, si bien ello obedece al
deber de colaboración con las labores de control y fiscalización de la Sunat,
debe siempre procurarse que su cumplimiento suponga el menor costo po-
sible para los administrados.
067 ¿Cuál es el alcance del límite cualitativo a los reque-

rimientos de información por parte de la Adminis-
tración Tributaria?
Tal como se ha desarrollado en el Capítulo II, la facultad de la Adminis-
tración Tributaria para solicitar información tiene límites en los derechos
de los administrados, por ello, por ejemplo, el contribuyente, responsable o
tercero no se encuentran obligados a entregar documentos y/o información
de tipo confidencial relacionada con el derecho a la intimidad, que puede
expresarse, entre otros, en el secreto de las comunicaciones, el secreto pro-
fesional y el secreto bancario.
Adicionalmente a lo anterior, existen limitaciones en cuanto a la forma de

presentación de la información.
En efecto como señala Gálvez Rosasco(6):
Si bien es cierto que los administrados se encuentran obligados a

exhibir o presentar la información y la documentación soportes de
sus obligaciones tributarias en la forma requerida por la Administra-
ción Tributaria, de ninguna manera podría aceptarse que la forma
exigida por la Administración sea distinta al formato utilizado por el
administrado para llevar la información o documentación exigida.
(6) Ibidem, p. 113.
239
XX
La Administración estaba facultada para requerir información co-
mercial y administrativa a la quejosa, no obstante, respecto a la
presentación del Registro de Compras en medios magnéticos, la
Administración contraviene lo establecido por el Código Tributa-
rio al exigir que el medio magnético utilizado sea en formato DBF
(archivo de base de datos compatible con FOX Pro 2.6 para DOS),
ya que la ley no establece el programa ni la versión en que dicha
información debe ser presentada.
XX
Si bien la Administración Tributaria tiene la facultad de exigir la
presentación de información en la forma y condiciones solicita-
das, las mismas pueden ser variadas a solicitud del contribuyente si
existen razones atendibles que justifiquen que no se puede propor-
cionar información en la forma solicitada por la Administración,
siempre que se cumpla con absolver el requerimiento.
Dado que la recurrente no lleva su contabilidad mediante medios

magnéticos, resulta imposible cumplir con el requerimiento de la
Administración en los plazos establecidos por esta, por lo que no
puede considerarse que se ha incurrido en la infracción tipificada
en el artículo 177, numeral 6 del Código Tributario entonces vi-
gente.
068 ¿Cuál es el alcance del límite temporal a los reque-

rimientos de información por parte de la Adminis-
tración Tributaria?
Los límites temporales significan que, en determinados casos, las normas
han establecido un plazo mínimo que debe respetar la Administración Tri-
butaria al momento de solicitar la entrega o exhibición de la información
requerida.
240
Estos casos son los siguientes, con cargo a desarrollarlos con mayor profun-
didad en el Capítulo IX:
a) El artículo 62 del Código Tributario establece que tratándose de los

libros y/o registros contables, la Administración Tributaria debe-
rá otorgar un plazo que no podrá ser menor de dos (2) días hábiles
para que el administrado cumpla con exhibirlos y/o presentarlos, esto
siempre que el administrado lo requiera sustentándose en razones de-
bidamente justificadas.
b) El artículo 62 del Código Tributario establece que tratándose de
informes y análisis relacionados con hechos susceptibles de generar
obligaciones tributarias, la Administración Tributaria deberá otorgar
un plazo que no podrá ser menor de tres (3) días hábiles para que el
administrado cumpla con entregar dicha información.
c) El artículo 7 del Reglamento del Procedimiento de Fiscalización esta-
blece que el fiscalizador puede requerir la exhibición y/o presentación
de la documentación de manera inmediata. En este caso, el sujeto
fiscalizado puede solicitar la aplicación de un plazo para entregar la
misma, siendo que el plazo que se otorgue no deberá ser menor a dos
(2) días hábiles.
d) El artículo 16 del Reglamento de Fiscalización señala que una vez
vencido el plazo establecido en el artículo 62-A del Código Tributario
(que corresponde a los 12 meses dentro de los cuales se puede llevar a
cabo el Procedimiento de Fiscalización), la Sunat no podrá solicitar al
sujeto fiscalizado cualquier otra información y/o documentación refe-
rida al tributo y periodo, o la Declaración Única de Aduanas materia
del Procedimiento de Fiscalización, según corresponda.
069 ¿Cuál es el alcance de las limitaciones a los requeri-

mientos de información por parte de la Administra-
ción Tributaria considerando los antecedentes que
obran en su poder?
El artículo 40 de la Ley del Procedimiento Administrativo General (LPAG)
establece que, para el inicio, prosecución o conclusión de un procedimiento,
241
las entidades están prohibidas de solicitar a los administrados la presen-

tación de información o documentación que la entidad solicitante posea
o deba poseer en virtud de algún trámite realizado anteriormente por el
administrado, en cualquiera de sus dependencias, o por haber sido fiscali-
zados por ella, durante cinco (5) años anteriores inmediatos, siempre que
los datos no hubieran sufrido variación ni haya vencido la vigencia del do-
cumento entregado.
El artículo añade que para acreditar este hecho basta que el administrado
exhiba la copia del cargo donde conste dicha presentación, debidamente
sellado y fechado por la entidad ante la cual hubiese sido administrada.
Por su parte, la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributaria esta-
blece que a todo lo no previsto por este Código o en otras normas tributa-
rias podrán aplicarse normas distintas a las tributarias siempre que no se les
opongan ni las desnaturalicen. Supletoriamente se aplicarán los Principios
del Derecho Tributario, o en su defecto, los Principios del Derecho Admi-
nistrativo y los Principios Generales del Derecho.
De las normas citadas podemos concluir que el artículo 40 de la LPAG se

aplica de manera supletoria y, por tanto, los administrados no se encuentran
obligados a presentar o exhibir documentación o información que obre en
poder de la Administración Tributaria.
XX
La Administración transgredió el procedimiento al solicitar nueva-
mente, a través de la Carta N° 050051138740-01-SUNAT y el Reque-
rimiento N° 0521050001359, documentación e información que la
quejosa ya había cumplido con presentar, por lo que procede declarar
fundada la queja respecto a los documentos solicitados nuevamente.
XX
Se revoca la Resolución de Intendencia N° 0150140000766 que
declaró inadmisible el recurso de reclamación interpuesto por la
242
recurrente toda vez que no habría adjuntado el poder vigente y su-

ficiente que acredite la representación de la persona que suscribió
el escrito. El Tribunal concluye que en aplicación del artículo 40
de la Ley del Procedimiento Administrativo General, las entidades
quedan prohibidas de solicitar a los administrados la presentación
de documentos que poseen o deban poseer, y en la medida que en
el comprobante de información registrada ya se encontraba acredi-
tado el representante legal que suscribió el escrito, el recurso debe
ser admitido a trámite.
070 ¿En qué consiste la obligación de conservar la docu-

mentación soporte de las obligaciones tributarias?
El numeral 7 del artículo 87 del Código Tributario establece que el deudor
tributario se encuentra obligado a “almacenar, archivar y conservar los li-
bros y registros, llevados en sistema manual, mecanizado o electrónico, así
como los documentos y antecedentes de las operaciones o situaciones que
constituyan hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias o que
estén relacionados con ellas, mientras el tributo no esté prescrito”.
En la misma línea, el numeral 8 del mencionado artículo dispone la obli-

gación de cargo de los deudores tributarios de “mantener en condiciones
de operación los sistemas o programas electrónicos, soportes magnéticos y
otros medios de almacenamiento de información utilizados en sus aplica-
ciones que incluyan datos vinculados con la materia imponible, por el plazo
de prescripción del tributo (…)”.
Tal como lo adelantamos en el Capítulo II, respecto a la facultad de la

Administración Tributaria de solicitar a los contribuyentes información co-
rrespondiente a periodos prescritos, existen dos posiciones:
a) La posición de la Sunat y el Tribunal Fiscal, según la cual los con-

tribuyentes se encuentran obligados a conservar y presentar do-
cumentación a la Administración Tributaria aun cuando la misma
corresponda a periodos prescritos, pero siempre que se encuentre
relacionada a obligaciones tributarias correspondientes a periodos
no prescritos.
243
b) La posición de la Corte Suprema de la República, según la cual la obli-

gación de conservar y presentar documentación a la Administración
Tributaria caduca junto con la prescripción de la facultad de deter-
minación de la Administración Tributaria correspondiente al periodo
tributario al cual dicha documentación corresponda.
Sobre el particular, conforme lo indicamos en el Capítulo II, considera-

mos que si bien la posición de la Administración Tributaria es la que viene
aplicándose en la práctica, lo señalado por la jurisprudencia de la Corte
Suprema debería ser un argumento de defensa suficiente contra los reque-
rimientos que sean notificados por la Sunat solicitando documentación co-
rrespondiente a periodos prescritos.
Obligación de conservar documentación y/o información que co-
rresponde a periodos prescritos
Servicios Generales S.A. es una empresa dedicada desde 1996 a la

prestación de servicios de catering.
No obstante, en 2006, Servicios Generales S.A. tomó la decisión

de ampliar sus actividades, por lo que inició la construcción de
un restaurante, actividad que originó incurrir en diversos gastos
preoperativos, tales como: estudios de mercado, gastos por demo-
lición, construcción de nuevo local, remuneraciones de los obre-
ros, etc.
A principios de 2011, la empresa inauguró el restaurante y empezó a

percibir ingresos por el desarrollo de su nueva actividad.
Debe resaltarse que en el ejercicio gravable 2011, sobre la base de lo

establecido en el inciso g) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la
Renta, Servicios Generales S.A. dedujo el íntegro del gasto preope-
rativo en el que incurrió, por ser este el ejercicio en el que inició las
actividades propias del restaurante.
244
Posteriormente, en 2013, la Administración Tributaria inició a Servi-

cios Generales S.A. un procedimiento de fiscalización para verificar el
cumplimiento de las obligaciones tributarias vinculadas al Impuesto
a la Renta del ejercicio gravable 2011. Como parte de dicha fiscali-
zación, la Administración Tributaria solicitó a la empresa la presen-
tación de toda la documentación que sustente la deducción del gasto
preoperativo vinculado a la construcción del nuevo restaurante.
Como respuesta al requerimiento efectuado por la Administración

Tributaria, Servicios Generales S.A. señaló que no poseía en su poder
la mencionada documentación, puesto que la misma correspondía a
un periodo prescrito (2006) y que, por tanto, no podía ser exigida
por la Sunat.
Considerando lo anterior, Servicios Generales S.A. consulta si la Ad-

ministración Tributaria está facultada a exigir información corres-
pondiente a un ejercicio prescrito.
Respuesta
El numeral 7 del artículo 82 del Código Tributario señala que el con-

tribuyente debe mantener en su poder los documentos y antecedentes
de las operaciones o situaciones que constituyan hechos susceptibles
de generar obligaciones tributarias o que estén relacionados con ellas,
mientras el tributo no esté prescrito.
Nótese que el citado artículo hace expresa referencia a tributo y no a

periodo.
Así, pueden darse casos, como el planteado, en los que si bien la do-
cumentación (comprobantes de pago, contratos, etc.) corresponde a
un periodo prescrito, la misma constituye el sustento directo de la de-
terminación de la obligación tributaria correspondiente a un periodo
no prescrito.
En efecto, en el caso planteado se tiene que si bien los servicios y

las compras efectuadas se encuentran sustentadas con documentación
que fue emitida en el ejercicio gravable 2006, dicha documentación
245
permite sustentar la deducción del gasto preoperativo en el ejercicio

gravable 2011, razón por la cual la empresa fiscalizada sí se encontra-
ría obligada a mantener en su poder la mencionada documentación y
presentarla a la Sunat.
071 ¿En qué consiste la obligación de comunicar la

pérdida, siniestro o robo de libros contables, re-
gistros o documentación vinculada a la obliga-
ción tributaria?
El segundo párrafo del numeral 7 del artículo 87 del Código Tributario
establece que el deudor tributario deberá comunicar a la Administración
Tributaria, en un plazo de quince (15) días hábiles, la pérdida, destrucción
por siniestro, asaltos y otros, de los libros, registros, documentos y antece-
dentes de las operaciones o situaciones que constituyan hechos susceptibles
de generar obligaciones tributarias o que estén relacionadas con ellas.
Sobre el particular, el numeral 11 del artículo 12 del Reglamento de Com-

probantes de Pago, aprobado por Resolución de Superintendencia N° 007-
99/SUNAT, establece que el adquirente o usuario deberá comunicar a la
Administración Tributaria, en un plazo de quince (15) días, la pérdida,
siniestro o robo de los documentos antes mencionados, y conservar en su
poder el cargo de recepción de la comunicación efectuada a la Sunat, así
como la copia certificada de la denuncia policial.
La citada norma agrega que el robo o extravío de documentos que susten-

tan la adquisición de bienes y/o servicios, no implica la pérdida del crédito
fiscal, o costo o gasto para efecto tributario, siempre que el contribuyente
acredite en forma fehaciente haber cumplido en su debido momento con
todos los requisitos que estipulan las normas pertinentes para que tales
documentos sustenten válidamente el crédito fiscal, o el costo o gasto,
siendo necesario además que se mantenga a disposición de la Sunat, la
segunda copia del documento robado o extraviado, de ser el caso, o en
su defecto, la copia fotostática de la copia del documento robado o extra-
viado que fuera destinada a quien transfirió el bien o lo entregó en uso, o
prestó el servicio.
246
Cabe precisar que tratándose de la pérdida, robo o extravío de los libros y/o
registros contables, el contribuyente tiene la obligación de rehacerlos dentro
del plazo de 60 días calendario.
XX
Considerando el criterio expuesto en las Resoluciones del Tribunal
Fiscal N°s. 1712-2-2009, 784-7-2009, 0548-3-2001, 04029-2005,
07768-2-2007 y 09500-2-2008, la denuncia policial por pérdida
de documentos formulada luego del inicio de la fiscalización no
constituye prueba fehaciente, siendo que las circunstancias expues-
tas restan fehaciencia a la pérdida o extravío denunciado por lo
que no se encuentra justificado el incumplimiento de la obligación
de presentar la documentación requerida. Siendo así, el recurrente
incurrió en la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 177
del Código Tributario.
MODELO
Modelo de carta comunicando la pérdida, destrucción por sinies-

XX
tro o robo de los documentos
Sumilla: Comunicación de pérdida

de comprobantes de pago
Señores:
SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE ADUANAS Y DE AD-

MINISTRACIÓN TRIBUTARIA - SUNAT
ZZZZZ S.A.C., identificada con Registro Único de Contribuyente

Nº ........................, (en adelante, la Empresa) con domicilio fiscal en
247
Avenida ..........................., ................, .........., debidamente repre-

sentada por su representante legal, el señor ..........................., identi-
ficado con Documento Nacional de Identidad Nº ...........................,
a ustedes atentamente decimos:
De conformidad con lo establecido en el artículo 9 de la Resolución

de Superintendencia N° 234-2006/SUNAT y el numeral 11 del ar-
tículo 12 del Reglamento de Comprobantes de Pago; cumplimos con
poner en vuestro conocimiento la pérdida / robo / siniestro de nues-
tros Libros y Registros Contables, así como de los Comprobantes de
Pago de la Empresa y demás documentación, cuyo detalle se precisa
en los anexos que adjuntamos a la presente (Anexos 1, 2 y 3).
La referida pérdida / robo / siniestro se produjo el día ........ de

..............de ..............., en las instalaciones de nuestro almacén ubi-
cado en la Av. ............................................, lugar en el que se en-
contraban archivados los documentos detallados en los anexos.
A fin de sustentar lo anterior, cumplimos con adjuntar Copia Cer-

tificada de la correspondiente Denuncia Policial, la misma que fue
realizada el............ de................ de .........., fecha en que tomamos
conocimiento de la mencionada pérdida / robo / siniestro.
POR TANTO:
Pedimos a ustedes, se sirvan tener presente lo expuesto, para los fines

de ley consiguientes.
Atentamente,
Lima, ....... de .............. de 2013
072 ¿En qué consiste la obligación de comparecer ante

la Administración Tributaria?
El numeral 9 del artículo 87 del Código Tributario establece la obligación a
cargo de los deudores tributarios y terceros de concurrir a las oficinas de la
248
Administración Tributaria cuando su presencia sea requerida por esta para

el esclarecimiento de hechos vinculados a obligaciones tributarias.
Este deber es el reflejo de la facultad establecida en el numeral 4 del artículo

62 del Código Tributario, en virtud de la cual, la Administración Tributaria
puede solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o terceros a
fin de que proporcionen la información que estime necesaria sobre hechos
vinculados a obligaciones tributarias.
Sobre el particular, el mencionado numeral 4 señala que la citación debe

contener como datos mínimos, el objeto y asunto de la citación, la identifi-
cación del deudor tributario, la fecha y hora en que deberá concurrir a las
oficinas de la Administración Tributaria, la dirección de esta última y el
fundamento y/o disposición legal respectivos.
Cabe precisar que los administrados, deudores tributarios o terceros que

sean citados por la Administración Tributaria para presentar su manifesta-
ción tendrán los siguientes derechos:
a) Derecho a brindar una declaración voluntaria y libre, sin coacciones

o condicionamientos.
b) Derecho a no autoincriminarse.
c) Derecho a contar con la asistencia de un abogado.
d) Derecho a obtener copia del acta respectiva, luego de finalizado el

acto y a su sola solicitud (verbal o escrita).
e) Derecho a tomar conocimiento previo del objeto o asunto por el cual

se le cita, a efecto de poder ejercer su derecho de defensa.
Las manifestaciones obtenidas durante el procedimiento de fiscalización,

observando las formalidades exigidas, tienen valor probatorio y deben ser
merituadas en el curso de un procedimiento de fiscalización.
No obstante, tales manifestaciones deberán ser valoradas conjuntamente

con los otros medios de prueba que pudiera ofrecer el contribuyente duran-
te el procedimiento de fiscalización.
249
En efecto, si bien las manifestaciones califican como medios de pruebas,

estas no pueden ser el único medio probatorio presentado por la Adminis-
tración Tributaria para sustentar sus afirmaciones o reparos.
Se plantea, entre otras, la siguiente consulta relacionada con con-
tribuyentes que declaran y pagan aportaciones respecto de perso-
nas con las que no guardan vínculo laboral:
- ¿Se aceptaría como prueba una manifestación del contribuyen-

te, representante legal o presunto trabajador en la que se deje
constancia de la no existencia del vínculo laboral?
Las manifestaciones obtenidas por la Administración Tribu-

taria durante la etapa de verificación y/o fiscalización, tienen
valor probatorio y deben ser merituadas en el procedimiento
contencioso tributario respectivo. Sin embargo, precisa que las
referidas manifestaciones no pueden constituir por sí mismas los
únicos elementos a ser valorados en un procedimiento contencio-
so-tributario, toda vez que tienen que ser consideradas en forma
conjunta con los demás medios probatorios admitidos.
XX
El hecho de encontrarse con baja definitiva del RUC no libera al
contribuyente de la obligación prevista en el numeral 9 del artículo
87 del Código Tributario, respecto de facilitar las labores de fisca-
lización y determinación que realice la Administración Tributaria,
la misma que incluye la obligación de concurrir a las oficinas de la
Administración Tributaria cuando su presencia sea requerida por
250
esta para el esclarecimiento de hechos vinculados a obligaciones

tributarias.

XX
La facultad de exigir la comparecencia de deudores tributarios o
terceros no se circunscribe exclusivamente a las distintas etapas
del procedimiento de fiscalización, sino que se aplica cuando la
Administración Tributaria quiera esclarecer hechos vinculados a
obligaciones tributarias, de conformidad con el numeral 9 del
XX
Las manifestaciones, entendidas como los medios de prueba a tra-
vés de los cuales llegan a conocimiento de la Administración, me-
diante la narración oral directa de una persona (tercero o parte),
los hechos vinculados con las obligaciones tributarias, nunca han
estado excluidas del procedimiento de fiscalización tributaria. Pre-
cisamente por ello el artículo 62 del Código Tributario prevé como
una facultad de la Administración la de solicitar la comparecencia
de los deudores tributarios o terceros (numeral 4), para obtener in-
formación –se entiende relativa a los hechos vinculados con obliga-
ciones tributarias– que podrían materializarse en manifestaciones
cuyo propósito no podría ser otro que servir como una prueba más
para la investigación.
073 ¿En qué consiste la obligación de sustentar la pose-

sión de los bienes?
La obligación de sustentar la posesión de los bienes se encuentra prevista
en el numeral 11 del artículo 87 del Código Tributario y supone contar con
documentación que permita sustentar su adquisición o algún derecho del
cual derive su posesión por parte del contribuyente.
Así, la posesión de los bienes podrá acreditarse mediante los comprobantes

de pago emitidos conforme a las normas previstas en el Reglamento de
251
Comprobantes de Pago así como con otros contratos cuando la Administra-

ción Tributaria lo requiera.
El incumplimiento de este deber formal implicará la comisión de la infrac-

ción tipificada en el numeral 15 del artículo 174, infracción que conlleva la
sanción de comiso de los bienes no sustentados con el respectivo compro-
bante de pago.
074 ¿En qué consiste la obligación de guardar reserva

respecto a la información de terceros independien-
tes a la que se ha tenido acceso como consecuencia
de la utilización de comparables por parte de la Ad-
ministración Tributaria por aplicación de las nor-
mas de precios de transferencia?
La obligación de guardar reserva respecto a la información de terceros inde-
pendientes a la que se ha tenido acceso como consecuencia de la utilización
de comparables por parte de la Administración Tributaria por aplicación de
las normas de precios de transferencia se encuentra prevista en el numeral
12 del artículo 87 del Código Tributario.
En estricto, dicha obligación constituye una extensión del derecho a la Re-

serva Tributaria a la que hicimos referencia en el Capítulo II.
En efecto, la información utilizada por la Administración Tributaria como

comparable para la aplicación de las normas de precios de transferencia,
constituye información cubierta por la reserva tributaria al estar referida a
las obligaciones tributarias de terceros contribuyentes, y es ello lo que justi-
fica que se imponga a los sujetos fiscalizados que hayan tenido acceso a ella
la obligación de no usarla o divulgarla.
Cabe precisar que esta obligación se hace extensiva también a los represen-
tantes legales que sean designados por los contribuyentes fiscalizados.
252
075 ¿En qué consiste la obligación de comunicar a la Su-

nat la tenencia de bienes, valores, derechos de cré-
dito y otros cuyos titulares son los deudores que se
encuentran en un procedimiento de cobranza coac-
tiva iniciado por esta?
La obligación de comunicar a la Sunat la tenencia de bienes, valores, dere-
chos de crédito y otros cuyos titulares son los deudores que se encuentran
en un procedimiento de cobranza coactiva iniciado por esta, se encuentra
prevista en el numeral 14 del artículo 87 del Código Tributario; y se mate-
rializa a través de los siguientes sistemas:
a) Notificaciones de Resoluciones de Ejecución Coactiva efectuadas a

terceros designándolos como agentes de retención de créditos o cuen-
tas por pagar que mantengan a favor de deudores tributarios a los
que la Sunat les ha iniciado un procedimiento de ejecución coactiva
habiéndoles trabado embargos en forma de retención.
b) Procedimientos de Embargos por Medios Telemáticos - Grandes

Compradores (SEMT-GC) - aprobados por Resolución de Superin-
tendencia N° 149-2009/SUNAT.
c) Procedimientos de Embargos por Medios Telemáticos - Empresas Ad-

quirentes (SEMT-ATC) - aprobados por Resolución de Superinten-
dencia N° 344-2010/SUNAT.
Los sistemas descritos en los literales b y c tienen como finalidad siste-

matizar el procedimiento de embargo en forma de retención de aquellos
deudores tributarios a quienes la Sunat les ha iniciado procedimientos de
cobranza coactiva, reduciendo tareas administrativas a través de una selec-
ción más efectiva del universo a embargar.
• Notificaciones de Resoluciones de Ejecución Coactiva efectuadas a

terceros designándolos como agentes de retención
El numeral 4 del artículo 118 del Código Tributario establece que el

ejecutor coactivo podrá ordenar, sin orden de prelación, embargo en
253
forma de retención, en cuyo caso recae sobre los bienes, valores y fon-
dos en cuentas corrientes, depósitos, custodia y otros, así como sobre
los derechos de crédito de los cuales el deudor tributario sea titular,
que se encuentren en poder de terceros.
La medida podrá ejecutarse mediante la diligencia de toma de dicho

o notificando al tercero, a efectos que se retenga el pago a la orden de
la Administración Tributaria.
En ambos casos, el tercero se encuentra obligado a poner en conoci-

miento del Ejecutor Coactivo la retención o la imposibilidad de esta
en el plazo máximo de cinco (5) días hábiles de notificada la resolu-
ción, bajo pena de incurrir en la infracción tipificada en el numeral
23 del artículo 177 del Código Tributario, la misma que se encuentra
sancionada con una multa equivalente al 50% de la UIT.
• Procedimiento para el uso del SEMT - Grandes Compradores
El SEMT-GC está compuesto por los siguientes dos módulos:
1. Módulo de Consulta de Acreedores y Comunicación del Importe

a Pagar
Mediante el Módulo de Consulta de Acreedores y Comunicación

del Importe a Pagar, el contribuyente designado como Gran Com-
prador podrá consultar la condición de Deudor Tributario en Co-
branza Coactiva de cada uno de sus acreedores, debiendo para ello
realizar lo siguiente:
i) Recepcionar el código de usuario y la clave de acceso al SE-

MT-GC que es puesto a su disposición por la Sunat
La entrega del referido código y clave de acceso se realiza-

rá al representante legal del contribuyente designado como
Gran Comprador acreditado en el RUC, previa exhibición
y presentación de una copia simple de su documento de
identidad.
254
Excepcionalmente, y siempre que se cuente con una carta po-

der legalizada por Notario Público, la Sunat podrá entregar el
código y clave de acceso al SEMT-GC a un tercero autorizado
por el contribuyente designado como Gran Comprador, de-
biendo este último exhibir y presentar una copia simple de su
documento de identidad.
ii) Verificar la condición de Deudor Tributario en Cobranza

Coactiva de sus acreedores que cuenten con número de RUC
La verificación antes indicada deberá efectuarse con una anti-

cipación no mayor de tres (3) ni menor de un (1) día hábil an-
tes de efectuar cada pago a cada acreedor, siempre que el “Im-
porte a Pagar” que se comunique sea superior a S/. 3,500.00
(Tres mil quinientos y 00/100 nuevos soles)(7) y no se trate de
pagos con fondos de caja chica, pagos que se efectúen con
cargo a rendir cuenta por concepto de viáticos, instalación
en el traslado de personal o cualquier otra entrega de fondos
sujetos a rendición.
Para efectos de lo anterior, el contribuyente designado como

Gran Comprador deberá ingresar el número de RUC de su
acreedor así como el “Importe a Pagar” que cumpla con las
condiciones indicadas en el párrafo precedente.
Cabe precisar que una vez efectuada la comunicación, el SE-

MT-GC emitirá una constancia de comunicación de pagos
que podrá ser impresa o enviada por correo. La comunicación
se considerará efectuada en la fecha que se encuentre consig-
nada en la referida constancia de comunicación.
Para efecto de lo anterior, el contribuyente designado como

Gran Comprador ingresará a extranet a través del siguiente
(7) En el supuesto que el pago al acreedor haya sido pactado en moneda extranjera, se utilizará el tipo
de cambio venta publicado por la Superintendencia de Banca y Seguros y Administradoras Privadas
de Fondos de Pensiones-SBS en la fecha en que se realiza la comunicación del importe a pagar. De no
haberse publicado tipo de cambio alguno en dicha fecha, se utilizará el último publicado por la SBS.
255
enlace: <https://www.sunat.gob.pe/cl-at-etmenu/login.jsp>, a
través del cual deberá realizar la mencionada comunicación.
iii) Verificar el resultado de la comunicación
El contribuyente designado como Gran Comprador podrá

efectuar el pago a su acreedor si, a la fecha de la comunica-
ción, el SEMT-GC arroja un mensaje indicando que dicho
acreedor no tiene deudas que se encuentren en cobranza
coactiva.
Por el contrario, si el SEMT-GC arroja un mensaje indi-

cando que el acreedor del contribuyente designado como
Gran Comprador sí tiene deudas a favor de la Sunat que
se encuentran en cobranza coactiva, el contribuyente de-
signado como Gran Comprador deberá esperar la notifica-
ción del Ejecutor Coactivo mediante la cual se le ordena la
retención del “Importe a Pagar” al Deudor Tributario en
Cobranza Coactiva.
Cabe precisar que luego de ingresar en el sistema los datos de

los acreedores, el sistema le otorgará a cada uno de ellos cual-
quiera de las siguientes clasificaciones:
- Cobranza no aplicable.
- Tiene deuda.
- El número de RUC no es válido.
- El RUC no se encuentra registrado en Sunat.
- El importe comunicado es inferior al exigido, por tal

razón no se efectuará la verificación de la situación del
proveedor.
256
257
El sistema notificará al Ejecutor Coactivo los números de RUC

de los pagos que aparecen con el estado “Tiene deuda”, así el
ejecutor evaluará si corresponde o no emitir una Resolución
Coactiva.
Resulta importante señalar que no a todos los deudores se les

trabará una medida de embargo, siendo que ello dependerá
de la evaluación que realice el Ejecutor Coactivo, pues podría
suceder que sobre el deudor tributario se hayan trabado otras
medidas de embargo que garanticen la deuda tributaria.
2. Módulo de Notificación Electrónica
Mediante el Módulo de Notificación Electrónica, la Sunat podrá

ordenar al contribuyente designado como Gran Comprador la re-
tención del “Importe a Pagar” al Deudor Tributario en Cobranza
Coactiva, debiendo para ello observarse lo siguiente:
i) Una vez determinado que el acreedor del contribuyente de-

signado como Gran Comprador es un Deudor Tributario en
Cobranza Coactiva, la Sunat deberá notificar la Resolución
Coactiva que ordena el embargo en forma de retención has-
ta por un importe máximo equivalente al 80% del “Importe
a Pagar” comunicado por el contribuyente designado como
Gran Comprador.
La notificación de la referida Resolución Coactiva deberá

efectuarse como máximo el día hábil siguiente de realizada la
Consulta de Acreedores y Comunicación del Importe a Pagar.
Transcurrido dicho plazo, sin que se haya producido la notifi-
cación de la Resolución Coactiva, el contribuyente designado
como Gran Comprador podrá efectuar el pago a sus acreedo-
res aun cuando estos tengan deudas a favor de la Sunat que se
encuentren en cobranza coactiva.
ii) Entrega a la Sunat del importe retenido: A partir del día si-
guiente de notificada la Resolución Coactiva que ordena el
258
embargo en forma de retención hasta por un importe máximo

equivalente al 80% del “Importe a Pagar” comunicado por el
contribuyente designado como Gran Comprador, este tendrá
cinco (5) días hábiles para poner a disposición de la Sunat el
monto retenido o para comunicar la imposibilidad de efectuar
la referida retención.
Así, de existir un monto retenido, este deberá ser puesto a

disposición de la Sunat en moneda nacional a través de cual-
quiera de los siguientes mecanismos:
- Mediante Sunat Operaciones en Línea, debiendo contar para

ello con su Clave Sol. En este caso, el contribuyente designado
como Gran Comprador deberá haber afiliado o autorizado un
número de cuenta bancaria de la cual se debitará el importe
retenido a su acreedor.
- Mediante cheque de gerencia o cheque certificado: con cargo

a su cuenta corriente y a nombre de Sunat (el nombre del ban-
co donde se acreditará el importe retenido).
Una vez acreditado el monto de la retención ante la Sunat,

dicha entidad procederá a imputarlo contra la deuda que ori-
ginó la medida de embargo, debiendo notificar tanto al Deu-
dor Tributario en Cobranza Coactiva como al contribuyente
designado como Gran Comprador, el levantamiento de la me-
dida de embargo.
• Consecuencia de no utilizar debidamente el SEMT-GC

En el supuesto que el contribuyente designado como Gran Compra-
dor no efectúe la verificación de la condición de Deudor Tributario
en Cobranza Coactiva de sus acreedores así como la comunicación del
importe a pagar a la Sunat, incurrirá en la infracción tipificada en el
numeral 5 del artículo 177 del Código Tributario, la misma que se en-
cuentra sancionada con una multa equivalente a 0.3% de los ingresos
netos de la Empresa, no pudiendo esta multa ser menor al 10% de la
UIT ni mayor a 12 UIT.
259
Por su parte, en el supuesto que el contribuyente designado como

Gran Comprador no entregue a la Sunat los montos retenidos con
motivo de la ejecución de la medida de embargo en forma de reten-
ción notificado mediante Resolución Coactiva, incurrirá en la infrac-
ción tipificada en el numeral 6 del artículo 178 del Código Tributario,
la misma que se encuentra sancionada con una multa equivalente al
50% del monto no entregado, no pudiendo esta multa ser menor al
5% de la UIT.
• Procedimiento para el uso del SEMT - Empresas Adquirentes
Este sistema se circunscribe a las empresas que desempeñan el rol de

adquirente en los sistemas de pago mediante tarjetas de crédito y/o
débito emitidas por las empresas reguladas por la Ley Nº 26702 (Ley
General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros y Orgáni-
ca de la Superintendencia de Banca y Seguros), o por ellas mismas.
Asimismo, las empresas adquirentes deberán estar designadas como
tales en el Anexo a la Resolución de Superintendencia Nº 344-2010/
SUNAT.
Actualmente se ha incluido como empresas adquirentes a las siguientes:
- Diners Club Perú S.A.
- Procesos de Medios de Pago S.A. - Procesos MC Perú.
- Compañía Peruana de Medios de Pago S.A.C.
- Compañia de Servicios Conexos Expressnet S.A.C.
Las empresas señaladas anteriormente deberán, dentro del plazo de

cinco (5) días hábiles contados desde la fecha en que surte efectos la
notificación de la resolución que ordena el embargo, comunicar el
monto retenido o la imposibilidad de retener a través del Módulo de
Comunicación.
El SEMT-ATC emitirá una constancia de comunicación de montos

retenidos o de la imposibilidad de retener, la cual podrá imprimirse o
guardarse en medios magnéticos.
260
Luego, dentro de los cinco (5) días hábiles de la comunicación, la em-

presa adquirente deberá entregar el importe retenido en moneda nacio-
nal por vía electrónica a través del sistema Sunat Operaciones en Línea
(SOL) o mediante cheque, en cuyo caso se le exceptúa de la obligación
de presentar el cheque de gerencia o certificado a que se refiere el in-
ciso e) del artículo 3 de la Resolución de Superintendencia Nº 100-97/
SUNAT y normas modificatorias.
De utilizar el sistema SOL, deberá cumplir con lo dispuesto en el lite-

ral f) del numeral 1 del artículo 20 del Reglamento del Procedimiento
de Cobranza Coactiva aprobado por la Resolución de Superintenden-
cia Nº 216-2004/SUNAT y normas modificatorias.
III. LIBROS CONTABLES
BASE LEGAL
Nº 133-2013-EF.
• Normas referidas a libros y registros vinculados a asuntos tributarios, aprobadas por

Resolución de Superintendencia Nº 234-2006-SUNAT y normas modificatorias.
• Implementación del llevado de determinados libros y registros vinculados a asuntos

tributarios de manera electrónica, aprobada por Resolución de Superintendencia
Nº 286-2009-SUNAT y normas modificatorias.
• Crean el Sistema de Llevado del Registro de Ventas e Ingresos y de Compras de

manera electrónica en SUNAT Operaciones en Línea, aprobado por Resolución de
Superintendencia N° 066-2013/SUNAT y normas modificatorias.
• Se establecen disposiciones para que los contribuyentes que han suscrito contratos
con el Estado y recibido y/o efectuado inversión extranjera directa, puedan llevar con-
tabilidad en moneda extranjera, aprobadas por Decreto Supremo N° 151-2002-EF.
076 ¿Cuál es el marco normativo que regula la obliga-

ción de llevar libros y registros contables?
La obligación de llevar libros de contabilidad u otros libros y registros con
incidencia tributaria se encuentra prevista en el numeral 4 del artículo 87
261
del Código Tributario. De acuerdo a dicha norma, los contribuyentes se

encuentran obligados a llevar los libros o registros establecidos mediante
Leyes, Reglamentos y Resoluciones de Superintendencia de la Sunat.
Sobre el particular, el numeral 16 del artículo 62 del Código Tributario

autoriza a la Sunat para establecer la reglamentación relacionada a los re-
quisitos, formas, condiciones y demás aspectos bajo los cuales deben ser
llevados los libros y registros vinculados a asuntos tributarios, incluyendo
los plazos máximos de atraso en los que deberán registrarse las operaciones
en cada libro o registro.
Concretamente, la obligación de llevar los libros y registros contables con

incidencia tributaria así como la de registrar operaciones se encuentran re-
guladas por las siguientes normas:
- Artículo 65 de la Ley del Impuesto a la Renta, y artículos 35 y 38 de

su Reglamento, que establecen la obligación de llevar libros y/o regis-
tros contables a los perceptores de rentas de tercera categoría, según
sea el nivel de sus ingresos.
Así, se establece que los perceptores de rentas de tercera categoría

cuyos ingresos brutos anuales no superen las 150 UIT deberán llevar
como mínimo un Registro de Ventas, un Registro de Compras y Libro
Diario de Formato Simplificado de acuerdo con las normas sobre la
materia.
Los perceptores de rentas de tercera categoría que generen ingresos

brutos anuales desde 150 UIT hasta 1,700 UIT deberán llevar los
libros y registros contables de conformidad con lo que disponga la
Sunat. Los demás perceptores de rentas de tercera categoría están
obligados a llevar contabilidad completa.
- El artículo 37 de la Ley del Impuesto General a las Ventas y el ar-

tículo 10 de su Reglamento, que la obligación de llevar el Regis-
tro de Ventas e Ingresos, el Registro de Compras y el Registro de
Consignaciones.
262
- La Resolución de Superintendencia N° 234-2006/SUNAT, que con-

tiene la normativa de los libros y registros vinculados a asuntos tribu-
tarios relativa a su autorización, plazos máximos de atraso, pérdida
o destrucción, los libros que integran la contabilidad completa, la in-
formación mínima que deben contener y los formatos en los que los
referidos libros y registros deben ser llevados.
- Las Resoluciones de Superintendencia Nºs. 286-2009/SUNAT y 066-

2013/SUNAT, que regulan el llevado de los libros contables en forma-
to electrónico.
077 ¿Cuáles son los “libros y registros vinculados a asun-

tos tributarios”?
De acuerdo al literal f) del artículo 1 de la Resolución de Superintendencia
N° 234-2006/SUNAT, los libros y registros vinculados a asuntos tributarios
son los que se detallan en el Anexo 1 de la mencionada Resolución, y que
corresponden a los siguientes:
Código Nombre o descripción

1 Libro Caja y Bancos
2 Libro de Ingresos y Gastos
3 Libros de Inventarios y Balances
4 Libro de Retenciones - Incisos e) y f) del artículo 34 de la LIR
5 Libro Diario
6 Libro Mayor
7 Registro de Activos Fijos
8 Registro de Compras
9 Registro de Consignaciones
10 Registro de Costos
11 Registro de Huéspedes
12 Registro de Inventario Permanente en Unidades Físicas
13 Registro de Inventario Permanente Valorizado
14 Registro de Ventas e Ingresos
15 Registro de Ventas e Ingresos - Artículo 23 de la Resolución de Superintendencia N° 266-2004/SUNAT
16 Registro del Régimen de Percepciones
17 Registro del Régimen de Retenciones
263
18 Registro del IVAP

Registro(s) auxiliar(es) de Adquisiciones - Artículo 8 Resolución de Superintendencia N° 022-98/SU-
19
NAT
Registro(s) Auxiliar(es) de Adquisiciones - Inciso a), primer párrafo del artículo 5 de la Resolución de
20
Superintendencia N° 021-99/SUNAT
21
Registro(s) Auxiliar(es) de Adquisiciones - Inciso c), primer párrafo del artículo 5 de la Resolución de
22
23
Registro(s) Auxiliar(es) de Adquisiciones - Inciso c), primer párrafo del artículo 5 de la Resolución de
24
25
26 Registro de Retenciones - Artículo 77-A de la Ley del Impuesto a la Renta
27 Libro de Actas de la Empresa Individual de Responsabilidad Limitada
28 Libro de Actas de la Junta General de Accionistas
29 Libro de Actas del Directorio
30 Libro de Matrícula de acciones
31 Libro de Planillas
078 ¿Todos los contribuyentes se encuentran obligados a

llevar todos los libros y registros señalados en el Ane-
xo 1 de la Resolución de Superintendencia N° 234-
2006/SUNAT?
La obligación de llevar cada libro y/o registro contable depende, funda-
mentalmente, de los tributos a los cuales se encuentre afecto cada contri-
buyente, del régimen de cada tributo que le sea aplicable así como de las
operaciones que realice.
Informe Nº 065-2010/2B0000
Se consulta si existe alguna disposición legal que obligue a las em-
presas a tener libros contables, y en caso de ser positiva la respues-
ta, se indique qué libros deben llevar.
264
- El numeral 4 del artículo 87 del Texto Único Ordenado del

Código Tributario establece la obligación de los deudores tri-
butarios de llevar libros de contabilidad u otros libros y regis-
tros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de
Superintendencia de la Sunat.
- Los libros y registros vinculados a asuntos tributarios que

se encuentra obligada llevar una empresa dependerá, prin-
cipalmente, de los tributos afectos y del Régimen Tributario
aplicable.
079 ¿Qué libros y registros se encuentran obligados a

llevar los contribuyentes del Impuesto a la Renta?
• Contribuyentes del Régimen General
1. Perceptores de rentas de tercera categoría
La regulación de los libros contables en relación a los contribuyentes

del Impuesto a la Renta perceptores de rentas de la tercera categoría y
sujetos al Régimen General, se encuentra diseñada en función al nivel
de ingresos de cada contribuyente, conforme a lo siguiente:
a) Los contribuyentes cuyos ingresos brutos anuales no superen las

150 UIT, se encontrarán obligados a llevar como minimo, los si-
guientes libros y registros:
- Registro de Ventas.
- Registro de Compras.
- Libro Diario de Formato Simplificado.
265
b) Los contribuyentes cuyos ingresos brutos anuales superen las 150

UIT y hasta 1,700 UIT, se encontrarán obligados a llevar, como
minimo, los siguientes libros contables:
- Cuando sus ingresos brutos anuales sean desde 150 UIT hasta
500 UIT, deberán llevar el Libro Diario, Libro Mayor, Regis-
tro de la empresa y Registro de Ventas e Ingresos.
- Cuando sus ingresos brutos anuales sean superiores a 500 UIT

hasta 1,700 UIT, deberán llevar, además los libros menciona-
dos en el acápite anterior, el Libro de Inventarios y Balances.
c) Los demás perceptores de rentas de tercera categoría, deberán lle-

var contabilidad completa.
De acuerdo al artículo 12 de la Resolución de Superintendencia

N° 234-2006/SUNAT, el concepto de “contabilidad completa”
comprende los siguientes libros y registros:
- Libro Caja y Bancos.
- Libro de Inventarios y Balances.
- Libro Diario.
- Libro Mayor.
- Registro de Ventas e Ingresos.
En principio, únicamente los libros y registros antes listados com-

ponen la “contabilidad completa”.
Sin embargo, el numeral 12.2 del mencionado articulo 12 incluye

otros libros y registros además de los antes detallados, precisando
que estos solo integrarán la “contabilidad completa” cuando cada
contribuyente se encuentre obligado a llevarlos, según la normati-
va del Impuesto a la Renta que le sea aplicable.
266
Tales libros y registros son los siguientes:
- Libro de Retenciones, incisos e) y f) del artículo 34 de la Ley

del Impuesto a la Renta.
Solo se encontrarán obligados a llevar este Libro aquellos con-

tribuyentes que efectúen retenciones de quinta categoría, por
el pago o acreditación de las rentas previstas en los incisos
e) y f) del artículo 34 de la Ley del Impuesto a la Renta (que
son rentas de la cuarta categoría asimiladas al tratamiento de
rentas de quinta categoría).
- Registro de Activos Fijos.
Este registro resulta obligatorio para aquellas empresas que

cuenten con activos fijos en su Balance General.
- Contabilidad de Costos: Registro de Costos, Registro de In-

ventario Permanente en Unidades Físicas y Registro de Inven-
tario Permanente Valorizado.
El llevado de tales registros únicamente resultará exigible a
aquellos contribuyentes que se dediquen a la comercialización
o producción de bienes.
Esto fluye claramente de lo dispuesto en el artículo 62 de la Ley
del Impuesto a la Renta, que es el que establece la obligación de
contabilizar los inventarios y registrarlos a su costo de adquisición
o producción. Así, según el primer párrafo de dicha norma: “Los
contribuyentes, empresas o sociedades que, en razón de sus acti-
vidades, deban practicar inventario, valuarán sus existencias por
su costo de adquisición o producción (…)”.
De ello se colige claramente que solo los contribuyentes que

adquieran o produzcan y comercialicen bienes se encontrarán
obligados a llevar Registros de Inventario y Registro de Cos-
tos, según sea el caso.
De otro lado, el último párrafo del aludido artículo 62 de la
Ley del Impuesto a la Renta establece que: “El reglamento
267
podrá establecer, para los contribuyentes, empresas o sociedades,

en función a sus ingresos anuales o por la naturaleza de sus acti-
vidades, obligaciones especiales relativas a la forma en que deben
llevar sus inventarios y contabilizar sus costos”. Al respecto, debe-
mos hacer notar que la reglamentación efectuada a partir de esta
remisión únicamente se encuentra referida al nivel de detalle y
formalidad que puede resultar exigible a contribuyente que ya tie-
ne la obligación de contabilizar inventarios y costos, esto es –rei-
teramos– a empresas comercializadoras o productoras de bienes.
Lo anterior queda corroborado por el hecho que el último
párrafo del artículo transcrito finalice su redacción haciendo
referencia a la “obligación de llevar sus inventarios y contabi-
lizar sus costos”, pues, como resulta obvio, la obligación de
registrar inventarios y sus costos únicamente resultaría exigi-
ble a aquellas empresas que tengan inventarios y costos aso-
ciados que registrar.
Dicho lo anterior, en relación a la obligación de llevar conta-
bilidad de costos, el artículo 35 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta establece lo siguiente:
• Tratándose de contribuyentes cuyos ingresos brutos anuales
durante el ejercicio precedente hayan sido mayores a 1,500
UIT, deberán llevar contabilidad de costos completa, esto es,
se encontrarán obligados a llevar: i) Registro de Cos-
tos; ii) Registro de Inventario Permanente en Unidades Físi-
ca; y iii) Registro de Inventario Permanente Valorizado.
• Tratándose de contribuyentes cuyos ingresos brutos anua-
les durante el ejercicio precedente hayan sido mayores o
iguales a 500 UIT y menores o iguales a 1,500 UIT, se
encontrarán obligados a llevar el Registro de Inventario
Permanente en Unidades Físicas.
• Tratándose de contribuyentes cuyos ingresos brutos anua-
les durante el ejercicio precedente hayan sido menores a
500 UIT, solo deberán realizar inventarios físicos de sus
existencias al cierre del ejercicio.
268
2. Perceptores de rentas de segunda categoría
Los perceptores de rentas de segunda categoría se encuentran obli-

gados a llevar el “Libro de Ingresos y Gastos”, solo si en el ejercicio
gravable precedente o en el corriente, se hubieran percibido rentas de
segunda categoría que excedan las 20 UIT.
3. Perceptores de rentas de cuarta categoría

Los perceptores de rentas de cuarta categoría se encuentran obligados
a llevar el “Libro de Ingresos y Gastos” en todos los casos, indepen-
dientemente de su nivel de ingresos.
4. Perceptores de rentas de primera y quinta categoría

Los perceptores de rentas de primera y quinta categoría no se encuen-
tran obligados a llevar libros y/o registros contables.
5. Sociedades irregulares y comunidades de bienes
Tanto las sociedades irregulares como las comunidades de bienes que

perciban rentas de tercera categoría, se encuentran obligados a llevar
contabilidad independiente de la de sus socios o miembros.
6. Contratos de colaboración empresarial

Como regla general, los contratos de colaboración empresarial se en-
cuentran obligados a llevar contabilidad distinta a la de sus partes
contratantes, esto es, contabilidad independiente. No obstante, esta
regla admite las siguientes excepciones:
- Cuando por la modalidad de las operaciones del contrato no fuera

posible llevar su contabilidad en forma independiente, cada parte
contratante podrá contabilizar sus operaciones, o de ser el caso,
una de ellas podrá llevar la contabilidad del contrato.
Para tales efectos, se solicitará autorización a la Sunat, quien la apro-
bará o denegará en un plazo no mayor a quince días. De no mediar
resolución expresa al cabo de dicho plazo, la solicitud se dará por
269
aprobada. Quien sea designado para llevar la contabilidad del con-

trato, deberá tener la condición de parte contratante del mismo.
- Cuando la duración del contrato sea menor a 3 años, cada parte

contratante podrá contabilizar sus operaciones o, de ser el caso,
una de ellas podrá llevar la contabilidad del contrato.
La forma de la contabilización de las operaciones del contrato de-

berá ser comunicada a la Sunat, dentro de los cinco 5 días hábiles
siguientes a la fecha de celebración del contrato.
Nótese que, a diferencia del caso anterior, aquí se establece la obli-

gación de comunicar a la Sunat la forma en que se contabilizarán
las operaciones del contrato, mas no la obligación de presentar
una solicitud para ello.
• Contribuyentes del Régimen Especial del Impuesto a la Renta (RER)
De acuerdo al artículo 124 de la Ley del Impuesto a la Renta, los con-

tribuyentes acogidos al RER, únicamente se encuentran obligados a
llevar los siguientes libros y/o registros:
- Registro de Ventas.
Obligación de llevar Registro de Control de Activos Fijos
La empresa Compact S.A. se dedica a la comercialización de pro-

ductos electrónicos en diversos establecimientos propios ubicados en
Lima, por lo que cuenta con gran cantidad de activo fijo. La empresa
viene operando ininterrumpidamente desde su constitución, la cual
se realizó en 2003.
En febrero de 2012, producto de una fiscalización efectuada a la em-

presa por los ejercicios gravables 2010 y 2011, el auditor de la Sunat
270
detectó que la empresa había omitido llevar por tales ejercicios el re-
gistro de control de activos fijos.
Por tal omisión, el auditor considera que la empresa ha incurrido en

la infracción de “omitir llevar los libros de contabilidad, u otros libros
y/o registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de
Superintendencia de la Sunat u otros medios de control exigidos por
las leyes y reglamentos”, la cual se encuentra tipificada en el numeral
1 del artículo 175 del Código Tributario; razón por la cual deja cons-
tancia de dicha comisión, otorgando un plazo de 3 días para que la
empresa subsane la omisión.
La empresa nos consulta si estuvo obligada a llevar el referido registro

y de ser así cuál sería la sanción por esta infracción.
Solución
De conformidad con el inciso f) del artículo 22 del Reglamento de la

Ley del Impuesto a la Renta, los deudores tributarios deberán llevar
un control permanente de los bienes del activo fijo en el registro de
activos fijos.
Se entiende que tal obligación debe ser cumplida por todos los deu-
dores tributarios que posean bienes del activo fijo, sin importar la
actividad económica que realicen.
Por lo anterior, tenemos que la empresa Compact S.A. sí debió contar

con el mencionado registro pues, para la realización de sus actividades,
poseía bienes del activo fijo. Siendo así, la empresa sí habría incurrido
en la infracción de no llevar los libros y/o registros contables exigidos.
No obstante, si bien del enunciado se desprende que son dos los ejerci-
cios en los que se ha omitido llevar el registro de activos fijos, conside-
ramos que la sanción es una sola, pues la tipificación de la infracción
es general, no distinguiéndose entre el número de periodos. Tal ha
sido también el criterio establecido por el Tribunal Fiscal en su Reso-
lución Nº 8399-2-2001 (10/10/2001).
271
La sanción por la infracción cometida es de una multa equivalente

a 0.6% de los ingresos netos, no pudiendo ser dicha multa menor al
10% de la UIT ni mayor a 25 UIT.
Dicha sanción podrá acogerse al régimen de gradualidad previsto la

Resolución de Superintendencia Nº 63-2007/SUNAT, en cuyo anexo
II se prevén rebajas del 80% y 50%, según sea el momento en que se
subsane la infracción una vez detectada la misma.
En el presente, la empresa podrá acoger la multa a la rebaja del 80%

siempre que cumpla con llevar el Registro de Activos y pague la multa
dentro del plazo otorgado por el auditor de la Sunat.
No llevar el Libro de Acta de Accionistas o de Directorio configura

la infracción por no llevar los libros y/o registros de contabilidad
exigidos por las leyes
La empresa ABC S.A. consulta si puede incurrir en la infracción de no

llevar los libros y/o registros de contabilidad exigidos por no llevar el
Libro de Acta de Accionistas o de Directorio, considerando que am-
bos libros son utilizados únicamente para fines societarios.
Respuesta
Consideramos que la tipificación del numeral 1 del artículo 175 del

Código Tributario está referida no solo a los libros contables sino a
cualquier otro libro y/o registro exigidos por leyes, reglamentos o por
Resolución de Superintendencia.
En consecuencia, si bien el Libro de Actas de Junta de Accionistas y el

Libro de Actas de Directorio son libros societarios, las reglas sobre su
legalización se regulan en una norma tributaria como lo es la Resolu-
ción de Superintendencia N° 234-2006/SUNAT, por lo que el hecho
de no llevarlo si configura la infracción del numeral 1 del artículo 175
272
080 ¿Qué libros y registros se encuentran obligados a llevar

los contribuyentes del Impuesto General a las Ventas?
De acuerdo al artículo 37 de la Ley del Impuesto General a las Ventas y al
artículo 10 de su Reglamento, los contribuyentes de dicho impuesto debe-
rán llevar los siguientes libros y/o registros:
- Registro de Ventas e Ingresos.
- Registro de Consignaciones, en caso se realicen operaciones de

consignación.

llevar los contribuyentes del Impuesto a la Venta de
Arroz Pilado (IVAP)?
Conforme al artículo 23 de la Resolución de Superintendencia N° 266-
2004/SUNAT, los contribuyentes del IVAP se encuentran obligados a llevar
un “Registro de Ventas e Ingresos”.

llevar los contribuyentes del Registro Único Sim-
plificado (RUS)?
Los contribuyentes acogidos al RUS no se encuentran obligados a llevar
libros contables.
083 ¿En qué idioma y moneda deben ser llevados los li-
bros contables?
De acuerdo al segundo párrafo del numeral 4 del artículo 87 del Código
Tributario, los libros y registros deben ser llevados en castellano y expresa-
dos en moneda nacional, es decir, en Nuevos Soles (PEN).
273
084 ¿Es posible llevar contabilidad en moneda ex-

tranjera?
El Código Tributario faculta a los contribuyentes que reciban y/o efectúen
inversión extranjera en moneda extranjera, a llevar su contabilidad en Dó-
lares de los Estados Unidos de Norteamérica (solamente se ha previsto la
posibilidad de llevar contabilidad en esta moneda).
A tales efectos, se deberán observar los siguientes requisitos, previstos en el

Decreto Supremo N° 151-2002-EF:
a) Suscribir un contrato con el Estado.
b) Recibir y/o efectuar inversión extranjera directa en moneda extranjera.
c) Destinar la inversión extranjera directa a la ejecución del contrato

suscrito con el Estado.
Cumplidos estos requisitos, deberá comunicarse a la Sunat la decisión de

llevar contabilidad en dólares mediante la presentación de un formulario. A
dicho formulario deberá acompañarse el certificado emitido por el Minis-
terio del Sector correspondiente que acredite el cumplimiento de los requi-
sitos anteriormente señalados.
Dicho formulario surtirá efectos en las siguientes oportunidades:
a) Para los contribuyentes que inicien actividades en el ejercicio, surtirá

efectos a partir del mismo ejercicio en que se efectuó la comunicación.
b) Para los contribuyentes que hubieran iniciado sus actividades en ejer-

cicios anteriores, surtirá efectos a partir del ejercicio siguiente a aquel
en que se efectuó la comunicación.
En cualquiera de los supuestos mencionados, estos contribuyentes deberán

seguir llevando la contabilidad en dólares por cinco (5) ejercicios como mí-
nimo cada vez. Concluido dicho periodo, se podrá escoger entre seguir con
el mismo sistema o llevar contabilidad en moneda nacional.
274
Los contribuyentes que hubieran optado por cambiar su contabilidad a mo-

neda nacional podrán ejercer nuevamente la opción de llevar su contabili-
dad en dólares, luego de transcurridos 5 ejercicios gravables desde la fecha
del último cambio.
085 ¿Cuál es el plazo máximo de atraso con el que se

pueden llevar los libros contables?
Los libros que se detallan a continuación no podrán tener un atraso mayor
para el registro de sus operaciones que el señalado en el cuadro siguiente:
Libro o registro vincula- Máximo atraso Acto o circunstancia que determina el inicio
do a asuntos tributarios permitido del plazo para el máximo atraso permitido
Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquel en

Libro Caja y Bancos Tres (3) meses que se realizaron las operaciones relacionadas con el
ingreso o salida del efectivo o equivalente del efectivo
Tratándose de deudores tributarios que obtengan ren-

tas de segunda categoría: Desde el primer día hábil del
mes siguiente a aquel en que se cobre, se obtenga el
ingreso o se haya puesto a disposición la renta
Libro de Ingresos y Gas- Diez (10) días
tos hábiles
Tratándose de deudores tributarios que obtengan ren-
tas de cuarta categoría: Desde el primer día hábil del
mes siguiente a aquel en que se emita el comproban-
te de pago
Tratándose de deudores tributarios pertenecientes al Régimen General del Im-

puesto a la Renta:
Desde el día hábil siguiente al cierre del ejercicio gra-

Tres (3) meses
vable
Libros de Inventarios y Ba-
lances
Tratándose de deudores tributarios pertenecientes al Régimen Especial del Im-
puesto a la Renta:
Desde el día hábil siguiente al del cierre del mes o del

Tres (3) meses
ejercicio gravable, según el anexo del que se trate
Libro de Retenciones - In-

Diez (10) días Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquél en
cisos e) y f) del artículo 34
hábiles que se realice el pago
de la LIR
275
Desde el primer día hábil del mes siguiente de realiza-

Libro Diario Tres (3) meses
das las operaciones

Libro Mayor Tres (3) meses
das las operaciones
Desde el día hábil siguiente al cierre del ejercicio gra-

Registro de Activos Fijos Tres (3) meses
vable
Diez (10) días Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquel en
Registro de Compras
hábiles que se recepcione el comprobante de pago respectivo
Registro de Consignacio- Diez (10) días Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquel en
nes hábiles que se recepcione el comprobante de pago respectivo
Registros de Costos Tres (3) meses Desde el día hábil siguiente al cierre del ejercicio gravable
Diez (10) días Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquel en
Registro de Huéspedes
hábiles que se emita el comprobante de pago respectivo
Registro de Inventario Per- Desde el primer día hábil del mes siguiente de realiza-
manente en Unidades Fí- Un (1) mes das las operaciones relacionadas con la entrada o sa-
sicas lida de bienes

Registro de Inventario Per-
Tres (3) meses das las operaciones relacionadas con la entrada o sa-
manente Valorizado
lida de bienes
Registro de Ventas e Ingre-

sos - Artículo 23 de la Re- Diez (10) días Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquel en
solución de Superintenden- hábiles que se emita el comprobante de pago respectivo
cia N° 266-2004/SUNAT
Registro del Régimen de Diez (10) días Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquel en
Percepciones hábiles que se emita el comprobante de pago respectivo

Registro del Régimen de Diez (10) días
que se emita el documento que sustenta las transac-
Retenciones hábiles
ciones realizadas con los clientes

Diez (10) días que se recepcione o emita, según corresponda, el do-
Registro del IVAP
hábiles cumento que sustenta las transacciones realizadas con
los proveedores
Registro(s) auxiliar(es) de
Adquisiciones - Artículo 8 de Diez (10) días Desde la fecha de ingreso o desde la fecha del retiro de
la Resolución de Superinten- hábiles los bienes del Molino, según corresponda
dencia N° 022-98/SUNAT
276
Registro(s) Auxiliar(es) de
Adquisiciones - Inciso a),
primer párrafo del artículo Diez (10) días Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquel en
5 de la Resolución de Su- hábiles que se recepcione el comprobante de pago respectivo
perintendencia N° 021-99/
SUNAT
primer párrafo del artícu- Diez (10) días Desde el primer día hábil del mes siguiente a aquel en
lo 5 de la Resolución de hábiles que se recepcione el comprobante de pago respectivo
Superintendencia N° 142-
2001/SUNAT
Adquisiciones - Inciso c),
2004/SUNAT
2004/SUNAT
Adquisiciones - Inciso c),
2004/SUNAT
2004/SUNAT
277
086 ¿A qué tipo de cambio deben convertir las operacio-

nes en moneda nacional los contribuyentes autori-
zados a llevar contabilidad en moneda extranjera?
Para el registro en dólares de Estados Unidos de América, de operaciones
efectuadas en moneda nacional, se aplicarán los siguientes tipos de cambio:
a) Para las cuentas del activo, se utilizará el tipo de cambio promedio de

venta publicado por la SBS a la fecha de la operación.
b) Para las cuentas del pasivo, se utilizará el tipo de cambio promedio de

compra publicado por la SBS a la fecha de la operación.
Si en la fecha de operación no hubiera publicación sobre el tipo de cambio,

se tomará como referencia la publicación inmediata anterior.
087 ¿En qué moneda se deben determinar las obliga-

ciones tributarias de cargo de los contribuyentes
autorizados a llevar contabilidad en moneda ex-
tranjera?
La presentación de la declaración y el pago de los tributos deberá efectuarse
en moneda nacional. Pata tales efectos, cada uno de los componentes con-
siderados en dicha declaración deberán ser convertidos a moneda nacional
utilizando el tipo de cambio promedio de venta publicado por la SBS en la
fecha de vencimiento o pago, lo que ocurra primero. Si en la fecha de venci-
miento o pago no hay publicación sobre el tipo de cambio, se tomará como
referencia la publicación inmediata anterior.
Las Resoluciones de Determinación y Órdenes de Pago que emita la Admi-

nistración Tributaria, también deberán ser emitidas en moneda nacional, en
función al tipo de cambio antes mencionado.
Igual tratamiento deberá dispensarse a las Resoluciones de Multa emitidas

como consecuencia de las infracciones relacionadas con el incumplimiento
de las obligaciones tributarias.
278
IV. FORMALIDADES Y OTRAS CUESTIONES RELACIONADAS

A LOS LIBROS CONTABLES EN FORMATO IMPRESO
088 ¿Es necesario legalizar los libros y registros conta-

bles antes de su uso?
Los libros y registros vinculados a asuntos tributarios deben ser legalizados
antes de su uso, incluso cuando sean llevados en hojas sueltas o continuas.
Dicha legalización deberá efectuarse siguiendo las disposiciones de la Reso-

lución de Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT.
Se formula la siguiente consulta:
¿En qué momento se considera configurada la infracción tipificada

en el numeral 5 del artículo 175 del Código Tributario vigente, si
como consecuencia de la verificación realizada por Sunat se llega a
constatar que el libro contable del contribuyente registra compro-
bantes de pago de periodos anteriores a la fecha de legalización y
cuyos plazos máximos de anotación, de acuerdo a Ley, vencieron
con anterioridad a dicha fecha?
En el caso en que se registren operaciones en los libros o registros

contables legalizados con posterioridad a la realización de aquellas
operaciones, y cuyos plazos de anotación hubieran vencido con an-
terioridad a la existencia del libro o registro correspondiente, la in-
fracción tipificada en el numeral 5 del artículo 175 del TUO del Có-
digo Tributario se configurará en la fecha en que se empieza a llevar
con atraso los libros o registros contables, esto es, en la fecha a partir
de la cual tenga existencia el libro o registro contable respectivo.
279
089 ¿Qué formalidades debe seguir la legalización de li-

bros contables?
La legalización de libros y registros contables vinculados a asuntos tributa-
rios deben seguir las siguientes formalidades:
• Autoridad ante la que debe efectuarse la legalización
Los libros y registros vinculados a asuntos tributarios deben ser legali-

zados por los notarios de la provincia en la cual se encuentre ubicado
el domicilio fiscal del contribuyente o, a falta de ellos, por los jueces
de paz letrados o jueces de paz, cuando corresponda, de esa misma
provincia.
No obstante lo anterior, tratándose de contribuyentes cuyo domicilio

fiscal se encuentre en las provincias de Lima y Callao, la legalización
podrá ser efectuada por los notarios o jueces de cualquiera de dichas
provincias.
• Información que debe consignarse con motivo de la legalización
Los notarios o jueces que legalicen libros o registros contables vincu-

lados a asuntos tributarios, colocarán una constancia en la primera
hoja de los mismos, con la siguiente información:
- Número de legalización asignado por el notario o juez, según sea

el caso;
- Apellidos y Nombres, Denominación o Razón Social del deudor

tributario, según sea el caso;
- Número de RUC;
- Denominación del libro o registro;
- Fecha de la incautación del libro o registro anterior de la misma

denominación y la autoridad que ordenó la diligencia de ser el caso;
- Número de folios de que consta;
280
- Fecha y lugar en que se otorga; y,
- Sello y firma del notario o juez, según sea el caso.
Deberán sellarse todas las hojas del libro o registro legalizado, las
mismas que deberán estar debidamente foliadas por cada libro o re-
gistro, incluso cuando se lleven utilizando hojas sueltas o continuas.
En ningún caso el número de legalización, folios o de registros podrá

contener adicionalmente caracteres distintos, tales como letras.
• Obligaciones de cargo de los notarios y jueces
Tanto los notarios como los jueces llevarán un registro cronológico de

las legalizaciones que otorguen. En dicho registro indicarán el núme-
ro de la legalización, los Apellidos y Nombres, Denominación o Ra-
zón Social del deudor tributario, el número de RUC, la denominación
del libro o registro que se ha legalizado, la fecha de la incautación del
libro o registro anterior de la misma denominación y la autoridad que
ordenó la diligencia de ser el caso, el número de folios de que consta
y la fecha en que se otorga la legalización.
090 ¿Qué formalidades deben observarse para la lega-

lización del segundo y siguientes libros contables?
Para la legalización del segundo y siguientes libros y registros de una misma
denominación, se deberá tener en cuenta lo siguiente:
- Tratándose de libros o registros que se lleven utilizando hojas sueltas

o continuas, se deberá presentar el último folio legalizado del libro o
registro anterior.
- Tratándose de libros o registros llevados en forma manual, se deberá

acreditar que se ha concluido con la utilización del libro o registro
anterior. Dicha acreditación se efectuará con la presentación del libro
o registro anterior concluido o fotocopia legalizada por notario del
folio donde conste la legalización y del último folio del mencionado
libro o registro.
281
Dicho requisito no resultará aplicable en el caso de libros o registros

llevados en forma manual que hubieran sido incautados por auto-
ridad competente. En tales casos bastará para la legalización del
segundo y siguientes libros y registros la presentación del documen-
to en el que conste la referida diligencia. De producirse posterior-
mente la devolución de los libros o registros incautados, no podrá
realizarse en ellos anotación alguna debiendo procederse a su cierre
inmediato.
- Tratándose de libros y registros perdidos o destruidos por siniestro,

asalto u otros, se deberá presentar la comunicación a que se hace re-
ferencia en la pregunta 071.
091 ¿Si un contribuyente modifica su denominación o ra-

zón social deberá tramitar nuevos libros contables?
No necesariamente. En caso los contribuyentes modifiquen su razón o de-
nominación social, podrán optar por alguna de las siguientes alternativas:
a) Continuar utilizando los libros y registros vinculados a asuntos tri-

butarios con la denominación o razón social anterior hasta que se
terminen, para registrar las operaciones siguientes al acuerdo de mo-
dificación de denominación o razón social. En este caso, se deberá
consignar adicionalmente mediante algún medio mecanizado, com-
putarizado o un sello legible, la nueva denominación o razón social,
sin superponerse a la anterior.
b) Abrir nuevos libros y registros vinculados a asuntos tributarios. En

este caso, para solicitar al notario o juez de paz letrado la legaliza-
ción de los libros y registros u hojas sueltas o continuas con la nueva
denominación o razón social, deberá acreditarse haber cerrado los
libros y registros u hojas sueltas o continuas no utilizados que fueron
legalizados con la anterior denominación o razón social.
282
092 ¿Es necesario empastar los libros y registros lleva-

dos en hojas sueltas y continuas?
Sí, es necesario empastar los libros y registros llevados en hojas sueltas y
continuas. Al efecto, el artículo 5 de la Resolución de Superintendencia
Nº 234-2006/SUNAT establece las siguientes pautas:
- El empastado deberá efectuarse, de ser posible, hasta por un ejercicio
gravable. En este caso, el empaste deberá efectuarse, como máximo, den-
tro de los cuatro (4) primeros meses del ejercicio gravable siguiente al que
correspondan las operaciones contenidas en dichos libros o registros.
- No obstante, cuando el número de hojas sueltas o continuas a empas-
tar sea menor a veinte (20), el empaste podrá comprender dos (2) o
más ejercicios gravables. De ser este el caso, el empaste deberá efec-
tuarse, como máximo, dentro de los cuatro (4) primeros meses del
ejercicio gravable siguiente a aquel en que se reunieron veinte (20)
hojas sueltas o continuas.
En ambos casos, se deberán incluir las hojas que hayan sido anuladas. A tal
efecto, la anulación se realizará tachándolas o inutilizándolas de manera
visible.
Las hojas sueltas o continuas correspondientes a un libro o registro de una
misma denominación, que no hubieran sido utilizadas para el registro de
operaciones del ejercicio del que se trate, podrán emplearse para el registro
de operaciones del ejercicio inmediato siguiente.
Si el empaste se realizara en varios tomos, cada uno incluirá como primera
página una fotocopia del folio que contenga la legalización del libro o regis-
tro al que corresponde.
093 ¿De qué forma deben ser llevados los libros y regis-
tros vinculados a asuntos tributarios?
Los libros y registros vinculados a asuntos tributarios que los deudores tri-
butarios se encuentran obligados a llevar, deberán:
283
a) Contar con los siguientes datos de cabecera:
i) Denominación del libro o registro.
ii) Periodo y/o ejercicio al que corresponde la información registrada.
iii) Número de RUC del deudor tributario, Apellidos y Nombres, De-

nominación y/o Razón Social de este.
Tratándose de libros o registros llevados en forma manual, bastará

con incluir estos datos en el primer folio de cada periodo o ejercicio.
Asimismo, respecto del Libro de Ingresos y Gastos, bastará con in-

cluir como datos de cabecera los señalados en el literales (i) y (ii).
b) Contener el registro de las operaciones:
i) En orden cronológico o correlativo, salvo que por norma especial

se establezca un orden predeterminado.
ii) De manera legible, sin espacios ni líneas en blanco, interpolacio-

nes, enmendaduras, ni señales de haber sido alteradas.
iii) Utilizando el Plan Contable General Revisado vigente en el país, a

cuyo efecto emplearán cuentas contables desagregadas a nivel de:
(iii.1) Tres (3) dígitos como mínimo, para los deudores tributarios
que en el ejercicio anterior hayan obtenido ingresos brutos hasta
cien (100) UIT; y, (iii.2) Cuatro (4) dígitos como mínimo, para los
deudores tributarios que en el ejercicio anterior hayan obtenido
ingresos brutos mayores a cien (100) UIT.
La utilización del Plan Contable General Revisado no será de apli-

cación en aquellos casos en que, por norma especial, los deudores
tributarios se encuentren obligados a emplear un Plan Contable,
Manual de Contabilidad u otro similar distinto, en cuyo caso de-
berán utilizar estos últimos.
iv) Totalizando sus importes por cada folio, columna o cuenta conta-
ble hasta obtener el total general del periodo o ejercicio gravable,
284
según corresponda. A tal efecto, los totales acumulados en cada

folio, serán trasladados al folio siguiente precedidos de la palabra
“Van”. En la primera línea del folio siguiente se registrará el total
acumulado del folio anterior precedido de la palabra “Vienen”.
Culminado el periodo o ejercicio gravable, se realizará el corres-
pondiente cierre registrando el total general. De no realizarse ope-
raciones en un determinado periodo o ejercicio gravable, se regis-
trará la espresión “Sin operaciones” en el folio correspondiente.
Lo dispuesto en el presente inciso (iv) no será exigible a los libros o
registros que se lleven utilizando hojas sueltas o continuas. En ese
caso, la totalización se efectuará finalizado el periodo o ejercicio.
v) En moneda nacional y en castellano, salvo las excepciones previs-

tas por el Código Tributario.
c) Incluir los registros o asientos de ajuste, reclasificación o rectificación

que correspondan.
d) Contener folios originales, no admitiéndose la adhesión de hojas o

folios, salvo disposición legal en contrario.
e) Tratándose del Libro de Inventarios y Balances, deberá ser firmado

al cierre de cada periodo o ejercicio gravable, según corresponda, por
el deudor tributario o su representante legal, así como por el Conta-
dor Público Colegiado o el Contador Mercantil responsables de su
elaboración.
Cabe precisar que las reglas antes expuestas no serán de aplicación para los
siguientes libros y registros:
i) El Libro de Actas de la Empresa Individual de Responsabilidad Limi-

tada, regulado en la Ley de la E.I.R.L.
ii) El Libro de Actas de la Junta General de Accionistas, regulado en la

Ley General de Sociedades.
iii) El Libro de Actas del Directorio, regulado en la Ley General de

Sociedades.
285
iv) El Libro de Matrícula de Acciones, regulado en la Ley General de

Sociedades.
v) El Libro de Planillas, regulado por el Decreto Supremo N° 001-98-TR

y normas modificatorias.
• Información mínima y formatos obligatorios

Adicionalmente a lo señalado en la presente pregunta, los libros y re-
gistros vinculados a asuntos tributarios deben contener determinada
información mínima y estar integrados por los formatos señalados
en el artículo 13 de la Resolución de Superintendencia Nº 234-2006/
SUNAT y en sus anexos.
094 ¿Cómo debe procederse ante la pérdida o destruc-

ción de libros o registros contables vinculados a
asuntos tributarios?
Los deudores tributarios que hubieran sufrido la pérdida o destrucción por
siniestro, asalto y otros, de los libros y registros vinculados a asuntos tribu-
tarios, respecto de tributos no prescritos, deberán comunicar tales hechos
a la Sunat dentro del plazo de 15 días hábiles, conforme a lo establecido en
el Código Tributario.
Dicha comunicación deberá contener el detalle de los libros y registros per-

didos o destruidos, así como el periodo tributario y/o ejercicio al que corres-
ponden estos, la fecha en que fueron legalizados, el número de legalización,
además de los apellidos y nombres del notario que efectuó la legalización o
el número del juzgado en que se realizó la misma, si fuera el caso.
Asimismo, se deberá adjuntar copia certificada expedida por la autoridad

policial de la denuncia presentada por el deudor tributario respecto de la
ocurrencia de los hechos que originaron la pérdida o destrucción de los
libros o registros en mención.
286
095 ¿Cuál es el plazo para rehacer los libros y registros

contables?
El plazo para rehacer los libros y registros contables perdidos o destruidos
es de 60 días calendarios.
No obstante, cuando por razones debidamente justificadas se requiera un

plazo mayor para rehacer los referidos libros y registros, la Sunat otorgará
una prórroga, previa evaluación.
A tales efectos, deberá tenerse en cuenta lo siguiente:
a) El deudor tributario deberá contar con la documentación sustentato-

ria que acredite los hechos que originaron la pérdida o destrucción.
b) Los plazos se computarán a partir del día siguiente de ocurridos los hechos.
Es importante mencionar que, a efectos de acogerse a los plazos antes se-

ñalados, la Sunat podrá verificar que el deudor tributario efectivamente
hubiera sufrido la pérdida o destrucción de sus libros o registros contables.
De verificarse la falsedad de los hechos comunicados por el deudor tribu-

tario, la Sunat se encontrará facultada para aplicar los procedimientos de
determinación de la obligación tributaria sobre base presunta, en aplicación
del numeral 9 del artículo 64 del Código Tributario.
V. LIBROS ELECTRÓNICOS
096 ¿En qué consiste la obligación de llevar Libros y Re-

gistros electrónicos?
La Resolución de Superintendencia Nº 286-2009/SUNAT y normas modi-
ficatorias dispusieron que a partir del 1 de julio de 2010, los contribuyentes
que obtienen rentas de tercera categoría podían optar por llevar de manera
electrónica los Libros y Registros Vinculados a Asuntos Tributarios consi-
derando los formatos establecidos por la Sunat.
287
En caso que el contribuyente optara, voluntariamente, por llevar los libros

electrónicos debe afiliarse con carácter definitivo al Sistema de Libros Elec-
trónicos. Para tal efecto debe cumplir con los siguientes requisitos:
a) Esté obligado a llevar alguno de los siguientes Libros o Registros:
Código Nombre o descripción
1 Libro Caja y Bancos
3 Libros de Inventarios y Balances
4 Libro de Retenciones - Incisos e) y f) del artículo 34 de la LIR
5 Libro Diario
5A Libro Diario de Formato Simplificado
6 Libro Mayor
7 Registro de Activos Fijos
9 Registro de Consignaciones
10 Registro de Costos
12 Registro de Inventario Permanente en Unidades Físicas
13 Registro de Inventario Permanente Valorizado
14 Registro de Ventas e Ingresos
b) Tenga en el RUC la condición de domicilio fiscal habido.
c) No se encuentre en estado de suspensión temporal de actividades o de

baja de inscripción en el RUC.
No obstante lo anterior, mediante la Resolución de Superintendencia

Nº 248-2012/SUNAT, se estableció que, a partir del 1 de enero de 2013, los
Principales Contribuyentes (Pricos) sean incorporados obligatoriamente al
Sistema de Libros Electrónicos.
Así, los Pricos que fueron incorporados al sistema se encontraron obligados

a llevar los siguientes libros o registros desde las siguientes fechas:
288
Libro / Registro Deben llevar el libro de forma electrónica a partir de
Registro de Ventas e Ingresos 1 de enero de 2013
Registro de Compras 1 de enero de 2013
Libro Diario 1 de junio de 2013
Libro Diario de Formato Simplificado 1 de junio de 2013
Libro Mayor 1 de junio de 2013
Adicionalmente a lo anterior, el artículo 5 de la Resolución de Superin-

tendencia N° 248-2012-SUNAT estableció como obligación de los sujetos
incorporados al sistema la de presentar ante la Sunat la información en de-
talle de los comprobantes de pago y documentos autorizados anotados en el
Registro de Ventas e Ingresos y en el Registro de Compras.
Por su parte, se estableció que los sujetos afiliados al sistema tengan la opción de
llevar de manera voluntaria los libros y/o registros que se señala a continuación:
- Libro Caja y Bancos.
- Libro de Inventarios y Balances.
- Libro de Retenciones - Incisos e) y f) del artículo 34 de la Ley del
Impuesto a la Renta.
- Registro de Activos Fijos.
- Registro de Consignaciones.
- Registro de Costos.
- Registro de Inventario Permanente en Unidades Físicas.
- Registro de Inventario Permanente Valorizado.
097 ¿Qué es el Programa de Libros Electrónicos - PLE?

Según la definición contenida en la Resolución de Superintendencia Nº 286-
2009/SUNAT el Programa de Libros Electrónicos - PLE es un aplicativo
desarrollado por la Sunat que permite efectuar, entre sus funcionalidades,
las validaciones necesarias a la información de los Libros y/o Registros ela-
borados por el contribuyente afiliado al Sistema de Libros Electrónicos, a
289
fin de generar el Resumen respectivo; y finalmente obtener la Constancia

de Recepción de un libro electrónico por parte de la Sunat.
098 ¿Qué es un libro electrónico?

Según la Resolución de Superintendencia N° 286-2009/SUNAT, un libro
electrónico es un archivo de formato texto que cumple con las especifica-
ciones señaladas por la Sunat y tiene valor legal para todo efecto, en tanto
sea generado en el Sistema de Libros Electrónicos - SLE mediante el Pro-
grama de Libros Electrónicos - PLE y respecto del cual se ha emitido por lo
menos una Constancia de Recepción.
099 ¿El Programa de Libros Electrónicos - PLE es un

software contable?
El PLE no es un software contable. En tal sentido, cuando el contribuyente
decida afiliarse o se ha incorporado al sistema, debe contar con su propio
aplicativo o software contable, del cual obtendrá en archivos de texto el
contenido de sus libros contables y que, luego de utilizar las funcionalida-
des del PLE, darán origen a sus Libros Electrónicos.
En efecto, el PLE es un aplicativo desarrollado por la Sunat que permite efec-

tuar las validaciones necesarias a la información de los Libros y/o Registros
elaborados por el contribuyente afiliado o incorporado al Sistema de Libros
Electrónicos, a fin de generar el Resumen respectivo; y finalmente obtener la
Constancia de Recepción de un libro electrónico por parte de la Sunat.
En resumen, el PLE es un aplicativo desarrollado por la Sunat que sirve para:

a) Realizar validaciones al archivo de formato texto generado de los sis-
temas informáticos de los contribuyentes.
b) Generar el libro electrónico mediante el envío del resumen del
mismo.
c) Verificar si el archivo de formato texto corresponde a la Constancia
de Recepción que generó la Sunat.
290
d) Consultar el historial del contribuyente.

e) Generar reportes de los libros electrónicos.
100 ¿Es necesario imprimir el libro electrónico?

Tal como señalamos anteriormente, un libro electrónico es un libro con
valor legal para todo efecto, en tanto sea generado en el Sistema de Libros
Electrónicos - SLE mediante el Programa de Libros Electrónicos - PLE. En
tal sentido, no es necesario imprimir los libros electrónicos, en caso que la
Sunat solicite el libro electrónico impreso solo será necesario presentar el
archivo de formato texto y la Constancia de Recepción correspondiente.
Debemos resaltar que, mediante la opción de verificar del Programa de

Libros Electrónicos - PLE, cualquier usuario puede comprobar en línea si el
archivo de formato de texto es o no es el libro con valor legal.
Sistema PLE(8)
(8) Imagen obtenida de Sunat - Virtual: Proyecto de Libros y Comprobantes de Pago Electrónicos.
291
101 ¿Qué diferencia existe entre la incorporación y afi-

liación al Sistema de Libros Electrónicos - SLE?
Cuando la norma hace referencia al término “incorporación” se refiere a
aquellos contribuyentes señalados por la Sunat, en la actualidad los Princi-
pales Contribuyentes, respecto de los cuales será obligatorio el llevado de
libros electrónicos a través del Sistema.
En cambio, cuando la norma hace referencia al término “afiliación” se refiere

a aquellos contribuyentes que no estando incorporados al Sistema de Libros
Electrónicos - SLE, pueden voluntariamente solicitar la aplicación del SLE. En
este último caso los contribuyentes afiliados tendrán las mismas obligaciones y
opciones que los incorporados a partir del mes o periodo de dicha afiliación.
Finalmente, debe resaltarse que según el segundo párrafo del numeral 5.2
del artículo 5 de la Resolución de Superintendencia N° 286-2009/SUNAT la
afiliación surte efecto con su registro y tiene carácter definitivo, por lo que
una vez realizada no procede la desafiliación.
102 ¿Cuáles son los efectos de la afiliación o incorporación

al Sistema de Libros Electrónicos a partir de 2013?
La incorporación o afiliación al Sistema determinará:
1. Con relación a los libros y/o registros que deben llevarse obligatoria-
mente (Anexo N° 1 de la Resolución):
- La obligación por parte del Generador de llevar los libros y/o re-
gistros de manera electrónica, incluyendo en ellos lo que corres-
ponda registrar a partir del mes de la incorporación o afiliación
al Sistema, o del ejercicio en que dicha incorporación o afiliación
tuvo lugar, según sea el caso.
- La obligación por parte del Generador de presentar ante la Su-

nat la información de los comprobantes de pago y documentos
autorizados que se anotarán en el Registro de Ventas e Ingresos
y en el Registro de Compras a partir del 1 de enero de 2013, la
292
que se entenderá cumplida con la generación del resumen de los

mencionados libros.
- La obligación de cerrar los libros y/o registros llevados en forma
manual o en hojas sueltas o continuas, previo registro de lo que
corresponda anotar en el mes anterior al de su afiliación al Sistema
o, en el ejercicio precedente a esta, según sea el caso.
- La autorización a la Sunat para que mediante el PLE se genere el
Resumen.
- Cumplir las demás obligaciones previstas en la Resolución de Su-
perintendencia Nº 286-2009/SUNAT y normas modificatorias.
2. Con relación a los libros y/o registros que pueden ser llevados volun-
tariamente (Anexo N° 4 de la Resolución):
- La obligación por parte del Generador de llevarlos de manera elec-
trónica incluyendo en ellos lo que corresponda registrar a partir
del mes o del ejercicio en que se emita dicha constancia.
- La autorización a la Sunat para que mediante el PLE se genere el
Resumen.
- La obligación de cerrar el libro y/o registro llevado en forma manual
o en hojas sueltas o continuas, previo registro de lo que corresponda
anotar en el mes anterior a aquel respecto del cual se emita la pri-
mera constancia de recepción o, en el ejercicio precedente a aquel
respecto del cual se emite la referida constancia, según sea el caso.
103 ¿Cómo es el procedimiento para llevar los libros de

manera electrónica?
El procedimiento para el llevado de los libros y registros electrónicos se
puede resumir en los siguientes pasos(9):
(9) <http://orientacion.sunat.gob.pe/index.php?option=com_content&view=article&id=497:08-
icomo-es-el-procedimiento-para-llevar-los-libros-de-manera-electronica&catid=81:libros-
electronicos&Itemid=130>.
293
1. Una vez afiliado o incorporado al Sistema, el contribuyente debe ob-

tener el software Programa de Libros Electrónicos - PLE desde Sunat
Virtual (disponible en sistemas operativos Windows, Linux y Mac), e
instalarlo en su computadora.
2. El contribuyente debe generar, en sus propios sistemas informáticos,
los libros y/o registros (archivos de formato texto) de acuerdo a las es-
tructuras señaladas en el Anexo N° 2 y con los parámetros señalados
en las tablas del Anexo N° 3 de La Resolución de Superintendencia
N° 286-2009/SUNAT y normas modificatorias.
3. El PLE ya instalado en la PC del contribuyente, valida la información
de los libros y registros elaborados por los sistemas informáticos del
contribuyente con base en las estructuras a las que hace referencia el
paso 2, y genera automáticamente un archivo denominado resumen.
4. El contribuyente debe enviar dicho resumen a la Sunat a través del
PLE haciendo uso de su Clave SOL.
5. La Sunat recibe dicho resumen y genera la Constancia de Recepción
respectiva, la cual incluye la fecha y hora de recepción así como la
firma electrónica de la Sunat.
294
6. El contribuyente recibe la Constancia de Recepción y procede a alma-

cenarla junto con el archivo validado de formato de texto que con-
tiene la información del libro electrónico correspondiente, en su do-
micilio fiscal. Los Principales Contribuyentes deberán almacenar un
ejemplar adicional en otro domicilio, el que deben comunicar antes
de la generación de su primer libro electrónico.
104 ¿Cómo deben registrarse las operaciones de los li-

bros electrónicos?
Según el artículo 8 de la Resolución de Superintendencia N° 286-2009/
SUNAT, las operaciones de los libros electrónicos deben registrarse de la
siguiente manera:
a) En orden cronológico o correlativo, salvo que por norma especial se
establezca un orden predeterminado.
b) Utilizando el Plan Contable General vigente en el país, a cuyo efecto
emplearán cuentas contables desagregadas como mínimo a nivel de
los dígitos establecidos en dicho plan, salvo que por aplicación de las
normas tributarias deba realizarse una desagregación mayor.
c) La utilización del Plan Contable General vigente en el país no será
de aplicación en aquellos casos en que, por ley expresa, los deudo-
res tributarios se encuentren facultados a emplear un Plan Contable,
Manual de Contabilidad u otro similar, en cuyo caso deberán utilizar
estos últimos.
d) De no realizarse actividades u operaciones en un determinado mes
o ejercicio, el Generador seleccionará la opción correspondiente que
para tal efecto prevea el PLE.
e) En moneda nacional y en castellano, salvo las excepciones previstas
por el Código Tributario.
f) Incluyendo los registros o asientos de ajuste, reclasificación o rectifi-
cación que correspondan así como las actividades u operaciones que
se omitieron registrar en los meses o ejercicios respecto de los cuales
se hubiera enviado el resumen.
295
g) Tratándose del Libro de Inventarios y Balances, este deberá ser firma-

do por el Generador o su representante legal así como por el Conta-
dor Público Colegiado responsable de su elaboración. Para ello, cada
uno utilizará su propio Código de Usuario y Clave SOL.
105 ¿Cuál es el plazo de atraso de los libros electrónicos?

El plazo máximo de atraso para los libros electrónicos es el mismo estable-
cido para los llevados manualmente o mediante hojas sueltas o continuas,
detallado en la pregunta 085, salvo el caso del Registro de Ventas e Ingresos
y del Registro de Compras correspondiente al 2013.
106 ¿Cuál es el plazo de atraso en el caso del Registro de

Ventas e Ingresos y del Registro de Compras para
el año 2013?
El plazo máximo de atraso del Registro de Ventas e Ingresos y del Registro
de Compras llevados de manera electrónica, correspondiente a los periodos
de enero a diciembre de 2013, ha sido establecido en un cronograma espe-
cial (Anexo 2 de la Resolución de Superintendencia N° 008-2013/SUNAT).
FECHA MÁXIMA DE ATRASO SEGÚN EL ÚLTIMO DÍGITO DEL RUC

MES (*) /
0 1 2 3 4 5 6 7 8 9
RUC
Enero
24.05.2013 06.06.2013 05.06.2013 04.06.2013 03.06.2013 31.05.2013 30.05.2013 29.05.2013 28.05.2013 27.05.2013
Febrero
Marzo
24.06.2013 05.07.2013 04.07.2013 03.07.2013 02.07.2013 01.07.2013 28.06.2013 27.06.2013 26.06.2013 25.06.2013
Abril
Mayo
23.07.2013 06.08.2013 05.08.2013 02.08.2013 01.08.2013 31.07.2013 30.07.2013 26.07.2013 25.07.2013 24.07.2013
Junio
Julio 23.08.2013 06.09.2013 05.09.2013 04.09.2013 03.09.2013 02.09.2013 29.08.2013 28.08.2013 27.08.2013 26.08.2013
Agosto 24.09.2013 07.10.2013 04.10.2013 03.10.2013 02.10.2013 01.10.2013 30.09.2013 27.09.2013 26.09.2013 25.09.2013
Setiembre 24.10.2013 07.11.2013 06.11.2013 05.11.2013 04.11.2013 31.10.2013 30.10.2013 29.10.2013 28.10.2013 25.10.2013
Octubre 25.11.2013 06.12.2013 05.12.2013 04.12.2013 03.12.2013 02.12.2013 29.11.2013 28.11.2013 27.11.2013 26.11.2013
Noviembre 24.12.2013 08.01.2014 07.01.2014 06.01.2014 03.01.2014 02.01.2014 31.12.2013 30.12.2013 27.12.2013 26.12.2013
Diciembre 24.01.2014 06.02.2014 05.02.2014 04.02.2014 01.02.2014 31.01.2014 30.01.2014 29.01.2014 28.01.2014 27.01.2014
(*) En el caso del Registro de Compras se refiere al mes al que corresponde el registro de operaciones según las normas de la materia.
(*) En el caso del Registro de Ventas e Ingresos se refiere al mes en que se emite el comprobante de pago respectivo.
296
Dichos plazos de atraso aplica a todos los contribuyentes que han sido desig-
nados por la Sunat como Principales Contribuyentes así como para aquellos
que se afiliaron voluntariamente al Sistema de Libros Electrónicos - SLE.
107 ¿Cuánto tiempo deben conservarse los libros elec-

trónicos?
El artículo 10 de la Resolución de Superintendencia N° 286-2009/SUNAT
establece que el contribuyente tiene la obligación de conservar los libros
electrónicos (archivos de formato de texto validado por el PLE) así como la
Constancia de Recepción hasta que el tributo esté prescrito.
La conservación puede ser de distintas maneras como por ejemplo en un

CD, una cinta, un USB, el disco duro de una computadora, etc.
Adicionalmente a lo anterior, el mencionado artículo establece que los sujetos

que sean incorporados al Sistema deberán conservar, por el mismo periodo de
tiempo y en alguno de los medios señalados en el numeral anterior, un ejemplar
de los libros y/o registros electrónicos en un establecimiento distinto al domicilio
fiscal, cuya dirección deberá ser puesta en conocimiento de la Sunat.
En otras palabras, para el caso de los contribuyentes incorporados (princi-
pales contribuyentes), la obligación de conservación de los libros electróni-
cos debe realizarse en el domicilio fiscal y en un domicilio adicional.
108 ¿Qué es el Sistema de Llevado de los Registros de

Ventas e Ingresos y de Compras Electrónicos en Su-
nat Operaciones en Línea?
El Sistema de Llevado de los Registros de Ventas e Ingresos y de Compras
Electrónicos en Sunat Operaciones en Línea (SLE-Portal) es un sistema que
la Sunat pone a disposición de los contribuyentes y que podrá ser utilizado
por ellos de manera opcional.
La creación de este sistema tiene el objetivo de seguir promoviendo el uso
de los medios electrónicos para el llevado de determinados registros vinculados
a asuntos tributarios en el marco de promover el cumplimiento tributario;
297
además de proporcionar alternativas para reducir los costos que representa

la conservación en soporte de papel de dichos documentos.
En tal sentido el SLE-Portal permitirá a los sujetos obligados a llevar los

Registros de Ventas e Ingresos y de Compras:
a) Generar los referidos registros de manera electrónica en Sunat Ope-

raciones en Línea y anotar en ellos las operaciones que correspondan
a un periodo mensual.
b) El almacenamiento, archivo y conservación por la Sunat de los Regis-

tros de Ventas e Ingresos y de Compras Electrónicos que se generen
en el sistema, en sustitución del contribuyente.
109 ¿Quiénes pueden llevar los Registros de Ventas e In-

gresos y de Compras Electrónicos en Sunat Opera-
ciones en Línea?
Según la Resolución de Superintendencia N° 066-2013/SUNAT, se le de-
nominará “Generador” al deudor tributario que ha generado en el Sistema
el Registro de Ventas e Ingreso Electrónico o el Registro de Compras elec-
trónico. En tal sentido, un deudor tributario podrá adquirir la calidad de
generador cuando cumpla con las siguientes condiciones:
a) Esté obligado a llevar el Registro de Ventas e Ingresos y el Registro de
Compras.
b) No haya ejercido la opción de llevar la contabilidad en dólares, de
conformidad a la normativa vigente.
c) Cuente con la condición de domicilio fiscal habido en el RUC.
d) No se encuentre en estado de suspensión temporal de actividades o de
baja de inscripción en el RUC.
e) No haya sido incorporado, o estar afiliado, al Sistema para llevar sus

libros y registros vinculados a asuntos tributarios con el Programa de
Libros Electrónicos (SLE-PLE).
298
Debe resaltarse que la calidad de Generador se obtiene con la primera ge-

neración del Registro de Ventas e Ingresos Electrónico o del Registro de
Compras Electrónico en el SLE-Portal, la cual solo podrá efectuarse dentro
de los plazos máximos de atraso para dichos registros.
110 ¿Cuáles son los efectos de obtener la calidad de Ge-

nerador del SLE-Portal?
Los efectos de que el contribuyente al obtenga la calidad de Generador, son:
a) La obligación de llevar los Registros de Ventas e Ingresos y de Com-

pras de manera electrónica en el SLE-Portal, para tal efecto debe te-
ner en cuenta que ambos registros deberán llevarse conjuntamente
por cada periodo.
b) La obligación de cerrar los Registros de Ventas e Ingresos y de Com-

pras llevados en forma manual o en hojas sueltas o continuas, previo
registro de lo que corresponda anotar en estos en el periodo anterior
al de la obtención de la calidad de Generador.
c) La obligación de ingresar la información, dispuesta en la normativa

que aprueba el SLE-Portal, de los comprobantes de pago, notas de
crédito o de débito u otros documentos, según corresponda.
d) La sustitución por parte de la Sunat en el cumplimiento de las obligacio-

nes del generador de almacenar, archivar y conservar los Registros de
Ventas e Ingresos y de Compras Electrónicos generados en el sistema.
111 ¿Qué ocurre si el deudor que lleva los Registros de

Ventas e Ingresos y de Compras Electrónicos en Su-
nat Operaciones en Línea, es incorporado posterior-
mente al SLE-PLE?
Según el último párrafo de la Resolución de Superintendencia N° 066-2013/
SUNAT si un deudor tributario es incorporado posteriormente al SLE-PLE
y ya se encontraba llevando los Registros de Ventas e Ingresos y de Compras
299
Electrónicos en Sunat Operaciones en Línea, deberá llevar únicamente

los registros electrónicos del SLE-PLE a partir del periodo en el que es
incorporado.
112 ¿Cómo deberán ser llevados los Registros de Ventas

e Ingresos y de Compras Electrónicos?
Los Registros de Ventas e Ingresos y de Compras Electrónicos serán lleva-
dos de la siguiente forma:
a) Cumpliendo los plazos máximos de atraso, que se sujetarán a lo

siguiente:
Código Libro o registro Máximo atraso permitido

Último día hábil del mes siguiente al que co-
Registro de compras llevado de manera
08 rresponda el registro de las operaciones se-
electrónica
gún las normas sobre la materia
Registro de ventas e ingresos llevado de Último día hábil del mes siguiente a aquel en que
14
manera electrónica se emita el comprobante de pago respectivo
b) La generación de los Registros Electrónicos o la anotación de opera-

ciones en los mismos respecto de un periodo solo podrá realizarse en
una única oportunidad. El Sistema no permitirá una nueva utilización
de las opciones de generación o anotación respecto del periodo por el
que fueron utilizadas.
c) La anotación de operaciones correspondientes a un periodo solo po-

drá efectuarse si se anotaron las operaciones del periodo anterior. El
SLE-Portal no permitirá la omisión de periodos.
d) Deberán incluir los registros de ajuste o rectificación que correspondan,

así como las operaciones que se omitieron anotar en periodos anteriores.
e) De no realizarse operaciones en un determinado periodo, el Genera-

dor seleccionará la opción correspondiente que para tal efecto prevea
el Sistema, lo cual deberá efectuarse dentro de los plazos máximos de
atraso previstos en el literal a).
300
113 ¿Puede cambiarse del sistema de Registros de Ven-

tas e Ingresos y de Compras Electrónicos SLE-Por-
tal al SLE-PLE?
Según el artículo 10 de la Resolución de Superintendencia N°066-2013/
SUNAT, el Generador podrá cambiar el llevado de los Registros Electró-
nicos bajo este Sistema Electrónico al sistema SLE-PLE, regulado por la
Resolución de Superintendencia Nº 286-2009/ SUNAT, para lo cual deberá
afiliarse a dicho Sistema y generar en el mismo el Registro de Ventas e In-
gresos o el Registro de Compras.
El cambio se regirá por lo siguiente:
a) Lo podrá efectuar únicamente el sujeto que hubiera generado el Re-

gistro de Ventas e Ingresos y el Registro de Compras en el Sistema o
hubiera anotado sus operaciones en dichos Registros, hasta el periodo
inmediato anterior a aquel respecto del cual decida realizar el cambio.
b) Se produce con la generación del Registro de Ventas e Ingresos o del

Registro de Compras en el SLE-PLE y surte efectos respecto de ambos
registros, por lo que la generación de cualquiera de ellos, respecto del
periodo por el que se decide realizar el cambio, determinará la obliga-
ción de generar el otro registro en el SLE-PLE desde el mismo periodo.
c) Solo podrá realizarse dentro del plazo máximo de atraso permitido

para el registro de operaciones del periodo indicado en el literal an-
terior, conforme al Anexo 2 de la Resolución de Superintendencia
Nº 234-2006-SUNAT y normas modificatorias.
Debe resaltarse que producido el cambio del llevado de los Registros Elec-
trónicos al SLE-PLE, el llevado de los registros electrónicos se regirá por
lo dispuesto por la Resolución de Superintendencia N° 268-2009/SUNAT y
normas modificatorias.
301
CAPÍTULO IV
TIPOS DE ACCIONES DE CONTROL
QUE PUEDE REALIZAR LA SUNAT
;; Dar a conocer qué acciones de control se encuentra fa-

cultada a realizar la Sunat para verificar y/o exigir el
cumplimiento de las obligaciones tributarias de cargo
del deudor, diferenciando para ello en qué consisten
los operativos de control, las acciones inductivas, las
acciones de verificación y los procedimientos de fiscali-
zación, sean estos últimos parciales o definitivos.
;; Dar a conocer cuáles son los principales documentos

y/o información que la Sunat solicita cuando realiza sus
acciones de control, así como las acciones que los ad-
ministrados deben seguir cuando la Sunat realiza las
mismas.
CAPÍTULO IV
BASE LEGAL
Nº 133-2013-EF.
• Reglamento del Fedatario Fiscalizador, aprobado por Decreto Supremo
Nº 086-2003-EF.
114 ¿Qué acciones de control se encuentra facultada a

realizar la Sunat?
Como parte de la facultad de fiscalización de la Sunat, esta se encuentra
facultada a realizar las siguientes acciones de control:
- Operativos de control.
- Acciones inductivas.
- Acciones de verificación.
- Procedimiento de fiscalización parcial.
- Procedimiento de fiscalización definitiva.
305
115 ¿En qué consisten los operativos de control realiza-

dos por la Sunat?
Los operativos son acciones de control de carácter rápido, sorpresivo y ma-
sivo, orientadas a la detección de probables situaciones de informalidad.
Tales operativos tienen como objetivo generar riesgo tributario o la crea-

ción de conciencia tributaria en los sujetos administrados, así como la difu-
sión de normas tributarias.
116 ¿Qué operativos de control realiza la Sunat?

En la práctica, los diversos operativos de control realizados por la Sunat
suelen ser los siguientes:
-- Operativos de control de emisión y entrega de comprobantes de pago.
-- Operativos de control móvil, que consiste en verificar que la remisión

y el transporte de bienes y/o pasajeros se encuentre sustentado con
el respectivo comprobante de pago, guía(s) de remisión y/u otro(s)
documento(s) previstos por las normas tributarias.
Se realizan en las garitas, en carreteras y en las zonas urbanas median-

te las unidades móviles de la Sunat.
-- Operativos de control de ingresos y punto fijo por venta de bienes,

que son realizados directamente en los establecimientos donde se rea-
lizan las actividades económicas.
Este operativo tiene como finalidad verificar si los ingresos decla-

rados por los contribuyentes se ajustan a la realidad, efectuando un
control directo de ingresos.
-- Operativos para verificar que las máquinas registradoras se encuen-

tran declaradas y emitan comprobantes de pago (tickets) con las for-
malidades exigidas en el Reglamento de Comprobante de Pago (ver
modelo 1: Acta preventiva emitida por la Sunat).
306
Tipos de acciones de control que puede realizar la Sunat
En estos casos el Fedatario Fiscalizador de la Sunat verifica el número

de serie y demás datos declarados por la empresa.
-- Operativos para verificar el cumplimiento de obligaciones laborales

relacionadas con los tributos que gravan la planilla (ver modelo 2:
Acta de inspección de planillas emitida por la Sunat).
En estos casos, los fedatarios fiscalizadores de la Sunat realizan en-

trevistas a las personas que se encuentren en el lugar donde se lleva a
cabo la inspección, sea que se trate o no de trabajadores dependientes
de la empresa, ello a efecto de verificar si existe o no vínculo de de-
pendencia con aquella.
-- Control periódico de actividades económicas, principalmente de ser-

vicios (ver modelo 3: Constancia y Formato de relevamiento de infor-
mación emitida por la Sunat).
-- Control de inventarios físico o existencias de propiedad del contribu-

yente, con la finalidad de constatar diferencias entre los bienes que
realmente posee y los registrados en su contabilidad.
-- Verificación de datos del RUC.
-- Verificación del cumplimiento de obligaciones formales vinculadas

con el llevado de libros y registros contables.
-- Operativo por la declaracion de rentas de primera categoría, que con-

siste en detectar a aquellos arrendadores que no han cumplido con
pagar el Impuesto a la Renta que grava los alquileres de bienes in-
muebles (ver modelo 4: Carta Múltiple sobre declaracion de rentas de
primera categoría).
En la mayoría de los casos, estos operativos suelen tomar como refe-

rencia la información declarada en la Declaración de Predios.
-- Operativo realizados a las imprentas, que consiste en detectar aque-

llas imprentas que imprimen comprobantes de pago u otros docu-
mentos tributarios (tales como guías de remisión, notas de crédito o
debito) sin contar con la autorización de la Sunat.
307
MODELO 1
Acta preventiva emitida por la Sunat

XX
308
309
MODELO 2
Acta de inspección de planillas emitida por la Sunat

XX
310
311
312
313
314
MODELO 3
XX
Constancia y Formato de relevamiento de información emitida por la Sunat
315
316
317
MODELO 4
Carta Múltiple sobre declaracion de rentas de primera categoría

XX
318
¿Cuál es el procedimiento seguido por la Sunat en los operativos de
control móvil realizados en el transporte de bienes?
Según lo previsto en el Reglamento del Fedatario Fiscalizador, apro-

bado por Decreto Supremo Nº 086-2003-EF, el Fedatario Fiscalizador
tiene la facultad de intervenir locales, medios de transporte de bienes
y/o de pasajeros, estén estos detenidos o en marcha y de efectuar la
inspección, verificación y/o control de los bienes transportados así
como de los locales del deudor tributario, a fin de constatar que estos
correspondan con los datos consignados en la(s) guía(s) de remisión o
comprobante(s) de pago y/o en los documentos complementarios
exhibidos por el sujeto intervenido, que sustenta(n), el traslado de bie-
nes y/o pasajeros o la posesión de los bienes, para lo cual podrá pesar
las unidades de transporte y/o bienes; abrir cajas, sacos, bodegas, con-
tenedores, precintos de seguridad y/o cualquier otro envase, embalaje
o mecanismo de seguridad que impida la inspección y conteo de los
bienes encontrados en los medios de transporte y/o local intervenido,
según corresponda.
Asimismo, podrá colocar precintos en los vehículos intervenidos, ve-

rificar la cantidad de pasajeros trasladados en los medios de transpor-
te y solicitar el manifiesto de pasajeros.
Durante la inspección, el Fedatario Fiscalizador podrá solicitar la

exhibición de la documentación relacionada con hechos susceptibles
de generar obligaciones tributarias.
En el control de las obligaciones relacionadas al traslado de bienes

y/o pasajeros, la posesión o remisión de bienes, los cuales deben sus-
tentarse mediante los comprobantes de pago, documentos comple-
mentarios u otros documentos previstos que acrediten el traslado o la
posesión, según sea el caso; el procedimiento para la intervención es
el siguiente:
319
- Al momento de iniciar la intervención el Fedatario Fiscalizador

se identificará ante el sujeto intervenido, o en su defecto, ante el
deudor tributario.
- Si al momento de la intervención, el deudor tributario o el sujeto

intervenido no exhibe el correspondiente comprobante de pago,
guía de remisión, manifiesto de pasajeros y/u otros documentos
previstos por las normas respectivas para sustentar el traslado;
o los bienes que están siendo trasladados no cuentan con los
precintos adheridos a los productos o signos de control visibles,
según lo establecido en las normas correspondientes; o exhibe
documentos que no reúnan los requisitos y características para
ser considerados como comprobantes de pago o guías de remi-
sión, manifiesto de pasajeros y/u otro documento que carezca
de validez; o realice la remisión de bienes con comprobantes
de pago, guía de remisión u otros documentos complementa-
rios que no correspondan al régimen del deudor tributario o
al tipo de operación realizada de conformidad con las normas
respectivas:
i) El Fedatario Fiscalizador debe elaborar el Acta Probato-

ria correspondiente, en la que dejará constancia expresa
de los hechos que acrediten la comisión de la infracción
tributaria cometida, la misma que deberá ser firmada
por el sujeto intervenido, o en su defecto, por el deudor
tributario.
ii) Ejecutará y/o aplicará la sanción correspondiente (sanción de

comiso de bienes, de internamiento temporal de vehículos o
de multa).
- Si al momento de la intervención el deudor tributario o sujeto

intervenido posee bienes sin los precintos adheridos a los pro-
ductos o signos de control visible, según las normas tributarias;
o no exhibe el comprobante de pago y/u otro documento pre-
visto por las normas sobre la materia que permitan sustentar
costo o gasto y que acrediten la adquisición de los bienes que se
320
posean; o exhibe documentos que no reúnen los requisitos y ca-

racterísticas para ser considerados como comprobantes de pago
u otro documento que carezca de validez, según corresponda:
i) El Fedatario Fiscalizador debe elaborar el Acta Probato-

ria correspondiente, en la que dejará constancia expresa
de los hechos que acrediten la comisión de la infracción
tributaria cometida, debiendo firmar la misma el sujeto
intervenido, o en su defecto el deudor tributario.
ii) Ejecutará y/o aplicará la sanción correspondiente (sanción

de comiso de bienes, de internamiento temporal de vehículos
o de multa).
¿Cuál es el procedimiento seguido por la Sunat en los operativos

relacionados con la inscripción, actualización o acreditación de la
inscripción en el RUC?
De acuerdo al Reglamento del Fedatario Fiscalizador, en el control de

las obligaciones relacionadas con la inscripción, actualización de los
datos de la inscripción o acreditación de la inscripción en el RUC, se
considerará lo siguiente:
- En las intervenciones y/u operativos realizados por el Fedatario

Fiscalizador, este se identificará ante el deudor tributario o su-
jeto intervenido, y solicitará la información correspondiente.
- Si producto de dicha intervención el Fedatario Fiscalizador de-

termina que el deudor tributario no se encuentra inscrito en
los registros de la Administración Tributaria procederá de la
siguiente manera:
i) Debe elaborar el Acta Probatoria correspondiente, en la

que dejará constancia expresa de los hechos que acrediten
la comisión de la infracción tributaria cometida.
ii) El deudor tributario se encuentra obligado a suministrar
la información respecto a su identidad, o de ser el caso, el
321
sujeto intervenido se encuentra obligado a suministrar la

información respecto a su identidad como también la del
deudor tributario.
- Si producto de dicha intervención se determina que la infor-

mación proporcionada a la Administración Tributaria rela-
tiva a los antecedentes o datos de la inscripción, cambio de
domicilio, o actualización en los registros no es conforme
con la realidad, el Fedatario Fiscalizador debe elaborar el
Acta Probatoria correspondiente, en la que dejará constancia
expresa de que la citada información no se encuentra con-
forme a la realidad.
¿Cuál es el procedimiento seguido por la Sunat en los operativos de

relacionados con la emisión y/u otorgamiento de comprobantes de
pago distintos a la guía de remisión?
En el control de las obligaciones relacionadas a la emisión y/u otorga-

miento de comprobantes de pago o documentos complementarios a
estos, distintos a la guía de remisión; el Fedatario Fiscalizador podrá
adquirir bienes o servicios para su consumo o no.
Luego de ello, el Fedatario Fiscalizador acreditará su identificación

con la credencial respectiva.
El procedimiento para la intervención es el siguiente:
- Cuando se trate de la compra de bienes o servicios que no hubie-

ran sido consumidos por el Fedatario Fiscalizador:
a) Si el deudor tributario o sujeto intervenido hubiera emiti-

do y otorgado el comprobante de pago o documento com-
plementario a este, distinto a la guía de remisión, según
las normas sobre la materia:
i) El Fedatario Fiscalizador deberá proceder a la res-
titución del bien o bienes adquiridos al deudor tri-
butario, sujeto intervenido o quien se encuentre a
322
cargo del local intervenido y quien recibe los bie-

nes se encuentra obligado a devolver al Fedatario
Fiscalizador el dinero que se hubiera entregado por
la operación realizada bajo responsabilidad del deu-
dor tributario.
Para tal efecto, el Fedatario Fiscalizador emitirá la

Nota de Devolución y/o Restitución en que se deje
constancia de la restitución y devolución a que hace
referencia el párrafo anterior, así como de la anula-
ción del comprobante de pago emitido.
ii) Tratándose de servicios contratados por el Fedatario

Fiscalizador pero no utilizados por este, el deudor tri-
butario, sujeto intervenido o quien se encuentre a car-
go del local intervenido, dejará sin efecto la operación
procediendo a devolver el dinero que se hubiera entre-
gado por dicha operación, al Fedatario Fiscalizador.
El Fedatario Fiscalizador otorgará la Nota de Devolución

y/o Restitución que acredite la anulación del comprobante
de pago y la devolución del dinero.
El deudor tributario, sujeto intervenido o quien deje sin

efecto la operación antes descrita, se encuentra obligado a
devolver al Fedatario Fiscalizador el dinero que se hubiera
entregado por la operación respectiva, así como entregar al
referido Fedatario el original o la copia, según corresponda,
del comprobante de pago cuyo destino sea para el adquiriente
o usuario, bajo responsabilidad del deudor tributario.
b) Si el deudor tributario o sujeto intervenido no hubiera emi-

tido y otorgado el comprobante de pago o documento com-
plementario a este, distinto a la guía de remisión; o emitió
y otorgó un documento que no reúne los requisitos y carac-
terísticas para ser considerado como comprobante de pago
o como documento complementario a este, distinto a la
guía de remisión, conforme a las normas sobre la materia:
323
i) El Fedatario Fiscalizador debe elaborar el Acta Pro-

batoria correspondiente, en la que dejará constancia
expresa de los hechos que acrediten la comisión de
la infracción tributaria cometida.
El sujeto intervenido o en su defecto el deudor tribu-

tario deberá firmar la referida Acta Probatoria.
ii) El Fedatario Fiscalizador procederá a restituir

el bien o bienes adquiridos al deudor tributario
o sujeto intervenido, y quien reciba dicho bien
o bienes se encuentra obligado a devolver el di-
nero entregado por el Fedatario Fiscalizador en
la operación, bajo responsabilidad del deudor
tributario.
iii) Cuando se trate de servicios contratados por el Fe-

datario Fiscalizador pero no utilizados por este, el
deudor tributario o sujeto intervenido se encuentra
obligado a devolver el dinero entregado por el Feda-
tario Fiscalizador en la operación, bajo responsabi-
lidad del deudor tributario.
En este caso, no será necesaria la emisión de la Nota de Devolu-

ción y/o Restitución correspondiente.
- Cuando se trate del consumo de bienes o servicios:
a) Si el deudor tributario o sujeto intervenido hubiera emi-

tido y otorgado el comprobante de pago o documento
complementario a este, distinto a la guía de remisión, el
Fedatario Fiscalizador consignará en el reverso del origi-
nal y copia del referido comprobante, lo siguiente:
- Sus apellidos y nombres, número de su documento

de identidad, y;
- Número de registro que lo identifica.
324
Asimismo, si el Fedatario Fiscalizador obtuviera otro tipo

de información con respecto a la operación efectuada,
este podrá dejar constancia de dicha información en el
documento respectivo, el mismo que deberá ser firmado
por el sujeto intervenido, o en su defecto, por el deudor
tributario.
b) Si el deudor tributario o sujeto intervenido no hubiera

emitido y otorgado el comprobante de pago o documento
complementario a este, distinto a la guía de remisión o
emite y otorga un documento que no reúne los requisitos
y características para ser considerado como comprobante
de pago o como documento complementario a este, dis-
tinto a la guía de remisión, el Fedatario Fiscalizador debe
elaborar el Acta Probatoria correspondiente, en la que
dejará constancia expresa de los hechos que acrediten la
comisión de la infracción tributaria cometida, debiendo
ser firmada la misma por el sujeto intervenido, o en su
defecto, por el deudor tributario.
En ninguno de los supuestos procede que el Fedatario

Fiscalizador solicite la devolución del dinero entregado
al deudor tributario o sujeto intervenido en la operación
realizada, ni que se devuelva el dinero recibido por la ven-
ta efectuada o el servicio prestado.
117 ¿En que consisten las acciones inductivas realizadas

por la Sunat?
Las acciones inductivas son acciones masivas que buscan generar el cum-
plimiento voluntario de las obligaciones tributarias, siendo que para ello
la Sunat envía comunicaciones (comunicaciones preventivas, cartas induc-
tivas, citaciones) a los deudores tributarios en las que les da a conocer
las inconsistencias detectadas o la obligación tributaria supuestamente
incumplida.
325
Lo anterior no se puede realizar en un procedimiento de fiscalización. No

obstante, en el supuesto que la Sunat no obtenga una respuesta satisfactoria,
podría iniciar un procedimiento de fiscalización.
En efecto, en este caso, la estrategia de fiscalización por parte de la Sunat

es únicamente inductiva, siendo que los auditores luego de detectar el in-
cumplimiento tributario, explican al contribuyente respecto de la omisión
incurrida a fin de que este la reconozca y subsane voluntariamente antes
de que llegue la acotación respectiva (emisión de valores, tales como Re-
soluciones de Multa u Órdenes de Pago) o se realice cualquier fiscalización
posterior.
XX
Se reconoce que la carta inductiva emitida por la Sunat tiene ca-
rácter meramente informativo en relación a una inconsistencia de-
tectada.
118 ¿Qué clase de acciones inductivas son realizadas

por la Sunat?
En la práctica, la Sunat suele realizar las siguientes acciones inductivas:
- Acciones inductivas relacionadas con la declaracion de predios y las

rentas de primera categoría (ver modelo 5: Carta Inductiva para la
declaración de rentas de primera categoría).
- Acciones inductivas relacionadas con la declaracion jurada anual del

- Acciones inductivas relacionadas con la distribución indirecta de uti-

lidades: aplicación del 4.1% por disposición indirecta de renta no sus-
ceptible de posterior control tributario y que se determina efectuando
326
un control de aquellos gastos declarados como no deducibles por los

contribuyentes (ver modelo 6: Carta Inductiva para la declaración y
pago del 4.1% relacionada con gastos adicionados en la declaración
jurada anual del Impuesto a la Renta).
- Esquelas relacionadas con la omisión en la presentación de declara-

ciones juradas determinativas de deudas tributarias (ver Modelo 7).
- Acciones inductivas relacionadas con operaciones en el Sistema Fi-

nanciero que superan las rentas declaradas (detección de un supuesto
incremento patrimonial no justificado).
- Acciones inductivas relacionadas con la Declaración Anual de Opera-

ciones con Terceros.
- Acciones inductivas resultantes del cruce de información con ter-

ceros (ver modelo 8: Carta Inductiva por inconsistencias en ventas
según declaraciones juradas contra ventas informadas en el PDB
Exportadores)
- Acciones inductivas atribuyendo responsabilidad solidaria.
- Acciones inductivas relacionadas con la Declaración Jurada Anual de

Precios de Transferencia.
- Acciones inductivas por incremento patrimonial no justificado de

personas naturales (ver modelo 9: Carta Inductiva por inconsistencias
entre el nivel de ingresos y el nivel de gastos realizados en un ejercicio
por parte de una persona natural).
327
MODELO 5
Carta Inductiva para la declaración de rentas de primera categoría

XX
328
MODELO 6
XXCarta Inductiva para la declaración y pago del 4.1% relacionada con gas-
tos adicionados en la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta
329
MODELO 7
Esquelas relacionadas con la omisión en la presentación de decla-

XX
raciones juradas determinativas de deudas tributarias
330
MODELO 8
Carta inductiva por inconsistencias en ventas según declaracio-

XX
nes juradas contra ventas informadas en el PDB Exportadores
331
MODELO 9
XXCarta Inductiva por inconsistencias entre el nivel de ingresos y el nivel

de gastos realizados en un ejercicio por parte de una persona natural
332
333
119 ¿Qué se debe hacer si la Sunat notifica una carta in-

ductiva?
Si la Sunat notifica una carta inductiva se deberá proceder de la siguiente
manera:
- De ser correcta la inconsistencia detectada, se deberá subsanar la

omisión de acuerdo a lo señalado por Sunat.
- De ser incorrecta la inconsistencia, se deberán presentar los descargos

que sustenten que la referida inconsistencia no es tal.
120 ¿Qué medios utiliza la Sunat para notificar cartas

inductivas?
La Sunat se encuentra facultada a notificar las cartas inductivas físicamente
o mediante correo electrónico.
En cualquier caso, las diferencias u omisiones detectadas por la Sunat se

pueden visualizar en la página web de dicha Entidad.
121 ¿Qué medios se pueden utilizar para dar respues-

ta a las cartas inductivas que sean notificadas por
la Sunat?
Para dar respuesta a las cartas inductivas que notifique la Sunat, los deudo-
res tributarios podrán utilizar cualquiera de los dos medios siguientes:
- Presentando un escrito por Mesa de Partes.
- Ingresando al portal Sunat, a la opción: “Sunat Operaciones en Lí-

nea”, para cuyo caso se deberá contar con la Clave sol.
Según lo indica la Sunat en su página web, en este último caso el con-

tribuyente deberá optar por cualquiera de las siguientes opciones:
334
• Desconocer la diferencia u omisión encontrada y presentar los sus-

tentos correspondientes; o,
• Reconocer y regularizar la diferencia encontrada parcialmente.

Por la diferencia que no se reconoce, se deberá presentar sustentos.
Para presentar los sustentos se deberán utilizar los aplicativos instala-

dos por la Sunat, permitiéndose adjuntar archivos.
Una vez vencido el plazo para regularizar la inconsistencia detectada

o sustentar lo que corresponda, la Sunat tiene como máximo el plazo
de un mes para revisar los descargos presentados.
122 ¿Qué sucede si no se regulariza la inconsistencia de-

tectada por la Sunat o no se presenta descargo al-
guno?
Sino se regulariza la inconsistencia detectada por la Sunat o no se presenta
descargo alguno, la Sunat se encontrará facultada a notificar una esquela
de citación solicitando al contribuyente que comparezca a las instalaciones
de Sunat.
Carta inductiva por dividendos presuntos gravados con la tasa
de 4.1%
La Empresa ABC S.A. ha sido notificada con la Carta Inductiva

Nº 112012000278, mediante la cual la Sunat le comunica la existen-
cia de inconsistencias tributarias en operaciones que podrían dar pie
al pago de la tasa adicional del 4.1% por concepto de distribución
indirecta de utilidades de ejercicios anteriores.
Según lo indicado por la empresa en la referida Carta Inductiva, la

Sunat sugiere a la empresa ABC S.A. que realice la revisión de su
335
declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta del ejercicio grava-

ble 2012 y verifique si se encuentra obligado o no al pago de la refe-
rida tasa del 4.1%, para lo cual la Sunat otorga un plazo de diez (10)
días hábiles, contados a partir del día siguiente a la notificación para
que proceda a la cancelación del referido Impuesto.
Asimismo, en la referida esquela, la Sunat señala que en caso de existir

alguna discrepancia, la empresa deberá cumplir con la presentación
de un escrito en el cual señale los motivos, razones y documentos que
acrediten que no existen las inconsistencias detectadas.
Considerando lo anterior, la Empresa ABC S.A. consulta si la comu-

nicación efectuada por la Sunat constituye el inicio de un procedi-
miento de fiscalización y si está obligada a subsanar las supuestas
inconsistencias detectadas, ello considerando que en la Declaración
Jurada Anual del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable 2012 in-
cluyó una serie de adiciones que no se encuentran sustentadas en un
comprobante de pago.
Respuesta
La notificación de la esquela a la que hace referencia la Empresa ABC

S.A. no constituye el inicio de un procedimiento de fiscalización,
siendo que más bien constituye una acción de fiscalización que busca
generar el cumplimiento voluntario de obligaciones tributarias, como
podría suceder en el caso planteado, de verificarse la existencia de
supuestos gravados con el 4.1%.
Cabe precisar que la acción anterior en modo alguno representa una

renuncia de la labor de fiscalización por parte de la Sunat, siendo
que más bien en un primer momento se le traslada esa labor de veri-
ficación al contribuyente pues es él quien efectúa la adición de gastos
reparables en su declaración jurada anual.
Considerando lo anterior, se tiene que la disposición indirecta de divi-

dendos será inmediata en aquellos casos que no se pueda acreditar el
destino de los desembolsos efectuados por el contribuyente.
336
En ese orden de ideas, en el presente caso, en relación a la Carta In-

ductiva notificada por la Sunat, la Empresa ABC S.A. podrá:
• Desconocer las inconsistencias detectadas y presentar los sus-

tentos correspondientes; o,
• Reconocer y regularizar las inconsistencias detectadas, proce-

diendo a declarar y pagar el 4.1% por distribución indirecta de
dividendos.
Para efecto de decidir las acciones a seguir, la Empresa ABC S.A.

deberá tener en cuenta si se han configurado alguno de los supuestos
previstos en el literal g) del artículo 24-A de la Ley del Impuesto a la
Renta, según el cual, para los efectos del Impuesto se entiende por
dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades toda
suma o entrega en especie que resulte renta gravable de la tercera ca-
tegoría, en tanto signifique una disposición indirecta de dicha renta
no susceptible de posterior control tributario, incluyendo las sumas
cargadas a gastos e ingresos no declarados.
A primera vista observamos que se encuentran excluidas de la apli-

cación del 4.1% aquellas sumas de dinero o entrega de bienes que,
aun cuando constituyan gastos no deducibles gravados con la tasa de
30% por Impuesto a la Renta, es posible realizar un posterior control
tributario.
Sobre el particular, se debe tener en cuenta lo previsto en el artículo

13-B del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, cuyo texto
establece que para efectos del inciso g) del artículo 24-A de la Ley,
constituyen gastos que significan “disposición indirecta de renta no
susceptible de posterior control tributario” aquellos gastos suscepti-
bles de haber beneficiado a los accionistas, participacionistas, titula-
res y en general a los socios o asociados de personas jurídicas a que
se refiere el artículo 14 de la Ley, entre otros, los gastos particulares
ajenos al negocio, los gastos de cargo de los accionistas, participacio-
nistas, titulares y en general socios o asociados que son asumidos por
la persona jurídica.
337
Reúnen la misma calificación, los siguientes gastos:

1. Los gastos sustentados por comprobantes de pago falsos, cons-
tituidos por aquellos que reuniendo los requisitos y caracterís-
ticas formales señaladas en el Reglamento de Comprobantes de
Pago, son emitidos en alguna de las siguientes situaciones:
- El emisor no se encuentra inscrito en el Registro Único de
Contribuyentes (RUC).
- El emisor se identifica consignando el número de RUC de
otro contribuyente.
- Cuando en el documento, el emisor consigna un domicilio
fiscal falso.
- Cuando el documento es utilizado para acreditar o respal-
dar una operación inexistente.
2. Gastos sustentados por comprobantes de pago no fidedignos,
constituidos por aquellos que contienen información distinta
entre el original y las copias, y aquellos en los que el nombre o
razón social del comprador o usuario difiera del consignado en
el comprobante de pago.
3. Gastos sustentados en comprobantes de pago emitidos por su-
jetos a los cuales, a la fecha de emisión de los referidos docu-
mentos, la Sunat les ha comunicado o notificado la baja de su
inscripción en el RUC o aquellos que tengan la condición de no
habido, salvo que al 31 de diciembre del ejercicio, o a la fecha
de cierre del balance del ejercicio, el emisor haya cumplido con
levantar tal condición.
4. Gastos sustentados en comprobantes de pago otorgados por
contribuyentes cuya inclusión en algún régimen especial no los
habilite para emitir ese tipo de comprobante.
5. Gastos deducibles para la determinación del impuesto del con-
tribuyente domiciliado en el país, que a su vez constituyan renta
de una entidad controlada no domiciliada de acuerdo con lo
dispuesto en el numeral 9 del artículo 114 de la Ley.
338
6. Otros gastos cuya deducción sea prohibida de conformidad con

la Ley, siempre que impliquen disposición de rentas no suscep-
tibles de control tributario.
Como se podrá apreciar, el objetivo de tratar los gastos antes trans-

critos como dividendos, es la de gravar de manera adicional con el 4.1%
aquellos egresos cuya certeza y/o fehaciencia no es posible demostrar
por parte del contribuyente.
La Empresa ABC S.A. deberá verificar si se encuentra en alguno de los

supuestos antes señalados, siendo que de encontrarse en cualquiera de
tales supuestos le corresponderá efectuar el pago del 4.1%.
El pago se realizará mediante de la Guía de Pago varios (Formulario

N° 1662), utilizando el código 3037 en el mes siguiente de efectuada
la disposición indirecta de la renta, en los plazos previstos por el Có-
digo Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual (según
el cronograma aprobado por la Sunat). En caso que no sea posible
determinar el momento en que se efectuó la disposición indirecta de
renta, el impuesto deberá abonarse al fisco dentro del mes siguiente
a la fecha en que se devengó el gasto. De no ser posible determinar
la fecha del devengo del gasto, el impuesto se abonará en el mes de
enero del ejercicio siguiente a aquel en el cual se efectuó la disposición
indirecta de renta.
De considerar la Empresa ABC S.A. que no está inmersa en ninguno

de los supuestos antes mencionados y que las inconsistencias supues-
tamente detectadas por parte de la Sunat no son correctas, podrá
formular su descargo respectivo.
Carta Inductiva notificada por la Sunat para regularizar la presen-

tación de la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta por
rentas de primera categoría considerando la información consignada
en la Declaración de Predios
Con fecha 26 de mayo de 2013, el Sr. Jaime Flores Rojas fue notifi-
cado con la Carta Inductiva N° 111022509877, relacionada con la
339
regularización de la presentación de la Declaración Jurada Anual del

Impuesto a la Renta de Personas Naturales correspondiente al ejerci-
cio gravable 2012.
Según se indica en la referida Carta Inductiva, el Sr. Flores habría

incluido en la Declaración de Predios presentada por el año 2012, dos
(2) inmuebles, siendo que uno de ellos corresponde a su casa habita-
ción y el otro a su casa de playa.
Asimismo, el Sr. Flores informa que los inmuebles antes descritos son
de su propiedad, no habiendo sido entregados, parcial ni totalmente,
en uso y/o alquiler a favor de terceros, por lo que consulta cómo debe
responder a la Carta Inductiva notificada por la Sunat.
Respuesta
Considerando que en el caso planteado, ninguno de los inmuebles de

propiedad del Sr. Flores ha sido cedido en uso a favor de terceros, no
existe para el Sr. Flores obligación alguna de regularizar la presenta-
ción de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta corres-
pondiente al ejercicio gravable 2012, toda vez que no existe Impuesto
a la Renta de primera categoría que declarar ni pagar.
Siendo así, el Sr. Flores deberá presentar un escrito detallando las

razones que sustentan la inexistencia de la obligación antes descrita,
siendo recomendable que, incluso, presente fotocopia de los recibos
de luz y agua de los inmuebles antes descritos, que acrediten el consu-
mo regular de tales servicios.
Cabe precisar que respecto del inmueble ubicado en la playa, los re-
cibos antes descritos deberán acreditar que el consumo de los servi-
cios de luz y agua solo aumenta en la temporada de verano, que es la
temporada en la que dicho inmueble es utilizado, manteniéndose un
consumo mínimo durante los meses en los que el inmueble se encuen-
tra desocupado.
340
123 ¿En qué consisten las acciones de verificación reali-

zadas por la Sunat?
Las acciones de verificación constituyen atribuciones específicas de fis-
calización que pueden o no ser ejercidas dentro de un procedimiento de
fiscalización.
Las acciones de verificación tienen como objetivo verificar el cumplimiento

de las obligaciones tributarias a cargo del deudor tributario seleccionado.
En los procedimientos de verificación formales se hacen visitas repentinas

al domicilio fiscal de los contribuyentes.
124 ¿Qué clase de acciones de verificación son realiza-

das por la Sunat?
En la práctica, la Sunat suele realizar las siguientes acciones de verificación:
- Revisión de solicitudes de devolución.
- Solicitud de revisión y/o compulsa de comprobantes de pago de com-

pras y/o ventas.
- Verificación del cumplimiento de obligaciones formales relacionadas

con el llevado de libros y/o registros contables así como de libros so-
cietarios y comprobantes de pago de compras y ventas (ver modelo
10: Verificación del cumplimiento de obligaciones formales).
- Verificación de declaraciones juradas rectificatorias.
- Esquelas de citación para la verificación del cumplimiento de obliga-

ciones tributarias (ver modelo 11: Esquela de citación por inconsis-
tencias en la declaración de pagos a cuenta del Impuesto a la Renta; y
modelo 12: Esquela de citación a persona natural por inconsistencias
entre las adquisiciones y gastos realizados e ingresos declarados).
- Verificación de destrucción de existencias.
341
MODELO 10
Verificación del cumplimiento de obligaciones formales

XX
342
343
MODELO 11
Esquela de citación por inconsistencias en la declaración de pagos

XX
a cuenta del Impuesto a la Renta
344
345
MODELO 12
Esquela de citación a persona natural por inconsistencias entre

XX
las adquisiciones y gastos realizados e ingresos declarados
11
346
12
347
- Verificación del cumplimiento de obligaciones relacionadas con el

sistema de detracciones del IGV (ver modelo 13: Comunicación de
Intendencia para disponer el ingreso como recaudación de los fondos
de la cuenta de detracciones del IGV).
Cabe precisar que en este caso, el contribuyente cuenta con un pla-

zo máximo de tres (3) días hábiles para acreditar a la Sunat que no
existen inconsistencias entre las ventas declaradas y las detracciones
realizadas en el periodo objeto de verificación.
- Los requerimientos de información solicitados por la División de Pro-

gramación Operativa, que tienen como finalidad obtener información
de los deudores tributarios relacionados con sus actividades económi-
cas y así relevar información que pueda ser utilizada en la selección de
deudores tributarios a ser fiscalizados. Normalmente, estas acciones
de verificación culminan con el inicio de un procedimiento de fisca-
lización definitiva o parcial (ver modelo 14: Cuestionarios Genéricos
realizados por el Área de Programación Operativa de la Sunat).
348
MODELO 13
Comunicación de Intendencia para disponer el ingreso como re-

XX
caudación de los fondos de la cuenta de detracciones del IGV
INTENDENCIA REGIONAL LIMA

COMUNICACIÓN DE INTENDENCIA
N° 0239500163093
MIRAFLORES, 07 de Marzo del 2013
RUC : 20477925767
Contribuyente : UP INTERNATIONAL INC
Domicilio fiscal : AV. FELIPE PARDO Y ALIAGA NRO. 675 INT. 201 URB. CHACARILLA - SANTA CRUZ LIMA -
LIMA - SAN ISIDRO
Referencia : Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el

Gobierno Central - Decreto Legislativo N° 940,
normas modificatorias y reglamentarias.
Señor Contribuyente:
Nos dirigimos a usted con el fin de comunicarle que a la fecha de expedición del presente documento, la SUNAT ha
verificado que usted se encuentra incurso en la(s) causal(es), prevista(s) en el numeral 9.3 del artículo 9° del Decreto
Legislativo N° 940 que estableció el Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central y normas
modificatorias y reglamentarias, señaladas en el anexo adjunto, por tanto, corresponde disponer el ingreso como
recaudación de los fondos de su cuenta de detracciones.
En consecuencia, se le hace de conocimiento el inicio del procedimiento de ingreso como recaudación de los fondos de su
cuenta de detracciones, otorgándole el plazo de tres (3) días hábiles siguientes de notificada la presente para que, de
corresponder, sustente la inexistencia de la causal verificada a la fecha de expedición del presente documento.
Para tal efecto, deberá presentar la documentación que sustente adecuadamente la inexistencia de la(s) causal(es) que se
le imputan, de acuerdo al Instructivo adjunto.
Una vez vencido el plazo sin que se haya sustentado la inexistencia de la causal incurrida se procederá a disponer el
ingreso como recaudación de los fondos de su cuenta de detracciones.
Para mayor información al respecto, podrá llamar a nuestra central de consultas 0801-12100 (opción 2) o al 315-0730 (sólo
para Lima) o acercarse a los Centros de Servicios al Contribuyente.
Atentamente,
-----------------------------------------------
DAVILA PERALES, OMAR IVAN
GERENTE DE CONTROL DE LA DEUDA
349
ANEXO DE LA COMUNICACIÓN
N° 0239500163093
Fecha de verificación : 07/03/2013
Inciso a) del numeral 9.3 del Decreto Legislativo N° 940 y modificatorias.
Periodo de Evaluación Concepto Detalle

Existe inconsistencia entre las ventas o ingresos
declarados y las proyectadas en base a los
Inicio Fin Tributo Asociado - Descripción depósitos en las cuentas de detracciones, cuya
omisión es de S/.
2012-12 2012-12 1011 - IGV - OPER. INT. - CTA. PROPIA 68,298.02
-----------------------------------------------
DAVILA PERALES, OMAR IVAN
GERENTE DE CONTROL DE LA DEUDA
350
MODELO 14
Cuestionarios Genéricos realizados por el Área de Programación

XX
Operativa de la Sunat
351
352
353
354
125 ¿Cuáles son los principales documentos y/o infor-

mación solicitados por la División de Programación
Operativa de la Sunat cuando realiza un procedi-
miento de verificación?
Los principales documentos y/o información solicitados por la División de
Programación Operativa de la Sunat cuando realiza un procedimiento de
verificación son los siguientes:
- Informe de Auditoria de los Estados Financieros emitidos por los Au-

ditores Externos y de la Memoria Anual de la Empresa, de ser el caso.
- Descripción detallada de la metodología de sistemas de costos utiliza-

da, de ser el caso.
- Llenado del Cuestionario de Información General y de Control, el

cual debe ser refrendado por el representante legal de la empresa.
- Información contable almacenada en la base de datos de la empresa

(en medios magnéticos).
- Estudio Técnico de Precios de Transferencia, de ser el caso.

mación solicitados por la Sunat para la verificación
del cumplimiento de obligaciones formales?
Los principales documentos y/o información solicitados para la verificación
del cumplimiento de obligaciones formales son los siguientes:
- Libros y/o Registros Contables, incluyendo control de activo fijo e

inventario y/o contabilidad de costos (según corresponda).
En este caso, la empresa deberá verificar que los libros y/o registros
hayan sido debida y oportunamente legalizados por Notario Público.
Tratándose del Libro de Inventarios y Balances, deberá encontrarse
355
firmado por el representante legal de la empresa así como por el con-

tador público a cargo del mismo.
- Comprobantes de pago de compras, declaraciones únicas de Adua-

na o Declaración simplificada por importaciones, guías de remisión
(remitente o transportista), notas de débito y/o crédito (recibidos), de
corresponder.
En este caso, la empresa deberá cuidar de contar con el original del

comprobante de pago o del documento que sea solicitado así como
con la copia emisor del mismo.
De haber sido tales documentos extraviados, la empresa deberá cui-

dar que se haya comunicado la pérdida a la Sunat dentro de los quin-
ce (15) días hábiles siguientes de producida, adjuntando una copia
certificada de la denuncia policial respectiva, así como la relación de
los documentos extraviados consignando el tipo de documento y la
numeración de estos.
En este caso, el proveedor de los bienes y/o servicios deberá entre-

gar copia fotostática de los documentos extraviados al adquiriente o
usuario que lo solicite (copia emisor) y consignar en ella su nombre y
apellidos, documento de identidad, fecha de entrega y, de ser el caso,
el sello de la empresa.
- Comprobantes de pago de ventas, declaraciones únicas de Adua-

na o Declaración simplificada por exportación, guías de remisión
(remitente o transportista), órdenes de compra, cinta testigo de
máquina registradora, notas de débito y/o crédito (emitidos), de
corresponder.
Si los documentos emitidos fueron extraviados antes del requerimiento de

información efectuado por la Sunat, la empresa deberá cuidar de verificar
que se haya presentado la denuncia policial correspondiente así como un
escrito por la Mesa de Partes de la Sunat comunicando la pérdida, robo o
extravío. Tanto en la denuncia policial como en el escrito que se presente a
la Sunat se debe detallar el tipo de documento, la serie y número.
356
El escrito debe presentarse dentro de los quince (15) días hábiles de produ-
cido el hecho.
127 ¿En qué consiste el procedimiento de fiscalización

que realiza la Sunat?
Conforme lo hemos indicado en el Capitulo I de la presente obra, se
entiende por procedimiento de fiscalización al procedimiento median-
te el cual la Sunat comprueba la correcta determinación de la obliga-
ción tributaria así como el cumplimiento de las obligaciones formales
relacionadas a ella y que culmina con la notificación de la Resolu-
ción de Determinación y, de ser el caso, de las Resoluciones de Multa
que correspondan por las infracciones que se detecten en el referido
procedimiento.
Bajo este procedimiento, se revisan los sistemas contables, los libros y/o
registros contables, los comprobantes de pago y demás documentación re-
levante vinculada con la realización de hechos generadores de obligaciones
tributarias, siendo que la información que se obtenga puede ser confronta-
da con la información obtenida de terceros (mediante cruces de informa-
ción) o de información obtenida por la Administración Tributaria a través
de acciones de inspección.
No se encuentran comprendidas en el mencionado procedimiento de fisca-

lización las siguientes acciones de control:
- Aquellas actuaciones de la Sunat dirigidas únicamente al control del

cumplimiento de obligaciones formales.
- Las acciones inductivas.
- Las solicitudes de información a personas distintas al sujeto fiscalizado.
- Los cruces de información.
357
- Las actuaciones a que se refiere el artículo 78 del Código Tributario,

y que corresponden a los supuestos en los cuales la Administración
Tributaria se encuentra facultada a emitir una orden de pago(1).
Considerando lo anterior, no se encuentran incluidas dentro del procedi-

miento de fiscalización por ejemplo:
- Los requerimientos de información solicitados por la División de Progra-

mación Operativa que tienen por finalidad la verificación de información
a fin de seleccionar a aquellos deudores tributarios que serían fiscalizados.
- Las visitas inspectivas realizadas por los fedatarios fiscalizadores en
el domicilio fiscal y/o establecimientos del deudor tributario en las
que se requiera la exhibición de los libros y/o registros contables o
se verifique el cumplimiento de la obligación de emitir y/o entregar
comprobantes de pago (que constituyen operativos de control).
- Los controles móviles efectuados por la Sunat (que constituyen opera-
tivos de control).
- Los cruces de información que efectúe la Sunat con terceros distintos
al deudor tributario sujeto a fiscalización y ajenos a la realización de
las obligaciones tributarias que pudieran ser materia de revisión (que
constituyen acciones de verificación).
(1) De acuerdo al artículo 78 del Código Tributario, la Orden de Pago es el acto en virtud del cual la Ad-
ministración exige al deudor tributario la cancelación de la deuda tributaria, sin necesidad de emitirse
previamente la Resolución de Determinación.
Considerando lo anterior, se establece como supuestos en lo que la Sunat se encuentra facultada a
emitir una Orden de Pago a los siguientes:
- Por tributos autoliquidados por el deudor tributario.
- Por anticipos o pagos a cuenta, exigidos de acuerdo a ley.
- Por tributos derivados de errores materiales de redacción o de cálculo en las declaraciones, comu-
nicaciones o documentos de pago. En este caso, para determinar el monto de la Orden de Pago, la
Administración Tributaria considerará la base imponible del periodo, los saldos a favor o créditos
declarados en periodos anteriores y los pagos a cuenta realizados en estos últimos.
- Tratándose de deudores tributarios que no declararon ni determinaron su obligación o que habien-
do declarado no efectuaron la determinación de la misma, por uno o más periodos tributarios, pre-
vio requerimiento para que realicen la declaración y determinación omitidas y abonen los tributos
correspondientes, sin perjuicio que la Administración Tributaria pueda optar por practicarles una
determinación de oficio.
- Cuando la Administración Tributaria realice una verificación de los libros y registros contables del
deudor tributario y encuentre tributos no pagados.
358
- Las órdenes de pago notificadas exigiendo el pago de la deuda tributa-

ria declarada y no pagada (que constituyen acciones de verificación).
- Las notificaciones de esquelas efectuadas de manera individual o ma-

siva por la Sunat, requiriendo el cumplimiento de determinadas obli-
gaciones formales tales como la de presentar declaraciones juradas
(que constituyen acciones inductivas).
128 ¿Las acciones de verificación realizadas por la Su-

nat implican el inicio de un procedimiento de fisca-
lización?
El Código Tributario no ha establecido una definición y/o diferenciación
entre las acciones de fiscalización y las acciones de verificación.
No obstante, a nivel jurisprudencial, el Tribunal Fiscal sí ha distinguido

entre lo que corresponde a un procedimiento de fiscalización y uno de
verificación, definiendo el primero como un procedimiento administrativo
cuya finalidad es la determinación de la obligación tributaria y que implica
un examen y evaluación de los registros contables, de la documentación
sustentatoria y de las operaciones realizadas, siendo que el segundo pro-
cedimiento constituye una simple constatación de hechos sin analizar ni
cuestionar la documentación que se constata.
Considerando lo anterior, se tiene que la realización de acciones de verifi-

cación si bien constituyen acciones de fiscalización específicas que se en-
cuentra facultada a realizar la Sunat, ellas no necesariamente son ejercidas
dentro de un procedimiento de fiscalización, lo que no quiere decir que no
puedan dar inicio a dicho procedimiento.
XX
La compulsa es el examen de dos o más documentos, comparán-
dolos entre sí, de ahí que la verificación de los registros contables
359
y la evaluación de los mismos no se encuentran incluidas en tal

definición pues son propios del procedimiento de fiscalización.
XX
En la fiscalización, la función de la Administración está des-
tinada a controlar el cumplimiento de las obligaciones de los
deudores tributarios e incluye la inspección e investigación exi-
giendo a los deudores tributarios y a los terceros, la exhibición
de sus libros, registros contables, documentación sustentatoria,
informes, archivos informáticos, realizando tomas de inventa-
rio, inmovilizando documentos y archivos en general, practi-
cando incautaciones e inspecciones, en los locales ocupados
por los deudores tributarios y solicitando informaciones técni-
cas o peritajes.
Debe tenerse en cuenta que la fiscalización no consiste en un solo

acto, sino en un conjunto de actos. En el caso de la Superintenden-
cia Nacional de Administración Tributaria, la fiscalización nor-
malmente se inicia con una carta y un requerimiento exigiendo
la documentación contable necesaria para realizarla, a través de
una inspección o inspecciones sobre todo de aquel documento que
evidencie los hechos gravados. Se recoge esta información, se ana-
liza en papeles de trabajo que se agregarán al expediente y se da
a conocer los resultados de la fiscalización en una actuación en
la que participa el mismo sujeto fiscalizado. Además, en el curso
de ella pueden existir también actos del mismo deudor tributario,
tales como la presentación de informes o de declaraciones rectifi-
catorias o la verificación de pericias, inspecciones en otros lugares,
tomas de inventario, etc.
(…)
De lo expuesto, se tiene que la fiscalización es un procedimiento,
cuya finalidad es la determinación de la obligación tributaria, la
que se traduce en el valor respectivo, de determinarse crédito o
deuda tributaria.
360
XX
La orden de pago impugnada ha sido emitida por la Administra-
ción Tributaria al amparo del numeral 5 del artículo 78 del Código
Tributario, según el cual procede emitir una orden de pago en los
casos en los que la Administración Tributaria realice una verifi-
cación de los libros y registros contables del deudor tributario y
encuentre tributos no pagados.
Que la orden de pago se diferencia de la Resolución de Determina-
ción, en que la misma resulta de una mera constatación sustancial
de una obligación exigible, por lo que constituye un requerimiento
de pago de una deuda tributaria sobre cuya cuantía existe certeza.
Que el referido numeral 5 no implica un examen y evaluación de

los libros o registros contables, ni de la documentación sustenta-
toria ni de las operaciones realizadas, lo cual es propio de una
fiscalización, sino la simple constatación del monto adeudado en
base a la información consignada en los mencionados registros, la
cual puede ser comparada con las declaraciones juradas presenta-
das por el contribuyente.
XX
En el caso analizado, la Administración Tributaria estaba limi-
tada a emitir el giro provisional (hoy orden de pago) tomando
como base la información consignada en los registros contables
de la recurrente, en aplicación del requisito de la compulsa(2) pre-
via a que se refiere el artículo 87 del Código Tributario entonces
vigente.
De acuerdo con lo señalado en el Diccionario Jurídico Elemental

de Guillermo Cabanellas, la compulsa es el examen de dos o más
documentos, comparándolos entre si, por lo que en aplicación del
mencionado artículo 87, la verificación de los registros contables
no podía constituir un examen y evaluación de los mismos ni de
(2) Compulsa y verificación son conceptos tomados como sinónimos por el Tribunal Fiscal.
361
la documentación sustentatoria ni de las operaciones realizadas, lo

que es propio de una fiscalización, sino una simple constatación
del monto adeudado en base a la información consignada en los
registros del contribuyente.
129 ¿Cuál es el objetivo del inicio de un procedimiento

de fiscalización tributaria?
Consideramos que el inicio de un procedimiento de fiscalización tributaria
tiene los siguientes objetivos:
i) Determinar la veracidad de la información declarada por los deu-

dores tributarios y que se relacione con la determinación de deuda
tributaria.
ii) Establecer la fehaciencia de la contabilidad a través del análisis de los
libros y/o registros contables, documentos y operaciones involucradas.
iii) Determinar el correcto y oportuno cumplimiento de las obligaciones

tributarias de carácter formal como sustancial.
130 ¿Qué tipos de procedimiento de fiscalización se en-

cuentra facultada a realizar la Sunat?
Con la reciente modificación efectuada por el Decreto Legislativo N° 1113
al artículo 61 del Código Tributario, se regularon dos (2) tipos de procedi-
mientos de fiscalización:
i) La fiscalización definitiva; y,
ii) La fiscalización parcial.
En efecto, el texto vigente del artículo 61 del Código Tributario establece lo

siguiente (resaltado nuestro):
“Artículo 61: La determinación de la obligación tributaria efectuada

por el deudor tributario está sujeta a fiscalización o verificación por
362
la Administración Tributaria, la que podrá modificarla cuando constate

la omisión o inexactitud en la información proporcionada, emitiendo la
Resolución de Determinación, Orden de Pago o Resolución de Multa.
La fiscalización que realice la Superintendencia Nacional de Aduanas

y Administración Tributaria - Sunat podrá ser definitiva o parcial. La
fiscalización será parcial cuando se revise parte, uno o algunos de los
elementos de la obligación tributaria.
En el procedimiento de fiscalización parcial se deberá:
a) Comunicar al deudor tributario, al inicio del procedimiento de

fiscalización, el carácter parcial de la fiscalización y los aspectos
que serán materia de revisión.
b) Aplicar lo dispuesto en el artículo 62-A considerando un plazo de

6 meses, con excepción de las prórrogas a que se refiere el numeral
2 del citado artículo.
Iniciado el procedimiento de fiscalización parcial, la Sunat podrá ampliar-

lo a otros aspectos que no fueron materia de la comunicación inicial a que
se refiere el inciso a) del párrafo anterior, previa comunicación al contri-
buyente, no alterándose el plazo de seis (6) meses, salvo que se realice una
fiscalización definitiva. En este último supuesto se aplicará el plazo de un
(1) año establecido en el numeral 1 del artículo 62-A, el cual será com-
putado desde la fecha en que el deudor tributario entregue la totalidad
de la información y/o documentación que le fuere solicitada en el primer
requerimiento referido a la fiscalización definitiva”.
131 ¿En qué consiste el procedimiento de fiscalización

parcial y que lo diferencia del procedimiento de fis-
calización definitiva?
De acuerdo a lo establecido por el artículo 61 del Código Tributario, el
procedimiento de fiscalización parcial es aquel procedimiento en el que la
Sunat revisa parte, uno o algunos de los elementos de la obligación tributa-
ria que correspondan a un tributo y a un periodo. En el procedimiento de
363
fiscalización definitiva, la Sunat revisa todos los elementos de la obligación

tributaria que corresponden a un tributo(3).
Así, por ejemplo, para efecto del Impuesto a la Renta, en un procedimiento de

fiscalización parcial la Administración Tributaria podría revisar el cumplimien-
to de la correcta determinación de los pagos a cuenta, los gastos declarados en
la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta de un ejercicio; los ingresos
declarados por el mismo ejercicio por el que se fiscalizaron determinados gastos
o los costos registrados por la empresa en dicho ejercicio.
En cambio, para el mismo caso del Impuesto a la Renta, en un procedimiento

de fiscalización definitiva, la Sunat revisará simultáneamente y en un solo pro-
cedimiento todos los elementos del Impuesto a la Renta que correspondan a un
ejercicio, esto es, los pagos a cuenta, los gastos, costos, ingresos, etc.
Sobre el particular ver modelo 15: Fiscalización parcial del Impuesto a la

Renta (pagos a cuenta) y modelo 16: Fiscalización definitiva del Impuesto
a la Renta.
(3) De acuerdo a la Exposición de Motivos del Decreto Legislativo Nº 1113, se busca introducir a la
fiscalización parcial como herramienta que permitirá a la Administración Tributaria revisar los puntos
críticos de las declaraciones y, de ser necesario, regresar en otra oportunidad para comprobar otros
aspectos de las mismas, con lo cual la duración de tales procedimientos sería significativamente menor
y llegaría a un mayor número de contribuyentes. Según se indica en la referida Exposición de Motivos,
fiscalizar a los administrados por un aspecto específico permitiría, entre otros, revisar aspectos puntua-
les tales como: i) Las inconsistencias que degeneran por la presentación de declaraciones informativas
(DAOT y declaración de notarios), o por declaraciones específicas como la de predios. ii) En el caso
de los Consorcios, culminada la fiscalización definitiva del operador del consorcio podría realizarse
una fiscalización parcial al resto de partícipes para revisar sus obligaciones tributarias con relación a
los reparos detectados en la fiscalización al operador, y para los demás aspectos se podría regresar en
otra oportunidad. iii) En el Impuesto a la Renta, se podrían programar fiscalizaciones parciales para
revisar exclusivamente ingresos, costos, gastos o adiciones, deducciones, depreciaciones, arrastre de
pérdidas, aplicación de créditos concedidos por normas especiales, etc. iv) En el IGV, se podría revisar
solo el débito fiscal, sea todas las ventas, las efectuadas a un determinado grupo de clientes o a uno solo
inclusive, entre otros.
Así, con la inclusión de la fiscalización parcial, se introduce la expresión “elementos de la obligación
Tributaria”. Adicionalmente, se consigna expresamente que la fiscalización parcial podrá ser realizada
por la Administración Tributaria respecto de una parte –y no la totalidad– del elemento de la obliga-
ción tributaria que se decida revisar, con lo que se deja claro que, por ejemplo, respecto del IGV de un
determinado periodo tributario, se puede revisar en una primera oportunidad las ventas realizadas a
uno de los clientes del sujeto fiscalizado y luego realizar otra fiscalización parcial en la que se revisen las
demás ventas realizadas en dicho periodo tributario a los demás clientes del contribuyente. Finalmente,
se incluye el término “aspectos” aludiendo con ello a todos los puntos que serán materia de revisión,
sea que todos ellos conformen un solo elemento, más de un elemento o parte de un elemento de la
obligación tributaria. En otras palabras, se refiere al ámbito específico de la fiscalización de carácter
parcial, sin necesidad de mencionar en cada caso, que puede tratarse de un elemento de la obligación
tributaria o de parte de él.
364
MODELO 15
Fiscalización parcial del Impuesto a la Renta (pagos a cuenta)

XX
365
366
367
MODELO 16
Fiscalización definitiva del Impuesto a la Renta

XX
368
369
370
MODELO 17
Fiscalización parcial del IGV - Aspectos relacionados con el cré-

XX
dito fiscal
371
372
373
Por su parte, para efectos del IGV, la Administración Tributaria podría

iniciar un procedimiento de fiscalización parcial a fin de revisar el crédito
fiscal de determinados periodos tributarios, y posteriormente podría iniciar
otro procedimiento de fiscalización parcial en el cual se verifique el débito
fiscal de los mismos periodos tributarios por los que se revisó el crédito
fiscal. En cambio, en un procedimiento de fiscalización definitiva, la Sunat
revisará simultáneamente y en un solo procedimiento el crédito fiscal como
el débito fiscal correspondiente al IGV de un periodo.
Sobre el particular ver modelo 17: Fiscalización parcial del IGV - Aspectos
relacionados con el crédito fiscal.
132 ¿Cómo podemos saber si estamos ante un procedi-

miento de fiscalización parcial?
Cuando la Administración Tributaria inicia un procedimiento de fiscaliza-
ción, está obligada a comunicar al deudor tributario si dicho procedimiento
de fiscalización será de carácter parcial o definitivo, siendo que además
deberá comunicar los aspectos que serán materia de revisión (elementos del
tributo y periodo).

mación solicitados por la Sunat con el primer re-
querimiento notificado para dar inicio a un proce-
dimiento de fiscalización integral a una empresa y/o
sociedad?
Los principales documentos y/o información solicitados con el primer re-
querimiento notificado para dar inicio a un procedimiento de fiscalización
integral son los siguientes:
- Libros y/o registros contables, incluyendo control de activo fijo e in-

ventario y/o contabilidad de costos (según corresponda) y aquellos
exigidos de acuerdo a las leyes sectoriales.
374
En este caso, la empresa deberá verificar que los libros y/o registros
hayan sido debida y oportunamente legalizados por Notario Público.
Tratándose del Libro de Inventarios y Balances, deberá encontrarse
firmado por el representante legal de la empresa así como por el con-
tador público a cargo del mismo.
- Libros de Actas de Junta de Accionistas y de Directorio, según
corresponda.
- Planilla de Pagos.
- Escritura de Constitución inscrita en los Registros Públicos, incluyen-

do las modificaciones que se hubieran efectuado dentro del periodo
objeto de fiscalización.
- Detalle de bienes muebles o inmuebles de propiedad del sujeto fisca-

lizado, sea que se encuentren cedidos y/o arrendados.
- Análisis de alquileres, regalías, franquicias, marcas, patentes y dere-

chos de llave abonados, según corresponda.
- Tratándose del inicio de una fiscalización por Impuesto a la Renta:

Análisis de cuentas de la clase 6 –Gastos y 7– Ingresos (a tres dígitos),
análisis de liquidación de adiciones y deducciones, arrastre de perdi-
das tributarias compensables de ejercicios anteriores, saldo a favor,
documentación sustentatoria de créditos tributarios contra el Impues-
to a la Renta, incluyendo el crédito por renta de fuente extranjera.
- Tratándose del inicio de una fiscalización por IGV: Comprobantes

de pago de compras, declaraciones únicas de Aduana o Declaración
simplificada por importaciones, guías de remisión (remitente o trans-
portista), notas de débito y/o crédito (recibidos), documentos y/o com-
probantes que sustenten las operaciones de egresos de caja, compro-
bantes y/o constancias recibidos por operaciones comprendidas en el
régimen de retenciones del IGV, documentos originales que acrediten
la cancelación con los medios de pago autorizados de las adquisicio-
nes de bienes y/o servicios anotados en el Registro de Compras, por
importes mayores a S/. 3,500 o US$ 1,000.
375
- Tratándose del inicio de una fiscalización por retenciones del Impues-

to a la Renta de no domiciliados (por ejemplo: por servicios califica-
dos como asistencia técnica): detalle y sustentación motivada de cada
uno de los servicios prestados por sujetos no domiciliados declarados
en el PDT 617 a los cuales se les ha retenido el 15% (que corresponde
a la tasa aplicable a los servicios de asistencia técnica), especificando
la naturaleza del servicio, la necesidad y/o calidad de indispensable
del servicio para que la empresa desarrolle su actividad de producción
o comercialización, documentación que sustente el objeto de la asis-
tencia técnica que es el de proporcionar “conocimientos especializa-
dos”, detalle y sustentación de la cancelación o pago del servicio y su
registro contable, copia de facturas, copia del contrato (de ser el caso,
traducido al español), copia del informe o dictamen emitido por una
empresa auditora certificando el servicio de asistencia técnica, de ser
el caso.
134 ¿Cuáles son los principales documentos y/o informa-

ción solicitados por la Sunat con el primer requeri-
miento notificado para dar inicio a un procedimien-
to de fiscalización integral a una persona natural por
incremento patrimonial no justificado?
Los principales documentos y/o información solicitados con el primer re-
querimiento notificado para dar inicio a un procedimiento de fiscalización
integral son los siguientes:
- Escrito explicando el origen de los fondos económicos (sea en mone-

da nacional o extranjera) así como la actividad económica realizada,
debiendo detallarse si provienen del capital y/o del trabajo, así como
datos de las operaciones que sean informadas. Asimismo, deberá ex-
plicarse, al detalle, el destino de los referidos fondos.
- Declaraciones de pago mensuales del Impuesto a la Renta, por rentas
de primera categoría, rentas de segunda categoría y cuarta categoría.
- Recibos por honorarios profesionales, incluyendo recibos electrónicos.
376
- Boletas de pago por rentas de quinta categoría.

- Contratos de arrendamiento o de cualquier forma de cesión en uso de
bienes muebles y/o inmuebles.
- Contratos de trabajo y/o locación de servicios.

- Contratos de prestamos celebrados (como deudor o acreedor, según
sea el caso) con entidades del sistema financiero nacional o con terce-
ros distintos a dichas entidades.
- Documentos que acrediten la transferencia de bienes muebles y/o in-

muebles u otros derechos.
- Libro de Ingresos y Gastos por rentas de segunda y cuarta categoría.
- Certificados de rentas y retenciones del Impuesto a la Renta de segun-

da, cuarta y quinta categoría así como por dividendos percibidos.
- Certificados de atribución de rentas y estados de cuenta por inversio-

nes en Fondos Mutuos de Inversión.
- Estados de cuentas bancarios por colocaciones de depósitos e inver-

siones efectuadas (en moneda nacional y/o extranjera) en entidades
del sistema financiero nacional y/o su equivalente en el exterior. Los
estados de cuenta a exhibirse deberán ser los emitidos mensualmente
por las entidades bancarias y/o financieras.
- Estados de cuenta y de estructura de cartera por operaciones bursáti-

les efectuadas a través de Sociedades Agentes de Bolsa.
- Declaraciones de Impuestos efectuadas en el exterior, por rentas de

fuente extranjera así como la documentación que acredite la pro-
cedencia de dichas rentas. En este caso, si la documentación se en-
cuentra en un idioma extranjero, deberá presentarse traducida al
español.
377

mación solicitados por la Sunat para el inicio de una
fiscalización parcial de Impuesto a la Renta?
En este caso, además de los libros y/o registros contables, la documentación
que podría solicitar la Sunat dependerá de los aspectos que sean objeto de
revisión.
Así, por ejemplo, la Sunat podría iniciar un procedimiento de fiscalización

parcial para revisar únicamente el rubro de gastos (por lo que solicitará
los papeles de trabajo de las adiciones y/o deducciones además de la docu-
mentación que sustente su necesidad y/o destino); o el rubro de ingresos
(en cuyo caso, además del detalle de ingresos, podría solicitar información
relacionada con las políticas de descuentos, bonificaciones u otro tipo de
promociones y/o incentivos aprobadas por la empresa para la realización de
sus ventas).

mación solicitados por la Sunat para el inicio de una
fiscalización parcial de IGV?
Al igual que para el caso de los procedimientos de fiscalización parcial
iniciados para la revisión del Impuesto a la Renta, tratándose del IGV, la
documentación y/o información que la Sunat podría solicitar dependerá del
aspecto que sea objeto de revisión (el débito fiscal o el crédito fiscal, por
ejemplo).
En todo caso, los principales documentos y/o información solicitados para

la verificación del cumplimiento de obligaciones formales son los siguientes:
- Libros y/o Registros Contables, incluyendo control de activo fijo e
inventario y/o contabilidad de costos (según corresponda).
- Estados de cuenta y/o reportes proporcionados por las instituciones
del Sistema Financiero así como las respectivas conciliaciones banca-
rias (incluye los estados de cuenta del Banco de la Nación referido a la
cuenta de detracciones).
378
- Constancias de depósito por las adquisiciones de bienes y servicios

sujetos al sistema de detracciones del IGV.
- Contratos celebrados con los proveedores de bienes y servicios.
- Comprobantes de pago de compra y/o venta. En este caso, se deberá

tener en cuenta lo indicado en la pregunta 126 para la presentación
de comprobantes de pago.
137 ¿Cuál es el plazo de duración de un procedimiento

de fiscalización parcial?
El plazo de duración de un procedimiento de fiscalización parcial es de seis
(6) meses.
No obstante, según lo dispuesto por el artículo 61 del Código Tributario, si

la Administración Tributaria considerara que los seis (6) meses pueden re-
sultar insuficientes para efectuar su labor de inspección y control del cum-
plimiento de las obligaciones tributarias, se encontrará facultada a conver-
tir dicho procedimiento en uno de fiscalización definitiva, el cual tiene un
plazo de duración de un (1) año.
De lo anterior se tiene lo siguiente:
i) En la práctica, de considerarlo la Sunat, los contribuyentes podrían

estar dentro de un procedimiento de fiscalización, en el mejor de los
casos, por lo menos 18 meses (6 meses por el procedimiento de fis-
calización parcial más los 12 meses que duraría el procedimiento de
fiscalización definitiva), ello siempre que el contribuyente cumpla con
presentar toda la documentación requerida por la Administración
Tributaria en el primer requerimiento de fiscalización parcial y defi-
nitiva, de lo contrario, el referido plazo de 18 meses se extendería.
ii) Por su parte, el procedimiento de fiscalización parcial, en tanto per-

mita revisar parte, uno o algunos de los elementos de la obligación
tributaria, podría generar que tengamos tantos procedimientos de
fiscalización como la Administración Tributaria lo considere, lo que
379
también implicaría que los contribuyentes se encuentren dentro de un

procedimiento de fiscalización por más de 6 o 12 meses.
Así, conforme lo habíamos indicado en los ejemplos expuestos en la pre-

gunta 131, de iniciar la Sunat un procedimiento de fiscalización parcial
para revisar determinados gastos relacionados con el Impuesto a la Renta;
otro para revisar los ingresos del mismo ejercicio por el que se fiscalizaron
determinados gastos; y otro procedimiento para revisar los costos relacio-
nados con el referido Impuesto; tenemos que la Sunat podría tener hasta
18 meses para fiscalizar el Impuesto a la Renta de un solo ejercicio.
En tal caso, podría, incluso, suceder que la Sunat considere que el pla-
zo que corresponde a las fiscalizaciones parciales antes mencionadas
le resultan insuficientes para efectuar su labor de inspección y control
del cumplimiento de las obligaciones tributarias relacionadas con el
Impuesto a la Renta; y decidiera iniciar un procedimiento de fiscali-
zación definitiva, en cuyo caso, el plazo de 18 meses se extendería a
por lo menos un (1) año más.
Como se podrá apreciar, lo anterior podría implicar que la Sunat no tenga

que observar necesariamente el plazo de doce (12) meses con el que, en prin-
cipio, cuenta para llevar a cabo un procedimiento de fiscalización definitiva,
ello toda vez que si quisiera fiscalizar los aspectos de un determinado tributo
de un ejercicio, podría dividirlos en tantos procedimientos de fiscalización
parcial como considere le permitan identificar si hubo o no una omisión en la
determinación de la obligación tributaria de cada aspecto fiscalizado.
138 ¿En un procedimiento de fiscalización parcial la Su-

nat puede revisar otros aspectos que no fueron ini-
cialmente incluidos?
En un procedimiento de fiscalización parcial, la Sunat sí se encuentra facul-
tada para revisar otros aspectos que no fueron inicialmente incluidos en la
primera comunicación.
Para ello, la Sunat deberá comunicar previamente al contribuyente la deci-

sión de ampliación del procedimiento de fiscalización parcial.
380
139 ¿Si se amplían los aspectos revisados en un proce-

dimiento de fiscalización parcial, el plazo de dura-
ción de dicho procedimiento también se extiende?
La ampliación de los aspectos revisados en una fiscalización parcial no
altera ni extiende el plazo de seis (6) meses con el que cuenta la Sunat
para llevar a cabo el procedimiento de fiscalización parcial, salvo que
la Sunat decida realizar una fiscalización definitiva, en cuyo caso, el
plazo de duración del procedimiento de fiscalización definitiva será de
un (1) año.
El referido plazo de un (1) año será computado desde la fecha en que el

deudor tributario cumpla con entregar la totalidad de la información y/o
documentación que le fuere solicitada en el primer requerimiento notifica-
do para la fiscalización definitiva.
140 ¿Un procedimiento de fiscalización parcial puede

terminar en un procedimiento de fiscalización de-
finitiva?
Sí, un procedimiento de fiscalización parcial puede terminar en un proce-
dimiento de fiscalización definitiva.
141 ¿Culminado el procedimiento de fiscalización par-

cial o definitivo, el sujeto fiscalizado puede presen-
tar una declaracion jurada rectificatoria?
De acuerdo con lo establecido por el artículo 88 del Código Tributario, no
surte efectos la declaración jurada rectificatoria presentada con posteriori-
dad al plazo otorgado por la Administración Tributaria, según lo dispuesto
en el artículo 75(4), o una vez culminado el procedimiento de fiscalización
(4) El artículo 75 del Código Tributario dispone lo siguiente (resaltado nuestro):

“Concluido el proceso de fiscalización o verificación, la Administración Tributaria emitirá la corres-
pondiente Resolución de Determinación, Resolución de Multa u Orden de Pago, si fuera el caso.
381
parcial o definitiva, por los aspectos de los tributos y periodos o por los tri-
butos o periodos, respectivamente, que hayan sido motivo de fiscalización,
salvo que dicha declaracion rectificatoria determine una mayor obligación
tributaria.
Considerando lo anterior, tratándose de procedimientos de fiscalización

parcial, la restricción descrita en el párrafo anterior no resultará de aplica-
ción siempre que los elementos objeto de rectificación sean distintos a los
elementos del tributo que hayan sido materia de revisión.
142 ¿La declaración rectificatoria que presente el suje-

to fiscalizado luego de culminado el procedimien-
to de fiscalización parcial o definitiva surte efectos
con su sola presentación?
Conforme lo indicamos en la pregunta anterior, en principio, no surte efec-
tos la declaración jurada rectificatoria presentada una vez culminado el pro-
cedimiento de fiscalización, por tributos o periodos que hayan sido motivo
de fiscalización, salvo que dicha declaracion rectificatoria determine una
mayor obligación tributaria, en cuyo caso, dicha declaración rectificatoria
surtirá efecto con su sola presentación siempre que determine igual o mayor
La determinación de una mayor obligación tributaria puede reflejarse, in-

cluso, con la determinación de un menor saldo a favor y/o crédito.
Tratándose de una declaración rectificatoria presentada con posteriori-

dad a la culminación de un procedimiento de fiscalización parcial que
No obstante, previamente a la emisión de las resoluciones referidas en el párrafo anterior, la Adminis-

tración Tributaria podrá comunicar sus conclusiones a los contribuyentes, indicándoles expresamente
las observaciones formuladas y, cuando corresponda, las infracciones que se les imputan, siempre que
a su juicio la complejidad del caso tratado lo justifique.
En estos casos, dentro del plazo que la Administración Tributaria establezca en dicha comunicación, el
que no podrá ser menor a tres (3) días hábiles; el contribuyente o responsable podrá presentar por es-
crito sus observaciones a los cargos formulados, debidamente sustentadas, a efecto que la Administra-
ción Tributaria las considere, de ser el caso. La documentación que se presente ante la Administración
Tributaria luego de transcurrido el mencionado plazo no será merituada en el proceso de fiscalización
o verificación”.
382
comprenda el tributo y periodo fiscalizado y que rectifique aspectos que no

hubieran sido revisados en dicha fiscalización, surtirá efectos desde la fecha
de su presentación siempre que determine igual o mayor obligación.
En el supuesto anterior, esto es, cuando luego de culminado un procedi-

miento de fiscalización parcial el sujeto fiscalizado rectifica aspectos que no
hubieran sido revisados en dicha fiscalización, pero determina una menor
obligación tributaria, la declaración rectificatoria presentada surtirá efec-
tos si dentro de un plazo de cuarenta y cinco (45) días hábiles siguientes a
su presentación la Administración Tributaria no emitiera pronunciamiento
sobre la veracidad y exactitud de los datos contenidos en ella.
Cabe precisar que el transcurso del plazo de cuarenta y cinco (45) días sin
que la Administración Tributaria emitiera algún pronunciamiento sobre la
veracidad y exactitud de los datos contenidos en la declaración rectificato-
ria presentada, no implica que la Administración Tributaria pierda la facul-
tad de efectuar una verificación o fiscalización posterior respecto de dicha
declaracion rectificatoria.
143 ¿La declaración rectificatoria presentada con posteriori-

dad a la culminación de un procedimiento de fiscaliza-
ción parcial en la que se rectifican aspectos que no hu-
bieran sido revisados, podría implicar el desconocimien-
to de los reparos efectuados en dicho procedimiento?
La declaración rectificatoria presentada con posterioridad a la culmi-
nación de un procedimiento de fiscalización parcial en la que se recti-
fican aspectos que no hubieran sido revisados, y que surta efectos, no
podría implicar el desconocimiento de los reparos efectuados en dicho
procedimiento.
No obstante, si como consecuencia de la declaración rectificatoria presen-

tada se redujera o eliminara la deuda tributaria determinada en el proce-
dimiento de fiscalización parcial, dicha deuda no podrá ser materia de un
procedimiento de cobranza coactiva.
383
En tal caso, la resolución de determinación que contenga la referida deuda

deberá modificarse o dejarse sin efecto en aplicación de lo dispuesto en el
numeral 2 del artículo 108(5).
144 ¿El inicio de un procedimiento de fiscalización par-

cial interrumpe el cómputo del plazo de prescrip-
ción de la facultad que tiene la Sunat para determi-
nar deuda tributaria?
Como regla general, tratándose del inicio de un procedimiento de fiscaliza-
ción definitiva, de acuerdo a lo establecido por el inciso c) del numeral 1 del
artículo 45 del Código Tributario, el plazo de prescripción de la facultad de
fiscalización que tiene la Administración Tributaria para la determinación
de la obligación tributaria se interrumpe por la notificación de cualquier
acto de la Administración Tributaria dirigido al ejercicio de dicha facultad.
No obstante, tratándose de un procedimiento de fiscalización parcial, la notifica-

ción que efectúe la Sunat de aquellos actos que impliquen el ejercicio de su facul-
tad de fiscalización, no interrumpirán el plazo de prescripción de dicha facultad.
El criterio anterior también resulta de aplicación respecto del plazo de pres-

cripción de la facultad con la que cuenta la Sunat para aplicar sanciones.
145 ¿El inicio de un procedimiento de fiscalización par-

cial suspende el cómputo del plazo de prescripción
de la facultad que tiene la Sunat para determinar
deuda tributaria?
Como regla general, tratándose del inicio de un procedimiento de fiscalización
definitiva, de acuerdo a lo establecido por el inciso f) del numeral 1 del artículo
(5) El numeral 2 del articulo 108 del Código Tributario, sobre “Revocación, modificación, sustitución o comple-
mentación de los actos después de la notificación”, establece que después de la notificación, la Administración
Tributaria solo podrá revocar, modificar, sustituir o complementar sus actos, entre otros:
“2. Cuando la Administración detecte que se han presentado circunstancias posteriores a su emisión que
demuestran su improcedencia o cuando se trate de errores materiales, tales como los de redacción o cálculo”.
384
46 del Código Tributario, el plazo de prescripción de la facultad de fisca-

lización que tiene la Administración Tributaria para la determinación de
la obligación tributaria se suspende durante el plazo de un año con el que
cuenta la Sunat para llevar a cabo el referido procedimiento de ser este el
plazo de duración del mismo(6).
No obstante, tratándose de un procedimiento de fiscalización parcial, la

suspensión del plazo de prescripción solo tendrá efecto sobre el aspecto del
tributo y periodo que hubiera sido materia de dicho procedimiento.
146 ¿Los aspectos revisados en un procedimiento de fis-

calización parcial pueden ser revisados nuevamente?
Los aspectos revisados en un procedimiento de fiscalización parcial que
originan la notificación de una resolución de determinación no pueden ser
objeto de una nueva determinación, salvo en los casos previstos en los nu-
merales 1 y 2 del artículo 108 del Código Tributario.
Según resulta de lo establecido en los numerales 1 y 2 del artículo 108 en

mención, después de la notificación de una resolución de determinación, la
Administración Tributaria solo podrá revocarla, modificarla, sustituirla o
complementarla cuando:
(6) De acuerdo con el numeral 6 del artículo 62-A del Código Tributario, el cómputo del plazo de un año
con el que cuenta la Sunat para llevar a cabo el procedimiento de fiscalización definitiva se suspende
cuando ocurran cualquiera de los siguientes supuestos:
a) Durante la tramitación de las pericias.
b) Durante el lapso que transcurra desde que la Administración Tributaria solicite información a au-
toridades de otros países hasta que dicha información se remita.
c) Durante el plazo en que por causas de fuerza mayor la Administración Tributaria interrumpa sus
actividades.
d) Durante el lapso en que el deudor tributario incumpla con la entrega de la información solicitada
por la Administración Tributaria.
e) Durante el plazo de las prórrogas solicitadas por el deudor tributario.
f) Durante el plazo de cualquier proceso judicial cuando lo que en él se resuelva resulta indispensable
para la determinación de la obligación tributaria o la prosecución del procedimiento de fiscaliza-
ción, o cuando ordena la suspensión de la fiscalización.
g) Durante el plazo en que otras entidades de la Administración Pública o privada no proporcionen la
información vinculada al procedimiento de fiscalización que solicite la Administración Tributaria.
385
- Se detecten los hechos contemplados en el numeral 1 del artículo 178

del Código Tributario(7), así como los casos de connivencia entre el
personal de la Administración Tributaria y el deudor tributario.
- La Administración Tributaria detecte que se han presentado circuns-

tancias posteriores a su emisión que demuestran su improcedencia o
cuando se trate de errores materiales, tales como los de redacción o
cálculo.
XX
A efectos de realizar una segunda fiscalización en un mismo ejer-
cicio, es necesario que la Administración Tributaria presente y
exprese en los requerimientos correspondientes, las causales y la
motivación que justifique su actuación.
147 ¿Qué sucede con los reparos efectuados en un pro-

cedimiento de fiscalización parcial si luego de cul-
minado este la Sunat revisa nuevamente el mismo
tributo y periodo fiscalizado, estableciendo una me-
nor obligación tributaria?
Si como resultado de un posterior procedimiento de fiscalización de
un mismo tributo y periodo tributario, la Sunat determina una menor
obligación tributaria, los reparos que consten en una resolución de
(7) El numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario establece que constituye infracción relacionada
con el cumplimiento de las obligaciones tributarias:
“No incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o retribuciones y/o rentas y/o patrimo-
nio y/o actos gravados y/o tributos retenidos o percibidos, y/o aplicar tasas o porcentajes o coeficientes
distintos a los que les corresponde en la determinación de los pagos a cuenta o anticipos, o declarar
cifras o datos falsos u omitir circunstancias en las declaraciones, que influyan en la determinación de la
obligación tributaria; y/o que generen aumentos indebidos de saldos o pérdidas tributarias o créditos a
favor del deudor tributario y/o que generen la obtención indebida de Notas de Crédito Negociables u
otros valores similares”.
386
determinación emitida en un procedimiento de fiscalización parcial

iniciado con anterioridad, serán considerados en la posterior resolu-
ción de determinación que se notifique como consecuencia de la nueva
revisión efectuada.
Considerando lo anterior, se tiene que los reparos que efectúe la Sunat en

un procedimiento de fiscalización parcial deben integrarse a la determina-
ción complementaria o final que dicha Entidad realice, ello con la finalidad
de poder determinar el importe de la base imponible del tributo y periodo
que hubiera sido objeto de fiscalización. La deuda tributaria determinada
en el procedimiento de fiscalización parcial debe deducirse de la deuda tri-
butaria que se determine en el procedimiento de fiscalización complemen-
taria o final que la Sunat realice.
148 ¿La Administración Tributaria puede realizar aco-

taciones adicionales respecto de un tributo y perio-
do que ha sido objeto de un procedimiento de fis-
calización parcial previo?
La Administración Tributaria sí tiene la facultad de realizar acotaciones
adicionales, siempre que se trate de elementos del tributo y periodo que no
hubieran sido fiscalizados inicialmente y teniendo como límite el plazo de
prescripción para el ejercicio de dicha facultad.
149 ¿Qué sucede con la determinación complementaria

o final que efectúe la Sunat en un procedimiento de
fiscalización posterior, si los reparos iniciales efec-
tuados previamente en un procedimiento de fisca-
lización parcial han sido objeto de impugnación?
Consideramos que los reparos determinados en un procedimiento de fisca-
lización parcial que hubieran sido impugnados en un procedimiento con-
tencioso-administrativo, deberán ser integrados a la determinación comple-
mentaria o final que efectúe posteriormente la Sunat.
387
Teniendo en cuenta lo anterior, resultaría que a la deuda tributaria que

pudiera ser determinada en un procedimiento de fiscalización final debe
deducirse la deuda tributaria que hubiera sido determinada en el procedi-
miento de fiscalización parcial realizado inicialmente, ello aun cuando la
referida deuda haya sido objeto de impugnación.
Como consecuencia de lo anterior, y siendo que la deuda determinada en

el procedimiento de fiscalización parcial ha sido objeto de una inpugnación
previa, el deudor tributario se verá obligado a impugnar también la deu-
da tributaria que la Sunat determine en el procedimiento de fiscalización
posterior que hubiera iniciado, ello a efecto de poder mantener en discu-
sición la deuda previamente impugnada y que es parte de la nueva deuda
determinada por la Sunat, salvo que la impugnación previa cuente con
resolución firme.
388
CAPÍTULO V
EL LUGAR DONDE SE PUEDE LLEVAR A CABO
EL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN
;; Dar a conocer en qué lugar el contribuyente debe cum-

plir con su obligación de permitir y colaborar con la
facultad de fiscalización de la Administración Tributa-
ria, desarrollando el concepto de domicilio fiscal y los
supuestos que originan que los deudores tributarios ad-
quieran la condición de “no hallado” o de “no habido”
así como sus consecuencias.
;; Dar a conocer en qué lugar la Sunat puede llevar a cabo

el procedimiento de fiscalización, desarrollando aque-
llas situaciones en las que la Administración Tributaria
puede requerir a los contribuyentes el cambio de su do-
micilio fiscal o en que situaciones es el contribuyente el
que puede solicitar dicho cambio.
CAPÍTULO V
EL LUGAR DONDE SE PUEDE LLEVAR A CABO EL
PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN
I. ASPECTOS GENERALES
BASE LEGAL
• Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supre-
mo Nº 133-2013-EF.
• Reg la mento del Fed at a rio Fisc a li zador, aprobado por Decreto Supremo
N° 86-2003-EF.
• Normas sobre las condiciones de No Hallado y No Habido para efectos tributarios,
aprobadas por Decreto Supremo N° 041-2006-EF.
• Establecen normas sobre la condición de no habido para efectos tributarios, aproba-
das por Decreto Supremo Nº 102-2002-EF.
• Dictan disposiciones referidas a la condición de No Hallado y de No Habido para
efectos tributarios respecto de la Sunat, aprobadas por Resolución de Superinten-
dencia N° 157-2006-SUNAT.
• Disposiciones Reglamentarias del Registro Único de Contribuyentes, aprobadas por
Resolución de Superintendencia N° 210-2004-SUNAT y normas modificatorias.
• Normas que regulan el establecimiento de nuevo domicilio y la procedencia de su
cambio, aprobadas por Resolución de Superintendencia N° 096-96-SUNAT.
150 ¿En qué lugar el contribuyente debe cumplir con su

obligación de permitir y colaborar con la facultad
de fiscalización de la Administración Tributaria?
El numeral 5 del artículo 87 del Código Tributario establece como una de
las obligaciones a cargo de los administrados la de permitir el control por
391
parte de la Administración Tributaria, proporcionando sus libros de actas,

registros y libros contables, así como sus demás documentos relacionados
con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias. Asimismo, el
numeral 6 del mismo dispositivo legal establece como obligación de los ad-
ministrados la de proporcionar a la Administración Tributaria la informa-
ción y/o documentación que esta requiera sobre las actividades que realicen
o las actividades de terceros con los que guardan relación.
No obstante, a pesar de que el Código Tributario ha establecido de manera

expresa la obligación de permitir el control de la Administración Tributa-
ria, así como de entregar documentación cuando la Administración lo re-
quiera, el lugar físico en el que los contribuyentes deben cumplir con dichas
obligaciones no ha sido regulado de manera clara.
Ahora bien, conforme se explicó en el Capítulo I, la facultad de fiscaliza-

ción de la Administración Tributaria comprende las siguientes actuaciones:
- Procedimientos de fiscalización en sentido estricto, cuyo lugar de eje-

cución será materia de desarrollo en el Título II de este Capítulo.
- Las acciones de verificación, operativos y actuaciones inductivas, que

pueden llevarse a cabo en los siguientes lugares:
a) Oficinas de los contribuyentes: Domicilio Fiscal y Establecimien-

tos Anexos; por ejemplo, en el caso de locales comerciales abiertos
al público se realizan acciones destinadas al control y cumplimien-
to de la obligación de emitir y entregar comprobantes de pago
(véase al respecto el numeral 2 del artículo 10 del Decreto Supre-
mo Nº 086-2003-EF).
b) Oficinas de la Administración Tributaria; por ejemplo: i) las veri-

ficaciones internas realizadas por la Sunat en sus oficinas; y, ii) la
notificación de Esquelas de Citación para que los contribuyentes
acudan a las oficinas de la Sunat a aclarar algún asunto exhibiendo
la documentación pertinente.
c) En la vía pública: El ejemplo más claro son las intervenciones

por parte de los Fedatarios Fiscalizadores de la Sunat durante el
392
El lugar donde se puede llevar a cabo el procedimiento de fiscalización
traslado de bienes o pasajeros. Al respecto, puede revisarse el nu-

meral 3 del artículo 3 del Decreto Supremo Nº 086-2003-EF.
XX
Se confirma la apelada por cuanto ha quedado acreditada que la
recurrente omitió entregar el comprobante de pago en la oportu-
nidad señalada en la ley, incurriendo en la infracción tipificada
en el numeral 1 del Código Tributario aprobado por el Decreto
Supremo N° 135-99-EF. Se indica que los comerciantes son res-
ponsables por los actos de comercio que se celebren al interior de
sus establecimientos.
151 ¿Qué se entiende por domicilio fiscal?

El domicilio fiscal es el lugar fijado por los contribuyentes, dentro del terri-
torio nacional, para todo efecto tributario.
En él deberán efectuarse las notificaciones de determinación y cumplimien-

to de obligaciones tributarias, como es el caso de los requerimientos de
fiscalización y las Resoluciones de Determinación y los demás valores que
la Administración Tributaria emite al cierre de la misma.
No debe confundirse el domicilio fiscal con el domicilio real, que viene

determinado por el lugar de residencia habitual de las personas, según el
artículo 33 del Código Civil.
En principio, los contribuyentes pueden señalar como domicilio fiscal el lu-

gar que más convenga a sus intereses, sin que existan mayores limitaciones
al respecto. Así, nada impide que se declare como domicilio fiscal el lugar
de residencia habitual, en el caso de personas naturales, o las sedes admi-
nistrativas o comerciales en el caso de personas jurídicas.
En este sentido, los contribuyentes pueden fijar como domicilio fiscal el

lugar de desarrollo de sus actividades comerciales, si así lo deciden. Sin
393
embargo, nada impide que se señale como domicilio fiscal un lugar distinto
al cual se desarrollan dichas actividades.
Cabe precisar que no obstante la libertad de los contribuyentes para la fija-

ción del domicilio fiscal, los artículos 17.4 literal b) y 22 de la Resolución de
Superintendencia Nº 210-2004/SUNAT establecen que para la declaración
y modificación del domicilio fiscal deberá señalarse, entre otros datos, “la
condición del inmueble declarado como domicilio fiscal (propio, alquilado,
cedido en uso u otros)”.
De ello se desprende que sí existe una exigencia de declarar a la Sunat el

título que habilita al contribuyente a poseer el inmueble declarado como
domicilio fiscal.
Sin perjuicio de ello, deben tenerse en cuenta dos circunstancias:
i) La Administración Tributaria se encuentra habilitada para verificar

el domicilio fiscal declarado por los contribuyentes. Bajo ciertas cir-
cunstancias, dicha verificación puede dar lugar a la atribución a los
contribuyentes de las condiciones de No Hallado y No Habido(1); y,
ii) En ciertos casos, la Administración Tributaria se encuentra habilitada

para requerir a los contribuyentes la modificación del domicilio fiscal
declarado.
Vale la pena mencionar que el artículo 22 de la antes citada Resolución

de Superintendencia Nº 210-2004/SUNAT establece que los contribuyentes
deberán comunicar a la Sunat los siguientes hechos, dentro del día hábil
siguiente de producidos:
i) El cambio de su domicilio fiscal; y/o,
ii) El cambio de la condición del inmueble declarado como domicilio

fiscal (propio, alquilado, cedido en uso u otros).
(1) Este tema es desarrollado en las preguntas 153 al 158.
394
Se consulta lo siguiente:
1. ¿Qué se entiende por dirección de la casa matriz y domicilio

fiscal?
2. ¿Es obligatorio que los contribuyentes que perciban rentas de

tercera categoría declaren la dirección de una casa matriz?
3. ¿Es válido el comprobante de pago que solo consigna la direc-

ción del establecimiento, por ser el punto de emisión, si en la
ficha RUC tiene declarado un domicilio fiscal en un lugar dis-
tinto? ¿Debería consignarse estas dos direcciones por no haber
declarado una casa matriz?
1. Conforme al artículo 11 del TUO del Código Tributario,

el domicilio fiscal es el lugar fijado por el deudor tribu-
tario para todo efecto tributario dentro del territorio na-
cional, el cual debe ser comunicado a la Administración
Tributaria en la forma que esta lo establezca, siendo que la
propia Administración Tributaria puede requerir su cam-
bio, cuando este dificulte el ejercicio de sus funciones.
Por su parte, la casa matriz es el establecimiento donde la

empresa dirige los diversos establecimientos que pudiera
tener.
2. Si la casa matriz es un lugar distinto al fijado como domi-

cilio fiscal, los sujetos obligados a inscribirse en el RUC
que perciban rentas de tercera categoría deberán comu-
nicar la información relativa al mismo en calidad de es-
tablecimiento anexo al momento de su inscripción en el
mencionado registro.
395
3. Son válidas las facturas, las boletas de ventas y las liquida-

ciones de compra emitidas sin consignar la dirección del
domicilio fiscal cuando este sea distinto a la casa matriz o
al establecimiento donde esté el punto de emisión.
XX
Nada impide a una persona establecer su domicilio fiscal en el lu-
gar que más convenga a sus intereses, no siendo obligatorio que sea
en el lugar en el cual reside o realiza su actividad económica, salvo
que la Administración Tributaria, utilizando las atribuciones esta-
blecidas en el Código Tributario, disponga su cambio de domicilio.
XX
El hecho que el recurrente desarrolle sus actividades en un lugar
distinto al que tiene registrado como domicilio fiscal no implica
que el mismo haya sido variado, en consecuencia, dicho hecho por
sí solo no puede dar lugar a la comisión de la infracción prevista
en el numeral 5 del artículo 173 del Código Tributario, debiendo
dejarse sin efecto la multa impuesta por tal motivo.
~~ FORMULARIOS DE LA SUNAT
Formularios aprobados por la Sunat para comunicar o modificar

el domicilio fiscal
• Formulario Nº 2119 - Solicitud de Inscripción en el Registro
Único de Contribuyentes. Este formulario es utilizado para la
inscripción en el RUC; en su Rubro III debe incluirse la infor-
mación relacionada al domicilio fiscal del contribuyente.
396
REGISTRO ÚNICO DE CONTRIBUYENTES

00000999
FORMULARIO SOLICITUD DE INSCRIPCIÓN AL RUC USO SUNAT

O COMUNICACIÓN DE AFECTACIÓN DE TRIBUTOS FOLIO

LOTE
(Incluye Exoneraciones)
RUBRO I. INFORMACIÓN GENERAL
TIPO DE SOLICITUD (MARCAR CON "X") NÚMERO DE RUC APELLIDOS Y NOMBRES O RAZÓN SOCIAL
INSCRIPCIÓN
AFECTACIÓN DE TRIBUTOS
RUBRO II. DATOS GENERALES DEL CONTRIBUYENTE
TIPO DE CONTRIBUYENTE (Ver Tabla Anexa N° 2) CÓDIGO TELÉFONOS CÓDIGO DE

PROFESIÓN U OFICIO
(Ver Tabla
N° LICENCIA MUNICIPAL N° 11)
NOMBRE COMERCIAL
FAX FECHA INICIO ACTIV.

DÍA MES AÑO
ACTIVIDAD ECONÓMICA PRINCIPAL (Ver Tabla Anexa N° 1) CÓDIGO CIIU
SIST. DE EMISIÓN
NO
MANUAL
DE COMPROB. MAQUINA REGIST.
ACTIVIDADES ECONÓMICAS SECUNDARIAS (Ver Tabla Anexa N° 1) CÓDIGO CIIU DE PAGO
(MARCAR CON "X") COMPUTARIZADO
SISTEMA DE
SE
LEER INSTRUCCIONES AL DORSO
MANUAL
CONTABILIDAD
CÓDIGO CIIU
ACEPTAN
ACTIVIDAD DE EXPORTADOR
COMERCIO EXTERIOR
(MARCAR CON "X") IMPORTADOR
CORREO ELECTRÓNICO CORREO ELECTRÓNICO
RUBRO III. DOMICILIO FISCAL
BORRONES
DEPARTAMENTO PROVINCIA
DISTRITO USO SUNAT

UBIGEO
I I I I I
ZONA (Ver Tabla Anexa N° 3) VIA (Ver Tabla Anexa N° 4)
TIPO NOMBRE TIPO NOMBRE
NI
CONDICIÓN
Número Interior
ENMENDADURAS
OTRAS REFERENCIAS DEL INMUEBLE
Kilometro Dpto.
FORMULARIO GRATUITO
Manzana Lote
RUBRO IV. DATOS DE LA PERSONA NATURAL

DOCUMENTO DE IDENTIDAD ( Tabla 5) FECHA DE NACIMIENTO O SEXO NACIONALIDAD PAIS DE PROCEDENCIA DOMICILIADO
INICIO DE LA SUCESIÓN (Tabla 6) (Tabla 7) (Sólo si es extranjero) (Tabla 8)
TIPO NÚMERO
DIA MES AÑO
RUBRO V. DATOS DE LA EMPRESA

FECHA DE INSCRIP. PARTIDA REGISTRAL TOMO O FICHA FOLIO ASIENTO ORIGEN DEL CAPITAL PAIS DE ORIGEN
EN LOS RR.PP. (Ver Tabla Anexa N° 9) (Si es mixto o extranjero)
DÍA MES AÑO
RUBRO VI. TRIBUTOS AFECTOS

CÓDIGO FECHA DESDE LA CUAL ESTA CÓDIGO FECHA DESDE LA CUAL ESTA
(Ver Tabla Anexa AFECTACIÓN EXONERACIÓN AFECTO O EXONERADO AL (Ver Tabla Anexa AFECTACIÓN EXONERACIÓN AFECTO O EXONERADO AL
(MARCAR CON "X") (MARCAR CON "X") (MARCAR CON "X") (MARCAR CON "X")
Nº 10) TRIBUTO Nº 10) TRIBUTO
DIA MES AÑO DIA MES AÑO
CONSTANCIA
MARQUE CON "X" , SI AUTORIZA O NO A OTRA PERSONA PARA LA PRESENTACIÓN DE ESTA DECLARACIÓN : SI NO DE RECEPCION
IDENTIFICACIÓN DE LA PERSONA AUTORIZADA :
DOCUMENTO DE IDENTIDAD APELLIDOS Y NOMBRES FIRMA
DECLARO BAJO JURAMENTO QUE LOS DATOS EXPRESAN LA VERDAD
FIRMA DEL CONTRIBUYENTE O APELLIDOS Y NOMBRES HUELLA DIGITAL

REPRESENTANTE LEGAL PERSONA AUTORIZADA SELLO Y FIRMA
397
• Formulario Nº 2127 - Solicitud de Modificación de Datos en el

Registro Único de Contribuyente. Este formulario es utilizado
para modificar los datos en el RUC de los contribuyentes ya
inscritos; en su Rubro III debe incluirse la información relacio-
nada al domicilio fiscal del contribuyente.
REGISTRO ÚNICO DE CONTRIBUYENTES 00000999
SUNAT SOLICITUD DE MODIFICACIÓN DE DATOS, CAMBIO DE USO SUNAT
FORMULARIO
RÉGIMEN O SUSPENSIÓN TEMPORAL DE ACTIVIDADES LOTE FOLIO
2127 I I I I I I I
RUBRO I. INFORMACIÓN GENERAL
TIPO DE SOLICITUD (MARCAR CON "X")

USO SUNAT MODIFICACIÓN DE DATOS MODIFICACIÓN DE DATOS CON SUSPENSIÓN / REINICIO
CAMBIO DE RÉGIMEN DE ACTIVIDADES
NÚMERO DE RUC APELLIDOS Y NOMBRES O RAZÓN SOCIAL
RUBROII. DATOS GENERALES DEL CONTRIBUYENTE

DORSO
APELLIDOS Y NOMBRES
O RAZÓN SOCIAL
TIPO DE CONTRIBUYENTE (Ver Tabla Anexa N° 2) CÓDIGO TELÉFONOS CÓDIGO DE

PROFESIÓN U
OFICIO
NO
AL
(Ver Tabla
NOMBRE COMERCIAL N° LICENCIA MUNICIPAL N° 11)
INSTRUCCIONES
SE
FAX FECHA INIC. ACT.
DÍA MES AÑO
ACTIVIDAD ECONÓMICA PRINCIPAL (Ver Tabla Anexa N° 1) CÓDIGO CIIU
ACEPTAN
SIST. DE EMISIÓN MANUAL
DE COMPROB. MÁQ.REGISTRADORA
DE PAGO
ACTIVIDADES ECONÓMICAS SECUNDARIAS (Ver Tabla Anexa N° 1) CÓDIGO CIIU
SISTEMA DE MANUAL
CONTABILIDAD
CÓDIGO CIIU ACTIVIDAD DE
BORRONES
EXPORTADOR
COMERCIO
EXTERIOR
LEER
IMPORTADOR
(MARCAR CON "X")
CORREO ELECTRÓNICO 1 CORREO ELECTRÓNICO 2
RUBROIII. DOMICILIO FISCAL
NI
DEPARTAMENTO PROVINCIA
ENMENDADURAS
GRATUITO
DISTRITO USO SUNAT

UBIGEO
ZONA (Ver Tabla Anexa N° 3) VIA (Ver Tabla Anexa N° 4)

TIPO NOMBRE TIPO NOMBRE
FORMULARIO
CONDICIÓN DEL CONFIRMACION DEL

Número Interior REFERENCIAS INMUEBLE DOMICILIO FISCAL
(Marcar con “X”)
Kilómetro Dpto.
Manzana Lote
RUBRO IV. DATOS DE LA PERSONA NATURAL

DOCUMENTO DE IDENTIDAD (Ver Tabla N° 5) FECHA DE NACIMIENTO SEXO NACIONALIDAD DOMICILIADO
O INICIO DE LA SUCESION
(Ver Tabla N°6)
PAIS DE PROCEDENCIA (Ver Tabla N°8)
TIPO NUMERO (Ver Tabla N°7)
(Sólo si es extranjero)(Ver Tabla N°14)
DIA MES AÑO
RUBRO V. DATOS DE LA EMPRESA

FECHA DE INSCRIP. NUMERO DE PARTIDA TOMO O FICHA FOLIO ASIENTO ORIGEN DE LA ENTIDAD PAIS DE ORIGEN
EN LOS RR.PP. (Tabla 9)
(Si es extranjero)(Ver Tabla N°14)
DIA MES AÑO
RUBRO VI. CAMBIO DE REGIMEN (MARCAR CON "X") RUBROVII.SUSPENSION/REINICIODEACTIVIDADES(MARCARCON"X")
TIPO DE CAMBIO FECHA DE TIPO DE NOVEDAD FECHA DE

CAMBIO SUSPENSION/REINICIO
DE NRUS A REG. ESPECIAL SUSPENSION TEMPORAL DE ACTIVIDADES
DE NRUS A REG. GENERAL REINICIO DE ACTIVIDADES
MARQUE CON "X" , SI AUTORIZA O NO A OTRA PERSONA PARA LA PRESENTACION DE ESTA DECLARACIÓN : SI NO CONSTANCIA DE
IDENTIFICACION DE LA PERSONA AUTORIZADA : RECEPCION
FIRMA DEL CONTRIBUYENTE O APELLIDOS Y NOMBRES HUELLA DIGITAL

REPRESENTANTE LEGAL PERSONA AUTORIZADA SELLO Y FIRMA
398
152 ¿Qué se entiende por Establecimiento Anexo?

Los Establecimientos Anexos son los lugares, distintos al domicilio fiscal,
en que los contribuyentes desarrollan sus actividades comerciales.
Constituyen ejemplos de Establecimientos Anexos las sucursales, agencias,

locales comerciales o de servicios, sedes productivas, depósitos o almace-
nes, oficinas administrativas y, en general, todos aquellos lugares de desa-
rrollo de actividades comerciales distintos al domicilio fiscal.
Conforme al artículo 17 de la Resolución de Superintendencia Nº 210-

2004/SUNAT, los contribuyentes y/o responsables se encuentran obligados
a informar a la Sunat sobre los Establecimientos Anexos en que desarrollen
sus actividades.
Adicionalmente, el artículo 24 de la Resolución de Superintendencia antes

citada establece la obligación de los contribuyentes de comunicar a la Sunat
la instalación o cierre permanente de establecimientos ubicados en el país
(casa matriz, sucursales, agencias, locales comerciales o de servicios, sedes
productivas, depósitos o almacenes, oficinas administrativas y demás luga-
res de desarrollo de la actividad empresarial), así como la modificación de
datos que sobre ellos se encuentren registrados, dentro del plazo de cinco
(5) días hábiles de producidos tales hechos.
Se formulan las siguientes consultas vinculadas con la declaración
de Establecimientos Anexos para efecto del Registro Único de
Contribuyentes (RUC):
1. Tratándose de un contribuyente (consignador) que entrega bie-

nes en consignación a un tercero (consignatario) para su even-
tual venta, ¿el consignador se encuentra obligado a declarar
como establecimiento anexo el local del consignatario donde
se encuentran físicamente los bienes?
399
2. En caso que un contribuyente emplee los servicios de opera-

dores logísticos, ¿el referido contribuyente tiene la obligación
de declarar como establecimiento anexo el local del operador
logístico donde se encuentra su mercadería?
1. No corresponde que el consignador o consignante declare en el

RUC como establecimiento anexo el local donde el consignata-
rio desarrolla sus actividades empresariales.
2. El contribuyente y/o responsable se encuentra en la obligación

de declarar como establecimiento anexo en el RUC un local
de un operador logístico en el que se encuentre su mercadería,
en la medida en que desarrollen efectivamente sus actividades
empresariales en dicho local.
3. De manera general, a efecto de establecer si un contribuyente

y/o responsable desarrolla sus actividades empresariales en un
determinado local, debe analizarse cada caso concreto.
~~ FORMULARIOS DE LA SUNAT
Formularios aprobados por la Sunat para comunicar los estable-

cimientos anexos
• Formulario Nº 2046 - Registro Único de Contribuyentes, Esta-
blecimientos Anexos. Este formulario es utilizado para declarar
a la Sunat los Establecimientos Anexos de los contribuyentes.
400
Nº DE ORDEN 00000999
USO SUNAT
LOTE
SUNAT REGISTRO ÚNICO DE CONTRIBUYENTES
I I I I I
FORMULARIO ESTABLECIMIENTOS ANEXOS FOLIO
2046
RUBRO I . INFORMACIÓN GENERAL
ALTA NÚMERO DE RUC APELLIDOS Y NOMBRES O RAZÓN SOCIAL
TIPO DE
SOLICITUD MODIFICACIÓN
(MARCAR CON "X") BAJA
RUBRO I I . DETALLE DE ESTABLECIMIENTOS ANEXOS

USO SUNAT ZONA VIA CONDICIÓN DEL
TIPO DENOMINACIÓN COD. DE DEPARTAMENTO PROVINCIA DISTRITO NRO KM. MZA. INTER. DPTO. LOTE REFERENCIAS
(a) Y/O NÚMERO ESTAB. (b) UBIGEO
TIPO NOMBRE
TIPO NOMBRE INMUEBLE
LEER INSTRUCCIONES AL DORSO

NO SE ACEPTAN BORRONES NI ENMENDADURAS
FORMULARIO GRATUITO
MARQUE CON "X" , SI AUTORIZA O NO A OTRA PERSONA PARA LA PRESENTACIÓN DE ESTA DECLARACIÓN : SI NO CONSTANCIA DE RECEPCIÓN
IDENTIFICACIÓN DE LA PERSONA AUTORIZADA :

FIRMA DEL CONTRIBUYENTE O APELLIDOS Y NOMBRES HUELLA DIGITAL SELLO Y FIRMA

REPRESENTANTE LEGAL PERSONA AUTORIZADA
401
Fijación de domicilio fiscal y Establecimientos Anexos por persona
natural
El Sr. César Pérez es contador y presta servicios a terceros en calidad

de profesional independiente, domicilia en Calle Las Bambas 444 en
Miraflores, sin embargo, desarrolla sus actividades comerciales en un
local alquilado sito en Avenida Miguel Grau 475, en Barranco.
El Sr. César Pérez desea inscribirse en el RUC señalando como do-

micilio fiscal su residencia habitual, por lo que se consulta si ello es
posible y, en todo caso, cómo se debe proceder.
Respuesta
Sí es posible que el Sr. César Pérez declare como domicilio fiscal el

lugar de su residencia habitual. No obstante, en este caso, el Sr. Pérez
también debe declarar como Establecimiento Anexo el lugar en que
desarrolla sus actividades profesionales, esto es, el local ubicado en
Barranco.
Otra posibilidad viable sería que el Sr. Pérez declare como domicilio
fiscal el lugar en donde desarrolla sus actividades comerciales (esto
es, la dirección de Barranco), en cuyo caso ya no se deberían declarar
Establecimientos Anexos a la Sunat.
Fijación de domicilio fiscal y Establecimientos Anexos por persona

jurídica
La empresa de comida rápida Salchipapas S.A. desarrolla sus activida-

des comerciales de la siguiente manera: i) tiene oficinas administrati-
vas en Lima, donde se encuentra el personal de contabilidad, finanzas
y el área jurídica de la empresa; ii) tiene locales de atención al público
en Lima, Arequipa y Tacna; iii) en Trujillo tiene una oficina donde se
reúne la Junta General de Accionistas y el Directorio; asimismo, en
402
dicho lugar permanece habitualmente el Administrador y los Geren-

tes de la empresa.
Se consulta: i) en qué lugar la Empresa Salchipapas S.A. debe fi-

jar su domicilio fiscal; y, ii) cómo deben ser declarados ante la
Sunat los otros establecimientos donde la empresa desarrolla sus
actividades.
Respuesta
i) Salchipapas S.A. puede fijar su domicilio fiscal en cualquiera de

los lugares donde desarrolla sus actividades o en otro distinto
en el que tenga presencia, según su conveniencia y decisión.
No existe una norma legal que obligue a fijar cierto lugar como
domicilio fiscal.
ii) Los establecimientos de Salchipapas S.A. deberán ser declarados

conforme a lo siguiente:
- Las oficinas en Lima, donde se encuentra el personal de

contabilidad, finanzas y el área jurídica de la empresa,
deberán ser declaradas como Establecimientos Anexos -
Oficinas Administrativas.
- Los locales de atención al público ubicados en Lima, Are-

quipa y Tacna, deberán ser declarados como Estableci-
mientos Anexos - Locales Comerciales.
- La oficina donde se reúne la Junta General de Accionistas

y el Directorio y permanece habitualmente el Administra-
dor y los Gerentes de la empresa, deberá declararse como
Establecimiento Anexo - Casa Matriz.
Obviamente, en caso alguno de los establecimientos antes indicados

sea fijado por la empresa como Domicilio Fiscal, ya no sería necesario
declararlo como Establecimiento Anexo.
403
Los almacenes y depósitos como Establecimientos Anexos
Kolita S.A. es una empresa comercializadora de bebidas gaseosas, que

hace entregas a comercios mayoristas y minoristas en Lima y en la
región de la Amazonía. El contacto con clientes y ventas se concretan
a través de sus oficinas en Lima.
A efectos de desarrollar sus actividades rápida y adecuadamente, Ko-

lita S.A. adquiere mercaderías en grandes cantidades y las almacena,
hasta su venta o entrega a clientes, en distintos lugares, bajo las mo-
dalidades que se detallan a continuación:
- Para sus operaciones en Lima, ha adquirido un almacén en la

Avenida Aviación.
- Para sus operaciones en la Amazonía, ha suscrito un contrato

de depósito con la empresa Logística S.A., en virtud al cual esta
le brinda el servicio de almacenamiento en su local ubicado en
Ucayali y, adicionalmente, los siguientes servicios: i) control del
ingreso y salida de mercaderías; y, ii) entrega de mercaderías a
los clientes de Kolita S.A.
Se consulta:¿Cómo deben declararse los almacenes y depósitos de Ko-

lita S.A.?
Respuesta
i) El depósito ubicado en Lima debe ser declarado ante la Sunat

como Establecimiento Anexo - Depósito o Almacén.
ii) En relación a la calificación del depósito situado en Ucaya-

li como Establecimiento Anexo, Kolita S.A. deberá definir si
constituye un establecimiento a través del cual desarrolla sus
actividades comerciales.
Al respecto, en el Informe Nº 040-2012-SUNAT/4B0000, la Admi-

nistración Tributaria ha señalado lo siguiente:
404
“Ahora bien, en relación con el servicio logístico de almacenamiento

de mercadería, el contratante del servicio ingresa su mercadería a los
almacenes del operador logístico, a efecto que este último la custo-
die, asumiendo determinadas responsabilidades, según los alcances
del contrato.
Así pues, para efecto de la atención de la segunda consulta, se debe

verificar si en el local del operador logístico donde se encuentra de-
positada la mercadería del contribuyente y/o responsable, estos desa-
rrollan actividades empresariales.
Teniendo en consideración lo antes señalado, se puede afirmar que

el contribuyente y/o responsable se encuentran en la obligación de
declarar como establecimiento anexo en el RUC un local de un opera-
dor logístico en el que se encuentre su mercadería, en la medida que
desarrollen efectivamente sus actividades empresariales en dicho lo-
cal. Sin embargo, el hecho que la mercadería de un contribuyente y/o
responsable esté almacenada en el local de un operador logístico no
significa, necesariamente, que se trate de un establecimiento anexo
de dicho contribuyente y/o responsable”.
Como puede apreciarse, lo que definirá la existencia de un Estableci-

miento Anexo para Kolita S.A. es el desarrollo de “actividades empre-
sariales” a través del local situado en Ucayali.
A estos efectos, el solo hecho que la empresa mantenga mercaderías

almacenadas en el local de un operador logístico no necesariamente
implicará que se desarrollen actividades empresariales a través de él.
En el caso propuesto, la actividad empresarial de Kolita S.A. consiste

en la compra y venta de bebidas gaseosas, labores que, según lo in-
dicado, se desarrollan desde sus oficinas en Lima, pues es mediante
dichas oficinas que se dirige la promoción de sus productos, contacto
y cierre de venta con clientes, entre otras situaciones.
Además, a diferencia de lo que ocurre con el almacén situado en

Lima, Kolita S.A. no tendría poder de disposición sobre el local si-
tuado en Ucayali, constituyendo este únicamente un lugar en el que
405
se encuentran transitoriamente las mercaderías de la empresa, y cuyo

control correría por cuenta de Logística S.A.
En tal sentido, consideramos que el almacén de Logística S.A. no

deberá ser considerado como un Establecimiento Anexo de Kolita
S.A., por lo cual no existirá la obligación de declararlo como tal a
la Sunat.
Sin embargo, debe tenerse en cuenta que, al no haberse definido los

alcances del concepto “actividades empresariales”, existe el riesgo que
la Sunat considere que la entrega de los bienes, efectuada por Logís-
tica S.A., por cuenta de Kolita S.A., a los clientes de esta última, evi-
denciaría el desarrollo de actividades empresariales, concluyendo que
se trata de un Establecimiento Anexo de Kolita S.A.
153 ¿Cómo se adquiere la condición de No Hallado?

El numeral 1 del artículo 87 del Código Tributario establece la obligación
de los contribuyentes de declarar y mantener actualizada la información
referida a su domicilio fiscal; por ello, si existiesen cambios en la dirección
declarada como domicilio fiscal, estos deben ser comunicados a la Sunat
dentro de un día hábil de producido el hecho, conforme a lo dispuesto en
el artículo 22 de la Resolución de Superintendencia N° 210-2004/SUNAT.
Recordemos, además, que la Sunat se encuentra facultada para verificar el

domicilio fiscal declarado por los contribuyentes en el RUC.
De acuerdo al artículo 4 del Decreto Supremo N° 041-2006-EF, el deudor

tributario adquirirá la condición de No Hallado, si al momento en que se
realiza el acto de verificación de su domicilio por parte de la Sunat o al no-
tificársele documentos mediante correo certificado, se presenta alguna de
las siguientes situaciones:
a) Negativa de recepción de la notificación o negativa de recepción de la

constancia de la verificación del domicilio fiscal, por cualquier perso-
na capaz ubicada en el domicilio fiscal declarado.
406
b) Ausencia de persona capaz en el domicilio fiscal o si este se encuentra

cerrado.
c) No existe la dirección declarada como domicilio fiscal.
En el caso de los incisos a) y b) para determinar la condición de no hallado,

las situaciones señaladas deben producirse en tres oportunidades distintas.
Las tres oportunidades se computarán considerando todas las situaciones
que se produzcan, aun cuando pertenezcan a un solo numeral o a ambos,
sin que exista orden de prelación alguno.
Debe resaltarse que la adquisición de la condición de No Hallado es auto-

mática, lo que significa que no es necesaria la emisión y notificación de un
acto administrativo alguno que declare la adquisición de tal condición.
Sin embargo, debemos destacar que para que la condición de No Hallado

se haya adquirió válidamente es necesario que el verificador, notificador o
mensajero, anote las situaciones antes señalas en el acuse de recibo o en el
acuse de la notificación a que se refieren los incisos a) y f) del artículo 104
del Código Tributario, respectivamente, o en la constancia de verificación
de domicilio fiscal.
154 ¿Cómo se levanta la condición de No Hallado?

El levantamiento de la condición de No Hallado surtirá efecto cuando el
deudor tributario:
a) Adquiera la condición de No Habido.
b) Declare su domicilio fiscal, si el contribuyente hubiera cambiado de

domicilio omitiendo comunicarlo a la Administración Tributaria.
c) Confirme su domicilio fiscal en el caso que no haya cambiado de

domicilio fiscal, pero que, por diversas circunstancias, se hubieran
presentado las situaciones previstas para adquirir la condición de No
Hallado.
407
En los supuestos b) y c), la Sunat podrá verificar nuevamente el domicilio

del contribuyente, siendo posible que se atribuya nuevamente la condición
de No Hallado, de ser el caso.
155 ¿Cuáles son los efectos de tener la condición de No

Hallado?
Los efectos de tener la condición de No Hallado son los siguientes:
- No se podrá solicitar autorización de impresión de Comprobantes

de Pago, conforme a lo dispuesto por el literal c) del numeral 1.3 del
artículo 12 del Reglamento de Comprobantes de Pago.
- La Sunat podrá utilizar las formas de notificación señaladas en el lite-

ral e) del artículo 104 del Código Tributario.
156 ¿Cómo se adquiere la condición de No Habido?

Para adquirir la condición de No Habido, se requiere primero que el
contribuyente tenga la condición de No Hallado. El procedimiento es
el siguiente:
- Los contribuyentes que tengan la condición de No Hallados serán

requeridos por la Sunat para cumplir con declarar o confirmar su do-
micilio fiscal, hasta el último día hábil del mes en el que se le notifica
dicho requerimiento.
Cabe precisar que el requerimiento antes aludido solo podrá notifi-

carse hasta el décimo quinto día calendario de cada mes, mediante
cualquiera de los medios previstos en los incisos b), c), e) y f)
del artículo 104 o en el artículo 105 del Código Tributario.
- Si el contribuyente no cumpliera con declarar o confirmar su domi-

cilio fiscal dentro del plazo señalado en el párrafo anterior, adquirirá
la condición de No Habido, a partir de la fecha en que se efectúe la
publicación de la lista de Contribuyentes No Habidos en la página
408
web de la Sunat, la misma que se realiza dentro de los 2 primeros

días hábiles de cada mes. Esta publicación deberá mencionar la
fecha en que los contribuyentes adquirieron la condición de No
Habidos.
Cabe precisar que para la atribución de la condición de No Habido no

será necesaria la emisión y notificación de acto administrativo adicional
alguno.
157 ¿Cómo se levanta la condición de No Habido?

La condición de no habido será levantada si el deudor tributario cumple,
conjuntamente, con los siguientes requisitos:
- Declarar o confirmar su domicilio fiscal, el cual deberá ser verificado

por la Sunat.
- Haber presentado las declaraciones de pago correspondientes a las

obligaciones tributarias cuyo vencimiento se hubiera producido du-
rante los 12 meses anteriores al mes precedente en que se declara o
confirma el domicilio fiscal, de estar obligado a ello.
Nótese que para levantar la condición de No Habido es imprescindible que

la Sunat verifique el domicilio fiscal declarado por el contribuyente. Dicha
verificación deberá realizarse en un plazo de diez (10) días hábiles contados
a partir del día siguiente del cumplimiento de los requisitos antes señalados.
El levantamiento de la condición de No Habido surtirá efecto a par-

tir del día calendario siguiente al que se cumpla alguna de las siguientes
circunstancias:
- La Sunat cumpla con verificar el domicilio fiscal declarado por el

contribuyente.
- Cuando vence el plazo con el que cuenta la Sunat para efectuar la

mencionada verificación, sin que esta se haya realizado.
409
158 ¿Cuáles son los efectos de tener la condición de No

Habido?
Además de los efectos previstos para los contribuyentes que tienen la con-
dición de No Hallados, mencionados en la pregunta 155, resultan de apli-
cación los siguientes:
- Se suspende el cómputo del plazo de prescripción para que la Admi-

nistración Tributaria determine y exija el pago de la obligación tribu-
taria, conforme al literal d) del numeral 1 del artículo 46 del Código
Tributario.
- La Sunat podrá interponer medidas cautelares previas al inicio del

procedimiento de cobranza coactiva, conforme al literal i) del artículo
- En caso de solicitar fraccionamiento de pago de la deuda de acuerdo

con el artículo 36 del Código Tributario, su solicitud será denegada
en aplicación de lo previsto en el literal c) del artículo 8 de la Resolu-
ción de Superintendencia N° 199-2004/SUNAT.
- La Sunat podrá utilizar directamente los procedimientos de determi-

nación de deuda tributaria sobre base presunta, en aplicación de lo es-
tablecido por el numeral 11 del artículo 64 del Código Tributario, en
concordancia con el artículo 9 del Decreto Supremo Nº 041-2006-EF.
Al respecto, cabe hacer las siguientes precisiones:
• La determinación de deuda tributaria sobre base presunta proce-

derá cuando el deudor tributario tenga la condición de No Habi-
do al inicio del proceso de fiscalización, o la adquiera durante su
transcurso.
• La determinación de deuda tributaria sobre base presunta será

aplicable aun cuando el deudor tributario subsane tal condición
mientras dure el procedimiento de fiscalización.
410
Sin embargo, será aplicable únicamente a los tributos asociados a los

periodos comprendidos en el procedimiento de fiscalización previa-
mente iniciado.
• Si se ampliara el procedimiento de fiscalización a otros tributos o

periodos, y el deudor tributario hubiera levantado la condición de
No Habido con anterioridad a la notificación de dicha ampliación,
no se utilizará como supuesto para aplicar la determinación de
deuda tributaria sobre base presunta que el deudor tributario haya
tenido la condición de No Habido.
Cabe anotar que no se utilizará la presunción anterior solo respecto

de la referida ampliación.
- Las Guías de Remisión emitidas por el contribuyente se considerarán

inexistentes, en aplicación del inciso 2 del numeral 19.1 del Regla-
mento de Comprobantes de Pago.
- Los gastos sustentados en Comprobantes de Pago emitidos por con-

tribuyentes No Habidos que no hubieran cumplido con levantar di-
cha condición al 31 de diciembre del ejercicio de emisión de tales
Comprobantes de Pago, no permitirán al adquiriente sustentar costo
o gasto para efectos del Impuesto a la Renta.
- Se presume la existencia de dolo, abuso de facultades o negligencia

grave de los representantes del deudor tributario no habido a los fines
de establecer responsabilidad solidaria, según el numeral 2 del tercer
párrafo del artículo 16 del Código Tributario.
- Constituye una causal para el ingreso como recaudación de los mon-

tos depositados en la cuenta de detracciones del Sistema de Pago de
Obligaciones Tributarias - SPOT, de titularidad del contribuyente,
de conformidad con el procedimiento establecido en la Sunat, en
aplicación del literal b) del numeral 9.3 del artículo 9 del Decreto
Legislativo Nº 940.
411
159 ¿Puede la Administración Tributaria requerir a los

contribuyentes el cambio de su domicilio fiscal?
De acuerdo al cuarto párrafo del artículo 11 del Código Tributario, “la Ad-
ministración Tributaria está facultada a requerir que se fije un nuevo domi-
cilio fiscal cuando, a su criterio, este dificulte el ejercicio de sus funciones”.
Como puede observarse, de acuerdo al texto del Código Tributario, la fa-

cultad de la Administración Tributaria para solicitar a los contribuyentes
el cambio de su domicilio fiscal es totalmente abierta, pues la norma pone
como único requisito que el domicilio fiscal fijado voluntariamente por los
contribuyentes dificulte el ejercicio de las funciones de la Administración
Tributaria.
Lo anterior podría llevar a pensar que la Administración Tributaria podría

solicitar a los contribuyentes el cambio de su domicilio fiscal en cualquier
supuesto en que se considere que ello ocurre. Sin embargo, mediante la
Resolución de Superintendencia Nº 096-96-SUNAT, se han delimitado ex-
presamente los supuestos que justifican a la Administración Tributaria para
requerir a los contribuyentes el cambio de su domicilio fiscal.
En efecto, el artículo 2 de la Resolución antes aludida establece que la Sunat

podrá requerir a los contribuyentes para que fijen un nuevo domicilio fiscal
en los siguientes casos:
a) Cuando el domicilio fiscal declarado no corresponda al lugar donde

el contribuyente realiza sus actividades civiles o comerciales.
b) Cuando el contribuyente no sea habido en el domicilio fiscal declara-

do en el RUC.
c) Cuando el domicilio fiscal declarado sea inexistente.
d) Cuando el domicilio fiscal se encuentre ubicado en una zona alejada,

riesgosa o de difícil acceso para la realización de verificaciones por
parte de la Sunat y el contribuyente cuente con otro local ubicado en
una zona más accesible.
412
El plazo para cumplir con modificar el domicilio fiscal a requerimiento de

la Sunat es de dos (2) días hábiles, computados a partir del día siguiente en
que notifique el referido requerimiento.
Conforme al artículo 3 de la Resolución de Superintendencia Nº 096-96/

SUNAT, en caso los contribuyentes se negaran a recibir el requerimiento
de modificación de su domicilio fiscal, la Administración Tributaria se en-
cuentra facultada para notificar al contribuyente mediante publicación en
el diario oficial El Peruano y otro de la localidad.
160 ¿En qué casos no procede el cambio del domicilio

fiscal requerido por la Administración Tributaria?
De acuerdo al penúltimo párrafo del artículo 11 del Código Tributario, el
requerimiento de cambio de domicilio fiscal no procederá cuando aquel
esté constituido por:
i) La residencia habitual del contribuyente, en el caso de personas natu-

rales; o,
ii) El lugar donde se encuentra la dirección o administración efectiva del

negocio, en el caso de personas jurídicas; o,
iii) El establecimiento permanente en el país, en el caso de personas do-

miciliadas en el extranjero.
161 ¿Es posible que la Sunat solicite a los contribuyen-

tes el cambio de su domicilio fiscal en supuestos dis-
tintos a los mencionados en la Resolución de Su-
perintendencia Nº 096-96/SUNAT?
Consideramos que no. En línea con lo señalado en la pregunta 159, la re-
dacción del cuarto párrafo del artículo 11 del Código Tributario parecería
sugerir que los supuestos en los que procede que la Administración Tribu-
taria solicite a los contribuyentes el cambio de su domicilio fiscal vienen
determinados por una cláusula abierta, ya que se hace referencia, sin más
413
limitación, a los casos en que “a criterio de la Administración Tributaria,

el domicilio fiscal declarado por los contribuyentes dificulte el ejercicio de
sus funciones”; sin embargo, consideramos que tales supuestos son, preci-
samente, los previstos en el artículo 2 de la Resolución de Superintendencia
Nº 096-96/SUNAT, y no otros.
Es decir, si bien el Código Tributario habría otorgado a la Sunat cierta liber-

tad para definir los supuestos en los que procede solicitar a los contribuyen-
tes la modificación de domicilio fiscal, la “elección” de tales supuestos se
habría efectuado mediante la Resolución de Superintendencia Nº 096-96/
SUNAT, por lo que solo procedería que se solicite a los contribuyentes el
cambio de su domicilio fiscal en los supuestos allí previstos.
Claro está, nada obsta para que se modifique dicha resolución, incluyendo
más y nuevos supuestos considerados que habiliten a la Sunat para requerir
a los contribuyentes el cambio de su domicilio fiscal. Pero mientras que ello
no ocurra, solo resultarían de aplicación los supuestos previstos en el artí-
culo 2 de dicha Resolución de Superintendencia.
162 ¿Puede la Administración Tributaria aplicar presun-

ciones en relación al domicilio fiscal de los contri-
buyentes?
Sí. El Código Tributario ha establecido dos supuestos en los cuales la Ad-
ministración Tributaria puede aplicar presunciones en relación al domicilio
fiscal de los contribuyentes:
a) En los supuestos previstos en el artículo 2 de la Resolución de

Superintendencia Nº 096-96/SUNAT, cuando el contribuyente no hu-
biera cumplido con modificar su domicilio fiscal una vez vencido el
plazo de dos (2) días hábiles.
b) Cuando los contribuyentes no cumplan con fijar su domicilio fiscal.
En ambos casos, serán aplicables los artículos 12, 13, 14 y 15 del Código
Tributario, que establecen los lugares considerados como domicilio fiscal
presunto.
414
163 ¿Cuáles son los lugares considerados por el Código

Tributario como domicilio fiscal presunto?
Se han establecido distintas reglas para las personas naturales y personas ju-
rídicas, domiciliadas y no domiciliadas en el país, conforme a lo siguiente:
• Personas naturales domiciliadas en el país - Artículo 12 del Código

Tributario
a) El de su residencia habitual, presumiéndose esta cuando exista

permanencia en un lugar mayor a seis (6) meses.
b) Aquel donde desarrolla sus actividades civiles o comerciales.
c) Aquel donde se encuentran los bienes relacionados con los hechos

que generan las obligaciones tributarias.
d) El declarado ante el Registro Nacional de Identificación y Estado

Civil (Reniec).
• Personas Jurídicas domiciliadas en el país - Artículo 13 del Código

Tributario
a) Aquel donde se encuentra su dirección o administración efectiva.
b) Aquel donde se encuentra el centro principal de su actividad.
c) Aquel donde se encuentran los bienes relacionados con los hechos

que generan las obligaciones tributarias.
d) El domicilio de su representante legal; entendiéndose como tal, su

domicilio fiscal, o en su defecto cualquiera de los señalados en el
• Domiciliados en el extranjero (sea que se trate de personas naturales

o jurídicas) - Artículo 14 del Código Tributario
a) Si tienen establecimiento permanente en el país, se aplicarán a este

las disposiciones de los artículos 12 y 13 del Código Tributario.
415
b) En los demás casos, se presume como su domicilio, sin admitir

prueba en contrario, el de su representante legal.
• Entidades sin personalidad jurídica - Artículo 15 del Código Tributario
a) El domicilio fiscal del representante legal de la entidad.
b) El domicilio fiscal de cualquiera de los integrantes de la entidad.
En todos los casos, si resultara aplicable más de uno de los criterios

anteriormente señalados, prevalecerá el que elija la Administración
Tributaria.
Se consulta:
Si la Administración Tributaria se encuentra obligada a realizar noti-

ficaciones aplicando las reglas de presunción del domicilio fiscal, pre-
vistas en el artículo 12 del Código Tributario, a un contribuyente cuya
ficha RUC registra como estado: Baja definitiva Cierre/Cese.
La Administración Tributaria no se encuentra obligada a realizar

notificaciones aplicando las reglas de presunción del domicilio fis-
cal, previstas en el artículo 12 del Código Tributario, a un con-
tribuyente cuya ficha RUC registra como estado: Baja definitiva
Cierre/Cese.
En dicho supuesto, se considera subsistente el domicilio fiscal de-

clarado por el referido sujeto para efectos del RUC, en tanto la Su-
nat deba, en cumplimiento de sus funciones, notificarles cualquier
acto administrativo; notificación que debe efectuarse de acuerdo
con el artículo 104 del Código Tributario.
416
Se consulta:
Notificado en el diario oficial El Peruano y en la página web de la

Sunat, de conformidad con lo establecido por el artículo 105 del
Código Tributario y la Resolución de Superintendencia N° 210-
2004/SUNAT, el inicio del procedimiento de inscripción de oficio,
¿qué procedimiento se debe seguir para la notificación de la Re-
solución de Intendencia que ordena la inscripción de oficio en el
RUC y para fijar el domicilio fiscal del contribuyente?
Con ocasión de la notificación de la Resolución de inscripción de

oficio cabe presumir, sin admitir prueba en contrario, como domi-
cilio fiscal del sujeto respecto del cual se hace dicha inscripción,
alguno de los domicilios indicados en el artículo 12 del Código
Tributario debiendo notificarse observando lo dispuesto en el
Resoluciones Nºs. 998-3-2008, 7658-2-2007, 3016-5-2006, 2806-

XX
5-2006 y 2296-4-2005
Para el caso de contribuyentes que se encuentran con baja defi-
nitiva del RUC, resultan aplicables las normas de presunción de
domicilio fiscal establecidas en el Código Tributario.
XX
No existe un orden de prelación entre los lugares establecidos en
el artículo 12 del Código Tributario para ejercer la facultad de
la Administración Tributaria de presumir el domicilio fiscal del
contribuyente, por lo cual aquella, en caso de existir más de un
domicilio fiscal en el sentido del referido artículo, podrá escoger
cualquier indistintamente.
417
XX
Para efectos de aplicar la presunción de domicilio contenida en el
artículo 13 del Código Tributario, es válido considerar el domicilio
societario, de acuerdo a lo establecido por el artículo 20 de la Ley
General de Sociedades.
No constituye domicilio fiscal, en aplicación del artículo 12 del
Código Tributario, el lugar en el que el contribuyente se obligue
a prestar un servicio, de acuerdo a lo señalado en un contrato de
alquiler y en el que emitan comprobantes de pago para adquirir
bienes necesarios para prestar dicho servicio, dado que esto no
evidencia que los bienes relacionados con los hechos que general
obligaciones tributarias se hayan ubicado en un lugar, sino sola-
mente la suscripción del contrato, y la adquisición de los bienes y
servicios por parte de la empresa.
XX
La notificación a una persona que no ha señalado domicilio fiscal es
válida cuando se realiza en el lugar donde están ubicados los bienes
relacionados con los hechos que generan obligaciones tributarias.
II. EL LUGAR DE DESARROLLO DEL PROCEDIMIENTO DE

FISCALIZACIÓN
BASE LEGAL
Nº 133-2013-EF.
164 ¿En qué lugar debe notificarse al contribuyente los

actos administrativos emitidos durante el procedi-
miento de fiscalización?
De acuerdo al artículo 2 del Reglamento de Fiscalización de la Sunat, du-
rante el procedimiento de fiscalización se emiten, entre otros documentos,
418
cartas, requerimientos, resultados de requerimiento y actas. Asimismo,

al término del procedimiento, se deberán emitir las Resoluciones de
Determinación y los demás valores a que hubiere lugar, dependiendo
de las conclusiones a las que hubiera llegado el Auditor a cargo del
procedimiento.
Según el último párrafo del artículo 2 del Reglamento de Fiscalización

de la Sunat, la notificación de los documentos antes mencionados deberá
ceñirse a lo dispuesto en los artículos 104 a 106 del Código Tributa-
rio, es decir, las reglas generales de notificación previstas en el referido
código.
Entonces, como regla general, la notificación de los documentos emitidos

al efecto del inicio, desarrollo y cierre del procedimiento de fiscalización,
deberá realizarse mediante acuse de recibo(2) en el domicilio fiscal del con-
tribuyente fiscalizado.
Las diligencias de notificación que se lleven a cabo sin observar las reglas
previstas en los artículos 104 a 106 del Código Tributario, son nulas y, por
lo tanto, no surten efectos para los contribuyentes.
Resoluciones Nºs. 6556-2-2009, 10036-3-2007, 3121-4-2007,

XX
6063-6-2005, 509-1-2005, 490-3-2004, 7441-1-2003, 4403-5-
2003, 4415-4-2002 y 1679-3-2002
El Código Tributario no establece como requisito de validez de
las notificaciones de los requerimientos cursados en el procedi-
miento de fiscalización mediante acuse de recibo, que estos sean
recibidos por el representante legal de la empresa, pues basta que
las citadas diligencias se efectúen en el domicilio fiscal del deudor
tributario y sean recibidas por persona capaz –no necesariamente
(2) En defecto de la notificación mediante acuse de recibo, también puede recurrirse a otras modalidades,
tales como el cedulón, publicación, notificación, entre otras. Para determinar en qué casos procede
efectuar la notificación por dichas modalidades, revísese el primer párrafo del artículo 104 y el artículo
419
el representante legal–, consignándose en el acuse de notificación

la información señalada en el inciso a) del artículo 104 del Código
Tributario.
Notificación de requerimiento de información en el Domicilio Fiscal
Kilómetro S.A.A. es una empresa del sector retail, dedicada a la venta

de productos al por menor en el rubro de tiendas por departamento
y supermercados. Al momento de inscribirse en el RUC, la empresa
declaró como domicilio fiscal su sede en Lima, pero actualmente de-
sarrolla sus actividades en Lima, Arequipa y Trujillo. Las tiendas de
Arequipa y Trujillo han sido declaradas por la empresa en su RUC
como Establecimientos Anexos.
El 15 de mayo de 2013, la empresa fue notificada en su Establecimien-

to Anexo de la ciudad de Arequipa con la Carta de Presentación
Nº 1220000496 y con el Requerimiento Nº 1221000422, mediante
los cuales se le comunica el inicio de un procedimiento de fiscaliza-
ción en relación al Impuesto a la Renta correspondiente al ejercicio
gravable 2011, y se le requiere para que presente, en dicho lugar, sus
libros y registros contables y demás documentación contable y tribu-
taria vinculada con el tributo y periodo fiscalizado.
Se consulta: ¿Es válida la notificación de los documentos antes men-

cionados? ¿Kilómetro S.A.A. se encuentra obligada a presentar a la
Sunat la documentación requerida?
Respuesta
- Consideramos que la notificación de la Carta de Presentación y

del Requerimiento a Kilómetro S.A.A. no es válida en la medida
que el domicilio fiscal declarado por la empresa se encuentra en
Lima y no en Arequipa. Siendo así, la notificación de cualquier
420
acto de la Sunat deberá efectuarse en Lima en aplicación del

- Como consecuencia de lo anterior, los documentos notificados

a la empresa no habrían surtido efectos jurídicos, por lo que no
le será exigible cumplir con lo requerido por la Sunat.
165 ¿Es posible fijar un domicilio procesal para efectos

del procedimiento de fiscalización?
No es posible fijar un domicilio procesal para efectos del procedimiento de
fiscalización.
A partir de las modificaciones introducidas al Código Tributario por el De-

creto Legislativo Nº 1117(3), la facultad de los contribuyentes para señalar
un domicilio procesal se ha restringido expresamente a los procedimientos
regulados en el Libro Tercero del Código Tributario.
Ahora bien, los procedimientos regulados en el Libro Tercero del Código

Tributario son los siguientes:
- El procedimiento de cobranza coactiva (artículos 114 a 123).
- El procedimiento contencioso tributario - procedimientos de recla-

mación y apelación (artículos 124 a 156).
- El proceso contencioso-administrativo ante el Poder Judicial (artícu-

los. 157 a 159).
- El procedimiento no contencioso (artículos 162 a 163).
Así pues, dado que el procedimiento de fiscalización no se encuentra regu-

lado en el Libro Tercero del Código Tributario, a partir de la vigencia del
Decreto Legislativo Nº 1117, no es posible que los contribuyentes designen
(3) Publicado el 7 de julio de 2012, y vigente a los 90 días computados a partir del día siguiente de su fecha
de publicación.
421
un domicilio procesal en relación a los procedimientos de fiscalización que

la Administración Tributaria les pudiera iniciar.
No obstante lo anterior, como antecedente, cabe señalar que hasta antes de

la entrada en vigencia del Decreto Legislativo Nº 1117, sí era posible desig-
nar un domicilio procesal para fines del procedimiento de fiscalización, en
tanto el artículo 11 del Código Tributario establecía que los contribuyentes
se encontraban facultados para señalar un domicilio procesal “al iniciar
cada uno de sus procedimientos tributarios”.
Al respecto, aunque mediante el Informe Nº 325-2003-SUNAT/2B0000 la

Administración Tributaria interpretó que no era posible designar un domi-
cilio procesal para el procedimiento de fiscalización, por ser este un pro-
cedimiento iniciado por voluntad ajena a los contribuyentes, el Tribunal
Fiscal sentó la posición contraria en reiterada jurisprudencia, como es el
caso de las Resoluciones Nºs. 06487-4-2010 y 3042-A-2010.
Se consulta:
Si en un procedimiento de fiscalización un contribuyente que no

cuenta con número de RUC y al que en aplicación del articulo 12
del Texto Único Ordenado del Código Tributario, se le ha con-
siderado como domicilio fiscal el de su residencia habitual, ¿este
puede señalar un domicilio especial a efectos de recibir todas las
notificaciones y llevar a cabo dichas verificaciones?
El procedimiento de fiscalización es iniciado por la Administración

Tributaria mediante la notificación de un requerimiento solicitado
al deudor tributario y no por iniciativa de este, lo cual determina
que no se cumpla el supuesto contemplado por el articulo 11 del
TUO del Código Tributario respecto a la facultad que tiene dicho
422
deudor de fijar un domicilio procesal, pues tal potestad se encuen-

tra reservada para los procedimientos que él inicie.
Considerando lo anterior, la Sunat opina que no es posible que un

deudor tributario fije un domicilio procesal durante el trámite del
procedimiento de fiscalización.
XX
Conforme se observa del cargo de notificación del requerimiento
señalado en el considerando precedente, este fue notificado con
fecha 23 de mayo de 2007 en el domicilio fiscal del contribuyente
(…) mediante certificación de negativa de recepción, lo que no se
encuentra arreglado a ley, toda vez que se encontraba vigente el
domicilio procesal señalado por el recurrente el 18 de mayo de
2007.
XX
El deudor tributario tiene la facultad de señalar expresamente un
domicilio procesal al iniciar cada uno de sus procedimientos tribu-
tarios, por ello, en el caso de señalar un domicilio procesal en su
apersonamiento al procedimiento de fiscalización, las notificacio-
nes deben efectuarse en este.
XX
La determinación de un domicilio procesal al inicio de cada pro-
cedimiento tributario es una facultad de los contribuyentes y no
una atribución de la Administración Tributaria, caso distinto al
domicilio fiscal, por lo que no resulta ajustado a ley que se requiera
señalar un domicilio procesal dentro de la jurisdicción.
423
166 ¿En qué lugar debe presentarse o exhibirse la do-

cumentación requerida en el procedimiento de fis-
calización?
Según el artículo 4 del Reglamento de Fiscalización de la Sunat, mediante
el Requerimiento la Administración Tributaria solicita al sujeto fiscaliza-
do, la exhibición y/o presentación de informes, análisis, libros de actas,
registros y libros contables y demás documentos y/o información, relacio-
nados con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias. Asimis-
mo, el mencionado artículo indica que el requerimiento deberá indicar
el lugar y la fecha en que el sujeto fiscalizado debe cumplir con dicha
obligación.
Como puede observarse, el Reglamento de Fiscalización de la Sunat no

señala expresamente cuál es el lugar designado para llevar a cabo la ve-
rificación de las obligaciones tributarias dentro de un procedimiento de
fiscalización, dejando la posibilidad que este sea fijado en el requerimiento
por el auditor fiscal.
Sobre el particular, debemos destacar que el Código Tributario no ha esta-

blecido de manera unívoca el lugar en que ello debe llevarse a cabo, pudien-
do inferirse de su normativa que sería válido fijar alguno de los siguientes
lugares en los requerimientos de fiscalización:
- El domicilio fiscal del contribuyente fiscalizado, el cual constituye,

conforme al artículo 11 del Código Tributario, el domicilio del con-
tribuyente “para todo efecto tributario”.
- Las oficinas de la Administración Tributaria o “ante los funcionarios

autorizados señalados por la Administración Tributaria”, conforme a
lo previsto en el numeral 5 del artículo 87 del Código Tributario.
Nótese que cuando la norma antes aludida se refiere a que la presen-

tación y/o exhibición de documentos se puede efectuar “ante los fun-
cionarios autorizados por la Administración Tributaria” no se señala
un lugar concreto, siendo posible entender que quedaría al arbitrio de
cada auditor señalar cualquiera, sin mayor limitación.
424
Pensamos que esta no puede ser la interpretación correcta de la nor-

ma antes aludida. La aplicación del principio de razonabilidad, el de-
recho al debido procedimiento y el derecho de defensa determinan
que la libertad del auditor para fijar un lugar para la exhibición y/o
presentación de documentos durante el procedimiento de fiscaliza-
ción, distinto al domicilio fiscal o a las oficinas de la Administración
Tributaria, se restrinja a alguna de las siguientes posibilidades:
- A alguno de los Establecimientos Anexos declarados en el RUC por el
contribuyente fiscalizado; u,
- Otro lugar distinto, pero siempre que el contribuyente lo acepte expresa-
mente, o que ello sea materia de solicitud por el propio contribuyente y
aceptado por el auditor a cargo del procedimiento de fiscalización.
En resumen, de acuerdo a las normas tributarias actualmente vigentes, en

el desarrollo del procedimiento de fiscalización tributaria, el auditor fiscal
podría ordenar que la presentación o exhibición de la documentación e in-
formación solicitada se realice en cualquiera de los siguientes lugares:
1. En el domicilio fiscal del contribuyente fiscalizado;
2. En las oficinas de la Administración Tributaria;
3. En alguno de los Establecimientos Anexos del contribuyente fiscalizado; o,
4. En lugares distintos a lo anteriores, siempre que medie aceptación del

contribuyente fiscalizado, o que sea él quien lo solicite, previa acepta-
ción del auditor fiscal.
167 En caso se solicite la presentación y/o exhibición

de documentos en las oficinas de la Administración
Tributaria, ¿puede esta mantener en sus oficinas los
originales de los libros, registros y demás documen-
tos proporcionados por el administrado?
Conforme a lo señalado en la pregunta anterior, la Administración Tributa-
ria se encuentra facultada a requerir a los contribuyentes para que acudan a
425
sus oficinas y exhiban la documentación solicitada. Nada impide que se re-

quiera a los contribuyentes para exhibir documentación original, tal como
libros, registros, comprobantes de pago y otros documentos vinculados con
la generación de obligaciones tributarias.
Sin embargo, en estos casos dicha documentación deberá ser revisada por
el personal de la Administración Tributaria de manera inmediata y ser de-
vuelta al administrado durante el horario de atención de la oficina en que
se lleva a cabo la diligencia.
Dicho de otro modo, la Administración Tributaria no se encuentra autori-

zada a mantener en su poder, fuera del horario de atención de la oficina,
los originales de la documentación cuya exhibición se haya requerido a los
contribuyentes.
Las únicas excepciones a esta regla son las siguientes:
- Que el contribuyente fiscalizado lo acepte expresamente, a solicitud

del funcionario fiscalizador.
- Que la Administración Tributaria tramite una autorización judicial

que le permita incautar los documentos del contribuyente fiscalizado,
en aplicación de la facultad regulada en el numeral 7 del artículo 62
Salvo estas dos excepciones, si la Administración Tributaria mantuviera en

sus oficinas los originales de documentación cuya exhibición se hubiera
requerido al contribuyente, se configuraría una incautación irregular de
documentos.
Resoluciones Nºs. 5583-3-2009, 1325-1-2004, 4518-1-2003 y

XX
476-4-2001
La incautación implica una desposesión forzada de la documenta-
ción, que se diferencia de actuaciones tales como la exhibición de
libros contables en las oficinas de la Administración Tributaria, en
426
las condiciones solicitadas por esta; caso en el cual también podría

verificarse la entrega de dicha documentación, sin que ello impli-
que la restricción del derecho de los administrados para utilizarla
y consultarla en el momento que crea conveniente, solicitando su
devolución en su caso.
168 ¿Puede solicitarse la presentación y/o exhibición de

documentación en un lugar distinto al inicialmen-
te fijado por la Administración Tributaria en el Re-
querimiento correspondiente?
Sí, puede solicitarse la presentación y/o exhibición de documentación en un
lugar distinto al inicialmente fijado por la Administración Tributaria en el
Requerimiento correspondiente.
En efecto, aunque no está expresamente normado en el Código Tributario,

consideramos que el supuesto de presentación y/o exhibición de documen-
tos “ante funcionarios de la Administración Tributaria”, previsto en el nu-
meral 5 del artículo 87 del Código Tributario, permitiría solicitar al auditor
la modificación del lugar inicialmente fijado para cumplir con lo requerido,
siempre que medien razones justificadas para ello.
Algunos ejemplos de dichas razones justificadas podrían ser, entre otros,

los siguientes:
- Que la documentación cuya exhibición se ha requerido se encuentre

en un lugar distinto al señalado en el requerimiento y que, por el vo-
lumen de esta, sea más económico o eficiente que el auditor acuda a
dicho lugar.
- Que durante el procedimiento de fiscalización el contribuyente cam-

bie el lugar de sus oficinas administrativas o almacenes y, con ocasión
de ello, se traslade la documentación cuya exhibición haya sido reque-
rida por el auditor.
427
Cabe destacar que la concesión de la solicitud así efectuada quedaría sujeta

a la “discrecionalidad” del auditor fiscal. Sobre este tema, debemos recor-
dar, en línea con lo señalado en el Capítulo I, que las facultades discrecio-
nales no suponen un total arbitrio por parte de la Administración Tributa-
ria. En razón a ello, siempre que el contribuyente sustente adecuadamente
las razones que justifican su solicitud, esta debería ser aceptada, salvo que la
Administración Tributaria fundamente adecuadamente su negativa.
MODELO
Modelo de solicitud de modificación de lugar para exhibir y/o

XX
presentar documentación requerida durante el procedimiento de
fiscalización
Solicita:
Modificación de lugar para
exhibir y/o presentar documen-
tación requerida durante el
procedimiento de fiscalización
Señores:
SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE ADUANAS Y DE ADMI-

NISTRACIÓN TRIBUTARIA - SUNAT
Presente.-
Atención: Sr. __________________
Supervisor
Sr. __________________
Auditor
ZZZZZ S.A.C., identificada con Registro Único de Contribuyente

No.__________, (en adelante nuestra Empresa) con domicilio fiscal
en Avenida __________, _____, ____, debidamente representada
428
por el señor __________, identificado con Documento Nacional de

Identidad Nº __________, a ustedes atentamente decimos:
A través del requerimiento N°__________, notificado con fecha __

de _____ de 2013, vuestra institución solicita a nuestra Empresa,
presente y/o exhiba determinada información y/o documentación
correspondiente al ejercicio 2010 (fiscalización definitiva) señalando
que la misma deberá ser presentada en archivo físico, al agente fisca-
lizador el día 4 de enero a horas 09:00 am en nuestro domicilio fiscal.
No obstante, a través de la presente ponemos en su conocimiento que

a partir de la fecha nuestras oficinas administrativas ubicadas en Ave-
nida __________, signadas como nuestro domicilio fiscal, se tras-
ladarán a nuestra planta ubicada en Avenida __________, _____,
____, la cual está declarada como establecimiento anexo en el RUC.
Por lo expuesto, solicitamos que la auditoría programada para los

días __ y __ del presente mes sea realizada en nuestro establecimien-
to anexo antes señalado.
Por tanto, solicitamos a usted se sirva reprogramar dicha diligencia.
Agradeciendo de antemano la atención dispensada a la presente, que-

damos de Uds.
Atentamente,
Lima, __ de _______ de 2013
169 ¿Pueden los contribuyentes modificar su domici-

lio fiscal durante el procedimiento de fiscalización?
Los contribuyentes pueden modificar su domicilio fiscal durante el proce-
dimiento de fiscalización solo por causas justificadas y previa autorización
por parte de la Administración Tributaria.
429
En efecto, de acuerdo al artículo 11 del Código Tributario, el deudor no

puede modificar su domicilio fiscal cuando la Administración Tributaria
haya iniciado un procedimiento de fiscalización o uno de cobranza coac-
tiva. Agrega dicho dispositivo que la restricción de cambio de domicilio
perdurará hasta que culminen dichos procedimientos. No obstante ello, se
ha establecido que la Administración Tributaria podrá autorizar el cambio
de domicilio en los casos en que exista una causa justificada.
Aunque no existe una lista específica de supuestos que califican como “cau-
sa justificada” para la procedencia de la autorización de cambio de domi-
cilio fiscal durante un procedimiento de fiscalización, estimamos que los
siguientes constituyen algunos ejemplos de ello(4):
a) El vencimiento del contrato de arrendamiento y desocupación del in-

mueble en el que funciona el domicilio fiscal.
b) La venta y desocupación del inmueble en el que funciona el domicilio

fiscal.
c) La destrucción del inmueble en el que funciona el domicilio fiscal.
Finalmente, cabe precisar que, al igual que lo que ocurre con la solicitud
de modificación de lugar para el cumplimiento de los requerimientos de la
Sunat (pregunta 168), la concesión de la solicitud de cambio de domicilio
fiscal se presentaría como una facultad discrecional. Al respecto, resultan
pertinentes los comentarios expuestos en relación a dicha pregunta.
XX
El artículo 11 del Texto Único Ordenado del Código Tributario,
modificado por Decreto Legislativo N° 953, dispone que en aque-
llos casos en que la Administración haya notificado al deudor a
(4) GÁLVEZ ROSASCO, José. “Fiscalización Tributaria – Cómo asesorar a los contribuyentes ante una
octubre de 2005, Gaceta Jurídica, p. 198.
430
efecto de realizar una verificación, fiscalización o haya iniciado el

procedimiento de cobranza coactiva, este no podrá efectuar cam-
bio de domicilio fiscal hasta que esta concluya, salvo que a juicio
de la Administración Tributaria exista causa justificada para el
cambio, por lo que la restricción de cambio de domicilio fiscal en
el caso de autos se encontraría arreglada a ley, siendo pertinente
indicar que la determinación de la existencia de la causa justificada
para el cambio a que se refiere el citado artículo es a juicio de la
Administración y de ningún modo conlleva la obligación de acep-
tar dicho cambio.
XX
De conformidad con el criterio establecido por este Tribunal en las
7821-2-2008 y 13705-5-2008, entre otras, la solicitud de cambio
de domicilio fiscal no se encuentra vinculada con la determinación
de la obligación tributaria toda vez que con dicha solicitud se inicia
un procedimiento no contencioso que se tramitará de acuerdo con
la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley N° 27444.
XX
Carece de sustento lo señalado por la recurrente en el sentido que
no se debió aceptar el cambio que solicitó puesto que se encontra-
ba con restricción domiciliaria al habérsele trabado una medida
cautelar previa, ya que conforme se indica en el artículo 11 antes
glosado, la restricción opera cuando se ha iniciado un procedi-
miento de cobranza coactiva y no cuando se ha trabado una me-
dida cautelar previa, la cual conforme con el artículo 56 del Có-
digo Tributario se traba justamente antes del inicio de la cobranza
coactiva, y de acuerdo con el artículo 57 del citado Código, se
convierte en definitiva al iniciarse el citado procedimiento, para
lo cual previamente la deuda debe tornarse en exigible coactiva-
mente.
431
XX
Salvo que existan procedimientos de cobranza coactiva iniciado,
distintos a los que son materia de pronunciamiento, al haberse dis-
puesto en la presente que se dejen sin efecto los procedimientos
de cobranza coactiva iniciados a la quejosa, corresponde también
disponer que se levante la restricción respecto del cambio de do-
micilio fiscal solicitada por aquella, toda vez que ha desaparecido
el supuesto restrictivo previsto por el artículo 11 del Código Tri-
butario según el cual en aquellos casos en que la Administración
Tributaria haya notificado al referido sujeto a efecto de realizar
una verificación, fiscalización o haya iniciado el procedimiento de
cobranza coactiva, este no podrá efectuar el cambio de domicilio
fiscal hasta que esta concluya, salvo que a juicio de la Administra-
ción exista causa justificada para el cambio.
432
CAPÍTULO VI
PERIODOS QUE PUEDEN SER FISCALIZADOS
POR LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA
� Dar a conocer qué periodos pueden ser fiscalizados por

la Sunat.
� Dar a conocer cuáles son los plazos de prescrip-

ción, cómo se computan y desde cuándo empiezan a
computarse.
� Dar a conocer cuáles son las causales de interrupción

y/o suspensión del cómputo del plazo de prescripción.
� Dar a conocer cuál es la forma para oponer la

prescripción.
CAPÍTULO VI
PERIODOS QUE PUEDEN SER FISCALIZADOS POR LA
BASE LEGAL
Nº 133-2013-EF.
Supremo N° 85-2007-EF y normas modificatorias.
• Autorizan uso de formulario para solicitar la declaracion de prescripción relativa a
deuda tributaria por concepto de tributos internos y a la aplicación de sanciones,
aprobado por Resolución de Superintendencia Nº 178-2011/SUNAT.
170 ¿Qué periodos tributarios pueden ser fiscalizados

por la Sunat?
En el desarrollo de los capítulos anteriores hemos señalado ejemplos en los
que la institución de la prescripción se configura como una limitación al
ejercicio de la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria.
En efecto, en el Capítulo I señalamos que según el numeral 7 del artículo

87 del Código Tributario, la obligación a cargo del deudor tributario de
conservar los documentos soporte de sus obligaciones tributarias se man-
tiene, solamente, mientras el tributo no esté prescrito. Del mismo modo, el
numeral 8 del artículo 87 del Código Tributario establece que la obligación
a cargo del deudor tributario de mantener en condiciones de operación los
sistemas o programas electrónicos, soportes magnéticos y otros medios de
almacenamiento de información utilizada en sus aplicaciones que incluyan
435
datos vinculados con la materia imponible, se extiende “por el plazo de

prescripción del tributo”.
Como puede observarse, si el deudor tributario únicamente se encuentra

obligado a mantener los documentos que sustentan las operaciones econó-
micas suceptibles de generar hechos imponibles mientras el tributo no esté
prescrito, lo anterior implica que la Administración Tributaria solo puede
iniciar una verificación o determinar el correcto cumplimiento de las nor-
mas tributarias mientras que su facultad de fiscalización no haya prescrito.
171 ¿Qué es la prescripción?

Según Vidal Ramírez, “la prescripción es un medio o modo por el cual, en
ciertas condiciones, el transcurso del tiempo modifica sustancialmente una
relación jurídica”(1).
En la misma línea, Hernández(2) señala que la prescripción es una conse-

cuencia generada por el transcurso del tiempo, y por tanto constituye un
hecho jurídico.
Ahora bien, existen dos clases de prescripción:
- La prescripción adquisitiva o usucapión a través de la cual un tercero

adquiere propiedad por el transcurso del tiempo; y,
- la prescripción extintiva, esta permite que el transcurso del tiempo

concluya alguna situación jurídica existente, es esta ultima la que será
desarrollada a profundidad en el presente capítulo.
A mayor abundamiento, “la prescripción extintiva es una institución jurídi-

ca creada por el derecho a fin de que, ante la inacción del acreedor de una
relación jurídica patrimonial durante el transcurso de un tiempo determi-
nado por ley, se genere el nacimiento de un derecho potestativo a favor de
(1) VIDAL RAMÍREZ, Fernando. La prescripción y la caducidad en el Código Civil Peruano. Lima: Cultu-
ral Cuzco S.A. Editores, 1995, p.83.
(2) HERNÁNDEZ BERENGUEL, Luis. La prescripción y la caducidad. En: Revista N° 22 del Instituto
Peruano del Derecho Tributario, Lima, p. 20.
436
Periodos que pueden ser fiscalizados por la Administración Tributaria
su deudor, de modo tal que este último pueda destruir el derecho de crédito
que el primero tenía en su contra”(3).
De lo anterior se desprende que la prescripción es la institución jurídica
a través de la cual el transcurso y la inacción por parte del acreedor de la
obligación, convierten al derecho de crédito en un derecho inexigible.
En efecto, como se verá con mayor detalle a continuación, en materia tri-
butaria la prescripción permite al deudor tributario excusarse del cumpli-
miento del pago de la deuda sin incurrir en incumplimiento.
172 ¿Cuál es la naturaleza jurídica de la prescripción?

Existen tres teorías respecto a la naturaleza jurídica de la prescripción ex-
tintiva. Dichas teorías buscan explicar que efectos tiene el paso del tiempo.
En tal sentido, según dichas teorías, la prescripción puede:
i) Extinguir el derecho y la acción;
ii) Extinguir solo la acción pero no el derecho;
iii) No extinguir ni el derecho ni la acción, sino que extingue la
pretensión.
Antes de analizar las teorías explicadas debemos definir algunos conceptos
previos:
• Acción: el derecho de acción es aquel derecho de naturaleza constitu-

cional, inherente a todo sujeto, que lo faculta a exigir al Estado tutela
jurisdiccional para un caso concreto(4).
La acción es un derecho que nos permite acudir a los tribunales, ya
sean administrativos, judiciales o arbitrales e iniciar un proceso recla-
mando una pretensión determinada.
(3) VALLE URIBE, Luis. “La prescripción extintiva: naturaleza jurídica y los alcances de su interrupción
en materia Tributaria”. En: Revista N° 43 del Instituto Peruano del Derecho Tributario. Lima, p. 80.
(4) MONROY GÁLVEZ, Juan. Introducción al proceso Civil. Santa Fe de Bogotá: Témis-De Belaunde
&Monroy, 1996, Tomo I, p. 271.
437
• Pretensión: es la autoatribución de un derecho por parte de un sujeto

que, invocándolo, pide concretamente que se haga efectiva, respecto
de él, la tutela jurídica(5).
La pretensión es entonces la afirmación de un derecho la cual será

discutida y probada en un proceso. Como resultado de este proceso
se obtendrá certeza respecto a la existencia del mencionado derecho
así como de su titular.
Ahora analizaremos cuál de las tres teorías explicadas anteriormente ha

sido recogida por el Código Tributario.
a) La prescripción produce el doble efecto de extinguir el derecho y su

acción
Según esta teoría, la prescripción no solo extingue la acción para exi-

gir el derecho, sino el derecho mismo. De modo tal que el que dejó
transcurrir el tiempo sin ejercitar la acción, perderá el derecho y, por
ende, no podrá ejercitar la acción.
Sobre esta primera posición, Hernández Berenguel manifiesta que:

“Si se puede renunciar a la prescripción ya ganada, pero previamente
tal prescripción ya extinguió el derecho (…) tal renuncia equivaldría
a que quien adquirió el derecho lo estaría readquiriendo; resultaría
entonces contradictorio hablar de ‘renuncia’ cuando el efecto, consis-
tente en la pérdida del derecho, ya se produjo”(6).
Según Hernández Berenguel, no podemos admitir que la prescripción

extinga tanto al derecho como la acción, puesto que una persona pue-
de renunciar a la prescripción ya ganada; lo que significa entonces
que el derecho se mantiene aun cuando haya prescrito la acción.
(5) CASTILLO FREYRE, Mario y MOLINA AGUI, Giannina. “¿Qué es lo que extingue la prescripción?
Reflexiones acerca del artículo 1989 del Código Civil Peruano”. p. 7. En: <http://www.castillofreyre.
com/articulos/que_es_lo_que_extingue_la_prescripcion_articulo_1989.pdf>.
(6) HERNÁNDEZ BERENGUEL, Luis. “La prescripción y la caducidad”. En: Revista del Instituto Perua-
no de Derecho Tributario. Volumen 23, 1992, p. 22.
438
b) La prescripción extingue la acción pero no el derecho
Según esta tesis, la prescripción extingue la acción para ejercitar el de-

recho, pero no el derecho mismo; sobre el particular Castillo Freyre(7)
indica lo siguiente:
“Cuando delimitamos el concepto de acción que emplea nuestro

ordenamiento jurídico, dijimos que la acción es un paso previo
al proceso, y como tal no forma parte del mismo, sino que es un
derecho subjetivo que tiene la persona para acudir a los tribunales
a pedir que se ampare su pretensión. Por ello, lo único que sucede
cuando una persona ejerce el derecho de acción es activar la ma-
quinaria judicial para dar paso al inicio del proceso, el mismo que
se inicia con la demanda.
Monroy comenta que, siendo el derecho de acción uno subjetivo,

este se extingue cuando se extingue su titular. Por lo tanto, una
sentencia definitiva no afecta el derecho de acción del demandan-
te, debido a que este jamás estuvo en disputa durante el trámite del
proceso en que se expidió la sentencia”.
De lo anterior puede concluirse que, la prescripción no extingue el

derecho a la acción puesto que no existe impedimento alguno para
que el contribuyente que solicite la devolución de una deuda prescri-
ta inicie un procedimiento no contencioso solicitando la devolución
de los impuestos pagados en exceso, al momento de presentar dicha
solicitud el contribuyente ya habrá hecho ejercicio de su derecho a
la acción, a pesar que posteriormente se determine que el tributo se
encontraba prescrito.
c) La prescripción extingue la pretensión
Esta tercera posición, que es la que recoge nuestro Código Tributario,

es consecuencia de reconocer, tal como lo hemos explicado anterior-
mente, que la acción como derecho no es susceptible de prescribir.
(7) CASTILLO FREYRE, Mario y MOLINA AGUI, Giannina. Ob. cit., p. 14.
439
En ese sentido debe concluirse que lo que prescribe no es la acción

sino la pretensión.
En efecto, Castillo Freyre señala que la prescripción constituye un medio de

extinción de la pretensión, entendiendo a esta última como un acto efectivo
del ejercicio del derecho frente a otro.
En otras palabras, a través de la prescripción la persona titular del de-

recho mantiene este último, pero ha perdido la posibilidad de hacer-
lo efectivo frente a otro, por lo que se ha convertido en un derecho
inexigible.
Ello implica, que a pesar de que la persona no puede intimar a un tercero

para que cumpla con dicho derecho, si el tercero voluntariamente cumpliera
con su obligación, esta última será correcta.
En línea con lo anterior, el artículo 49 del Código Tributario establece que

“el pago voluntario de la obligación prescrita no da derecho a solicitar la
devolución de lo pagado”. Dicha disposición demuestra claramente que la
prescripción no es un medio para extinguir obligaciones tributarias, y por
tanto, que no prescribe el derecho. Es por ello que el pago de una obliga-
ción prescrita es un pago correctamente efectuado, y significaría, en última
instancia, que el deudor ha renunciado de forma tácita a la prescripción ya
ganada.
En resumen, la prescripción no extingue el derecho ni la acción para ejerci-

tar este derecho, lo que extingue es la posibilidad del acreedor de exigir el
cumplimiento de dicho derecho (pretensión). En tal sentido, desde el punto
de vista del deudor la prescripción se configura como un medio de defensa.
La prescripción como medio de defensa opera en vía de excepción en la me-

dida que puede ser opuesta contra las acciones iniciadas con posterioridad
al vencimiento del plazo de prescripción.
Sobre el particular Hernández Berenguel, considera que: “(…) la prescrip-

ción extintiva no extingue ni el derecho ni la acción, sino que únicamente
posibilita liberarse de una obligación en vía de excepción o de acción pues
440
en sí provee del derecho a la defensa frente a la pretensión de quien fue

perjudicado por el transcurso del tiempo”(8).
173 ¿Cuál es la justificación de la prescripción?

Según lo señalado por el Tribunal Constitucional en la Sentencia N° 016-
2002-AI/TC, la prescripción tiene como sustento garantizar la seguridad
jurídica como principio que subyace a todo el ordenamiento jurídico que
consolida la interdicción de la arbitrariedad y garantiza a los administrados
un nivel de predictibilidad (certeza) en las actuaciones de la Administración.
En la misma línea, Guillermo Borda sostiene que: “La prescripción libe-

ratoria desempeña un papel de primer orden en el mantenimiento de la
seguridad jurídica. El abandono prolongado de los derechos crea la incerti-
dumbre, la inestabilidad, la falta de certeza en las relaciones entre los hom-
bres (…). La prescripción tiene, pues, una manifiesta utilidad: obliga a los
titulares de los derechos a no ser negligentes en su ejercicio y pone claridad
y precisión en las relaciones jurídicas”(9).
De lo anterior, podemos concluir que el fundamento de la prescripción

radica en garantizar la seguridad jurídica, a través de esta institución se mo-
difica sustancialmente una relación jurídica poniendo fin a la incertidumbre
generada por la inacción o negligencia del titular de un derecho, quien
luego de determinado plazo de tiempo no accionó los medios procesales
necesarios para hacer efectivo su derecho.
No obstante lo anterior, debe resaltarse que el fundamento de la prescrip-

ción en materia tributaria posee un matiz especial. Sobre el particular,
Herrero indica:
“El objetivo que persigue la prescripción es el de asegurar la estabi-

lidad económica y garantizar la seguridad jurídica, poniendo fin a la
(8) HERNÁNDEZ BERENGUEL, Luis. “La prescripción y la caducidad”. En: Revista del Instituto Perua-
no de Derecho Tributario. Volumen 23, 1992, p. 26.
(9) BORDA, Guillermo. Manual de obligaciones. 11ª edición actualizada, Editorial Perrot, Buenos Aires,
1998, pp. 383 y 384.
441
incertidumbre. Su fundamento hay que encontrarlo en la presunción

de abandono del derecho por su titular, a lo que se añaden en el ám-
bito tributario, las exigencias especialmente intensas de certeza de las
obligaciones de configuración legal que la seguridad jurídica impone,
y las exigencias de gravar una riqueza actual que impone el deber
de contribuir conforme la capacidad económica, el cual se vería dis-
torsionado por la acumulación sobre un sujeto de deuda pretéritas
excediendo en ese momento de sus posibilidades económicas”(10) (el
resaltado es nuestro).
174 ¿Qué es lo que prescribe?

Conforme a lo explicado en la pregunta 173 la prescripción extingue la
pretensión, lo que en materia tributaria significa que extingue cualquiera
de los siguientes conceptos:
a) La acción de la Administración Tributaria para determinar la obliga-

ción tributaria.
b) La acción de la Administración Tributaria para imponer sanciones.
c) La acción de la Administración Tributaria para exigir el pago de la

deuda tributaria.
d) La acción de los deudores tributarios para solicitar o efectuar las

compensaciones.
e) La acción de los deudores tributarios para solicitar devoluciones.
En concordancia con lo explicado en la pregunta 173, la prescripción no

extingue la obligación tributaria ni los deberes formales derivados de ella,
lo único que genera es la posibilidad de que el deudor se exima del pago de
la obligación o del cumplimiento de los deberes formales.
(10) HERRERO DE EGAÑA, Juan Manuel (Coordinador). Comentarios a la Ley General Tributaria. Ma-
drid, Thomson Arazandi, pp. 504 y 505.
442
Los actos de la Administración Tributaria destinados a exigir el cumpli-

miento de la obligación tributaria y de las obligaciones formales respecto a
periodos prescritos son válidos y surten todos sus efectos; sin embargo, si el
deudor invoca la prescripción podrá oponerse al ejercicio de cualquiera de
las acciones antes señaladas(11).
En el caso específico de la facultad de fiscalización, la Administración Tri-

butaria no podrá iniciar ninguna acción en virtud de su facultad de fiscali-
zación(12) respecto de aquellos periodos en los que haya prescrito su facultad
para determinar la obligación tributaria.
Según el artículo 2 del Código Tributario, una vez configurado en la rea-

lidad el hecho señalado por la norma como generador de la obligación, se
origina el nacimiento la obligación tributaria. Sin embargo, para que dicha
obligación se concrete en el sujeto que realiza el hecho imponible es necesa-
rio que medie una actividad determinativa.
Así, “la determinación tributaria” es el acto o conjunto de actos dirigidos a

precisar en cada caso si existe una deuda tributaria (an debeatur), quien es
el obligado a pagar el tributo al fisco (sujeto pasivo) y cuál es el importe de
la deuda (quantum debeatur)”(13). En otras palabras, la determinación tribu-
taria implica una cuantificación de la deuda tributaria del sujeto obligado
al pago.
En tal sentido, la determinación de la obligación tributaria es “(…) un ins-

trumento de generación de certidumbre, en tanto supone ‘la declaración
de voluntad de la Administración sobre el an y el quantum de la obligación
tributaria material’, haciéndola inmodificable en el transcurso del procedi-
miento de gestión y considerando finalizada la función pública en el caso
concreto”(14).
(11) TALLEDO, César. Manual del Código Tributario. Economía y Finanzas 2013, Lima, p. 6/1.
(12) Tal como se explicó en el primer capítulo las acciones de fiscalización pueden dividirse en cuatro
grupos: procedimientos de fiscalización parcial o definitiva, acciones de verificación, operativos y las
actuaciones inductivas.
(13) VILLEGAS, Héctor. Curso de Finanzas, derecho financiero y tributario. Buenos Aires: Astrea, 9ª edi-
ción, 2009, p. 395.
(14) Definición doctrinaria recogida por el Tribunal Fiscal en el Acuerdo de Sala Plena Nº 2005-25.
443
Como puede observarse, la determinación de la obligación tributaria tiene

como efecto principal crear certeza en el contribuyente, quien luego de
realizada la determinación podrá conocer con exactitud el alcance de la
prestación que le corresponde efectuar al fisco. En dicho sentido, la de-
terminación tributaria es el acto jurídico por el que se define la situación
jurídica de un sujeto a consecuencia de la aplicación del tributo o del goce
de un beneficio(15).
En tal sentido, en concordancia con el artículo 59 del Código Tributario,

por el acto de determinación de la obligación tributaria se verifica la reali-
zación del hecho generador de la obligación, se señala la base imponible y
la cuantía del tributo. Acto que podrá ser realizado por el deudor tributario
o la Administración Tributaria.
Como puede observarse, a través del acto de determinación el deudor tribu-

tario reconoce formalmente respecto de sí mismo una obligación tributaria
existente. No obstante, según el artículo 61 del Código Tributario, esta de-
terminación (la efectuada por el deudor tributario) está sujeta a fiscalización
o verificación por la Administración Tributaria, la que puede modificarla
cuando constate la omisión o inexactitud en la información proporcionada,
emitiendo la resolución de determinación o resolución de multa.
En tal sentido, la prescripción de la acción de la Administración Tributaria

para determinar la deuda permite al deudor tributario desconocer la recti-
ficación a su determinación efectuada por la Administración Tributaria (ge-
neralmente realizada a través de una declaración jurada), lo que incluye que
también podrá oponerse a cualquier acción de la Administración Tributaria
destinada a modificar su determinación.
En conclusión, la prescripción de la acción de la Administración Tributaria

para determinar la deuda implica que el deudor tributario podrá oponerse
a todas las acciones iniciadas por la Administración en virtud de su facul-
tad de fiscalización tales como: procedimientos de fiscalización parcial o
definitiva, acciones de verificación, operativos y las actuaciones inductivas.
(15) BRAVO CUCCI, Jorge. Fundamentos de Derecho Tributario. Lima, 2003, p. 313.
444
XX
Conforme con lo dispuesto por el artículo 43 del Código Tributa-
rio, la acción de la Administración Tributaria para determinar la
deuda tributaria, exigir su pago y aplicar sanciones está sujeta a
un plazo de prescripción, de donde se tiene que los hechos y situa-
ciones ocurridos en ejercicios o periodos tributarios no prescriben
(como tampoco prescriben los ejercicios o periodos), sino que el
transcurso del tiempo previsto en la norma le otorga al contribu-
yente un medio de defensa para impedir una determinada actua-
ción o pretensión de la Administración como consecuencia de la
inacción de esta.
175 ¿Cuáles son los plazos de prescripción?

Según el artículo 43 del Código Tributario la acción de la Administración
Tributaria para determinar la obligación tributaria, así como la acción para
exigir su pago y aplicar sanciones prescribe en los siguientes plazos:
a) Cuatro (4) años, en el caso que el contribuyente haya cumplido con

presentar la declaración jurada correspondiente.
b) Seis (6) años, en el caso que el contribuyente no haya cumplido con

presentar la declaración jurada correspondiente.
c) Diez (10) años, en el caso de agentes de retención o percepción que no

hayan cumplido con el pago del tributo retenido o percibido.
Debe resaltarse que según nuestro sistema tributario existen dos tipos de
tributos: los autodeterminados por el contribuyente y los determinados por
En los primeros se encuentran todos los casos en los que las leyes exigen
presentar una declaración jurada señalando la base imponible y la cuantía
del tributo, entre ellos se encuentran, el Impuesto a la Renta, el Impuesto
445
General a las Ventas, entre otros. En cambio, los tributos determinados por
la Administración Tributaria son aquellos que por la naturaleza de la obli-
gación su cuantificación debe hacerla directamente la Administración, este
es el caso de los arbitrios municipales.
De lo anterior, se desprende que el plazo de 6 años antes explicado solo re-

sulta aplicable para los supuestos en los que el deudor tributario, encontrán-
dose obligado a presentar una declaración jurada determinando la cuantía
del tributo, omitió dicha obligación, y por tanto en aquellos casos en los que
no existe la obligación de presentar una declaración jurada el plazo aplica-
ble siempre será de 4 años.
Asimismo, debe resaltarse que el mencionado artículo 43 podría interpre-

tarse de una manera tal que genere confusiones respecto al plazo de pres-
cripción aplicable a las sanciones vinculadas con la presentación de decla-
raciones juradas.
En particular, podría cuestionarse, ¿cuál es el plazo de prescripción para la

infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 176 - No presentar las de-
claraciones juradas que contengan la determinación de la deuda tributaria
dentro de los plazos establecidos?
Sobre el particular, mediante la Resolución de Observancia Obligatoria

N° 9217-7-2007, el Tribunal Fiscal ha respondido a dicha interrogante, es-
tableciendo el siguiente criterio:
“El plazo de prescripción de la facultad de la Administración Tri-

butaria para aplicar las sanciones de las infracciones consistentes en
no presentar las declaraciones que contengan la determinación de la
deuda tributaria y ser detectado por la Administración, así como la
de no presentar las declaraciones que contengan la determinación de
la deuda tributaria dentro de los plazos establecidos, tipificadas en el
numeral 1 del artículo 176 del texto original del Código Tributario
aprobado por el Decreto Legislativo N° 816 y su modificatoria reali-
zada por la Ley N°27038, es de cuatro (4) años”.
El referido Tribunal, en su análisis, resaltó que la extensión del plazo de

prescripción de 4 a 6 años tiene su fundamento en el hecho que la no
446
presentación de la declaración jurada impide que la Administración Tribu-

taria tome conocimiento de la existencia y cuantía de la deuda tributaria,
razón por la cual se le otorga un mayor plazo para que mediante su facultad
de fiscalización determine dicha deuda y exija su pago.
Tal situación no se verifica en el supuesto de la comisión de la infracción

contenida en el numeral 1 del artículo 176 del Código Tributario, puesto
que desde la no presentación de la declaración, la Administración Tributa-
ria se encuentra facultada para detectar y verificar el cumplimiento de las
obligaciones formales, por lo que no existe impedimento alguno para la
verificación de la comisión de las infracciones que sustentan la aplicación
de tales sanciones y, por tanto, no podría extenderse a seis (6) años el plazo
de prescripción.
Se consulta si tratándose de solicitudes de devolución de saldos no
aplicados de percepciones debe computarse el plazo de prescrip-
ción de forma independiente tomando como base cada periodo
en que nazca la facultad de solicitar la devolución y por el monto
consignado en la declaración correspondiente, o tomando como
base el último periodo tributario en cuya declaración se consigna
el arrastre de saldo a favor de percepciones no aplicadas, de con-
formidad con lo dispuesto en el artículo 31 de la Ley del Impuesto
General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo.
El cómputo del término de la prescripción a efecto de solicitar

la devolución de las Percepciones del IGV no aplicadas se inicia
el uno (1) de enero del año siguiente al momento en que se acu-
mulen percepciones no aplicadas por tres (3) periodos tributarios.
En consecuencia, el plazo de prescripción se computa de forma
independiente tomando como base cada periodo en que nazca la
facultad de solicitar la devolución.
447
No obstante ello, el plazo de prescripción se interrumpe cuando

se presenta la declaración jurada del IGV en la que se consigna el
saldo de las percepciones no aplicadas acumuladas.
Se consulta si la acción para exigir el pago de resoluciones de multa
emitidas por infracciones tipificadas en el artículo 174 del TUO
del Código Tributario, por periodos por los cuales los contribuyen-
tes no han realizado ninguna declaración, prescribe a los cuatro (4)
o seis (6) años.
La acción para exigir el pago de resoluciones de multa emitidas

por infracciones tipificadas en el artículo 174 del TUO del Có-
digo Tributario, por periodos por los cuales los contribuyentes
no han realizado ninguna declaración, prescribe a los cuatro
(4) años.
XX
Teniendo en cuenta que la Ley de Tributación Municipal no
exige la presentación de una declaración jurada determinativa
del Impuesto de Alcabala por parte del contribuyente, corres-
ponde aplicar el término prescriptorio de 4 años, criterio es-
tablecido por este Tribunal en las Resoluciones N°s. 01032-2-
2003 y 05574-6-2003.
XX
En el caso de Tributos municipales el plazo de prescripción es de
cuatro años al no exigir obligación de presentar declaración jurada
por parte del deudor tributario.
448
XX
La Administración Tributaria, a fin de aplicar el plazo de pres-
cripción de seis años, debió determinar previamente, si el recu-
rrente se encontraba en la obligación de presentar una declara-
ción jurada por los referidos impuestos, por lo que al no haberse
verificado dicho supuesto, procede declarar nula e insubsistente
la apelada, debiendo la Administración Tributaria verificar si la
recurrente se encontraba obligada a presentar las declaraciones
juradas mencionadas.
Tratándose del impuesto predial, ¿el plazo de prescripción es de 4 o 6
años?
El 20 de enero de 2012, la Municipalidad Distrital de Lince notificó

la orden de pago N° 001-001-03857209 a la Sra. Benedicta Pérez,
exigiéndole el pago de S/.15,000 por concepto del Impuesto Predial
del ejercicio 2006.
La Sra. Benedicta Pérez reclamó la mencionada orden de pago opo-

niendo la prescripción de la deuda tributaria, dado que el plazo de
prescripción habría vencido el 1 de enero de 2011.
La Municipalidad Distrital de Lince declaró infundado el recurso de

reclamación, pues consideró que el plazo de prescripción aplicable era
de 6 años, toda vez que la contribuyente no habría cumplido con pre-
sentar las actualizaciones del valor de los predios, conforme lo señala
el artículo 14 de la Ley de Tributación Municipal.
Considerando lo anterior, la Sra. Benedicta Pérez consulta, ¿cuándo

prescribió la deuda tributaria correspondiente al Impuesto Predial del
ejercicio 2006?
449
Respuesta
Según el artículo 14 de la Ley de Tributación Municipal, aprobada

por el Decreto Legislativo N° 776, los contribuyentes del Impuesto
Predial están obligados a presentar una declaración jurada anualmen-
te el último día hábil del mes de febrero, siendo que la actualización
del valor de los predios por las municipalidades sustituye la obligación
de presentar tal declaración, la que se entenderá como válida si el
contribuyente no la objeta dentro del plazo establecido para el pago
del mencionado impuesto.
De lo anterior, se tiene que el Impuesto Predial es un impuesto que

posee una determinación mixta. En efecto, en un primer momento,
los contribuyentes tienen la obligación de presentar una declaración
jurada determinando el valor del predio (autodeterminación), siendo
que cumplida esta obligación, será la Municipalidad la encargada de
notificar a los contribuyentes con el valor de los predios. Esta valo-
rización corresponde a la determinación de la obligación tributaria
efectuada por parte de la Administración Tributaria.
De la norma citada se desprende que el contribuyente únicamente

deberá oponerse a la determinación efectuada por la Municipalidad,
si lo considerara pertinente, de lo contrario, dicha determinación sur-
tirá todos sus efectos.
De lo anterior se advierte que no existe obligación por parte del deu-

dor tributario de presentar una declaración jurada para determinar
el Impuesto Predial que corresponde a las actualizaciones posteriores
que la autoridad municipal efectúe al predio.
En ese orden de ideas, consideramos que la posición de la Municipa-

lidad Distrital resulta incorrecta, pues el plazo de prescripción aplica-
ble es de 4 años y no de 6 años.
Siendo así, en el caso planteado se tiene que al 20 de enero de 2012,

la acción de la Administración Tributaria Municipal para exigir el
pago de la deuda por el Impuesto Predial del ejercicio 2006 estaba
prescrita.
450
176 ¿Desde cuándo se empieza a computar el plazo de

prescripción?
Según el artículo 44 del Código Tributario el término prescriptorio se
computará:
a) Desde el uno (1) de enero del año siguiente a la fecha en que vence el
plazo para la presentación de la declaración anual respectiva.
Este cómputo del plazo de prescripción es aplicable para el caso del

En el siguiente cuadro esquematizamos la forma en la que debe com-

putarse el plazo de prescripción, considerando como periodos no
prescritos los ejercicios gravables 2005 en adelante:
Año en el que Vencimiento del plazo de prescripción

Inicio del
Periodo venció el plazo para Presentó No presentó
cómputo del
Tributario presentar la declaración declaración
plazo
declaración 4 años 6 años
2005 2006 01/01/2007 01/01/2011 2013
2006 2007 01/01/2008 01/01/2012 2014
2007 2008 01/01/2009 01/01/2013 2015
2008 2009 01/01/2010 01/01/2014 2016
2009 2010 01/01/2011 01/01/2015 2017
2010 2011 01/01/2012 01/01/2016 2018
2011 2012 01/01/2013 01/01/2017 2019
b) Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que la obligación

sea exigible, respecto de tributos que deban ser determinados por el
deudor tributario no comprendidos en el literal anterior.
Este cómputo del plazo de prescripción es aplicable para el caso del

Impuesto General a las Ventas.
451
En el siguiente cuadro esquematizamos la forma en la que debe com-

putarse el plazo de prescripción considerando como periodos no pres-
critos los meses de enero a diciembre de 2008:
Vencimiento del plazo de prescripción

Periodo en el Inicio del
Periodo
que la obligación cómputo del Presentó No presentó
Tributario
es exigible plazo Declaración declaración
4 años 6 años
Enero 2008 02/2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Febrero 2008 03/.2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Marzo 2008 04/2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Abril 2008 05/2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Mayo 2008 06/2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Junio 2008 07/2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Julio 2008 08/2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Agosto 2008 09/2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Setiembre 2008 10/2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Octubre 2008 11/2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Noviembre 2008 12/2008 01/01/2009 01/01/2013 01/01/2015
Diciembre 2008 01/2009 01/01/2010 01/01/2014 01/01/2016
c) Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha de nacimiento de la

obligación tributaria, en los casos de tributos no comprendidos en los
incisos anteriores.
Este supuesto resulta aplicable para el caso de tributos que deban ser
determinados por la Administración Tributaria, como los arbitrios
municipales.
El plazo de prescripción deberá empezar a computarse desde el 1 de
enero siguiente a la fecha de nacimiento de la obligación tributaria.
452
d) Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que se cometió la

infracción o, cuando no sea posible establecerla, a la fecha en que la
Administración Tributaria detectó la infracción.
e) Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que se efectuó el pago

indebido o en exceso o en lo que devino.
f) Desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que nace el crédito por
tributos cuya devolución se tiene derecho a solicitar, tratándose de las
originadas por conceptos distintos a los pagos en exceso o indebidos.
g) Desde el día siguiente de realizada la notificación de las Resolu-

ciones de Determinación o de Multa, tratándose de la acción de la
Administración Tributaria para exigir el pago de la deuda conte-
nida en ellas.
Este último caso resulta aplicable únicamente para el cómputo

de la prescripción de los tributos autodeterminados por el propio
contribuyente.
En efecto, tal como señalamos anteriormente, el inciso c) del artículo

44 regula el inicio del plazo de prescripción de los tributos en los que
la Administración Tributaria debe realizar el acto de la determinación
del impuesto. El presente literal g) regula aquellos casos en los que la
Administración Tributaria en ejercicio de su facultad de fiscalización
y determinación ha cuestionado la determinación efectuada por el
contribuyente modificándola, y para tal efecto ha emitido una resolu-
ción de determinación o de multa.
Cabe precisar que este supuesto fue incluido recientemente por el De-
creto Legislativo N° 1113(16). A fin de explicar claramente el alcance
del mismo consideramos importante hacer una comparación de este
supuesto con el régimen anterior.
(16) Publicado el 5 de julio de 2012 y entró en vigencia a los sesenta (60) días hábiles siguientes a la fecha
de su publicación.
453
• Inicio del cómputo del plazo de prescripción para los supuestos

en los que la obligación tributaria haya sido redeterminada por la
Administración Tributaria - Régimen antes del Decreto Legislati-
vo Nº 1113
Tal como lo hemos señalado a lo largo del presente capítulo, la pres-

cripción afecta las distintas acciones que posee la Administración Tri-
butaria, tales como la acción para determinar la obligación tributaria
y la acción para exigir el pago de esta.
En la norma que regulaba el inicio del plazo de prescripción anterior, no

existía ningún supuesto especial que incluyera desde cuándo se iniciaba
el cómputo de la prescripción en los casos en los que la Administración
redeterminara la obligación tributaria; es por ello, que el inicio del cóm-
puto del plazo de prescripción se regía por las normas generales, esto es,
al 1 de enero del año siguiente de la fecha que vence el plazo para la de-
claración jurada o en que la obligación sea exigible, según corresponda.
Lo anterior significaba que al 1 de enero se iniciaba el cómputo del

plazo de prescripción de la acción para determinar la deuda y exigir
el pago: el plazo de ambas acciones se iniciaba simultáneamente.
Dicha situación generaba un problema práctico, puesto que si bien la

prescripción de ambas acciones se iniciaba de manera conjunta, los
supuestos de interrupción y suspensión del cómputo del plazo pres-
criptorio eran distintos para cada tipo de acción. De ahí que, podía
suscitarse casos en los que por un lado, si bien la Administración
Tributaria mantenía la posibilidad de determinar la obligación tribu-
taria, ya había prescrito su acción para exigir el pago.
Sin perjuicio de analizar a profundidad los supuestos de interrup-

ción y suspensión del cómputo del plazo prescriptorio, pondremos un
ejemplo para explicar correctamente la situación anterior.
Según el inciso c) del numeral 45 del Código Tributario, el cómputo

del plazo de prescripción de la acción de la Administración Tribu-
taria para determinar la obligación tributaria, se interrumpe con el
inicio de una fiscalización; no obstante el inicio de una fiscalización
454
no interrumpe ni suspende el inicio del cómputo del plazo de fiscali-

zación de la acción para exigir el pago.
Así, en el caso que el contribuyente “A” hubiera presentado su decla-

ración jurada del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable 2006, el
plazo de prescripción de la acción de la Administración Tributaria
para determinar y exigir el pago empezó a computarse el 1 de enero
de 2008, por lo que dichas acciones prescribirían el 2012.
No obstante, si, por ejemplo, el 20 de febrero de 2011, la Adminis-

tración Tributaria iniciaba un procedimiento de fiscalización y el 20
de febrero de 2012 notificaba al contribuyente “A” con la respectiva
resolución de determinación; para dicha fecha la acción de la Admi-
nistración Tributaria para exigir el pago de la deuda habría prescrito.
Ver gráfico.
Del caso anterior se tiene que, en el régimen vigente antes de la entra-

da en vigencia del Decreto Legislativo N° 1113, podían existir casos
en los que, no obstante, haber iniciado la Administración Tributaria
455
un procedimiento de fiscalización y notificado la resolución de de-

terminación respectiva, no podía hacer efectivo el cobro del tributos
puesto que su acción para exigir el pago de las deudas había prescrito.
Considerando la situación anterior, la Sunat, mediante el Informe

N° 003-2008-SUNAT/2008, consideró que el plazo de la acción para
exigir el pago de una deuda contenida en una Resolución de Deter-
minación deberá computarse una vez que haya sido notificada al
contribuyente.
Sobre el particular, somos de la opinión que si bien dicha interpre-

tación resulta lógica, pues no es razonable que se inicie el cómputo
del plazo para exigir el pago de la obligación tributaria que aún no
ha sido previamente determinada, esta no se derivaba de las normas
legales vigentes antes de la modificación realizada por el Decreto Le-
gislativo Nº 1113, por lo que el criterio recogido por la Sunat en el
Informe antes mencionado resulta cuestionable.
• Inicio del cómputo del plazo de prescripción para los supuestos

en los que la obligación tributaria haya sido redeterminada por la
Administración Tributaria - Régimen con la vigencia del Decreto
Legislativo Nº 1113
La situación explicada en el acápite anterior ha sido clarificada con la

incorporación del numeral 7 al artículo 44 del Código Tributario.
En efecto, a partir de la vigencia del Decreto Legislativo N° 1113, se

tiene que en aquellos supuestos en los que la Administración Tribu-
taria redetermine, de manera definitiva, la liquidación de la deuda
tributaria inicialmente realizada por el contribuyente y notifique una
resolución de determinación, al día siguiente de notificada la mencio-
nada resolución se iniciará el cómputo del plazo de prescripción de la
acción para exigir el pago de la obligación Tributaria respecto de la
suma redeterminada.
Debe resaltarse que el numeral 7 del artículo 44 no debe interpretarse

en el sentido que, en los tributos autodeterminados por el contribu-
yente, el cómputo de la prescripción de la acción para exigir el pago
456
de la deuda únicamente empieza a correr cuando la Administración

ha efectuado una determinación de oficio de la obligación tributaria;
siendo que más bien el plazo de prescripción de la deuda que deter-
mine la Administración Tributaria se iniciará cuando surta efectos la
notificación de la Resolución de Determinación.
En efecto, conforme se explicó anteriormente, el artículo 61 del Códi-

go Tributario establece que la determinación efectuada por el deudor
tributario está sujeta a fiscalización o verificación por parte de la Ad-
ministración Tributaria, la que puede modificarla cuando constate la
omisión o inexactitud en la información proporcionada.
Cabe anotar que si bien la Administración Tributaria tiene la facultad

de redeterminar la obligación tributaria, en la medida que esta no
inicie el procedimiento de fiscalización destinado a cuestionar la vera-
cidad o exactitud de la determinación efectuada por el contribuyente,
la autodeterminación efectuada por el contribuyente es válida y surte
todos sus efectos.
De lo anterior, se desprende que en principio el cómputo del plazo

de prescripción para exigir el pago de la deuda se inicia desde al 1 de
enero del año siguiente de la fecha que vence el plazo para la decla-
ración jurada o en que la obligación sea exigible, según corresponda;
respecto de la suma declarada por el deudor tributario.
No obstante, si la Administración Tributaria iniciara un procedimien-

to de fiscalización, ello significa que la Administración va a efectuar
una redeterminación de la obligación tributaria declarada inicialmen-
te por el contribuyente, lo que implicaría que el cómputo del plazo de
prescripción de la acción de la Administración Tributaria para exigir
el pago de la deuda redeterminada por la Administración Tributaria
se inicie a partir del día siguiente de notificadas la Resolución de De-
terminación o de Multa.
En otras palabras, si, por ejemplo, en el ejercicio 2007 el contribu-

yente “A” hubiera presentado su declaración jurada del Impuesto a la
Renta del ejercicio 2006 declarando un impuesto a pagar ascendente
a la suma de S/. 35,000, el plazo de prescripción de la acción de la
457
Administración Tributaria para determinar y exigir el pago respecto

de tales S/. 35,000 empezaría a computarse el 1 de enero de 2008, por
lo que prescribiría en el año 2012.
Sin embargo, si dentro del plazo para determinar la obligación tribu-

taria la Administración Tributaria iniciara un procedimiento de fisca-
lización y emitiera una Resolución de Determinación determinando
una omisión de S/. 10,000; al día siguiente de notificada dicha resolu-
ción de determinación se iniciaría el cómputo del plazo de prescrip-
ción para exigir dicho importe. Ver grafico.
Cómputo de plazo de prescripción para exigir el pago de la

deuda contenida en la RD o RM
01/01/2008 20/02/2010 01/01/2012
Inicio del Vencimiento del plazo de prescrip-

plazo de
ción de la facultada para exigir el
prescripción
pago respecto de la deuda decla-
rada en DJ
Inicio del
Fiscalización /
Interrumpe la 01/05/2011 02/05/2011 02/05/2015
prescripción de
la acción para
determinar Inicio del
Notificación Vencimiento
plazo de
en la RD del plazo de
prescripción
para exigir el prescripción
pago para exigir el
Determina de la deuda pago
omisión de contenida en de la deuda
S/. 10.000 la RD
contenida en
la RD
Como se podrá apreciar, con la modificación incluida por el Decreto

Legislativo N° 1113, se ha generado que, en la práctica, los plazos de
prescripción se hayan extendido sustancialmente a favor de la Ad-
ministración Tributaria, puesto que no solo contará con 4 años para
exigir el pago de los tributos declarados por el contribuyente, sino
que, para todos los efectos, contará con un mayor plazo para requerir
458
el pago de los tributos redeterminados como consecuencia de un pro-

cedimiento de fiscalización.
177 Iniciado un procedimiento de fiscalización tributa-

ria, ¿cuál es el plazo máximo con el que cuenta la
Sunat para revisar la deuda determinada por el su-
jeto fiscalizado?
En nuestro ordenamiento jurídico, tratándose del procedimiento de fisca-
lización tributaria llevado a cabo por la Sunat, si bien se ha establecido que
su plazo de duración es de un año, prorrogable por un año más siempre que
se produzcan ciertas condiciones, dicho plazo no puede ser entendido como
un plazo máximo para la culminación del referido procedimiento, sino solo
como un plazo máximo dentro del cual la Sunat podría solicitar informa-
ción y/o documentación al sujeto fiscalizado referida al tributo y periodo
que fuera objeto de fiscalización.
En efecto, según lo establecido en el literal e) del artículo I del Titulo Pre-

liminar del Reglamento del Procedimiento de Fiscalización de la Sunat, el
procedimiento de fiscalización culmina con la notificación de la Resolución
de Determinación, y de ser el caso, de las Resoluciones de Multa que corres-
pondan por las infracciones que se detecten en el referido procedimiento.
Por su parte, de acuerdo a lo establecido en los numerales 1, 4 y 5 del ar-

tículo 62-A del Código Tributario, una vez transcurrido el plazo de un año,
si bien la Sunat ya no podría solicitar información y/o documentación al su-
jeto fiscalizado adicional a la solicitada durante el referido plazo, sí podría
continuar con la revisión iniciada solicitando información a terceros, siendo
que, incluso, luego de transcurrido dicho plazo la Sunat puede notificar la
correspondiente Resolución de Determinación, Resolución de Multa u Or-
den de Pago; en cuyo caso, el único límite temporal lo constituiría el plazo
de prescripción para la determinación de la deuda tributaria.
Considerando lo anterior, si bien no existen normas que regulen o fijen pla-

zos máximos para la culminación del procedimiento de fiscalización, ni nor-
mas que regulen los plazos máximos con los que cuenta la Administración
459
Tributaria para emitir los actos de determinación de deuda tributaria y/o

imponer sanciones; el plazo para la conclusión del procedimiento de fisca-
lización tiene como límite temporal los plazos de prescripción a los que se
refiere el articulo 43 del Código Tributario.
No obstante lo anterior, somos de la opinión que resultaría necesario que

legislativamente se regule un plazo máximo para que, luego de transcurrido
el plazo establecido para la duración del procedimiento de fiscalización, la
Administración Tributaria emita y notifique las resoluciones de determi-
nación o de multa correspondientes, pues ello permitiría tener seguridad
respecto del inicio del cómputo del plazo de prescripción con el que cuenta
la Sunat para exigir el pago de la deuda tributaria.
178 ¿Cuáles son las causales que interrumpen los plazos

de prescripción?
La interrupción de la prescripción significa que desde la ocurrencia
del hecho interruptor se reinicia el cómputo del plazo prescriptorio, lo
que significa que se pierde el plazo prescriptorio que se hubiera venido
computando.
Al respecto, en la Resolución del Tribunal Fiscal N° 08869-1-2008 se ha

señalado que las causales de interrupción solo tendrán efectos cuando se
produzcan durante el cómputo del plazo prescriptorio, por lo que, debemos
entender que no habrá interrupción de un plazo cuyo cómputo aún no co-
mienza ni se interrumpirá un plazo fenecido.
Sin perjuicio de lo anterior, debemos resaltar que actualmente el Código

Tributario, en su artículo 45, distingue las causales de interrupción respecto
de cada una de las acciones que puede realizar la Administración Tributa-
ria, como son, la acción para determinar deuda tributaria, la acción para
exigir su pago y acción para aplicar sanciones.
Así, el artículo 45 del Código Tributario establece que el plazo de pres-

cripción de la facultad de la Administración Tributaria para determinar la
obligación tributaria se interrumpe en los siguientes supuestos:
460
a) Por la presentación de una solicitud de devolución.
En virtud de este literal, todas las solicitudes de devolución presen-

tadas por el contribuyente interrumpen la prescripción. Cabe anotar
que este supuesto no se limita únicamente a aquellas solicitudes de
devolución por conceptos de pagos indebidos o en exceso, siendo que
también incluye solicitudes tales como la de devolución de retenciones
del IGV no aplicadas, o del saldo a favor de materia de beneficio.
Cabe precisar que la facultad de determinación cuya prescripción se

interrumpe en aplicación de este literal es la vinculada al tributo y
periodo al que se refiere la devolución.
b) Por el reconocimiento expreso de la obligación tributaria.
Según este supuesto, la presentación de declaraciones juradas rectifi-

catorias interrumpe el plazo de prescripción de la facultad de deter-
minación, ello a pesar de que se trate de declaraciones que determi-
nen una menor obligación tributaria o una mayor pérdida tributaria o
un mayor saldo a favor.
c) Por la notificación de cualquier acto de la Administración Tributaria

dirigido al reconocimiento o regularización de la obligación tributa-
ria o al ejercicio de la facultad de fiscalización de la Administración
Tributaria para la determinación de la obligación tributaria, con ex-
cepción de aquellos actos que se notifiquen cuando la Sunat, en el
ejercicio de la citada facultad, realice un procedimiento de fiscaliza-
ción parcial.
En virtud de este literal, interrumpen el cómputo del plazo de pres-

cripción, los actos dirigidos a que el contribuyente regularice su obli-
gación tributaria, como son las esquelas, cartas inductivas o cualquier
otro acto de la Administración Tributaria mediante la cual solicite
que el contribuyente rectifique su declaración jurada o realice algún
tipo de pago regularizando su incumplimiento.
Asimismo, interrumpen el cómputo del plazo de prescripción los re-

querimientos o cualquier acto emitido como parte del procedimiento
461
de fiscalización definitiva iniciado por la Sunat. Nótese que la inte-

rrupción opera por cada acto particular y no únicamente con la carta
que da inicio al procedimiento de fiscalización.
Respecto al procedimiento de fiscalización parcial debe señalarse que

ningún acto dirigido al inicio, desarrollo o término de dicho procedi-
miento interrumpe la prescripción.
Lo anterior halla su fundamento en que la facultad de determina-

ción de la Administración Tributaria tiene como finalidad establecer
la base imponible y cuantía del tributo a cargo del sujeto pasivo, sin
embargo la fiscalización parcial no tiene como finalidad determinar
la obligación tributaria única e integral a cargo del contribuyente,
sino que se limita a uno o unos aspectos específicos, motivo por el
cual no es razonable que los actos del procedimiento de fiscalización
parcial interrumpan la prescripción de la acción de la Administración
Tributaria para determinar la obligación tributaria.
d) Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago.
La solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago interrum-

pen la facultad de la Administración Tributaria de determinar la obli-
gación tributaria puesto que estas son en última instancia un tipo de
reconocimiento de la obligación tributaria. En efecto, a través de una
solicitud de fraccionamiento el contribuyente reconoce que posee una
deuda tributaria y se compromete a pagarla.
El plazo de prescripción de la acción para exigir el pago de la obligación

tributaria se interrumpe:
a) Por la notificación de la orden de pago.
A través de la orden de pago la Administración Tributaria activa los

mecanismos legales necesarios para hacer efectivo el cobro de la deu-
da tributaria pendiente de pago, por tal motivo es lógico que la noti-
ficación de dicho documento interrumpa la prescripción de la acción
para exigir el pago del impuesto: no existe una inacción o negligencia
por parte del acreedor.
462
b) Por el reconocimiento expreso de la obligación tributaria.
Nos remitimos a lo explicado anteriormente.
c) Por el pago parcial de la deuda.
El pago parcial de la deuda interrumpe el plazo de prescripción pues-

to que se configura como un reconocimiento de la deuda.
Nótese que para que el pago parcial interrumpa la prescripción, de-

bemos encontrarnos frente a un tipo de reconocimiento. En tal sen-
tido, el pago de la deuda contenida en una orden de pago, realizado
como requisito previo para que se admita a trámite la reclamación,
no interrumpirá el plazo de prescripción puesto que no nos encontra-
mos frente a un reconocimiento de la deuda. Dicha posición ha sido
respaldada por el Tribunal Fiscal en la Resolución N° 11485 del 5 de
mayo de 1976.
d) Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago.
e) Por la notificación de la resolución de pérdida del aplazamiento y/o

fraccionamiento.
f) Por la notificación del requerimiento de pago de la deuda tributaria

que se encuentre en cobranza coactiva y por cualquier otro acto no-
tificado al deudor tributario dentro del Procedimiento de Cobranza
Coactiva.
Se aplica el mismo comentario efectuado respecto de las órdenes de

pago.
El plazo de prescripción de la acción de aplicar sanciones se interrumpe:
a) Por la notificación de cualquier acto de la Administración Tributaria

dirigido al reconocimiento o regularización de la infracción o al ejer-
cicio de la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria
para la aplicación de las sanciones, con excepción de aquellos actos
463
que se notifiquen cuando la Sunat, en el ejercicio de la citada facultad,

realice un procedimiento de fiscalización parcial.
b) Por la presentación de una solicitud de devolución.
c) Por el reconocimiento expreso de la infracción.
d) Por el pago parcial de la deuda.
e) Por la solicitud de fraccionamiento u otras facilidades de pago.
El plazo de prescripción de la acción para solicitar o efectuar la compensa-

ción, así como para solicitar la devolución se interrumpe.
a) Por la presentación de la solicitud de devolución o de compensación.
A través de una solicitud de devolución el deudor tributario solicita

que se le reconozca la calidad de indebido o en exceso a un pago efec-
tuado anteriormente a la Administración Tributaria, por tanto en la
medida que el deudor tributario solicita el inicio de un procedimiento
para hacer reconocer su derecho a la devolución es razonable que la
prescripción se interrumpa.
b) Por la notificación del acto administrativo que reconoce la existencia

y la cuantía de un pago en exceso o indebido u otro crédito.
De igual manera que el reconocimiento de la obligación tributaria

interrumpe la prescripción para las acciones de la Administración Tri-
butaria, el acto por el cual esta última reconoce la existencia de un
464
saldo a favor del contribuyente, interrumpe el plazo de prescripción

para solicitar la devolución.
c) Por la compensación automática o por cualquier acción de la Admi-

nistración Tributaria dirigida a efectuar la compensación de oficio.
Esta causal se fundamenta en el hecho que si el pago en exceso o el

pago indebido efectuado por el deudor tributario fue compensado por
la Administración Tributaria, este acto deberá interrumpir el plazo de
prescripción para solicitar la devolución toda vez que mientras que el
pago indebido o en exceso se encuentre compensado el contribuyente
no podrá hacer efectivo su derecho de requerir su devolución.
Se formula la siguiente consulta en relación con la prescripción de
la deuda tributaria atribuida a los responsables solidarios:
¿Los actos de interrupción y suspensión previstos en los artículos

45 y 46, respectivamente, del Código Tributario, respecto del titu-
lar de la deuda tributaria, surten efectos sobre la deuda atribuida a
los responsables solidarios?
Los actos de interrupción de la prescripción efectuados por la Ad-

ministración Tributaria respecto del contribuyente surten efecto
colectivamente para todos los responsables solidarios; salvo que
se trate de los actos de reconocimiento de la deuda por parte del
contribuyente, en cuyo caso, tales actos no producen efecto sobre
los responsables solidarios.
Igualmente, tratándose de los actos de suspensión de la prescrip-

ción respecto del contribuyente, los mismos no producen efecto
respecto de los responsables solidarios.
465
XX
La presentación de la declaración jurada del Impuesto Predial
constituye un acto que interrumpe el plazo de prescripción en tan-
to implica un reconocimiento de la obligación; en tal sentido, no
puede considerarse que la presentación de cualquier declaración
tenga este efecto, sino solo de aquellas cuyo contenido indique que
el interesado está aceptando la existencia de una obligación tribu-
taria, como sería el caso de la declaración jurada de autoavalúo del
Impuesto Predial, que contiene los datos que configuran la obliga-
ción correspondiente a dicho tributo.
XX
La notificación de una resolución de determinación o de multa que
son declaradas nulas, no interrumpe el plazo de prescripción de las
acciones de la Administración Tributaria para determinar la deuda
tributaria o aplicar sanciones.
Se suspende el plazo prescriptorio de las acciones de la Adminis-

tración Tributaria para determinar la deuda tributaria o aplicar
sanciones, durante la tramitación del procedimiento contencioso
tributario en el que se declara la nulidad de la resolución de deter-
minación o de multa.
XX
El hecho que las notificaciones surtan efecto a partir del día há-
bil siguiente de su realización, no enerva que la interrupción del
término prescriptorio haya operado en la fecha de notificación de
la orden de pago, toda vez que el mencionado artículo 45 del Có-
digo Tributario, establece que en caso de interrupción, el nuevo
término prescriptorio se computará desde el día siguiente del acae-
cimiento del acto interruptorio, esto es, de efectuada la indicada
notificación.
466
XX
La Administración alega que la recurrente perdió el derecho a la
prescripción por haberse acogido a una amnistía, sin embargo la
Administración no ha adjuntado el documento por el cual el recu-
rrente se habría acogido a tales beneficios, a pesar de haber sido
requerida para ello, por lo que no puede considerarse interrumpi-
do el plazo de prescripción.
XX
Resulta improcedente la nulidad deducida por la recurrente en ra-
zón de la notificación del documento denominado “Notificación
de Deuda Tributaria” [...], ya que el mismo no constituye un valor,
sino un acto meramente informativo, pues contiene el estado de
cuenta, de las deudas pendientes de pago ante la Administración
Tributaria, no teniendo su notificación el efecto de interrumpir el
plazo de prescripción.
179 ¿La Sunat debe acreditar la ocurrencia de cualquier

de las causales de interrupción o suspensión del pla-
zo de prescripción o basta con que alegue dicha in-
terrupción o suspensión?
Según lo establecido por el Tribunal Fiscal en la Resolución Nº 07892-2-
2007, corresponde a la Administración Tributaria acreditar de manera do-
cumentaria la producción de alguna causal de interrupción o suspensión del
plazo de prescripción. Ello significa que la Administración Tributaria no
puede limitarse a invocar o alegar la interrupción, sino que deberá acredi-
tarla fehacientemente, de lo contrario no se considerará que la mencionada
causal de interrupción haya acaecido.
180 ¿Los actos de la Administración Tributaria decla-

rados nulos interrumpen el plazo de prescripción?
Según el criterio jurisprudencial establecido por el Tribunal Fiscal en la
Resolución N° 0161-1-2008, los actos declarados nulos no interrumpen el
467
plazo de prescripción; no obstante, los actos anulables que hayan sido sub-
sanados sí interrumpen el plazo de prescripción.
181 ¿Cuáles son las causales que suspenden los plazos

de prescripción?
La suspensión de la prescripción significa que desde la ocurrencia del hecho
el plazo prescriptorio se detiene en el tiempo, sin que se pierda el plazo ya
ganado. Lo que significa que al día siguiente de la cesación del acto inte-
rruptorio, se continuará con el cómputo del plazo de prescripción.
El plazo de prescripción de las acciones para determinar la obligación y

aplicar sanciones se suspende:
a) Durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario.
b) Durante la tramitación de la demanda contencioso-administrativa,

del proceso constitucional de amparo o de cualquier otro proceso
judicial.
c) Durante el procedimiento de la solicitud de compensación o de

devolución.
d) Durante el lapso que el deudor tributario tenga la condición de no

habido.
e) Durante el plazo que establezca la Sunat al amparo del presente Có-

digo Tributario, para que el deudor tributario rehaga sus libros y
registros.
f) Durante la suspensión del plazo a que se refiere el inciso b) del tercer

párrafo del artículo 61 y el artículo 62-A.
El plazo de prescripción de la acción para exigir el pago de la obligación

tributaria se suspende:
a) Durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario.
468
b) Durante la tramitación de la demanda contencioso-administrativa,

judicial.
c) Durante el lapso que el deudor tributario tenga la condición de no

habido.
d) Durante el plazo en que se encuentre vigente el aplazamiento y/o frac-

cionamiento de la deuda tributaria.
e) Durante el lapso en que la Administración Tributaria esté impedida

de efectuar la cobranza de la deuda tributaria por una norma legal.
El plazo de prescripción de la acción para solicitar o efectuar la compensa-

ción, así como para solicitar la devolución se suspende:
a) Durante el procedimiento de la solicitud de compensación o de

devolución.
b) Durante la tramitación del procedimiento contencioso tributario.
c) Durante la tramitación de la demanda contencioso-administrativa,

judicial.
d) Durante la suspensión del plazo para el procedimiento de fiscaliza-

ción a que se refiere el artículo 62-A.
Todos los supuestos de suspensión de la prescripción tienen como funda-

mento que por alguna situación particular la Administración Tributaria no
puede realizar la acción de determinar la deuda tributaria, exigir el pago
o aplicar sanciones, motivo por el cual se detiene el cómputo del plazo de
prescripción.
Respecto al procedimiento contencioso tributario debemos enfatizar que

dicho procedimiento siempre suspende las facultades de la Administración
Tributaria, aún en el supuesto que en el mismo se llegue a declarar la nu-
lidad de las Resoluciones de Determinación o actos administrativos que
dieron origen al mencionado procedimiento.
469
Finalmente, debemos señalar, que a diferencia de lo que ocurre respecto a

la interrupción del plazo de prescripción cuando estamos ante una fiscaliza-
ción parcial (en el sentido que no se interrumpe dicho plazo), en el caso de
las causales de suspensión, cuando estas estén relacionadas con un procedi-
miento de fiscalización parcial que realice la Sunat, la suspensión sí tendrá
efecto sobre el aspecto del tributo y periodo que hubiera sido materia de
dicho procedimiento.
Se consulta si el plazo de prescripción de una solicitud de devolu-
ción por pago indebido o en exceso se suspende cuando la deuda
tributaria aduanera, materia de devolución, se encuentra apelada
o en un proceso contencioso-administrativo ante el Poder Judicial,
de conformidad con los incisos a) y b) del artículo 46 del Texto
Único Ordenado del Código Tributario.
Los actos de suspensión e interrupción que ocurran respecto del

plazo de prescripción de la acción de determinar o cobrar la deuda
tributaria aduanera no inciden respecto del plazo de prescripción
que tiene la Sunat para devolver lo pagado indebidamente o en
exceso.
182 ¿Cuál es la forma de oponer la prescripción?

A partir de una interpretación conjunta de los artículos 47 y 48 del Código
Tributario, consideramos que existen dos mecanismos legales para oponer
la prescripción:
i) Vía de acción, es decir presentando una solicitud de prescripción, lo

que dará inicio a un procedimiento no contencios o tributario
vinculado con la determinación de la obligación tributaria en el cual
470
se solicite a la Administración Tributaria que declare que ha operado

el plazo de prescripción.
Para solicitar la prescripción de determinada acción de la Administra-

ción Tributaria, la solicitud que da inicio al procedimiento contencio-
so tributario debe señalar claramente su petitorio y estar debidamente
fundamentada. De lo contrario dicha solicitud será declarada impro-
cedente, así lo ha considerado el Tribunal Fiscal en diversas resolu-
ciones, donde señala que el petitorio de una solicitud de prescripción
debe ser claro y específico, siendo que no cabe que la Administración
Tributaria infiera o deduzca cuál es el contenido de una solicitud de
prescripción, pues ello implicaría que se produzca un pronunciamien-
to de oficio sobre la prescripción y no a pedido de parte, situación
que vulnera la naturaleza de la prescripción regulada por el Código
Tributario peruano(17).
Considerando lo anterior, mediante la Resolución de Superintenden-

cia Nº 178-2011/SUNAT, la Administración Tributaria ha aprobado
un formulario que permite solicitar la prescripción.
(Ver Formulario de solicitud de prescripción).
ii) Vía de excepción, es decir como un medio de defensa previa contra

un acto de la Administración, en cuyo caso debe tramitarse dentro
de un procedimiento contencioso-administrativo pues su finalidad es
deslegitimar la pretensión de esta última de cobrar la deuda tributaria
acotada(18).
Según el artículo 48 del Código Tributario, la prescripción puede opo-

nerse en cualquier estado del procedimiento administrativo o judicial.
(17) HUERTAS LIZARZABURU, Cristina. “La prescripción en el Perú”. En: III(as) Jornadas Bolivianas del
Derecho Tributario. En: <http://www.ait.gob.bo/admin%5Cmemorias/MemoriaIIIJornadasDerecho-
Tributario.pdf>, p. 295.
(18) Ídem.
471
SOLICITUD DE PRESCRIPCIÓN DE DEUDA

0202 TRIBUTARIA
ppppp APELLIDO Artículos 11°, 43° al 49°, inc. o) del 92°, 162° y 163° del TUO del Código Tributario
APELLIDOS Y, D
RUC 02 NÚMERO DE RUC 03 N° EXPEDIENTE (USO SUNAT)
APELLIDOS Y NOMBRES, DENOMINACIÓN O RAZON SOCIAL
RUBRO I : DATOS DEL DOMICILIO PROCESAL (Sólo llenar en caso de ser aplicable)
VALORES ASOCIADOS
RUBRO I I: DETALLE DE LA DEUDA Tipo Valor
N° Valor Resolución Apelada
A. DEUDA AUTOLIQUIDADA:
Declaración Jurada
N° Formulario N° de Orden Periodo Código de Código de Observaciones
DDJJ tributario* tributo o multa* prescripción**
1
2
3
4
5
6
7
8
B. VALORES:
N° Valor Periodo Código de Código de Observaciones
tributario* tributo o multa* Prescripción**
1
2
3
4
5
6
7
8
*Datos obligatorios ** Ver instrucciones
Apellidos y Nombre del Contribuyente o Representante Legal : Sello de Recepción
Documento de Identidad N° :
[Escribir texto]
Fecha
Firma
472
XX
De acuerdo con lo dispuesto por el artículo 47 del mencionado Có-
digo la prescripción solo puede ser declarada a pedido del deudor
tributario.
Dado que solo procede declarar la prescripción a pedido de parte

y que la deuda tributaria puede estar constituida por el tributo, las
multas y los intereses, el deudor tributario debe precisar cuál es la
deuda tributaria por la cual solicita su prescripción.
XX
Dado que solo procede declarar la prescripción a pedido de parte
y que la deuda tributaria puede estar constituida por el tributo,
las multas y los intereses, corresponde que el deudor tributario
especifique cuál es la deuda tributaria respecto de la que solicita se
declare la prescripción, no procediendo que el órgano resolutor se
pronuncie de oficio sobre la prescripción concerniente a un tributo
y periodo que no ha sido solicitado clara e inequívocamente por el
deudor tributario; en tal sentido, no cabe que dicho órgano infiera
o deduzca cuál es la deuda cuya prescripción se solicita cuando no
ha sido precisada indubitablemente por el propio deudor tributa-
rio.
XX
De acuerdo con lo establecido por las Resoluciones del Tribunal
Fiscal N°s. 00727-6-2005 y 06474-6-2004, entre otras, para que
los contribuyentes ejerzan el derecho a que se refiere el inciso o) del
artículo 92 del Código Tributario, esto es, solicitar a la Adminis-
tración la prescripción respecto de deuda tributaria, no constituye
un requisito indispensable la existencia de una deuda determinada
pendiente de cobro a su cargo.
473
CAPÍTULO VII
INICIO Y DESARROLLO DEL PROCEDIMIENTO
DE FISCALIZACIÓN
� Dar a conocer cuáles son los documentos que la Sunat

puede notificar al inicio y durante el desarrollo de un
procedimiento de fiscalización, detallando los requisi-
tos mínimos que tales documentos deben cumplir.
� Dar a conocer cuáles son las causas que pueden origi-

nar que los documentos emitidos por la Sunat durante
el desarrollo del procedimiento de fiscalización, ado-
lezcan de vicios de nulidad.
� Dar a conocer en qué casos la Sunat puede dar a co-

nocer los resultados del procedimiento de fiscalización
sobre la base del articulo 75 del Código Tributario, así
como sus consecuencias.
CAPÍTULO VII
DE FISCALIZACIÓN
BASE LEGAL
Nº 133-2013-EF.
• Regulan la notificación de actos administrativos por medio electrónico, apro-
bada por Resolución de Superintendencia N° 014-2008-SUNAT y sus normas
modificatorias.
183 ¿En qué momento se inicia el procedimiento de fis-

calización definitiva?
El artículo 1 del Reglamento del Procedimiento de Fiscalización de la Sunat
establece que el Procedimiento de Fiscalización se inicia en la fecha en que
surte efectos la notificación al Sujeto Fiscalizado de la carta que presenta al
Agente Fiscalizador y el primer Requerimiento. Asimismo, agrega que en el
supuesto que los referidos documentos sean notificados en fechas distintas,
el procedimiento de fiscalización se considerará iniciado en la fecha en que
surte efectos la notificación del último documento.
Sin perjuicio de lo explicado precedentemente, es importante resaltar que la

entrada en vigencia del Reglamento del Procedimiento de Fiscalización de
la Sunat ha implicado un significativo cambio de criterio respecto al inicio
del procedimiento de fiscalización.
477
En efecto, antes de la entrada en vigencia del Reglamento del Procedimiento

de Fiscalización de la Sunat existía un criterio jurisprudencial reiterativo que
establecía que el procedimiento de fiscalización se iniciaría con la notificación
de cualquier acto de la Administración Tributaria a través del cual se desprenda
que la intención de la Administración era determinar la obligación tributaria.
Así por ejemplo, en la Resolución N° 3269-3-2009 el Tribunal Fiscal indicó

lo siguiente:
“Que del análisis del Requerimiento N° 00401767 y de sus anexos, se

aprecia que la Administración solicitó información destinada a cono-
cer los elementos y características del desarrollo de la actividad de la
quejosa en los requerimientos 2004 y 2005, se puede determinar, al
igual que en el procedimiento que dio lugar a la emisión de la Reso-
lución N° 13289-2-2008, que por la naturaleza y características de la
información requerida, la fiscalización iniciada con el citado reque-
rimiento también tuvo como objetivo verificar si se ajustaba a ley la
determinación de la obligación tributaria del Impuesto General a las
Ventas de los ejercicios 2004 y 2005 realizada por la contribuyente.
Que es por esta razón, tal como se señaló en la Resolución Nº 13289-

2-2008, en el caso de autos no resulta válido el argumento de la Admi-
nistración referido a que no inició una fiscalización a la quejosa con el
Requerimiento Nº 00401767, por el hecho de no haberle comunicado
que dicho requerimiento tenía por finalidad determinar la obligación
tributaria del Impuesto General a las Ventas de los años 2004 y 2005.
Que de esta manera se puede concluir que mediante el Requerimiento

Nº 00401767 y anexos, la Administración inició a la quejosa el pro-
cedimiento de fiscalización destinado a verificar la determinación del
Impuesto General a las Ventas de los años 2004 y 2005”.
Como puede observarse, el Tribunal Fiscal consideraba que si de la infor-

mación solicitada por la Administración Tributaria se infería que esta tuvo
como finalidad verificar la determinación de la obligación tributaria efec-
tuada por el contribuyente, el procedimiento de fiscalización se considera-
ría iniciado en la fecha que surtió efectos la notificación del acto a través del
cual se solicitó la mencionada documentación.
478
Inicio y desarrollo del procedimiento de fiscalización
Con la aprobación del Reglamento de Fiscalización de la Sunat el criterio

anterior ha sido modificado, así lo ha dejado establecido el Tribunal Fiscal
en la Resolución N° 13289-2-2008, mediante la cual concluye lo siguiente
(el resaltado es nuestro):
“Que resulta pertinente mencionar que en la fecha de notificación del

Requerimiento N°00401767 y anexos (octubre de 2006) el Código
Tributario no regulaba en forma expresa el procedimiento de fiscali-
zación, sin embargo, en diversas resoluciones de este Tribunal, como
la Resolución N° 0489-2-1999 se ha señalado que el procedimiento
de fiscalización se inicia con la notificación del primer requerimiento,
mediante el cual se solicita la documentación pertinente a efecto de
revisar un periodo determinado.
Que no es sino hasta la entrada en vigencia del Reglamento del Proce-

dimiento de Fiscalización de Sunat aprobado por el Decreto Supremo
N°085-2007-EF, publicado el 29 de junio de 2007 que se establece
legislativamente que el procedimiento de fiscalización se inicia en la
fecha en que surte efecto la notificación de la carta de presentación y
el primer requerimiento”.
Considerando lo anterior, se tiene que en la actualidad, conforme se ha se-

ñalado en el artículo 1 del Reglamento del procedimiento de fiscalización
de la Sunat, podrá considerarse iniciado un procedimiento de fiscalización
únicamente cuando la Administración Tributaria notifique la carta de pre-
sentación y el primer requerimiento. De no haberse notificado cualquiera
de ellos, el procedimiento de fiscalización no se podría dar por iniciado.
Nótese que según lo señalado por el mencionado artículo 1, la Administración

Tributaria podría notificar al contribuyente sucesivos requerimientos en
virtud de los cuales le solicite documentación que por su contenido haga
evidente que los mismos tienen la finalidad de determinar obligaciones tri-
butarias; no obstante, en la medida que la Administración Tributaria no
haya notificado la carta mediante la cual presente al agente fiscalizador, no
se considerará iniciado un procedimiento de fiscalización.
Lo anterior ha sido validado por el Tribunal Fiscal en la Resolución

N° 7943-5-2010 que indica lo siguiente (el resaltado es nuestro):
479
“Que en efecto, considerando la información contable, financiera,

económica y tributaria del Requerimiento N° 1047626 y sus anexos
se aprecia que la Administración no solo solicitó información destina-
da a conocer elementos y características aisladas del desarrollo y sus-
tento de la actividad de la quejosa en el ejercicio 2007, sino que esta
actuación estuvo enmarcada en la obtención de información condu-
cente a la determinación de la obligación tributaria del Impuesto a
la Renta y del Impuesto General a las Ventas del ejercicio 2007, ejer-
citando con dichas actuaciones las facultades de fiscalización por los
citados tributos y periodo, por lo que carece de sustento lo señalado
por la Administración en el sentido que dicho requerimiento solo
tuvo como objetivo relevar información para el planteamiento de una
posterior auditoría fiscal.
Que sin embargo, la fiscalización del Impuesto a la Renta y del Im-

puesto General a las Ventas del ejercicio 2007 no es acorde a los pa-
rámetros legales del Reglamento del Procedimiento de Fiscalización
de la Sunat, aprobado mediante Decreto Supremo N° 085-2007-EF,
vigente en el periodo de su emisión.
Que en efecto, si bien de acuerdo con el artículo 1 del Decreto

Supremo N° 085-2007-EF, que aprueba el Reglamento del Proce-
dimiento de Fiscalización de la Sunat, el procedimiento de fisca-
lización se inicia en la fecha en que surte efectos la notificación al
sujeto fiscalizado de la carta que presenta al agente fiscalizador y
el primer requerimiento, y que de notificarse los referidos docu-
mentos en fechas distintas el procedimiento se considerará iniciado
en la fecha en que surte efectos la notificación del último docu-
mento, ello no se verifica en el caso de autos, pues la Administra-
ción no notificó a la quejosa la carta que acompañara el citado
Requerimiento”.
Cabe precisar que bajo los considerandos anteriores, el Tribunal Fiscal con-
cluyó que no puede considerarse iniciado un procedimiento de fiscalización
ni iniciarse el cómputo del plazo de un año contemplado para el desarrollo
del mismo, en tanto la Administración Tributaria no cumpla con notificar
la carta de presentación del agente fiscalizador.
480
XX
“Que en el caso de autos la Administración no notificó a la quejosa
la carta de presentación que debía acompañar al Requerimiento
N° 1044603, a través del cual se comunicara el inicio del procedi-
miento de fiscalización respecto de sus obligaciones tributarias co-
rrespondientes a los ejercicios 2006 y 2007 y presentara al agente
fiscalizador encargado de efectuar el procedimiento.
Que en tal sentido, no se puede considerar que con el Requerimien-

to N° 1044603 se haya iniciado un procedimiento de fiscalización
de acuerdo con las normas vigentes, ni por lo tanto, que luego de
presentada la totalidad de lo requerido en él se hubiera iniciado el
plazo de un año de duración del referido procedimiento.
Que el procedimiento de fiscalización recién se inició cuando sur-

tieron efecto las notificaciones de la Carta de Presentación N° 1000
11326810-01-SUNAT y el Requerimiento N° 0121100000260, esto
es, el 26 de agosto de 2010, mediante los cuales se presenta a los
funcionarios de la Gerencia de Fiscalización encargados de llevar a
cabo el mismo y se solicita la presentación de diversa documenta-
ción e información relativa al Impuesto a la Renta, por el periodo
del 2006-01 al 2006-12”.
XX
“Que si bien la Administración puede ejercer su facultad de fisca-
lización, con la finalidad solo de requerir información de los con-
tribuyentes para efecto, por ejemplo, de establecer ratios de pro-
ducción, ventas, costos, utilidad, y otros alcances que tengan como
objetivo determinar criterios relacionados con el comportamiento
de los contribuyentes o criterios para calificar a estos por niveles,
ya sea de producción, ventas, etc., u otros alcances similares; de la
revisión y análisis del tenor del requerimiento de información se
puede concluir si se está ante una fiscalización relacionada con una
481
simple recolección de información o si se está ante una fiscaliza-

ción destinada a conocer los elementos y características del desa-
rrollo de la actividad del contribuyente en un periodo o periodos
en especial, que concluya con verificar si la determinación de las
obligaciones tributarias del contribuyente, se efectuó de acuerdo a
ley.
(…)
Que en tal sentido, del análisis del Requerimiento N° 00401767 y

de sus anexos, se advierte que la Administración solicitó informa-
ción destinada a conocer los elementos y características del desa-
rrollo de la actividad de la quejosa en los ejercicios 2004 y 2005 y
la forma como determinó el Impuesto a la Renta de tales periodos,
es decir, por la naturaleza y características de la información re-
querida, la fiscalización iniciada con el citado requerimiento tuvo
como objetivo verificar si se ajustaba a ley la determinación de la
obligación tributaria del Impuesto a la Renta de los ejercicios 2004
y 2005 realizada por la quejosa.
Que por esta razón, no resulta válido el argumento de la Admi-

nistración referido a que no inició una fiscalización a la quejosa
con el Requerimiento N° 00401767 por el hecho de no haberle
comunicado que dicho requerimiento tenía por finalidad deter-
minar la obligación tributaria del Impuesto a la Renta de los ejer-
cicios 2004 y 2005”.
184 ¿En qué momento se inicia el procedimiento de fis-

calización parcial?
En el caso específico de un procedimiento de fiscalización parcial, al igual
que para iniciar un procedimiento de fiscalización definitiva, la Sunat de-
berá notificar la Carta que presenta al Agente Fiscalizador y el primer Re-
querimiento. Asimismo, de acuerdo a lo establecido en el artículo 61 del
Código Tributario, la Sunat deberá comunicar al inicio del procedimiento
el carácter parcial de la fiscalización y los aspectos que serán materia de
482
revisión. En caso que la Sunat omita este último requisito, se considerará

que se ha dado inicio a una fiscalización definitiva.
185 ¿En qué momento se inicia la fiscalización definiti-

va cuando se encuentra en curso un procedimiento
de fiscalización parcial?
El último párrafo del artículo 61 del Código Tributario establece que ini-
ciado el procedimiento de fiscalización parcial, la Sunat podrá iniciar una
fiscalización definitiva.
Para tal efecto, deberá notificar al contribuyente con una carta comunican-
do la ampliación del Procedimiento de Fiscalización Parcial a un Procedi-
miento de Fiscalización Definitiva.
186 ¿Cuáles son los documentos que emite la Adminis-

tración Tributaria dentro de un procedimiento de
fiscalización?
Según el artículo 2 del Reglamento del Procedimiento de Fiscalización de
la Sunat, durante el Procedimiento de Fiscalización, la Sunat emitirá, entre
otros, los siguientes documentos:
- Cartas;
- Requerimientos;
- Resultados del Requerimiento; y,
- Actas.
Los citados documentos deberán contener los siguientes datos mínimos:
a) Nombre o razón social del Sujeto Fiscalizado;
b) Domicilio Fiscal;
483
c) RUC;
d) Número del documento;
e) Fecha;
f) El carácter definitivo o parcial del procedimiento de fiscalización;
g) Objeto o contenido del documento; y,
h) La firma del trabajador de la Sunat competente.
En caso que la Administración Tributaria obviara incluir alguno de los da-

tos antes mencionado, el documento adolecerá de un defecto sancionado
con nulidad y perderá totalmente su valor probatorio.
187 ¿En qué supuestos la Administración Tributaria emi-

te cartas?
Las cartas sirven para informar a los administrados sobre la realización
de la fiscalización, los alcances de esta y los funcionarios que la llevarán
a cabo, así como para comunicar cualquier variación o ampliación que se
produzca en el desarrollo de la fiscalización con relación a dichos aspectos.
En específico, el artículo 3 del Reglamento del Procedimiento de Fiscaliza-

ción de la Sunat establece que mediante las cartas la Sunat comunicará al
sujeto fiscalizado lo siguiente:
a) Que será objeto de un Procedimiento de Fiscalización, parcial o de-
finitiva, presentará al Agente Fiscalizador que realizará el procedi-
miento e indicará, además, los periodos, tributos o las Declaracio-
nes Aduaneras de Mercancías que serán materia del procedimiento.
Tratándose del Procedimiento de Fiscalización Parcial se indicarán
además los aspectos a fiscalizar.
b) La ampliación del Procedimiento de Fiscalización a nuevos periodos,

tributos o Declaraciones Aduaneras de Mercancías según sea el caso.
Tratándose de la ampliación de un Procedimiento de Fiscalización
Parcial se deberán señalar los nuevos aspectos a fiscalizar.
484
c) La ampliación de un Procedimiento de Fiscalización Parcial a un Pro-

cedimiento de Fiscalización Definitiva, indicándose que la documen-
tación a presentar será la señalada en el primer requerimiento referido
a la fiscalización definitiva.
d) El reemplazo del Agente Fiscalizador o la inclusión de nuevos agentes.
e) La suspensión de los plazos de fiscalización y la prórroga a que se

refiere el numeral 2 del artículo 62-A del Código Tributario.
f) Cualquier otra información que deba notificarse al Sujeto Fiscalizado

durante el Procedimiento de Fiscalización, siempre que no deba estar
contenida en los demás documentos que son regulados en los artícu-
los 4, 5 y 6 del Reglamento del Procedimiento de Fiscalización de la
Sunat.

te Actas?
Las actas son documentos utilizados por el auditor fiscal para dejar cons-
tancia sobre la realización de los hechos observados directamente por este
en el desarrollo de cualquier actuación efectuada dentro del procedimiento
de fiscalización.
Según José Gálvez Rosasco, dependiendo de la actuación de la que se trate,

el auditor fiscal puede utilizar cinco tipos de actas: 1) actas de inspec-
ción 2) actas de comparecencia 3) actas de visita 4) actas de inmovi-
lización 5) actas de incautación(1).
a) Actas de inspección
Se utilizan para dejar constancia sobre los hechos, personas y bienes

de cualquier naturaleza observados directamente por el auditor fiscal.
octubre de 2005, Gaceta Jurídica, pp. 208 y 209.
485
En este sentido, en el acta de inspección se podrá dejar constancia

sobre los hechos que se produzcan durante la inspección, tales como:
- La falta de entrega del comprobante de pago sustentatorio de las

ventas realizadas, emitido de conformidad con las normas sobre la
materia.
- El transporte de bienes y/o pasajeros sin contar con el respecti-

vo comprobante de pago, guía de remisión, manifiesto de pasaje-
ros y/u otro documento previsto por las normas para sustentar el
traslado.
- La remisión de bienes sin comprobante de pago, guía de remisión

y/u otro documento previsto por las normas tributarias para sus-
tentar la remisión.
- La falta de sustento de la posesión de bienes, mediante compro-

bantes de pago u otros documentos previstos por las normas sobre
la materia que acrediten su adquisición.
- Los documentos vinculados con hechos generadores de obligacio-

nes tributarias (tales como comprobantes de pago, libros y/o re-
gistros contables, soportes magnéticos, contratos y cualquier otra
documentación comercial) que puede encontrar el auditor fiscal
durante el desarrollo de la inspección realizada en los locales de
los deudores tributarios.
- Los objetos o cosas de cualquier índole vinculadas con la realiza-

ción de hechos generadores de obligaciones tributarias (tales como
mercancías que serían cuantificadas por el auditor fiscal median-
te una toma de inventarios físicos, dinero y documentos de pago
existentes en la caja de la empresa al momento de practicar ar-
queos de caja, etc.).
- Las personas que se encuentran en los locales objeto de inspección

o en los medios de transporte intervenidos, así como las declara-
ciones brindadas por tales personas.
486
b) Actas de comparecencia
En estos documentos, el auditor fiscal recoge las manifestacio-

nes otorgadas por los administrados citados a las oficinas de la
Administración Tributaria cuando su presencia sea requerida por
esta para el esclarecimiento de hechos vinculados con obligacio-
nes tributarias.
c) Actas de visita
Se utilizan para dejar constancia de los hechos observados por el au-

ditor fiscal con ocasión de la visita efectuada al administrado en la
fecha señalada, en el requerimiento de fiscalización para la revisión
de los documentos e información solicitada, en el caso que en dicha
oportunidad no culmine la revisión con el cierre del requerimiento
respectivo.
De esta forma, mediante el acta de visita, sin necesidad de cerrar el

requerimiento de información, el auditor fiscal podrá identificar los
documentos e información requerida que fueron presentados o exhi-
bidos en la fecha indicada, así como aquellos documentos e informes
que no fueron presentados o exhibidos por el administrado.
d) Actas de inmovilización
Se utilizan para identificar los libros, archivos, documentos, registros

en general y bienes de cualquier naturaleza que el auditor fiscal decida
inmovilizar al presumir la existencia de evasión tributaria. En esta
acta será necesario identificar con suficiente detalle los documentos
y bienes que son objeto de esta medida, no admitiéndose el uso de
descripciones genéricas, como por ejemplo, “documentos comerciales
diversos” o “libros varios”.
e) Actas de incautación
Se utilizan para identificar los libros, archivos, documentos, regis-

tros en general y bienes de cualquier naturaleza, incluidos progra-
mas informáticos y archivos en soporte magnético o similares, que
guarden relación con la realización de hechos susceptibles de generar
487
obligaciones tributarias, incautados por la Administración Tributaria

previa autorización judicial.

te requerimientos?
De acuerdo con el artículo 4 del Reglamento del Procedimiento de Fisca-
lización de la Sunat, los requerimientos de fiscalización son documentos
emitidos por la Administración Tributaria en ejercicio de sus facultades de
fiscalización, con el objeto de solicitar a los sujetos fiscalizados: la exhibi-
ción y/o presentación de informes, análisis, libros de actas, registros y libros
contables y demás documentos y/o información, relacionados con hechos
susceptibles de generar obligaciones tributarias o para fiscalizar inafecta-
ciones, exoneraciones o beneficios tributarios.
El mencionado artículo indica que los requerimientos también serán utili-

zados para:
a) Iniciar el procedimiento de fiscalización. En efecto, conforme ya

lo hemos explicado, para que el procedimiento de fiscalización
sea iniciado la Administración Tributaria deberá notificar con-
juntamente con la carta de presentación, el primer requerimiento,
también llamado requerimiento general o requerimiento genéri-
co, a través del cual solicitará la presentación o exhibición de la
información y documentación general vinculada con los hechos
generadores de las obligaciones tributarias materia de revisión.
b) Solicitar la sustentación legal y/o documentaria respecto de las obser-

vaciones e infracciones imputadas durante el transcurso del Procedi-
miento de Fiscalización.
c) Comunicar, de ser el caso, las conclusiones del Procedimiento de

Fiscalización indicando las observaciones formuladas e infracciones
detectadas en este, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 75 del
Código Tributario.
488
190 ¿En qué casos los requerimientos adolecen de vicios

de nulidad?
El requerimiento es un acto administrativo y, por tanto, se le aplican todos
los requisitos de validez contemplados en la Ley del Procedimiento Admi-
nistrativo General(2).
Considerando lo anterior, con ocasión de la emisión de un requerimiento,

la Administración Tributaria podría incurrir en diferentes vicios sanciona-
dos con nulidad, entre los que podemos encontrar los siguientes(3):
i) No señalar el periodo fiscalizado
En la Resolución Nº 269-3-1999, el Tribunal Fiscal declara nulo el re-

querimiento por no haber consignado el periodo al que corresponde
el reparo, habiendo sido consignado el mismo recién en el resultado
de dicho requerimiento.
ii) Reabrir un periodo ya fiscalizado
Teniendo en cuenta que los resultados de la fiscalización plasmados

en los actos de determinación emitidos por la Administración Tribu-
taria deben ser únicos, integrales y definitivos, salvo que se den las
(2) Artículo 3.- Son requisitos de validez de los actos administrativos:

1. Competencia.- Ser emitido por el órgano facultado en razón de la materia, territorio, grado, tiem-
po o cuantía, a través de la autoridad regularmente nominada al momento del dictado y en caso
de órganos colegiados, cumpliendo los requisitos de sesión, quórum y deliberación indispensables
para su emisión.
2. Objeto o contenido.- Los actos administrativos deben expresar su respectivo objeto, de tal modo
que pueda determinarse inequívocamente sus efectos jurídicos. Su contenido se ajustará a lo dis-
puesto en el ordenamiento jurídico, debiendo ser lícito, preciso, posible física y jurídicamente, y
comprender las cuestiones surgidas de la motivación.
3. Finalidad Pública.- Adecuarse a las finalidades de interés público asumidas por las normas que
otorgan las facultades al órgano emisor, sin que pueda habilitársele a perseguir mediante el acto,
aun encubiertamente, alguna finalidad sea personal de la propia autoridad, a favor de un tercero,
u otra finalidad pública distinta a la prevista en la ley. La ausencia de normas que indique los fines
de una facultad no genera discrecionalidad.
4. Motivación.- El acto administrativo debe estar debidamente motivado en proporción al contenido
y conforme al ordenamiento jurídico.
5. Procedimiento regular.- Antes de su emisión, el acto debe ser conformado mediante el cumplimien-
to del procedimiento administrativo previsto para su generación.
(3) GÁLVEZ ROSASCO, José. Ob. cit., pp. 212 al 222.
489
circunstancias excepcionales señaladas en el artículo 108 del Códi-

go Tributario, será nulo el requerimiento de fiscalización que rea-
bra un periodo ya fiscalizado sin sustentarse en situaciones o hechos
posteriores que permitan justificar una modificación de los valores
emitidos.
Este criterio ha sido recogido por el Tribunal Fiscal en reiteradas Re-

soluciones, entre las que se pueden citar las Resoluciones Nºs. 4265-
4-2004 y 320-1-2005.
iii) Otorgar un plazo menor al previsto legalmente
Tal como explicamos en el Capítulo III existen límites temporales

respecto a obligación de presentar y exhibir la documentación e in-
formación solicitada por la Administración Tributaria, siendo que el
límite temporal significa que en determinados casos, las normas han
establecido un plazo mínimo que debe respetar la Administración Tri-
butaria al momento de solicitar la entrega o exhibición de la informa-
ción requerida.
Así, si en el requerimiento de información no se otorga al administra-

do los plazos mínimos establecidos para la presentación o exhibición
de la documentación o información que corresponda, tal exigencia
será nula por vulnerar el procedimiento legal establecido.
Debe resaltarse que la nulidad del requerimiento podría ser parcial,

esto es, solo respecto de los actos directamente afectados por el vicio
incurrido.
Asimismo, aun cuando la solicitud contenida en el requerimiento sea

nula porque se otorgó un plazo menor al establecido, dicho acto será
convalidado y, por tanto, su nulidad se entenderá subsanada siempre
que en el resultado del requerimiento se deje constancia que la Ad-
ministración Tributaria ha admitido y merituado la documentación
presentada.
En caso que el resultado del requerimiento rechace la documen-

tación o no la valore, el mismo será nulo. Así resulta del criterio
490
establecido por el Tribunal Fiscal en la Resolución de Observancia

Obligatoria N° 148-1-2004, según la cual:
“El requerimiento para la presentación de la información de-

tallada en el segundo párrafo del numeral 1 del artículo 62 del
Código Tributario, es nulo en aquellos casos en que el plazo
que medie entre la fecha en que la notificación del requeri-
miento produce efecto, y la fecha señalada para la entrega de
dicha información, sea menor a 3 días hábiles. Ello conlleva la
nulidad del resultado del requerimiento en el extremo vincula-
do al pedido de tal información. No obstante lo expuesto, en
el caso que se hubiera dejado constancia en el resultado del re-
querimiento que el deudor tributario presentó la información
solicitada y siempre que esta hubiera sido merituada por la Ad-
ministración dentro del procedimiento de fiscalización, proce-
de conservar los resultados de tal requerimiento en virtud de
lo dispuesto en el artículo 13.3 de la Ley del Procedimiento
Administrativo General, aprobada por Ley N° 27444, así como
los actos posteriores que están vinculados a dicho resultado”.
iv) No señalar la fecha para la exhibición de la documentación solicitada
Constituye un vicio sancionado con la nulidad del requerimiento el

hecho que no se consigne la fecha en la que el administrado deberá
cumplir con exhibir o presentar la documentación o información soli-
citada, pues tal situación origina que este no adquiera certeza sobre el
momento en que debe cumplir con la obligación a su cargo. Así lo ha
establecido el Tribunal Fiscal en las Resoluciones N°s. 10645-2-2009
y 780-5-2005, entre otras.
XX
Que el Requerimiento N° 0521060001876 pues no estableció una
fecha precisa para su cumplimiento ya que la frase “a partir de” es
imprecisa e impedía a la recurrente conocer con exactitud cuándo
491
debía presentar y/o exhibir la documentación e información solici-

tadas, por lo que no se ajusta a lo establecido por el artículo 62 del
Código Tributario y constituye causal de nulidad al amparo del
numeral 2 del artículo 109 del mismo código, de acuerdo con el
criterio establecido en las Resoluciones del Tribunal Fiscal
N°s. 07102-1-2005, 4743-1-2004 y 2889-5-2004.
XX
Que la Administración en ejercicio de su función fiscalizadora,
de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 62 del Código Tri-
butario está facultada para solicitar a la quejosa la documenta-
ción que considere pertinente, debiendo apersonarse a efectuar
las verificaciones o controles correspondientes en el lugar, día
y hora indicados, pues lo contrario implica una vulneración de
los derechos de los contribuyentes, criterio que ha sido expues-
to por este Tribunal en la Resolución N° 7695-5-2005 del 16 de
diciembre de 2005.
XX
Se declara nulo el requerimiento emitido durante el procedimiento
de fiscalización en el que no se precisa la fecha en que el recurrente
debe dar cumplimiento a lo solicitado por la Administración.
Resoluciones N°s. 581-2-1997, 1684-3-2002, 3161-2-2003 y

XX
03029-5-2004
En la medida que en el requerimiento de fiscalización no se esta-
blece una fecha específica para la exhibición de la documentación
detallada, señalándose únicamente que esta debe exhibirse a
“(…) a partir del (…)”, se genera una incertidumbre que impide
al administrado saber cuando se presentará el auditor fiscal para
revisar la documentación solicitada, vulnerándose de esta forma
el derecho de defensa del contribuyente y transgrediéndose el pro-
cedimiento legal establecido, razón por la cual son nulos, tanto el
requerimiento de fiscalización como sus resultados.
492
XX
El Tribunal Fiscal considera que si bien el numeral 1 del artículo 62
del Código Tributario no establece que la Administración Tributa-
ria deba otorgar un plazo a los contribuyentes para la presentación
de libros y registros contables (salvo en el caso que el deudor tribu-
tario lo solicite por razones debidamente justificadas), es necesario
que en el requerimiento se consigne la fecha en la que los contri-
buyentes deben cumplir con lo solicitado por la Administración, a
fin de que aquellos puedan tener certeza acerca del tiempo del que
disponen para presentar la documentación requerida.
XX
Se establece que si la Administración no señala a la recurrente el
plazo dentro del cual debe cumplir con presentar lo requerido ca-
rece de sustento legal que la sancione por no proporcionar la in-
formación requerida.
v) Exigir que se reconozcan los reparos
Los requerimientos de fiscalización, específicamente el requerimiento

de sustentación de reparos, tiene por finalidad solicitar al contribu-
yente sus descargos respecto de las observaciones (reparos) encontra-
das en el desarrollo de la auditoría.
De manera que se desnaturaliza el requerimiento de fiscalización,

cuando a través de este, en lugar de solicitar al contribuyente los des-
cargos de las observaciones detectadas se le exige que reconozca di-
chas observaciones, a través del incremento de las bases imponibles o
la disminución de los créditos tributarios.
En este sentido, se ha pronunciado el Tribunal Fiscal en la Resolu-

ción Nº 578-5-2000, mediante la cual se declara nulo el requerimiento de
sustentación de reparos y nulo todo lo actuado con posterioridad (inclu-
yendo las resoluciones de determinación), toda vez que a través de este re-
querimiento “(…) no se solicita a la contribuyente que sustente los reparos
en los que hubiera incurrido, sino de lo contrario, exige que aumente las
bases imponible de ventas y disminuya el crédito fiscal”.
493
191 ¿Cómo deben notificarse los documentos emitidos

por la Administración Tributaria en curso de un pro-
cedimiento de fiscalización?
Según el artículo 16 de la Ley del Procedimiento Administrativo General,
los actos administrativos son eficaces a partir de que la notificación legal-
mente realizada produce sus efectos. En concordancia con ello, el artículo
106 del Código Tributario señala que las notificaciones surtirán efecto des-
de el día hábil siguiente al de su recepción.
La notificación es el mecanismo por el que la Administración Tributaria

pone en conocimiento del administrado el contenido de los actos admi-
nistrativos, y en tal sentido, ningún acto administrativo producirá efectos
hasta que el mismo sea debidamente notificado. Por ejemplo, una carta de
presentación o un requerimiento no podrán interrumpir el plazo de pres-
cripción si es que dichos actos administrativos no hubieran sido correcta-
mente notificados.
En el caso específico del procedimiento de fiscalización, el último párrafo

del artículo 2 del Reglamento del Procedimiento de Fiscalización de la Su-
nat establece que los documentos utilizados por la Administración Tributa-
ria en el procedimiento de fiscalización (cartas, requerimientos, resultados
de requerimiento y actas) deberán ser notificados de acuerdo a los artículos
104 al 106 del Código Tributario.
En tal sentido, las formas de notificación aplicables son las siguientes:
a) Por correo certificado o por mensajero, en el domicilio fiscal, con

acuse de recibo o con certificación de la negativa a la recepción efec-
tuada por el encargado de la diligencia.
Nótese que el acuse de recibo deberá contener, como mínimo:
- Apellidos y nombres, denominación o razón social del deudor

tributario.
- Número de RUC del deudor tributario o número del documento

de identificación que corresponda.
494
- Número de documento que se notifica.
- Nombre de quien recibe y su firma, o la constancia de la negativa.
- Fecha en que se realiza la notificación.
Nótese además que la notificación efectuada por correo certificado

o por mensajero en el domicilio fiscal, se considera válida mientras
el deudor tributario no haya comunicado el cambio del mencionado
domicilio.
Asimismo, la notificación con certificación de la negativa a la recep-

ción se entiende realizada cuando el deudor tributario o tercero a
quien está dirigida la notificación o cualquier persona mayor de edad
y capaz que se encuentre en el domicilio fiscal del destinatario recha-
ce la recepción del documento que se pretende notificar o, recibién-
dolo, se niegue a suscribir la constancia respectiva y/o no proporciona
sus datos de identificación, sin que sea relevante el motivo de rechazo
alegado.
b) Por medio de sistemas de comunicación electrónicos, siempre que se

pueda confirmar la entrega por la misma vía.
Este tipo de notificación no es aplicable para el procedimiento

de fiscalización. En efecto, el artículo 104 del Código Tributa-
rio establece que la Sunat mediante Resolución de Superintenden-
cia establecerá los requisitos, formas, condiciones, así como las
demás disposiciones necesarias para la notificación por medios
electrónicos.
En línea con lo anterior, la Resolución de Superintendencia N° 014-2008-SU-

NAT y sus normas modificatorias han establecido las disposiciones
necesarias para realizar notificaciones por medios electrónicos, sien-
do que el artículo 3 de la mencionada Resolución establece que los
actos administrativos que podrán ser notificados por vía electrónica
serán aquellos indicados en el Anexo de la Resolución; en ese sentido,
el mencionado Anexo no incluye ningún documento emitido en curso
de un procedimiento de fiscalización.
495
Por lo expuesto, no es posible notificar por medios electrónicos las

cartas, requerimientos, resultados de requerimiento y actas que son
propias de un procedimiento de fiscalización.
c) Por constancia administrativa, cuando por cualquier circunstancia el

deudor tributario, su representante o apoderado, se haga presente en
las oficinas de la Administración Tributaria.
d) Cuando en el domicilio fiscal no hubiera persona capaz alguna o es-

tuviera cerrado, se fijará un cedulón en dicho domicilio. Los docu-
mentos a notificarse se dejarán en sobre cerrado, bajo la puerta, en el
domicilio fiscal.
El acuse de la notificación por cedulón deberá contener, como

mínimo:
- Apellidos y nombres, denominación o razón social del deudor
tributario.
- Número de RUC del deudor tributario o número del documento
de identificación que corresponda.
- Número de documento que se notifica.
- Fecha en que se realiza la notificación.
- Dirección del domicilio fiscal donde se realiza la notificación.
- Número de cedulón.
- El motivo por el cual se utiliza esta forma de notificación.
- La indicación expresa de que se ha procedido a fijar el cedulón en
el domicilio fiscal, y que los documentos a notificar se han dejado
en sobre cerrado, bajo la puerta.
e) Cuando se tenga la condición de No Hallado o No Habido o cuando el do-

micilio del representante de un no domiciliado fuera desconocido, la Sunat
podrá realizar la notificación por cualquiera de las formas siguientes:
- Mediante acuse de recibo.
496
- Mediante la publicación en la página web de la Sunat o, en el Dia-

rio Oficial o, en el diario de la localidad encargado de los avisos
judiciales o en su defecto, en uno de mayor circulación de dicha
localidad.
Se consulta lo siguiente:
1. ¿El penúltimo párrafo del artículo 104 del Texto Único Orde-
nado del Código Tributario se refiere también a los documen-
tos que emite la Administración Tributaria y en los que no se
determina obligación de dar, es decir, a los Requerimientos de
Información, Cartas de Presentación y Esquelas?
2. ¿Es válida la notificación de la Carta de Presentación y de los

Requerimientos cuya fecha de notificación ha superado los
quince (15) días hábiles de emitido?
3. ¿Es nulo el acto administrativo si se notifica una Carta de Pre-

sentación de los auditores y supervisores o los Requerimientos
después de los quince (15) días hábiles?
4. ¿Es anulable en todos los casos? ¿Qué pasaría si se trata de una

Resolución por devolución de impuestos, la misma que era a
favor del contribuyente?
5. Si el contribuyente interpusiera recurso de queja sobre el vi-

cio de notificación finalizada la fiscalización y se verifica que
el Requerimiento inicial y su respectiva Carta de Presentación
fueron notificadas después del plazo dispuesto por el penúl-
timo párrafo del artículo 104 del Texto Único Ordenado del
Código Tributario, ¿significa que toda la fiscalización es nula?
497
1. El penúltimo párrafo del artículo 104 del TUO del Código Tri-
butario, referido al plazo de quince (15) días hábiles para efec-
tuar la notificación desde la emisión del documento, es apli-
cable a la notificación de todos los actos administrativos que
emite la Administración Tributaria, sin importar si a través de
ellos se exige o no el cumplimiento de una obligación de dar.
2. El vencimiento del plazo de quince (15) días hábiles de emitido

el acto administrativo para efecto de su notificación, no deter-
minará la nulidad de la notificación extemporánea ni tampoco
supondrá la anulabilidad o nulidad del acto administrativo ma-
teria de notificación.
Resoluciones de Determinación notificadas conjuntamente con los re-
sultados del requerimiento
El 5 de marzo de 2012 la Administración Tributaria notificó a la em-

presa Inversiones Unidas S.A. una carta de presentación y un primer
requerimiento, iniciando así un procedimiento de fiscalización res-
pecto a las obligaciones tributarias del Impuesto a la Renta del ejerci-
cio gravable 2010.
Luego de varios meses de atender la mencionada fiscalización, con fecha

10 de diciembre de 2012, la empresa Inversiones Unidas S.A. fue notifi-
cada a las 9:30 a.m. con el Resultado del Requerimiento N° 034875023,
mediante el cual la Sunat señala que la empresa no habría presentado
la documentación que acreditara los puntos observados durante la
fiscalización, por lo que comunica a la empresa Inversiones Unidas
S.A. que procederá a emitir las resoluciones de determinación corres-
pondientes reliquidando al Impuesto a la Renta del ejercicio gravable
2010, así como la resoluciones de multa respectivas.
Considerando lo anterior, el mismo 10 de diciembre de 2012, a las

4:30 p.m., la empresa Inversiones Unidas S.A. fue notificada con la
498
Resolución de Determinación Nº 001-003-0029853912, mediante la

cual la Sunat determinó una omisión por Impuesto a la Renta del
ejercicio gravable 2010 por la suma de S/. 124,204.
Bajo dicho contexto, la empresa Inversiones Unidas S.A. consulta si es

correcta la actuación de la Administración Tributaria.
Respuesta
Consideramos que la actuación de la Administración Tributaria resul-

ta incorrecta.
En efecto, conforme lo hemos explicado, la notificación es la técnica

a través de la cual la Administración Tributaria pone en conocimiento
del Administrado el contenido de los actos administrativos que ella
emite, siendo que el artículo 106 del Código Tributario establece ex-
presamente que las notificaciones surtirán efectos el día siguiente de
su notificación.
El mismo artículo establece una única excepción para la regla explica-

da anteriormente, y es que la notificación surtirá efectos al momento
de su recepción cuando se notifiquen dos actos particulares:
- Resoluciones que ordenan trabar medidas cautelares.
- Requerimientos de exhibición de libros, registros y documenta-

ción sustentatoria de operaciones de adquisiciones y ventas que
se deban llevar conforme a las disposiciones pertinentes.
Nótese que los requerimientos alcanzados por la excepción contenida

en el artículo 106 del Código Tributario, únicamente se refiere a los
requerimientos en virtud de los cuales la Administración Tributaria
solicita al contribuyente la exhibición de libros y/o registros y/o do-
cumentación sustentatoria de operaciones de adquisiciones y ventas
que se deban llevar conforme a las disposiciones pertinentes; sien-
do que dicha excepción no alcanza a todos los requerimientos que
la Administración Tributaria puede emitir en un procedimiento de
fiscalización.
499
En virtud de lo expuesto, en el caso planteado se tiene que el Resulta-

do del Requerimiento N° 034875023 surtió efectos el 11 de diciembre
de 2012, esto es, el día siguiente de notificado; y por tanto, es a partir
de dicha fecha en que la Administración Tributaria podía notificar las
Resoluciones de Determinación y de Multa que considere pertinente.
Siendo así, las Resoluciones de Determinación y de Multa que fueran

notificadas el mismo día en que se llevo a cabo la notificación del Re-
sultado del Requerimiento N° 034875023, son nulas.
Tal ha sido el criterio establecido por el Tribunal Fiscal en la Reso-

lución N° 11449-1-2009, en la que declara nulas las Resoluciones de
Determinación y Multa que fueran notificadas conjuntamente con el
Resultado del Requerimiento.
XX
Conforme con las normas, fundamentos y criterios jurispruden-
ciales expuestos precedentemente, los resultados de los requeri-
mientos de fiscalización antes mencionados surtieron efectos el día
hábil siguiente a su notificación, es decir el 30 de diciembre de
2004, por lo que teniendo en cuenta que las resoluciones de deter-
minación y de multa impugnadas fueron giradas sobre la base de
los reparos establecidos en los citados resultados, debieron emitir-
se y notificarse recién a partir de esta última fecha, en que tales
resultados adquirieron eficacia.
La emisión y notificación de las resoluciones de determinación y

de multa impugnadas con fecha 29 de diciembre de 2004, esto es,
en forma anticipada a la eficacia de los actos administrativos que
las sustentan (resultados de los requerimientos de fiscalización),
originó además que la Administración no cumpliera con evaluar y
emitir pronunciamiento en la oportunidad de la emisión de los re-
feridos valores, sobre los fundamentos del escrito y documentación
adicional presentados por la recurrente en la misma fecha, a pesar
500
de que conforme a lo expuesto aquella se encontraba obligada a

hacerlo, lo cual acarrea su nulidad, en virtud de lo establecido en
el numeral 2 del artículo 109 del Código Tributario, al haber sido
emitidos con prescindencia del procedimiento legal establecido.
XXResolución N° 10224-7-2008 (Resolución de observancia obligatoria)

De acuerdo con lo dispuesto por el inciso a) del artículo 104 del
Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por De-
creto Supremo N° 135-99-EF, modificado por el Decreto Legisla-
tivo N° 981, es válida la notificación de los actos administrativos
cuando en la constancia de la negativa a la recepción se consigna
adicionalmente que se fijó un cedulón en el domicilio fiscal.
XX
Los actos administrativos son comunicados a los interesados por
medio de la notificación, la cual constituye una técnica solemne
y formalizada dado que incluye una actuación mediante sujetos
encargados que atestiguan la entrega de la copia escrita de un acto.
La notificación, por tanto, permite poner en conocimiento del ad-
ministrado el contenido de los actos administrativos que afectan
sus derechos, obligaciones e intereses, dotándoles de eficacia.
XX
Declara nula la notificación del requerimiento y nulos todos los
actuados con posterioridad, incluyendo la Resolución de Inten-
dencia apelada, por cuanto dicha notificación se realizó infrin-
giendo el procedimiento establecido en el artículo 104 del Códi-
go Tributario.
En el caso que origina esta Resolución, el requerimiento se intro-

dujo “debajo de la puerta” no obstante que el mismo fue notificado
mediante “Cedulón”, por lo que correspondía fijar la notificación en la
puerta principal, de acuerdo a lo señalado en el inciso a) del artículo
104 del Código Tributario vigente al momento de efectuarse el
acto (Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por
501
el Decreto Supremo Nº 135-99-EF antes de la modificación intro-

ducida por el Decreto Legislativo Nº 953).

XX
01144-2-2004
El Tribunal Fiscal considera que resulta válida la notificación del
requerimiento efectuada en el domicilio fiscal del deudor tribu-
tario con acuse de recibo otorgado por una persona capaz, aun
cuando dicha persona no sea el representante legal de la empresa.
192 ¿Qué es el cierre del requerimiento?

El cierre del requerimiento significa que el agente fiscalizador elabora un
resultado sobre el cumplimiento o incumplimiento de lo solicitado previa-
mente por un requerimiento.
En tal sentido, en el cierre del requerimiento el agente fiscalizador dejará

constancia de la exhibición o no de los documentos solicitados en el reque-
rimiento. La fecha en que el requerimiento se ha cerrado será considerada
para la comisión de la infracción contenida en el numeral 1 del artículo 177
193 ¿Qué es el resultado del requerimiento?

El resultado del requerimiento es el documento mediante el cual se comuni-
ca al Sujeto Fiscalizado el cierre del requerimiento. Esto es, es el documento
a través del cual se deja constancia del cumplimiento o incumplimiento
de lo solicitado al sujeto fiscalizado en el Requerimiento. También puede
utilizarse para notificar al sujeto fiscalizado los resultados de la evaluación
efectuada a los descargos que hubiera presentado respecto de las observa-
ciones formuladas e infracciones imputadas durante el transcurso del Pro-
cedimiento de Fiscalización.
Sobre el particular, el artículo 6 del Reglamento del Procedimiento de Fis-

calización de la Sunat señala que el Resultado de Requerimiento se utilizará
502
para detallar si, cumplido el plazo otorgado por la Sunat de acuerdo a

lo dispuesto en el artículo 75 del Código Tributario, el sujeto fiscaliza-
do presentó o no sus observaciones debidamente sustentadas, así como
para consignar la evaluación de estas por parte del Agente Fiscalizador.
XX
Los requerimientos constituyen actos iniciales o instrumentales
mediante los que la Administración solicita la presentación de
diversa documentación e información sobre la cual realizará una
verificación, mientras que en sus resultados se deja constancia de
la documentación recibida y, de ser el caso, del examen efectuado
sobre ella, y son los que sustentan en rigor, los reparos que cons-
tarán en las resoluciones de determinación o de multa, contra las
que el quejoso tendrá expedito su derecho de interponer el recurso
impugnatorio respectivo, en el que no solo se ventilarán los fun-
damentos en los que se sustenta la determinación, sino cualquier
reparo o sanción derivada de esta, de modo que se encuentra debi-
damente protegido su derecho de defensa.
194 ¿Cómo se desarrolla el procedimiento de fiscaliza-

ción?
Tal como se indicó anteriormente, el procedimiento de fiscalización se ini-
cia formalmente con la notificación de la Carta de Presentación al sujeto
fiscalizado y con el primer requerimiento de fiscalización.
La dinámica del procedimiento de fiscalización así iniciado es, en líneas

generales, la siguiente:
• Notificación del Requerimiento Inicial: El primer requerimiento de

fiscalización es uno de naturaleza genérica, en el que se solicita, a
grandes rasgos, toda la información contable con relevancia tributaria
del sujeto fiscalizado, tales como libros y/o registros contables, detalle
503
de las cuentas de ingresos y gastos a un número determinado de dígi-

tos, etc.
Ahora bien, el cierre del requerimiento inicial deberá realizarse según

las siguientes reglas establecidas en el artículo 8 del Reglamento del
Procedimiento de Fiscalización de la Sunat:
- El cierre del requerimiento se efectuará en la fecha consignada en

dicho requerimiento para cumplir con la exhibición y/o presenta-
ción de la información y/o documentación solicitada. No obstante,
de existir prórroga, el requerimiento deberá cerrarse en la nueva
fecha concedida.
- En caso el sujeto fiscalizado no exhiba o no presente la totalidad

de la documentación o información requerida, ello podrá ser rei-
terado mediante la emisión de otro requerimiento.
- Si el día señalado para la exhibición y/o presentación, el Agente

Fiscalizador no asiste al lugar fijado para ello, se entenderá, en
dicho día, iniciado el plazo a que se refiere el artículo 62-A del
Código Tributario, siempre que el sujeto fiscalizado exhiba y/o
presente la totalidad de lo requerido en el primer requerimien-
to en la nueva fecha que la Sunat le comunique mediante car-
ta, debiéndose realizar en esa fecha el cierre de requerimiento
correspondiente.
Según lo establecido por el numeral 1 del artículo 62-A del Códi-

go Tributario, el cómputo del plazo de duración del procedimien-
to de fiscalización, se iniciará recién con la entrega de la totalidad
de la documentación solicitada mediante el requerimiento inicial,
precisándose que, en caso dicha documentación se entregara par-
cialmente, deberá completarse a efectos del inicio del cómputo del
indicado plazo.
En consecuencia, aun cuando el primer requerimiento de fiscaliza-

ción sea cerrado –conforme a las disposiciones del artículo 8 del Re-
glamento del Procedimiento de Fiscalización de la Sunat– el cóm-
puto del plazo para exigir documentación no se iniciará si es que el
504
contribuyente no cumple con presentar la totalidad de la documenta-

ción solicitada en el requerimiento inicial.
Debe resaltarse, que lo anterior no será aplicable para aquellos casos

en los que el contribuyente señale o deje constancia que no presenta
determinada documentación puesto que no le es aplicable (por ejem-
plo, presentación de ciertos registros contables). En estos supuestos,
el cómputo del plazo para exigir documentación se debería dar por
iniciado, siendo que, correspondería a la Administración Tributaria
evaluar si la omisión de presentar o llevar cierta documentación im-
plica o no la comisión de alguna infracción.
(Ver modelo de la Carta de Presentación, de Requerimiento inicial y

de respuesta a dicho requerimiento).
• Notificación de los requerimientos específicos: Los requerimientos

posteriores al primero son de naturaleza específica. En ellos se solici-
ta al contribuyente sustentar aspectos concretos relacionados con la
determinación de la obligación tributaria, tales como la causalidad y
fehaciencia de gastos, el carácter exonerado o inafecto de determina-
dos ingresos, entre otros.
De acuerdo al literal b) del artículo 8 del Reglamento del Procedi-

miento de Fiscalización de la Sunat, estos requerimientos deberán
cerrarse en la fecha del vencimiento del plazo que sea consignado en
ellos o en la nueva fecha otorgada en caso medie prórroga; y, solo
una vez que el auditor fiscal haya culminado con la evaluación de los
descargos presentados por el sujeto fiscalizado a las observaciones
imputadas en el requerimiento.
No obstante, de no exhibirse o presentarse la totalidad de la

información y/o documentación requerida en las fechas indica-
das en los requerimientos posteriores, la Administración Tribu-
taria procederá, en dichas fechas, a efectuar el cierre de tales
requerimientos.
505
MODELO
Modelo de Carta de Presentación y Requerimiento inicial

XX
506
507
508
MODELO
Modelo de respuesta a Requerimiento específico

XX
Lima, 09 de junio de 2013
Señores
SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE ADMINISTR ACIÓN

TRIBUTARIA - SUNAT
Gerencia de Fiscalización – División de Auditoria I
Atención: Sr. ……………………. (Supervisor)
Sra. ……………………………..(Agente Fiscalizador)
Presente.-
Mediante Requerimiento Nº 0121120000445, notificado el 24 de

mayo de 2013, se nos solicita la presentación y/o exhibición de la
siguiente información y documentación relacionada con el Impuesto
a la Renta de Tercera Categoría de cargo de la Empresa correspon-
diente al ejercicio gravable 2011; según se detalla a continuación:
1. Análisis de liquidación (adiciones, deducciones y arrastre de las

pérdidas tributarias compensables de ejercicios anteriores, saldo
a favor, así como, la documentación sustentatoria de créditos
tributarios contra el Impuesto a la Renta, incluyendo el crédito
de fuente extranjera).
El análisis de liquidación de adiciones y deducciones se presenta

en medio magnético.
Por el ejercicio gravable 2011, la Empresa no obtuvo créditos de

fuente extranjera.
2. Fotocopia de la comunicación de la compensación del saldo a

favor por exportación.
509
No es aplicable.
3. Escritura de Constitución inscrita de los Registros Públicos y
modificación a la fecha.
Se exhiben los originales de las escrituras públicas y se presenta
fotocopia de las mismas.
4. Convenios de estabilidad tributaria suscritos con el estado.
No es aplicable.
5. Análisis de alquileres, regalías, franquicias, marcas, patentes y
derechos de llave abonados.
Se presenta el análisis de los alquileres contratados por la Em-
presa durante el ejercicio 2011.
Respecto a las marcas, patentes y derechos de llave, por el ejer-
cicio 2011 la Empresa no efectuó pagos por dichos conceptos.
6. Análisis de reinversiones efectuadas al amparo de convenios
para garantizar el goce de beneficios tributarios.
No es aplicable.
7. Análisis detallado mostrando la variación mensual de las cuen-
tas de la Clase 6-Gastos y 7-Ingresos (a tres dígitos).
El análisis se presenta en medio magnético.
8. Detalle de bienes muebles o inmuebles de propiedad de la Em-
presa, cedidos y/o arrendados.
Por el ejercicio 2011, la Empresa no efectuó cesión alguna de sus
bienes muebles e inmuebles.
9. Registro de ventas, compras y auxiliar de control de activo fijo.
Se exhiben en forma física.
10. Control permanente correspondiente a los bienes entregados y
recibidos en consignación.
510
No es aplicable pues la Empresa no realiza operaciones en con-

signación.
11. Libro de actas de Junta de accionistas y de directorio.
Siendo la Empresa una sucursal no se encuentra obligada a lle-
var los libros antes mencionados.
12. Libro planillas de pagos, libro de retenciones inciso e) del artícu-
lo 34 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Se exhibe el libro de planillas en forma física.
La Empresa no se encuentra obligada a llevar el libro de reten-
ciones inciso e) del artículo 34 de la Ley del Impuesto a la Ren-
ta.
13. Libros contables: Diario, Mayor, Caja y Bancos, Inventarios y
Balance y Balance de Comprobación Analítico.
Los libros antes mencionados se exhiben en forma física.
14. Registro de inventario y/o sistema de contabilidad de costos.
Los Registros antes mencionados se exhiben en forma física.
15. Libros y/o registros exigidos de acuerdo a las normas sectoriales.
No es aplicable.
Según la información antes detallada, para lo que resulte aplicable,
anexamos un (1) CD conteniendo dicha información.
Atentamente,
_________________________________
………………….
Apoderado Legal
RAZON SOCIAL DE LA EMPRESA
RUC N° ………………..
511
• Notificación del Requerimiento al que se refiere el artículo 75 del

Código Tributario: Una vez cerrado el requerimiento inicial y los es-
pecíficos cursados durante el procedimiento de fiscalización, la Sunat
podrá cursar un requerimiento final en el que exprese sus conclusio-
nes, indicando las observaciones definitivas en la determinación de la
obligación tributaria que hubiere verificado y las infracciones en que
hubiera incurrido el sujeto fiscalizado, así resulta de lo establecido en
el artículo 75 del Código Tributario.
Conforme lo desarrollaremos más adelante, se debe tener en cuenta

que la emisión del requerimiento final es potestativo de la Adminis-
tración Tributaria, siendo que esta, si así lo considera, podría no emi-
tirlo y decidir, más bien, emitir las Resoluciones de Determinación y/o
de Multa que resulten aplicables.
Conforme a lo establecido en el último párrafo del artículo 9 del

Reglamento del Procedimiento de Fiscalización de la Sunat, el reque-
rimiento final que fuera notificado será cerrado una vez vencido el
plazo consignado en él.
• Notificación de los valores: Los actos administrativos que ponen fin

al procedimiento de fiscalización son las Resoluciones de Determina-
ción y Multa(4).
195 ¿Qué ocurre si el sujeto fiscalizado no cumple con

presentar la documentación solicitada vía requeri-
miento en el plazo establecido para ello?
Si el sujeto fiscalizado no cumple con presentar la documentación solicita-
da vía requerimiento en el plazo establecido para ello, se configura la in-
fracción tipificada en el numeral 1 del artículo 177 del Código Tributario,
(4) Este tema será materia de desarrollo en el Capítulo XI de la presente obra.
512
sancionada con una multa ascendente al 0.6% de los Ingresos Netos(5) del
contribuyente(6).
196 ¿En qué consiste el Requerimiento emitido al ampa-

ro del artículo 75 del Código Tributario?
El artículo 75 del Código Tributario señala lo siguiente:
“Concluido el proceso de fiscalización o verificación, la Administra-

ción Tributaria emitirá la correspondiente Resolución de Determina-
ción, Resolución de Multa u Orden de Pago, si fuera el caso.
No obstante, previamente a la emisión de las resoluciones referidas en el

párrafo anterior, la Administración Tributaria podrá comunicar sus con-
clusiones a los contribuyentes, indicándoles expresamente las observacio-
nes formuladas y, cuando corresponda, las infracciones que se les impu-
tan, siempre que a su juicio la complejidad del caso tratado lo justifique.
En estos casos, dentro del plazo que la Administración Tributaria es-

tablezca en dicha comunicación, el que no podrá ser menor a tres
(3) días hábiles; el contribuyente o responsable podrá presentar por
escrito sus observaciones a los cargos formulados, debidamente sus-
tentadas, a efecto que la Administración Tributaria las considere, de
ser el caso. La documentación que se presente ante la Administración
Tributaria luego de transcurrido el mencionado plazo no será meri-
tuada en el proceso de fiscalización o verificación”.
Como se podrá apreciar, el requerimiento emitido al amparo del artículo

75 del Código Tributario será el requerimiento “final” que la Administra-
ción Tributaria emita durante un procedimiento de fiscalización. En él se
expresarán las conclusiones a las que hubiere llegado el agente fiscalizador,
indicándose las acotaciones que se formularían y las infracciones que se
imputarían mediante los valores que pongan fin al procedimiento.
(5) En relación al concepto de “Ingreso Neto”, véase lo dispuesto en el literal b) del segundo párrafo del
(6) Este tema será materia de desarrollo en el Capítulo XIII de la presente obra.
513
No obstante, debe considerarse que, en estricto, nada impide que la Admi-

nistración Tributaria emita nuevos requerimientos luego de cerrar el reque-
rimiento emitido al amparo del artículo 75 del Código Tributario.
No existe ninguna norma legal que le impida hacerlo.
De otro lado, es importante precisar que, según resulta del texto del Có-
digo Tributario, la emisión del Requerimiento a que se refiere su artículo
75 no es obligatoria, sino que es una facultad que se le ha concedido a la
Administración Tributaria. Esta interpretación ha sido respaldada por el
Tribunal Fiscal.
Finalmente, debe tenerse en cuenta que, en caso la Administración Tribu-

taria decidiera emitir el Requerimiento al que se refiere el artículo 75 del
Código Tributario, deberá otorgar un plazo mínimo de tres (3) días hábiles
para que el sujeto fiscalizado pueda presentar sus descargos.
En suma, se tiene que el Requerimiento a que se refiere el artículo 75 del

Código Tributario puede ser definido como aquel requerimiento en el cual
se exponen las conclusiones a las que ha arribado la Administración Tri-
butaria a lo largo del procedimiento de fiscalización, cuya emisión no es
obligatoria y que, normalmente, es el último requerimiento emitido durante
el procedimiento de fiscalización.
Sin perjuicio de lo antes descrito, consideramos importante expresar nues-

tra disconformidad con la naturaleza “facultativa” del requerimiento a que
se refiere el artículo 75 del Código Tributario. A nuestro modo de ver, la
emisión de dicho requerimiento debería ser obligatoria, en tanto permite al
sujeto fiscalizado conocer de antemano, mediante un único acto adminis-
trativo, la totalidad de las acotaciones e infracciones que el agente fiscaliza-
dor imputaría con la emisión de los valores correspondientes. Si bien dicha
información puede obtenerse a partir de cada uno de los resultados de re-
querimiento emitidos a lo largo del procedimiento de fiscalización, la emi-
sión de un requerimiento final, ciertamente permite una mejor cognición
de las conclusiones definitivas del auditor, de manera que también permite
a los contribuyentes evaluar si aceptan los reparos e infracciones correspon-
dientes, presentan mayor información o documentación para desvirtuarlos
o esperan la emisión de los valores para impugnarlos.
514
XX
Lo dispuesto en el segundo párrafo del artículo 75 del Código Tri-
butario no es de obligatorio cumplimiento para la Administración,
pues de su misma redacción fluye que ello es potestativo.
197 ¿Cómo se reconoce el resultado del requerimiento

emitido según lo dispuesto en el artículo 75 del Có-
digo Tributario?
El requerimiento emitido al amparo del artículo 75 del Código Tributario
es fácilmente identificable, pues en su propio texto se señala que el mismo
es emitido conforme a lo establecido en dicha norma.
(Ver modelo de Requerimiento emitido al amparo del artículo 75 del

Código Tributario).
515
MODELO
Modelo de Requerimiento emitido al amparo del artículo 75

XX
del Código Tributario
516
517
198 ¿Qué efectos genera la comunicación de las conclu-

siones del procedimiento de fiscalización al ampa-
ro del artículo 75 del Código Tributario?
- Según fluye del artículo 75 del Código Tributario, el único efecto que
genera la comunicación de las conclusiones del procedimiento de fis-
calización, es que una vez vencido el plazo otorgado en el referido re-
querimiento para absolver las observaciones formuladas por la Sunat,
la documentación que se presente posteriormente no será merituada
durante el procedimiento de fiscalización.
Aunque, en nuestra opinión, dicha interpretación no debería ser ad-

mitida, por atentar contra el principio de verdad material, lo cierto es
que se trata de una disposición expresa del Código Tributario.
En relación a esto último, consideramos que los medios probatorios

que se presenten una vez vencido el plazo otorgado por el requeri-
miento emitido al amparo del artículo 75 del Código Tributario,
aunque no sean valorados en el procedimiento de fiscalización, sí
deberían ser valorados en el eventual procedimiento contencioso tri-
butario que el sujeto fiscalizado decida iniciar, sin necesidad de que
se pague o afiance la deuda a que se encuentre relacionada con los
medios probatorios que se presenten.
En efecto, aunque el artículo 75 del Código Tributario impide su va-

loración dentro del procedimiento de fiscalización, siempre que sean
ofrecidos antes de la notificación de los valores que le pongan fin al
procedimiento(7), serían considerados como medios probatorios pre-
sentados como parte de dicho procedimiento; por lo que no existiría
razón alguna para que se exija el pago o afianzamiento de la deuda
para efecto de la valoración en el procedimiento contencioso tributa-
rio que pudiera iniciarse de los medios probatorios que sean presenta-
dos antes de la notificación de los valores respectivos.
(7) Según lo indicamos en el Capítulo VI de la presente obra, el procedimiento de fiscalización concluye

únicamente con la emisión de las Resoluciones de Determinación y de Multa y Órdenes de Pago, que
resulten aplicables.
518
- De otro lado, en línea con lo señalado en la pregunta anterior, debemos

precisar que la emisión del requerimiento a que se refiere el artículo 75 del
Código Tributario, no impide a la Administración Tributaria la emisión
de nuevos requerimientos específicos, dirigidos a verificar algún aspecto
que no haya sido cuestionado durante el procedimiento o, incluso, con el
objetivo de reiterar un requerimiento anteriormente emitido.
- Finalmente, la no presentación de los descargos o documentación que

desvirtúen las observaciones a que se refiere el requerimiento emitido
al amparo del artículo 75 del Código Tributario, no constituye un
incumplimiento que configure la infracción tipificada en el numeral
1 del artículo 177 del Código Tributario, tal como lo establece la
Segunda Disposición Complementaria Final del Reglamento de Fis-
calización de la Sunat.
Se consulta si es posible prorrogar el vencimiento del Requerimiento aso-
ciado al artículo 75 del Texto Único Ordenado del Código Tributario,
en el que se comunica los resultados del procedimiento de fiscalización.
No es posible que, a solicitud del sujeto fiscalizado, se prorrogue el

plazo otorgado a este para la presentación de sus observaciones a
las conclusiones comunicadas por la Administración Tributaria en
el requerimiento emitido en virtud de lo dispuesto en el artículo 75
del TUO del Código Tributario.
199 ¿La nulidad del requerimiento implica la nulidad del

resultado del requerimiento?
Como ya señalamos anteriormente, en virtud de la Resolución de Observan-
cia Obligatoria N° 148-1-2004, la nulidad del requerimiento de fiscalización
519
no conlleva en forma automática la nulidad del resultado de dicho requeri-

miento; siendo que, por el contrario, debe verificarse en cada caso concreto
si el resultado del requerimiento ha subsanado los vicios incurridos en el
requerimiento que le da origen.
200 ¿En qué casos los resultados del requerimiento po-

drían encontrarse viciados de nulidad?
Al cerrar el requerimiento de fiscalización, consignando los resultados
observados, la Administración Tributaria puede incurrir en distintos
vicios sancionados con nulidad; siendo que, entre estos, se encuentran
el no ser debidamente fundamentados.
En efecto, los resultados del requerimiento deben estar debidamente susten-

tados y mostrar de una manera clara y precisa cuáles son las observaciones
y reparos efectuados, pues de lo contrario no permitirían establecer que
incidencia tuvieron en la determinación del monto reparado.
XX
La obligación de la Administración Tributaria de motivar sus actos
está contemplada en los artículos 3 y 6 de la Ley del Procedimiento
Administrativo General y en los artículos 103 y 129 del Código
Tributario, y su infracción está sancionada con nulidad de confor-
midad con el numeral 2) del artículo 109 del mismo Código, que
establece que son nulos los actos dictados prescindiendo del pro-
cedimiento legal establecido, y el numeral 2) del artículo 10 de la
Ley del Procedimiento Administrativo General, según el cual son
vicios del acto que causan su nulidad de pleno derecho el defecto
o la omisión de alguno de sus requisitos de validez, salvo que se
presente alguno de los supuestos de conservación del acto a que se
refiere el artículo 14 de la citada ley.
520
Teniendo en cuenta que en autos se ha establecido que la Carta

Nº 133-2008-SUNAT/2I0306 carece de motivación, no correspon-
día que la Administración pretenda mantenerla con base en alguno
de los supuestos de conservación del acto a que se refiere el
artículo 14 de la Ley del Procedimiento Administrativo General,
pues conforme con el criterio establecido por este Tribunal en las
Resoluciones Nºs. 07035-5-2008, 04935-5-2008 y 8391-5-2007,
entre otras, la aplicación de dicho artículo no corresponde respec-
to de un acto que carece de motivación.
XX
Se establece que son anulables las Resoluciones de Determinación
en las que no se indica de manera clara y precisa cuáles fueron los
documentos y/o registros reparados, remitiéndose a los resultados
del requerimiento de fiscalización en los cuales tampoco se deta-
llan los conceptos y montos reparados.
XX
Se considera que el requerimiento es un acto administrativo por
el cual se solicita al contribuyente la exhibición de documentos
e información y que dicho acto debe ser motivado y constar en
documento escrito, por lo que en el rubro “resultados del requeri-
miento”, el auditor debe consignar en forma expresa si el contribu-
yente cumplió o no con lo requerido.

XX
El Tribunal Fiscal declara nulos los resultados de requerimientos
en los que no se muestran los extremos en los que el contribuyente
cumplió o incumplió con tales requerimientos, lo que origina que
carezca de sustento lo afirmado por la Administración en el senti-
do de que el recurrente no cumplió con presentar la información
solicitada.
521
CAPÍTULO VIII
PLAZO DE DURACIÓN DEL PROCEDIMIENTO
DE FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA
� Dar a conocer en qué plazo la Sunat puede llevar a cabo

un procedimiento de fiscalización tributaria, así como
los supuestos que permiten su prórroga o suspensión.
� Dar a conocer cuáles son las condiciones que deben

cumplirse para que la Sunat de por iniciado el cóm-
puto del plazo de duración del procedimiento de
fiscalización.
� Dar a conocer cuáles son las consecuencias del trans-

curso del plazo de duración del procedimiento de
fiscalización.
CAPÍTULO VIII
PLAZO DE DURACIÓN DEL PROCEDIMIENTO DE
BASE LEGAL
Nº 133-2013-EF.
201 ¿Cuál es el plazo de duración del procedimiento de

El plazo de duración del procedimiento de fiscalización dependerá del tipo
de fiscalización de la que se trate.
Así, tratándose de un procedimiento de fiscalización parcial, de acuerdo a

lo establecido en el artículo 61 del Código Tributario, el plazo de duración
será de seis (6) meses.
Por su parte, tratándose de un procedimiento de fiscalización definitiva, de

acuerdo a lo establecido en los numerales 1 y 2 del artículo 62-A del Código
Tributario, el plazo de duración será de un (1) año, siendo que excepcional-
mente dicho plazo podrá prorrogarse por uno adicional cuando se cumplan
con ciertas condiciones.
Sobre el particular, conforme ya lo hemos indicado, resulta importante te-

ner en cuenta que el plazo antes indicado no puede ser entendido como un
525
plazo máximo para la culminación del procedimiento de fiscalización que

pudiera iniciar la Sunat, sino solo como un plazo máximo dentro del cual
dicha Entidad podría solicitar información y/o documentación al sujeto fis-
calizado referida al tributo y periodo que fuera objeto de fiscalización.
Teniendo en cuenta lo anterior, consideramos que si bien no existen normas

que regulen o fijen plazos máximos para la culminación del procedimiento
de fiscalización, la que ocurre con la notificación de las Resoluciones de
Determinación y de Multa u Órdenes de Pago, de corresponder; la ocu-
rrencia de dicha culminación sí tiene un límite temporal como los plazos
de prescripción a los que se refiere el artículo 43 del Código Tributario(1).
XX
Si bien como consecuencia de la entrada en vigencia del Decreto
Legislativo Nº 981, que incorporó al Código Tributario el artículo
62-A, se estableció un plazo para el procedimiento de fiscalización,
el mismo no ha previsto un plazo específico para que la Adminis-
tración Tributaria emita los valores que correspondan de ser el
caso, siendo que solo se ha previsto que estos puedan ser emitidos
dentro del plazo de prescripción, lo que podría generar en los deu-
dores tributarios un estado de indefensión igual a aquel en el que
podrían haberse encontrado antes de la modificación normativa.
202 ¿El plazo de un año (o dos) de duración del proce-

dimiento de fiscalización resulta aplicable a todos
los procedimientos de fiscalización?
El plazo de un año (o dos) de duración del procedimiento de fiscalización
no resulta aplicable en el caso de fiscalizaciones efectuadas por aplicación
de las normas de precios de transferencia.
(1) Revisar lo indicado en la pregunta 175 del Capítulo VI de la presente obra, sobre “Periodos que pueden
ser fiscalizados por la Administración Tributaria”.
526
Plazo de duración del procedimiento de fiscalización tributaria
Siendo así, los procedimientos de fiscalización efectuados por aplicación

de las normas de precios de transferencias no tienen un plazo máximo de
duración, pudiendo ser este mayor a un año.
203 ¿A partir de cuándo se entiende por iniciado el pro

De acuerdo a lo establecido en el artículo 1 del Reglamento del Procedi-
miento de Fiscalización de la Sunat, el procedimiento de fiscalización se
inicia en la fecha en que surte efectos la notificación al sujeto fiscalizado de
la carta que presenta el agente fiscalizador y el primer requerimiento.
De notificarse los referidos documentos en fechas distintas, el procedimien-
to se considerará iniciado en la fecha en que surte efectos la notificación del
último documento.
Al respecto, cabe anotar que si bien con la notificación de los documentos an-
tes descritos se da por iniciado formalmente al procedimiento de fiscalización,
ello no quiere decir, conforme lo veremos más adelante, que se inicie también
el cómputo del plazo establecido para la duración de dicho procedimiento (que
podría ser de seis meses, un año o dos años, según sea el caso).
Sin perjuicio de lo anterior, resulta importante precisar que antes de la da-
ción del Decreto Legislativo N° 981, que es la norma que estableció el plazo
de duración del procedimiento de fiscalización, no existía dudas en torno
al inicio del referido procedimiento.
En efecto, pese a que el Código Tributario no puntualizaba cuando se en-

tendía iniciado el procedimiento de fiscalización, bajo lineamientos juris-
prudenciales, como el criterio establecido por el Tribunal Fiscal en la Re-
solución Nº 489-2-99, se entendía que el procedimiento de fiscalización se
iniciaba con la notificación del primer requerimiento efectuado con arreglo
a Ley. Esto es, el requerimiento que viene conjuntamente con la carta de
presentación de los funcionarios que llevarían a cabo la revisión de la docu-
mentación e información requerida.
Así, únicamente a través de la notificación del mencionado requerimiento,

formalmente la Sunat daba por iniciado el procedimiento de fiscalización.
527
204 ¿A partir de cuándo empieza a computarse el pla-

zo de duración del procedimiento de fiscalización?
De acuerdo al numeral 1 del artículo 62-A del Código Tributario, plazo de
duración del procedimiento de fiscalización (sea parcial(2) o definitiva) se
empieza a computar a partir de la fecha en que el deudor tributario entre-
gue la totalidad(3) de la información y/o documentación que fuera solicitada
por la Administración Tributaria, en el primer requerimiento notificado en
ejercicio de su facultad de fiscalización(4).
Siendo así, de presentarse la información y/o documentación solicitada par-

cialmente no se tendrá por entregada hasta que se complete la misma y, por
ende, no se entenderá por iniciado el plazo de duración del procedimiento
de fiscalización.
Como se podrá apreciar, bajo el tenor del texto del numeral 1 del artículo
62-A del Código Tributario, con la notificación del primer requerimiento
en modo alguno se puede entender por iniciado el cómputo del plazo de
duración del procedimiento de fiscalización, pues dicho plazo se entenderá
iniciado en la oportunidad en que el sujeto fiscalizado entregue a la Admi-
nistración Tributaria toda la información y/o documentación que hubiera
sido solicitada con el referido primer requerimiento.
Lo anterior implica que, en la práctica, se presenten serias dificultades para

determinar el inicio del cómputo del plazo de duración del procedimiento
de fiscalización, ello toda vez que dependerá de los auditores de la Sunat si
(2) De acuerdo a lo establecido en el inciso b) del tercer párrafo del artículo 61 del Código Tributario,
salvo la prórroga del plazo de duración del procedimiento de fiscalización, lo dispuesto en el artículo
62-A, que regula el procedimiento de fiscalización definitiva, resulta aplicable al procedimiento de
fiscalización parcial.
(3) Teniendo en cuenta que el primer requerimiento constituye un “requerimiento genérico” a través del
cual se solicita al sujeto fiscalizado la exhibición y/o presentación de información y documentación de
carácter general, vinculada con hechos generadores de obligaciones tributarias, resultaría importante
se precise qué debemos entender por la totalidad de la documentación solicitada, ello a efecto de poder
determinar con seguridad cuando se inicia el cómputo del plazo de duración del procedimiento de
fiscalización. En efecto, podría suceder que mucha de la información y/o documentación contenida en
el primer requerimiento no se encuentre en poder del sujeto fiscalizado por no estar obligado a llevarla
o, habiendo estado obligado, la obligación de conservarla haya prescrito.
(4) Ver modelo del primer Requerimiento en la pregunta 194 de la presente obra.
528
consideran o no que el sujeto fiscalizado cumplió con entregar la totalidad

de la información y/o documentación solicitada en el primer requerimiento,
pudiéndose diferir así el inicio del cómputo del plazo de duración del pro-
XX
Se declara infundada la queja, en cuanto al plazo de fiscalización,
debido a que la quejosa no presentó la totalidad de lo solicitado en
el primer requerimiento notificado, esto es, no exhibió el Registro
de Inventario Permanente en Unidades Físicas, en consecuencia,
no se ha iniciado el cómputo del plazo de un año para efectuar
el procedimiento de fiscalización objeto de queja de conformidad
con el numeral 1 del artículo 62-A del Código Tributario.
XX
Se declara infundada la queja por seguirse un procedimiento de
fiscalización por cuanto contrariamente a lo señalado por el que-
joso, aún no se ha iniciado el cómputo del plazo de un año previsto
en el artículo 62-A del Código Tributario, pues no ha cumplido
con presentar la totalidad de la documentación e información so-
licitadas en el primer requerimiento, por lo que la Administración
se encuentra facultada para realizar dicha fiscalización.
Inicio del cómputo del plazo de duración del procedimiento de fisca-
lización
Mediante Carta de Presentación Nº 090251005540-01-SUNAT y

Requerimiento Nº 2521090000039, notificados el 1 y 6 de junio de
2012, se inició la fiscalización de las obligaciones tributarias de la
empresa ABC S.A. correspondientes al Impuesto General a las Ventas
529
e Impuesto a la Renta del ejercicio gravable 2011, solicitándosele que

presentara el 22 de junio de 2012 la documentación e información
detallada en dicho requerimiento.
Que, según indica la empresa ABC S.A., el 22 de junio de 2012, en el
Resultado del Requerimiento Nº 2521090000039, la Sunat, además de
dejar constancia de la documentación presentada, anotó que la empresa
no cumplió con exhibir el Registro de Compras del periodo julio 2011.
Según la información proporcionada, la empresa ABC S.A. cumplió
con exhibir el Registro de Compras el 11 de noviembre de 2012.
Sin perjuicio de lo anterior, mediante Carta Nº 307-2013-SUNAT/
2M1002, notificada el 7 de octubre de 2013, la Sunat comunicó a la
empresa ABC S.A. que el plazo de fiscalización había sido prorrogado
por un año adicional en virtud de lo señalado en el inciso a) del nu-
meral 2 del artículo 62-A del Código Tributario, debido a que existe
complejidad de la fiscalización.
Considerando lo anterior, la empresa ABC S.A. consulta si resulta válida
la comunicación de prórroga del plazo de duración del procedimiento de
fiscalización, considerando que al 7 de octubre de 2013 ya habría trans-
currido más de un año iniciada la misma.
Respuesta
De acuerdo a lo establecido por el numeral 1 del artículo 62-A del Có-

digo Tributario, al haberse presentado la información y/o documen-
tación solicitada mediante el Requerimiento Nº 25211090000039 de
forma parcial, no se inició el cómputo del plazo de un año para llevar
a cabo el procedimiento de fiscalización.
Que, siendo que el 11 de noviembre de 2012, la empresa ABC S.A.
cumplió con entregar la totalidad de la información solicitada por
la Sunat, en esa fecha se inició el cómputo del plazo de fiscalización
conforme a lo previsto en el artículo 62-A del Código Tributario.
Considerando lo anterior, el plazo de fiscalización de un año vencía
el 11 de noviembre de 2013, por lo que resulta válida la prórroga del
referido plazo comunicada por la Sunat.
530
205 ¿La Sunat debe dejar constancia de la fecha en la

que se da por iniciado el procedimiento de fiscali-
zación tributaria?
Si bien no existe disposición legal alguna que establezca como obligación
de la Sunat dejar constancia del inicio del procedimiento de fiscalización
(parcial o definitiva), en la práctica, dicha situación ocurre con el resultado
del primer requerimiento.
En efecto, en el documento antes descrito, el auditor de la Sunat deja expre-

sa constancia de la entrega total o parcial de la información y/o documen-
tación solicitada, consignando además, de ser el caso, la fecha a partir de la
cual se da inicio al cómputo del plazo de fiscalización.
(Ver modelo: Resultado del requerimiento inicial con constancia del inicio
del plazo de duración del procedimiento de fiscalización).
206 Si el sujeto fiscalizado no cumple con entregar la to-

talidad de la información y/o documentación soli-
citada por la Sunat en el primer requerimiento, ¿la
Sunat podrá reiterar dicho pedido?
Sea que se trate de un procedimiento de fiscalización parcial o definitiva,
si el sujeto fiscalizado no cumple con exhibir y/o presentar la totalidad de
la información y/o documentación solicitada en el primer requerimiento, la
Sunat podrá reiterar su exhibición y/o presentación mediante la notificación
de un nuevo requerimiento.
Sin perjuicio de la notificación del nuevo requerimiento reiterando el pe-

dido para la exhibición de información, como consecuencia de la no ex-
hibición de la documentación solicitada en el primer requerimiento, la
Sunat podrá sancionar al sujeto fiscalizado por la comisión de la infrac-
ción tipificada en el numeral 1 del artículo 177 del Código Tributario,
siendo en este caso la sanción aplicable una multa equivalente al 0.6% de
los ingresos netos.
531
MODELO
Resultado del requerimiento inicial con constancia del inicio del

XX
plazo de duración del procedimiento de fiscalización
532
533
534
207 ¿Qué sucede si el auditor de la Sunat no asiste al lu-

gar fijado para la exhibición y/o presentación de la
información y/o documentación solicitada?
Si el día señalado para la exhibición y/o presentación de la información y/o
documentación solicitada en el primer requerimiento, el auditor de la Sunat
no asiste al lugar fijado para ello, se entenderá, en dicho día, iniciado el
cómputo del plazo de duración del procedimiento de fiscalización siempre
que el sujeto fiscalizado exhiba y/o presente la totalidad de lo requerido en
la nueva fecha que la Sunat le comunique mediante carta.
En la nueva fecha que la Sunat comunique, se deberá realizar el cierre del

primer requerimiento.
Lo anterior resulta de aplicación sea que se trate de un procedimiento de

fiscalización parcial o definitiva.
208 ¿En qué casos se puede prorrogar el plazo de dura-

ción del procedimiento de fiscalización?
De acuerdo con el artículo 62-A del Código Tributario, tratándose de un
procedimiento de fiscalización definitiva, excepcionalmente, se establecen
causales que “justificarían” una prórroga por un año más al plazo general
de duración del referido procedimiento, que son las siguientes:
- Exista complejidad de la fiscalización, debido al elevado volumen de

operaciones del deudor tributario, dispersión geográfica de sus activi-
dades, complejidad del proceso productivo, entre otras circunstancias.
- Exista ocultamiento de ingresos o ventas u otros hechos que determi

nen indicios de evasión fiscal.
- Cuando el deudor tributario sea parte de un grupo empresarial o for-

me parte de un contrato de colaboración empresarial y otras formas
asociativas.
535
Tratándose de un procedimiento de fiscalización parcial, no podrá pro-

rrogarse el plazo de duración de seis (6) meses, por lo que no resultan de
aplicación las causales antes descritas.
209 ¿Cómo comunica la Sunat la decisión de prorrogar

el plazo de duración del procedimiento de fiscaliza-
ción definitiva?
El artículo 15 del Reglamento del Procedimiento de Fiscalización establece
que la Sunat notificará al sujeto fiscalizado, mediante carta, la prórroga del
plazo de duración del procedimiento de fiscalización así como las causales
que ocasionaron dicha prórroga.
La notificación de la carta comunicando al sujeto fiscalizado la referida

prórroga, se efectuará un mes antes de cumplirse el año de duración del
procedimiento de fiscalización.
210 La decisión de prorrogar el plazo de duración del

procedimiento de fiscalización en base a las causales
citadas en la pregunta anterior, ¿requieren ser fun-
damentadas por la Sunat?
Como ya lo hemos indicado, el numeral 2 del artículo 62-A del Código
Tributario, prevé supuestos que permitirían que el plazo de un (1) año
establecido para llevar a cabo el procedimiento de fiscalización pueda
prorrogarse por un año adicional. No obstante, se precisa que dicha
prorroga solo podrá ser excepcional, con lo cual, de no presentarse
ninguno de los supuestos establecidos, la Sunat no podría prorrogar el
referido plazo.
Las normas que regulan el procedimiento de fiscalización no han previsto

en forma expresa que la Sunat deba motivar y fundamentar las razones
que conllevarían una prórroga del plazo de duración del referido procedi-
miento, en la medida que se configure alguna de las causales previstas en el
artículo 62-A del Código Tributario.
536
Considerando lo anterior, bajo una primera interpretación, podríamos con-

cluir que la decisión de prorrogar el plazo de duración del procedimiento de
fiscalización por parte de los auditores de la Sunat, es discrecional, siendo
exigible únicamente la invocación de la causal.
Bajo una segunda interpretación, la cual compartimos, podría considerarse que

la decisión de prorrogar el plazo de duración del procedimiento de fiscalización
no debe limitarse a una mera invocación de las causales, siendo necesario que el
acto administrativo que emita la Sunat comunicando dicha decisión se encuen-
tre motivado, pues ello permitiría apreciar su grado de legitimidad.
En efecto, considerando de que se tratan de supuestos excepcionales, la

ocurrencia de los mismos debería encontrarse debidamente motivada y fun-
damentada, no pudiendo limitarse la Sunat a su mera invocación como,
al parecer, resultaría de la lectura del Reglamento de Fiscalización de la
Sunat, cuando en su artículo 15 solo dispone que esta notificará al sujeto
fiscalizado la prórroga del plazo así como las causales un mes antes de cum-
plirse el mismo, no previéndose como exigencia la precisión de las razones
objetivas que sustentarían la prórroga.
Nótese que una interpretación como la primera nos llevaría a concluir que
los supuestos que permitirían la prórroga del plazo de duración del pro-
cedimiento de fiscalización, podrían ser definidos de manera discrecional
por la Sunat, lo que conllevaría a que la aplicación de los mismos no sea
necesariamente excepcional.
XX
Habiéndose configurado la causal de complejidad de la fiscaliza-
ción debido al volumen de las operaciones, se declara infundada
la queja, toda vez que la Administración ha dado cuenta de las cir-
cunstancias concretas por las que resulta razonable la prórroga del
plazo del procedimiento de fiscalización materia de autos, a fin de
verificarse el cumplimiento de las correspondientes obligaciones
tributarias de la quejosa.
537
XX
Cuando la Administración Tributaria establezca la prorroga del
plazo del procedimiento de fiscalización por un año adicional en
mérito al inciso a) del numeral 2 del artículo 62-A del Código Tri-
butario, deberá exponer los fundamentos de hecho que sustenten
la adopción de dicha medida, pues en caso contrario habrá emitido
un acto sin la motivación debida, infringiendo por ello los artícu-
los 3 y 6 de la Ley del Procedimiento Administrativo General y el
211 ¿Qué se entiende por “complejidad de la fiscaliza-

ción”?
Una de las causales que permiten a la Sunat prorrogar el plazo de duración
del procedimiento de fiscalización tiene que ver con la “complejidad de la
fiscalización”, debido al elevado volumen de operaciones del deudor tri-
butario, dispersión geográfica de sus actividades, complejidad del proceso
productivo, entre otras circunstancias.
Al respecto, muy al margen de hacer referencia al elevado volumen de ope-

raciones del deudor tributario, dispersión geográfica de sus actividades,
complejidad del proceso productivo, entre otras circunstancias, no se ha
indicado con claridad qué debe entenderse por “complejidad de la fiscaliza-
ción”; por lo que estaría quedando a criterio de la Sunat determinar cuándo
un procedimiento de fiscalización deviene en complejo y cuando no.
Sin perjuicio de lo anterior, consideramos que podrían originar que un pro-

cedimiento de fiscalización se torne complejo, entre otras, las siguientes
situaciones:
- La cantidad de información por revisar.
- El volumen de las operaciones.
- Empresas que no limiten el desarrollo de sus actividades en un solo

domicilio fiscal o en una sola circunscripción territorial, sino que es-
tas son desarrolladas a través de establecimientos anexos, sucursales,
538
entre otras, ubicados en distintas zonas geográficas del país. Tal po-
dría ser el caso de las empresas industriales y las de servicios.
- Empresas que operan a través de consorcios u otros contratos de co-
laboración empresarial, en cuyo caso, es necesario fiscalizar primero
al operador del contrato para luego atribuir los resultados de la fisca-
lización a cada uno los partícipes.
Ejemplo de lo anterior lo constituyen las empresas que cuentan con
contratos de licencia para la exploración y/o explotación de hidrocar-
buros, las cuales, si bien podrían actuar a través de un joint venture,
para efectos tributarios, mantienen individualidad al momento de la
determinación de sus obligaciones tributarias.
XX
Se declara infundada la queja presentada, pues correspondía con
base en lo dispuesto por el numeral 2 del artículo 62-A del Código
Tributario y el artículo 15 del Reglamento del Procedimiento de
Fiscalización, ampliar el plazo de fiscalización iniciado contra la
quejosa en razón a la cuantiosa información que merituar y que la
data contable proporcionada en medios magnéticos no facilitó la
selección y muestra de las operaciones de venta de mercaderías y/o
productos terminados y del costo de ventas respectivo, toda vez
que no fue posible acceder a las mismas, al contener formatos de
tipo gráfico que no facilitaron la selección de las muestras para el
Área de Auditoría; situación que es corroborada por la quejosa.
212 ¿La Sunat puede suspender el plazo de duración del

procedimiento de fiscalización?
De acuerdo a lo establecido en el numeral 6 del artículo 62-A del Código
Tributario, sea que se trate de un procedimiento de fiscalización parcial o
definitiva, la Sunat puede suspender el plazo de duración del referido pro-
cedimiento en cualquiera de los siguientes supuestos:
539
a) Durante la tramitación de las pericias.
b) Durante el lapso que transcurra desde que la Administración Tribu-

taria solicite información a autoridades de otros países y hasta que
dicha información se remita.
c) Durante el plazo en que por causa de fuerza mayor a la Administra-

ción Tributaria, esta interrumpa sus actividades.
d) Durante el lapso en que el deudor tributario incumpla con la entrega

de la información solicitada por la Administración Tributaria.
e) Durante el plazo de la prórroga solicitada por el deudor tributario.
f) Durante el plazo de cualquier proceso judicial, cuando lo que en este

se resuelva resulte indispensable para la determinación tributaria o la
prosecución del procedimiento de fiscalización o cuando ordena la
suspensión de la fiscalización.
g) Durante el plazo en que otras entidades de la Administración Pública

o Privada no proporcionen la información vinculada al procedimien-
to de fiscalización que solicite la Administración Tributaria.
XX
Se declara infundada la queja presentada por cuanto debe indi-
carse que el hecho de que la quejosa haya presentado una deman-
da contencioso-administrativa contra la Resolución del Tribunal
Fiscal, no constituye causal de suspensión del procedimiento de
fiscalización que se le sigue por el Impuesto Selectivo al Consumo
de los periodos de enero a diciembre de los años 2010 y 2011, pues
ello solo procederá en la medida que exista un mandato judicial
que ordene la suspensión de dicho procedimiento, situación que no
ha acreditado la quejosa en el caso de autos.
540
213 ¿Por cuánto tiempo se suspende el plazo de dura-

ción del procedimiento de fiscalización?
El plazo de duración del procedimiento de fiscalización se suspende por el
siguiente lapso de tiempo:
- Tratándose de las pericias, el plazo se suspenderá desde la fecha en

que surte efectos la notificación de la solicitud de la pericia hasta la
fecha en que la Sunat reciba el peritaje.
- Cuando la Sunat solicite información a autoridades de otros países,

el plazo se suspenderá desde la fecha en que se presenta la solicitud
hasta la fecha en que se reciba la totalidad de la información de las
citadas autoridades.
- Cuando el sujeto fiscalizado incumpla con entregar la información

solicitada a partir del segundo Requerimiento notificado por la Sunat,
se suspenderá el plazo desde el día siguiente a la fecha señalada para
que el citado sujeto cumpla con lo solicitado hasta la fecha en que
entregue la totalidad de la información.
- Tratándose de la prórroga solicitada por el sujeto fiscalizado, se sus-

penderá el plazo por el lapso de duración de las prórrogas otorgadas
expresa o automáticamente por la Sunat.
- Tratándose de los procesos judiciales:
i) Iniciados con anterioridad al inicio del cómputo del plazo de du-

ración del procedimiento de fiscalización parcial o definitiva, se
suspenderá el plazo correspondiente desde la fecha en que el sujeto
fiscalizado entregó la totalidad de la información solicitada en el
primer requerimiento hasta la culminación del proceso judicial,
según las normas de la materia.
ii) Iniciados con posterioridad al inicio del cómputo del plazo de du-
ración del procedimiento de fiscalización parcial o definitiva, se
suspenderá el plazo correspondiente desde el día siguiente de ini-
ciado el proceso judicial hasta su culminación.
541
iii) Que ordenen la suspensión de la fiscalización, se suspenderá el

plazo desde el día siguiente en que se notifique a la Sunat la reso-
lución judicial que ordena dicha suspensión hasta la fecha en que
se notifique su levantamiento.
- Cuando se requiera información a otras entidades de la Administración

Pública o entidades privadas, el plazo se suspenderá desde la fecha en que
surte efectos la notificación de la solicitud de información hasta la fecha
en que la Sunat reciba la totalidad de la información solicitada.
XX
Se declara infundada la queja presentada por cuanto en el cierre
del Requerimiento Nº 2522090000117, notificado el 9 de febrero
de 2011, se dejó constancia, entre otros, que la quejosa solo cum-
plió con adjuntar algunos de los comprobantes de depósito de ope-
raciones sujetas al sistema de detracciones, por lo que resultó de
aplicación lo establecido en el inciso d) del numeral 6 del artículo
62-A del Código Tributario, en el sentido de encontrarse suspendi-
do el plazo de la fiscalización.
En tal sentido, conforme con los incisos d) y e) del numeral 6 del

artículo 62-A del Código Tributario, el plazo de fiscalización de 1 año
se suspendió en un primer momento desde el 5 de enero de 2010 hasta
el 12 de enero del mismo año en virtud a la prórroga otorgada por la
Administración, habiendo continuado suspendido el mismo posterior-
mente desde el 13 de enero de 2010, dado que la quejosa no acreditó
haber cumplido con entregar la información antes indicada.
De acuerdo con lo expuesto, el cómputo del referido plazo de fis-

calización no se ha reiniciado desde el 5 de enero de 2010, por
lo que en tal sentido el plazo de la fiscalización no ha concluido,
encontrándose la Administración facultada para notificar a la que-
josa otros actos a fin de requerirle información y/o documentación
adicional.
542
Suspensión del plazo de duración del procedimiento de fiscalización

empresa ABC S.A. correspondiente al Impuesto General a las Ventas
de los meses de enero a diciembre del ejercicio 2011, solicitándosele
que presentara el 22 de junio de 2012 la documentación detallada en
Que, según indica la empresa ABC S.A., el 22 de junio de 2012, en el

Resultado del Requerimiento Nº 2521090000039, la Sunat, además
de dejar constancia de la documentación presentada, anotó que la
empresa no cumplió con exhibir el Registro de Compras del periodo
julio 2011. Según la información proporcionada, el Registro de Com-
pras fue exhibido el 11 de noviembre de 2012.
Mediante Requerimiento Nº 2522090000117, notificado a la empresa

ABC S.A. el 22 de diciembre de 2012, la Sunat solicitó que exhiba
determinados informes y constancias de depósito de la detracción de
los periodos julio y octubre de 2011, los cuales debía presentar el 4
de enero de 2013.
La empresa ABC S.A., mediante escrito de fecha 28 de diciembre de

2012, solicitó una prórroga para cumplir con la presentación de la do-
cumentación solicitada, la que fue otorgada parcialmente por la Sunat
mediante Carta Nº 549-2013-SUNAT/2M1200, notificada el 29 de
diciembre de 2012, en la que se dejó establecido que el plazo se
había prorrogado hasta el 12 de enero de 2013.
Resulta importante anotar que en el cierre del Requerimiento

Nº 2522090000117, realizado el 12 de enero de 2013, se dejó cons-
tancia que la empresa ABC S.A. solo cumplió con adjuntar parte de la
documentación solicitada por la Sunat.
543
Considerando lo anterior, la empresa ABC S.A. consulta cómo se

computa la suspensión del plazo de duración del procedimiento de
fiscalización.
Respuesta
Teniendo en cuenta que en el cierre del Requerimiento Nº 2522090000117,

se dejó constancia que la empresa ABC S.A. solo cumplió con adjun-
tar algunos de los documentos solicitados por la Sunat, resultó de
aplicación lo establecido en el inciso d) del numeral 6 del artículo
62-A del Código Tributario, en el sentido que se suspendió el plazo
de fiscalización.
Por su parte, al haberse otorgado la prórroga solicitada por la empre-

sa ABC S.A., resultó de aplicación lo establecido en el inciso e) del
numeral 6 del artículo 62-A del Código Tributario, en el sentido que
se suspendió el plazo de fiscalización.
En ese orden de ideas, conforme con los incisos d) y e) del numeral

6 del artículo 62-A del Código Tributario, el plazo de fiscaliza-
ción de un año se suspendió en un primer momento desde el 5 de
enero de 2013 hasta el 12 de enero del mismo año, ello en virtud
de la prórroga otorgada por la Sunat; habiendo continuado sus-
pendido el mismo posteriormente desde el 13 de enero de 2013, dado
que la empresa ABC no cumplió con entregar la información solicitada
por la Sunat en el Requerimiento Nº 2522090000117.
Suspensión del plazo de duración del procedimiento de fiscalización

empresa Techin S.A. correspondientes al Impuesto General a las Ven-
tas de los periodos de enero a diciembre de 2012, solicitándole que
presentara el 22 de junio de 2013 la documentación e información
detallada en dicho requerimiento.
544
Que, según indica la empresa Techin S.A., el 22 de junio de 2012, en el

Resultado del Requerimiento Nº 2521090000039, la Sunat dejó cons-
tancia que la empresa cumplió con exhibir la documentación presentada.
Que no obstante lo anterior, mediante notificación efectuada con fecha

30 de junio de 2013, la Sunat solicitó a tres Municipalidades información
relacionada con determinados predios de propiedad de la empresa Techin
S.A., siendo que al 15 de julio de 2013, solo dos de ellas habían cumplido
con remitir a la Sunat la información solicitada.
Considerando lo anterior, la empresa Techin S.A. consulta si

continúa suspendido el plazo de duración del procedimiento de
fiscalización.
Respuesta
Teniendo en cuenta que la Sunat solicitó documentación a entidades

del sector público, resulta de aplicación lo establecido en el inciso g)
del numeral 6 del artículo 62-A del Código Tributario, en el sentido
que se suspendió el plazo de fiscalización.
En ese sentido, conforme con el referido inciso g) del numeral 6 del

artículo 62-A del Código Tributario, el plazo de fiscalización de un
año se suspendió desde la fecha en que surtió efectos la notificación
de la solicitud de información a la Municipalidades (esto es, desde el
1 de julio de 2013) hasta la fecha en que la Sunat reciba la totalidad de
la información solicitada (esto es, hasta que la tercera municipalidad
entregue la referida información).
214 ¿Por cuánto tiempo se suspende el plazo de dura-

ción del procedimiento de fiscalización si concurren
dos o más causales?
De concurrir dos o más causales, la suspensión del plazo de duración del
procedimiento de fiscalización se mantendrá hasta la fecha en que culmine
la última causal.
545
215 ¿Cómo comunica la Sunat la suspensión del plazo

de duración del procedimiento de fiscalización?
La Sunat comunicará la decisión de suspender el plazo de duración del pro-
cedimiento de fiscalización (parcial o definitiva) mediante cartas, debiendo
indicar en ellas las causales y los periodos de suspensión así como el saldo
del plazo de duración del procedimiento de fiscalización.
La referida comunicación deberá efectuarse un mes antes de cumplirse el

plazo de duración del procedimiento de fiscalización (seis meses, uno o dos
años, según sea el caso).
Sin perjuicio de lo anterior:
- La Sunat podrá comunicar la suspensión del plazo cuando otorgue,

mediante acta o carta, la prórroga que sea solicitada por el sujeto fis-
calizado o cuando proceda al cierre de un requerimiento.
- La Sunat comunicará también las causales, los periodos de suspensión

y el saldo del plazo, cuando el sujeto fiscalizado solicite conocer el
estado de tramitación de los procedimientos en que sea parte.
216 ¿Puede prorrogarse el plazo de duración de un pro-

cedimiento de fiscalización parcial?
Tratándose de un procedimiento de fiscalización parcial, el plazo de seis
(6) meses establecido para la duración del mismo no podrá ser prorrogado.
En efecto, si bien la Sunat puede ampliar el procedimiento de fiscalización

parcial a otros aspectos que no fueron inicialmente comunicados al sujeto
fiscalizado, dicha ampliación no podrá alterar el plazo de seis (6) meses
establecido como plazo de duración del referido procedimiento, salvo que
la Sunat decida cambiar dicho procedimiento e iniciar un procedimiento de
fiscalización definitiva.
De decidir la Sunat iniciar un procedimiento de fiscalización definitiva, se

aplicará el plazo de un (1) año de duración del referido procedimiento, el
546
que será computado desde la fecha en que el sujeto fiscalizado entregue la

totalidad de la información y/o documentación que le fuera solicitada en el
primer requerimiento referido a la fiscalización definitiva.
Nótese que en este último supuesto, el cómputo del plazo de un año se ini-
ciará no con la entrega de la totalidad de la información y/o documentación
que le hubiera sido solicitada al sujeto fiscalizado con el primer requeri-
miento con el que se dio inicio al procedimiento de fiscalización parcial
sino con la entrega de la totalidad de la información y/o documentación
solicitada con el primer requerimiento con el que se da inicio al procedi-
miento de fiscalización definitiva.
217 ¿Cuál es la consecuencia del transcurso del plazo de

duración del procedimiento de fiscalización?
Transcurrido el plazo de duración del procedimiento de fiscalización, se
producen los siguientes efectos:
- La Sunat no podrá requerir al sujeto fiscalizado información y/o do-

cumentación adicional a la solicitada durante el plazo de fiscalización
que se relacione al tributo y periodo materia del procedimiento.
- La Sunat sí podrá solicitar información a terceros o prepararla en

forma independiente.
- La Sunat podrá emitir las Resoluciones de Determinación y de Multa

o las Órdenes de Pago, según sea el caso.
XX
Se declara infundada la queja por irregularidades en el procedi-
miento de fiscalización, al haberse verificado que a la fecha en que
se emitió el último requerimiento aún no había vencido el plazo de
fiscalización de un año, asimismo, en virtud de su facultad de fis-
calización la Administración se encontraba plenamente habilitada
547
a solicitar la comparecencia del representante del quejoso aun

cuando el plazo de fiscalización hubiera concluido pues ello no
limita el ejercicio de la facultad de fiscalización, sino solo restrin-
gir la facultad de requerir mayor información y/o documentación
al contribuyente, estando la Administración facultada a continuar
solicitando información o actuaciones a terceros; además, el que
dicho plazo de fiscalización hubiera vencido, no implica que la Ad-
ministración se encuentra obligada a concluir la fiscalización noti-
ficando los valores respectivos, por cuanto para ello el único plazo
que se ha previsto es el de prescripción de la determinación de la
XX
Se revoca la apelada en el extremo referido a diversas Resoluciones
de Determinación y Multas, porque se sustentaban en los resul-
tados de un requerimiento que no fue emitido con arreglo a ley y
que no surte efectos, debido a que fue notificado con posterioridad
al vencimiento del plazo de 1 año de fiscalización, sin que la Ad-
ministración cumpliera con notificar la prórroga o suspensión del
plazo a la recurrente.

XX
05332-2-2011, 15463-11-2010 y 16761-7-2011
Una vez vencido el plazo de un año, sin que medie prórroga o
suspensión alguna, la Administración no se encuentra facultada a
requerir mayor información a la solicitada durante la fiscalización,
por lo que los requerimientos emitidos con posterioridad no surten
efecto.

XX
El hecho que la Administración exceda el plazo de un año del pro-
cedimiento de fiscalización, no genera la nulidad de dicho proce-
dimiento, sino que tiene como efecto que esta no pueda requerir al
contribuyente mayor información y/o documentación de la solici-
tada dentro de dicho plazo.
548
CAPÍTULO IX
PLAZOS PARA LA EXHIBICIÓN Y/O
PRESENTACIÓN DE DOCUMENTACIÓN
SOLICITADA POR LA SUNAT COMO PARTE DE
UN PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN
� Dar a conocer los plazos mínimos que debe otorgar

la Sunat a los contribuyentes para la exhibición y/o
presentación de información en un procedimiento de
fiscalización.
� Dar a conocer los supuestos en los cuáles los contri-

buyentes pueden solicitar prórrogas a la Sunat para la
exhibición y/o presentación de información en un pro-
� Dar a conocer los plazos máximos con los que cuentan

los contribuyentes para presentar la solicitud de prórro-
ga para la exhibición y/o presentación de información
en un procedimiento de fiscalización.
CAPÍTULO IX
PLAZOS PARA LA EXHIBICIÓN Y/O PRESENTACIÓN
DE DOCUMENTACIÓN SOLICITADA POR LA SUNAT
COMO PARTE DE UN PROCEDIMIENTO
DE FISCALIZACIÓN
BASE LEGAL
Nº 133-2013-EF.
Supremo N° 085-2007-EF y modificatorias.
218 ¿La Sunat se encuentra obligada a otorgar un plazo

mínimo para la exhibición y/o presentación de do-
cumentación?
Según sea la documentación y/o información solicitada a los contribuyen-
tes, para su exhibición y/o presentación la Sunat deberá tomar en cuenta lo
siguiente:
a) Para la exhibición y/o presentación de:
i) Libros y/o registros contables;
ii) Documentación relacionada con hechos susceptibles de generar

obligaciones tributarias en el supuesto de deudores tributarios que
de acuerdo a las normas legales no se encuentren obligados a llevar
contabilidad; y,
551
iii) Documentos y correspondencia comercial relacionada con hechos

susceptibles de generar obligaciones tributarias.
No se ha establecido ningún plazo, por lo que la documentación in-

dicada en los acápites i) al iii) deben ser presentados de manera inme-
diata a la notificación del requerimiento por parte de la Sunat.
No obstante, si por razones debidamente justificadas, el deudor tri-

butario solicita un plazo para la exhibición y/o presentación de los
documentos antes mencionados, la Sunat deberá otorgar un plazo no
menor de dos (2) días hábiles.
b) Para la presentación de informes y análisis relacionados con hechos

susceptibles de generar obligaciones tributarias, el plazo no podrá ser
menor de tres (3) días hábiles.
c) Para requerir a terceros informaciones y exhibición y/o presentación

de sus libros, registros, documentos, emisión y uso de tarjeta de crédi-
tos o afines y correspondencia comercial relacionada con hechos que
determinen tributación, el plazo no podrá ser menor de tres (3) días
hábiles.
Cabe precisar que para conceder los plazos antes indicados, la Sunat tendrá
en cuenta la oportunidad en que solicita la presentación y/o exhibición de la
información, así como las características y volumen de la misma.
** JURISPRUDENCIA DEL PODER JUDICIAL
Casación Nº 238-2009- LIMA

XX
En este caso la Sunat denunció que se habían contravenido las nor-
mas que garantizan el derecho al debido procedimiento. Alegó que
al declararse la nulidad de los requerimientos de información no se
había considerado el principio de conservación del acto adminis-
trativo recogido en el artículo 14 de la Ley Nº 27444. Precisó que
para que un acto administrativo sea nulo, no basta la existencia
de un defecto o vicio sino que este debe ser relevante, idóneo y
552
Plazos para la exhibición y/o presentación de documentación solicitada por la Sunat
suficiente. Así, el hecho de que solo se haya otorgado 2 días de pla-

zo para presentar la información requerida, que luego se corrigió,
no implicaba la nulidad del acto.
Al respecto, la Sala declaró infundado el recurso. Se precisó que el

principio de legalidad se debía observar a favor del administrado
y no de la Administración y que, por ello, las reglas imperativas
que señala el Código Tributario respecto del plazo de 3 días, es un
plazo cuya inobservancia respecto de los administrados invalida el
acto administrativo por cuanto no se ciñe a los requisitos de vali-
dez establecidos en la Ley Nº 27444 y el Código Tributario.
XX
Solo se aplicará el término de la distancia para presentar documen-
tos exigidos por la Administración Tributaria cuando en el lugar
donde se notifica al contribuyente no exista oficina de la Adminis-
tración Tributaria.
XX
No se puede conceder el plazo adicional de dos días hábiles solici-
tado por el contribuyente en mérito a lo estipulado en el segundo
párrafo del numeral 1 del artículo 62 del Código Tributario, si este
se limita a indicar que la documentación requerida por la Adminis-
tración Tributaria se encuentra en poder de su contador, el mismo
que se encuentra en mal estado de salud y fuera de la ciudad; toda
vez que a dicha afirmación debió adicionarse pruebas que acre-
diten el hecho o razón por la que solo dicho contador estaba en
condiciones de atender la solicitud cursada.
XX
Si bien la Administración Tributaria se encuentra facultada
para solicitar la exhibición y/o presentación de documentación
553
relacionada con las obligaciones tributarias del contribuyente, pu-

diendo excepcionalmente el requerimiento de información surtir
efectos en la fecha de su recepción, también es imprescindible que
en atención al principio de razonabilidad y al inciso a) del numeral
1 del artículo 62 del Código Tributario concordado con el artículo
106 del referido Código, el plazo otorgado para cumplir con el
requerimiento de información guarde coherencia con el volumen y
tipo de información solicitada.
Que el contribuyente se limite a indicar que por la premura con

la que se le requirió la información se le hacía difícil presentarla,
no es una razón debidamente justificada que amerite la concesión
de la prórroga señalada en el penúltimo párrafo del numeral 1 del
XX
El otorgamiento del plazo previsto en el segundo párrafo del nu-
meral 1 del artículo 62 del Código Tributario, no es obligatorio
sino facultativo; toda vez que su procedencia tiene una condición
previa: la justificación razonable del contribuyente. Por tal razón,
la Administración Tributaria podría no otorgar el plazo de dos
días hábiles, si es que considera que la justificación alegada por el
deudor tributario no es merituable.
XX
La Administración Tributaria no está obligada a otorgar un
plazo mínimo para la exhibición de los libros del contribuyen-
te; sin embargo, por razones debidamente justificadas, podría
dar un plazo no menor a dos días. Más bien, en el caso que
exija la presentación de informes y análisis relacionados con
hechos imponibles, así como la exhibición de documentos y
correspondencia comercial, deberá otorgar un plazo que no po-
drá ser menor a tres días hábiles.
554
Tratándose de la exhibición de libros y/o registros contables, ¿la
Sunat se encuentra obligada a otorgar una prórroga del plazo para
su realización?
El 1 de marzo de 2013 un auditor de la Sunat se presentó en el do-

micilio fiscal de la empresa Restaurante EL Pez Espada E.I.R.L., so-
licitando se le proporcionen los registros de ventas y compras de los
meses de enero a diciembre del ejercicio gravable 2010.
El administrador del restaurante le comunicó al auditor de la Sunat

que solo contaba con los registros de compras siendo que los registros
de ventas se encontraban bajo la custodia del contador independiente
que lleva la contabilidad del negocio, razón por la cual no podía exhi-
birlos, por lo que solicito una prórroga.
¿El auditor de la Sunat se encontraba obligado a aceptar la solicitud

de prórroga presentada por la empresa o podía aplicar una multa por
la no exhibición de los registros de ventas de los meses de enero a
diciembre del ejercicio gravable 2010?
Respuesta
El auditor de la Sunat no se encuentra obligado a otorgar un plazo

para la exhibición de los libros y/o registros contables.
En efecto, el artículo 106 del Código Tributario señala que: “(…) por
excepción, la notificación surtirá efectos al momento de su recepción
cuando se notifiquen resoluciones que ordenan trabar medidas cau-
telares, requerimientos de exhibición de libros, registros y documen-
tación sustentatoria de operaciones de adquisiciones y ventas que se
deban llevar conforme a las disposiciones pertinentes y en los demás
actos que se realicen en forma inmediata de acuerdo a lo establecido
en este Código”.
555
En consecuencia, el requerimiento de exhibición de libros surtió efec-

to el mismo día en que el auditor de la Sunat se presentó en el domici-
lio fiscal de la empresa Restaurante EL Pez Espada E.I.R.L.
Considerando lo anterior, el auditor de la Sunat se encontraría facul-

tado a aplicar una multa, pues al no haberse presentado la totalidad
de los registros solicitados, se habría configurado la infracción tipifi-
cada en el numeral 1 del artículo 177 del Código Tributario.
La multa aplicable sería equivalente al 0.6% de los ingresos netos, no

pudiendo esta ser menor a 10% de la UIT ni mayor a 25 UIT.
219 ¿Cómo se computan los plazos otorgados por la

Sunat para la exhibición y/o presentación de docu-
mentación?
De acuerdo a la Norma XII del Título Preliminar del Código Tributario,
para computar los plazos establecidos en las normas tributarias deberá con-
siderarse lo siguiente:
a) Los expresados en meses o años se cumplen en el mes del vencimiento
y en el día de este correspondiente al día de inicio del plazo. Si en el
mes de vencimiento falta tal día, el plazo se cumple el último día de
dicho mes.
b) Los plazos expresados en días se entenderán referidos a días hábiles.
En todos los casos, los términos o plazos que vencieran en día inhábil para
la Administración, se entenderán prorrogados hasta el primer día hábil
siguiente.
En aquellos casos en que el día de vencimiento sea medio día laborable se

considerará inhábil.
Por su parte, para efecto del cómputo del plazo, no se tomarán en cuenta
las horas o minutos en que se efectuó la notificación por parte de la Admi-
nistración Tributaria, debiéndose considerar los días completos que com-
prende el plazo.
556
Considerando lo anterior, todos los plazos establecidos por la Sunat en un

procedimiento de fiscalización deben entenderse como días hábiles, de-
biéndose excluir los días no laborales (como sábado, domingo y feriados) y
aquellos calificados como días no laborales a nivel local, regional o nacio-
nal, salvo que las normas legales que aprueben cuáles son tales días hagan
indicación expresa que no resultan de aplicación para efectos tributarios.
XX
Aquel requerimiento que solicite al contribuyente la presentación
de diversa información, y que señale que tal presentación deberá
efectuarse el quinto día hábil contado “a partir de que surtiera
efecto la notificación del requerimiento”, no se ajusta a lo estable-
cido por el artículo 62 del Código Tributario, toda vez que esta-
blece una fecha indefinida para su cumplimiento, dado que la frase
“a partir de” es imprecisa e impide que el contribuyente conozca
con exactitud cuándo debe presentar la documentación solicitada.
XX
El plazo que otorga la Administración Tributaria para cumplir con
el requerimiento debe entenderse que está referido a días y no a
horas, razón por la cual se habría infringido el debido procedi-
miento al haber señalado el representante de la Administración
Tributaria en los cierres y resultados de los requerimientos que el
sujeto fiscalizado no había cumplido con lo solicitado por haber
presentado la documentación a las 10:55 a.m. y no a las 9:00 a.m.,
como lo indicaba el requerimiento.
XX
La fecha señalada para la exhibición de documentos no puede
coincidir con la de notificación del requerimiento, dado que el pri-
mer párrafo del artículo 106 del Código Tributario precisa que el
acto administrativo recién surte efectos desde el día hábil siguiente
de su recepción, y no el mismo día.
557
XX
El plazo de dos días otorgado por la Administración Tributaria
conforme a lo dispuesto en el segundo párrafo del numeral 1 del
artículo 62 del Código Tributario, implica que recién la referida
Administración puede exigir la presentación de los documentos al
tercer día hábil siguiente de notificado el requerimiento.
¿Cómo se computan los plazos otorgados por la Sunat para la exhibi-
ción de información?
Continuando con el procedimiento de fiscalización iniciado a la em-

presa Laboratorios Unidos S.A., el 30 de abril de 2013, la Sunat noti-
ficó a dicha empresa el Requerimiento Nº 0222120016876, mediante
el cual solicitó la presentación de informes sustentatorios relaciona-
dos con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias, otor-
gando para dicho efecto un plazo de 3 días hábiles.
Considerando lo anterior, la empresa Laboratorios Unidos S.A. con-

sulta cuándo vencería el plazo para presentación de los informes soli-
citados por la Sunat.
Respuesta
Siendo que las notificaciones de requerimientos efectuados por la Su-

nat solicitando la presentación de informes surten efecto a partir del
primer día hábil siguiente de efectuadas dichas notificaciones,
en el presente caso se tiene que la notificación del Requerimiento
Nº 0222120016876 efectuada por la Sunat surtió efecto el 2 de mayo,
por ser este el primer día hábil siguiente de haberse efectuado la re-
ferida notificación considerando que el 1 de mayo es un día inhábil
por ser feriado.
Así, el cómputo del plazo de 3 días hábiles culminó el 4 de mayo.
558
Considerando lo anterior, se tiene que la empresa Laboratorios Uni-

dos S.A. deberá presentar los informes sustentatorios solicitados por
la Sunat el 7 de mayo, encontrándose, por ende, esta entidad autori-
zada para solicitar la referida presentación recién desde dicha fecha.
220 ¿Son válidas las notificaciones de requerimientos de

información efectuadas por la Sunat en un día “in-
hábil”?
Según resulta de lo previsto en el artículo 106 del Código Tributario, las
notificaciones que hayan sido efectuadas por la Administración Tributaria
de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 104(1) del referido Código, surten
(1) El artículo 104 del Código Tributario regula las siguientes formas de notificación:
a) Por correo certificado o por mensajero, en el domicilio fiscal, con acuse de recibo o con certifica-
ción de la negativa a la recepción efectuada por el encargado de la diligencia.
b) Por medio de sistemas de comunicación electrónicos, siempre que se pueda confirmar la entrega
por la misma vía.
Tratándose del correo electrónico u otro medio electrónico que permita la transmisión o puesta a
disposición de un mensaje de datos o documento, la notificación se considerará efectuada al día
hábil siguiente a la fecha del depósito del mensaje de datos o documento.
c) Por constancia administrativa, cuando por cualquier circunstancia el deudor tributario, su repre-
sentante o apoderado, se haga presente en las oficinas de la Administración Tributaria.
d) Mediante la publicación en la página web de la Administración Tributaria, en los casos de extinción
de la deuda tributaria por ser considerada de cobranza dudosa o recuperación onerosa. En defecto
de dicha publicación, la Administración Tributaria podrá optar por publicar dicha deuda en el Dia-
rio Oficial o en el diario de la localidad encargado de los avisos judiciales o, en su defecto, en uno
de mayor circulación de dicha localidad.
e) Cuando se tenga la condición de no hallado o no habido o cuando el domicilio del representante
de un no domiciliado fuera desconocido, la Sunat podrá realizar la notificación por cualquiera de
las formas siguientes:
1. Mediante acuse de recibo, entregado de manera personal al deudor tributario, al representante
legal o apoderado, o con certificación de la negativa a la recepción efectuada por el encargado
de la diligencia, según corresponda, en el lugar en que se los ubique. Tratándose de personas jurí-
dicas o empresas sin personería jurídica, la notificación podrá ser efectuada con el representante
legal en el lugar en que se le ubique, con el encargado o con algún dependiente de cualquier
establecimiento del deudor tributario o con certificación de la negativa a la recepción, efectuada
por el encargado de la diligencia.
2. Mediante la publicación en la página web de la Sunat o, en el Diario Oficial o, en el diario de
la localidad encargado de los avisos judiciales o en su defecto, en uno de mayor circulación de
dicha localidad.
f) Cuando en el domicilio fiscal no hubiera persona capaz alguna o estuviera cerrado, se fijará un Ce-
dulón en dicho domicilio. Los documentos a notificarse se dejarán en sobre cerrado, bajo la puerta,
en el domicilio fiscal.
559
efecto y tienen plena validez el primer día hábil siguiente al de su recepción,

siendo irrelevante que estas se hayan realizado en día inhábil.
Resolución Nº 926-4-2001 (Jurisprudencia de observancia

XX
obligatoria)
De conformidad con lo establecido en el artículo 106 del Códi-
go Tributario, las notificaciones que hayan sido efectuadas de
acuerdo con lo dispuesto en el artículo 104 de la misma norma,
surten efecto el primer día hábil siguiente al de su recepción,
siendo irrelevante que las mismas se hayan realizado en día
inhábil.
221 La Sunat está facultada para exigir a los contribu-

yentes la exhibición de sus libros y registros susten-
tatorios de compras y ventas en el momento mismo
en el que se produce la recepción del requerimiento
de dicha documentación?
Como regla general, las notificaciones efectuadas por la Sunat surten
efectos desde el día hábil siguiente al de su recepción. No obstante,
por aplicación del último párrafo del artículo 106 del Código Tributa-
rio, la notificación surtirá efectos al momento de su recepción, entre
otros supuestos, cuando se notifiquen requerimientos de exhibición
de libros, registros y documentación sustentatoria de adquisiciones y
ventas.
Considerando lo anterior, la Sunat sí se encuentra facultada para exigir a

los contribuyentes la exhibición de sus libros y registros sustentatorios de
compras y ventas en el momento mismo en el que se produce la recepción
del requerimiento de dicha documentación.
560
222 ¿Es posible solicitar prórroga para la exhibición de

los libros y registros sustentatorios de compras y
ventas, considerando que dicha exhibición debe ser
realizada el mismo día en que es requerida?
Si bien la Administración Tributaria no está obligada a otorgar un plazo al
contribuyente para la exhibición de sus libros y registros sustentatorios de
compras y ventas, ello no quiere decir que el contribuyente no pueda soli-
citar una prórroga para la exhibición y/o presentación de la referida docu-
mentación, así resulta de lo establecido en el primer y segundo párrafos del
No obstante, para que proceda la prórroga, el deudor tributario debe acre-

ditar que existen razones debidamente justificadas que le impiden cumplir
con presentar y/o exhibir la documentación y/o información solicitada por
la Sunat dentro del plazo indicado.
En ningún caso podría concederse una prórroga si el administrado no ex-

pone las razones que le impiden cumplir con el requerimiento de la Sunat.
Si el contribuyente justifica la aplicación de un plazo adicional para la ex-

hibición de la documentación antes descrita, el Agente Fiscalizador de la
Sunat deberá elaborar un acta, la cual debe contener:
- Las razones comunicadas por el contribuyente y la evaluación de

estas.
- La nueva fecha en la que debe cumplirse con lo requerido por el agen-
te fiscalizador.
Conforme lo hemos explicado anteriormente, de ser procedente la solicitud

de un plazo adicional formulada por el contribuyente, la Sunat deberá otor-
gar un plazo no menor de 2 días hábiles para que el contribuyente cumpla
con lo requerido.
De no solicitar el contribuyente la prórroga del plazo para la presentación

de los documentos exigidos en el requerimiento, el agente fiscalizador pro-
cederá a elaborar el resultado del requerimiento.
561
De igual forma, el agente fiscalizador elaborará el resultado del requeri-

miento antes mencionado cuando las razones expuestas por el contribuyen-
te no justifiquen el otorgamiento de la prórroga solicitada, siendo que en
este caso, el agente fiscalizador deberá indicar en el Resultado del Requeri-
miento la evaluación efectuada de la referida solicitud.
XX
No es aplicable el otorgamiento del plazo a que se refiere el segun-
do párrafo del inciso 1 del artículo 62 del Código Tributario, en
los casos de requerimientos para la exhibición que formule la Ad-
ministración Tributaria a fin de verificar los pagos indebidos cuya
devolución haya solicitado el contribuyente, pues esa solicitud ha
debido estar sustentada antes de su presentación.
MODELO
Modelo de solicitud de prórroga

XX
Señores
SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE ADMINISTRACIÓN

TRIBUTARIA – SUNAT
Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales
Presente.-
Srta. …………………………………….
Supervisor de la División de Auditoria
Srta. ………………………………………
562
Agente Fiscalizador de la División de Auditoria II

Ref.: Carta Nº 1200113908054-01
Requerimiento Nº 0121120000844
Estimados señores:
Mediante Requerimiento Nº 0121120000844, notificado con fe-
cha 3 de junio de 2013, se nos ha solicitado la presentación y/o
exhibición de diversa información y/o documentación relacionada
con el procedimiento de fiscalización definitiva iniciado a la em-
presa ……………………………………..., identificada con RUC
Nº …………….. por concepto del Impuesto a la Renta del ejercicio
gravable 2010.
De acuerdo a lo indicado en el referido Requerimiento, el plazo
establecido para la presentación y/o exhibición de la información
solicitada resulta ser insuficiente teniendo en cuenta que actual-
mente la empresa se encuentra atendiendo el procedimiento de
fiscalización parcial iniciado por vuestra entidad por concepto de
IGV de los periodos de julio a noviembre de 2012.
Por tanto, a fin de cumplir adecuadamente lo requerido por vues-
tra Sección de Auditoria, solicitamos se sirvan concedernos una
prórroga de ………. días hábiles adicionales a los otorgados me-
diante Requerimiento Nº 0121120000844.
Agradeciendo por anticipado la atención que brinden a la presen-
te, quedo de ustedes.
Atentamente,
Nombre del Representante Legal de la Empresa
Razón Social de la Empresa
RUC Nº …………………….
563
MODELO
Modelo de respuesta de la Sunat a solicitud de prórroga

XX
564
223 ¿Existe un plazo máximo para presentar la solicitud

de prórroga para la exhibición y/o presentación de
documentación requerida por la Sunat como par-
te de sus acciones de control distintas a un procedi-
Tratándose de los requerimientos de exhibición y/o presentación de docu-
mentación realizados por la Sunat como parte de las acciones de control
que ejecuta distintas a los procedimientos de fiscalización (como es el caso
de los operativos de control, acciones inductivas, acciones de verificación,
cruces de información con terceros), legalmente, no se han establecido pla-
zos máximos para la presentación de solicitudes de prórroga, por lo que,
entendemos, estas podrán presentarse hasta antes del término señalado por
la Sunat para efectuar dicha exhibición y/o presentación.
Bajo dicho contexto, consideramos que la solicitud de prórroga deberá pre-

sentarse a más tardar el día hábil inmediato anterior al término fijado para
la presentación y/o exhibición de la documentación y/o información reque-
rida por la Sunat.
224 Tratándose de la exhibición y/o presentación de do-

cumentación requerida por la Sunat dentro de un
procedimiento de fiscalización (parcial o definiti-
va), ¿existe un plazo máximo para presentar la so-
licitud de prórroga?
Sí existe un plazo máximo para la presentación de una solicitud de prórro-
ga para la exhibición y/o presentación de documentación requerida por la
Sunat dentro de un procedimiento de fiscalización (parcial o definitiva).
En efecto, de acuerdo al artículo 7 del Reglamento del Procedimiento de

Fiscalización, el plazo máximo para presentar la solicitud de prórroga para
la exhibición y/o presentación de documentación requerida por la Sunat
será el siguiente:
565
i) Cuando se requiera la exhibición y/o presentación de la documenta-

ción de manera inmediata, el sujeto fiscalizado podrá justificar la ex-
tensión de un plazo en el mismo momento en el que se requiera dicha
exhibición y/o presentación.
ii) Cuando la exhibición y/o presentación de la documentación deba ser

efectuada dentro de los tres (3) días hábiles de notificado el requeri-
miento, el sujeto fiscalizado deberá presentar la solicitud de prórroga
hasta el día hábil siguiente de realizada dicha notificación.
iii) Cuando la exhibición y/o presentación de la documentación deba

cumplirse en un plazo mayor a los tres (3) días hábiles de notificado
el requerimiento, el sujeto fiscalizado deberá presentar la solicitud
con una anticipación no menor a tres (3) días hábiles anteriores a la
fecha en que debe cumplir con lo requerido.
Plazos máximos que deben ser observados por el administrado para la presentación de
solicitudes de prórroga para la exhibición y/o presentación de documentación y/o información
fuera de un procedimiento de fiscalización
Tratándose de la exhibición y/o presentación de documentación A más tardar el día hábil inmediato ante-
fuera de un procedimiento de fiscalización rior al término fijado para la presentación
y/o exhibición de documentación y/o in-
formación
Plazos máximos que deben ser observados por el administrado para la presentación
de solicitudes de prórroga para la exhibición y/o presentación de documentación y/o
información dentro de un procedimiento de fiscalización
Cuando se requiera la exhibición y/o presentación de la documen- En el mismo momento en el que se requie-
tación de manera inmediata ra dicha exhibición y/o presentación
Cuando la exhibición y/o presentación de la documentación deba Hasta el día hábil siguiente de realizada di-
ser efectuada dentro de los tres (3) días hábiles de notificado el cha notificación
requerimiento
Cuando la exhibición y/o presentación de la documentación deba Con una anticipación no menor a tres (3)
cumplirse en un plazo mayor a los tres (3) días hábiles de notifi- días hábiles anteriores a la fecha en que
cado el requerimiento debe cumplirse con lo requerido
566
¿Cómo se computa el plazo para solicitar la prórroga cuando la exhi-
bición y/o presentación de la documentación debe cumplirse en un
plazo mayor a los 3 días hábiles de notificado el requerimiento?
El 2 de abril de 2013, como parte de un procedimiento de fiscaliza-

ción, la Sunat notificó a la empresa Laboratorios Unidos S.A. el Re-
querimiento Nº 0222120016876. Mediante dicho Requerimiento la
Sunat solicitó la presentación de informes sustentatorios relacionados
con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias, otorgan-
do para dicho efecto un plazo de 7 días hábiles.
Considerando lo anterior, la empresa Laboratorios Unidos S.A. con-

sulta hasta qué fecha podría presentar una solicitud de prórroga a la
Sunat.
Respuesta
Siendo que las notificaciones de requerimientos efectuados por la Su-

nat solicitando la presentación de informes surten efecto a partir
del primer día hábil siguiente de efectuadas dichas notificaciones,
en el presente caso se tiene que la notificación del Requerimiento
Nº 0222120016876 efectuada por la Sunat surtió efecto el 3 de abril
de 2013. Así, el cómputo del plazo de 7 días hábiles otorgado por la
Sunat para la presentación de los informes requeridos culminaría el
11 de abril de 2013.
Ahora bien, en cuanto al plazo máximo para presentar la solicitud de

prórroga para la exhibición y/o presentación de documentación re-
querida por la Sunat, el artículo 7 del Reglamento del Procedimiento
de Fiscalización, establece que cuando la exhibición y/o presentación
de la documentación deba cumplirse en un plazo mayor a los tres (3)
días hábiles de notificado el requerimiento, el sujeto fiscalizado debe-
rá presentar la solicitud con una anticipación no menor a tres (3) días
hábiles anteriores a la fecha en que debe cumplir con lo requerido.
567
Considerando lo anterior, se tiene que la empresa Laboratorios Uni-

dos S.A. podrá presentar la solicitud de prórroga para la exhibición
y/o presentación de los informes sustentatorios requeridos por la Su-
nat como máximo el 7 de abril de 2013.
¿Cómo se computa el plazo para solicitar la prórroga cuando la exhi-

bición y/o presentación de la documentación debe cumplirse dentro
de los 3 días hábiles de notificado el requerimiento?
El 7 de abril de 2013, como parte de un procedimiento de fiscaliza-

ción, la Sunat notificó a la empresa ABC S.A. el Requerimiento
Nº 0222120016876. Mediante dicho Requerimiento, la Sunat solicitó
la presentación de diversa documentación otorgando para dicho efec-
to un plazo de 3 días hábiles.
Considerando lo anterior, la empresa ABC S.A. consulta hasta qué

fecha podría presentar una solicitud de prórroga a la Sunat.
Respuesta
Siendo que las notificaciones de requerimientos efectuados por la

Sunat, solicitando la presentación de informes surten efecto a partir
del primer día hábil siguiente de efectuadas dichas notificacio-
nes, en el presente caso se tiene que la notificación del Reque-
rimiento Nº 0222120016876 efectuada por la Sunat surtió efecto el
8 de abril de 2013. Así, el cómputo del plazo de 3 días hábiles otorga-
do por la Sunat para la presentación de la documentación requerida
culminaría el 10 de abril de 2013.
Ahora bien, en cuanto al plazo máximo para presentar la solicitud de

prórroga para la exhibición y/o presentación de documentación re-
querida por la Sunat, el artículo 7 del Reglamento del Procedimiento
de Fiscalización, establece que cuando la exhibición y/o presentación
de la documentación deba ser efectuada dentro de los tres (3) días
hábiles de notificado el requerimiento, el sujeto fiscalizado deberá
presentar la solicitud de prórroga hasta el día hábil siguiente de reali-
zada dicha notificación.
568
Considerando lo anterior, se tiene que la empresa ABC S.A. podrá

presentar la solicitud de prórroga para la exhibición y/o presentación
de la documentación requerida por la Sunat como máximo el 8 de
abril de 2013.
225 ¿Es razón suficiente para que la Sunat conceda la

prórroga el hecho que el representante legal de la
empresa o la persona responsable de la contabilidad
no pueda apersonarse para atender los requerimien-
tos de información de la Sunat?
De acuerdo a reiteradas resoluciones emitidas por el Tribunal Fiscal, de-
berían acreditarse las razones que originan la imposibilidad por parte del
representante legal o la persona encargada de la contabilidad de atender
los requerimientos de la Sunat, debiéndose demostrar además que no existe
otra persona en la empresa que pueda tener acceso a la información y/o
documentación requerida.
Cabe precisar que el Tribunal Fiscal acepta como justificación para conce-
der la prórroga, el hecho que el administrado no disponga de los recursos
humanos y técnicos suficientes para atender la solicitud de información
notificada por la Sunat por estar estos asignados al cumplimiento de obli-
gaciones legales de la empresa (por ejemplo: vencimiento del plazo para la
presentación de la declaracion jurada anual del Impuesto a la Renta) o, pro-
bablemente, a la atención de otro procedimiento de fiscalización iniciado
por la misma Sunat.
XX
No corresponde otorgar la prórroga solicitada por el recurrente,
en tanto que no resulta suficiente argumentar que el gerente pa-
decía una enfermedad por la que se encontraba en tratamiento,
toda vez que no se demostró que dicha persona fuera la única que
pudiera presentar la documentación requerida.
569
XX
El argumento que el contador se encontraba de viaje resulta irre-
levante al solicitar la prórroga de entrega de la documentación, al
verificarse que en todo ese tiempo el gerente de la empresa tuvo
acceso a los libros contables.
XX
No se justifica el otorgamiento de una prórroga cuando se indica
que la persona encargada está fuera de la ciudad sin acreditar tal
hecho ni la razón por la que solo esa persona estaba en condicio-
nes de atender el requerimiento de información solicitado por la
Sunat.
226 Tratándose de requerimientos de información efec-

tuados dentro de un procedimiento de fiscalización
(parcial o definitiva), ¿qué sucede si no se presen-
ta la solicitud de prórroga dentro de los plazos es-
tablecidos?
De no presentarse la solicitud de prórroga dentro de los plazos establecidos,
esta se considerará como no presentada salvo que se alegue la existencia de
caso fortuito o fuerza mayor debidamente sustentada por el administrado(2).
Cabe precisar que de acuerdo a lo establecido en el artículo 7 del Reglamen-

to del Procedimiento de Fiscalización de la Sunat, también se considerará
como no presentada la solicitud de prórroga cuando se alegue la existencia
de caso fortuito o fuerza mayor y no se sustente dicha circunstancia.
(2) Sobre el particular, el artículo 7 del Decreto Supremo Nº 085-2007-EF, que aprueba el Reglamento del
Procedimiento de Fiscalización, señala que deberá tenerse en consideración lo dispuesto en el artículo
1315 del Código Civil, según el cual el caso fortuito o fuerza mayor es la causa no imputable, consis-
tente en un evento extraordinario, imprevisible e irresistible, que impide la ejecución de la obligación
o determina su cumplimiento parcial, tardío o defectuoso.
570
227 Para la exhibición y/o presentación de documenta-

ción, ¿la Sunat se encuentra obligada a otorgar un
plazo mínimo de prórroga cuando el administrado
la solicite?
Para la exhibición y/o presentación de documentación, la Sunat no se en-
cuentra obligada a otorgar un plazo mínimo de prórroga cuando el ad-
ministrado la solicite, quedando la aprobación del número de días que se
otorguen a discreción de la referida entidad, ello según las facultades fisca-
lizadoras contenidas en el artículo 62 del Código Tributario.
228 Tratándose de un procedimiento de fiscalización

(parcial o definitiva), ¿existen plazos mínimos que
la Sunat debe considerar entre cada uno de los re-
querimientos de información formulados?
No existe disposición legal alguna que determine plazos o intervalos mí-
nimos entre cada uno de los requerimientos que pueda formular y remitir
la Administración Tributaria en atribución de sus facultades fiscalizadoras
contenidas en el artículo 62 del Código Tributario.
Siendo así, la Administración Tributaria no está obligada a seguir un plazo

mínimo para que los requerimientos puedan ser notificados.
229 ¿Existen otros plazos que la Sunat debe considerar

al momento de ejercer su facultad de fiscalización?
Para ejercer su facultad de fiscalización, la Sunat debe considerar los si-
guientes plazos:
- Cuando solicite la comparecencia de los deudores tributarios o terce-

ros para que proporcionen la información que se estime necesaria: un
plazo mínimo de 5 días hábiles más el término de la distancia.
571
- Para la inmovilización de libros, archivos, documentos, registros en

general y bienes de cualquier naturaleza vinculados con la genera-
ción de hechos imponibles: un plazo no mayor de 10 días hábiles,
prorrogable por otro igual. Mediante Resolución de Superintenden-
cia esta prórroga podrá otorgarse por un plazo máximo de 60 días
hábiles.
- Para practicar incautaciones de libros, archivos, documentos, regis-

tros en general y bienes, de cualquier naturaleza, incluidos programas
informáticos y archivos en soporte magnético o similares, que guar-
den relación con la realización de hechos susceptibles de generar obli-
gaciones tributarias, como consecuencia de presumir la existencia de
evasión tributaria: un plazo que no podrá exceder de 45 días hábiles,
prorrogables por 15 días hábiles.
- Para solicitar información a las Empresas del Sistema Financiero so-

bre operaciones pasivas con sus clientes, en el caso de aquellos deudo-
res tributarios sujetos a fiscalización, incluidos los sujetos con los que
estos guarden relación y que se encuentren vinculados a los hechos
investigados: 10 días hábiles de notificada la resolución judicial que
autoriza la referida solicitud.
- Para designar hasta dos (2) representantes, con el fin de que ten-
gan acceso a la información de los terceros independientes utili-
zados como comparables por la Administración Tributaria en la
aplicación de las normas de precios de transferencia: un plazo de
15 días hábiles contados a partir del día siguiente de la notifica-
ción del primer requerimiento en el que se solicite la sustentación
de reparos hallados como consecuencia de la aplicación de las
referidas normas.
Los representantes que sean designados por la empresa tendrán un

plazo de 45 días hábiles para efectuar la revisión de la información
utilizada como comparable por la Administración Tributaria.
572
Plazos que deben ser observados por la Sunat al solicitar la exhibición y/o
presentación de documentación y/o información
Documentación y/o información solicitada Plazos
Para la exhibición y/o presentación de los libros y/o registros con- No se establece ningún plazo para su
tables y/o los documentos que sustenten la contabilidad y/o que presentación, debiendo ser esta realiza-
se encuentren relacionados con hechos susceptibles de generar da de manera inmediata a la notificación
obligaciones tributarias y/o la correspondencia comercial que sean del requerimiento. No obstante, cuando
requeridos el sujeto requiera un tiempo para dicha
exhibición y/o presentación, el plazo que
se otorgue no podrá ser menor de dos
(2) días hábiles
Para la presentación de informes y análisis relacionados con he- El plazo no podrá ser menor de tres (3)
chos susceptibles de generar obligaciones tributarias días hábiles
Para requerir a terceros informaciones y exhibición y/o presenta- El plazo no podrá ser menor de tres (3)
ción de sus libros, registros, documentos, emisión y uso de tarjeta días hábiles
de créditos o afines y correspondencia comercial relacionada con
hechos que determinen tributación
Para solicitar la comparecencia del deudor tributario o de terceros El plazo no podrá ser menor de cinco (5)
para que proporcionen información que se estime necesaria días más el término de la distancia
Para inmovilizar libros, registros, comprobantes de pago y en ge- El plazo no podrá ser mayor de diez (10)
neral bienes de cualquier naturaleza del deudor tributario y siempre días prorrogables por un plazo igual
que se presuma la existencia de evasión tributaria
Para incautar libros, registros, archivos, documentos, programas El plazo no podrá ser mayor de cuarenta
informáticos y archivos en soporte magnético y en general, bienes y cinco (45) días prorrogables por quin-
de cualquier naturaleza del deudor tributario y siempre que se pre- ce (15) días más
suma la existencia de evasión tributaria
Para solicitar información a las empresas del sistema financiero, Dentro de los diez (10) días hábiles de
sobre operaciones pasivas de sus clientes notificada la resolución judicial que orde-
ne la entrega de la referida información,
pudiendo dicho plazo ser prorrogado por
un plazo igual cuando medie causa jus-
tificada
Para exigir a los deudores tributarios que designe hasta dos repre- El plazo no podrá ser menor de quince
sentantes, con el fin de tener acceso a la información de los ter- (15) días hábiles
ceros independientes utilizados como comparables por la Admi-
nistración Tributaria, en el caso de la aplicación de normas sobre
precios de transferencia
573
230 ¿Cuáles son las consecuencias que se originan por

no observar la Sunat los plazos mínimos estableci-
dos para la exhibición y/o presentación de docu-
mentación?
La inobservancia de los plazos mínimos establecidos por parte de la Su-
nat para la exhibición y/o presentación de documentación acarrea un vicio
sancionado con nulidad, el cual afecta el requerimiento de fiscalización o
verificación, según sea el caso, y todos los actuados con posterioridad que
se vinculen con dicho requerimiento.
Lo anterior no resultará de aplicación en caso el deudor tributario hubiera

presentado la información solicitada en el plazo otorgado por la Sunat y
siempre que dicha información hubiera sido merituada por la Sunat dentro
del procedimiento de fiscalización.
En este último caso, procede conservar los resultados del requerimiento así
como de los actos posteriores que estén vinculados a dicho resultado.

XX
obligatoria)
El requerimiento para la presentación de la información detallada
en el segundo párrafo del artículo 62 del Código Tributario, es
nulo en aquellos casos en que el plazo que medie entre la fecha en
que la notificación del requerimiento produce efecto y la fecha se-
ñalada para la entrega de dicha información, sea menor a tres días
hábiles. Ello conlleva la nulidad del resultado del requerimiento en
el extremo vinculado al pedido de tal información.
No obstante lo expuesto, en el caso que se hubiera dejado cons-

tancia en el resultado del requerimiento que el deudor tributario
presentó la información solicitada y siempre que esta hubiera sido
merituada por la Administración dentro del procedimiento de
574
fiscalización, procede conservar los resultados de tal requerimien-

to en virtud de lo dispuesto en el artículo 13.3 de la Ley del Proce-
dimiento Administrativo General aprobada por Ley Nº 27444, así
como los actos posteriores que estén vinculados a dicho resultado.
231 ¿Hasta cuándo la Sunat deberá pronunciarse res-

pecto de las solicitudes de prórroga que el adminis-
trado presente?
Tratándose de solicitudes de prórroga presentadas respecto de reque-
rimientos de exhibición y/o presentación de documentación realizados
por la Sunat como parte de las acciones de control que ejecuta distintas
a los procedimientos de fiscalización (como es el caso de los operati-
vos de control, acciones inductivas, acciones de verificación, cruces de
información con terceros), consideramos que la Sunat deberá emitir un
pronunciamiento por escrito y notificar al administrado a más tardar
en la fecha señalada para la realización de dicha exhibición y/o presen-
tación de documentación.
Por su parte, tratándose de solicitudes de prórroga presentadas respecto de

requerimientos de exhibición y/o presentación de documentación realiza-
dos por la Sunat como parte de un procedimiento de fiscalización (parcial
o definitiva), el artículo 7 del Reglamento del Procedimiento de Fiscaliza-
ción establece que la Sunat deberá emitir un pronunciamiento por escrito (a
través de una carta) y notificar el mismo hasta el día anterior a la fecha de
vencimiento del plazo originalmente consignado en el requerimiento.
232 ¿Qué sucede si la Sunat no notifica su respuesta a

las solicitudes de prórroga presentadas por el ad-
ministrado?
Tratándose de solicitudes de prórroga presentadas respecto de requerimien-
tos de exhibición y/o presentación de documentación realizados por la Su-
nat como parte de las acciones de control que ejecuta distintas a los pro-
cedimientos de fiscalización (como es el caso de los operativos de control,
575
acciones inductivas, acciones de verificación, cruces de información con

terceros), de no notificar la Sunat una respuesta por escrito al administrado,
las mismas podrían entenderse como solicitudes “denegadas”, encontrán-
dose facultada la Administración Tributaria para realizar la diligencia en el
día, hora y lugar indicados en el requerimiento.
Por su parte, tratándose de solicitudes de prórroga presentadas respecto de

requerimientos de exhibición y/o presentación de documentación realiza-
dos por la Sunat como parte de un procedimiento de fiscalización (parcial o
definitiva), el artículo 7 del Reglamento del Procedimiento de Fiscalización
establece que si la Sunat no notifica su respuesta en el plazo señalado (esto
es, hasta el día anterior a la fecha de vencimiento del plazo originalmente
consignado en el requerimiento), el sujeto fiscalizado considerará que se le
han concedido automáticamente los siguientes plazos:
i) Dos (2) días hábiles, cuando la prórroga solicitada sea menor o igual
a dicho plazo; o cuando el sujeto fiscalizado no hubiera indicado el
plazo de la prórroga.
ii) Un plazo igual al solicitado cuando pidió un plazo de tres (3) hasta
cinco (5) días hábiles.
iii) Cinco (5) días hábiles, cuando solicitó un plazo mayor a los cinco (5)
días hábiles.

XX
obligatoria)
Se entiende prorrogado el plazo para la exhibición de la documen-
tación si dentro de la misma fiscalización se cursan nuevos reque-
rimientos solicitando la misma información, sin haber procedido
al cierre del requerimiento inicial.
576
233 ¿Qué sucede si la Sunat no se presenta a la hora se-

ñalada en el requerimiento?
Si bien la Administración Tributaria, en ejercicio de su función fiscalizado-
ra, está facultada para solicitar la documentación que considere pertinente,
debe apersonarse a efectuar las revisiones y/o verificaciones correspondien-
tes en el lugar, día y hora indicados en el requerimiento de información,
pues lo contrario implicaría una vulneración de los derechos de los contri-
buyentes (en este caso, el derecho al debido procedimiento).
En el supuesto que el agente fiscalizador no realice la revisión y/o verifica-

ción correspondiente en la hora indicada en el requerimiento, el contribu-
yente podrá dejar constancia de ello presentando un escrito a la Adminis-
tración. En dicho escrito deberá, a su vez, solicitar se fije nuevo día y hora
para llevar a cabo la diligencia de la exhibición de la información requerida.
De realizar el agente fiscalizador la diligencia de la exhibición de la infor-

mación fuera de la hora indicada, consideramos, procedería interponer un
Recurso de Queja ante el Tribunal Fiscal para que este ordene se corrija la
irregularidad cometida por el referido agente fiscalizador.
XX
Que la Administración Tributaria no ha demostrado haberse pre-
sentado a la hora preestablecida dejando la respectiva constancia
en el resultado del requerimiento, por el contrario consta que este
fue cerrado casi 6 horas después de la hora preestablecida, en ese
sentido no podía surtir efectos el Resultado del Requerimiento,
debiéndose declarar fundada la queja.
XX
Que en el acuse de la notificación por Cedulón Nº 020-0004626,
el auditor señala que se apersonó al domicilio fiscal de la quejo-
sa el 17 de noviembre de 2005 a las 15:30 horas, encontrándose
577
cerrado, por lo que procedió a notificar el Resultado del Reque-

rimiento Nº 0222050003470 en el que se deja constancia que la
quejosa no presentó la documentación solicitada.
Que si bien la Administración Tributaria en ejercicio de su fun-

ción fiscalizadora, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 62
del Código Tributario, está facultada para solicitar a la quejosa la
documentación que considere pertinente, debe apersonarse a efec-
tuar las verificaciones o controles correspondientes en el lugar, día
y hora indicados, pues lo contrario implica una vulneración de los
derechos de los contribuyentes, en ese sentido no surte efectos el
Resultado del Requerimiento Nº 0222050003470.
234 ¿Qué implicancias tiene la concesión de una prórro-

ga por parte de la Sunat?
Tratándose de solicitudes de prórroga presentadas respecto de requerimien-
tos de exhibición y/o presentación de documentación realizados por la Su-
nat como parte de un procedimiento de fiscalización (parcial o definitiva),
el numeral 6 del artículo 62-A del Código Tributario así como el inciso e)
del artículo 13 del Reglamento del Procedimiento de Fiscalización de la
Sunat, establecen que las mismas, de ser otorgadas, suspenderán el cómputo
del plazo de un año (o de dos años, según sea el caso) dentro del cual se po-
drá llevar a cabo el procedimiento de fiscalización, siendo que la suspensión
se producirá por el lapso de duración de las prórrogas otorgadas expresa o
automáticamente por la Sunat.
578
CAPÍTULO X
LAS PRUEBAS QUE SE PUEDEN
PRESENTAR EN EL PROCEDIMIENTO DE
� Dar a conocer la importancia de la prueba en el proce-

dimiento de fiscalización tributaria.
� Dar a conocer los principios que orientan la actividad

probatoria dentro del procedimiento de fiscalización
tributaria.
� Dar a conocer sobre quién recae la carga de la prueba

en un procedimiento de fiscalización tributaria.
� Dar a conocer la oportunidad para el ofrecimiento y

actuación de pruebas, así como los medios probatorios
admitidos en un procedimiento de fiscalización y la
forma cómo estos deben ser valorados por el auditor
fiscal.
CAPÍTULO X
LAS PRUEBAS QUE SE PUEDEN PRESENTAR EN EL
PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA
BASE LEGAL
• Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo Nº 133-2013-EF.
• Ley de Procedimiento Administrativo General, aprobada por la Ley Nº 27444.
235 ¿Qué se entiende por “prueba”?

Tal como sostiene Fabiana del Padre Tomé, “el término prueba, así como
tantos otros, encuentra en el uso ordinario y jurídico los más diversos
significados. Este vocablo deriva del latín ‘probatio’, que significa en-
sayo, verificación, inspección, examen, argumento, razón, aprobación,
confirmación”(1).
Independientemente de los diversos conceptos de prueba que puedan exis-

tir, en materia de Derecho Probatorio, un sector de la doctrina señala que
las acepciones más comunes del vocablo “prueba” son las siguientes(2):
(1) DEL PADRE TOMÉ, Fabiana. La Prueba en el Derecho Tributario. Lima, ARA Editores, 2011, p. 97.
Adicionalmente, considérese que dicha autora ha identificado hasta 57 distintos significados del voca-
blo “prueba”. Ibídem, p. 99.
(2) DELLEPIANE, Antonio. Nueva Teoría de la Prueba, pp. 21-22.
581
- Como referencia a los elementos producidos por las partes con la fi-
nalidad de establecer en el proceso la existencia de ciertos hechos.
- Como la acción de probar, esto es, el acto de suministrar elementos de

juicio o producir los medios indispensables para determinar la exacti-
tud de los hechos alegados.
- Como designación del fenómeno psicológico al estado de espíritu

producido en el juzgador por aquellos elementos de juicio, o sea, la
convicción, la certeza de su pronunciamiento.
En opinión de otro sector, dicha diversidad se debe a que el fenómeno

probatorio presenta la dificultad de la ambigüedad “proceso/producto”(3),
es decir, se trata de un procedimiento complejo que parte de la valoración
de los medios probatorios concluyendo en la certeza (o ausencia de certeza)
causada en el juzgador respecto de los hechos materia de análisis. En defini-
tiva, se concluye, como consecuencia de lo anterior, que la palabra “prueba”
puede aludir a:
- El hecho que se pretende reconstruir.
- La actividad probatoria durante un proceso o procedimiento.
- Los medios de prueba ofrecidos por las partes a efectos de acreditar

hechos.
- El procedimiento de valoración probatoria por parte del juzgador.
- El resultado del procedimiento de valoración probatoria del juzgador.
- El efecto del procedimiento probatorio, que es la convicción del

juzgador.
Compartimos la opinión de Fabiana del Padre Tomé en el sentido anterior-

mente expuesto. El fenómeno probatorio en sentido jurídico comprende la
totalidad de conceptos vinculados a la probanza de los hechos controvertidos
(3) DEL PADRE TOMÉ, Fabiana. Ob. cit., p. 101.
582
Las pruebas que se pueden presentar en el procedimiento de fiscalización tributaria
en un determinado proceso o procedimiento. En consecuencia, resulta váli-

do concluir que dicho concepto pueda aludir, ampliamente, a cualquiera de
las instituciones o fases vinculadas a dicho procedimiento.
No obstante, lo anterior no implica negar la autonomía de las instituciones

o conceptos que puedan ser designados, de modo amplio, bajo el vocablo
“prueba”, tales como los “medios probatorios” o el “ofrecimiento de medios
de pruebas”, que no es otra cosa que el ejercicio del derecho a la prueba por
parte de los sujetos que participan en un proceso o procedimiento.
236 ¿Cómo opera el concepto de “prueba” en el proce-

dimiento de fiscalización tributaria?
En línea con señalado en la pregunta 235, la prueba en el Derecho Tribu-
tario, y más concretamente en el ámbito del procedimiento de fiscalización
tributaria, puede ser entendida como el proceso de determinación de un he-
cho jurídico con relevancia tributaria, entendiéndose por tal a todo hecho
fáctico que produce efectos jurídicos en virtud al ordenamiento jurídico
en su conjunto y que se encuentra vinculado a la determinación de alguna
obligación tributaria sustancial o al cumplimiento de alguna obligación tri-
butaria de orden formal.
En efecto, en la medida que el procedimiento de fiscalización es un con-

junto de actos mediante los cuales la Administración Tributaria com-
prueba la correcta determinación de la obligación tributaria, y a través
de la determinación tributaria se verifica la realización del hecho genera-
dor de la obligación, se señala la base imponible y la cuantía del tributo;
la prueba en el procedimiento de fiscalización tributaria está dirigida
a acreditar los hechos que sustentan la determinación efectuada por el
sujeto pasivo.
En tal sentido, las pruebas en un procedimiento de fiscalización tienen

como finalidad acreditar la realización del hecho imponible, es decir, el
hecho acaecido en la realidad que generó el nacimiento de la obligación
tributaria.
583
Lo anterior, significa que la prueba en un procedimiento de fiscalización

está dirigida a sustentar cada uno o todos los aspectos de la hipótesis de
incidencia tributaria, aspectos que se detallan a continuación.
Aspecto de la Hipótesis
Alcance
de Incidencia
Material Objeto del gravamen o hecho económico que genera el tributo
Subjetivo Los sujetos titulares de la obligación, al sujeto acreedor del tributo
Temporal Momento en que se considera ocurrido el hecho que da origen al tributo
Espacial Lugar o ámbito en el que se produjo el hecho susceptible de gravamen
Manera en que se determina el importe a pagar (base imponible y tasa

Mesurable
aplicable)
A manera de ejemplo, si a la empresa “A”, dedicada a la comercialización y

exportación de bienes muebles, se le iniciara un procedimiento de fiscali-
zación del Impuesto General a las Ventas, las pruebas en el procedimiento
podrían estar dirigidas a probar cualquiera de los siguientes aspectos de la
hipótesis de incidencia:
Aspecto de la Hipótesis de
Implicaría probar
Incidencia
Material Si ha existido verdaderamente una transferencia de propiedad
Que la empresa “A” es quien ha efectuado la venta y por ende, debe pagar
Subjetivo
el impuesto
Momento en que nacería la obligación de pago: fecha de venta o emisión del

Temporal comprobante. Dependiendo del caso, ello implicaría pagar mayor impues-
to en un mes
Lugar o ámbito en el que se produjo la venta. Si la venta se hubiese realizado

Espacial
fuera del país no existiría obligación de pagar el IGV
Mesurable El valor de venta sobre el que debería aplicarse la tasa del impuesto
Finalmente, a grandes rasgos, y tomando como referencia a dos de los prin-

cipales tributos empresariales, podemos decir que en el procedimiento de
fiscalización la prueba normalmente se ciñe a lo siguiente:
584
- En el caso del Impuesto a la Renta: acreditar o desvirtuar hechos que

originen la generación de ingresos o la deducción de gastos.
- En el caso del Impuesto General a las Ventas: acreditar o desvirtuar

hechos que originen Impuesto Bruto o Crédito Fiscal.
- En el caso de obligaciones formales: acreditar el cumplimiento o in-

cumplimiento de deberes de colaboración previstos normativamente.
237 ¿Cuál es el marco regulatorio de la prueba en el pro-

cedimiento de fiscalización tributaria?
En principio, la regulación de la prueba en el procedimiento de fiscaliza-
ción debería encontrarse prevista en el Código Tributario y en el Regla-
mento de Fiscalización de la Sunat. No obstante dichos cuerpos normativos
son sumamente pobres en lo que respecta a la regulación de la actividad
probatoria. En líneas generales, puede observase que únicamente han sido
materia de regulación los siguientes aspectos:
- Los medios por los cuales se requiere a los contribuyentes la presenta-

ción de medios probatorios.
- La oportunidad de presentación de medios probatorios y los efectos

derivados de su no presentación.
Sin embargo, temas tales como los medios probatorios que pueden ser ac-
tuados durante el procedimiento de fiscalización, los hechos que requieren
ser probados, la carga de la prueba, entre otros, no tienen una regulación
específica en materia tributaria. Atendiendo a ello, consideramos que a di-
chos aspectos les resultarán aplicables las reglas contenidas en la Ley del
Procedimiento Administrativo General y el Código Procesal Civil(4).
(4) Cabe precisar que dichas reglas resultarían de aplicación al procedimiento de fiscalización, al constituir
fuentes de Derecho Tributario en virtud a lo previsto en el literal c) de la Norma III del Código Tribu-
tario.
585
238 ¿En qué consiste la “carga de la prueba”?

La “carga de la prueba” puede ser definida como una carga en sentido jurí-
dico (esto es, un imperativo del propio interés) consistente en la probanza
de un determinado hecho.
Sobre el particular, resulta ilustrativo lo señalado por Devis Echandía, para

quien:
“Carga de la prueba es una noción procesal que contiene la regla de

juicio, por medio de la cual se le indica al juez cómo debe fallar cuan-
do no encuentre en el proceso pruebas que le den certeza sobre los he-
chos que deben fundamentar su decisión, e indirectamente establece a
cuál de las partes interesa la prueba de tales hechos, para evitarse las
consecuencias desfavorables”(5).
Esta cita no hace más que reafirmar la naturaleza de la “carga de la prue-

ba” como una auténtica “carga” en sentido técnico, distinguiéndola de una
“obligación”.
En efecto, la carga de la prueba, en estricto, designa a aquel sujeto al que

corresponde probar un hecho, por ser de su interés, ya sea por haberlo in-
vocado para obtener una decisión favorable por parte de un ente resolutor
o debido a que la veracidad de tal hecho ha sido puesta en tela de juicio por
la contraparte.
Así pues, al ser de interés de un determinado sujeto que un hecho cierto sea
acreditado, corresponderá a él la “carga” de realizar las actuaciones y ges-
tiones probatorias necesarias para que ello se lleve a cabo; de lo contrario,
tal hecho se entenderá por “no probado” y los efectos de dicha situación
afectarán únicamente al sujeto designado como “interesado” a tales fines.
Destacamos la naturaleza de “carga” debido a que consideramos importan-

te distinguirla de la categoría jurídica de “obligación”. En efecto, la “carga
(5) DEVIS ECHANDÍA, Hernando. Ob. cit., p. 425.
586
de la prueba”, conceptualizada como una “obligación”, supondría las si-

guientes situaciones:
- Dada la bipolaridad de la categoría jurídica de la “obligación”, se lle-

garía al absurdo de sostener que, como contrapartida de la “carga de
la prueba”, correspondería a otro sujeto un derecho correlativo por el
cual resultaría exigible a aquel sujeto el cumplimiento de la obligación
de probar cierto hecho.
- Frente al eventual “incumplimiento” de la obligación de probar un

hecho cierto, nos encontraríamos frente a un supuesto de “inejecu-
ción de obligaciones”, lo que eventualmente podría llevar a la genera-
ción de responsabilidad civil.
Sin embargo, tal como lo mencionáramos anteriormente, la probanza de

hechos únicamente supone una actuación que debe realizarse por corres-
ponder al interés propio de cada sujeto, lo que descartaría la concepción de
la probanza de un hecho como una “prestación” susceptible de integrar una
relación obligatoria.
En este mismo sentido, aquel sujeto que no logre acreditar un hecho que co-
rresponda a su interés se verá perjudicado a sí mismo, pues el ente juzgador
o decisor no tomará por ciertos los hechos controvertidos o alegados, sobre
lo cuales dicho sujeto fundamente su pretensión. Por esta razón, también
carecería de mayor lógica concluir que ello acarrearía “responsabilidad ci-
vil” frente a un tercero titular de un derecho que, en línea con lo señalado
en el párrafo anterior, tampoco existiría.
239 ¿Cuál es la consecuencia de que el sujeto interesado

incumpla con su carga de la prueba?
Conforme a lo explicado precedentemente, la carga de la prueba puede en-
tenderse como una regla de conducta para las partes, que les señala cuáles
son los hechos que a cada una debe interesar probar.
No obstante lo anterior, en el Proceso Civil, el concepto de carga de la

prueba incluye una noción adicional: se configura como una regla para el
juzgador.
587
En efecto, según esta segunda noción la carga de la prueba constituye una

regla dirigida al juzgador, que le señala el modo de decidir cuando falta la
prueba de los hechos que originan la controversia.
Según lo expuesto en la pregunta anterior, la carga de la prueba no puede

configurarse como una obligación, puesto que nadie tiene el derecho de
exigir a otro que presente determinadas pruebas, sino que quien tiene la
carga de la prueba, debe evitar que falte la prueba si pretende obtener una
decisión favorable.
En ese sentido, la omisión de la carga de la prueba implicará que el juzgador

efectúe una sentencia desestimatoria de derecho, limitándose a señalar que
el sujeto que poseía la carga de la prueba no cumplió con acreditar el hecho
o hechos que sustentaban su pretensión.
240 ¿Cómo se regula la carga de la prueba en los proce-

dimientos administrativos?
Son las reglas de distribución de la carga de la prueba las que delimitan a
qué sujeto corresponde probar los hechos controvertidos en el marco de un
proceso o procedimiento.
En materia procesal civil, donde el Estado actúa en calidad de ente resolutor

de controversias y no como parte, como regla general, la carga de la prueba
respecto de hechos ciertos corresponde a quien los alegue. Al respecto, el
artículo 196 del Código Procesal Civil establece lo siguiente:
“Artículo 196.- Salvo disposición legal diferente, la carga de probar

corresponde a quien afirma hechos que configuran su pretensión, o a
quien los contradice alegando nuevos hechos”.
Entendemos que esta regulación parte de considerar que las partes que par-
ticipan en un proceso civil, en principio, se encuentran en igualdad de con-
diciones y, por esa razón, quien fundamente en un hecho su pretensión o de-
recho, deberá acreditar su veracidad. Así, en opinión de Devis Echeandía(6),
(6) Ibídem, p 453.
588
el fundamento de la distribución de la carga de la prueba se encuentra en

los principios de la lógica, la justicia distributiva y la igualdad de las partes
ante la ley en el proceso.
Sin embargo, dicha construcción conceptual parecería romperse en los pro-

cedimientos administrativos, fundamentalmente, debido a que en ellos la
Administración Pública actúa como parte pero también como ente decisor,
en virtud a la tutela declarativa que le asiste (salvo en el caso de los proce-
dimientos trilaterales, cuya estructura resultaría similar a la de un proceso
civil, ya que la Administración actúa como ente resolutor únicamente), ra-
zón por la cual difícilmente podría decirse que las partes participantes en
el procedimiento administrativo se encuentran en igualdad de condiciones.
A ello cabe agregar la importancia de dos principios administrativos: i) el

principio de verdad material, en virtud del cual la Administración Tribu-
taria deberá investigar todas las circunstancias relacionadas al hecho con-
trovertido, incluso, con independencia de que hayan sido alegadas por los
Administrados; y, ii) el principio de impulso de oficio, según el cual la
autoridad administrativa es la que debe dirigir e impulsar de oficio el pro-
cedimiento y ordenar la realización o práctica de los actos que resulten con-
venientes para el esclarecimiento y resolución de las cuestiones necesarias.
Entendemos que por esas razones es que un sector de la doctrina ha sosteni-

do que en los procedimientos administrativos la carga de la prueba debería
recaer únicamente sobre la Administración Pública. Al respecto, en opinión
de Gordillo:
“En consecuencia de que la administración debe ajustarse a los hechos

reales, a la verdad material prescindiendo de que ellos hayan sido ale-
gados y probados por el particular o no, resulta que la carga procesal
de averiguar esos hechos y cualesquiera otros que resulten necesarios
para la correcta solución del caso recae sobre ella”(7).
De opinión similar es Morón Urbina, quien ha sostenido lo siguiente:
(7) GORDILLO, Agustín. Tratado de derecho administrativo. Tomo 4, Fundación de Derecho Administra-
tivo, Buenos Aires, 1998, p. VII-2 y ss.
589
“La Administración actúa permanentemente en búsqueda de la ver-

dad material en todos sus órdenes. Por eso, sobre ella recae el deber
de practicar todas las diligencias probatorias que le produzcan co-
nocimiento y convencimiento de esa certeza, sin detenerse a analizar
si los hechos materia de probanza motivan una decisión favorable o
adversa a la Administración o a los terceros”(8).
Como vemos, en doctrina se admite como regla general que la carga de la

prueba en los procedimientos administrativos recaiga sobre la Administra-
ción Pública; sin embargo, también se ha admitido que en algunas oportu-
nidades sean los administrados quienes deban probar determinados hechos.
Al respecto, Hutchinson señala que ello ocurrirá en los siguientes casos(9):
a) Cuando el interesado requiere algo de la administración.
b) Cuando es la Administración que requiere algo de un particular, pre-

tende ejercer respecto de él alguna de sus potestades o ejercer actos de
gravamen.
c) Cuando los interesados sean dos o más.
En nuestra opinión, resulta válido afirmar, como regla general, que la carga
de la prueba en los procedimientos administrativos pesa sobre la Adminis-
tración Pública; ello, debido a los principios orientadores del procedimiento
administrativo que informan su actuación y desarrollo.
No obstante ello, coincidimos parcialmente con Hutchinson cuando señala

que existen supuestos de excepción en los que la carga de la prueba deba ser
trasladada a los administrados. En particular, pensamos que ello ocurriría
en las situaciones a) y b) antes mencionadas, de acuerdo a lo que a conti-
nuación se expone:
(8) MORÓN URBINA, Juan Carlos. Comentario a la Ley del Procedimiento Administrativo General. Ga-
ceta Jurídica, Lima, 2001, p. 455.
(9) Ibídem, p. 177.
590
• Cuando el Administrado requiere algo de la Administración
Siendo que el administrado es quien inicia el procedimiento adminis-

trativo con el objetivo de obtener algún pronunciamiento favorable,
resulta lógico y razonable que la carga de la prueba respecto de los
hechos que se requieran para ello pese sobre él. En efecto, es el ad-
ministrado quien alega ciertos hechos sobre los cuales fundamenta su
derecho o solicitud, por lo que corresponderá que sea él quien acredi-
te su cumplimiento y veracidad.
• Cuando es la Administración que requiere algo de un particular, pre-

tende ejercer respecto de él alguna de sus potestades o ejercer actos
de gravamen
Partimos de considerar que en estos casos la Administración pretende

ejercer una potestad reglada sobre el administrado, cumpliendo con
los requisitos establecidos legalmente para ello y en los supuestos de
hecho previstos en la normativa pertinente.
Bajo este contexto, corresponderá al administrado acreditar que la

situación en que se encuentra no está comprendida en el supuesto de
hecho de la potestad materia de ejercicio por parte de la Administra-
ción, o que, encontrándose, existen hechos adicionales que impiden
el ejercicio de la referida facultad.
Es decir, en este último caso, como bien señala Morón Urbina, “el
particular que reclama una decisión de la Administración o el con-
trainteresado que alega la existencia de ciertos hechos impeditivos
adversos a estas pretensiones, o la Administración que estima que es
momento de aplicar una sanción u otorgar un derecho, tienen a su
cargo la prueba del hecho invocado como acción o excepción”(10).
Pero decíamos que coincidimos parcialmente con Hutchinson pues pensa-

mos que, aun en los supuestos antes descritos, no es que la carga de la prue-
ba se traslade totalmente al administrado, siendo que también permanece
(10) MORÓN URBINA, Juan Carlos. Ob. cit., p. 456.
591
en la Administración Tributaria, es decir, la carga de la prueba se compar-

te. Pensamos que esto es así pues independientemente de que corresponda
al administrado acreditar ciertos hechos en los cuales fundamenta una soli-
citud o pretende frenar una actuación de la Administración, ello no enerva
a que la Administración debe actuar siempre observando los principios de
verdad material e impulso oficioso.
241 ¿Cuáles son las reglas de distribución de la “carga

de la prueba” en el procedimiento de fiscalización
tributaria?
Tal como lo señalamos en la pregunta 237, ni el Código Tributario ni el Re-
glamento de Fiscalización de la Sunat han regulado a quién corresponde la
carga de la prueba en los procedimientos de fiscalización, razón por la cual
resulta necesario recurrir supletoriamente a las reglas de la Ley de Procedi-
miento Administrativo General.
Sobre el particular, el artículo 162 de la referida Ley establece lo siguiente:
Artículo 162.- Carga de la Prueba
162.1 La carga de la prueba se rige por el principio de impulso de

oficio establecido en la presente Ley.
162.2 Corresponde a los administrados aportar pruebas mediante

la presentación de documentos e informes, proponer peri-
cias, testimonios, inspecciones y demás diligencias permiti-
das, o aducir alegaciones.
En líneas generales, puede observase que la Ley del Procedimiento Admi-

nistrativo General recoge lo desarrollado en la pregunta 239, al regular la
carga de prueba en dos extremos:
- Según el numeral 162.1 la carga de la prueba se informa por el

principio de impulso de oficio. Evidentemente esta regla orien-
taría la carga de la prueba hacia la Administración Tributaria,
pues de acuerdo a dicho principio corresponde a la autoridad
592
administrativa ordenar la realización o práctica de los actos que

resulten convenientes para el esclarecimiento y resolución de las
cuestiones necesarias.
A mayor abundamiento, cabe destacar que la actuación de la Adminis-

tración Tributaria también debe orientarse por el principio de verdad
material, lo que reforzaría la interpretación de la norma bajo análisis
en el sentido que, bajo su tenor, se atribuiría casi exclusivamente la
carga de la prueba a lo largo del procedimiento de fiscalización a la
- De otro lado, en el numeral 162.2 se establece que corresponde a los

administrados aportar medios probatorios a lo largo del procedimien-
to. Como puede observarse, esta norma se contrapone frontalmente
a la anterior, pues, aplicada al procedimiento de fiscalización tributa-
ria, parecería orientar la carga de la prueba casi exclusivamente a los
contribuyentes.
242 ¿Cómo interpretar conjuntamente ambas normas y

aplicarlas al procedimiento de fiscalización?
En primer lugar, debemos destacar la dinámica de la actuación probatoria
en el procedimiento de fiscalización. Al respecto, de acuerdo al artículo 4
del Reglamento de Fiscalización de la Sunat, el requerimiento es utilizado
para solicitar “(…) al sujeto fiscalizado, la exhibición y/o presentación de
informes, análisis, libros de actas, registros y libros contables y demás do-
cumentos y/o información, relacionados con hechos susceptibles de generar
obligaciones tributarias o para fiscalizar inafectaciones, exoneraciones o
beneficios tributarios (…)”.
Así, partiendo del hecho que, en virtud al artículo 162.1 de la Ley del
Procedimiento Administrativo General, la carga de la prueba en el proce-
dimiento de fiscalización sería atribuida a la Administración Tributaria,
esta traslada la carga de la prueba al contribuyente fiscalizado mediante la
emisión de requerimientos.
593
Una vez emitido el requerimiento, corresponde a los contribuyentes presen-

tar a la Administración Tributaria la documentación e información reque-
rida, cumpliendo, en este caso, con lo dispuesto en el artículo 162.2 de la
Ley del Procedimiento Administrativo General. Habiendo el contribuyente
cumplido con ello, corresponderá que la Sunat emita el Resultado de Re-
querimiento respectivo, con las conclusiones a que hubiera llegado.
Ahora bien, la dinámica antes expuesta resultará de plena aplicación tra-

tándose de documentación o información cuya tenencia o acceso resultara
exigible al contribuyente (por ejemplo, contratos de prestación de servicios
o documentación que acredite su ejecución). Sin embargo, existen otras
diligencias, actuaciones o información cuya actuación o acceso resultaría,
más bien, exigible a la Administración Tributaria (pensemos en los cruces
de información o inspecciones). Evidentemente, en dichos casos no re-
sultaría viable que la carga de la prueba sea trasladada al contribuyente,
sino que será la Administración Tributaria que deberá efectuar las actua-
ciones correspondientes a fin de verificar los hechos controvertidos, si
correspondiera.
A partir de lo antes expuesto, consideramos que la aplicación de las reglas

previstas en el artículo 162 de la Ley del Procedimiento Administrativo
General al procedimiento de fiscalización tributaria, debería ser entendida
de la siguiente manera:
- Tratándose de hechos cuya probanza pudiera ser acreditada con do-

cumentos e información cuya tenencia o acceso resultara exigible ra-
zonablemente a los contribuyentes, en razón de su naturaleza u ori-
gen, la carga de la prueba sería susceptible de ser trasladada a los
contribuyentes mediante la emisión de requerimientos.
- Tratándose de hechos cuya probanza pudiera ser acreditada con in-

formación o actuaciones a los que la Administración Tributaria pu-
diera acceder sin necesidad de que medie acción del contribuyente, la
carga de la prueba será atribuida a ella únicamente a la Sunat.
- Tratándose de hechos cuya probanza pudiera ser acreditada simultá-

neamente con información o documentación cuyo acceso o tenencia
resulte exigible o razonablemente exigible a los contribuyentes o a la
594
Administración Tributaria, la carga de la prueba deberá ser atribuida

a ambos.
Sin embargo, cabe destacar que, en estos casos, la aplicación de

los principios de impulso de oficio y verdad material determina-
ra que la Administración Tributaria debe efectuar las diligencias
correspondientes, con independencia de la actuación del sujeto
fiscalizado.
XX
No basta para tener derecho al crédito fiscal o a la deducción de
gastos, acreditar que se cuenta con el comprobante de pago que
respalde las operaciones realizadas, ni con el registro contable de
las mismas, sino que se debe demostrar que, en efecto, estas se
hayan realizado, criterio que ha sido recogido, entre otras por las
Resoluciones N°s. 120-5-2002, 1923-4-2004, 1807-4-2004, 57-3-
2000 y 1812-5-2002.
Que ahora bien, de acuerdo con el criterio adoptado por este Tri-
bunal en diversas resoluciones, tal como la Resolución N° 0086-
5-98 del 10 de febrero de 1998, la Administración, para observar
la fehaciencia de las operaciones debe contar con las pruebas sufi-
cientes que así lo demuestren, para lo cual deberá investigar todas
las circunstancias del caso, actuando para tal efecto los medios
probatorios pertinentes y sucedáneos siempre que sean permitidos
por el ordenamiento tributario, valorándonos en forma conjunta y
con apreciación razonada, de conformidad con el artículo 125 del
Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por De-
creto Supremo N° 135-99-EF, los artículos 162 y 163 de la Ley del
Procedimiento Administrativo General, Ley N° 27444 y el artículo
197 del Código Procesal Civil, criterio que fluye de la Resolución
del Tribunal Fiscal N° 1759-5-2003.
595
XX
De conformidad con el artículo 44 de la Ley del Impuesto Gene-
ral a las Ventas y el artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Ren-
ta, anteriormente glosados, y atendiendo al criterio adoptado por
este Tribunal en las Resoluciones N°s. 120-5-2002, 3720-3-2002,
5031-5-2002, 6276-4-2002 y 04440-1-2003, no basta con presen-
tar el comprobante de pago que respalde las operaciones realizadas
y el registro contable de las mismas, sino que dichos comprobantes
deben corresponder a operaciones reales, toda vez que estos cons-
tituyen un principio de prueba de las operaciones incurridas, por
lo que la Administración, en uso de su facultad de fiscalización,
podrá verificar si dichas operaciones son o no reales, para el goce
del derecho al crédito fiscal o a la deducción de gastos.
La Administración debe evaluar la efectiva realización de las ope-

raciones, tomando como base fundamentalmente la documenta-
ción proporcionada por los contribuyentes, por lo que es necesario
que estos mantengan elementos de prueba que acrediten, en caso
sea necesario, que los comprobantes de pago que sustentan su de-
recho correspondan a operaciones reales, lo que puede concretarse
a través de los resultados obtenidos por el servicio recibido, o de
los medios probatorios generados a lo largo de su realización.
XX
En el procedimiento de fiscalización, la carga de la prueba se rige
por el principio de impulso de oficio, correspondiendo a los admi-
nistrados aportar las pruebas mediante la presentación de docu-
mentos, informes, inspecciones y demás diligencias permitidas, así
como aducir alegaciones.
Resulta aplicable al procedimiento de fiscalización tributaria, el

principio de verdad material, conforme al cual, la autoridad admi-
nistrativa competente deberá verificar plenamente los hechos que
sirven de motivo a sus decisiones, debiendo adoptar todas las me-
didas probatorias necesarias autorizadas por la ley, aun cuando no
hayan sido propuestas por los administrados.
596
XX
Considerando que la Administración evaluará la efectiva realiza-
ción de las operaciones fundamentalmente en base a la documen-
tación proporcionada por el contribuyente, para adquirir válida-
mente derecho al crédito fiscal, es necesario que los contribuyentes
mantengan, al menos, un nivel mínimo indispensable de elementos
de prueba que acrediten, en caso sea necesario, que los comproban-
tes de pago que sustentan su derecho correspondan a operaciones
reales, lo que puede concretarse a través de diversos medios, por
ejemplo, para el caso de la adquisición de servicios que generan un
resultado tangible, como es el caso de los servicios de captación y
selección de personal, pudieron haber acreditado con la documen-
tación dirigida a la recurrente respecto al referido proceso, en la
que se haga referencia a las personas que participaron en el mismo,
los aspectos evaluados, la calificación obtenida por cada partici-
pante y la relación final de personas seleccionadas, lugares a los
que fueron asignados, tiempo por el que cada uno prestó servicios
a la empresa, etc.
Medios probatorios ofrecidos por el contribuyente para oponerse a las
pruebas actuadas en un procedimiento de fiscalización
Exportaciones Madereras S.A. es una empresa que se dedica a la pro-

ducción y exportación de productos de madera. A tales efectos, ad-
quiere diversos insumos, entre ellos, laca y tornillos importados, a la
empresa Sodimak S.A.
Debido a que Exportaciones Madereras S.A. utiliza productos impor-

tados en su proceso productivo, con fecha 30 de diciembre de 2012, la
empresa solicitó la Restitución de Derechos Arancelarios - Drawback,
por un monto de S/. 100,000.00.
En abril de 2013, la Sunat inició un procedimiento de fiscalización

con el objeto de verificar el correcto cumplimiento de las obligaciones
597
tributario - aduaneras de cargo de la empresa, vinculadas con las so-

licitudes de Restitución de Derechos Arancelarios presentadas en el
año 2012.
En el desarrollo de este procedimiento de fiscalización, el auditor ob-

servó que en diversas Guías de Remisión emitidas por Sodimak S.A.,
que sustentarían el traslado de la laca y tornillos hacia los almace-
nes de Exportaciones Madereras S.A., se consigna un establecimiento
anexo ubicado fuera de Lima, lugar donde dicha empresa tiene su
planta productiva.
Atendiendo a ello, el auditor concluye que no existe prueba que acre-

dite que los insumos importados adquiridos por Exportaciones Ma-
dereras S.A. hubieran sido incorporados a los bienes exportados, ra-
zón por la cual no correspondía la restitución de Drawback otorgada
a dicha empresa.
Se consulta: ¿Qué medios probatorios podría ofrecer Exportaciones

Madereras S.A. a efectos de acreditar la incorporación de los insumos
importados adquiridos a los bienes que elabora y exporta?
Respuesta
Consideramos que algunos de los medios probatorios que Exporta-

ciones Madereras S.A. podría ofrecer, serían los siguientes:
• Guías de remisión que acrediten el traslado de los insumos ad-

quiridos desde el establecimiento anexo en que fueron recibi-
dos, hacia el lugar en que se encuentra situada la planta produc-
tiva de la empresa.
• Kardex de los insumos importados ingresados a los almacenes

de la empresa en la ciudad de Lima.
• Manifestaciones por parte de los trabajadores de la planta, en

las que se señale que las materias primas importadas habrían
sido utilizadas en el proceso productivo.
598
243 ¿En qué supuestos la carga de la prueba se invierte

hacia la Administración Tributaria durante el pro-
cedimiento de fiscalización tributaria?
Conforme lo explicado en la pregunta anterior, en principio la carga de
la prueba en un procedimiento de fiscalización le corresponde al sujeto
fiscalizado. No obstante ello, existen ciertos casos establecidos legal o juris-
prudencialmente en los que la carga de la prueba se invierte, convirtiendo
a la Administración Tributaria en el sujeto responsable en acreditar deter-
minados hechos.
Algunos de los supuestos en los que se invierte la carga de la prueba hacia

la Administración Tributaria son los siguientes:
i) Operaciones no reales
Conforme a lo establecido por el artículo 44 de la Ley del Impues-

to General a las Ventas, el comprobante de pago o nota de débito
emitido que no corresponda a una operación real, obligará al pago
del impuesto consignado en estos, por el responsable de su emisión;
asimismo, también indica que el que recibe el comprobante de pago o
nota de débito no tendrá derecho al crédito fiscal o a otro derecho o
beneficio derivado del Impuesto General a las Ventas originado por la
adquisición de bienes, prestación o utilización de servicios o contratos
de construcción.
En tal sentido, la Ley indica que se considerará como operación no

real las siguientes situaciones:
a) Aquella en la que si bien se emite un comprobante de pago o nota

de débito, la operación gravada que consta en este es inexistente o
simulada, permitiendo determinar que nunca se efectuó la trans-
ferencia de bienes, prestación o utilización de servicios o contrato
de construcción.
b) Aquella en que el emisor que figura en el comprobante de pago

o nota de débito no ha realizado verdaderamente la operación,
599
habiéndose empleado su nombre y documentos para simular dicha

operación. En caso que el adquirente cancele la operación a través
de los medios de pago que señale el Reglamento, mantendrá el
derecho al crédito fiscal. Para lo cual, deberá cumplir con lo dis-
puesto en el Reglamento.
Finalmente, el artículo en mención señala que la operación no real

no podrá ser acreditada mediante la existencia de bienes o servi-
cios que no hayan sido transferidos o prestados por el emisor del
documento; o por la retención efectuada o percepción soportada,
según sea el caso.
Si bien la norma antes mencionada no establece ninguna norma

especial respecto a la carga de la prueba, jurisprudencialmente el
Tribunal Fiscal ha concluido que para demostrar la hipótesis que
no existió operación real que sustente el crédito fiscal, es preciso
que se investiguen todas las circunstancias del caso, actuando para
tal efecto todos los medios probatorios pertinentes. Dicho criterio
no solo ha sido establecido por las Resoluciones N°s. 06368-1-
2003, 3708-1-2004, entre otras; sino que el referido Tribunal ha
interpretado que dicha obligación fluye de la redacción de la Re-
solución de Observancia Obligatoria N° 01759-5-2003.
De lo anterior se desprende que para que la Administración Tri-

butaria pueda efectuar un reparo por concepto de operaciones
no reales, debe existir una actividad probatoria adicional que se
destine a acreditar que: i) no hay identidad entre el emisor de la
factura de compra y quien efectuó realmente esta operación, cuan-
do ninguno de los que aparecen en la factura como comprador o
vendedor participó en la operación, ii) no existe el objeto materia
de la operación o es distinto al señalado, o por la combinación de
tales supuestos.
Para tales efectos la Administración Tributaria podrá:
• Obtener por sí misma medios probatorios: la Administración

Tributaria, en ejercicio de sus diversas facultades, podrá reali-
zar cruces de información, tomar manifestaciones, entre otras
600
actuaciones, las mismas que permitirán que ella incorpore medios

de prueba al proceso que sustenten su hipótesis respecto de que las
operaciones fueron no reales.
Sobre el particular debemos enfatizar, igual como se señaló en

los capítulos I y III, que si en el desarrollo de alguna de las facul-
tades antes mencionadas, por ejemplo un cruce de información,
los proveedores incumplieran con presentar alguna información o
no demostraran la fehaciencia de una operación, tales hechos no
pueden ser imputables al usuario o adquirente.
En tal sentido, estos medios de prueba presentados por la Ad-

ministración Tributaria se incorporarán al procedimiento y va-
lorados conjuntamente con los demás medios de prueba, permi-
tirán sustentar fehacientemente que las operaciones fueron no
reales.
• Realizar un juicio valorativo que sustente que la operación se con-

figuró como una operación no real: también existe la posibilidad
que de la documentación presentada por el contribuyente se pueda
concluir que las operaciones nunca se realizaron.
Para tal efecto, la Administración Tributaria deberá hacer un

análisis en conjunto de todos los medios probatorios, motivan-
do adecuadamente las razones por las cuales considera que estos
le permiten acreditar fehacientemente que las operaciones no se
realizaron, sin que haya tenido la necesidad de realizar cruces de
información o tomar manifestaciones.
Nótese que conforme a lo explicado anteriormente, la inversión de

la carga de la prueba no significa que la Administración Tributaria
sea la llamada a incorporar todos los medios probatorios al procedi-
miento de fiscalización, sino que, para realizar un reparo por ope-
raciones no reales no podrá limitarse a señalar que el contribuyente
incumplió con su labor de presentar determinado medio probatorio,
al contrario, deberá sustentar por qué dichas operaciones no se ha-
brían realizado.
601
Lo antes desarrollado tiene sustento en la Resolución del Tribunal

Fiscal N° 9076-1-2009, que señala lo siguiente:
Que no obstante, en la Resolución del Tribunal Fiscal

Nº 02289-4-2003, se ha expresado que el criterio de las re-
soluciones citadas en el considerando anterior no es aplicable
cuando la Administración ha evaluado conjuntamente una se-
rie de hechos comprobados en la fiscalización para concluir
que las adquisiciones no son reales.
Que de lo expuesto fluye que de acuerdo con lo interpre-

tado por este Tribunal, es posible que la Administración
demuestre que las operaciones sustentadas en facturas de
compras de los contribuyentes del Impuesto General a las
Ventas no son reales, actuando una serie de elementos
probatorios cuya evaluación conjunta permita llegar a tal
conclusión, siempre y cuando dichos elementos probato-
rios no se basen exclusivamente en incumplimientos de sus
proveedores, caso en el cual se aplica lo dispuesto en la
Resolución del Tribunal Fiscal Nº 00256-3-99.
XX
No procede desconocer la realización de operaciones que otor-
gan derecho a crédito fiscal, si la Administración Tributaria no
demuestra fehacientemente que las adquisiciones reparadas corres-
ponden efectivamente a operaciones no reales.
XX
La Administración Tributaria, para efectuar una determinación de
oficio al amparo del artículo 44 de la Ley del Impuesto General a
las Ventas, está obligada a demostrar que las adquisiciones repa-
radas no se realizaron, para lo cual es necesario evaluar toda la
situación que rodea a dichas operaciones en su conjunto y no cada
602
uno de los elementos en forma aislada como pretendía la recurren-

te en su reclamación.
Que de la revisión del texto de la Resolución del Tribunal Fiscal

N° 256-3-99 del 23 de abril de 1999, invocada por la recu-
rrente como fundamento de su reclamación y el dictamen sus-
tentatorio de la misma, se puede apreciar que ella se refiere a
situaciones en las que el desconocimiento de las adquisiciones
se hacía solamente sobre la base de la información obtenida de
los cruces de información con sus proveedores, habiendo la Ad-
ministración exigido a la recurrente que acredite la veracidad
de tales adquisiciones (invirtiendo la carga de la prueba), por
lo que concluía que las omisiones de dichos proveedores no le
podía ser atribuida.
Que dicha situación es diferente a la del caso de autos, en que la

Administración ha valorado en forma conjunta una serie de he-
chos comprobados, concluyendo de ello que en realidad no se han
verificado las adquisiciones, por lo que la Resolución citada no
es aplicable en la presente controversia, debiendo analizarse, para
emitir pronunciamiento definitivo, si la indicada conclusión tiene
sustento.
XX
Para demostrar la hipótesis de que no existió operación real que
sustente el crédito fiscal, es preciso que se investigue todas las cir-
cunstancias del caso, actuando los medios probatorios pertinentes
y sus sucedáneos siempre que sean permitidos por el ordenamiento
jurídico tributario y valorándolos en forma conjunta y con apre-
ciación razonada, de conformidad con lo establecido en el artículo
125 del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado
por Decreto Supremo N° 135-99-EF, los artículo 162 y 163 de la
Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley N° 27444 y en
el artículo 197 del Código Procesal Civil.
603
XX
No corresponde al contribuyente la carga de la prueba para acre-
ditar ante la Administración Tributaria la efectiva adquisición de
los servicios de distribución y supervisión logística cuyo valor fue
deducido como gasto para efectos tributarios.
ii) Aplicación de la Norma XVI del Título Preliminar del Código

Tributario
El 18 de julio de 2012 fue publicado el Decreto Legislativo N° 1121,

vigente a partir del 19 de julio de 2012, en virtud del cual se modificó
el segundo párrafo de la anterior Norma VIII del Título Preliminar
del Código Tributario y se incluyó la Norma XVI, la cual indica lo
siguiente (el resaltado es nuestro):
“Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la

Sunat tomará en cuenta los actos, situaciones y relaciones econó-
micas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los deu-
dores tributarios.
En caso que se detecten supuestos de elusión de normas tributa-

rias, la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración
Tributaria - Sunat se encuentra facultada para exigir la deuda tri-
butaria o disminuir el importe de los saldos o créditos a favor,
pérdidas tributarias, créditos por tributos o eliminar la ventaja tri-
butaria, sin perjuicio de la restitución de los montos que hubieran
sido devueltos indebidamente.
Cuando se evite total o parcialmente la realización del hecho im-

ponible o se reduzca la base imponible o la deuda tributaria, o se
obtengan saldos o créditos a favor, pérdidas tributarias o créditos
por tributos mediante actos respecto de los que se presenten en
forma concurrente las siguientes circunstancias, sustentadas por
la Sunat:
a) Que individualmente o de forma conjunta sean artificiosos o

impropios para la consecución del resultado obtenido.
604
b) Que de su utilización resulten efectos jurídicos o económicos,

distintos del ahorro o ventaja tributarios, que sean iguales o
similares a los que se hubieran obtenido con los actos usuales
o propios.
La Sunat, aplicará la norma que hubiera correspondido a los

actos usuales o propios, ejecutando lo señalado en el segundo
párrafo, según sea el caso. (...)”.
Como puede observarse del párrafo citado, la norma establece expre-

samente que es la Sunat quien debe “sustentar” que nos encontramos
ante un hecho artificioso o impropio y que la utilización del hecho
impropio o artificioso implique algún tipo de ahorro o ventaja tribu-
taria la cual no se hubiese obtenido con los actos usuales o propios.
iii) Aplicación de presunciones para la determinación de deuda tributaria
Conforme ya lo hemos explicado en el Capítulo VI, el artículo 59

del Código Tributario señala que por el acto de determinación de la
obligación tributaria el deudor o la Administración Tributaria verifi-
can la realización del hecho generador de la obligación, señala la base
imponible y la cuantía del tributo.
Asimismo, el artículo 63 del Código Tributario establece que durante

el periodo de prescripción, la Administración Tributaria puede de-
terminar la obligación tributaria considerando las bases siguientes:
1) Base cierta: tomando en cuenta los elementos existentes que per-
mitan conocer en forma directa el hecho generador de la obligación
tributaria y la cuantía de la misma; y, 2) Base presunta: en mérito a
los hechos y circunstancias que, por relación normal con el hecho ge-
nerador de la obligación tributaria, permitan establecer la existencia
y cuantía de la obligación.
Como puede observarse, existe determinación sobre base cierta cuan-

do la Administración Tributaria posee todos los elementos vinculados
con el presupuesto de hecho y conoce en forma directa y certera la
realización del hecho imponible de la obligación tributaria, el periodo
al que corresponde y la base imponible.
605
En cambio, en la determinación sobre base presunta se parte de la pre-

misa que la Administración Tributaria está imposibilitada de obtener
los elementos necesarios para conocer con exactitud si la obligación
tributaria sustancial existe y cuál es su dimensión pecuniaria. En estos
casos, la determinación se hace en mérito a los hechos y circunstan-
cias conocidas que por su vinculación o conexión con circunstancias
fácticas que las leyes tributarias respectivas prevén como hechos im-
ponibles, permitan inducir la existencia y cuantía de la obligación(11).
En línea con lo anterior, la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 02318-

3-2009, establece (el resaltado es nuestro):
“Que la determinación sobre base cierta y sobre base presunta

se diferencian en que, en la primera se conoce de manera directa
la realización del hecho generador de la obligación tributaria, el
periodo al que corresponde y la base imponible, mientras que en
el segundo estos datos son obtenidos por estimaciones o suposicio-
nes efectuadas sobre hechos ciertos vinculados al nacimiento de la
obligación tributaria, criterio recogido en reiteradas resoluciones
de este Tribunal, tales como las Resoluciones N°s. 5935-5-2006,
5691-1-2005 y 9826-3-2001, debiendo añadirse que para efectuar
una determinación sobre base presunta es indispensable la existen-
cia de una causal debidamente acreditada, conforme lo dispone el
artículo 64 del Código Tributario”.
Como puede apreciarse, nuestra legislación le otorga a la Administra-

ción Tributaria la posibilidad de determinar la obligación tributaria
sobre base presunta, no obstante dicha facultad únicamente podrá
ser utilizada en el supuesto que el contribuyente haya incurrido en
una causal, las que están contempladas en el artículo 64 del Código
Tributario.
En tal sentido, en el supuesto que la Administración Tributaria pre-

tenda realizar una determinación sobre base presunta, deberá probar
(11) VILLEGAS, Héctor. Curso de Finanzas, derecho financiero y tributario. Buenos Aires, Astrea, 2009,
p. 432.
606
el hecho ejecutado por el contribuyente que configuraría una de las

causales que la habilitarían para determinar deuda tributaria sobre
base presunta; de no haber probado ello, dicha determinación resul-
taría inválida.
XX
Es importante distinguir entre las causales o supuestos que permi-
ten a la Administración Tributaria utilizar directamente los proce-
dimientos de determinación sobre base presunta, de las presuncio-
nes en sí mismas.
En ese sentido, si bien el numeral 4) del artículo 65 del Código Tri-

butario dispone que la Administración Tributaria podrá practicar
la determinación en base a la presunción de ventas o compras omi-
tidas por diferencia entre los bienes registrados y los inventarios,
dicha afirmación constituye únicamente la definición de la presun-
ción y no una causal o supuesto que permita a la Administración
Tributaria efectuar una determinación sobre base presunta, siendo
indispensable para su aplicación que esta se defina previamente de
manera expresa.
XX
Con respecto a la aplicación en el caso de autos de la causal conte-
nida en el numeral 4 del artículo 64 del Código Tributario, se debe
señalar que de acuerdo con el criterio establecido en las resolucio-
nes del Tribunal Fiscal Nºs. 3772-2-2003 del 30 de junio de 2003
y 2726-2-2004 del 30 de abril de 2004, la Administración debe
acreditar el ocultamiento de ingresos o rentas, es decir, este debe
ser un hecho cierto y conocido, no pudiendo considerarse como
supuesto habilitante para la utilización del procedimiento de pre-
sunción, las ventas omitidas determinadas a través de diferencias
de inventario, como en el presente caso, toda vez que estas habrían
sido cuantificadas en aplicación de una presunción.
607
iv) Aplicación de sanciones
Según el artículo 171 del Código Tributario, la Administración Tri-

butaria ejercerá su facultad de imponer sanciones de acuerdo con los
principios de legalidad, tipicidad, non bis in ídem, proporcionalidad,
no concurrencia de infracciones, y otros principios aplicables.
Al respecto, el numeral 229.2 del artículo 229 de la Ley Nº 27444,

Ley del Procedimiento Administrativo General (LPAG), establece que
las disposiciones contenidas en el Capítulo II (Procedimiento Sancio-
nador) del Título III (De los Procedimientos Especiales) de la LPAG
se aplican con carácter supletorio a los procedimientos establecidos
en leyes especiales (como es el caso de la materia tributaria), las que
deberán observar necesariamente los principios de la potestad san-
cionadora administrativa a que se refiere el artículo 230, así como la
estructura y garantías previstas para el procedimiento administrati-
vo sancionador. Agrega que los procedimientos especiales no podrán
imponer condiciones menos favorables a los administrados, que las
previstas en el capítulo citado.
En tal sentido, en aplicación de lo dispuesto por la Norma IX del Có-

digo Tributario(12) y por el numeral 2 del artículo II de la LPAG, son
de aplicación para la materia tributaria los principios de la potestad
sancionadora regulados por el artículo 230 de la LPAG.
En este contexto, el numeral 9 del artículo 230 de la LPAG contempla

el principio de presunción de licitud; en virtud del cual las entidades
deben presumir que los administrados han actuado apegados a sus
deberes mientras no cuenten con evidencia en contrario.
En virtud de lo expuesto, resulta evidente que en el caso de la aplica-

ción de las sanciones le corresponde a la Administración Tributaria
acreditar que el contribuyente ha incurrido en una infracción.
(12) NORMA IX: APLICACION SUPLETORIA DE LOS PRINCIPIOS DEL DERECHO: En lo no previsto
por este Código o en otras normas tributarias podrán aplicarse normas distintas a las tributarias siem-
pre que no se les opongan ni las desnaturalicen. Supletoriamente se aplicarán los Principios del Dere-
cho Tributario, o en su defecto, los Principios del Derecho Administrativo y los Principios Generales
del Derecho.
608
XX
Tratándose de la aplicación de sanciones, la carga de la prueba
recae en la Administración, por lo que es este órgano quien debe
acreditar la comisión de la infracción.
El contribuyente, por su parte, soportará la carga de la prueba de

los hechos que alegue para oponerse a las pruebas actuadas en el
procedimiento de fiscalización, que podrían ser utilizadas por el
auditor fiscal para determinar obligaciones tributarias no declara-
das, incrementar su cuantía, disminuir saldos a favor o configurar
infracciones tributarias.
244 ¿Qué tipo de medios probatorios pueden presentarse

durante el procedimiento de fiscalización tributaria?
En el procedimiento de fiscalización tributaria, los medios probatorios están
dados por los instrumentos o elementos probatorios ofrecidos por los adminis-
trados o actuados directamente por el auditor fiscal a cargo del procedimiento,
que sirven a este último para comprobar el correcto cumplimiento de las obli-
gaciones tributarias sustanciales y formales a cargo del sujeto fiscalizado. Ello
comprende la realización de las operaciones gravadas con tributos, la determi-
nación de la cuantía de la obligación tributaria y, de ser el caso, la verificación
de la realización de hechos que configuran ilícitos tributarios.
Tales instrumentos pueden consistir en objetos materiales, como libros, re-

gistros, contratos, comprobantes de pago, etc., o en conductas humanas
realizadas bajo ciertas condiciones, como inspecciones, peritajes, manifes-
taciones de parte, entre otras.
En relación a este tema, la doctrina especializada ha clasificado los medios

probatorios de la siguiente manera(13):
(13) DEL PADRE TOMÉ, Fabiana. Ob. cit., pp. 123-124.
609
- En cuanto a su contenido: i) medios probatorios directos, cuanto es-

tos se refieren al hecho que se quiere probar; y, ii) medios probatorios
indirectos, cuando se alude a un hecho diverso del que se pretende
probar, pero pudiendo deducirse de este el hecho principal.
- En cuanto al sujeto del que emana: i) personales, cuando son pro-

ducidas por el hombre, por ejemplo, la divulgación de una persona
por las impresiones generadas en él acerca del hecho que se quiere
probar, como es el caso de la prueba testimonial o manifestación; y,
ii) reales, cuando sean deducidas de un objeto o cosa. Se trata de la
revelación hecha por una cosa consistente en las marcas dejadas por el
hecho que se pretende probar, por ejemplo, las impresiones digitales o
dactilares.
- En cuanto a la forma: i) testimoniales, consistiendo en afirmaciones

personales y orales. A su vez, esta categoría estaría subdividida en
testimonio común, entendiendo por tal el que proviene del testigo que
intervino en un hecho y teniendo por objeto cosas perceptibles por el
hombre y el testimonio pericial, realizado mediante testigo escogido
post factum y teniendo por objeto cosas perceptibles solo por quienes
posean conocimientos técnicos concernientes a un determinado asun-
to; ii) documentales, representadas por afirmaciones escritas o gra-
badas; o, iii) materiales, en las cuales una determinada cosa u objeto
acredita directamente un hecho o acontecimiento.
Ahora bien, los medios probatorios susceptibles de ser ofrecidos y ac-

tuados por los contribuyentes o por la Administración Tributaria en
el marco de un procedimiento de fiscalización, no han sido materia
de una regulación específica por el Código Tributario ni por el Regla-
mento de Fiscalización de la Sunat. En tal sentido, debemos recurrir
nuevamente a la Ley de Procedimiento Administrativo General, cuyo
artículo 166 establece lo siguiente:
Artículo 166.- Medios de Prueba
Los hechos invocados o que fueron conducentes para decidir un

procedimiento podrán ser objeto de todos los medios de prueba
610
necesarios, salvo aquellos prohibidos por disposición expresa. En

particular, en el procedimiento administrativo procede:
1. Recabar antecedentes y documentos.
2. Solicitar informes y dictámenes de cualquier tipo.
3. Conceder audiencia a los administrados, interrogar testigos y pe-

ritos, o recabar de las mismas declaraciones por escrito.
4. Consultar documentos y actas.
5. Practicar inspecciones oculares.
Como puede observarse del tenor de la norma antes transcrita, du-

rante el desarrollo del procedimiento de fiscalización tributaria, el
auditor fiscal y los administrados pueden ofrecer y/o actuar cualquier
medio probatorio para acreditar los hechos que pretenden demostrar,
tal como lo establece el artículo 166 de la Ley del Procedimiento Ad-
ministrativo General, no existiendo restricción alguna en el Código
Tributario o en cualquier otra norma legal en cuanto al tipo de me-
dios probatorios que pueden actuarse dentro de la fiscalización.
Cabe destacar que dicha amplitud para el ofrecimiento y actuación

de medios probatorios a fin de determinar la efectiva verificación de
los hechos controvertidos resulta coherente con el principio de verdad
material, que orienta la actividad probatoria en todo procedimiento
administrativo y cuyas implicancias y alcances han sido expuestos en
el Capítulo II.
De otro lado, es importante considerar que la amplitud probatoria

que gobierna el procedimiento de fiscalización se restringe en gran
medida una vez iniciado el procedimiento contencioso tributario, eta-
pa que empieza con la eventual interposición del recurso de reclama-
ción contra los valores emitidos por la Administración Tributaria al
cierre del procedimiento de fiscalización. En efecto, de acuerdo al
artículo 125 del Código Tributario, durante el procedimiento con-
tencioso tributario únicamente pueden actuarse los siguientes medios
611
probatorios: i) los documentos; ii) la pericia; iii) la inspección del ór-

gano encargado de resolver; y, iv) las manifestaciones obtenidas por
Es decir, mientras que durante el procedimiento de fiscalización el

contribuyente puede ofrecer y actuar todo tipo de medios probato-
rios, durante el procedimiento contencioso tributario únicamente
podrán ofrecerse: documentos, pericias y la inspección del órgano
encargado de resolver(14).
Cabe precisar que no es posible el ofrecimiento de manifestaciones

del propio deudor tributario o de terceros, pues según el texto del ar-
tículo 125 del Código Tributario, únicamente se autoriza la actuación
de las manifestaciones ya obtenidas por la Administración Tributa-
ria, esto es, las obtenidas durante el procedimiento de fiscalización.
A manera de síntesis, las reglas aplicables a la actuación y ofrecimien-

to de medios durante el procedimiento de fiscalización y contencioso
tributario serían las siguientes:
- En el procedimiento de fiscalización pueden actuarse cualquier

tipo de medios probatorios, sin restricción alguna.
- En el procedimiento contencioso tributario únicamente pueden

actuarse los siguientes medios probatorios: documentos, pericias
e inspección del órgano encargado de resolver.
El órgano encargado de resolver el procedimiento contencioso tribu-

tario deberá valorar los medios probatorios actuados en dicho pro-
cedimiento, así como los medios probatorios actuados en el procedi-
(14) Adicionalmente, debe considerarse que, según el artículo 141 del Código Tributario, para que dichos
medios probatorios sean valorados en la etapa de reclamación se requerirá el pago o afianzamiento de
la deuda reclamada, salvo que se trate de pruebas nuevas. Este tema será materia de desarrollo en la
pregunta 256.
612
XX
Si bien la Ley Nº 27335, vigente a partir del 1 de agosto de 2000,
incluyó en el numeral 4) del artículo 62 antes citado que las ma-
nifestaciones obtenidas en virtud de la citada facultad deberán ser
valorados por los órganos competentes en los procedimientos tri-
butarios, ello solo podía entenderse como una aclaración pues la
facultad de valorar dichas pruebas ya actuadas en el procedimiento
de fiscalización siempre la tuvieron los órganos resolutores. Simi-
lar criterio debe entenderse para la modificación efectuada al pri-
mer párrafo del citado artículo 125.
Por lo tanto, lo expuesto confirma el hecho que durante el procedi-

miento de fiscalización tributaria se actúan pruebas que serán meritua-
das (valoradas) en el momento de emitir la resolución que pone fin al in-
dicado procedimiento, ya sea determinando deuda o crédito tributario.
Ello además resulta corroborado con la parte del texto del artículo
125, según el cual puede actuarse en el procedimiento contencio-
so tributario la inspección realizada por el ‘órgano encargado de
resolver’, ya que la inspección actuada por la Administración du-
rante el procedimiento de fiscalización (que normalmente sustenta
la acotación) no necesita ser actuada nuevamente y solo será meri-
tuada (valorada) por el órgano resolutor.
En ese sentido, el órgano resolutor podía valorar los medios de

prueba, ya sea con las pruebas que se hubieran producido ante él
mismo o con aquellas actuadas ante otras instancias.
245 ¿Cuál es el concepto de documento aplicable para

efectos tributarios?
El concepto de documento no ha sido definido de modo expreso en el Có-
digo Tributario, sin embargo, la Tercera Disposición Final del Decreto Le-
gislativo Nº 953 precisó lo siguiente:
613
“Entiéndase que cuando el presente Código se hace referencia al tér-

mino ‘documento’ se alude a todo escrito u objeto que sirve para acre-
ditar un hecho y en consecuencia al que se le aplica en lo pertinente lo
señalado en el Código Procesal Civil”.
Ahora bien, la regulación sobre el medio probatorio denominado “docu-

mento” se encuentra recogida en los artículos 233 y 234 del Código Proce-
sal Civil, que se transcriben a continuación:
Artículo 233.- Documento
Es todo escrito u objeto que sirve para acreditar un hecho.
Artículo 234.- Clases de documentos
Son documentos los escritos públicos o privados, los impresos, foto-

copias, facsímil o fax, planos, cuadros, dibujos, fotografías, radiogra-
fías, cintas cinematográficas, microformas tanto en la modalidad de
microfilm como en la modalidad de soportes informáticos, y otras
reproducciones de audio o video, la telemática en general y demás
objetos que recojan, contengan o representen algún hecho, o una ac-
tividad humana o su resultado.
Como puede observarse, el Código Procesal Civil ha recogido una defini-

ción sumamente amplia de documento. En efecto, califica como documento
cualquier cosa u objeto que siendo susceptible de ser percibida por la vista o
el oído o por ambos, sirve por sí misma para ilustrar o comprobar, por vía
de la representación, la existencia de un hecho cualquiera o la exterioriza-
ción de un acto humano.
Siguiendo también un concepto amplio de documento, Davis Echandía sos-

tiene que: “Documento es toda cosa que sirve de prueba histórica indirecta
y representativa de un hecho cualquiera; puede ser declarativo-representa-
tivo, cuando contenga una declaración de quien lo crea u otorga o simple-
mente lo suscribe, como es el caso de los escritos públicos o privados y de
los discos y cintas de grabaciones magnetofónicas; puede ser únicamente
representativo (no declarativo), cuando no contenga ninguna declaración,
como ocurre en los planos, cuadros, radiografías, dibujos y fotografías.
614
Pero siempre es representativo y esto lo distingue de las cosas u objetos que

sin ser documentos pueden servir de prueba indiciaria, como una huella, un
arma, una herida, etc.”(15).
246 ¿Cuál es la diferencia entre los documentos públi-

cos y privados?
La clasificación de los documentos como públicos y privados se encuentra
en los artículos 235 y 236 del Código Procesal Civil, que se transcriben a
continuación:
Artículo 235.- Documento Público
Es documento público:
1. El otorgado por funcionario público en ejercicio de sus atribucio-

nes; y
2. La escritura pública y demás documentos otorgados ante o por

notario público, según la ley de la materia.
La copia del documento público tiene el mismo valor que el original si

está certificada por Auxiliar jurisdiccional respectivo, notario público
o fedatario, según corresponda.
Artículo 236.- Documento privado
Es el que no tiene las características del documento público. La lega-

lización o certificación de un documento privado no lo convierte en
público.
Como puede observarse, los documentos pueden calificarse como “públi-

cos” o “privados”, según hayan sido otorgados con la intervención de un
funcionario o notario público o no. Evidentemente, la diferencia entre unos
y otros es el valor probatorio que de ellos emana. Mientras los documentos
(15) DEVIS ECHANDÍA, Hernando. Compendio de pruebas judiciales. Tomo II, 1984, p. 197.
615
públicos constituyen prueba fehaciente de los hechos a que se encuentren

referidos (sin perjuicio de lo cual también es válida una eventual prueba en
contrario), los documentos privados no lo son, por lo que los hechos que se
acreditarían mediante ellos deberán encontrarse respaldados por documen-
tación adicional.
247 ¿Qué documentos públicos se emiten durante el pro-

En estricto, todos los documentos emitidos por los agentes fiscalizadores
(ya sea auditores o fedatarios fiscalizadores) constituyen documentos pú-
blicos, ya que son otorgados por un funcionario público en ejercicio de sus
funciones.
No obstante, los documentos públicos con carácter probatorio sobre he-

chos vendrían determinados únicamente por las Actas Probatorias emitidas
como consecuencia de la realización de operativos o inspecciones por parte
de los fedatarios fiscalizadores o auditores a cargo del procedimiento de
fiscalización.
248 ¿Qué es un documento de fecha cierta?

En estricto, un documento de fecha cierta es aquel que resulta fehaciente en
cuanto al momento de su otorgamiento y a su antigüedad. Los documentos
públicos se consideran de fecha cierta sin mayor requerimiento, pues al ser
otorgados por funcionarios públicos en ejercicio de sus funciones se presu-
me su veracidad.
En cambio, los documentos privados requieren cumplir con ciertos requisi-

tos para ser considerados de fecha cierta. Dichos requisitos están previstos
en el artículo 245 del Código Procesal Civil, cuyo tenor es el siguiente:
Artículo 245.- Fecha cierta
Un documento privado adquiere fecha cierta y produce eficacia jurí-

dica como tal en el proceso desde:
616
1. La muerte del otorgante;
2. La presentación del documento ante funcionario público;
3. La presentación del documento ante notario público, para que cer-

tifique la fecha o legalice las firmas;
4. La difusión a través de un medio público de fecha determinada o

determinable; y
5. Otros casos análogos.
Excepcionalmente, el juez puede considerar como fecha cierta la

que haya sido determinada por medios técnicos que le produzcan
convicción.
En buena cuenta, puede decirse que un documento privado de fecha cierta

constituye un medio probatorio más fehaciente que un documento privado
que no tiene dicha condición.
En efecto, los documentos privados que sean ofrecidos durante un procedi-

miento de fiscalización que no tengan fecha cierta o que no hayan adquiri-
do fecha cierta en el momento en que debieron ser elaborados tendrán una
eficacia probatoria muy reducida. Esto, por cuanto el auditor fiscal podría
presumir válidamente que los mismos han sido elaborados con propósitos
estrictamente procesales.
Ahora bien, lo anterior no significa que las situaciones que no se encuentren

respaldadas por documentos de fecha cierta deban ser necesariamente des-
conocidos por la Administración Tributaria, sin embargo, evidentemente,
tales situaciones deberán encontrarse respaldadas por documentación adi-
cional que permita generar certeza en el auditor fiscal respecto a su efectiva
realización.
Sin perjuicio de lo antes señalado, es importante precisar que existen si-

tuaciones expresamente reguladas en la legislación tributaria en las que
se condiciona la deducción de gastos o acreditación de hechos, mediante
617
documentos que cumplan ciertas formalidades. Algunas de esas situaciones

son las siguientes:
- Conforme al artículo 60-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a

la Renta, a efectos del sustento de incremento patrimonial mediante
contratos de mutuo, se requiere –entre otros requisitos– que dichos
contratos tengan fecha cierta.
- De acuerdo al penúltimo párrafo del literal d) del numeral 6.1 del

artículo 4 del Reglamento de Comprobantes de Pago, en el caso de
arrendamiento de inmuebles, los recibos por concepto de servicios
públicos permiten sustentar costo, gasto o crédito fiscal para el arren-
datario, aun cuando siendo emitidos a nombre del arrendador del in-
mueble, pero siempre que en el contrato de arrendamiento se estipule
que la cesión del uso del inmueble incluye a los servicios públicos su-
ministrados en beneficio del bien y que las firmas de los contratantes
estén legalizadas notarialmente.
- Es decir, en defecto de la legalización de las firmas del contrato, los

recibos por servicios públicos no permitirán al arrendatario sustentar
costo, gasto o crédito fiscal.
XX
El artículo 125 del Código Tributario no establece como requisito
que los documentos presentados como medio probatorio sean de
fecha cierta, por lo tanto, no correspondía que la Administración
desconozca la fehaciencia del Convenio de Prestación de Servicios
y Obligación de No Hacer del 2 de noviembre de 2000 celebrado
por la recurrente y (…), únicamente porque este carece de fecha
cierta, debiendo tenerse en cuenta además que dicho documento
tiene como sustento el Acta de Sesión de Directorio del 22 de se-
tiembre de 2000 (…), documento cuyo valor probatorio no ha sido
cuestionado por la Administración.
618
Gastos por servicios públicos en local arrendado
Como resultado del procedimiento de fiscalización practicado a la

empresa Servicios Generales S.A., la Administración Tributaria re-
paró el crédito fiscal y el gasto proveniente de la adquisición de los
servicios de energía eléctrica y agua potable, toda vez que los compro-
bantes de pago respectivos fueron emitidos a nombre de la empresa
inmobiliaria Promotora Uno S.A.
Como argumento de defensa, Servicios Generales S.A. sostuvo que

los gastos por concepto de servicios públicos acotados por la Sunat
corresponden a un inmueble ocupado en virtud al contrato de arren-
damiento suscrito con Promotora Uno S.A.
A efectos de acreditar la deducibilidad del gasto y crédito fiscal aco-

tado, Servicios Generales ofreció como medio probatorio un contra-
to de arrendamiento sin firmas legalizadas, en el que se indica que
los gastos por concepto de servicios públicos serían asumidos por la
arrendataria.
Considerando los hechos antes descritos, se consulta si la observación

efectuada por la Sunat es correcta.
Respuesta
El literal d) del numeral 6.1 del artículo 4 del Reglamento de Compro-

bantes de Pago condiciona expresamente la deducibilidad de gastos y
crédito fiscal por concepto de servicios públicos asociados inmuebles
arrendados, al hecho que el contrato de arrendamiento correspon-
diente cuente con firmas legalizadas.
Nótese que de acuerdo a lo establecido en la norma antes descrita,

tratándose de los desembolsos que el arrendatario efectúe por el uso
de servicios públicos en el local arrendado, la exhibición de un do-
cumento escrito de fecha cierta (firmas legalizadas) no constituye
619
únicamente un medio probatorio para acreditar la fehaciencia o reali-

dad de tales desembolsos, siendo que más bien constituye un requisito
indispensable para que el contribuyente fiscalizado pueda sustentar el
gasto y el crédito fiscal asociado a la operación.
Considerando lo anterior, se tiene que la observación efectuada por la

Sunat resulta correcta.
249 ¿En qué consiste el peritaje y en qué casos corres-

ponde ser utilizada?
El peritaje constituye una opinión o apreciación por parte de un sujeto que
tiene conocimientos especializados en un área específica del saber. Este tipo
de medios probatorios resultan pertinentes durante un procedimiento de
fiscalización, cuando para la verificación de determinadas situaciones con
incidencia tributaria resulte necesaria la opinión de un experto versado en
determinada materia.
Al respecto, el artículo 262 del Código Procesal Civil establece lo siguiente:
Artículo 262.- Procedencia de la pericia
La pericia procede cuando la apreciación de los hechos controvertidos

requiere de conocimientos especiales de naturaleza científica, tecno-
lógica, artística u otra análoga.
La actuación de la prueba pericial puede ser solicitada por la Administra-

ción Tributaria u ofrecida por los contribuyentes fiscalizados.
Pero también existen supuestos en los cuales es la propia legislación tributa-

ria la que requiere peritajes. Algunos de esos casos son los siguientes:
• Deducibilidad de gastos por concepto de mermas: De acuerdo al in-

ciso c) del artículo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, cuando la Sunat lo requiera, el contribuyente deberá acreditar
las mermas mediante un informe técnico emitido por un profesional
independiente, competente y colegiado, o por el organismo técnico
620
competente. Dicho informe deberá contener, por lo menos, la meto-

dología empleada y las pruebas realizadas. En caso contrario, no se
admitirá la deducción de las mermas sufridas como gasto.
• Acreditación de valor de mercado mediante tasación: Conforme al

artículo 32 de la Ley del Impuesto a la Renta, el valor asignado a todo
tipo de operaciones realizadas por los contribuyentes deberá ser el de
mercado.
De acuerdo a dicho artículo, tratándose de transferencias de bienes

del activo fijo, respecto de los cuales no se realicen operaciones fre-
cuentes, el valor de mercado estará dado por el valor de tasación de
dichos bienes.
• Acreditación de valor de mercado por transacciones entre partes

vinculadas mediante Estudio Técnico de Precios de Transferencia:
En aplicación de lo dispuesto en el literal g) del artículo 32-A de la
Ley del Impuesto a la Renta, los contribuyentes que realicen operacio-
nes con partes vinculadas deberán, entre otras obligaciones formales,
contar con un Estudio Técnico que respalde el cálculo de los precios
de transferencia.
XX
Para acreditar la merma no basta que el contribuyente presente el
informe técnico elaborado por profesional colegiado competente,
sino que en dicho informe debe establecerse la metodología em-
pleada y las pruebas realizadas, de lo contrario la merma no se
tendrá por debidamente acreditada.

XX
399-4-2004
En el caso de la determinación de mermas, no basta que la Admi-
nistración Tributaria deje de lado la información proporcionada
621
por la recurrente, sino que resulta necesario que la referida deter-

minación se encuentre motivada y sustentada en documentación
y/o información técnica; lo que implicaría la verificación de libros
y registros contables, e información técnica para determinar el
porcentaje de merma aplicable.
XX
Se aprecia en el caso de autos que en tanto la recurrente rea-
lizaba actividad empresarial (renta de tercera categoría) y su
actividad estaba referida a la comercialización de bebidas ga-
seosas, los bienes observados son calificados como activos fijos
por los cuales no se realizan transacciones frecuentes, por lo
que correspondía determinar el valor de mercado de tales bie-
nes considerando el valor de tasación, determinación que no
fue realizada por la Administración toda vez que consideró el
valor en libros de los referidos bienes, por lo que procede le-
vantar el reparo en cuestión.
XX
Al haber la Administración verificado que sobre el referido filtro
de mangas (activo fijo) no se habían realizado transacciones fre-
cuentes en el mercado y no habiendo la recurrente aportado medio
probatorio alguno que lo desvirtúe, correspondía que el valor del
referido bien fuese el de tasación.
Siendo que la Administración no contaba con un valor de tasación,

no resultaba procedente que asumiera que el mismo era igual al
valor neto en libros del referido bien, toda vez que, de acuerdo con
el numeral 3 del artículo 32 de la Ley del Impuesto a la Renta, es
necesario contar con dicha tasación a efecto de la atribución del
respectivo valor a los bienes del activo fijo, lo que no ha ocurrido
en el presente caso.
En tal virtud, no encontrándose el reparo debidamente sustentado,

procede dejarlo sin efecto y revocar la apelada en este extremo.
622
Cuestionamiento de tasación de parte
La empresa ABC S.A. es propietaria de diversos bienes, entre ellos,

terrenos y edificaciones que constituyen parte de su activo fijo.
A efectos de obtener capital de trabajo, en marzo de 2011, la empresa

decide vender uno de sus inmuebles a un tercero no vinculado.
Con el objetivo de cumplir con las reglas de valor de mercado, la em-

presa decide transferir dicho inmueble a su valor de tasación, para lo
cual contrata a un consultor especializado. La tasación arroja un valor
de US$ 500,000, por lo que el inmueble es transferido a dicho valor
por parte de ABC S.A.
En mayo de 2013, la Sunat inicia un procedimiento de fiscalización

definitivo a la empresa ABC S.A., al término del cual rechaza la valo-
rización contratada por la empresa fijando como valor de mercado del
inmueble transferido el monto de US$ 700,000.
Se consulta si es válida la acotación de la Sunat.
Respuesta
Siendo que las tasaciones contratadas por el contribuyente únicamen-

te pueden ser cuestionadas mediante otras tasaciones contratadas por
la Administración Tributaria, consideramos que no resulta válida la
acotación efectuada por la Sunat.
En efecto, en este caso, corresponde que la Sunat efectúe su propia tasa-

ción a efecto de probar que la valorización efectuada por la empresa ABC
S.A. respecto del inmueble objeto de transferencia, no responde a un valor
de mercado, acreditando que el mismo ha sido subvaluado.
De no contar con dicha tasación, la Sunat deberá aceptar la valoriza-

ción presentada como prueba por parte de la empresa ABC S.A.
623
250 ¿En qué consisten las inspecciones y en qué casos

corresponde que se realicen?
Conforme lo explicamos en el Capítulo I, el numeral 8 del artículo 62 del
Código Tributario faculta a la Administración Tributaria para practicar ins-
pecciones en los locales y medios de transporte de contribuyentes.
Además, en el numeral 5 del mismo artículo se reconoce la facultad de la

Administración Tributaria para efectuar tomas de inventario de bienes y
controlar su ejecución, practicar arqueos de caja, valores y documentos y
control de ingresos.
Al amparo de dichas normas, el agente fiscalizador se encuentra facultado

para efectuar inspecciones dentro del procedimiento de fiscalización tribu-
taria o con ocasión de la realización de operativos de control, con el objeto
de constatar, de manera directa y a través de los sentidos (especialmente la
vista), hechos y situaciones vinculados con la generación de obligaciones
tributarias, sustanciales o formales, o que constituyen ilícitos tributarios.
En líneas generales, la inspección practicada por el auditor fiscal o fedata-

rio fiscalizador puede tener como objetivo constatar alguna de las siguien-
tes situaciones:
1. Incumplimiento de obligaciones formales de los contribuyentes, tales

como:
• Omisión de la obligación de emitir u otorgar comprobantes de

pago, que cumplan las características y requisitos previstos en el
Reglamento de Comprobantes de Pago.
• Efectuar transporte de bienes y/o pasajeros sin contar con el res-

pectivo comprobante de pago, guía de remisión, manifiesto de pa-
sajeros y/u otro documento previsto por las normas para sustentar
el traslado.
• Remitir bienes sin comprobante de pago, guía de remisión y/u otro

documento previsto por las normas tributarias para sustentar la
remisión.
624
• La utilización de máquinas registradoras u otros sistemas de emi-

sión de comprobantes de pago no declarados ante la Sunat.
• No contar con sustento documentario que acredite la posesión de

bienes, mediante comprobantes de pago u otros documentos pre-
vistos por las normas sobre la materia que acrediten su adquisición.
2. Los documentos vinculados con hechos generadores de obligacio-

nes tributarias que pudiera encontrar el agente fiscalizador durante
el desarrollo de la inspección realizada en locales ocupados por los
contribuyentes.
Dentro de estos documentos se encontrarían, entre otros, los compro-

bantes de pago, notas de crédito, guías de remisión, libros y registros
contables, cuadernos internos de control de operaciones, contratos y
correspondencia comercial.
En línea con el concepto amplio de “documento” establecido por el

Código Tributario concordado con el Código Procesal Civil, la ins-
pección también podría dejar constancia de sistemas, programas,
soportes portadores de microformas grabadas, soportes magnéticos,
discos compactos y demás antecedentes computarizados de informa-
ción vinculada con la realización de hechos generadores de obligacio-
nes tributarias o su registro.
3. Cualquier tipo de objetos vinculados con la realización de hechos ge-

neradores de obligaciones tributarias, como, por ejemplo:
• Mercaderías o existencias de cualquier tipo, cuantificadas por el

agente fiscalizador durante una toma de inventarios físicos.
• Dinero y documentos de pago existentes en la caja de la empresa

al momento de practicar arqueos de caja.
• Equipos de cómputo utilizados por la empresa para registrar las

operaciones económicas vinculadas con hechos generadores de
obligaciones tributarias.
625
4. Las personas que se encuentran en el local inspeccionado o en el me-

dio de transporte intervenido por la Administración Tributaria.
Cabe precisar que, con motivo de estas diligencias, también será posi-
ble que el agente fiscalizador tome las manifestaciones de las personas
que se encuentren en los locales ocupados por el contribuyente. A
tales efectos, podrá ejercerse la facultad reconocida en el numeral 8
del artículo 62 del Código Tributario.
Estas declaraciones, incorporadas a las actas de inspección, consti-

tuirán medios probatorios que serán valorados por el auditor fiscal
en forma conjunta con las demás pruebas actuadas en el procedi-
miento de fiscalización tributaria.
De otro lado, es importante señalar que para realizar inspecciones res-

pecto de locales que estuvieran cerrados o se trate de domicilios parti-
culares, será necesario que el auditor fiscal solicite autorización judicial
para ingresar sin el consentimiento del poseedor del inmueble, solicitud
que, de acuerdo al numeral 8 del artículo 62 del Código Tributario,
deberá ser resuelta en forma inmediata por la autoridad judicial, otor-
gándose el plazo necesario para su cumplimiento, y sin correr traslado
a la otra parte.
Finalmente, debe tenerse en cuenta que el objeto de prueba en la inspección

practicada dentro del procedimiento de fiscalización tributaria recae única
y exclusivamente sobre los hechos materiales o personas, que pueden ser
apreciados en el momento de la inspección, quedando fuera de su alcance
aquellos hechos sucedidos en el pasado que no dejaron vestigio o huella, y
en tal sentido, no pueden ser perceptibles por el auditor fiscal al practicar
la inspección.
En dicho sentido, las diligencias de inspección únicamente constituirán

prueba respecto de los hechos percibidos por el agente fiscalizador en el
momento de la realización de la diligencia, no siendo posible extender
tales consideraciones a momentos anteriores al cual toma lugar dicha
diligencia.
626
XXResolución Nº 6592-11-2013 (Jurisprudencia de observancia obligatoria)

Los resultados de la verificación o fiscalización de un predio, para
efecto del Impuesto Predial, no deben ser utilizados para determi-
nar las condiciones que este poseía antes de la realización de la ins-
pección, toda vez que ello implicaría afirmar que tales condiciones
se configuraron antes del 1 de enero de dicho año, fecha fijada por
la ley de dicho impuesto para determinar la situación jurídica del
contribuyente y de sus predios.
XX
Las inspecciones que realice la Administración Tributaria solo
otorgan certeza respecto de los hechos y situaciones inspecciona-
dos a la fecha en que se realiza la diligencia, mas no acredita los
acaecidos en fechas anteriores.
XX
La facultad irrogada por el primer párrafo del numeral 8 del ar-
tículo 62 del Código Tributario, implica el examen, revista, reco-
nocimiento o constatación personal del funcionario o responsable
designado, in situ, de la situación, condición o circunstancia de los
hechos, actos, sujetos, bienes, lugares, etcétera, o lo que sea objeto
o finalidad de la inspección.
251 ¿En qué documentos se materializan los resultados

de las inspecciones efectuadas por los agentes fisca-
lizadores de la Sunat?
Los resultados de las diligencias de inspección se materializan en Actas de
Inspección y Actas Probatorias.
Dichos instrumentos, al constituir documentos públicos, acreditan feha-

cientemente los hechos constatados por el agente fiscalizador.
627
252 ¿Es posible cuestionar el contenido de las actas emi-

tidas por los auditores o fedatarios fiscalizadores de
la Sunat?
Siempre que se cuente con razones debidamente justificadas, es posible
cuestionar el contenido de las actas emitidas por los auditores o fedatarios
fiscalizadores de la Sunat.
En efecto, si bien conforme al artículo 165 del Código Tributario se pre-

sume la veracidad de los actos comprobados por los agentes fiscalizadores,
nada obsta para que el contribuyente las contradiga ofreciendo otros me-
dios probatorios que desvirtúen su contenido, o que desacredite la fehacien-
cia de tales instrumentos por errores formales o inconductas por parte del
agente fiscalizador.
Al respecto, resulta interesante analizar la siguiente casuística:
• Resolución del Tribunal Fiscal Nº 03372-4-2008:
En este caso, un fedatario fiscalizador intervino un establecimiento

consumiendo una jarra de cerveza y una botella de agua mineral por
un valor de S/. 25.00, que fue cancelado con el importe de S/. 50.00.
Por el consumo realizado no se cumplió con emitir el comprobante de

pago respectivo, por lo que, luego de esperar en dicho establecimiento
por dos minutos para que se le otorgue el referido comprobante y no
cumpliéndose con tal obligación, el fedatario procedió a retirarse del
local, para posteriormente reingresar al local intervenido, identificar-
se como fedatario fiscalizador de la Sunat, y comunicar la infracción
cometida tipificada en el numeral 1 del artículo 174 del Código Tribu-
tario, suscribiendo dicha acta en la que consignó la negativa a firmar
de la persona encargada.
En este caso el Tribunal Fiscal sostuvo que, si bien Sunat sustenta

la comisión de la infracción en el Acta Probatoria emitida por el fe-
datario fiscalizador, dado el contexto en que esta se levanta, dicho
628
instrumento no puede constituir prueba para acreditar la comisión de

la citada infracción.
El Tribunal precisa que conforme el propio fedatario consigna en el

acta, este funcionario consumió una jarra de cerveza (no aparece ob-
servación en el acta que hubiere efectuado la intervención acompa-
ñado de otros funcionarios), lo que genera dudas sobre los actos de
los que supuestamente da fe, debiendo anotarse que si bien la ley en
principio le otorga valor a la manifestación del fedatario y por tanto
constituye una prueba en contra de los contribuyentes, su actuación
debe efectuarse dentro de un marco de confiabilidad.
A criterio del Tribunal, el acta probatoria habría perdido mérito pro-

batorio por lo que la comisión de la infracción no se encuentra debida-
mente acreditada, debiéndose por ello revocar la resolución apelada.
• Resolución del Tribunal Fiscal N° 5746-1-95(16):
En este caso, el Tribunal Fiscal consideró que la copia del ticket y la

cinta testigo pueden desvirtuar la información consignada en el acta
probatoria respecto a la hora en que se efectuó la actuación.
En el caso que origina esta resolución, el fedatario de la Sunat levantó

un acta probatoria, señalando que a las 15:50 horas del día 21/06/95
intervino el establecimiento del contribuyente para comprar varios
productos, precisando que luego de cancelar el importe, recibió el
vuelto y los productos, mas no el comprobante de pago respectivo,
verificándose la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1
del artículo 174 del Código Tributario.
Sin embargo, el Tribunal Fiscal considera que no se encuentra feha-

cientemente acreditada la comisión de la infracción, toda vez que de
la copia legalizada del ticket que adjunta el contribuyente, este fue
emitido a las 15:44 horas, consignando los productos adquiridos por
(16) Caso extraído de la obra “Fiscalización Tributaria – Cómo asesorar a los contribuyentes ante una fiscalización
de la Sunat” de José Gálvez Rosasco. En: Manual Operativo del Contador Nº 2 de Contadores & Empresas.
Lima, octubre de 2005, Gaceta Jurídica, p. 250.
629
el fedatario y el monto que pagó por los mismos y además en la copia

de la cinta testigo de la máquina registradora se aprecia que se emitie-
ron otros tickets a las 15:41 y 15:56 horas, es decir, con anterioridad
y posterioridad a la hora que el fedatario consigna que intervino el
establecimiento.
XX
El hecho que el acta probatoria contenga opciones para marcar o
espacios para llenar no invalida el documento emitido por el feda-
tario fiscalizador toda vez que dicho supuesto ha sido contemplado
en el Reglamento del Fedatario Fiscalizador.
XX
El acta probatoria no carece de mérito probatorio cuando el fe-
datario fiscalizador omita consignar que durante la fiscalización
estuvo acompañado de otra persona, dado que consignar dicha
circunstancia no constituye un requisito de validez del acta pro-
batoria.
XX
Le resta fehaciencia al acta probatoria, el hecho que el fedatario
fiscalizador reingrese al local intervenido luego de ocho horas, sin
que exista una situación especial que lo justificara.
XX
Cuando el contribuyente tenga establecimientos anexos, carece de
mérito probatorio el Acta Probatoria del fedatario fiscalizador que
no ha precisado el lugar en donde se habría incurrido la infracción
tributaria.
630
253 ¿Las actas requieren ser firmadas por el contribu-

yente para ser instrumentos probatorios eficaces?
No necesariamente. Las actas no pierden valor probatorio por el hecho que
no hayan sido firmadas por el contribuyente fiscalizado, siempre que el
funcionario que las emita deje constancia en ellas de las razones por las que
no se encuentran firmadas por el contribuyente.
Siendo así, si en el documento otorgado por la Administración Tributaria

no se exponen las razones por las cuales este no se encuentra firmado por
el administrado, dicho documento perderá totalmente su valor probatorio.
XX
Carece de valor probatorio el acta probatoria otorgada por el fe-
datario fiscalizador de la Sunat en la que no figura la firma del
contribuyente, representante o encargado con quien se entendió la
diligencia, ni indicación alguna de la negativa a firmarla.
XX
Las actas no pierden su valor probatorio aun cuando no se encuen-
tren firmadas por el sujeto intervenido, siempre que en ellas se
señale las razones de dicha omisión.
254 ¿Cómo se encuentra regulada la toma de manifes-

taciones por parte de los agentes fiscalizadores de
la Sunat?
El Código Tributario contiene dos normas relativas a este medio de prueba,
que son los numerales 4 y 8 del artículo 62.
En el numeral 4 se establece que la Administración Tributaria se encuen-

tra facultada para solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o
631
terceros a fin de que proporcionen la información que dicha Administra-

ción estime necesaria.
En el numeral 8 se dispone que en el acto de inspección, la Administración

Tributaria podrá tomar declaraciones al deudor tributario, a su represen-
tante o a los terceros que se encuentren en los locales o los medios de trans-
porte inspeccionados.
Cuando se requiera la comparecencia del deudor tributario o de terceros en

las oficinas de la Sunat, entre la fecha señalada para la comparecencia y la
fecha de notificación de la citación mediará un plazo mínimo de cinco (5)
días, más el término de la distancia, de ser el caso.
Si bien sobre la actuación de esta prueba no existe disposición alguna en el

Código Tributario o en cualquier otra norma tributaria; a partir de la revi-
sión de los preceptos desarrollados en el Código Procesal Civil y en la doc-
trina procesal sobre la materia, podemos efectuar los siguientes apuntes:
a) En ningún caso podrán comparecer menores de edad, ni otras perso-

nas que carezcan de capacidad para ejercer sus derechos civiles.
b) Las preguntas deberán versar exclusivamente sobre hechos persona-

les del declarante o hechos cometidos por terceros de los que tenga
conocimiento.
c) Las respuestas deberán ser categóricas, sin perjuicio de las precisiones

que fueran indispensables.
d) El auditor fiscal permitirá al declarante que consulte los libros o do-

cumentos que estime conveniente.
e) Al finalizar la diligencia, el auditor fiscal suscribirá y entregará al

declarante un acta en la que conste su declaración.
f) Antes de firmar el acta, el declarante podrá exigir al auditor fiscal que

se deje constancia de los hechos que estime conveniente.
Por otra parte, tratándose de las declaraciones del deudor tributario, su

representante, o terceros que se encuentren en los locales o los medios de
632
transporte inspeccionados por la Administración Tributaria, consideramos

que para que esta prueba se integre al procedimiento de fiscalización de-
berá constar necesariamente en el Acta de Inspección debidamente suscrita
por el declarante, salvo que este se niegue a firmarla, en cuyo caso el audi-
tor deberá dejar constancia de las razones de esta negativa.

XX
Las manifestaciones se valoran conjuntamente con otras pruebas
actuadas en el procedimiento contencioso, norma similar a la con-
templada en el artículo 197 del Código Procesal Civil, aplicable
supletoriamente en virtud a la Norma IX del Título Preliminar del
Código Tributario, que establece que todos los medios probatorios
son valorados por el juez en forma conjunta, utilizando su aprecia-
ción razonada.

XX
De acuerdo con lo señalado en el artículo 125 del Código Tribu-
tario, las manifestaciones presentadas como medios probatorios
serán revisadas de manera conjunta con los otros medios probato-
rios presentados, siendo que no prosperará la sola presentación de
manifestaciones.
XX
En el procedimiento contencioso tributario las manifestaciones
(declaraciones verbales o escritas) no pueden constituir la única
prueba con base en la cual se emita pronunciamiento, ya que es
una prueba que no se actúa ante órgano resolutor, sino ante ente
fiscalizador.

XX
Si en el proceso civil la prueba testimonial es una de las más frági-
les y amerita mayor control por parte del juez, ya que al tratarse de
633
una prueba esencialmente subjetiva su valor depende de las condi-

ciones morales del testigo, de los factores relacionados con su mo-
dalidad psíquica, con el objetivo de su declaración y con la forma-
ción del testimonio, mayor debilidad presenta en el procedimiento
contencioso tributario en el que la prueba se actúa en la etapa de
fiscalización, por lo que no puede constituir una prueba decisiva.
255 ¿En qué oportunidad durante el procedimiento de

fiscalización deben los contribuyentes ofrecer los
medios probatorios pertinentes a la revisión?
En principio, el momento oportuno para presentar todo el material proba-
torio es durante el procedimiento de fiscalización. Ello, fundamentalmente,
por lo siguiente:
i) Por economía procedimental. Resulta preferible ofrecer y actuar to-

dos los medios probatorios posibles durante el procedimiento de fis-
calización, para así evitar que se formule un reparo o se impute una
infracción mediante la emisión de una Resolución de Determinación
o Resolución de Multa. Si ello ocurriera, el contribuyente se vería
obligado a iniciar un procedimiento contencioso tributario para dejar
sin efecto dichos valores.
ii) Por la amplitud de los medios probatorios que pueden ser ofrecidos
y actuados durante el procedimiento de fiscalización. Sobre esto úl-
timo, vale la pena recordar que, en aplicación del artículo 166 de la
Ley del Procedimiento Administrativo General, no existe restricción
alguna en cuanto al tipo de medios probatorios que pueden actuarse
durante el procedimiento de fiscalización.
Ahora bien, en estricto, el momento idóneo para ofrecer medios probato-

rios en relación a determinados puntos u observaciones es con ocasión de la
presentación de los escritos de respuesta a los requerimientos cursados por
el agente fiscalizador durante el procedimiento.
No obstante, en virtud al principio de verdad material, nada impide que los

contribuyentes ofrezcan medios probatorios adicionales una vez vencido el
634
plazo de respuesta al requerimiento o, incluso, de manera posterior a que el

auditor fiscal haya emitido el resultado de requerimiento correspondiente.
En efecto, dado que la actuación del agente fiscalizador debe encontrarse

orientada siempre a llegar a la verdad material de los hechos con relevancia
tributaria que hayan acaecido en el periodo tributario materia de revisión,
la valoración de la totalidad de los medios probatorios presentados por el
contribuyente fiscalizado que ayuden a esclarecer tales hechos se presenta
como una obligación ineludible, aun cuando dichos medios probatorios hu-
bieran sido presentados fuera de los plazos inicialmente concedidos por el
agente fiscalizador.
Al respecto, refiriéndose a la actividad probatoria en el procedimiento ad-

ministrativo, Antonio Valdez Calle afirma: “(…) en cuanto a la oportuni-
dad de la actuación de la prueba opinamos que ella puede ser ofrecida y
actuada en cualquier instante del proceso, máxime si se trata de prueba
instrumental, pues no existe disposición que limite la estación de prueba a
solo determinada instancia. Por lo demás, es de advertir que como la fina-
lidad del proceso es la de esclarecer, mal puede la Administración limitar
por propia decisión la estación de prueba”(17).
En línea con lo anterior, una conclusión preliminar sería que no existe nin-
guna limitación en cuanto a la oportunidad para presentar medios probato-
rios durante el transcurso del procedimiento de fiscalización.
Sin embargo, dicha regla encontraría su única excepción en lo dispuesto por

el artículo 75 del Código Tributario. En efecto, conforme a dicha norma,
una vez cerrados los distintos requerimientos cursados durante el procedi-
miento de fiscalización, la Administración Tributaria podrá expresar sus
conclusiones mediante la emisión de un requerimiento final(18), de manera
previa a la emisión de las Resoluciones de Determinación y/o Multa que
correspondan. De ser este el caso, la Administración Tributaria otorgará al
(17) VALDEZ CALLE, Antonio, citado por MORÓN URBINA, Juan Carlos. Comentarios a la Ley del
Procedimiento Administrativo General. Gaceta Jurídica, Lima, 2001, p. 352.
(18) Según el artículo 75, la emisión de dicho requerimiento es facultativo para la Administración Tribu-
taria. El carácter opcional de este requerimiento ha sido ratificado en reiterada jurisprudencia del
Tribunal Fiscal. Para mayor detalle, véase señalado en la pregunta 196 del Capítulo VIII de esta obra.
635
contribuyente fiscalizado un plazo para presentar sus descargos finales, así

como los medios probatorios que los respalden, siendo que dicho plazo no
podrá ser menor a tres (3) días hábiles.
Pues bien, de acuerdo al artículo 75 del Código Tributario, “la documen-

tación que se presente ante la Administración Tributaria luego de trans-
currido el mencionado plazo no será merituada en el procedimiento de
fiscalización o verificación”.
Como puede observarse, en este caso, vencido el plazo otorgado por la Ad-
ministración Tributaria en la comunicación a la que se refiere el artículo 75
del Código Tributario ya no será posible integrar al procedimiento de fisca-
lización los medios probatorios ofrecidos por el contribuyente fiscalizado.
A pesar de que consideramos que dicha limitación no se ajusta a la exigen-

cia que derivaría del principio de verdad material, lo cierto es que la norma
antes citada es clara y no admite interpretaciones en contrario.
En consecuencia, puede afirmarse que los medios probatorios pueden ser

ofrecidos por los contribuyentes en cualquier momento durante el proce-
dimiento de fiscalización, hasta el vencimiento del plazo concedido para la
absolución del Requerimiento emitido al amparo del artículo 75 del Código
Tributario, en caso la Sunat opte por cursar dicho requerimiento.
Nótese que mientras no se notifique el requerimiento emitido al amparo del

artículo 75 del Código Tributario, no existirá ninguna norma que limite el
ofrecimiento de medios probatorios por parte de los contribuyentes. Ahora
bien, considerando que, según el Código Tributario, la emisión de dicho
requerimiento es “opcional”, en caso el auditor a cargo del procedimiento
opte por no cursar dicho requerimiento, el contribuyente fiscalizado se en-
contrará facultado para presentar todo tipo de medios probatorios teniendo
como único límite temporal la notificación de los valores, con los cuales se
pone fin al procedimiento de fiscalización.
636
¿Se puede presentar la documentación solicitada en un requerimiento
luego que la Sunat notifica su cierre o, incluso, luego de notificado
otro requerimiento de información?
American Drugstore S.A.C. es una empresa dedicada a la comercia-

lización y distribución de productos farmacéuticos a nivel nacional.
Como parte de su actividad promocional, dicha empresa hace entre-
ga de muestras médicas a los profesionales de la salud así como de
bonificaciones (tales como vales de consumo) a las diversas cadenas
farmacéuticas, con la finalidad que tales agentes incentiven, según sea
el caso, la prescripción y venta de sus productos.
Considerando lo anterior, como parte de un procedimiento de fis-

calización definitiva iniciado por la Sunat para revisar el Impuesto
a la Renta del ejercicio gravable 2010, con fecha 1 de abril de 2013,
notifica a la Empresa el Requerimiento Nº 01200004652398, me-
diante el cual observa los gastos deducidos por concepto de entrega
de muestras médicas y bonificaciones, por lo que solicita se presenten
las políticas de venta aprobadas por la empresa en el ejercicio objeto
de fiscalización así como la documentación que sustente la entrega de
las muestras médicas y de los vales de consumo a los profesionales de
la salud y a las cadenas de farmacias, respectivamente.
Para la presentación de la referida documentación, la Sunat otorga

cinco (5) días hábiles.
Si bien, dentro del referido plazo, la empresa American Drugstore

S.A.C. cumple con presentar las políticas de venta aprobadas para el
ejercicio gravable 2010 así como la documentación que sustenta la en-
trega de los vales de consumo a las cadenas de farmacias, no consigue
presentar la documentación que sustenta la entrega de las muestras
médicas a los profesionales de la salud, situación de la que dejó cons-
tancia el auditor de la Sunat al cerrar el referido requerimiento.
637
Acto seguido, el auditor de la Sunat notifica otro requerimiento de

información, solicitando, esta vez, documentación relacionada con el
canje de productos vencidos, otorgando para su presentación un pla-
zo de diez (10) días hábiles.
Antes del vencimiento del plazo otorgado en el último requerimiento,

la empresa American Drugstore S.A.C. consigue la documentación
que sustenta la entrega de las muestras médicas a los profesionales de
la salud, por lo que consulta si aun puede presentar dicha documenta-
ción considerando que la Sunat ya efectuó el cierre del requerimiento
con el cual solicitó su presentación.
Respuesta
Considerando que la Sunat, en el caso plateado, no ha concluido con

el procedimiento de fiscalización definitiva iniciado a la empresa
American Drugstore S.A.C., siendo que por el contrario, ha notifi-
cado otro requerimiento de información, somos de la opinión que la
empresa American Drugstore S.A.C. sí podrá presentar la documen-
tación que no consiguió presentar antes de la notificación del cierre
del requerimiento con el cual se solicitó la misma.
Cabe precisar que aun cuando la presentación de la referida docu-

mentación sea posterior al cierre del requerimiento, el auditor fiscal
se encontrará obligado a merituarla a efecto de verificar si resultaba
correcto que la empresa reconociera como gasto la entrega de mues-
tras médicas a los profesionales de la salud por haber acreditado su
entrega efectiva.
256 ¿Es posible presentar medios probatorios una vez

culminado el procedimiento de fiscalización tribu-
taria y notificados los valores correspondientes?
Sí, es posible presentar medios probatorios una vez culminado el procedi-
miento de fiscalización y notificados los valores correspondientes, siendo
necesario para ello que el contribuyente inicie un procedimiento contencio-
so-administrativo a efectos de cuestionar los resultados del procedimiento
638
de fiscalización, en cuyo caso, será posible ofrecer medios probatorio du-

rante las etapas de reclamación y/o apelación.
No obstante, debe considerarse que el Código Tributario ha impuesto dos
importantes limitaciones al ofrecimiento y actuación de medios probatorios
durante el procedimiento contencioso tributario, que son las siguientes:
a) Medios probatorios no admitidos: Como se ha señalado anteriormen-
te, mientras que, en virtud al artículo 166 de la Ley del Procedimien-
to Administrativo General, durante el procedimiento de fiscalización
existe plena libertad para actuar cualquier medio probatorio con la
finalidad de acreditar la verdad material de los hechos que son objeto
de probanza; por disposición expresa del artículo 125 del Código
Tributario, en el procedimiento contencioso tributario iniciado por
el contribuyente para cuestionar los resultados de la fiscalización, la
actuación de medios probatorios queda restringida a los documentos,
la pericia, la inspección y las manifestaciones obtenidas por la Admi-
nistración Tributaria durante el procedimiento de fiscalización.
En este sentido, si bien es cierto el órgano encargado de resolver debe-
rá valorar todos los medios probatorios actuados en el procedimiento
de fiscalización (incluyendo las manifestaciones del deudor y las de-
claraciones de terceros) en el desarrollo del procedimiento contencio-
so tributario únicamente podrán actuarse como medios probatorios
nuevos, la prueba documental, peritajes e inspecciones.
Cabe destacar que el deudor tributario no podrá exigir que se actúen
en el procedimiento contencioso tributario manifestaciones ofrecidas
por sus proveedores o clientes o cualquier otro tercero, aun cuando
estas consten en documentos con firmas legalizadas. Esto es así, pues
el texto del artículo 125 del Código Tributario únicamente permite la
actuación de las manifestaciones ya obtenidas por la Administración
Tributaria, de lo cual deriva que tales manifestaciones debieron ser
actuadas durante el procedimiento de fiscalización.
Así pues, si las referidas declaraciones no hubieran sido actuadas
durante el procedimiento de fiscalización, no podrán integrarse al
procedimiento contencioso tributario y ser valoradas por el órgano
encargado de resolver, al existir una prohibición expresa para ello.
639
Este criterio ha sido desarrollado por el Tribunal Fiscal, entre otras,

en la Resolución Nº 02289-4-2003.
b) Medios probatorios extemporáneos: En el artículo 141 del Código
Tributario se establece que no se admitirá como medio probatorio en
el procedimiento contencioso tributario, bajo responsabilidad del ór-
gano resolutor, el que habiendo sido requerido por la Administración
Tributaria durante el procedimiento de fiscalización no hubiera sido
presentado y/o exhibido, salvo que el deudor tributario pruebe que la
omisión no se generó por su causa o acredite la cancelación del monto
reclamado vinculado a las pruebas presentadas actualizado a la fecha
de pago, o presente carta fianza o financiera por dicho monto.
Sobre el particular, resulta importante destacar que la restricción única-
mente alcanza a los medios probatorios que, habiendo sido requeridos
expresamente por el auditor fiscal dentro del procedimiento de fisca-
lización, no hubieran sido presentados por el sujeto fiscalizado. A tales
efectos, será necesario observar que en el requerimiento de fiscalización
el auditor haya detallado con precisión el medio de prueba requerido, a
pesar de lo cual no fue presentado por el contribuyente fiscalizado.
En consecuencia, la referida restricción no resultará aplicable respec-
to de libros o registros contables o documentos de cualquier tipo que
no hubieran sido requeridos en forma expresa por el auditor fiscal,
identificándolos con precisión.
En el sentido anterior se ha pronunciado el Tribunal Fiscal en reitera-
da jurisprudencia, como es el caso de las Resoluciones Nºs. 01925-4-
2004, 2407-2-2003 y 6738-3-2004, cuyo extracto se transcribe en el
apartado de jurisprudencia correspondiente a esta pregunta.
XX
Si producto de la intervención de control móvil, la Administra-
ción Tributaria no solicitó que se acreditara el precio de los bienes
transportados, a fin de determinar la sanción, corresponde admitir
640
como medio probatorio en la etapa de reclamación el comprobante

de pago que acreditaría la adquisición de los bienes.
XX
Vencido el plazo otorgado en la etapa de fiscalización por la Ad-
ministración Tributaria para acreditar una operación observada,
a todo medio probatorio presentado con posterioridad le es apli-
cable el artículo 141 del Código Tributario, inclusive un informe
sustentatorio de un servicio prestado, el cual no pudo estar culmi-
nado hasta la fecha del cierre de requerimiento.
XX
Cuando el requerimiento es formulado de manera genérica, sin
que se detalle en sus resultados los documentos específicos que
a juicio de la Administración Tributaria debieron ser presentados
por el contribuyente, no resulta de aplicación el artículo 141 del
Código Tributario, más aún cuando aquella no ha sustentado las
razones por las que considera que los documentos presentados por
el contribuyente en el periodo de fiscalización no demostrarían lo
señalado por este último.
XX
Si la Administración Tributaria únicamente solicitó la presentación
de los Libros de Inventarios y Balances, Mayor, Caja, Diario, Re-
gistro de Compras, Registro de Ventas y comprobantes de pago,
sin emitir ningún requerimiento adicional, procede admitir como
medio probatorio las copias del Libro de Planillas presentadas en
la etapa de reclamación.
XX
Los documentos probatorios que no serán admitidos en la etapa
de reclamación, son aquellos, que habiendo sido solicitados expre-
samente por la Administración Tributaria, no fueron presentados
por el contribuyente.
641
XX
En aplicación del artículo 125 del Código Tributario, este Tribunal
no puede aceptar las declaraciones de proveedores presentadas por la
recurrente en su reclamación, toda vez que constituyen testimonios de
terceros, los que no se encuentran previstos entre las pruebas admisi-
bles en el procedimiento contencioso tributario.
257 ¿La presentación de informes especializados se en-

cuentra sujeta a la restricción temporal prevista en
el artículo 141 del Código Tributario?
Siempre que los informes especializados no tengan como objetivo acreditar
hechos materiales, sino que constituyan opiniones especializadas sobre de-
terminadas cuestiones controvertidas, no se encuentran sujetos a la restric-
ción temporal prevista en el artículo 141 del Código Tributario.
Al respecto, debemos resaltar que según el artículo 166 de la Ley de Pro-

cedimiento Administrativo General, únicamente calificarían como medios
probatorios aquellos dirigidos a acreditar los hechos invocados o que fueren
conducentes para decidir un procedimiento administrativo.
Bajo dicha regulación, los informes que emitan opiniones especializadas no

se encontrarían dentro de los alcances del concepto de “medio probatorio”,
por lo que las restricciones establecidas en los artículos 125 y 141 del Códi-
go Tributario tampoco les serían aplicables.
Siendo ello así, dicho tipo de informes podrían ser presentados por los
contribuyentes, indistintamente, durante el procedimiento de fiscalización
o durante el procedimiento contencioso tributario, ya sea en la etapa de
reclamación o apelación, debiendo ser valorados en la etapa en que sean
ofrecidos.
Sin perjuicio de lo anterior, resulta importante precisar que bajo la regu-

lación del Código Procesal Civil, los informes técnicos especializados sí
calificarían como medios probatorios. Al respecto, nos remitimos a lo dis-
puesto por el artículo 193 de dicho cuerpo normativo:
642
Artículo 193.- Medios probatorios atípicos

Los medios probatorios atípicos son aquellos no previstos en el artículo
192 y están constituidos por auxilios técnicos o científicos que per-
mitan lograr la finalidad de los medios probatorios. Los medios de
prueba atípicos se actuarán y apreciarán por analogía con los medios
típicos y con arreglo a lo que el Juez disponga.
Así pues, considerando lo dispuesto por el Código Procesal Civil, los informes
especializados calificarían, por lo menos, como medios probatorios atípicos,
por lo que, sobre la base de lo previsto en el artículo 125 del Código Tributario,
no sería válido ofrecerlos durante el procedimiento contencioso tributario, al no
encontrarse expresamente mencionados en el tenor de dicho artículo.
Sin embargo, consideramos que el artículo 193 del Código Procesal Civil no
resultaría de aplicación en materia tributaria. Esto, por cuanto la calificación
de medios probatorios vendría determinada únicamente por el artículo 166 de
la Ley del Procedimiento Administrativo General y, en consecuencia, no sería
necesario recurrir supletoriamente al Código Procesal Civil.
En suma, bajo el régimen regulado en la Ley del Procedimiento Administra-
tivo General y el Código Tributario, los informes especializados no califica-
rían como medios probatorios y, por lo tanto, no se encuentran sujetos a las
restricciones cualitativas o temporales previstas en dicha norma.
XX
Si bien es cierto, en virtud a lo señalado en la referida norma (ar-
tículo 141 del Código Tributario), este Tribunal ha interpretado,
en múltiple jurisprudencia, que no procede admitir en etapa de
apelación las pruebas que habiendo sido requeridas en la etapa de
fiscalización, no hubieran sido presentadas, salvo que el deudor
tributario demostrase que la omisión a su presentación no se ge-
neró por su causa, o cuando acreditase la cancelación del monto
impugnado vinculado a las pruebas no presentadas y/o exhibidas;
también lo es que en el presente caso, los informes especializados
643
elaborados por las compañías de auditores y por la Universidad del

Pacífico no tienen el carácter de medio probatorio orientado a sus-
tentar el destino de cada uno de los recursos obtenidos por pres-
tamos bancarios, emisión de papeles de trabajo, bonos y deudas a
largo plazo, sino que contienen una opinión técnica al respecto,
por lo que corresponde que la Administración los meritue.
258 ¿Qué criterios debe observar el auditor fiscal para

valorar las pruebas integradas al procedimiento de
Los criterios de valoración de la prueba constituyen los parámetros fijados
legalmente para que el ente decisor o resolutor en un proceso o procedi-
miento, determine si los hechos alegados por los participantes se encuen-
tran debidamente acreditados, atendiendo, para tales fines, a los medios
probatorios ofrecidos oportunamente.
Como marco conceptual previo, corresponde comentar los dos principales
sistemas de valoración de medios probatorios:
a) El sistema de prueba tasada: En este sistema, el legislador señala por
anticipado el grado de eficacia probatoria que debe atribuirse a cada
uno de los medios probatorios integrados al proceso.
b) El sistema de libre apreciación de las pruebas: En el sistema de libre
apreciación de las pruebas no existen reglas preestablecidas por el
legislador para medir la eficacia de las distintas pruebas integradas al
proceso; el resolutor es libre de apreciarlas, en forma razonada y críti-
ca, basándose en las reglas de la lógica, la experiencia y la psicología.
Bien entendido, el sistema de libre apreciación no confiere libertad para
cometer arbitrariedades, ni permite tener en cuenta conocimientos perso-
nales que no se deduzcan de las pruebas válidamente integradas al proceso.
Por el contrario, tiene bases reales y objetivas, como son las máximas de la
experiencia, la psicología y la lógica.
Como resulta evidente, las diferencias existentes entre uno y otro sistema
de valoración de la prueba pueden llevar a resultados también distintos al
644
evaluar un mismo caso, razón por la cual resulta necesario decidir cuál es el
sistema de valoración de la prueba que deberá ser observado por el auditor
fiscal para definir la eficacia de los medios probatorios integrados al proce-
dimiento de fiscalización.
Ahora bien, al igual que muchos otros aspectos relacionados a la prueba en el

procedimiento de fiscalización, este tema no ha sido materia de regulación por
el Código Tributario, ni por el Reglamento de Fiscalización de la Sunat.
Al respecto, si bien el artículo 125 del Código Tributario regula los medios
probatorios admitidos durante el procedimiento contencioso tributario y
establece que ellos deberán evaluarse “conjuntamente”, dicha disposición,
además de ser poco clara e imprecisa, resulta aplicable únicamente al proce-
dimiento contencioso tributario, mas no al procedimiento de fiscalización.
Frente a dicho vacío normativo, corresponderá recurrir supletoriamente a lo

dispuesto en el Código Procesal Civil, cuyo artículo 197 establece lo siguiente:
Artículo 197.- Valoración de la Prueba
Todos los medios probatorios son valorados por el Juez en forma con-
junta, utilizando su apreciación razonada. Sin embargo, en la resolu-
ción solo serán expresadas las valoraciones esenciales y determinantes
que sustentan su decisión.
Así pues, en aplicación de la norma transcrita, el auditor a cargo del pro-

cedimiento de fiscalización deberá valorar en forma conjunta las pruebas
integradas al procedimiento de fiscalización, utilizando para ello su apre-
ciación razonada, lo cual supone una evaluación lógica e imparcial, basada
en la experiencia del decisor.
Es decir, la convicción del auditor fiscal, a fin de concluir que determina-

dos hechos se encuentran o no acreditados, deberá surgir de la valoración
conjunta de los diversos medios probatorios integrados al procedimiento de
fiscalización, bajo los parámetros mencionados en el párrafo anterior.
Al respecto, debe tenerse en cuenta que es poco común que la convicción

sobre los hechos controvertidos se alcance mediante un único medio de
645
prueba. De ahí que la verdad material sobre los hechos observados dentro
de la fiscalización tributaria, comúnmente, solo puede alcanzarse a través
de la valoración de diversos medios probatorios conjuntamente considera-
dos, que permitan reconstruir los hechos acaecidos durante los ejercicios
materia de fiscalización, así como el entorno comercial en el cual dichos
acontecimientos habrían tomado lugar.
Quizá el ejemplo más claro en el que puede apreciarse la valoración conjun-

ta y razonada de medios probatorios es el caso de acotaciones por operacio-
nes no reales o no fehacientes, en los que el Tribunal Fiscal ha señalado en
reiterada jurisprudencia que la Administración Tributaria deberá investigar
todas las circunstancias relacionadas al caso, valorando conjuntamente to-
dos los medios probatorios pertinentes.
En relación a esto último merece la pena mencionar que, a través de su juris-

prudencia, el Tribunal Fiscal ha sostenido que las comunicaciones electróni-
cas o e-mails no permiten sustentar por sí mismas la realidad de operaciones
contratadas con terceros (Resoluciones Nºs. 09457-4-2004, 06689-5-2005
y 13136-8-2010). En este mismo sentido, el Tribunal Fiscal ha sostenido
que las presentaciones en PowerPoint no permitirían sustentar, por sí mis-
mas, la efectiva ejecución de un servicio (Resolución Nº 647-4-2011).
XX
A fin de acreditar la fehaciencia del servicio, la recurrente presenta
en fiscalización, además del comprobante de pago, los siguientes
documentos: i) el cargo de entrega y recepción del informe o pre-
sentación en PowerPoint elaborado por la empresa Pricewaterhou-
seCoopers; y, ii) la primera hoja, y otra adicional, del mencionado
informe o presentación en PowerPoint, en donde se establecieron
las limitaciones del servicio prestado.
Tales documentos están compuestos por dos hojas de la presenta-

ción en PowerPoint elaborada por la empresa PricewaterhouseCoo-
pers denominado “Revisión de Deducción y sustento de gastos”,
646
presentadas por la recurrente (…) las cuales no son suficientes para

establecer, como ella alega, que corresponden a un servicio que le
hubiere sido prestado, pues en estas solo se consignan las limitacio-
nes que se habría tenido para prestar el servicio, tales como la falta
de comprobantes de pago e informes y/o contratos que sustentaran
fehacientemente los gastos realizados, sin hacer referencia alguna a
la empresa que habría sido objeto de dicha revisión, por lo que no
resulta posible de la referida documentación, establecer que el ser-
vicio por el cual se emitió la Factura (…) materia de observación,
cumpla con el principio de causalidad, y por tanto que constituya
coso o gasto para efecto del Impuesto a la Renta o que otorgue
derecho al crédito fiscal.
Resoluciones Nºs. 09457-4-2004, 06689-5-2005

XX
Los correos electrónicos pueden ser evaluados como documentos
probatorios, en la medida que formen parte de un conjunto de
elementos probatorios, pero de manera individual no constituyen
prueba suficiente de que los servicios se brindaron, criterio que ha
sido recogido por este Tribunal en la Resolución Nº 09457-5-2004
de fecha 2 de diciembre de 2004.
XX
De lo actuado no se desprende que la Administración, al no haber
podido verificar la documentación contable del referido provee-
dor, haya requerido expresamente a la recurrente la sustentación
de las operaciones con la documentación que obre en su poder,
tales como movimientos de caja, reportes de ingresos de combusti-
bles u otros, a efectos de determinar la realidad de las operaciones
reparadas, habiendo merituado solo las manifestaciones de diver-
sas personas que afirman que dicho proveedor vendía sus facturas
y órdenes de compra a terceros, siendo que si bien las manifes-
taciones deben ser valoradas en los procedimientos contenciosos
tributarios, lo tienen que ser conjuntamente con otros medios pro-
batorios actuados por la Administración.
647
XX
El artículo 188 del Código Procesal Civil establece que los medios
probatorios tienen por finalidad acreditar los hechos expuestos
por las partes, producir certeza en el juez respecto de los puntos
controvertidos y fundamentar sus decisiones.
Por su parte, el artículo 197 del mismo cuerpo legal dispone que
todos los medios probatorios son valorados por el juez en forma
conjunta, utilizando su apreciación razonada y que, sin embargo,
en la resolución solamente serán expresadas las valoraciones esen-
ciales y determinantes que sustentan su decisión.
Estas normas previstas en el Código Procesal Civil siempre han

sido de aplicación en el procedimiento administrativo tributario,
de conformidad con la Primera Disposición final del referido Có-
digo, toda vez que, hasta la modificación efectuada por la Ley
Nº 27335 al artículo 125 del Código Tributario, aprobado por
Decreto Legislativo Nº 816, el Libro Tercero de este Código (Pro-
cedimientos Tributarios) no contenía disposición expresa sobre la
valoración de los medios probatorios y, de otro lado, las normas
del proceso civil citadas no se oponen a los principios de impulso
de oficio y de verdad material antes descritos.
Asimismo, dichas normas de valoración conjunta resultan de

aplicación supletoria en el procedimiento de fiscalización y de-
terminación de la obligación tributaria, al no haberse previsto
norma expresa alguna que regule la valoración de la prueba en
esta materia.
XX
La Administración para efectuar una determinación de oficio al
amparo del artículo 44 de la Ley del Impuesto General a las Ven-
tas está obligada a demostrar que las adquisiciones reparadas no
se realizaron, para lo cual es necesario evaluar toda la situación
que rodea a dichas operaciones y no cada uno de los elementos en
forma aislada.
648
CAPÍTULO XI
FINALIZACIÓN DEL PROCEDIMIENTO DE
FISCALIZACIÓN
� Dar a conocer en qué oportunidad la Sunat pone fin al

procedimiento de fiscalización, detallando los requisi-
tos mínimos que deben cumplir los documentos que esta
entidad emita como consecuencia de la fiscalización.
� Dar a conocer cuáles son las causas que originan la nu-

lidad o anulabilidad de los documentos emitidos por la
Sunat al finalizar el procedimiento de fiscalización.
� Dar a conocer cuáles son las consecuencias de presen-

tar declaraciones juradas rectificatorias dentro o al cie-
rre de un procedimiento de fiscalización.
CAPÍTULO XI
FINALIZACIÓN DEL PROCEDIMIENTO DE
FISCALIZACIÓN
BASE LEGAL
Nº 133-2013-EF.
259 ¿En qué momento finaliza el procedimiento de fis-

calización?
De acuerdo al artículo 75 del Código Tributario, “concluido el proceso de
fiscalización o verificación, la Administración Tributaria emitirá la corres-
pondiente Resolución de Determinación, Resoluciones de Multa u Orden
de Pago, si fuera el caso”.
Nótese que no resulta claro si el artículo 75 del Código Tributario establece

que el procedimiento de fiscalización concluye con la notificación de los
valores correspondientes o si, por el contrario, la emisión de tales valores es
un acto posterior a la conclusión del procedimiento de fiscalización. Esto,
por cuanto se menciona que las Resoluciones de Determinación, Multa u
Órdenes de Pago se emiten “concluido el proceso de fiscalización o verifi-
cación”. Sobre esto último destacamos, además, que se hace referencia al
“proceso de fiscalización o verificación” y no al “procedimiento de fisca-
lización” en sentido estricto. Es decir, consideramos que el artículo 75 del
Código Tributario es, en general, confuso y no permite dilucidar adecua-
damente el momento en el que finaliza el procedimiento de fiscalización.
651
Por esa razón, consideramos valioso el aporte que en este aspecto brinda el
Reglamento del Procedimiento de Fiscalización de la Sunat, cuyo artículo
10 aclara que: “El Procedimiento de Fiscalización concluye con la notifica-
ción de las resoluciones de determinación y/o, en su caso, de las resolucio-
nes de multa, las cuales podrán tener anexos”.
A partir de esta última norma, pueden obtenerse las siguientes conclusiones:
- Para la finalización del procedimiento de fiscalización es requi-

sito indispensable la notificación de una o más Resoluciones de
Determinación.
Al respecto, consideramos importante precisar que la Sunat deberá

emitir dichos valores aun cuando al cierre del procedimiento de fisca-
lización no formule acotaciones o reparos. En tales casos, correspon-
derá emitir Resoluciones de Determinación en “0”.
- No siempre deberán notificarse Resoluciones de Multa. Ello solo ocu-

rrirá cuando al cierre del procedimiento de fiscalización se hubiera
detectado la comisión de infracciones.
- La notificación de Órdenes de Pago no comporta la conclusión del

procedimiento de fiscalización, como equivocadamente parecería su-
gerir el artículo 75 del Código Tributario. Este punto es materia de
mayor desarrollo en la pregunta 260.
Informe Nº 21-2001-SUNAT-K00000(1)
Se consulta cuál es el momento en que debe entenderse como fecha
de inicio y fin del procedimiento de fiscalización.
(1) Cabe precisar que este informe fue emitido con anterioridad a la entrada en vigencia del Reglamento de
Fiscalización de la SUNAT, es decir, cuando el único parámetro para definir el momento de finalización
del procedimiento de fiscalización era el artículo 75 del Código Tributario.
652
Finalización del procedimiento de fiscalización
En lo relacionado a la finalización del procedimiento de fiscaliza-

ción, la Sunat en su tercera conclusión opina lo siguiente:
“Para dar por finalizado el procedimiento de fiscalización, se re-

quiere de un pronunciamiento de la Administración que ponga en
conocimiento del deudor tributario la decisión final que adopte
aquella sobre la comprobación efectuada, con el propósito que el
deudor pueda ejercer las acciones a que hubiere lugar, en caso de
no estar conforme con lo señalado por la Administración. Dicho
pronunciamiento surtirá efectos al día siguiente de su notificación.
Así pues, tal pronunciamiento de la Administración se materiali-

zará en una Resolución de Determinación, Resolución de Multa u
Orden de Pago, según corresponda”.
260 ¿La sola emisión de Órdenes de Pago pone fin al

procedimiento de fiscalización?
Tal como lo indicamos en la pregunta anterior, el artículo 10 del Regla-
mento del Procedimiento de Fiscalización de la Sunat dejó sentado que el
procedimiento de fiscalización únicamente finaliza con la notificación de
las Resoluciones de Determinación y/o, en su caso, con las Resoluciones de
Multa que resulten aplicables.
Es decir, el referido Reglamento ha excluido toda posibilidad de inter-

pretar que la emisión de Órdenes de Pago ponga fin al procedimiento de
fiscalización.
Consideramos que la norma en mención resulta correcta en la medida que

el procedimiento de fiscalización tiene como objetivo comprobar la correc-
ta determinación de la obligación tributaria por parte de los contribuyentes
fiscalizados, para lo cual se requiere que la Administración Tributaria ex-
prese su conformidad o disconformidad con la liquidación efectuada por
el contribuyente vía declaración jurada, para lo que se requerirá, evidente-
mente, la notificación de una o más Resoluciones de Determinación.
653
No obstante lo señalado en los párrafos anteriores, sí es posible que se

emitan Órdenes de Pago al cierre o durante el trámite del procedimiento
de fiscalización. La situación más común en que ello ocurre es cuando se
incrementa la obligación tributaria como consecuencia de la presentación
de declaraciones juradas rectificatorias durante el curso o al cierre del pro-
cedimiento de fiscalización, pero sin que se cancele la mayor deuda deter-
minada. En tales casos, se emitirán Órdenes de Pago por concepto de la
mayor deuda determinada vía declaración rectificatoria.

XX
La emisión de una Orden de Pago no implica la conclusión del
procedimiento de fiscalización o verificación pudiendo la Admi-
nistración Tributaria continuar su labor y emitir Resoluciones de
Determinación. En tal sentido, la Orden de Pago emitida en el
curso de un procedimiento de fiscalización producto de una obli-
gación declarada por el contribuyente no concluirá la fiscalización.
Presentación de declaración jurada rectificatoria determinando ma-
yor obligación tributaria
En el desarrollo de un procedimiento de fiscalización iniciado a la em-

presa Karsa S.A., importadora y comercializadora de electrodomésti-
cos, el auditor fiscal notificó el Requerimiento Nº 01220002515, en
el cual observa que la empresa ha efectuado ventas por debajo del
valor de mercado, lo que habría generado una omisión en el pago
del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable 2012 por la suma de
S/. 30,000.00.
Karsa S.A. acepta la observación formulada por el auditor fiscal y rec-

tifica su declaración jurada anual del Impuesto a la Renta del ejercicio
654
gravable 2012, reconociendo los ingresos omitidos que fueron obser-

vados por el referido auditor. Sin embargo, no paga el mayor tributo
que deriva de esta nueva determinación.
Días después, Karsa S.A. es notificada con la Orden de Pago Nº 012-

01-598989, mediante la cual la Administración Tributaria le exige el
pago del tributo liquidado en su declaración rectificatoria.
Considerando lo anterior, la empresa consulta si es correcta la emi-

sión de una Orden de Pago en estos casos y si la emisión de dicho va-
lor implica la conclusión del procedimiento de fiscalización iniciado
por la Sunat.
Respuesta
Considerando que la orden de pago es el resultado de la reliquidación

efectuada por la Empresa Karsa S.A. como consecuencia de declara-
cion jurada rectificatoria presentada y siendo que la misma ha sido
emitida en función del tributo liquidado por la misma empresa, la
emisión de la orden de pago ha sido correctamente emitida.
Por su parte, sobre la base de lo establecido en el artículo 10 del

Reglamento del Procedimiento de Fiscalización de la Sunat, la notifi-
cación de la Orden de Pago no pone fin al procedimiento de fiscaliza-
ción iniciado a la Empresa Karsa S.A.
261 ¿Existe un plazo máximo para la emisión de los valo-

res que pongan fin al procedimiento de fiscalización?
En puridad, el plazo máximo para emitir los valores que pongan fin al
procedimiento de fiscalización estará dado únicamente por los plazos de
prescripción para determinar la obligación tributaria, aplicar sanciones o
exigir el pago de la deuda tributaria, según sea el caso.
A tales efectos, conviene recordar que: i) la emisión de Resoluciones de

Determinación es ejercicio de la facultad de determinación de la obliga-
ción tributaria por parte de la Administración Tributaria; ii) la emisión de
655
Resoluciones de Multa es ejercicio de la facultad para aplicar sanciones;

y, iii) la emisión de Órdenes de Pago es ejercicio de la facultad para exigir
el pago de la deuda tributaria. Ello deberá tenerse en cuenta a efectos del
cómputo de los plazos de prescripción correspondientes, según lo previsto
en el artículo 43 y siguientes del Código Tributario(2).
De otro lado, es importante precisar que, si bien los artículos 61 y 62-A del
Código Tributario establecen plazos de 6 meses y 1 año para la fiscalización
parcial y definitiva, respectivamente, el vencimiento de tales plazos única-
mente acarrea la caducidad de la facultad de la Administración Tributaria
para solicitar información y/o documentación al contribuyente fiscalizado;
sin embargo, ello no limita, de modo alguno, la facultad de emitir los valo-
res correspondientes.
Ello es reconocido de manera clara por el numeral 5 del artículo 62-A(3)

del Código Tributario, según el cual “el vencimiento del plazo establecido
en el presente artículo tiene como efecto que la Administración Tributaria
no podrá requerir al contribuyente mayor información de la solicitada en
el plazo a que se refiere el presente artículo; sin perjuicio de que luego de
transcurrido este pueda notificar los actos a que se refiere el primer párrafo
del artículo 75, dentro del plazo de prescripción para la determinación de
la deuda”.
En relación a la norma antes transcrita consideramos oportuno hacer las

siguientes precisiones:
- Si bien la norma únicamente se refiere a que el vencimiento del plazo

de la fiscalización no perjudica la facultad de emitir los valores co-
rrespondientes, el vencimiento de dicho plazo tampoco impide que
la Administración Tributaria pueda seguir analizando la información
y documentación que ya obra en su poder. Incluso, podría requerir
información adicional a terceros. Esto es así, reiteramos, pues el ven-
cimiento de los plazos anteriormente indicados únicamente acarrea
(2) Sobre los plazos de prescripción sugerimos revisar el Capítulo 6 de la presente obra.
(3) Si bien el tenor de dicho artículo se refiere únicamente a la fiscalización definitiva, dicha norma resulta
también de aplicación a la fiscalización parcial, en virtud al literal b) del penúltimo párrafo del artículo
656
la caducidad para requerir mayor información o documentación al

contribuyente fiscalizado.
- Aunque la parte final del artículo transcrito hace referencia a que

la Administración Tributaria puede emitir los documentos a que se
refiere el artículo 75 del Código Tributario dentro del plazo de pres-
cripción para la “determinación de la deuda”, debe entenderse dicha
referencia como el plazo para determinar la obligación tributaria,
aplicar sanciones o exigir el pago, según se trate de Resoluciones de
Determinación, Resoluciones de Multa u Órdenes de Pago. Esto es
importante pues dichos plazos se encuentran sujetos a distintas for-
mas de cómputo y causales de interrupción y suspensión.
XX
Si bien, como consecuencia de la entrada en vigencia del Decreto
Legislativo Nº 981, que incorporó al Código Tributario el artícu-
lo 62-A, se estableció un plazo para el procedimiento de fiscali-
zación, el mismo no ha previsto un plazo específico para que la
Administración Tributaria emita los valores que correspondan de
ser el caso, siendo que solo se ha previsto que estos puedan ser
emitidos dentro del plazo de prescripción.
XX
Las normas del Código Tributario no establecen plazo alguno al
que deba sujetarse el procedimiento de verificación o fiscalización,
ni tampoco un plazo para la emisión del valor correspondiente.
262 ¿Qué es una Resolución de Determinación y cuáles

son sus requisitos?
Conforme al artículo 76 del Código Tributario, “la Resolución de Determi-
nación es el acto por el cual la Administración Tributaria pone en conoci-
miento del deudor tributario el resultado de su labor destinada a controlar
657
el cumplimiento de las obligaciones tributarias, y establece la existencia de

créditos o deudas tributarias”.
De acuerdo con la norma citada se tiene que la Resolución de Determina-

ción tiene como finalidad comunicar el resultado de la labor de fiscaliza-
ción destinada a controlar el cumplimiento de las obligaciones tributarias,
es por ello que su notificación es el hito que marca la finalización del pro-
Ahora bien, de acuerdo al artículo 77 del Código Tributario, las Resolucio-

nes de Determinación deben expresar:
1. La identificación del deudor tributario.
2. El tributo y el periodo al que corresponda.
3. La base imponible.
4. La tasa.
5. La cuantía del tributo omitido y sus intereses, de ser el caso.
6. Los motivos determinantes del reparo. Normalmente este aspecto es

desarrollado en los Anexos a la Resolución de Determinación. Al res-
pecto, también es válido que dicho anexo contenga una remisión a los
resultados de los requerimientos cursados durante el procedimiento
de fiscalización.
7. Los fundamentos o disposiciones que amparen la acotación.
8. El carácter definitivo o parcial del procedimiento de fiscalización.

Tratándose de resoluciones de determinación se deberá expresar, ade-
más, los aspectos revisados.
La ausencia de alguno de los requisitos de forma antes expresados determi-

na la anulabilidad de la resolución de determinación(4).
(4) Revisar pregunta 267 del presente Capítulo.
658
MODELO
Modelo de Resolución de Determinación sin deuda

XX
659
MODELO
Modelo de Resolución de Determinación con deuda

XX
660
661
662

XX
La finalidad de que las Resoluciones de Determinación contengan
los requisitos establecidos por el artículo 77 del Código Tributario
es asegurar que los contribuyentes conozcan directa y claramente
los reparos formulados por la Administración Tributaria que sus-
tentan la emisión del valor, a fin de que puedan ejercer plenamente
su derecho de defensa, el que se vería restringido si ellos descono-
cieran los motivos del valor.
263 ¿Qué es una Resolución de Multa y cuáles son sus

requisitos?
De acuerdo con el artículo 180 del Código Tributario, al constatar la co-
misión de infracciones tributarias, la Administración Tributaria aplicará las
siguientes sanciones, de acuerdo a lo establecido en la Tabla de Sanciones
de dicho código: multa, comiso, internamiento temporal de vehículos, cie-
rre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes
y suspensión temporal de licencias, permisos, concesiones o autorizaciones
vigentes otorgadas por entidades del Estado para el desempeño de activida-
des o servicios públicos.
En este marco, la Resolución de Multa se presenta como el acto adminis-

trativo mediante el cual la Administración Tributaria imputa la comisión
de una infracción sancionada con multa y exige el pago de la misma al
supuesto infractor.
Según lo expuesto, en el procedimiento de fiscalización tributaria úni-

camente se emitirán resoluciones de multa en el supuesto que el agente
fiscalizador detecte la comisión de infracciones sancionadas con multa.
Es decir, de no detectarse este tipo de infracciones, el procedimiento de
fiscalización tributaria podrá culminar sin la emisión de resoluciones
de multa.
663
En lo que respecta a los requisitos que deben cumplir las Resoluciones de

Multa, el penúltimo párrafo del artículo 77 del Código Tributario ha esta-
blecido como tales los siguientes:
1. La identificación del deudor tributario.
2. Los fundamentos y disposiciones que la amparen.
3. Referencia a la infracción, el monto de la multa y los intereses.
XX
El procedimiento para la emisión de Resoluciones de Multa pre-
visto en el Código Tributario contiene garantías para el ejercicio
del derecho de defensa de los deudores tributarios, como son los
requisitos que tales valores deben cumplir para estar válidamente
emitidos y la posibilidad de ser impugnados sin hacer pago previo.
264 ¿Qué es una Orden de Pago y cuáles son sus requi-

sitos?
Según el artículo 78 del Código Tributario, “la Orden de Pago es el acto en
virtud del cual la Administración Tributaria exige al deudor tributario la
cancelación de la deuda tributaria, sin necesidad de emitirse previamente la
resolución de determinación”. De acuerdo a esa misma norma, la emisión
de Órdenes de Pago procede en los siguientes casos:
1. Por tributos autoliquidados por el deudor tributario. Este supuesto
hace alusión al tributo autodeterminado por el contribuyente vía de-
claración jurada pero no cancelado en los plazos establecidos legal-
mente para ello.
2. Por anticipos o pagos a cuenta, exigidos de acuerdo a ley.
3. Por tributos cuya omisión derive de errores materiales de redacción o de
cálculo en las declaraciones, comunicaciones o documentos de pago.
664
Sobre este punto se ha establecido que se considera error el originado

por el deudor tributario al consignar una tasa inexistente.
Asimismo, de acuerdo a la Cuarta Disposición Final del Decreto Legis-

lativo Nº 953, se considera error si para efecto de los pagos a cuenta del
Impuesto a la Renta, se usa un coeficiente o porcentaje que no ha
sido determinado en virtud a la información declarada por el deudor
tributario en periodos anteriores.
4. Tratándose de deudores tributarios que no declararon ni determina-

ron su obligación o que habiendo declarado no efectuaron la deter-
minación de la misma, por uno o más periodos tributarios, previo
requerimiento para que realicen la declaración y determinación omi-
tidas y abonen los tributos correspondientes, dentro de un término de
tres (3) días hábiles, sin perjuicio de que la Administración Tributaria
pueda optar por practicarles una determinación de oficio.
La Orden de Pago emitida al amparo de este numeral se denomina

“Orden de Pago Presuntiva” y el monto de la determinación del tribu-
to a exigir se determina conforme a lo dispuesto en el artículo 79 del
Código Tributario.
5. Cuando la Administración Tributaria realice una verificación de los

libros y registros contables del deudor tributario y encuentre tributos
no pagados.
Como puede observarse de los supuestos antes detallados, los cuatro prime-
ros casos tienen su origen en la autoliquidación de tributos por parte de los
contribuyentes, esto es, en la presentación de declaraciones juradas. Bajo
esta premisa, en todos esos supuestos la emisión de Órdenes de Pago úni-
camente supone una exigencia de pago de una obligación tributaria cierta
(salvo en el caso excepcional de la Orden de Pago Presuntiva), por lo que, en
estricto, la emisión de dichos valores responde a la facultad de recaudación
En este punto debemos aclarar que las órdenes de pago emitidas por los ma-
yores tributos liquidados por el deudor tributario mediante una declaración
rectificatoria, constituyen actos de liquidación de tributos, que resultan
665
ajenos a la fiscalización tributaria, aun cuando las declaraciones rectificato-

rias hayan sido presentadas por el deudor tributario para reconocer alguna
omisión observada por el auditor fiscal en el desarrollo del procedimiento
de fiscalización.
El quinto supuesto para la emisión de Órdenes de Pago es el único que pue-

de resultar compatible con el procedimiento de fiscalización, al encontrarse
referido a aquellas situaciones en las que “encuentren tributos no pagados”
como consecuencia de la revisión de libros y registros contables del deudor
tributario.
Nótese que, en estricto, en este supuesto la Administración Tributaria no

redetermina la obligación tributaria, sino que únicamente exige la cance-
lación de una deuda no pagada, en tal sentido, este supuesto no deja de
representar un ejercicio de la facultad recaudatoria de la Administración
Tributaria. No obstante, la compatibilidad con el procedimiento de fiscali-
zación se encuentra en que la verificación que efectúa la Sunat podría tomar
lugar con ocasión de un procedimiento de fiscalización.
Finalmente, debe tenerse en cuenta que el último párrafo del artículo 78 del
Código Tributario ha establecido que las Órdenes de Pago deben cumplir
con los mismos requisitos de forma que los establecidos para las Resolucio-
nes de Determinación, excepto en lo que se refiere a los motivos determi-
nantes del reparo.
XX
La reliquidación, por parte de la Administración Tributaria, de ci-
fras declaradas por el contribuyente, solo puede hacerse mediante
Resolución de Determinación, mas no mediante Orden de Pago.
XX
No pueden girarse Órdenes de Pago sobre la base de declaraciones
juradas que fueron presentadas por alguien que carecía de la cali-
dad de representante legal de la recurrente.
666
MODELO
Modelo de Orden de Pago

XX
667
265 ¿Cómo se encuentra regulada la invalidez de actos

administrativos emitidos por la Administración Tri-
butaria?
La invalidez de los actos administrativos emitidos por la Sunat se encuentra
regulada por lo dispuesto en el artículo 109 del Código Tributario y, suple-
toriamente, por las disposiciones de la Ley Nº 27444.
Concretamente, la invalidez de actos administrativos comprende las catego-

rías de nulidad y anulabilidad.
Al respecto, conviene precisar que ambas categorías suponen vicios que

determinarán la anulación del acto administrativo. No obstante, la dife-
rencia entre los supuestos de nulidad y anulabilidad radica en que los actos
anulables pueden ser subsanados mediante convalidación considerándose
así definitivamente válidos, mientras que los actos nulos carecerán de toda
posibilidad de subsanación, no produciendo efecto jurídico alguno.
En las siguientes preguntas analizaremos las causales de nulidad y anulabi-

lidad aplicables a los actos administrativos emitidos por la Administración
Tributaria, enfocándonos en los que resulten aplicables a los valores emiti-
dos a la finalización del procedimiento de fiscalización.
266 ¿Cuáles son las causales de nulidad aplicables a los

actos emitidos por la Administración Tributaria?
Las causales de nulidad previstas en el artículo 109 del Código Tributario
son las siguientes:
- Los dictados por órgano incompetente en razón de la materia.
Para estos efectos se entiende por órganos competentes a los seña-

lados en el Título I del Libro II del Código Tributario, esto es, a la
Sunat, al Tribunal Fiscal, a los Gobiernos Locales y otros señalados
por leyes especiales.
668
Esta causal sería aplicable, por ejemplo, si un Gobierno Local emitiera

una Resolución de Determinación en relación al Impuesto a la Renta
o al Impuesto General a las Ventas. Aunque teóricamente estas situa-
ciones son posibles, en la práctica la aplicación de esta causal a valores
emitidos por la Administración Tributaria es muy remota.
- Los dictados prescindiendo totalmente del procedimiento legal esta-

blecido, o que sean contrarios a la ley o norma con rango inferior.
Una de dichas circunstancias sería, por ejemplo, la emisión de Re-

soluciones de Determinación por un periodo o tributo no compren-
dido en la Carta de Presentación que da inicio al procedimiento de
fiscalización.
- Cuando por disposición administrativa se establezcan infracciones o

se apliquen sanciones no previstas en la ley.
En materia de fiscalización tributaria, esta causal sería aplicable única-

mente si la Administración Tributaria emitiera Resoluciones de Multa
por concepto de infracciones no tipificadas en el Código Tributario o
en otras normas con rango de ley que tipifiquen infracciones.
- Los actos que resulten como consecuencia de la probación automá-

tica o por silencio administrativo positivo, por los que se adquiere
facultades o derechos, cuando son contrarios al ordenamiento jurí-
dico o cuando se cumplen con los requisitos, documentos o trámites
esenciales para su adquisición.
Esta causal no resulta aplicable a los valores emitidos al cierre del

procedimiento de fiscalización, ya que estos no constituyen actos
que se rijan por aprobación automática o por silencio administrativo
positivo.
De otro lado, la causal de nulidad que resulta aplicable en materia tributaria

en virtud a la Ley del Procedimiento Administrativo General es únicamente
669
la contenida en el numeral 2 de su artículo 10(5). Conforme a dicha norma,

es causal de nulidad el defecto u omisión de alguno de los requisitos de va-
lidez del acto administrativo, salvo que resulten de aplicación los supuestos
de vicios no trascendentes previstos en el artículo 14 de la citada Ley.
Al respecto, según el artículo 3 de la Ley Nº 27444, los requisitos de validez

son: i) competencia; ii) contenido; iii) finalidad pública; iv) motivación; y,
v) procedimiento regular para su conformación.
No obstante, los requisitos de competencia (en los aspectos de materia y

jerarquía), contenido (en lo referido a los datos mínimos que debe conte-
ner el soporte documentario de los valores), motivación y procedimiento
de conformación comportan causales de nulidad o anulabilidad autóno-
mas previstas por el Código Tributario(6), por lo que el régimen de la Ley
Nº 27444 no resulta aplicable a tales aspectos.
Bajo tal premisa, la causal de nulidad en comentario únicamente resultaría

aplicable en los siguientes casos:
- En lo que respecta al requisito de competencia: los dictados por órga-

no incompetente por razón de territorio o tiempo, o sin cumplir los
requisitos de quórum y deliberación, si se trata de órganos colectivos.
Un ejemplo de valor incurso en esta causal de nulidad sería una Reso-

lución de Determinación emitida por la Intendencia Regional de Lima
a un contribuyente cuyo domicilio fiscal se encuentra en Loreto.
- En lo que respecta al requisito de contenido: los actos con contenido

impreciso, imposible física o jurídicamente.
(5) Las causales previstas en los numerales 1, 3 y 4 se encuentran incorporadas en el texto del artículo 109
del Código Tributario, de manera directa o indirecta.
(6) En efecto, el artículo 109 del Código Tributario tipifica las siguientes causales de invalidez: i) la com-
petencia en razón de la materia, como causal de nulidad; ii) la competencia en razón de jerarquía como
causal de anulabilidad; iii) el requisito de procedimiento previsto en la ley, como causal de nulidad; y,
iv) la motivación ha sido incorporada como causal de anulabilidad, al encontrarse en los numerales 6 y
7 del artículo 77 del Código Tributario.
670
- En lo que respecta al requisito de finalidad pública: los actos que no

persiguen una finalidad pública asumida por la norma que otorgó la
facultad de emitirlos a su órgano emisor.
267 ¿Cuáles son las causales de anulabilidad aplicables a

los actos emitidos por la Administración Tributaria?
De acuerdo al segundo párrafo del artículo 109 del Código Tributario los
actos emitidos por la Administración Tributaria son anulables en los si-
guientes casos:
- Cuando son dictados sin observar los requisitos de contenido previs-

tos en el artículo 77 del Código Tributario.
Tal como se indicó en las preguntas 262 al 264, el artículo 77 del

Código Tributario regula los requisitos de contenido aplicables a las
Resoluciones de Determinación, Resoluciones de Multa y Órdenes de
Pago. Así pues, los valores que incumplan con los requisitos corres-
pondientes constituirán “actos administrativos anulables”.
- Tratándose de dependencias o funcionarios de la Administración Tri-

butaria sometidos a jerarquía, cuando el acto hubiere sido emitido sin
respetar la referida jerarquía.
La impugnación de valores anulables podrá efectuarse, alternativa-

mente a la interposición del Recurso de Reclamación, mediante la
presentación del Formulario Nº 194(7).
XX
Es anulable la Resolución de Determinación por Impuesto Predial
en la cual se consigna que el mayor monto a pagar es resultado de
(7) Para mayor detalle ver la pregunta 280 del Capítulo XII de presente obra.
671
la fiscalización, pero no se indica si ello proviene de construccio-

nes que no fueron declaradas o en la detección de errores en la
valoración de la construcción.
XX
Consignar como disposiciones normativas las correspondientes a
otro tributo no origina la omisión de los requisitos establecidos en
el artículo 109 del Código Tributario, sino que constituye un error
material.
268 ¿Cuáles son los efectos de las declaraciones rectifi-

catorias presentadas al cierre del procedimiento de
fiscalización?
Los contribuyentes fiscalizados pueden presentar declaraciones juradas rec-
tificatorias durante el trámite o con motivo del cierre del procedimiento de
fiscalización.
Los efectos de tales declaraciones juradas rectificatorias se resumen en los

siguientes párrafos:
- Declaración Jurada Rectificatoria presentada antes del vencimiento

del plazo otorgado en el requerimiento emitido en virtud al artículo
75 del Código Tributario o antes de culminado el procedimiento de
fiscalización parcial o definitivo:
Se aplican las mismas reglas que se aplicarían a una declaracion jura-

da rectificatoria que sea presentada sin que medie procedimiento de
fiscalización.
Es decir, la declaracion jurada rectificatoria que incremente la obliga-

ción tributaria surtirá efectos de inmediato; por el contrario, la rec-
tificatoria que disminuya la obligación tributaria inicialmente decla-
rada surtirá efectos solo si en un plazo de 45 días hábiles siguientes a
su presentación, la Administración Tributaria no objetara la veracidad
y exactitud de los datos consignados en ella. En este último caso,
672
la Administración Tributaria conservará la facultad de pronunciarse

posteriormente sobre los datos incluidos en la rectificatoria presenta-
da, que ya hubiera surtido efectos.
- Declaracion jurada rectificatoria presentada después de la culmi-

nación del procedimiento de fiscalización parcial de un tributo o
periodo:
Si la declaracion jurada rectificatoria modifica aspectos no revisados

en la fiscalización parcial, los efectos son los mismos que los señala-
dos en el acápite anterior.
De otro lado, si se modifican aspectos que han sido revisados en la fis-

calización parcial, la declaracion jurada rectificatoria no surte efecto,
salvo que determine una mayor obligación tributaria a la redetermi-
nada por la Sunat.
- Declaracion jurada rectificatoria presentada vencido el plazo previsto

en el Requerimiento emitido al amparo del artículo 75 del Código
Tributario o una vez culminada la fiscalización definitiva de un tribu-
to y periodo:
Las declaraciones juradas rectificatorias no surten efecto alguno, sal-

vo que determinen una mayor obligación tributaria a la ya redetermi-
nada por la Administración Tributaria al cierre del procedimiento de
fiscalización.
673
CAPÍTULO XII
MEDIOS DE DEFENSA FRENTE
A LA ACTUACIÓN DE LA
� Dar a conocer cuáles son los medios de defensa con los

que cuentan los sujetos fiscalizados frente a las actua-
ciones de la Administración Tributaria.
� Dar a conocer cuáles son los requisitos formales y/o de

admisibilidad que deben cumplir los medios de defensa
que interpongan los sujetos fiscalizados.
CAPÍTULO XII
MEDIOS DE DEFENSA FRENTE A LA ACTUACIÓN DE
LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA
BASE LEGAL
Nº 133-2013-EF.
I. LA QUEJA
269 ¿Qué es la Queja y cómo se encuentra regulada?

La queja tributaria puede ser conceptualizada como un remedio procesal,
que asiste a los deudores tributarios y que les permite cuestionar cualquier
actuación irregular o que infrinja las normas establecidas en el Código Tri-
butario, sea por parte de la Administración Tributaria o del Tribunal Fiscal,
siempre que se lleven a cabo durante un procedimiento tributario en trámi-
te y mientras este no haya culminado.
En buena cuenta, dicho mecanismo permite subsanar las actuaciones admi-

nistrativas consideradas normativamente como “indebidas” durante el pro-
cedimiento tributario, a fin de que el acto administrativo que se emita a su
término no se vea afectado por vicios, sino que resulte plenamente válido.
En efecto, tal como lo señala Jaime Lara Márquez, en la medida que la que-
ja constituye un remedio procesal y no un recurso impugnatorio, esta “no
677
actúa contra actos administrativos, no opera cuando el procedimiento ya

terminó, sino cuando el procedimiento está en trámite, precisamente para
subsanarlo y permitir que en sus correctos cauces discurra normalmente la
relación jurídico tributaria, de manera que, el campo de acción de la queja
se reduce a corregir situaciones o procedimientos desviados dentro de un
procedimiento en curso”(1).
Bajo esta perspectiva, la queja se presenta como el medio idóneo para cues-
tionar cualquier tipo de actuación irregular de la Administración Tributaria
con motivo del ejercicio de su facultad de fiscalización, permitiendo corre-
gir dichas situaciones a fin de que los valores que se emitan al cierre del
procedimiento resulten válidos.
Es decir, la queja no supone el cuestionamiento de un aspecto sustancial

de la determinación de la obligación tributaria durante el procedimiento
de fiscalización, sino que únicamente busca cuestionar aspectos de trámite
que no se ajusten a ley, en los casos que la Administración Tributaria se aleje
del marco previsto normativamente para el desarrollo de sus actuaciones.
Lo antes expuesto se desprende de la regulación de la queja prevista en el

artículo 155 del Código Tributario, cuyo tenor es el siguiente:
Artículo 155.- Queja
La queja se presenta cuando existan actuaciones o procedimientos

que afecten directamente o infrinjan lo establecido en este Código,
en la Ley General de Aduanas, su reglamento y disposiciones admi-
nistrativas en materia aduanera; así como en las demás normas que
atribuyan competencia al Tribunal Fiscal.
(…).
En este mismo sentido, el literal h) del artículo 92 del Código Tributario

establece que los deudores tributarios tienen derecho, entre otros, a “inter-
poner queja por omisión o demora en resolver procedimientos tributarios o
(1) LARA MÁRQUEZ, Jaime. “El Recurso de Queja en materia tributaria”. En: Revista del Instituto Perua-
no de Derecho Tributario. Nº 50, p. 102.
678
Medios de defensa frente a la actuación de la Administración Tributaria
por cualquier otro incumplimiento a las normas establecidas en el presente

Código”.
Reconociendo la naturaleza de la queja, el artículo 11 del Reglamento de

Fiscalización de la Sunat establece que dicho remedio podrá ser interpuesto
por los contribuyentes fiscalizados durante el trámite del procedimiento de
fiscalización:
Artículo 11.- Recurso contra las actuaciones en el procedimiento de

fiscalización.
En tanto no se notifique la Resolución de Determinación y/o Multa,

contra las actuaciones en el Procedimiento de Fiscalización procede
interponer el recurso de queja previsto en el artículo 155 del Código
Tributario.

XX
obligatoria)
El Tribunal Fiscal es competente para pronunciarse, en vía de la
queja, sobre la legalidad de los requerimientos que emita la Admi-
nistración Tributaria durante la fiscalización o verificación inicia-
da a consecuencia de un procedimiento no contencioso de devolu-
ción, en tanto no se haya notificado la resolución que resuelve el
pedido de devolución, o de ser el caso, las Resoluciones de Deter-
minación, de Multa u Órdenes de Pago.
XX
El Tribunal Fiscal no es competente para pronunciarse, en la vía de
queja, sobre la legalidad de las actas probatorias levantadas duran-
te las intervenciones de los fedatarios fiscalizadores.
679
270 ¿Cuáles son las características de la queja?

En línea con la definición brindada en la pregunta anterior, las característi-
cas de la queja son las siguientes:
- Debe encontrarse referida a una materia que sea de competencia del

Tribunal Fiscal
Conforme a lo establecido en el artículo 155 del Código Tributario, la

queja procede cuando se infrinja lo establecido por el Código Tribu-
tario, por la Ley General de Aduanas, su reglamento y disposiciones
administrativas en materia aduanera, así como en las demás normas
que atribuyan competencia al Tribunal Fiscal.
Dado que el procedimiento de fiscalización tiene como objetivo la

verificación de la correcta determinación de la obligación tributaria
por parte de la Sunat, es claro que las infracciones normativas en que
se incurra durante su transcurso podrían ser objetadas por el contri-
buyente fiscalizado a través de la queja.
- Tiene por objeto subsanar defectos de tramitación
Conforme a lo anteriormente señalado, debido a que la queja no consti-

tuye un recurso sino un remedio, esta “no tiene por objeto cuestionar la
validez o legalidad de acto administrativo alguno (acto con el que conclu-
ye todo procedimiento). Su finalidad es subsanar los defectos de tramita-
ción a efecto de que el procedimiento se desenvuelva dentro de los causes
regulares previstos para ello, con miras a la correcta conformación de la
voluntad administrativa tributaria. En ese sentido, la queja tributaria no
tiene por finalidad la revocación, reforma ni declaración de nulidad de
ningún acto administrativo, por el contrario, su naturaleza es la de ser un
remedio, una enmienda, una corrección, una reparación, una subsanación
del procedimiento, a efecto de que el acto administrativo que se emita
sea un acto válido. En consecuencia, mediante la queja no se cuestionan
aspectos de fondo, sino cuestiones meramente procedimentales”(2).
(2) Ibídem, p. 100.
680
Como consecuencia de ello, no procedería interponer una queja, por

ejemplo, contra un Resultado de Requerimiento con el objetivo de
cuestionar la valoración de las pruebas ofrecidas con motivo de la
absolución del Requerimiento materia de cierre.
- Es una vía residual, en defecto de otra vía idónea
Correctamente se ha sostenido que: “La queja solo opera si no existe

regulada una vía especial en la que se pueda cuestionar o corregir ac-
tos, actuaciones o procedimientos que infrinjan lo establecido por el
Código Tributario, entonces la queja es la vía para ello. Pero de existir
una vía especial, entonces, esta sería la vía indicada para ello, y no la
queja”(3).
Atendiendo a ello, no sería posible cuestionar, por ejemplo, una Re-

solución de Determinación vía queja, aun cuando esta se encuentre
viciada por cuestiones formales, pues el medio idóneo para formular
dicho cuestionamiento sería el procedimiento contencioso-adminis-
trativo (sin perjuicio de ello, el acto cuya corrección se invoca ya ha-
bría cesado, al haber culminado el procedimiento de fiscalización con
la notificación de los valores correspondientes).
- No procede contra actos consumados o que ya cesaron
Como también adelantamos, “la queja opera mientras un procedi-

miento está abierto, esto es, cuando aún no se ha emitido el acto
administrativo, es decir, cuando aún se pueden corregir los defectos
de tramitación, restableciendo sus cauces normales, a efectos de ga-
rantizar una adecuada conformación de la voluntad administrativo
que concluye con la emisión de un acto administrativo válido”(4).
Como consecuencia de esta característica, se corrobora que no sería

posible interponer queja contra los valores emitidos al término del
(3) Ídem.
(4) Ídem.
681
procedimiento de fiscalización, ya que los actos que infringen dere-

cho o normas del Código Tributario ya se habrían consumado.
Pero esta característica también excluye la posibilidad de interponer

queja contra actos de la Administración Tributaria que, infringiendo
derecho o normas tributarias, ya hubieran cesado. Evidentemente, si
el acto vulneratorio ya cesó, no existirá defecto procedimental que
corregir, razón por la cual tampoco existiría una pretensión suscepti-
ble de ser amparable con la interposición de una queja.
XX
No procede la queja que cuestiona las observaciones contenidas en
los resultados de un procedimiento sino solo acerca de la legalidad
del mismo.
XX
La queja no es la vía idónea para cuestionar la validez de un
requerimiento en el que se hayan consignado observaciones
referidas a las omisiones en el Registro de Compras del con-
tribuyente, y que involucran una opinión vertida por los fun-
cionarios encargados de la fiscalización acerca de la determi-
nación de la obligación tributaria, ameritando de esa forma un
pronunciamiento sobre los aspectos sustanciales que no son los
pertinentes en el ámbito de la queja.
Resoluciones Nºs. 10699-3-2008, 1620-1-2007, 4342-A-2006,

XX
7611-5-2004 y 1148-2-2002
La queja no es la vía para impugnar una resolución formalmente
emitida, pues para ello el Código Tributario ha previsto la interpo-
sición de recursos impugnatorios, como es el caso de la reclama-
ción y apelación.
682
XX
La queja es un medio excepcional para subsanar los defectos del
procedimiento o para evitar que se vulneren los derechos del ad-
ministrados consagrados en el Código Tributario, que no cuenten
con otra vía idónea. Por lo tanto, la nulidad de los valores debe ser
dilucidada en el procedimiento contencioso tributario.
XX
La queja no es la vía idónea para cuestionar los aspectos sustancia-
les del procesamiento de fiscalización.
XX
Aunque la queja constituye un remedio procesal para corregir los de-
fectos en los procedimientos seguidos por la Administración Tributa-
ria, no es la vía idónea cuando exista otra vía específica para ello.
XX
Solo puede interponerse queja contra actos debidamente compro-
bados de la Administración Tributaria, no contra posibles actua-
ciones de la misma.
Acuerdos de Sala Plena emitidos por el Tribunal Fiscal

XX
Acuerdo de Sala Plena Nº 2003-24

XX
El recurso de queja es un remedio procesal que ante la afectación
de los derechos o intereses del deudor tributario por actuaciones
indebidas de la Administración o por la sola contravención de las
normas que inciden en la relación jurídica tributaria, permite co-
rregir las actuaciones y reencauzar el procedimiento bajo el marco
establecido en las normas correspondientes, alejándose del carác-
ter de recurso impugnativo de los actos administrativos, como son
los recursos regulados en los artículos 137 y 145 del Código Tri-
butario, no resultando procedente cuando existan adicionalmente
otros procedimientos o vías idóneas para conocer dichos casos.
683

XX
La finalidad de la queja es corregir las actuaciones en el curso
de un procedimiento, debiendo proceder dicho recurso contra
los requerimientos que se emitan durante el desarrollo del pro-
cedimiento de fiscalización o verificación, en la medida que el
defecto en el que hubiera incurrido la Administración y que mo-
tive el cuestionamiento del requerimiento pueda ser subsanado
por esta, pues solo podrá reencauzarse un procedimiento que no
haya culminado.
271 ¿Cuáles son los requisitos y el trámite que se sigue

a la queja dirigida contra la Administración Tribu-
taria?
• Soporte de la queja
La queja deberá encontrarse contenida en un escrito, debidamente

firmado por el deudor tributario que la invoca.
El escrito deberá exponer y detallar con claridad los hechos, precisan-

do la actuación de la Administración Tributaria que afecta o infringe
la normativa del Código Tributario.
Además, al escrito deberá adjuntarse la documentación y medios

probatorios pertinentes que acrediten los hechos invocados por el
quejoso.
No es necesario que el escrito se encuentre firmado por un abogado.
• Entidad ante la cual se interpone
La queja deberá estar dirigida al Tribunal Fiscal.
• Plazo para su interposición
No existe plazo de caducidad para la presentación de la queja. Sin

embargo, debe considerarse que su presentación debe realizarse antes
684
de la emisión o dictado del acto con el que culmine el procedimiento,

trámite o actuación de la Administración Tributaria en que ha ocurri-
do la afectación o contravención; es decir, debe presentarse cuando
el procedimiento esté en curso y antes de que desaparezcan las causas
de la interposición de la queja.
En el caso del procedimiento de fiscalización, la queja deberá ser in-

terpuesta antes de que se notifiquen los valores con los que se conclu-
ya el procedimiento o antes de que la afectación cese, lo que ocurra
primero.
• Oportunidad para el ofrecimiento de medios probatorios y presenta-

ción de alegatos
De acuerdo al último párrafo del artículo 155 del Código Tri-

butario, se podrá ofrecer medios probatorios o presentar ale-
gatos hasta la fecha en que se emita la resolución que resuelve
la queja.
• Tramitación
En la tramitación de la queja contra la Administración Tributaria no

es esencial correr traslado a la Administración Tributaria; no obs-
tante, para mejor resolver, es usual que se exija a la Administración
Tributaria la presentación de sus descargos y medios probatorios que
los respalden.
• Plazo para resolver la queja
De acuerdo al literal a) del artículo 155 del Código Tributario, la

Queja debe ser resulta dentro del plazo de 20 días hábiles de su
presentación.
A tales efectos, no se computará el plazo otorgado a la Administra-

ción Tributaria o al quejoso para atender cualquier requerimiento de
información.
685
MODELO
Modelo de Queja
XX
Ref.: Queja
SEÑOR PRESIDENTE DEL TRIBUNAL FISCAL
S.P.
XXXX S.A., con RUC Nº 20100060600, con domicilio fiscal en (…),

San Isidro, debidamente representada por su Gerente General, el se-
ñor (…), identificado con DNI Nº (…), a usted atentamente decimos:
Al amparo de lo dispuesto en el artículo 155 del Código Tributario in-

terponemos QUEJA contra la Superintendencia Nacional de Aduanas
y de Administración Tributaria – Sunat, por la emisión y notificación
del Requerimiento Nº 1921100000212, mediante el cual se nos so-
licitó la presentación y/o exhibición de información y/o documenta-
ción que fue oportuna y satisfactoriamente entregada a la Sunat con
motivo de la absolución de un Requerimiento anteriormente emitido.
Basamos nuestra queja en los fundamentos de hecho y de derecho que

exponemos a continuación:
I. El Requerimiento Nº 1921100000212 solicita la presentación

y/o exhibición de información y/o documentación que obra en
poder de la Sunat
Mediante el requerimiento de la referencia se nos ha solicitado la

presentación y/o exhibición de la documentación que acredite la
fehaciencia de la ejecución de los servicios contratados con la em-
presa Servicios Generales S.A.
Al respecto, debemos señalar que dicha documentación fue opor-

tunamente entregada a la Sunat con motivo de la absolución del
Requerimiento Nº 1921100000314, lo cual puede verificarse del
686
Resultado de Requerimiento emitido por la Sunat en relación a

II. La Sunat no puede requerir la presentación y/o exhibición de

documentación y/o información que obra en su poder
Conforme a lo dispuesto en el literal l) del artículo 92 del Código

Tributario, es derecho de los administrados no proporcionar los
documentas ya presentados y que se encuentran en poder de la
Administración Tributaria, razón por la cual la presentación de la
documentación solicitada por la Sunat mediante el Requerimien-
to Nº 1921100000212, no resulta exigible a nuestra empresa, en
tanto esa documentación ya obra en poder de la Sunat, conforme
a lo señalado en el numeral anterior de este escrito.
POR LO TANTO:
A usted señora Presidente del Tribunal Fiscal solicitamos tener por

presentada la presente Queja, debiendo declararla fundada en su
oportunidad y ordenar a la Sunat que se abstenga de requerir infor-
mación y/o documentación que ya obra en su poder.
OTROSÍ DECIMOS: Adjuntamos copia simple de la siguiente do-

cumentación:
• Documento nacional de identidad (DNI) y poder de nuestro re-

presentante legal.
• Copia del Requerimiento Nº 1921100000212.
• Copia del Requerimiento Nº 1921100000314 y su Resultado.
687
272 ¿Qué ocurre cuando se interpone una queja sin la

información o documentación suficiente?
Mediante el Acuerdo de Sala Plena Nº 2005-15, de fecha 10/05/2005, el
Tribunal Fiscal ha establecido que cuando considere que los expedientes
de queja no contienen información suficiente para emitir un fallo definiti-
vo, solicitará la información faltante a la Administración Tributaria queja-
da y/o al quejoso, para lo cual deberá seguir el siguiente procedimiento y
formalidades:
i) La información faltante será solicitada mediante un proveído y/o Re-

solución tipo proveído dirigido a la Administración Tributaria y/o al
quejoso, otorgando para ello los siguientes plazos:
- Para la Administración: siete (7) días, de conformidad con lo es-

tablecido en el numeral 3 del articulo 132 de la Ley del Procedi-
miento Administrativo General, pudiendo prorrogarse por tres (3)
días cuando se requiera el traslado fuera de su sede o la asistencia
de terceros.
- Para el quejoso: diez (10) días, de conformidad con lo establecido

en el numeral 4 del artículo 132 de la Ley del Procedimiento Ad-
ministrativo General.
ii) Vencido el plazo otorgado, el Tribunal Fiscal resuelve el expediente

mediante una Resolución, aun cuando no exista respuesta o la misma
sea incompleta.
iii) En el caso que el quejoso presente un segundo recurso de queja debido

a que la Administración no cumple con lo resuelto por esta instancia,
se emite una Resolución tipo proveído solicitando a la Administración
que informe las razones por las cuales no ha dado cumplimiento a lo
ordenado, bajo apercibimiento de dar cuenta del incumplimiento al
Procurador del Ministerio de Economía y Finanzas para que formule
la denuncia penal correspondiente. En este caso, se otorgará el plazo
de siete (7) días señalado en el acápite i) del presente.
688
iv) Vencido el citado plazo se emite una Resolución que resuelve el ex-
pediente y, en caso de no haberse obtenido la respuesta solicitada se
cursa oficio a1 Procurador del Ministerio de Economía y Finanzas,
dando cuenta de la omisión incurrida.
II. EL PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
273 ¿En qué consiste el procedimiento contencioso

tributario?
El procedimiento contencioso tributario puede ser definido como “el con-
junto de actos y diligencias tramitados por los administrados en las Admi-
nistraciones Tributarias y/o Tribunal Fiscal, que tienen por objeto cuestio-
nar una decisión de la Administración Tributaria con contenido tributario
y obtener la emisión de un acto administrativo de parte de los órganos con
competencia resolutoria que se pronuncie sobre la materia”(5).
Por su parte, Talledo Mazú sostiene que “El objeto del procedimiento con-
tencioso es ventilar la legalidad del acto impugnado. Así, según los casos,
se examinará en él si el acto se ha emitido válidamente, si se ha aplicado la
norma debida y si se ha configurado el supuesto de hecho previsto en ella,
o si se ha aplicado debidamente su consecuencia jurídica”(6).
En dicho marco, el procedimiento contencioso tributario es el mecanismo

idóneo para cuestionar los valores emitidos por la Sunat al término del
procedimiento de fiscalización, ya sea por cuestiones sustanciales, de ín-
dole conceptual o probatorio, o por aspectos formales, como sería el caso
de eventuales causales de nulidad en que se hubiera incurrido durante el
procedimiento de fiscalización o al momento de emitir los referidos valores.
(5) CHAU QUISPE, Lourdes. Citada por HUAMANÍ CUEVA, Rosendo. Código Tributario. Jurista Edito-
res, Lima, octubre de 2009, p. 1039.
(6) TALLEDOMAZÚ, César. Manual del Código Tributario. Tomo II. Lima, Editorial Economía y
Finanzas, p. 123.
689
274 ¿Cuáles son las etapas del procedimiento conten-

cioso tributario?
El procedimiento contencioso tributario consta de dos etapas:
- La Reclamación, primera instancia administrativa, que se desarrolla

ante la Sunat.
- La Apelación, segunda instancia administrativa, que se desarrolla

ante el Tribunal Fiscal.
275 ¿Cómo se inicia el procedimiento contencioso tri-

butario?
Sin perjuicio de lo señalado en la pregunta anterior, el procedimiento con-
tencioso tributario puede iniciarse por alguna de las siguientes modalidades:
i) La interposición de un Recurso de Reclamación, que dará lugar a la

primera instancia administrativa.
ii) La interposición de un Recurso de Reclamación “especial” - Formula-

rio 194.
iii) La interposición de un Recurso de Apelación de Puro Derecho,

en cuyo caso el Tribunal Fiscal conocerá la causa en sede de única
instancia.
276 ¿Cuáles son los requisitos documentarios para in-

terponer el Recurso de Reclamación?
De acuerdo al artículo 137 del Código Tributario, los requisitos de admisi-
bilidad para la interposición del Recurso de Reclamación son los siguientes:
- Escrito fundamentado, en el que se expongan los argumentos de de-

fensa del contribuyente respecto del contenido de los valores materia
de impugnación.
690
- Autorización por letrado, en los lugares donde la defensa fuera cauti-

va. El escrito deberá contener el nombre del abogado que lo autoriza,
su firma y número de registro hábil.
MODELO
Modelo de Recurso de Reclamación

XX
Ref.: Recurso de Reclamación
SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE ADUANAS Y DE AD-

MINISTRACIÓN TRIBUTARIA - SUNAT - INTENDENCIA RE-
GIONAL LIMA
S.I.
ZZZZ S.A., con RUC N° 20100060600, con domicilio fiscal en (…),
Con fecha 10 de junio de 2013, fuimos notificados con la Resolución de De-
terminación Nº 012-003-0031687 y la Resolución de Multa Nº 012-002-
0020025, emitidas por la Sunat en relación a la cuota de regularización del
Impuesto a la Renta correspondiente al ejercicio 2009 y multa asociada.
No encontrándonos de acuerdo con ello, al amparo de lo previsto en al
artículo 135 y siguientes del Código Tributario, interponemos RECUR-
SO DE RECLAMACIÓN en contra de los referidos valores, por los fun-
damentos de hecho y de derecho que exponemos a continuación:
1. Resolución de Determinación Nº 012-003-0031687
1.1 Posición de la Sunat
La Sunat ha acotado el presente concepto debido por conside-
rar que (…).
1.2 Nuestra Posición
(…)
691
2. Respecto a la Resolución de Multa Nº 012-002-0020025

La presente Resolución de Multa ha sido emitida como consecuen-
cia del reparo al que se ha hecho referencia en el numeral anterior,
por lo que dicho valor deberá ser dejado sin efecto por los mismos
argumentos.
POR TANTO:
A Usted, Señor Intendente, solicitamos admita a trámite el presente
Recurso de Reclamación, a fin de que sea declarado FUNDADO en
su oportunidad, por ser conforme a ley.
PRIMER OTROSÍ DECIMOS: Adjuntamos siguiente documenta-
ción:
• DNI y poder de nuestro representante legal.
• Formulario 6000 - Hoja de Información Sumaria, debidamente
llenada y firmada.
• Copia de la Resolución de Determinación Nº 012-003-0031687 y
de la Resolución de Multa Nº 012-002-0020025.
SEGUNDO OTROSI DECIMOS: Dejamos a salvo nuestro dere-
cho de ampliar los argumentos expuestos en el presente escrito,
así como de presentar los medios probatorios que consideremos
pertinentes en el término probatorio previsto en el artículo 141
- Formulario adjunto. Al escrito de reclamación se deberá adjuntar la

Hoja de Información Sumaria –Formulario 6000 y su Anexo– Formu-
lario 6001.
Mediante la Resolución de Superintendencia Nº 141-2013- SUNAT,
se aprobaron los nuevos formatos de los formularios antes aludidos
(ver modelos).
692
MODELO
Formulario 6000 - Hoja de Información Sumaria

XX
DISTRIBUCIÓN GRATUITA- PROHIBIDA SU VENTA 31 SELLO Y FIRMA DE RECEPCIÓN
HOJA DE INFORMACIÓN SUMARIA

RECLAMACIÓN O APELACIÓN
9 FORMULARIO 2
Nº RUC DEL DEUDOR
6000 TRIBUTARIO
32 APELLIDOS Y NOMBRES, DENOMINACIÓN O RAZÓN SOCIAL 33 TELÉFONO
34 CORREO ELECTRÓNICO 35 FAX 36 USO SUNAT
37 MARCA CON UN ASPA (X)
1. Reclamación
I. TIPO DE RECURSO
01 de 02
2. Apelación
II. DOMICILIO PROCESAL (OPCIONAL)

38 DEPARTAMENTO 39 PROVINCIA 40 DISTRITO 41 URBANIZACIÓN, PUEBLO JOVEN, ETC
42 AVENIDA, JIRÓN, CALLE, PASAJE, ETC 43 Nº/Km/Mz 44 Interior/Dpto/Lote
III. REPRESENTANTE LEGAL O APODERADO

45 TIPO Y Nº DE DOCUMENTO DE IDENTIDAD 46 APELLIDOS Y NOMBRES 47 TELÉFONO 48 FAX
¿El representante legal o apoderado se encuentra registrado en el RUC vigente del deudor tributario? Sí ( ) NO ( )
IV. ÓRDENES DE PAGO, LIQUIDACIONES DE COBRANZA O RESOLUCIONES IMPUGNADAS

IMPUGNACIÓN DE RESOLUCIÓN FICTA NÚMERO DE EXPEDIENTE DE RECLAMACIÓN O SOLICITUD PRESENTADA QUE MOTIVÓ
DENEGATORIA LA RESOLUCIÓN FICTA DENEGATORIA
50 Marcar con un aspa (x) si se impugna una 51 RECLAMACIÓN 52 SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN 53 OTRA SOLICITUD
resolución ficta ( )
Si marcó con un aspa, llenar el recuadro de
la derecha que corresponda
54
NÚMERO DE LA ORDEN DE PAGO, LIQUIDACIÓN DE MONEDA
MONTO IMPORTE TOTAL
COBRANZA O RESOLUCIÓN (S/ O US $)
NOTIFICADO 55 56
IMPUGNADO 57 58
59 Marcar con un aspa (x) en caso de una impugnación parcial ( ) PAGADO 60 61
62
NÚMERO DE BOLETA O LIQUIDACIÓN DE COBRANZA CORRESPONDIENTE A LA
CANCELACIÓN DE MONTO NO IMPUGNADO
63
MONTO IMPORTE TOTAL
NOTIFICADO 64 65
IMPUGNADO 66 67
71
72
MONTO IMPORTE TOTAL
NOTIFICADO 73 74
IMPUGNADO 75 76
80
693
FORMULARIO
6000
2 de 2
V. RELACIÓN DE DOCUMENTOS QUE SE ACOMPAÑAN
Documentos que se acompañan: Otros documentos:
81 Escrito fundamentado 88
Poder vigente y suficiente que acredite la calidad de representante legal
82 89
o apoderado
Copia de la boleta, liquidación de cobranza o constancia de pago de la
83 90
deuda tributaria no impugnada
Copia de la boleta, liquidación de cobranza o constancia de pago de la
84 91
deuda tributaria impugnada
85 Carta Fianza bancaria o financiera 92
86 Copia de la orden (es) de pago, resolución (es), liquidación (es) de

93
cobranza impugnada
87 Copia - documento que acredite la habilitación del abogado 94
95 Número total de folios
VI. GARANTÍA (aplicable en el ámbito aduanero)
96
¿Ofrece como respaldo del pago de la deuda, la garantía aceptada previa a
SI ( ) NO ( )
la numeración de la Declaración? (artículo 160º de la Ley General de Aduanas)
VII. DATOS DEL ABOGADO
97 Apellidos
98 Nombres
99 Nº Registro
100 Nº de RUC
101 Teléfono
102 Colegio de Abogados
VIII. MOTIVO DE LA IMPUGNACIÓN (Marcar con un aspa “x”)
TRIBUTARIAS ADUANERAS
103 Notificación de la O.P de la resolución impugnada 123 Notificación de la O.P. , liquidación de cobranza impugnada
104 Discrepancia con resultado de la fiscalización 124 Relacionado a la determinación de tributos efectuada por la SUNAT
105 Presentó declaración rectificatoria 125 Discrepancia con el ajuste del valor
106 Declaración rectificatoria de periodo anterior surtió efecto 126 Asociado a Restitución de Derechos Arancelarios
107 No se consideran datos de la declaración jurada 127 Relacionado a mercancia no declarada y encontrada
108 Asociado a pagos no reconocidos 128 Relacionado a la imputacion de pagos
109 Inconstitucionalidad del tributo 129 Inaplicación de normal legal que aumenta derechos
110 Asociado a la solicitud de devolución 130 Asociado a la devolución de pago indebidos o en exeso
111 Asociado a la solicitud de prescripción 131 Asociado a prescripción
112 Vinculado a pérdida de fraccionamiento 132 Vinculado a pérdida de fraccionamiento
113 Asociado a exoneraciones e inafectaciones 133 Asociado a inafectaciones o exoneraciones
114 Discrepancia con la infracción determinada 134 Discrepancia con sanción impuesta prevista en la Ley General de Aduanas
115 Asociado a acogimiento al régimen de incentivos o de gradualidad 135 Discrepancia con sanción impuesta prevista en la ley de los Delitos Aduaneros
Asociado a pago con saldo de ingreso por recaudación de cuenta 136 Asociado a acogimiento al régimen de incentivos o de gradualidad
116
de detracciones
117 Asociado a responsabilidad solidaria 137 Asociado a responsabilidad solidaria
118 Deuda prescrita 138 Asociado a incentivos migratorios
119 Relacionado a sistemas de pago 139 Asociado a clasificación arancelaria
120 Presentó solicitud de modificación de datos 140 Asociado a solicitud de compensación
121 Presentó solicitud de reconocimiento de pago con error 141 Asociado a resoluciones que impongan obligaciones
122 Otros 142 Otros
..................................................., ........................ de ................................de............................
Lugar y fecha
FIRMA DEL DEUDOR TRIBUTARIO, REPRESENTANTE LEGAL O APODERADO FIRMA DEL ABOGADO
694
Anexo de Hoja de Información Sumaria

XX
DISTRIBUCIÓN GRATUITA- PROHIBIDA SU VENTA 31 SELLO Y FIRM A DE RECEP CIÓN
ANEXO HOJA DE INFORMACIÓN SUMARIA

9 FORMULARIO A NEXO
RECLAMACIÓN O APELACIÓN
6001
32 33
DE
2 34 USO SUNA T
N° RUC DEL DEUDOR TRIBUTARIO
ÓRDENES DE PAGO, LIQUIDACIONES DE COBRANZA O RESOLUCIONES IMPUGNADAS

35 NÚMERO DE LA ORDEN DE PAGO, LIQUIDACIÓN DE COBRANZA O MONEDA
MONTO IMPORTE TOTAL
RESOLUCIÓN (S/ o US $)
NOTIFICADO 36 37
IMPUGNADO 38 39
43 NÚMERO DE BOLETA O LIQUIDACIÓN DE COBRANZA CORRESPONDIENTE A LA


MONTO IMPORTE TOTAL
NOTIFICADO 45 46
IMPUGNADO 47 48


MONTO IMPORTE TOTAL
NOTIFICADO 54 55
IMPUGNADO 56 57


MONTO IMPORTE TOTAL
NOTIFICADO 63 64
IMPUGNADO 65 66


MONTO IMPORTE TOTAL
NOTIFICADO 72 73
IMPUGNADO 74 75


MONTO IMPORTE TOTAL
NOTIFICADO 81 82
IMPUGNADO 83 84


MONTO IMPORTE TOTAL
NOTIFICADO 90 91
IMPUGNADO 92 93


MONTO IMPORTE TOTAL
NOTIFICADO 99 100
IMPUGNADO 101 102

…………………..,……...… de …………………………….del …………………….

Lugar y fecha
FIRMA DEL DEUDOR TRIBUTARIO, FIRMA DEL ABOGADO

REPRESENTANTE LEGAL O APODERADO
695
XX
El recurrente que tenga la calidad de abogado debe identificarse
como tal, firmando y señalando su número de registro en el Cole-
gio de abogados correspondiente.

XX
No es exigible la constancia de habilitación del letrado para inter-
poner recursos impugnativos.
XX
No procede la exigencia de la presentación del poder suficiente y vi-
gente para la admisión de la reclamación, si tal información se encon-
traba consignada en la base de datos de la Administración Tributaria.

XX
La firma del abogado y del recurrente en la Hoja de Información Su-
maria no es requisito indispensable para la admisibilidad del recurso,
basta que el escrito de reclamo haya sido firmado por ambos.
277 ¿Cuál es el plazo para interponer el Recurso de Re-

clamación?
Según el numeral 2 del artículo 137 del Código Tributario, los plazos para
interponer recurso de Reclamación son los siguientes:
- Tratándose de Resoluciones de Determinación y Resoluciones de

Multa, la reclamación se deberá presentar en el plazo de veinte (20)
días hábiles, computados desde el día hábil siguiente a aquel en que se
notificó el acto o resolución recurrida.
Vencido el plazo de 20 días, será necesario afianzar o pagar la deuda

contenida en los valores notificados para que proceda la impugnación.
696
No obstante, debe observarse que el vencimiento del plazo no ten-

drá ningún efecto respecto de Resoluciones de Determinación que
no determinen una omisión, como sería el caso de disminuciones de
pérdidas tributarias o de saldos a favor arrastrables.
- Tratándose de Órdenes de Pago, no existe un plazo previsto para la
interposición del Recurso de Reclamación. Sin embargo, como regla
general, se ha establecido como requisito para la procedencia de la
impugnación el pago previo de la deuda.
- Tratándose de las resoluciones que establezcan sanciones de comiso
de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre temporal de
establecimiento u oficina de profesionales independientes, así como
las resoluciones que las sustituyan, la reclamación se deberá presentar
en el plazo de cinco (5) días hábiles, computados desde el día hábil
siguiente a aquel en que se notificó la resolución recurrida. Vencido
dicho plazo los actos antes aludidos quedarán firmes, no siendo posi-
ble impugnarlos mediante el procedimiento contencioso tributario.
XX
Resulta inadmisible el recurso de reclamación contra las resolucio-
nes que resuelven las reclamaciones contra aquellas que imponen
la sanción de comiso de bienes, interpuesto con posterioridad al
vencimiento del plazo de 5 días hábiles, no obstante encontrarse
cancelada la multa referida a la recuperación de los bienes comisa-
dos, establecida por el artículo 184 del Código Tributario.
278 ¿En qué casos se requiere el pago o afianzamiento

de la deuda impugnada para la admisibilidad del
Recurso de Reclamación?
El pago o afianzamiento de la deuda –según se indique– se presenta como
un requisito para la admisibilidad del Recurso de Reclamación, en los si-
guientes casos:
697
a) Tratándose de Resoluciones de Determinación y Multa:

• Cuando se vence el plazo de 20 días previsto en el numeral 1 del
artículo 137 del Código Tributario. El Recurso de Reclamación
interpuesto fuera de dicho plazo será admisible solo si, adicional-
mente a lo señalado en la pregunta 276, se cumple con alguno de
los siguientes requisitos:
- Se acredita el pago de la totalidad de la deuda contenida en
los valores materia de impugnación, debidamente actualizada
hasta la fecha de pago; o,
- Se presenta carta fianza bancaria o financiera por el monto
de la deuda contenida en los valores materia de impugnación,
actualizada hasta por seis (6) meses posteriores a la fecha de
la interposición de la reclamación, con una vigencia por igual
plazo. Las condiciones de la carta fianza, así como el proce-
dimiento para su presentación se encuentran regulados en la
Resolución de Superintendencia Nº 098-97-SUNAT.
• Cuando se interpone recurso de reclamación parcial. En estos ca-
sos, para que el recurso sea admitido, el reclamante deberá can-
celar la parte de la deuda no reclamada debidamente actualizada
hasta la fecha en que realice el pago.
Sin perjuicio de lo antes señalado, en todos los casos en que se impug-
nen Resoluciones de Determinación que no determinen omisiones, no
existirá ninguna deuda tributaria que se deba cancelar o afianzar.
En tales casos, a pesar de que se interponga un recurso de reclama-
ción extemporáneo o parcial, no se requerirá pago o afianzamiento
alguno. No obstante, si existieran Resoluciones de Multa asociadas
a tales Resoluciones de Determinación, la impugnación de aquellas
si requerirá el pago o afianzamiento correspondiente, ya sea total o
parcial, según sea el caso.
b) Tratándose de Órdenes de Pago, para interponer reclamación es siem-

pre requisito acreditar el pago previo de la totalidad de la deuda,
debidamente actualizada hasta la fecha en que realice el pago.
698
La única excepción está dada por lo dispuesto en el numeral 3

del literal a) del artículo 119 del Código Tributario. Según dicha
norma, no se requiere el pago previo de la deuda para interponer
recurso de reclamación contra órdenes de pago cuando: i) medien
circunstancias que evidencien que la cobranza puede ser improce-
dente; y, ii) el Recurso de Reclamación sea interpuesto dentro del
plazo de 20 días hábiles desde que fuera notificada la Orden de
Pago.
279 ¿Qué ocurre si se presenta un Recurso de Reclama-

ción sin cumplir los requisitos de admisibilidad?
De acuerdo al artículo 140 del Código Tributario, cuando se presente un
Recurso de Reclamación que no cumpla con los requisitos establecidos
legalmente, la Administración Tributaria deberá proceder de la siguiente
manera:
- Se notificará al reclamante para que, dentro del plazo de quince (15)

días hábiles, subsane las omisiones que pudieran existir.
Tratándose de las resoluciones que establezcan sanciones de comiso

las que las sustituyan, el término para subsanar dichas omisiones será
de cinco (5) días hábiles.
- Vencidos dichos plazos sin la subsanación correspondiente, se decla-

rará inadmisible la reclamación, salvo cuando las deficiencias no sean
sustanciales, en cuyo caso la Administración Tributaria podrá subsa-
narlas de oficio.
- Cuando se haya reclamado mediante un solo recurso dos o más reso-

luciones de la misma naturaleza y alguna de estas no cumpla con los
requisitos previstos en la ley, el recurso será admitido a trámite solo
respecto de las resoluciones que cumplan con dichos requisitos, decla-
rándose la inadmisibilidad respecto de las demás.
699

XX
Es nula la resolución que declara la inadmisibilidad del recurso
presentado si la Administración Tributaria no requirió al contribu-
yente para que subsane las omisiones que hubieran existido.
XX
La Administración Tributaria no puede negarse a recibir un recur-
so de reclamación, debiendo en todo caso admitir dicho escrito y
solicitar la subsanación de parte del contribuyente.
280 ¿En qué consiste el Recurso de Reclamación Especial?
Alcances generales
El Recurso de Reclamación Especial nace a partir de lo dispuesto en el

artículo 108 del Código Tributario, referido a la revocación, modificación,
sustitución y complementación de los actos administrativos emitidos por la
Administración Tributaria luego de su notificación.
En efecto, el referido artículo 108 del Código Tributario concede a la Admi-

nistración Tributaria la facultad de revocar, modificar, sustituir o comple-
mentar sus actos después de notificados, cuando detecte que se han presen-
tado circunstancias posteriores a la emisión de los mismos que demuestran
su improcedencia o cuando se trate de errores materiales, tales como los de
redacción o cálculo.
Es así que mediante la Resolución de Superintendencia Nº 002-97-SUNAT,

se reglamentó el procedimiento para que los contribuyentes comuniquen a la
700
Administración Tributaria aquellos supuestos que den lugar a la revocación,

modificación, sustitución y complementación de actos administrativos.
A tales efectos, se aprobó Formulario Nº 194, cuya presentación ha sido ca-

lificada por el Tribunal Fiscal como un “Recurso de Reclamación Especial”,
ya que lo que subyace a la presentación de dicho formulario es la voluntad
del contribuyente de cuestionar el cobro de la deuda contenida en un deter-
minado valor emitido por la Administración Tributaria.
Supuestos de procedencia
De acuerdo al numeral 1 del artículo 1 de la Resolución de Superinten-

dencia Nº 002-97/SUNAT, la presentación de Formulario Nº 194 contra
valores emitidos por la Sunat procede cuando se verifique alguna de las
siguientes circunstancias:
a) Los pagos efectuados por el deudor tributario hubieran sido imputa-

dos equivocadamente por la Administración Tributaria.
b) Existan pagos totales o parciales de la deuda tributaria, realizados

hasta el día anterior a aquel en que se efectúe la notificación de las
Órdenes de Pago, Resoluciones de Determinación o Resoluciones de
Multa que contienen dicha deuda.
c) Las Órdenes de Pago, Resoluciones de Determinación o Resoluciones

de Multa hubieran sido notificadas sin considerar que la totalidad o
parte de la deuda tributaria ha sido materia de un aplazamiento y/o
fraccionamiento aprobado mediante Resolución.
d) Las Órdenes de Pago, Resoluciones de Determinación o Resolucio-

nes de Multa se hubieran emitido en función a errores de digitación,
transcripción y/o procesamiento de cifras por la Administración
Tributaria.
e) Se presenten los siguientes casos de duplicidad en la emisión de los

documentos:
701
- Tratándose de Resoluciones de Multa, estas correspondan a la

misma infracción y periodo tributario, y coincidan en el monto de
la sanción, sin considerar intereses.
- Tratándose de Órdenes de Pago, estas correspondan al mismo tri-

buto y periodo tributario, provengan de la misma Declaración y
coincidan en el monto del tributo.
f) Exista una Declaración Sustitutoria o una Rectificatoria que hubie-

ra determinado una mayor obligación, respecto a la deuda tributaria
contenida en la Orden de Pago, Resolución de Determinación o Reso-
lución de Multa.
g) Las Órdenes de Pago, Resoluciones de Determinación o Resolucio-

nes de Multa hubieran sido notificadas sin considerar que la deuda
tributaria que contienen ha sido corregida como consecuencia de una
Solicitud de Modificación de Datos, aceptada por la Sunat conforme
a lo establecido en la Resolución de Superintendencia que aprueba el
citado procedimiento.
h) Las Órdenes de Pago, Resoluciones de Determinación o Resoluciones

de Multa hubieran sido notificadas sin considerar que la deuda tribu-
taria que contienen ha sido corregida como consecuencia de la modifica-
ción del coeficiente o porcentaje de los pagos a cuenta correspondientes al
Impuesto a la Renta, o de la comunicación de la suspensión de los mismos
con arreglo a las normas que regulan dicho procedimiento.
i) Exista una Declaración Rectificatoria que hubiera determinado una

obligación menor respecto a la deuda tributaria contenida en una Or-
den de Pago y, de ser el caso, en una Resolución de Multa vinculada
siempre que la aludida declaración hubiera surtido efectos conforme
a lo señalado en el artículo 88 del Código Tributario.
Adicionalmente, el artículo 3 de la Resolución de Superintenden-

cia Nº 002-97-SUNAT establece que el Formulario Nº 194 también podrá
presentarse cuando se verifiquen las causales de anulabilidad previstas en el
último párrafo del artículo 109 del Código Tributario.
702
Ventajas en la presentación del Formulario Nº 194 frente a la interposición

de un Recurso de Reclamación regular
En líneas generales, el Recurso de Reclamación Especial - Formulario Nº 194

presenta mayor flexibilidad en relación a la reclamación regular, tal como
puede apreciarse del siguiente cuadro comparativo:
Concepto / Requisito Reclamación Regular Reclamación Especial
Defensa cautiva Sí No
Plazo para su resolución 9 meses 45 días hábiles
Pago previo R.D. y R.M.: No, salvo impugnación No, siempre que se presente en el
parcial o extemporánea plazo de 20 días hábiles
O.P.: Sí, salvo que la cobranza sea ma-
nifiestamente improcedente y el recur-
so se interponga en el plazo de 20 días
Suspensión de la cobranza Sí, siempre que se presente en el pla-

zo de 20 días hábiles desde la notifi- Sí, siempre que se presente en el
cación de los valores. En el caso de plazo de 20 días hábiles
O.P. se requiere además que la co-
branza resulte manifiestamente im-
procedente
Plazo para su interposición 20 días hábiles 20 días hábiles
Adicionalmente, cabe precisar que al tratarse de un Recurso impugnatorio,

contra lo resuelto por la Sunat en primera instancia, procede el Recurso de
Apelación ante el Tribunal Fiscal.
(Ver modelo de Formulario 194).
703
MODELO
Formulario 194
XX
FOLIO
COMUNICACION PARA LA REVOCACION, MODIFICACION, 10 USO SUNAT
SUNAT SUSTITUCION, COMPLEMENTACION o CONVALIDACION DE

ACTOSADMINISTRATIVOS I I I I
09 NUMERO Nº DE EXPEDIENTE
FORMULARIO 02 04 USO SUNAT
RUC
194 I I I I I I I I I I
APELLIDOS Y NOMBRES O RAZON SOCIAL
RUBRO I. INFORMACION REFERIDA AL DOCUMENTO Y OBJETO DE LA COMUNICACION:

TIPO DE Señale en la casilla 100 el tipo de documento, objeto de
DOCUMENTO la comunicación, de acuerdo a la numeración indicada 101
NUMERO DEL DOCUMENTO
Orden de Pago 1
Resolución de Multa 2 DIA MES AÑO
Resolución de Determinación 3 100
Resolución de Intendencia 4
FECHA DE NOTIFICACION 102
Resolución de Oficina Zonal 5
DE ACUERDO A LA "TABLA A" SEÑALE EL CODIGO QUE CORRESPONDA COMO FUNDAMENTO DE LA COMUNICACIÓN 103
DE ACUERDO AL CODIGO SEÑALADO EN LA CAS.103 CONSIGNE INFORMACION EN UNO DE LOS RUBROS SIGUIENTES:
RUBRO II. DOCUMENTACIÓN SUSTENTATORIA REFERIDA A PAGOS IMPUTADOS EQUIVOCADAMENTE O NO CONSIDERADOS POR LA SUNAT
Incisos a) y b), del numeral 1 del artículo 1º de la R.S. 002-97/SUNAT (Presente original y fotocopia de los documentos correspondientes)
NUMERO DE FORMULARIO NUMERO DE ORDEN FECHA DE PRESENTACIÓN DEPENDENCIA O BANCO

MONTO PAGADO
(Casilla 09) (Casilla 04) (día/mes /año) RECEPTOR
200 206 213 219 225

I I
201 208 214 220 226
I I
203 209 215 221 227
I I
204 211 217 222 228
I I
205 212 218 223 229
I I
RUBRO III. EXISTENCIA DE UN APLAZAMIENTO O FRACCIONAMIENTO - (Inciso c) del numeral 1 del artículo 1º de la R.S. 002-97/SUNAT)
NUMERO DE LA RESOLUCION QUE CONCEDE EL
FECHA DE NOTIFICACION
DATOS DE LA RESOLUCION QUE CONCEDE EL APLAZAMIENTO Y/O FRACCIONAMIENTO
APLAZAMIENTO Y/O FRACCIONAMIENTO DIA MES AÑO
301 302
RUBRO IV. DOCUMENTACION REFERIDA A ERRORES DE DIGITACION ó TRANSCRIPCION DE CIFRAS POR SUNAT Y DE LAS MODIFICA-
CIONES DE DATOS APROBADA POR LA MISMA - (Incisos d) y g) del numeral 1 del artículo 1º de la R.S. 002-97/SUNAT)
NUMERO DE FORMULARIO NUMERO DE ORDEN NUMERO DE SOLICITUD DE FECHA DE PRESENTACION DE
FECHA DE PRESENTACION SOLICITUD DE MODIFICACION
(Casilla 09) (Casilla 04) MODIFICACION DE DATOS DE DATOS

404 405 406 407 408
RUBRO V. DATOS DE LA DECLARACION SUSTITUTORIA, RECTIFICATORIA o DEL FORMULARIO DE MODIFICACION DE COEFICIENTE O SUS-
PENSION DE PAGOS A CUENTA DEL IMPUESTO A LA RENTA (Incisos f), h) e i) del numeral 1 del artículo 1º de la R.S. 002-97/SUNAT)
NUMERO DE FORMULARIO NUMERO DE ORDEN (Casilla 04) FECHA DE PRESENTACION

(Casilla 09) Del F. 125 considere el numero del
refrendo o el del sello de recepción DIA MES AÑO
502 504 506
RUBRO VI. DUPLICIDAD EN LA EMISION DE LA RESOLUCION DE MULTA U ORDEN DE PAGO (Inciso e), del numeral 1del artículo 1º de la R.S. Nº 002-97/SUNAT)
DIA MES AÑO MONTO
NUMERODE RESOLUCION DE MULTA FECHA DE
U ORDEN DE PAGO DUPLICADA 602 NOTIFICACIÓN 603 604
RUBRO VII. CONVALIDACION DE LOS ACTOS ADMINISTRATIVOS (Artículo 3º de la R.S. 002-97/SUNAT)

EL DEUDOR TRIBUTARIO 700
Marque con un aspa ("X")
los requisitos formales no TRIBUTO Y PERIODO AL QUE CORRESPONDE 701 NUMERO DEL
DOCUMENTO 710
contemplados en la Res. BASE IMPONIBLE 702
de Determinación, Reso- TASA 704
lución de Multa u Orden
de Pago CUANTIA DEL TRIBUTO O MULTA E INTERESES 705 DIA MES AÑO
(Art. 77º y último párrafo MOTIVOS DETERMINANTES DEL REPARO 706
FECHA DE NOTIFICACION
del Art. 78º del Código DISPOSICIONES QUE AMPARAN EL REPARO 707 712
Tributario)
INFRACCION RELACIONDA A LA MULTA 709
APELLIDOS Y NOMBRES DEL CONTRIBUYENTE O REPRESENTANTE LEGAL : 13 CONSTANCIA DE RECEPCION
DOCUMENTO DE IDENTIDAD Nº:
LA PRESENTE DECLARACION EXPRESA LA VERDAD
FIRMA SELLO Y FIRMA
704
NO LLENAR - USO SUNAT

SOLICITUD EFECTUADA POR :
(Marque sólo un aspa "X" en la casilla correspondiente) FECHA Funcionario SUNAT
761 763
DEUDOR TRIBUTARIO 1 AREA - SUNAT 2
Documento de Identidad o Nº de registro si es funcionario de SUNAT 772
Código de la Unidad Organizacional si la modificación la solicita SUNAT 785

I I I I I I FIRMA
Apellidos y Nombres del contribuyente o del funcionario de SUNAT
EVALUACION DEL AREA DE VERIFICACION:

810 9 FECHA Funcionario SUNAT
REVOCACION 1 COMPLEMENTACION 4
MODIFICACION 2 CONVALIDACION 5
SUSTITUCION 3 DENEGACION 6
Código de la Unidad Organizacional responsable 816

I I I I I I
Número de Registro del funcionario responsable 828 FIRMA Y SELLO
I I I
Observaciones : ____________________________________________________________________________________________________________
_____________________________________________________________________________________________________________________________
_____________________________________________________________________________________________________________________________
_____________________________________________________________________________________________________________________________
_____________________________________________________________________________________________________________________________
_____________________________________________________________________________________________________________________________
_____________________________________________________________________________________________________________________________
TABLA A
(Referida a la Resolución de Superintendencia Nº 002-97-SUNAT)
"NUMERAL" A Consignar
BASE LEGAL DESCRIPCION
en la casilla 103
ARTICULO 1º LA SUNAT PODRA:
NUMERAL 1 REVOCAR, MODIFICAR, SUSTITUIR O COMPLEMENTAR LAS ORDENES DE PAGO, RESOLUCIONES DE

DETERMINACION O RESOLUCIONES DE MULTA, CUANDO:
INCISO A) EXISTA PAGOS IMPUTADOS EQUIVOCADAMENTE POR LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA. 11

INCISO B) EXISTA PAGOS REALIZADOS HASTA EL DÍA ANTERIOR AL QUE SE EFECTÚE LA NOTIFICACIÓN. 12
INCISO C) NO SE HA CONSIDERADO QUE LA TOTALIDAD O PARTE DE LA DEUDA TRIBUTARIA HA SIDO MATERIA DE UN 13
APLAZAMIENTO Y/O FRACCIONAMIENTO APROBADO POR RESOLUCIÓN.
INCISO D) EXISTA ERRORES DE DIGITACIÓN, TRANSCRIPCIÓN O PROCESAMIENTO DE CIFRAS, POR PARTE DE LA 14

ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA.
INCISO E) EXISTA DUPLICIDAD EN LA EMISIÓN DE RESOLUCIONES DE MULTA U ORDENES DE PAGO. 15

INCISO F) EXISTA DECLARACIÓN SUSTITUTORIA O RECTIFICATORIA QUE HUBIERA DETERMINADO UNA MAYOR 16
OBLIGACIÓN.
INCISO G) EXISTA SOLICITUD DE MODIFICACIÓN DE DATOS APROBADA POR SUNAT. 17

INCISO H) LA DEUDA TRIBUTARIA QUE CONTIENEN HA SIDO CORREGIDA COMO CONSECUENCIA DE LA MODIFICA- 18
CIÓN DEL COEFICIENTE O PORCENTAJE USADOS PARA EL CÁLCULO DE LOS PAGOS A CUENTA MENSUALES
CORRESPONDIENTES AL IMPUESTO A LA RENTA, O DE LA COMUNICACIÓN DE LA SUSPENSIÓN DEL PAGO

A CUENTA MENSUAL DEL IMPUESTO MÍNIMO A LA RENTA, CON ARREGLO A LAS NORMAS PERTINENTES.
INCISO I) EXISTA UNA DECLARACIÓN RECTIFICATORIA QUE HUBIERA DETERMINADO UNA OBLIGACIÓN MENOR 19
RESPECTO A LA DEUDA TRIBUTARIA CONTENIDA EN UNA ORDEN DE PAGO Y, DE SER EL CASO, EN UNA
RESOLUCION DE MULTA VINCULADA SIEMPRE QUE LA ALUDIDA DECLARACIÓN HUBIERA SURTIDO EFEC-
TOS CONFORME A LO SEÑALADO EN EL ARTÍCULO 88° DEL CÓDIGO TRIBUTARIO.
NUMERAL 2 REVOCAR, MODIFICAR, SUSTITUIR O COMPLEMENTAR LAS RESOLUCIONES DE INTENDENCIA O RESOLU-

CIONES DE OFICINA ZONAL, CUANDO:
INCISO A) SE HUBIERAN APLICADO NCN PARA LA CANCELACIÓN DE DEUDA TRIBUTARIA, SIN CONSIDERAR LOS 21
PAGOS REALIZADOS RESPECTO DE DICHAS DEUDAS A LA FECHA DE EMISIÓN DE LAS RESOLUCIONES QUE
APRUEBAN LA EMISIÓN DE LAS NCN.
INCISO B) SE PRESENTE ALGUNA DE LAS CAUSALES DEL NUMERAL 1. CON EXCEPCIÓN DEL LITERAL E)
(CONSIGNE LA QUE CORRESPONDA)
Inciso a) NUMERAL 1 ......................................................................................................................... 31,

Inciso b) NUMERAL 1 ......................................................................................................................... 32,
Inciso c) NUMERAL 1 ......................................................................................................................... 33,
Inciso d) NUMERAL 1 ......................................................................................................................... 34,
Inciso f) NUMERAL 1 ......................................................................................................................... 36,
Inciso g) NUMERAL 1 ......................................................................................................................... 37,
Inciso h) NUMERAL 1 ......................................................................................................................... 38.
705

XX
obligatoria)
El Formulario Nº 194 “Comunicación para la revocación, modifi-
cación, sustitución o complementación de actos administrativos”,
regulado por la Resolución de Superintendencia Nº 002-97-SU-
NAT, es una reclamación especial en que la voluntad del adminis-
trado es cuestionar el acto de cobro, y, en consecuencia, contra lo
resuelto por la Administración procederá el preciso de apelación
respectivo. El carácter de esencial de la reclamación está dado por-
que considerando los casos en que procede no le son aplicables
los requisitos de admisibilidad establecidos en el artículo 137 del
Código Tributario excepto el del plazo.
En el caso que lo solicitado por el administrado mediante la co-

municación contenida en el Formulario Nº 194 no se encuentre
dentro de los supuestos de la mencionada Resolución, procede que
la Administración Tributaria le otorgue a dicha comunicación el
tramite de recuso de reclamación, en aplicación del artículo 213 de
la Ley del Procedimiento Administrativo General, considerando
como fecha de presentación del recurso, la que conste como tal en
el Formulario Nº 194.
Se consulta si procede suspender el procedimiento de cobranza
coactiva iniciado respecto de un acto administrativo emitido por
la Administración, cuando el deudor tributario presenta la comu-
nicación mediante el Formulario Nº 194 dentro del plazo estable-
cido en el artículo 137 del Código Tributario.
706
1. El Ejecutor Coactivo deberá suspender temporalmente el procedi-

miento de cobranza coactivo cuando se hubiera presentado oportu-
namente el Formulario Nº 194, es decir, dentro del plazo indicado
en el TUO del Código Tributario respecto de una Orden de Pago.
2. Tratándose de Resoluciones de Determinación y de Multa, por
las cuales se hubiera presentado dentro del plazo señalado en el
artículo 137 del TUO del Código Tributario el Formulario
Nº 194, no debe iniciarse el procedimiento de cobranza coacti-
va, toda vez que la deuda contenida en los indicados valores no
califica como exigible para el ejercicio de acciones de coerción.
281 ¿En qué consiste el Recurso de Apelación de Puro

Derecho?
Concepto
La Apelación de Puro Derecho es un mecanismo de impugnación de actos

reclamables (como es el caso de las Resoluciones de Determinación, Multa
y Órdenes de Pago) alternativo al Recurso de Reclamación. Esta modalidad
de impugnación procede cuando las cuestiones controvertidas versan única
y exclusivamente sobre asuntos jurídicos, como es el caso de la norma apli-
cable al caso concreto o las distintas interpretaciones de las normas legales
aplicables a un determinado supuesto.
Para la procedencia de la apelación de puro derecho es requisito indispen-
sable que no existan controversias de orden fáctico, es decir, que no se
cuestionen los hechos alegados por el contribuyente o aquellos en los que
se haya basado la Administración Tributaria para emitir los valores corres-
pondientes. En este sentido, una característica de este medio impugnatorio
es la ausencia de medios probatorios a actuarse.
Plazo para su interposición
- Tratándose de Resoluciones de Determinación y Resoluciones de

Multa, la apelación se presentará en el plazo de veinte (20) días hábi-
les, computados desde el día hábil siguiente a aquel en que se notificó
el acto o resolución recurrida.
707
- Tratándose de las resoluciones que establezcan sanciones de comiso

las resoluciones que las sustituyan, la apelación se presentará en el
plazo de cinco (5) días hábiles, computados desde el día hábil siguien-
te a aquél en que se notificó la resolución recurrida.
Presentación y alzada
El Recurso de Apelación de Puro Derecho contra valores emitidos por la

Sunat deberá presentarse en la Mesa de Partes de la Administración Tri-
butaria, dependiendo de la intendencia que hubiera emitido los actos
administrativos.
De acuerdo al último párrafo del artículo 151 del Código Tributario, la

entidad ante la que se interponga el recurso deberá darle alzada al Tribunal
Fiscal, previa verificación que dos requisitos:
- El cumplimiento de los requisitos de forma señalados en el artículo

146 del Código Tributario; y,
- Que no exista reclamación en trámite sobre la misma materia.
Calificación como Apelación de Puro Derecho
La calificación del recurso como apelación de puro derecho compete solo

al Tribunal Fiscal. En caso dicha entidad concluyera que el medio impugna-
torio interpuesto corresponde a una controversia que no versa únicamente
sobre cuestiones legales, sino también fácticas, se calificará al medio im-
pugnatorio como un Recurso de Reclamación, remitiéndose el expediente a
la Sunat para que siga el trámite previsto en el Código Tributario (Acuerdo
de Sala Plena Nº 2001-12).
708
MODELO
Modelo de Recurso de Apelación de Puro Derecho

XX
Ref.: Apelación de puro derecho

SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE ADUANAS Y DE ADMI-
NISTRACIÓN TRIBUTARIA – SUNAT – INTENDENCIA REGIO-
NAL LIMA
S.I.
XXXX S.A., con RUC N° 20100060600, con domicilio fiscal en (…),

Con fecha 13 de junio de 2013 fuimos notificados con la Resolu-
ción de Determinación Nº 012-003-00641198 y con la Resolución
de Multa Nº 012-002-00651200, emitida por concepto de la cuota
de regularización del Impuesto a la Renta correspondiente al ejercicio
gravable 2012 y multa asociada.
No estando de acuerdo con dichos valores, al amparo del artículo
151 del Código Tributario, dentro del plazo de ley, interponemos
RECURSO DE APELACIÓN DE PURO DERECHO, con base en
los fundamentos de derecho que se detallan a continuación:
I. Calificación del presente medio impugnatorio como Apelación
de Puro Derecho
• Tal como se aprecia del Anexo de la Resolución de Determina-

ción materia de impugnación, la acotación de formulada por la
Sunat se fundamenta exclusivamente en una equivocada apli-
cación del artículo (…) de la Ley del Impuesto a la Renta, por
cuanto (…). En tal sentido, queda claramente establecido que
en el presente caso la controversia no versa sobre una discusión
fáctica o de hecho, sino únicamente en la correcta o incorrecta
interpretación de la norma antes aludida por parte de la Admi-
709
II. Argumentos de defensa
• (…).
• (…).
POR TANTO:
Solicitamos admitir el presente Recurso de Apelación de Puro Dere-

cho, y siguiendo el trámite de ley, lo eleve al superior jerárquico, a fin
que se deje sin efecto la Resolución de Determinación impugnada.
PRIMER OTROSÍ DECIMOS: Adjuntamos copia de la siguiente

documentación:
• Copia del DNI de nuestro representante legal.
• Copia del poder de nuestro representante legal.
• Copia de la Resolución de Determinación Nº 218-012-00641198

y de la Resolución de Multa Nº 012-002-00651200.
SEGUNDO OTROSÍ DECIMOS: Al amparo de lo establecido en el ar-

tículo 150 del Código Tributario, solicitamos se nos conceda fecha y hora
para sustentar oralmente nuestros argumentos, siendo que para tal efec-
to, oportunamente designaremos a nuestros informantes.

XX
El Tribunal Fiscal declarará nulo el concesorio, solo en aquellos
casos en que la apelación califique como de puro derecho. Si la
apelación no califica como tal, se propone que el Tribunal, resuel-
va como sigue: “Remitir el recurso para que se le dé el trámite de
reclamo o los actuados sean anexados al reclamo que se encontrase
en trámite, de ser el caso”.
710
XX
La Administración Tributaria no es competente para calificar si el
recurso presentado califica como una apelación de puro derecho,
por ende, solo debe verificar si el recurso presentado cumple como
los requisitos de admisibilidad.
XX
Una apelación califica como de puro derecho cuando la controver-
sia versa sobre temas respecto de los cuales no existen hechos que
probar y se centra en la aplicación de normas legales, lo que no
ocurre cuando se cuesta los requerimientos y el procedimiento de
determinación correspondiente.
XX
No procede la apelación de puro derecho para cuestionar el proce-
dimiento de fiscalización que originó reparos y sanciones por ha-
ber incumplido con las normas de bancarización, en tanto existan
hechos que probar.
711
CAPÍTULO XIII
PRINCIPALES INFRACCIONES DETECTADAS
EN UN PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN
� Dar a conocer al contribuyente cuáles son las principales

infracciones que se configuran en un procedimiento de
fiscalización, sea porque el sujeto fiscalizado no cum-
ple con determinadas obligaciones formales que son re-
queridas por la Sunat (tales como exhibir los libros y/o
registros contables, proporcionar la documentación y/o
información relacionada con asuntos tributarios, etc.);
o, como consecuencia de la revisión efectuada por la
Sunat, esta desconoce la determinación de deuda tri-
butaria efectuada por el sujeto fiscalizado, liquidando
mayor deuda tributaria o menores saldos a favor.
� Dar a conocer al contribuyente cuáles son las sancio-

nes que resultan aplicables a las infracciones que son
detectadas por la Sunat dentro de un procedimiento de
fiscalización así como el régimen de gradualidad al que
tales sanciones podrían acogerse.
CAPÍTULO XIII
PRINCIPALES INFRACCIONES DETECTADAS EN UN
BASE LEGAL
Nº 133-2013-EF.
• Reglamento del Régimen de Gradualidad de Sanciones aplicable a las infracciones
del Código Tributario, aprobado por Resolución de Superintendencia N° 063-2007/
SUNAT y modificatorias.
I. INFRACCIONES RELACIONADAS CON LOS LIBROS Y

REGISTROS CONTABLES
282 ¿Qué infracción se configura cuando el sujeto fisca-

lizado no cumple con llevar los libros y/o registros
contables a los que se encuentra obligado y cuya
exhibición es solicitada por la Sunat en un procedi-
Conforme lo hemos desarrollado en el Capítulo III de la presente obra, en
virtud de lo establecido en el numeral 4 del artículo 87 del Código Tribu-
tario, es obligación de los contribuyentes, a efecto de facilitar las labores de
fiscalización y determinación que pudiera realizar la Administración Tribu-
taria, entre otros, llevar los libros de contabilidad u otros libros y registros
715
exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de Superintendencia

de la Sunat, debiendo registrar en ellos todas las actividades u operaciones
realizadas que se vinculen con la tributación.
Esto se debe a que los libros y registros contables proporcionan a la Admi-

nistración Tributaria la información detallada de las operaciones o activida-
des realizadas por el contribuyente, lo que permite, a su vez, una adecuada
verificación entre lo registrado y lo declarado por aquel, así como respecto
de la determinación de los tributos que hubieran sido liquidados.
Siendo ello así, el hecho de omitir llevar los libros de contabilidad, u otros
libros y/o registros exigidos por las leyes configura la comisión de la infrac-
ción tipificada en el numeral 1 del artículo 175 del Código Tributario.
Cabe precisar que la infracción antes descrita se configura no solo cuando

se omite llevar los libros que forman parte de la contabilidad completa, sino
también cuando se omite llevar todo libro o registro que, si bien puede no
tener naturaleza contable, es necesario para la anotación de operaciones
con incidencia tributaria, como sería el caso de: el libro de actas de junta
general de accionistas y del directorio, el registro de consignaciones, el re-
gistro del régimen de percepciones y de retenciones del IGV, el registro del
IVAP, entre otros. No se configurará la comisión de la infracción cuando,
por ejemplo, se omite llevar el libro de matrícula de acciones.
Así, para determinar si ha configurado la infracción será necesario que pre-

viamente se verifique qué libros o registros se encuentra obligado a llevar
el deudor tributario, puesto que la infracción solo podría configurarse res-
pecto de aquellos libros y/o registros que sean exigibles por norma legal
expresa y se encuentren vinculados a asuntos tributarios.
Por su parte, siendo que la tipificación de la conducta infractora ha sido definida

en forma genérica, no distinguiéndose entre el número de libros que se deben
omitir llevar para incurrir en la infracción, se tiene que, para que se configure la
infracción bastaría con que la Sunat verifique que el incumplimiento se ha pro-
ducido en por lo menos uno de los libros o registros exigidos, siendo irrelevante
para esta infracción la cantidad de libros y/o registros que no sean llevados por el
deudor tributario al momento de realizarse la verificación respectiva y tampoco
los periodos que se encuentren involucrados.
716
Principales infracciones detectadas en un procedimiento de fiscalización
En consecuencia, tratándose de la obligación de llevar libros y/o registros,

no cabe considerar una sanción por cada libro o registro no llevado por el
deudor tributario, sino que corresponderá una sanción en cada oportuni-
dad en que la Administración Tributaria detecte que el deudor tributario
incurre en la omisión de llevarlos.
Por otro lado, tratándose de una infracción de carácter continuado y no de

realización inmediata, la aplicación de la sanción procedería solo cuando la
omisión de llevar los libros sea detectada por la Sunat.
Se consulta si incurre en infracción tributaria el contribuyente con
ingresos menores a 150 UIT que lleva contabilidad completa –y por
ende el Libro Diario “convencional”– careciendo del Libro Diario
de Formato Simplificado.
El contribuyente generador de rentas de tercera categoría cuyos

ingresos brutos anuales no superan las 150 UIT que lleva conta-
bilidad completa, incluyendo el Libro Diario, omitiendo llevar el
Libro Diario de Formato Simplificado, no incurre en la infracción
tributaria establecida en el numeral 1 del artículo 175 del TUO del
Código Tributario.
XX
Se revoca la apelada que declaró infundada la reclamación con-
tra la resolución de multa girada por la comisión de la infracción
prevista en el numeral 1 del artículo 175 del Código Tributario y
se deja sin efecto tal valor, dado que si bien se solicitó a la recu-
rrente la presentación y/o exhibición del Libro Diario de Formato
717
Simplificado, aquella en respuesta a lo solicitado, señala que no se

encontraba obligada a llevar el libro en mención puesto que lleva
contabilidad completa, presentando el Libro Diario, por lo que no
incurrió en la infracción que se le imputa.
XX
Se revoca la apelada en el extremo referido a la infracción tipifi-
cada en el numeral 1 del artículo 175 del Código Tributario por
cuanto al no estar obligado, según el monto de sus ingresos bru-
tos anuales, a realizar inventarios físicos al final del ejercicio, no
incurrió en infracción al omitir de efectuar el referido Inventario
Físico.
XX
Se confirma la resolución apelada que declaró infundada la re-
clamación contra una resolución de multa girada por la comisión
de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 175 del
Código Tributario, por cuanto en el resultado del requerimiento
de fiscalización notificado de acuerdo a ley la Administración dejó
constancia que la recurrente no cumplió con presentar el registro
del régimen de percepciones pese a que estaba obligada a llevar
dicho registro al haber sido incorporada al Régimen de Agentes de
Percepción mediante la Resolución de Superintendencia Nº 058-
2006/SUNAT, por lo que se encuentra acreditada la comisión de la
referida infracción.
Este Tribunal en la Resolución Nº 02936-3-2003 ha establecido

que la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1 del
artículo 175 se configura al momento de la detección de la misma,
lo que en el presente caso ha ocurrido a la notificación del cierre
del requerimiento, por lo que desde esa fecha deben computarse
los intereses moratorios respectivos, de acuerdo con lo establecido
en el artículo 181 del Código Tributario, procediendo que se reli-
quide el importe de la multa impugnada.
718
XX
A fin de analizar si el recurrente ha incurrido en la infracción ma-
teria de análisis, corresponde determinar si este se encontraba
obligado a llevar el Libro Auxiliar de Control de Activo Fijo
durante el ejercicio 2002, toda vez que dicha infracción solo
podría configurarse en la medida que tuviera la obligación de
llevarlo. Al respecto, de la revisión de la Declaración Jurada del
ejercicio 2001, presentada mediante Formulario 678 se advier-
te que en dicho ejercicio el recurrente consignó ingresos por
la suma ascendente a S/. 277, 906.00, importe menor a las 100
UIT, por lo que estando a las normas antes glosadas, este no se
encontraba obligado a llevar contabilidad completa y, por ende,
tampoco el anotado Libro Auxiliar de Control de Activo Fijo
en el ejercicio 2002.
XX
Se revoca la apelada que declaró infundada la reclamación for-
mulada contra una resolución de multa girada por la infracción
tipificada en el numeral 1 del artículo 175 del Código Tributario,
toda vez que la recurrente no se encontraba obligada a llevar un
Registro de Control Permanente de los bienes de Activo Fijos, con-
forme a lo previsto por el artículo 65 de la Ley del Impuesto a la
Renta y el inciso f) del artículo 22 de su reglamento, pues de la
declaración jurada del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable
anterior correspondiente se verifica que esta obtuvo el importe por
concepto de ventas netas menor a las 100 UIT.
283 ¿Cómo se sanciona la comisión de la infracción de

no llevar los libros y/o registros contables?
Según resulta de las tablas de infracciones y sanciones del Código Tributa-
rio, las sanciones por incurrir en la infracción bajo comentario podrán ser
las siguientes:
719
a) Una multa que se determina en función de un porcentaje de los Ingre-

sos Netos (IN)(1) del sujeto infractor (en este caso, 0.6% de los IN).
Esta multa no se aplica a los sujetos del Nuevo RUS.
Cabe precisar que la multa no podrá ser menor al 10% de la UIT ni
mayor a 25 UIT(2).
b) Una multa equivalente al 0.6% de los Ingresos(3) o el cierre para los sujetos
que se encuentren en el Nuevo RUS. En principio, se aplicará la sanción
de cierre, salvo que el sujeto del Nuevo RUS efectúe el pago de la multa
correspondiente antes de la notificación de la resolución de cierre.
La sanción de cierre podrá ser sustituida por una multa(4) equivalente al 5%

de los ingresos netos de la última declaración jurada mensual presentada en
la fecha en que se cometió la infracción, no pudiendo ser mayor a 8 UIT(5).
De no existir la presentación de declaraciones o ingresos qué declarar, será

de aplicación una multa equivalente al 0.6% de los Ingresos. En ningún
caso la multa que sustituye al cierre podrá ser menor al 50% de la UIT.
284 ¿La sanción de multa por la comisión de la infrac-

ción de no llevar los libros y/o registros contables
goza de algún régimen de gradualidad?
La sanción de multa por la comisión de la infracción de no llevar los libros
y/o registros contables podrá acogerse al régimen de gradualidad previsto
en la Resolución de Superintendencia Nº 063-2007/SUNAT.
Para tal efecto, el sujeto fiscalizado deberá tener en cuenta lo siguiente(6):
(1) Ver definición de Ingresos Netos contemplada en el inciso b) del artículo 180 del Código Tributario.
(2) Nota 10 de las Tablas I y II de las Tablas de Infracciones y Sanciones del Código Tributario.
(3) Ver definición de Ingresos contemplada en el inciso c) del artículo 180 del Código Tributario.
(4) La Sunat podrá sustituir la sanción de cierre temporal por una multa, si las consecuencias que pudieran
seguir a un cierre temporal lo ameritan, cuando por acción del deudor tributario sea imposible aplicar
la sanción de cierre o cuando la Sunat lo determine sobre la base a los criterios que esta establezca.
(5) Segundo párrafo del inciso a) del artículo 183 del Código Tributario.
(6) Anexos I y II de la Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT.
720
a) Deberá subsanar la omisión llevando los libros y/o registros a los que
se encuentra obligado, observando la forma y condiciones estableci-
das en las normas respectivas.
En el supuesto que se cumpla con llevar los libros, pero no se observa

la forma y condiciones establecidas, la infracción que se configuraría
sería la del numeral 2 del artículo 175 del Código Tributario confor-
me lo comentaremos más adelante.
b) Deberá pagar la multa rebajada. En este caso se aplicará el criterio de

subsanación inducida.
En este caso, si la subsanación se realiza dentro del plazo otorgado por

la Sunat, contado desde la fecha en que surte efecto la notificación mediante la
que se comunica al infractor que ha incurrido en infracción, la rebaja será de(7):
- 80% siempre que se cumpla con el pago de la multa en la misma fecha

de la subsanación; o,
- 50%, si el pago de la multa se efectúa en una fecha posterior pero

dentro del plazo establecido por la Sunat.
Fuera de dicho plazo, la multa no gozará de rebaja alguna.
Gradualidad de la infracción del numeral 1 del artículo 175 del Código Tributario
Omitir llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o registros exigidos por las leyes,
reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la Sunat u otros medios de control
exigidos por las leyes y reglamentos
Forma de subsanación y gradualidad

Sanción según tablas
Voluntaria Inducida
I II III Sin Pago Con Pago Sin Pago Con Pago
0.6% de los
0.6% de los No aplicable 50% 80%
0.6% de los IN Ingresos
IN
Cierre No aplicable No aplicable
(7) Según lo establecido en el artículo 106 del Código Tributario.
721
La empresa MAC S.A. se dedica a la comercialización de productos
electrónicos en diversos establecimientos propios ubicados en Lima,
por lo que cuenta con un volumen importante de activo fijo. La em-
presa viene operando ininterrumpidamente desde su constitución, la
cual se realizó en 2009. En junio de 2013, producto de una fiscaliza-
ción efectuada a la empresa por los ejercicios 2010 y 2011, el auditor
de la Sunat detectó que la empresa había omitido llevar por tales ejer-
cicios el registro de control de activos fijos. Por tal omisión, el auditor
considera que la empresa ha incurrido en la infracción del numeral
1 del artículo 175 del Código Tributario, razón por la cual emite un
acta dejando constancia del hecho, otorgando un plazo de 3 días para
que la empresa subsane la omisión.
La empresa nos consulta si estuvo obligada a llevar el referido registro

y de ser así cuál sería la sanción por esta infracción.
Respuesta
De conformidad con el inciso f) del artículo 22 del reglamento de la

Ley del Impuesto a la Renta, los deudores tributarios deberán llevar
un control permanente de los bienes del activo fijo en el registro de
activos fijos. Se entiende que tal obligación debe ser cumplida por
todos los deudores tributarios que posean bienes del activo fijo, sin
importar la actividad económica que realicen.
Considerando lo anterior, se tiene que la empresa MAC S.A. se encon-

traba obligada a llevar el mencionado registro pues, para la realiza-
ción de sus actividades, poseía bienes del activo fijo, razón por la cual
la empresa sí habría incurrido en la infracción de no llevar los libros
y/o registros contables exigidos.
En cuanto a la determinación de la sanción, si bien fueron dos los

ejercicios respecto de los cuales la empresa MAC S.A. omitió llevar el
registro de activos fijos, la sanción será una sola, pues la tipificación
de la infracción es general, no distinguiéndose entre el número de
722
periodos. Tal ha sido también el criterio establecido por el Tribunal

Fiscal en su Resolución Nº 8399-2-2001 (10/10/2001).
La sanción por la infracción cometida será de una multa equivalente

al 0.6% de los Ingresos Netos declarados por la empresa MAC S.A.
por el ejercicio gravable 2012, pudiendo la misma acogerse al
régimen de gradualidad previsto en la Resolución de Superin-
tendencia Nº 063-2007/SUNAT, en cuyo caso, la multa podrá ser re-
bajada en un 80% siempre que cumpla con llevar el registro de activos
y se pague la multa dentro del plazo otorgado por la Sunat.
285 ¿Qué infracción se configura cuando en un pro-

cedimiento de fiscalización la Sunat detecta que
el sujeto fiscalizado no cumple con llevar los li-
bros y/o registros contables observando la for-
ma y condiciones establecidas en las normas co-
rrespondientes?
El hecho de llevar los libros y/o registros contables sin observar la
forma y condiciones establecidas en las normas correspondientes con-
figura la infracción tipificada en el numeral 2 del artículo 175 del
Código Tributario.
Cabe precisar que a diferencia de la infracción tipificada en el nume-

ral 1 del artículo 175 del Código Tributario, en este caso, la infrac-
ción bajo comentario sanciona el hecho de llevar los libros y/o regis-
tros exigibles por las normas pero sin observar la forma y condiciones
establecidas para ello.
Dentro de las formas y condiciones establecidas para llevar los libros

y/o registros tenemos, por ejemplo, la de legalizarlos antes de usarlos,
llevarlos en castellano y expresados en moneda nacional, así como la
de registrar en ellos las operaciones teniendo en cuenta la informa-
ción mínima exigida. En este último caso, la forma del registro puede
variar dependiendo del libro o registro exigido.
723
De acuerdo al criterio establecido por el Tribunal Fiscal, no obstante

que la forma y condiciones para el llevado de los libros y/o registros
puede variar dependiendo del libro o registro del que se trate, la in-
fracción es una sola aun cuando en una misma fiscalización se verifica
que más de un libro o registro no observa las formas o condiciones
establecidas.
XX
Se confirma la apelada que declara infundada la reclamación con-
tra la resolución de multa girada por la infracción tipificada en el
numeral 2 del artículo 175 del Código Tributario, al encontrarse
acreditada la comisión de la infracción al no llevar la recurrente
su Registro de Ventas conforme a ley, al no consignar en columna
separada sus exportaciones.
XX
Se revoca la apelada en el extremo referido a la infracción tipifi-
cada en el numeral 2 del artículo 175 del Código Tributario, en
aplicación del criterio sostenido por las Resoluciones del Tribunal
Fiscal Nº 03313-1-2004, entre otras, según el cual se ha estableci-
do que la infracción referida a llevar los libros de contabilidad sin
observar la forma y condiciones establecidas en las normas corres-
pondientes, se configura al momento de detección de la misma,
por lo que en el caso de autos solo procede la imposición de una
sanción de multa y no de dos como impuso la sanción.
XX
La recurrente incurrió en la infracción tipificada en el numeral 2
del artículo 175 del citado código, al no llevar su registro de com-
pras conforme a las disposiciones sobre la materia, toda vez que
no anotó en él, el número y fecha de emisión de las constancias de
depósito de detracciones.
724
XX
Se confirma la apelada respecto de la multa por la infracción del
numeral 2 del artículo 175 del Código Tributario, por no empastar
los Libros Diario y Mayor, dado que la recurrente se limitó a indicar
que los Libros Diario y Mayor se encontraban encuadernados pero
no acreditó que respecto de los mencionados libros correspondien-
tes a los meses de julio y agosto de 2006, se hubiese cumplido con
dicha obligación siendo además que las pruebas presentadas no acre-
ditan que correspondan a los libros y periodos solicitados.
XX
La comisión de la infracción tipificada en el numeral 2 del articulo
175 del Código Tributario alude al hecho general de llevar los libros
de contabilidad u otros libros y/o registros exigidos por las leyes,
reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la Sunat sin
observar la forma y condiciones establecidas en las normas corres-
pondientes. De modo que la inobservancia de las formalidades en
dos o más libros contables y/o registros en un mismo procedimiento
de fiscalización, no acarrea más que una sola infracción.

no llevar los libros y/o registros contables observan-
do las formas y condiciones establecidas por las le-
yes y reglamentos?
las siguientes:

725

mayor a 12 UIT(9).
Cabe precisar que, tratándose de la infracción por no legalizar el Re-

gistro de Compras, la multa será del 0.6% de los IN, no pudiendo ser
mayor a 25 UIT(10).
b) Una multa equivalente al 0.3% de los Ingresos(11) o el cierre para los

sujetos que se encuentren en el Nuevo RUS. En principio, se aplicará
la sanción de cierre, salvo que el sujeto del Nuevo RUS efectúe el pago
de la multa correspondiente antes de la notificación de la resolución
de cierre.
La sanción de cierre podrá ser sustituida por una multa(12) equivalente

al 5% de los Ingresos Netos de la última declaración jurada mensual
presentada en la fecha en que se cometió la infracción, no pudiendo
ser mayor a 8 UIT(13).
De no existir la presentación de declaraciones o ingresos qué declarar,

será de aplicación una multa equivalente al 0.3% de los Ingresos. En
ningún caso la multa que sustituye al cierre podrá ser menor al 50%
de la UIT.

ción de no llevar los libros y/o registros contables
observando las formas y condiciones establecidas
por las leyes y reglamentos goza de algún régimen
de gradualidad?
la sanción de cierre o cuando la Sunat lo determine sobre la base de los criterios que esta establezca.
726
La sanción de multa por la comisión de la infracción de no llevar los libros

y/o registros contables observando las formas y condiciones establecidas
por las leyes y reglamentos, podrá acogerse al Régimen de Gradualidad
previsto en la Resolución de Superintendencia Nº 063-2007/SUNAT.
a) Deberá subsanar la omisión rehaciendo los libros y/o registros, obser-

vando la forma y condiciones establecidas en las normas respectivas.
Lo anterior implica que el sujeto infractor deba abrir un nuevo libro o

registro en el que anotará nuevamente todas las operaciones registra-
das en el libro anterior que será reemplazado, pero esta vez observan-
do los requisitos exigidos.

subsanación voluntaria o inducida.
Así, se entenderá que es voluntaria si la subsanación se realiza antes

de que surta efecto la notificación de la Sunat, mediante la que se
comunica al infractor el requerimiento de verificación o fiscalización
del periodo tributario a verificarse o fiscalizarse, en cuyo caso, la
rebaja será del 100%, quedando extinguida la multa. Cabe anotar
que, en este caso, no será necesario que la notificación esté referida a
la comisión de la infracción, bastando con que se notifique cualquier
requerimiento de verificación o fiscalización del periodo tributario a
verificarse o fiscalizarse.
Por otro lado, será inducida si la subsanación se realiza dentro del pla-
zo otorgado por la Sunat, contado desde la fecha en que surte efecto
la notificación indicada en el párrafo anterior. En este caso, la rebaja
será del 80% si se cumple con el pago de la multa en la misma fecha
de la subsanación, y de 50% si se efectúa en una fecha posterior pero
dentro del plazo establecido por la Sunat, de lo contrario, la multa no
gozará de rebaja alguna. En este caso, al contrario de la subsanación
727
voluntaria, si será necesario que la notificación esté referida a la co-

misión de la infracción.
Llevar los libros de contabilidad, u otros libros y/o registros exigidos por las leyes,
reglamentos o por Resolución de Superintendencia de la Sunat, el registro almacenable
de información básica u otros medios de control exigidos por las leyes y reglamentos; sin
observar la forma y condiciones establecidas en las normas correspondientes

Voluntaria Inducida
0.3% de los
0.3% de 0.3% de Rebaja del 100% 50% 80%
Ingresos
los IN los IN
La empresa Ciberespacio S.A.C. se dedica a la venta de artículos de
oficina en su local del distrito de Breña. Esta empresa se encuentra
dentro del régimen general y tiene declarado como sistema de conta-
bilidad el sistema manual. La empresa lleva el Libro Diario y Mayor
pegando las hojas impresas de un software contable en las hojas de los
referidos libros.
Al ser notificada por la Sunat para el inicio de una fiscalización, la

empresa nos consulta si el pegado de las hojas impresas de un software
contable a su libro manual es causal de alguna infracción y, de ser así,
cuál sería el procedimiento para subsanar esta antes de que sea detec-
tada por la Sunat.
Respuesta
El numeral 2 del artículo 175 del Código Tributario sanciona como

conducta infractora el hecho de llevar los libros de contabilidad, u
otros libros y/o registros exigidos sin observar la forma y condiciones
728
establecidas en las normas correspondientes. Sobre el particular ca-

bría preguntarnos cuál es la condición para llevar los libros de conta-
bilidad bajo el sistema de contabilidad manual.
La respuesta puede resultar obvia, pues dicho sistema de contabilidad

requiere que los libros sean llevados a mano. Por tal razón, consi-
deramos que al llevar los Libros Diario y Mayor con hojas impresas
pegadas en ellos y no con el registro de las operaciones a mano, la
empresa sí habría cometido la infracción antes mencionada, por lo
que procedería la aplicación de una multa equivalente al 0.3% de los
ingresos netos.
288 ¿Qué infracción se configura cuando en un proce-

dimiento de fiscalización la Sunat detecta que el su-
jeto fiscalizado lleva con atraso mayor al permitido
por las normas vigentes los libros y/o registros con-
tables a los que se encuentra obligado?
Cuando en un procedimiento de fiscalización la Sunat detecta que el sujeto
fiscalizado lleva con atraso mayor al permitido por las normas vigentes los
libros y/o registros contables a los que se encuentra obligado, se configura la
infracción del numeral 5 del artículo 175 del Código Tributario(15).
La comisión de la infracción se configura cuando es detectada por la

Sunat.
Se consulta si procede aplicar la sanción correspondiente a la in-
fracción prevista en el numeral 5 del artículo 175 del Texto Único
(15) Los plazos máximos de atraso permitidos se encuentran regulados en la Resolución de Superintenden-
cia N° 234-2006/SUNAT y modificatorias.
729
Ordenado del Código Tributario, cuando el periodo o la fecha de

detección no han sido requeridos previamente.
El hecho de que el periodo tributario en que se haya configurado

la infracción tipificada en el numeral 5 del artículo 175 del TUO
del Código Tributario no se encuentre comprendido dentro de los
periodos materia del procedimiento de verificación o fiscalización
no constituye impedimento para la aplicación de la sanción corres-
pondiente a dicha infracción.
XX
La recurrente incurrió en la infracción tipificada en el numeral 5
del artículo 175 del Código Tributario, al llevar con atraso mayor
al permitido el Libro Mayor, Libro Inventarios y Balances, y Regis-
tro de Costos, no obstante se estableció como fecha de infracción
el 20 de mayo de 2011 siendo que en la Resolución del Tribunal
Fiscal N° 08665-3-2001, se ha establecido que la comisión de la
infracción bajo examen se configura cuando es detectada por la
Administración al revisar los libros y registros contables, lo que en
el caso de autos ocurrió en la fecha en que se dejó constancia de
los resultados del Requerimiento N° 0222110003196, es decir, el
16 de setiembre de 2011. Siendo así, a partir de la indicada fecha
deben computarse los intereses moratorios respectivos.
XX
Se revoca la resolución apelada respecto al cálculo de los intereses
moratorios y al régimen de gradualidad, aplicables a la infracción
tipificada por el numeral 5 del artículo 175 del Código Tributario,
ya que debe considerarse como fecha de infracción la fecha de de-
tección de la misma y no la fecha de legalización, de conformidad
con el criterio recogido en las Resoluciones Nºs. 13004-1-2009,
730
12979-9-2011 y 19555-9-2011, entre otras, por lo que, además,

debe modificarse el cálculo de los intereses y el régimen de gra-
dualidad aplicable.
XX
La infracción referida a llevar con atraso mayor al permitido los
libros y registros contables se configura cuando es detectada por
la Administración Tributaria al revisar dichos documentos. En tal
sentido, a partir de esa fecha deben computarse los intereses mo-
ratorios respectivos y aplicarse la UIT correspondiente vigente en
dicho periodo.
XX
Cuando se verifique la celebración de operaciones con anteriori-
dad a la fecha de legalización, se entenderá que el contribuyente
no las tenía anotadas y, en consecuencia, los libros y/o registros
fueron llevados con atraso mayor al permitido.

llevar con atraso los libros y/o registros contables?
las siguientes:


mayor a 12 UIT(17).
731

de cierre.

al 5% de los Ingresos Netos de la última declaración jurada mensual

será de aplicación una multa equivalente al 0.3% de los Ingresos. En
ningún caso la multa que sustituye al cierre podrá ser menor al 50%
de la UIT.

ción de llevar con atraso los libros y/o registros con-
tables goza de algún régimen de gradualidad?
La sanción de multa por la comisión de la infracción de llevar con atraso
los libros y/o registros contables podrá acogerse al Régimen de Gradualidad
a) La subsanación se entenderá realizada poniendo al día los libros y/o

registros que fueron detectados con un atraso mayor al permitido por
las normas correspondientes.
732

subsanación voluntaria o inducida.
Así, se entenderá que es voluntaria si la subsanación se realiza antes

de que surta efecto la notificación de la Sunat, mediante la que se co-
munica al infractor que ha incurrido en infracción(22). En este caso, la
rebaja será del 90%, si se cumple con el pago de la multa en la misma
fecha de la subsanación, y de 80% si se efectúa en una fecha posterior
pero antes de que surta efecto la referida notificación.
Se entenderá que es inducida si la subsanación se realiza dentro del

plazo otorgado por la Sunat, contado desde la fecha en que surte
efecto la notificación indicada en el párrafo anterior. En este caso, la
rebaja será del 70%, si se cumple con el pago de la multa en la misma
fecha de la subsanación, y de 50% si se efectúa en una fecha posterior
pero dentro del plazo establecido por la Sunat, de lo contrario, la
multa no gozará de rebaja alguna.
Llevar con atraso mayor al permitido por las normas vigentes, los libros de contabilidad
u otros libros o registros exigidos por las leyes, reglamentos o por Resolución de
Superintendencia de la Sunat, que se vinculen con la tributación

Voluntaria Inducida
0.3% de los
0.3% de 0.3% de 80% 90% 50% 70%
Ingresos
los IN los IN
(22) De acuerdo a lo establecido en el artículo 106 del Código Tributario.
733
En junio de 2013, como parte de una fiscalización realizada a la em-
presa ABC S.A. por el Impuesto a la Renta del ejercicio gravable 2012,
la Sunat solicitó la exhibición, entre otros, del Registro de Ventas de
los meses de enero a diciembre de 2012, cumpliendo la empresa con
No obstante, en la revisión efectuada por la Sunat, el auditor fiscal

detectó que el Registro de Ventas del mes de agosto de 2012 había
sido legalizado el 1 de octubre de 2012, por lo que consideró que la
empresa ABC S.A. había incurrido en la infracción tipificada en el
Como consecuencia de ello, al cierre del Requerimiento, el auditor de

la Sunat determinó sancionar a la empresa ABC S.A. con una multa
que sería calculada considerando el 0.3% de los ingresos netos decla-
rados por la empresa durante el ejercicio gravable 2011, con un máxi-
mo de 12 UIT (siendo que en este último caso la UIT a considerar
sería la del ejercicio gravable 2011).
Sobre el particular, la empresa ABC S.A. nos consulta si el cálculo de

la multa sería correcto.
Respuesta
Para el caso de la infracción tipificada en el numeral 5 del artículo

175 del Código Tributario, debe considerarse como fecha de in-
fracción la fecha de detección de esta y no la fecha de legalización,
por lo que, en el presente caso, el cálculo de la multa debe ser
modificado.
En efecto, siendo que la detección de haber llevado con atraso el Re-

gistro de Ventas de agosto de 2012 se dio con la revisión efectuada
por la Sunat en junio de 2013, se debe considerar como fecha de con-
figuración de la infracción esta última.
734
Siendo así, los ingresos netos que deben considerarse serían los de-
clarados por la empresa ABC S.A. por el ejercicio gravable 2012, que
corresponden a los ingresos declarados en el ejercicio anterior al de la
detección de la infracción.
De igual forma, para efecto de la comparación con las 12 UIT, deberá

considerarse la UIT vigente en el ejercicio en que se detectó la infrac-
ción, esto es, la UIT del ejercicio gravable 2013.
Siendo que en este caso la empresa ABC S.A. había subsanado volun-
tariamente la omisión, legalizando el Registro de Ventas del ejercicio
gravable 2012 antes que la Sunat detecte la omisión, correspondería
que la multa que se aplique goce de una rebaja del 80%, ello toda vez
que, al momento de la detección, la empresa no había cumplido con
pagar la multa rebajada.
II. INFRACCIONES RELACIONADAS CON LA OBLIGACIÓN

DE PERMITIR EL CONTROL POR PARTE DE LA SUNAT
291 ¿Qué infracción se configura cuando en un procedi-

miento de fiscalización el sujeto fiscalizado no cum-
ple con exhibir los libros, registros u otros documen-
tos que la Administración solicite?
Cuando en un procedimiento de fiscalización el sujeto fiscalizado no cum-
ple con exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administra-
ción solicite, no obstante contar con ello, se configura la infracción tipifica-
da en el numeral 1 del artículo 177 del Código Tributario.
Para que se configure la infracción es necesario que se cumpla con dos

condiciones:
i. Que el administrado se encuentre obligado a llevar la documentación

solicitada por la Administración Tributaria; y,
735
ii. Que el administrado cuente físicamente con la documentación so-

licitada y, a pesar de ello, no cumpla con exhibirla dentro del plazo
otorgado por la Administración Tributaria.
Así, por ejemplo, no se configuraría la infracción si a un sujeto del Nuevo

RUS se le solicita exhibir libros y/o registros contables, pues este no tiene la
obligación de llevarlos.
Asimismo, tampoco se configuraría la infracción, si estando obligado a lle-

var libros y/o registros, el administrado no cumple con llevarlos, pues en
este caso la infracción que se configuraría sería la del numeral 1 del artículo
175 del Código Tributario, que sanciona el hecho de “omitir llevar los libros
de contabilidad u otros libros y registros exigidos”.
Para que se configure la infracción es necesario que exista un requerimiento

previo de la Sunat solicitando la exhibición de los libros, registros u otros
documentos. En tal caso, se aplicará solo una sanción independientemente
del número de libros y/o registros o tipo de documentación solicitada que
no sea exhibida; así como del número de periodos que sean fiscalizados.
En efecto, de la tipificación de la infracción, tenemos que la misma es gené-

rica, no distinguiéndose entre el número de libros y/o registros o documen-
tación que el administrado omite exhibir, por lo que el sujeto infractor será
sancionado de la misma manera aun cuando omita exhibir solo un libro y/o
registro, u omita exhibir todos los libros y registros requeridos.
Se consulta si el hecho de que el contribuyente no exhiba los me-
dios de pagos requeridos por la Administración Tributaria con-
figura la infracción prevista en el numeral 1 del artículo 177 del
Texto Único Ordenado del Código Tributario, al considerarse que
no exhibió otros documentos solicitados.
736
En el procedimiento de fiscalización, cuando el contribuyente no

exhiba la documentación que acredite las cancelaciones realizadas
utilizando los medios de pago a los que hace referencia el TUO de
la Ley Nº 28194, se configura la infracción tipificada en el nume-
ral 1 del artículo 177 del TUO del Código Tributario.
Se consulta si el contribuyente que, vencido el plazo establecido
en el artículo 10(23) de la Resolución de Superintendencia N° 234-
2006/SUNAT (que establece las normas referidas a Libros y Regis-
tros vinculados a asuntos tributarios) incumple con presentar la
documentación contable previamente solicitada por la Administra-
ción Tributaria, incurre en la infracción tipificada en el numeral 1
del artículo 177 del Texto Único Ordenado del Código Tributario,
consistente en no exhibir los libros, registros u otros documentos
que esta solicite.
Si vencido el plazo establecido en el artículo 10 de la Resolución de

Superintendencia N° 234-2006/SUNAT, el contribuyente incum-
ple con presentar la documentación contable previamente solici-
tada por la Administración Tributaria, incurrirá en la infracción
tipificada en el numeral 1 del artículo 177 del Texto Único Orde-
nado del Código Tributario, consistente en no exhibir los libros,
registros u otros documentos que esta solicite.
(23) Los numerales 10.1 y 10.2 del artículo 10 de la Resolución de Superintendencia Nº 234-2006/SUNAT
disponen que los deudores tributarios que hubieran sufrido la pérdida o destrucción por siniestro, asal-
to y otros, de los libros y registros vinculados a asuntos tributarios, documentos y otros antecedentes
de las operaciones o situaciones que constituyan hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias
o que estén relacionados con ellas, respecto de tributos no prescritos, tendrán un plazo de sesenta (60)
días calendarios para rehacer los libros y registros vinculados a asuntos tributarios y demás documen-
tos; y que solo en el caso que, por razones debidamente justificadas, el deudor tributario requiera un
plazo mayor para rehacer la referida documentación, la Sunat otorgará la prórroga correspondiente,
previa evaluación.
Asimismo, el numeral 10.3 del artículo en mención establece que el deudor tributario deberá contar
con la documentación sustentatoria que acredite los hechos que originaron la pérdida o destrucción, y
que los plazos se computarán a partir del día siguiente de ocurridos los hechos.
737
Se consulta si a partir del criterio establecido en la Resolución del
Tribunal Fiscal Nº 04794-1-2005(24), que constituye Jurispruden-
cia de Observancia Obligatoria, se consulta si dicha Resolución
habría precisado que solo se comete la infracción tipificada en el
numeral 1 del artículo 177 del TUO del Código Tributario cuando
el deudor tributario no cumple con exhibir, en su domicilio fiscal,
registros u otros documentos que le solicite la Administración Tri-
butaria.
La Sunat opina de lo siguiente:
1. La Resolución N° 04794-1-2005 únicamente ha precisado el

momento en el cual se configura la infracción tipificada en el
numeral 1 del artículo 177 del TUO del Código Tributario, en
los casos en que el deudor tributario no cumple con exhibir en
su domicilio fiscal la documentación solicitada al vencimiento
del plazo otorgado por la Administración Tributaria, y no se
efectúa el cierre del requerimiento sino hasta el vencimiento
del plazo otorgado por un requerimiento posterior que reitera
lo solicitado, oportunidad en la que se cumple con lo requerido
y se cierran ambos requerimientos.
2. La Resolución N° 04794-1-2005 no modifica el lugar donde

puede configurarse la infracción tipificada en el numeral 1 del
artículo 177 del TUO del Código Tributario, esto es, que tam-
bién se incurre en infracción cuando la exhibición no se realiza
en las oficinas fiscales.
(24) El Tribunal Fiscal en la Resolución Nº 04794-1-2005, estableció el siguiente criterio:

“La infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 177 del Código Tributario, se configura cuando
el deudor tributario no cumple con exhibir en su domicilio fiscal la documentación solicitada por la
Administración Tributaria al vencimiento del plazo otorgado para tal efecto; sin embargo, se entenderá
prorrogado el plazo señalado cuando dentro de la misma fiscalización se cursen nuevos requerimientos
solicitándose la misma información, sin que se haya procedido al cierre del requerimiento inicial”.
738
Se consulta si corresponde exigir la conservación y exhibición de
libros, registros y documentos que constituyan hechos suscepti-
bles de generar obligaciones tributarias o que están relacionados
con ellos, correspondientes a periodos tributarios prescritos, con
la finalidad de determinar la obligación tributaria de ejercicios no
prescritos sujetos a fiscalización, considerando que el tratamiento
contable, en algunos casos, implica que los efectos tributarios inci-
dan en más de un ejercicio.
1. La Administración Tributaria se encuentra facultada para exi-

gir la exhibición de libros y registros contables, así como docu-
mentos y antecedentes de situaciones u operaciones ocurridas
en periodos prescritos, en tanto contengan información que
se encuentra relacionada con hechos que tengan incidencia o
determinen tributación en periodos no prescritos materia de
fiscalización.
2. La no exhibición de la documentación antes referida por par-

te del deudor tributario faculta a la Administración Tributaria
a efectuar los reparos y determinación correspondientes res-
pecto de la obligación tributaria no prescrita sujeta a fiscali-
zación. Asimismo, dicha no exhibición configura la infracción
prevista en el numeral 1 del artículo 177 del TUO del Código
Tributario.
XX
Se revoca la apelada, que declaró infundada la reclamación for-
mulada contra la Resolución de Multa girada por la infracción
tipificada por el numeral 1 del artículo 177 del Código Tributa-
rio, atendiendo a que el requerimiento de información fue cerrado
en una fecha distinta a la que se indicó para la exhibición de la
739
documentación solicitada, por lo que de lo expuesto se evi-

dencia que en la fecha en que se produjo el cierre del citado
requerimiento, la recurrente no cumplió con exhibir lo soli-
citado, mas no que en la fecha consignada para su presenta-
ción mediante dicho requerimiento haya incumplido con tal
exhibición; por lo que no se le puede imputar la comisión de
la infracción tipificada por el numeral 1 del artículo 177 del
Código Tributario.
XX
Se revoca la apelada que declaró infundada la reclamación for-
mulada contra una resolución de multa, girada por la comisión
de la infracción tipificada por el numeral 1 del artículo 177 del
Código Tributario, y se deja sin efecto dicho valor, debido a
que al haberse cometido el robo de los registros contables de la
recurrente, cuya omisión de presentación originó la comisión
de la infracción, lo que ha quedado acreditado con la denuncia
policial respectiva, la recurrente tenía 60 días calendario para
rehacer los registros señalados, por lo que a la fecha en que la
Administración le requirió la exhibición de los mencionados
registros no había vencido dicho plazo, por lo tanto, la recu-
rrente no incurrió en la referida infracción. Se señala que el
hecho que quien haya asentado la denuncia policial no fuera el
contribuyente sino la persona que sufrió el robo no desvirtúa
la prueba presentada.
XX
No se acreditó que la recurrente haya incurrido en la infracción,
toda vez que esta informó a la Administración que no había abierto
cuenta bancaria alguna y que dicha entidad no ha probado lo con-
trario, por lo que la recurrente no podría exhibir un documento
en el que constara el estado y/o reporte de cuenta emitido por el
sistema financiero.
740
292 ¿Cómo se sanciona la comisión de la infracción por

no exhibir los libros, registros u otros documentos
que la Administración solicite como parte de un pro-
las siguientes:

sos Netos (IN)(25) del sujeto infractor (en este caso, 0.6% de los IN(26)).

mayor a 25 UIT(27).

de cierre.

al 5% de los ingresos netos de la última declaración jurada mensual
la sanción de cierre o cuando la Sunat lo determine sobre la base a los criterios que esta establezca.
741

será de aplicación una multa equivalente al 0.6% de los IN. En ningún
caso la multa podrá ser menor al 50% de la UIT.
293 ¿La sanción de multa por no exhibir los libros, re-

gistros u otros documentos que la Administración
solicite como parte de un procedimiento de fiscali-
zación goza de algún régimen de gradualidad?
La sanción de multa por la comisión de la infracción de llevar con atra-
so los libros y/o registros contables podrá acogerse al Régimen de Gra-
dualidad previsto en la Resolución de Superintendencia Nº 063-2007/
SUNAT.
a) La subsanación se entenderá realizada exhibiendo los libros, regis-

tros, informes u otros documentos que sean requeridos por la Sunat.

subsanación inducida.
Si la subsanación se realiza dentro del plazo otorgado por la Sunat,

contado desde la fecha en que surte efecto la notificación mediante
la que se comunica al infractor que ha incurrido en infracción(32), la
rebaja será del 80% si se cumple con el pago en la misma fecha de
la subsanación, y de 50% si se efectúa en una fecha posterior pero
gozará de rebaja alguna.
(31) Anexos I, II y V de la Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT.

(32) Según lo establecido en el artículo 106 del Código Tributario.
742
No exhibir los libros, registros u otros documentos que esta solicite
Forma de subsanación Gradualidad de la multa que

y gradualidad sustituye el cierre
Sanción según Tablas
Voluntaria Inducida Criterio de frecuencia
Categorías
del Nuevo
Sin Con Sin Con RUS 1a oportu- 2a oportu- 3a oportuni-
I II III
Pago Pago Pago Pago nidad nidad dad o más
0.6%
de los
No aplicable 50% 80%
Ingre-
sos
1 5% UIT 8% UIT
0.6% 0.6%
de los de los 2 8% UIT 11% UIT
IN IN Por dos (2) días, si se subsa- 50% UIT
na de forma voluntaria o indu- sin posibili-
Cierre 3 10% UIT 13% UIT
cida y por cinco (5) días, si no dad a rebaja
se subsana alguna
4 13% UIT 16% UIT
5 16% UIT 19% UIT
El 1 de julio de 2013 un fedatario fiscalizador se presentó en el do-
micilio fiscal de la empresa La Encantada E.I.R.L., contribuyente del
régimen general, solicitando se le proporcionen los registros de ventas
y compras de los meses de enero a diciembre de los ejercicios 2011 y
2012. El Gerente General informó al funcionario de la Sunat que no
contaba con los registros solicitados pues se encontraban en custodia del
contador independiente encargado de llevar la contabilidad del negocio.
Considerando lo anterior, el funcionario de la Sunat otorgó el plazo

de 2 días útiles para que la empresa La Encantada E.I.R.L. cumpla
con exhibir los registros solicitados.
743
Considerando lo anterior, la empresa La Encantada E.I.R.L. consulta

si se ha configurado alguna infracción; y, de ser afirmativa la respues-
ta, cuál sería la sanción aplicable.
Respuesta
Según el artículo 106 del Código Tributario, por excepción, tratándo-

se de la exhibición de libros, registros y documentación sustentatoria
de operaciones de adquisiciones y ventas, la notificación surtirá efecto
al momento de su recepción.
Considerando lo anterior, el requerimiento de exhibición de los regis-

tros de ventas y compras de los meses de enero a diciembre de 2012
surtió efecto el mismo día en que el fedatario fiscalizador de la Sunat
se presentó en el domicilio de la empresa La Encantada E.I.R.L., esto
es, el 1 de julio de 2013.
En consecuencia, al no haber presentado los registros de ventas y

compras antes mencionados, la empresa La Encantada E.I.R.L. in-
currió en la comisión de la infracción del numeral 1 del artículo 177
del Código Tributario, la misma que se encuentra sancionada con una
multa equivalente al 0.6% de los IN.
Cabe precisar que siguiendo el criterio establecido por el Tribunal

Fiscal en la Resolución N° 00984-4-2002, independientemente de los
ejercicios involucrados, en el presente caso solo procede la aplicación
de una multa por constituir una única infracción derivada de la omi-
sión de exhibir lo solicitado por la Administración.
En consecuencia, la Empresa tendrá que pagar una multa equivalente

al 0.6% de los IN, la misma que podrá ser rebajada hasta en un 80%
si cumple con subsanar y pagar la multa, incluyendo sus intereses,
dentro del plazo otorgado por la Sunat.
294 ¿Qué infracción se configura cuando en un pro-

cedimiento de fiscalización el sujeto fiscaliza-
do no cumple con proporcionar la información o
744
documentación que sea requerida por la Adminis-

tración sobre sus actividades o las de terceros con
los que guarde relación o la proporciona sin obser-
var la forma, plazos y condiciones establecidas?
Cuando en un procedimiento de fiscalización el sujeto fiscalizado no cum-
ple con proporcionar la información o documentación que sea requerida
por la Administración sobre sus actividades o las de terceros con los que
guarde relación o la proporciona sin observar la forma, plazos y condicio-
nes establecidas, se configura la infracción tipificada en el numeral 5 del
La infracción en comentario se configura por el incumplimiento de la obli-

gación prevista en el numeral 6 del artículo 87 del Código Tributario, con-
sistente en proporcionar a la Administración Tributaria la información que
esta requiera, o la que ordenen las normas tributarias, sobre las actividades
del deudor tributario o de terceros con los que guarden relación, de acuerdo
con la forma, plazos y condiciones establecidas.
En este caso, son dos las conductas infractoras sancionadas:
i. No proporcionar la información o documentación requerida por la

Administración Tributaria sobre sus actividades o las de terceros con
los que guarde relación; o,
ii. Proporcionar la información o documentación requerida por la Ad-

ministración Tributaria sobre sus actividades o las de terceros con los
que guarde relación, pero sin observar la forma, plazos y condiciones
establecidas por ella.
La información y documentación a la que se hace referencia puede estar

conformada, por ejemplo, por informes y análisis vinculados con hechos
generadores de obligaciones tributarias.
En cualquier caso, la Administración Tributaria podrá requerir informa-

ción no solo de las actividades económicas realizadas por el contribuyente,
sino también de las actividades realizadas con terceros, sea en calidad de
proveedor o cliente.
745
Cabe precisar que la infracción en comentario se configura solo una vez

vencido el plazo otorgado por la Administración Tributaria para entregar
la información o documentación requerida sin que se haya producido su
cumplimiento, lo cual deberá acreditarse con los resultados consignados en
los respectivos requerimientos o esquelas.
XX
Se confirma la apelada que declaró infundada la reclamación con-
tra la Resolución de Multa girada por la infracción tipificada por
el numeral 5 del artículo 177 del Código Tributario toda vez que
según consta en el Resultado del Requerimiento, vencido el plazo
otorgado, la recurrente no cumplió con presentar la información
solicitada, comunicándole la Administración que había incurrido
en la infracción mencionada. Por lo tanto, se encuentra acreditado
que la recurrente no cumplió con presentar lo requerido por la Ad-
ministración, apreciándose que tampoco presentó la información
solicitada a efecto de acogerse al régimen de gradualidad, cuan-
do la Administración le reiteró su presentación mediante requeri-
miento reiterativo, por lo que la Resolución de Multa se encuentra
arreglada a ley, correspondiendo, en consecuencia, confirmar la
resolución apelada.
XX
Se revoca la apelada en cuanto a la Resolución de Multa girada
por la infracción establecida en el numeral 5 del artículo 177 del
Código Tributario, dejándose sin efecto dicho valor, pues si bien
se encuentra acreditada la comisión de la infracción del numeral
1 del artículo 177, al no haber el recurrente exhibido el libro
solicitado, no puede considerarse que de igual forma se ha incu-
rrido en la infracción del numeral 5 del artículo 177, ya que las
fotocopias que fueron solicitadas al recurrente corresponden al
libro solicitado.
746
XX
No se configura la infracción si la presentación de la información
tenía carácter opcional. Se revoca la apelada que declaró infun-
dada la reclamación formulada contra la Resolución de Multa
emitida por la infracción tipificada en el numeral 5) del artículo
177 del Código Tributario, por no proporcionar la información o
documentos que sean requeridos por la Administración sobre sus
actividades o las de terceros, al verificarse que la Administración
sustentó la comisión de la infracción únicamente en la falta de pre-
sentación de la información relativa a las mermas y desmedros co-
rrespondientes a un periodo fiscalizado, conforme lo consignado
en el punto 9 del resultado del requerimiento citado, no obstante
que su presentación tenía el carácter de opcional, por lo que no se
encuentra acreditada la comisión de la infracción.

no proporcionar la información o documentación
que sea requerida por la Administración sobre sus
actividades o las de terceros con los que guarde re-
lación o proporcionarla sin observar la forma, pla-
zos y condiciones establecidas?
las siguientes:

sos Netos (IN)(33) del sujeto infractor (en este caso, 0.3% de los IN(34)).
747

mayor a 12 UIT(35).

sujetos que se encuentren en el Nuevo RUS. En principio se aplicará
de cierre.

al 5% de los ingresos netos de la última declaración jurada mensual

será de aplicación una multa equivalente al 0.3% de los IN. En ningún
caso la multa podrá ser menor al 50% de la UIT.
296 ¿La sanción de multa por no proporcionar la infor-

mación o documentación que sea requerida por la
Administración sobre sus actividades o las de ter-
ceros con los que guarde relación o proporcionarla
sin observar la forma, plazos y condiciones estable-
cidas goza de algún régimen de gradualidad?
La sanción de multa por la comisión de la infracción de llevar con atraso
los libros y/o registros contables podrá acogerse al Régimen de Gradualidad
748
a) La subsanación se entenderá realizada proporcionando la informa-

ción o documentos solicitados sobre sus actividades o las de terceros
con los que guarde relación.
Cuando la conducta infractora sea la de proporcionar la información

requerida pero sin observar la forma, plazos y condiciones estableci-
das por la Sunat, la subsanación se entenderá realizada proporcionado
la información o documentos requeridos sobre sus actividades o las de
terceros con los que guarde relación, observando la forma y condicio-
nes establecidas.
b) Se deberá pagar la multa rebajada. En este caso se aplicará el criterio

de subsanación voluntaria e inducida.
Así, se entenderá que es voluntaria si la subsanación se realiza

antes de que surta efecto la notificación de la Sunat, mediante la
que se comunica al infractor que ha incurrido en la infracción(40),
en cuyo caso, la rebaja será de 90% si se cumple con el pago de la
multa en la misma fecha de la subsanación, y de 80% si se efectúa
en una fecha posterior pero con anterioridad a la notificación an-
tes indicada.
Por otro lado, será inducida si la subsanación se realiza dentro del pla-
zo otorgado por la Sunat, contado desde la fecha en que surte efecto
la notificación indicada en el párrafo anterior. En este caso, la rebaja
será del 70% si se cumple con el pago de la multa en la misma fecha
de la subsanación, y de 50% si se efectúa en una fecha posterior pero
gozará de rebaja alguna.
(39) Anexos I, II y V de la Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT.

749
No proporcionar la información o documentos que sean requeridos por la Administración sobre

sus actividades o las de terceros con los que guarde relación o proporcionarla sin observar la
forma, plazos y condiciones que establezca la Administración Tributaria
Forma de subsanación Gradualidad de la multa que

Sanción según Tablas y gradualidad sustituye el cierre
Voluntaria Inducida Criterio de frecuencia

Categorías
Sin Con Sin Con del Nuevo 1a oportu- 2a opor- 3a opor-
I II III RUS tunidad o
Pago Pago Pago Pago nidad tunidad
más
0.3% de
los Ingre- 80% 90% 50% 70%
sos
1 5% UIT 8% UIT
0.3% 0.3%
de los de los 50% UIT
Por dos (2) días, si se subsa- 2 8% UIT 11% UIT
IN IN sin posi-
na de forma voluntaria o induci-
Cierre 3 10% UIT 13% UIT bilidad a
da y por cinco (5) días, si no se
rebaja al-
subsana.
4 13% UIT 16% UIT guna
5 16% UIT 19% UIT
La Sra. Chávez Mendoza es contribuyente del régimen general y está
siendo fiscalizada por la Sunat. Como parte de la labor de fiscalización,
los auditores solicitaron por escrito que presente las facturas originales
de una serie de gastos que, a su juicio, deberían ser reparados, pero que
requerían de la revisión de los comprobantes de pago para llegar a una
conclusión. Así, los auditores prepararon una lista de documentos a ser
proporcionados y señalaron como fecha de entrega el día 7 de julio de
2013 (el requerimiento se notificó el día 2 de julio de 2013).
La Sra. Chávez Mendoza no cumplió con entregar la documentación

solicitada en el plazo establecido, por lo que consulta cuál será el im-
porte de la multa por la infracción cometida, teniendo en cuenta que
la Sunat otorgó un plazo adicional para que cumpla con presentar la
documentación solicitada.
750
Respuesta
La infracción cometida se encuentra sancionada con una multa equi-

valente a los 0.3% de los Ingresos Netos, pudiendo ser rebajada en
un 70% o 50% si, dentro del nuevo plazo otorgado, la Sra. Chávez
Mendoza cumple con entregar la información solicitada, siendo que
además deberá pagar la multa y sus intereses moratorios.
297 ¿Qué infracción se configura si, por ejemplo, en un

procedimiento de fiscalización sobre retenciones de
tributos que gravan las planillas o sobre servicios
prestados por sujetos no domiciliados, o sobre per-
cepciones del IGV, la Sunat detecta que el sujeto fis-
calizado no ha cumplido con efectuar las retencio-
nes o percepciones correspondientes?
Si la Sunat detecta que el sujeto fiscalizado no ha cumplido con efectuar las
retenciones y/o percepciones correspondientes, se configura la infracción
Cabe precisar que para que se configure tal infracción será necesario que
concurran los siguientes elementos:
a) Que se tenga la calidad de agente de retención o de percepción.

b) Que se trate de una operación sujeta a imposición: Así por ejemplo,
en el caso de la emisión de liquidaciones de compra donde es el ad-
quirente de los bienes el obligado a pagar el IGV en calidad de agente
de retención, se deberá verificar si los bienes adquiridos gozan de la
exoneración del IGV a efectos de aplicar o no la retención. Lo mismo
sucede para el caso de las retribuciones pagadas a los sujetos no domi-
ciliados, donde la obligación de retener surge siempre que las rentas
sean de fuente peruana.
c) Que se haya producido el momento que origina la obligación de retener
o percibir: solo existirá la obligación de retener o percibir cuando se
realice el pago efectivo de las rentas o retribuciones correspondientes.
751
Respecto de las asignaciones económicas que otorgan las enti-
dades públicas en forma periódica (mensual) a los empleados
de confianza y aquellos que detenten cargos directivos afines,
las mismas que tienen carácter de extraordinarias y excepcio-
nales, no son de naturaleza remunerativa ni pensionaria (según
normas internas y que superan el mínimo no imponible) y se
pagan fuera de planillas (planillas extraordinarias); se consulta
lo siguiente:
i) ¿Están afectas a las retenciones del Impuesto a la Renta de

Quinta Categoría?
ii) De no haberse retenido en ejercicios anteriores, ¿originaría

sanciones administrativas fiscales y cuáles serían?
Las asignaciones económicas de carácter extraordinario y excep-

cional que se otorgan en forma mensual a los empleados de con-
fianza y aquellos que tengan cargos directivos o afines, califican,
para fines del Impuesto a la Renta, como rentas de quinta categoría
y, por lo tanto, deben considerarse para el cálculo de las reten-
ciones que por concepto de dicho impuesto deben efectuar tales
entidades.
En caso que en ejercicios anteriores no se hubiera practicado las

retenciones a las rentas de quinta categoría por concepto de las
mencionadas asignaciones económicas, se habrá incurrido en la
infracción tipificada en el numeral 13 del artículo 177 del Código
Tributario, siendo aplicable la multa del 50% del tributo no reteni-
do en cada oportunidad.
752

no efectuar las retenciones y/o percepciones corres-
pondientes?
rio, la sanción por incurrir en la infracción bajo comentario podrá ser una
multa equivalente al 50% del tributo no retenido o no percibido, tratándose
de los sujetos comprendidos en las Tablas I, II y III, respectivamente.
Excepcionalmente, la sanción no será aplicable cuando el agente de reten-

ción o percepción cumpla con efectuar el pago del tributo no retenido o
percibido dentro de los plazos establecidos. De ser así, el agente de reten-
ción o percepción se eximiría de la sanción originada por no efectuar las
retenciones o percepciones correspondientes.
299 ¿La sanción de multa por no efectuar las retencio-

nes y/o percepciones correspondientes goza de al-
gún régimen de gradualidad?
La sanción de multa por la comisión de la infracción de no efectuar las re-
tenciones y/o percepciones correspondientes podrá acogerse al Régimen de
Gradualidad previsto en la Resolución de Superintendencia Nº 063-2007/
SUNAT.
a) La subsanación se entenderá realizada declarando y pagando el tribu-

to no retenido o no percibido.
b) Deberá pagar la multa rebajada. En este caso se aplicarán los criterios

de subsanación voluntaria o inducida.
753
Se entenderá que es voluntaria si la subsanación se realiza antes de que sur-

ta efecto la notificación de la Sunat, mediante la que se comunica al infrac-
tor que ha incurrido en la infracción(42), en cuyo caso, la rebaja será de 90%
si se cumple con el pago de la multa en la misma fecha de la subsanación,
y de 80% si se efectúa en una fecha posterior pero con anterioridad a la
notificación antes indicada.
Se entenderá que es inducida si la subsanación se realiza dentro del plazo

otorgado por la Sunat, contado desde la fecha en que surte efecto la notifi-
cación indicada en el párrafo anterior. En este caso, la rebaja será del 70% si
se cumple con el pago de la multa en la misma fecha de la subsanación, y de
50% si se efectúa en una fecha posterior pero dentro del plazo establecido
por la Sunat, de lo contrario, la multa no gozará de rebaja alguna.
No efectuar las retenciones o percepciones establecidas por Ley, salvo que el agente de
retención o percepción hubiera cumplido con efectuar el pago del tributo que debió retener
o percibir dentro de los plazos establecidos
Gradualidad de la sanción: Subsanación

Voluntaria Inducida
50% del tributo no retenido o no percibido 80% 90% 50% 70%
Con fecha 30 de mayo de 2013, la Sunat inició un procedimiento de
fiscalización a la empresa Matriz S.A. a efecto de revisar el cumpli-
miento de las obligaciones tributarias relacionadas con los servicios
prestados por no domiciliados correspondientes al ejercicio gravable
2012.
Como consecuencia de la revisión efectuada, la Sunat verificó que por

el mes de junio de 2012, la empresa Matriz S.A. había contratado a
una empresa española para la realización de estudios de mercados en
754
Europa, siendo que respecto de la retribución convenida para la pres-

tación de tales servicios, la empresa no efectuó retención alguna por
Impuesto a la Renta, ello no obstante que la retribución ya había sido
pagada y el gasto había sido registrado.
Al respecto, la empresa informó que el servicio contratado había sido

prestado en el exterior, por lo que no se encontraba obligada a efec-
tuar la retención del Impuesto a la Renta.
Considerando lo anterior, la empresa consulta si corresponde que la

Sunat la sancione con una multa.
Respuesta
Siendo que el servicio prestado a la empresa Matriz S.A. consistió en

la realización de un estudio del mercado europeo, por lo que fue rea-
lizado íntegramente fuera del país, el mismo no generó renta de fuen-
te peruana gravada con el Impuesto a la Renta, por lo que la empresa
no se encontraba a realizar retención alguna del referido impuesto.
En efecto, conforme ya lo habíamos indicado, para que se configure

infracción de no efectuar las retenciones correspondientes, tipificada
en el numeral 13 del artículo 177 del Código Tributario, será necesa-
rio que se esté frente a una operación sujeta a imposición, lo que no
ocurre en el caso analizado.
III. INFRACCIONES RELACIONADAS CON EL CUMPLI-

MIENTO DE LAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS
300 ¿Qué infracción se configura cuando en un proce-

dimiento de fiscalización la Sunat determina deu-
da tributaria, un saldo a favor o pérdida indebida?
Cuando en un procedimiento de fiscalización la Sunat determina deuda
tributaria, un saldo a favor o pérdida indebida, se configura la infracción
755
En efecto, el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario contiene una
lista de infracciones relacionadas con el cumplimiento de las obligaciones
tributarias. Así, dentro de las conductas reguladas en el referido numeral,
encontramos a las siguientes:
a) No incluir en las declaraciones ingresos, remuneraciones, retribucio-

nes, rentas, patrimonio o actos gravados que influyan en la determi-
nación de la obligación tributaria o que generen aumentos indebidos
de saldos, pérdidas tributarias o créditos a favor del deudor tributa-
rio o la obtención indebida de notas de crédito negociables u otros
valores similares. En este caso nos encontramos ante conceptos que
forman parte de la base imponible tributaria, por lo que su omisión,
genera un tributo omitido.
b) No incluir en las declaraciones tributos retenidos o percibidos que

influyan en la determinación de la obligación tributaria o que generen
aumentos indebidos de saldos, pérdidas tributarias o créditos a favor
del deudor tributario o la obtención indebida de notas de crédito ne-
gociables u otros valores similares. En este caso, partimos del supues-
to que se haya efectuado la retención o percepción correspondiente,
pues de no ser así, estaríamos en la infracción del numeral 13 del
c) Aplicar tasas, porcentajes o coeficientes distintos a los que les co-

rresponde en la determinación de los pagos a cuenta o anticipos que
influyan en la determinación de la obligación tributaria o que generen
aumentos indebidos de saldos, pérdidas tributarias o créditos a favor
del deudor tributario o la obtención indebida de notas de crédito ne-
gociables u otros valores similares.
d) Declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias en las declara-

ciones que influyan en la determinación de la obligación tributaria
o que generen aumentos indebidos de saldos, pérdidas tributarias o
créditos a favor del deudor tributario o la obtención indebida de notas
de crédito negociables u otros valores similares.
Del listado anterior tenemos que, en todos los casos, las consecuencias de
las acciones descritas deben significar:
756
i. Influir en la determinación de la obligación tributaria, es decir, que se

produzca una omisión de tributos.
ii. Aumentar indebidamente un saldo, crédito o pérdida a favor del deu-

dor tributario.
iii. Obtener indebidamente notas de crédito negociables u otros valores

similares.
Así, tales infracciones se configuran en aquellos casos en los cuales, por

ejemplo, los contribuyentes, habiendo declarado equivocadamente, pre-
sentan una declaración rectificatoria que origina un tributo omitido o dis-
minuye su crédito, o cuando producto de una verificación o fiscalización
por parte de la Administración Tributaria, esta determina diferencias u
observaciones a la determinación del tributo o saldo autoliquidado por el
contribuyente.
Lo anterior se ve corroborado por el propio Código Tributario, el cual, a

efectos de determinar la base imponible para el cálculo de la sanción corres-
pondiente (multa), ha precisado en las notas 21(43) y 13(44) de las tablas de
infracciones y sanciones que “tratándose de tributos administrados y/o re-
caudados por la Sunat, el tributo omitido o el saldo, crédito u otro concepto
similar determinado indebidamente o la pérdida indebidamente declarada
será la diferencia entre el tributo resultante o el saldo, crédito u otro con-
cepto similar o pérdida del periodo o ejercicio gravable, obtenido por auto-
liquidación o, en su caso, como producto de la verificación o fiscalización,
y el declarado como tributo resultante o el declarado como saldo, crédito u
otro concepto similar o pérdida de dicho periodo o ejercicio”.
Cabe anotar que en la determinación de la sanción de multa no se toma-

rán en cuenta los saldos a favor de los periodos anteriores ni los pagos y
compensaciones efectuadas por el deudor tributario, por lo que, la base
de cálculo de la infracción no se altera o disminuye si por el periodo de la
(43) Tratándose de las Tablas I y II del Código Tributario.

(44) Tratándose de la Tabla III del Código Tributario.
757
infracción se hubieran efectuado pagos previos o se tuviera derecho a saldos

o compensaciones.
Sin perjuicio de lo anterior, tampoco se configurará la infracción en comen-

tario cuando se presenten a la vez dos declaraciones rectificatorias que sur-
ten efecto, consignando en la segunda de ellas los mismos datos señalados
en la declaración original.
Sobre el momento en que se configura la infracción, consideramos que será

la fecha en que se presenta la declaración jurada original consignando los
datos falsos u omitiendo ingresos.
Se consulta cómo se calcula, para efecto del Impuesto General a
las Ventas (lGV), el monto de la sanción contenida en el numeral 1
del artículo 178 del Texto Único Ordenado del Código Tributario,
cuando un contribuyente declara un tributo por pagar menor al
que debe y un monto por concepto de retenciones y percepciones
del IGV del mes mayor al que le corresponde.
La infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del TUO

del Código Tributario en la que incurre un contribuyente que con-
signa en su declaración jurada mensual del IGV un impuesto a pa-
gar menor al correcto y un monto por retenciones y/o percepciones
mayor al que le corresponde será sancionada con una multa cuyo
monto asciende a la suma del 50% del tributo omitido y el 50%
del crédito por retenciones y/o percepciones aumentado indebida-
mente.
Se consulta si se incurre en la infracción tipificada en el numeral 1
del artículo 178 del Texto Único Ordenado del Código Tributario
758
cuando se declara indebidamente, respecto del Impuesto General a

las Ventas, créditos por retenciones y/o percepciones del periodo y
de los periodos anteriores, y cómo se efectúa el cálculo de la multa
correspondiente toda vez que dichos conceptos no se encuentran
comprendidos en la Nota 21 de las Tablas I y II de Infracciones y
Sanciones.
1. Se incurre en la infracción tipificada en el numeral 1 del ar-

tículo 178 del TUO del Código Tributario si se declara un ma-
yor monto por concepto de retenciones y percepciones del IGV
del mes y del saldo no aplicado de meses anteriores, al haberse
declarado un mayor crédito del que realmente correspondía.
2. Para el cálculo de la multa aplicable a la infracción señalada en

la conclusión anterior no deberán considerarse los saldos por
concepto de las percepciones y/o retenciones provenientes de
meses anteriores.
XX
El cálculo de la multa por la infracción del 178 numeral 1 del Código
Tributario se realiza sobre la base de la diferencia entre lo declarado en
la última declaración y la inmediatamente anterior a esta.
301 ¿Cómo se sanciona la infracción que se configura

cuando en un procedimiento de fiscalización la
Sunat determina deuda tributaria o un saldo a fa-
vor o pérdida indebida?
Según resulta de las Tablas de Infracciones y Sanciones del Código Tributa-
rio, la sanción por incurrir en la infracción bajo comentario podrá ser una
multa, la misma que se determinará de acuerdo al siguiente detalle:
759
a) 50% del tributo omitido o del saldo, crédito u otro concepto similar
que haya sido determinado indebidamente.
b) 15% de la pérdida declarada indebidamente.
c) 100% del monto obtenido indebidamente, de haber obtenido la

devolución.
En ningún caso, la multa podrá ser menor al 5% de la UIT.
Cabe anotar que aunque se hayan declarado cifras o datos falsos, y por tan-
to, se haya configurado la infracción, no resultaría aplicable multa alguna si
no se determina tributo omitido, saldos o créditos determinados incorrec-
tamente, o cualquiera de los otros conceptos detallados en el cuadro ante-
rior, pues no existiría base imponible sobre la cual aplicar los porcentajes
establecidos.
En ese sentido, si en la declaración jurada rectificatoria se determina un

menor tributo o un mayor saldo o crédito que el determinado en la declara-
ción jurada original, aunque se haya configurado la infracción, no existiría
multa por aplicar.
Por otro lado, en el caso de la determinación indebida de saldos o créditos

a favor, consideramos que si los mismos son arrastrados a posteriores perio-
dos o ejercicios, solo se deberá imputar la comisión de una infracción por
el periodo o ejercicio donde se originó la determinación indebida, y no por
los periodos o ejercicios siguientes.
302 ¿La sanción de multa por la infracción que se con-

figura cuando en un procedimiento de fiscalización
la Sunat determina deuda tributaria o un saldo a
favor o pérdida indebida goza de algún régimen de
gradualidad?
La sanción de multa por la infracción que se configura cuando en un pro-
cedimiento de fiscalización la Sunat determina deuda tributaria o un saldo
760
a favor o pérdida indebida podrá acogerse al Régimen de Gradualidad pre-

visto en la Resolución de Superintendencia Nº 063-2007/SUNAT(45).
Para el acogimiento a dicho Régimen de Gradualidad deberá tenerse en

cuenta lo siguiente(46):
a) La subsanación se entenderá realizada con la presentación de la decla-

ración rectificatoria en la que se consignen los datos correctos. Así, si
la subsanación es parcial, la rebaja se aplicará en función a lo declara-
do con ocasión de la subsanación.
b) La rebaja será del 95% si la subsanación se realiza con anterioridad a

cualquier notificación o requerimiento relativo al tributo o periodo a
regularizar.
c) La rebaja será del 70% si la subsanación se realiza a partir del día

siguiente de la notificación del requerimiento emitido en un procedi-
miento de fiscalización, hasta la fecha en que venza el plazo otorgado
en aplicación del artículo 75 del Código Tributario (plazo mínimo de
3 días) o, en su defecto, de no haberse otorgado dicho plazo, hasta
antes de que surta efectos la notificación de la orden de pago, reso-
lución de determinación o resolución de multa, según corresponda,
salvo que:
i. Se cumpla con cancelar el tributo, incluido sus intereses morato-

rios, en cuyo caso la rebaja será del 95%.
ii. Se cuente con un fraccionamiento aprobado en virtud del artículo

36 del Código Tributario, en cuyo caso la rebaja será del 85%.
d) La rebaja será del 60% si habiendo transcurrido los plazos indicados

en el inciso anterior, según corresponda, además de pagar el importe
de la multa, incluido sus intereses moratorios, se cancela la deuda
tributaria contenida en la orden de pago o la resolución de determi-
nación con anterioridad al plazo establecido en el primer párrafo del
(45) Modificado por Resolución de Superintendencia N° 180-2012/SUNAT, el 06/08/2012.

(46) Artículo 13-A de la Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT.
761
artículo 117 del TUO del Código Tributario respecto de la Resolución

de Multa(47).
e) La rebaja será del 40% si, habiéndose reclamado la orden de pago,

resolución de determinación y/o resolución de multa, se cumple con
cancelar la deuda tributaria contenida en ellas antes del vencimiento
del plazo para interponer el Recurso de Apelación contra la resolu-
ción que resuelve la reclamación.
• Causales y efectos de la pérdida del Régimen de Gradualidad
Se perderá el acogimiento al régimen de incentivos si el deudor tribu-

tario después de acogerse al mismo interpone cualquier impugnación
contra los valores emitidos, salvo que lo que se cuestione sea la aplica-
ción del régimen de incentivos.
En cualquier caso, la gradualidad de las sanciones solo procederá has-

ta antes que se interponga el recurso de apelación ante el Tribunal
Fiscal contra las resoluciones que resuelvan la reclamación de resolu-
ciones que establezcan sanciones, de Órdenes de Pago o Resoluciones
de Determinación, en los casos que estas últimas estuvieran vincula-
das con sanciones de multa aplicadas(48).
Se consulta si la subsanación parcial a que se refiere el último pá-
rrafo del numeral 1 del artículo 13-A del Reglamento del Régi-
men de Gradualidad, está prevista únicamente para los tramos de
(47) El cual establece que el Procedimiento de Cobranza Coactiva es iniciado por el Ejecutor Coactivo
mediante la notificación al deudor tributario de la Resolución de Ejecución Coactiva, que contiene un
mandato de cancelación de las Órdenes de Pago o Resoluciones en Cobranza, dentro de siete (7) días
hábiles, bajo apercibimiento de dictarse medidas cautelares o de iniciarse la ejecución forzada de las
mismas, en caso que estas ya se hubieran dictado.
(48) Artículo 166 del Código Tributario.
762
rebaja de multa contemplados en los incisos a) y b), o para los

contemplados en los incisos a), b), c) y d) del mencionado numeral.
La subsanación parcial a que se refiere el último párrafo del nume-

ral 1 del artículo 13-A del Reglamento del Régimen de Graduali-
dad, está prevista únicamente para los tramos de rebaja de multa
contemplados en los incisos a) y b), y no así para los tramos de
rebaja de multa contemplados en los incisos c) y d) del mencionado
numeral.
Se consulta si es procedente el acogimiento al Régimen de Graduali-
dad con la rebaja de 40% a que se refiere el inciso d) del numeral 1
del artículo 13-A del Reglamento del Régimen de Gradualidad
aplicable a infracciones del Código Tributario, cuando se hubiese
reclamado extemporáneamente la orden de pago o la resolución
de determinación y/o la resolución de multa y se hubiese cance-
lado la deuda tributaria contenida en dichos valores antes del
vencimiento de los plazos establecidos en el primer párrafo del
artículo 146 de dicho Código para apelar de la resolución que
resuelve la reclamación formulada contra cualquiera de ellos, aun
si respecto de estos valores se hubiera iniciado el Procedimiento
de Cobranza Coactiva.
Procede el acogimiento al Régimen de Gradualidad con la rebaja

del 40% a que se refiere el inciso d) del numeral 1 del artículo
13-A del Reglamento del Régimen de Gradualidad aplicable a las
infracciones del TUO del Código Tributario, siempre que antes
del vencimiento de los plazos establecidos en el primer párrafo del
artículo 146 del TUO del Código Tributario para apelar de la re-
solución que resuelve la reclamación formulada contra cualquiera
de ellos, el contribuyente cancele la deuda tributaria contenida en
dichos valores, y pague la multa con la rebaja correspondiente; aun
763
cuando hubiese reclamado extemporáneamente la orden de pago o

la resolución de determinación y/o la resolución de multa, e incluso
si respectos de estos valores se hubiera iniciado el Procedimiento
de Cobranza Coactiva.
Se consulta si procede el acogimiento al Régimen de Gradualidad
con la rebaja del noventa y cinco por ciento (95%), a que se refiere
el inciso b.1) del artículo 13-A del Reglamento del Régimen de
Gradualidad aplicable a la infracción tipificada en el numeral 1
del artículo 178 del Código Tributario, en caso que producto de la
subsanación el contribuyente determine un saldo a su favor en el
periodo subsanado y no un tributo a pagar.
No procede el acogimiento al Régimen de Gradualidad con la re-

baja del noventa y cinco por ciento (95%) a que se refiere el inciso
b.1) del artículo 13-A del Reglamento del Régimen de Gradua-
lidad, aplicable a la infracción tipificada en el numeral 1 del ar-
tículo 178 del Código Tributario, en caso que producto de la
subsanación el contribuyente determine saldo a su favor en el
periodo subsanado.
En relación con el Régimen de Gradualidad aplicable a la sanción
de multa por las infracciones tipificadas en los numerales 1, 4 y 5
del artículo 178 del Código Tributario, según lo dispuesto en el
artículo 13-A del Reglamento del Régimen de Gradualidad, apro-
bado por la Resolución de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT,
se formulan las siguientes consultas:
1. ¿Corresponde la rebaja del 40% cuando el contribuyente pre-

senta su recurso de reclamación fuera del plazo legal contra la
resolución de multa notificada por la comisión de cualquiera
764
de las infracciones antes mencionadas, habiendo cancelado el

100% de la misma?
2. ¿Para la aplicación de la gradualidad establecida en el inciso d)

del numeral 1 del citado artículo 13-A es necesario que tam-
bién se cancele la orden de pago o resolución de determinación
aun cuando dichos valores no hubiesen sido impugnados?
3. ¿Procede la gradualidad de las sanciones cuando se interpone

un recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal contra la reso-
lución de multa y dicho recurso está referido justamente a la
aplicación de la referida gradualidad?
4. ¿Qué régimen es aplicable a la infracción cometida y subsanada

antes de la entrada en vigencia de la Resolución de Superinten-
dencia N° 180-2012/SUNAT por la que el contribuyente no ha
sido notificado de la resolución de multa pero ha realizado un
pago para acogerse al régimen de incentivos con la rebaja del
90%, siendo que dicho pago no cubrió el monto de la multa
que debió cancelar a fin de acogerse a la referida rebaja (pago
parcial); considerando que a la vigencia de la referida resolu-
ción de superintendencia el pago realizado con anterioridad
logra cubrir el monto de la multa con el descuento del 95%?
5. ¿Se aplica el mismo criterio que responde a la pregunta del nu-

meral 4 en caso exista la diferencia entre el 60% de la gradua-
lidad versus el 50% de los incentivos, bajo un contexto similar?
En relación con las rebajas aplicables a la sanción de multa por las

infracciones tipificadas en los numerales 1, 4 y 5 del artículo 178
del Código Tributario, según lo dispuesto en el artículo 13-A del
Reglamento del Régimen de Gradualidad:
1. En los casos en que el contribuyente haya presentado recurso

de reclamación únicamente contra la resolución de multa no-
tificada, habiendo cancelado el 100% de la misma por haber
765
sido presentado fuera de plazo, corresponde la rebaja del 40%

siempre que antes del vencimiento de los plazos establecidos en
el primer párrafo del artículo 146 del Código Tributario para
apelar de la resolución que resuelve la reclamación formulada,
se cancele también:
a) La deuda tributaria contenida en la orden de pago o la

resolución de determinación vinculada a la resolución de
multa en cuestión, tratándose de la infracción tipificada
en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario.
b) El íntegro de los tributos retenidos o percibidos dejados

de pagar en los plazos establecidos más los intereses gene-
rados hasta el día en que se realice la cancelación; y, en el
caso que no se hubiera cumplido con declarar los tributos
retenidos o percibidos, además, se proceda con la declara-
ción de estos; tratándose de la infracción tipificada en el
2. Respecto de la infracción tipificada en el numeral 5 del artículo

178 del Código Tributario, en los casos en que el contribuyente
haya presentado recurso de reclamación contra la resolución de
multa notificada, habiendo cancelado el 100% de la misma por
haber sido presentado fuera de plazo, corresponde la rebaja del
40%.
3. Los contribuyentes que hayan cumplido en su oportunidad con

los requisitos establecidos para que les resulte de aplicación al-
guno de los tramos de rebaja aplicables a la sanción de multa a
que se refiere el referido artículo 13-A, mantienen dicha rebaja
aun cuando posteriormente interpongan recurso de apelación
ante el Tribunal Fiscal contra las resoluciones que resuelvan las
reclamaciones de las resoluciones de multa, incluidos los refe-
ridos a la aplicación de la gradualidad en cuestión.
4. Tratándose de contribuyentes que, para efectos de la aplicación

del Régimen de Incentivos a que se refieren los incisos a) y c)
del artículo 179 del Código Tributario, habían realizado pagos
766
antes del 06/08/2012 que no alcanzan para cancelar el importe

de dichas multas menos las rebajas a que aluden tales incisos;
pero que al 06/08/2012 sí alcanzan para cancelar el importe de
tales multas menos las rebajas a que aluden los incisos a) y c)
del numeral 1), inciso c) del numeral 2 y numeral 3 del artículo
13-A del Reglamento del Régimen de Gradualidad, les corres-
ponde la aplicación de este régimen.
Se consulta si es procedente el acogimiento al Régimen de Gradua-
lidad con la rebaja de 40% a que se refiere el inciso d) del numeral
1 del artículo 13-A del Reglamento del Régimen de Gradualidad
aplicable a las infracciones del Código Tributario, cuando el valor
reclamado vinculado a la multa materia de rebaja contiene saldo a
favor o pérdida y no deuda tributaria.
En caso que la Administración Tributaria emita una resolución de

multa por la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1
del artículo 178 del TUO del Código Tributario, así como una re-
solución de determinación vinculada a dicha multa que no contie-
ne deuda tributaria, y respecto de una y/u otra se haya interpuesto
un recurso de reclamación, para que proceda el acogimiento a la
rebaja de 40% a que se refiere el inciso d) del numeral 1 del
artículo 13-A del Reglamento del Régimen de Gradualidad, solo
es necesario cumplir con pagar el total de la multa rebajada más
los intereses generados hasta el día en que se realice la cancelación,
antes del vencimiento de los plazos establecidos en el primer párra-
fo del artículo 146 del referido TUO para apelar de la resolución
que resuelve la reclamación formulada contra cualquiera de dichas
resoluciones.
Se consulta si se pierde el Régimen de Incentivos previsto en el
artículo 179 del Texto Único Ordenado del Código Tributario
767
cuando el contribuyente presenta un Formulario N° 194 - Co-

municación para la Revocación, Modificación, Sustitución,
Complementación o Convalidación de Actos Administrativos,
en el cual invoca como causal el hecho que existen pagos no
considerados por la Administración Tributaria en la emisión de
una resolución de multa por alguna de las infracciones tribu-
tarias tipificadas en los numerales 1, 4 o 5 del artículo 178 del
referido código.
La presentación del Formulario N° 194 efectuada por el deudor

tributario a fin que se le reconozca pagos efectuados no considera-
dos al momento de la notificación de la Resolución de Multa emi-
tida por alguna de las infracciones tipificadas en los numerales 1, 4
o 5 del artículo 178 del TUO del Código Tributario, no configura
la pérdida del Régimen de Incentivos prevista en el último párrafo
del artículo 179 del citado TUO.
Una empresa contribuyente del régimen general designada como agen-
te de retención del IGV, omitió declarar comprobantes de retención
del IGV por el importe de S/. 20,500 nuevos soles.
La omisión fue detectada por la Sunat, por lo que esta notifica a la

empresa una orden de pago además de una resolución de ejecución
coactiva requiriendo el pago de las retenciones del IGV realizadas por
la empresa, pero que no fueron declaradas, además de los intereses
moratorios correspondientes.
La empresa desea subsanar la omisión antes que la Sunat inicie

un procedimiento de cobranza coactiva, por lo que nos consul-
ta a cuánto ascendería la multa y si esta puede gozar de alguna
rebaja.
768
Respuesta
En el caso consultado, la empresa ha incurrido en la infracción tipifi-

cada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario, la misma
que se encuentra sancionada con una multa equivalente al 50% del
tributo omitido.
En cuanto a la aplicación del régimen de gradualidad, dado que la

Sunat ya ha notificado una orden de pago requiriendo el pago de la
deuda, la multa podrá ser rebajada en un 60% además de pagar el im-
porte de la multa, incluido sus intereses moratorios, se cancela la deu-
da tributaria contenida en la orden de pago con anterioridad al inicio
del Procedimiento de Cobranza Coactiva, para cuyo efecto tiene 7
días hábiles contados desde la fecha de notificación de la Resolución
de Ejecución Coactiva.
Declarar cifras o datos falsos que influyan en la determinación de la obligación tributaria
Sanción según
Gradualidad de la sanción
tablas
Luego de notificada la
Día siguiente al reque-
OP, RD o RM y antes
Antes de rimiento hasta el venci- Hasta antes del venci-
del inicio del proce-
cualquier miento del plazo otorgamiento del plazo para in-
I II III dimiento de cobran-
requerido por la Sunat o hasta terponer el recurso de
za coactiva (7 días há-
miento antes que surta efecto apelación
biles de notificada la
la OP, RD o RM
REC)
70%
Subsanación de la infrac-
ción y pago de la multa
95% 95%
50% del tributo 60% 40%
Subsana- Si se paga el tributo, se
omitido, saldo a Cancelación de la Cancelación de la
ción de la subsana la infracción y
favor indebido y deuda tributaria deuda tributaria
infracción se paga la multa
pérdida arrastrada contenida en la OP o la contenida en la OP,
y pago de
indebidamente 85% RD y pago de la multa RD y RM
la multa
Se paga la multa, se sub-
sana la infracción y se
cuenta con un fracciona-
miento aprobado
769
ÍNDICE GENERAL
ÍNDICE GENERAL
CAPÍTULO I
LA FACULTAD DE FISCALIZACIÓN DE LA
001 ¿En qué consiste la facultad de fiscalización tributaria?............ 10

002 ¿Cuál es la finalidad de iniciar un procedimiento de fiscalización
tributaria?................................................................................ 11
003 ¿Quién ejerce la facultad de fiscalización tributaria?................ 12
004 ¿Dónde se encuentra regulada la facultad de fiscalización tribu-
taria?....................................................................................... 13
005 ¿La facultad de fiscalización tributaria supone necesariamente
un deber de colaboración por parte de los contribuyentes?...... 16
006 ¿Qué acciones puede ejercer la Administración Tributaria en
virtud a su facultad de fiscalización?........................................ 17
007 ¿En qué documentos la Administración Tributaria exterioriza
los resultados obtenidos como consecuencia del ejercicio de la
facultad de fiscalización?.......................................................... 20
008 ¿Cuáles son las facultades específicas que se conceden a la Ad-
ministración Tributaria para desempeñar su facultad de fiscali-
zación?.................................................................................... 21
773
009 ¿Qué significa que el ejercicio de la facultad de fiscalización de

la Administración Tributaria sea “discrecional”?...................... 65
010 ¿Cuáles son los límites a la actuación “discrecional” de la Ad-
ministración Tributaria?........................................................... 68
011 ¿Cuáles son los principios legales que limitan la “discrecionali-
dad” de la facultad de fiscalización otorgada a la Administración
Tributaria?............................................................................... 71
012 ¿Cómo la Administración Tributaria organiza la gestión de los
tributos que administra?.......................................................... 85
013 ¿Cuáles son los sistemas informáticos internos de los que dispone
la Sunat que le permiten obtener información de los deudores
tributarios?.............................................................................. 86
014 ¿Cuáles son los sistemas informáticos externos de los que dispone
la Sunat que le permiten obtener información de los deudores
tributarios?.............................................................................. 88
015 ¿Cuáles son las fuentes de información utilizadas por la Admi-
nistración Tributaria para seleccionar a los contribuyentes que
serán sujetos de fiscalización?.................................................. 90
016 ¿Qué información es proporcionada por los deudores tributarios
a la Administración Tributaria?................................................ 91
017 ¿Qué información obtiene la Administración Tributaria de ter-
ceros?...................................................................................... 97
018 ¿Qué información obtiene la Administración Tributaria de las
Administraciones Tributarias del exterior?............................... 100
019 ¿Cómo la Administración Tributaria procesa la información a
la que tiene acceso y selecciona a los contribuyentes a ser fisca-
lizados?.................................................................................... 101
774
Índice general
CAPÍTULO II

020 ¿Quiénes son los sujetos pasivos del ejercicio de la facultad de

fiscalización de la Administración Tributaria?........................... 107
021 ¿Quiénes pueden ser considerados por la Administración Tri-
butaria como “deudores tributarios”?...................................... 108
butaria como “contribuyentes”?............................................... 109
023 ¿Para calificar como “contribuyente” se requiere cumplir con
alguna formalidad frente al fisco?............................................ 111
butaria como sujetos “responsables”?....................................... 112
025 ¿Cómo la Administración Tributaria determina la responsabili-
dad solidaria de los representantes legales?.............................. 113
026 ¿En que casos se considera que el representante legal actúa con
dolo, negligencia grave o abuso de facultades?......................... 116
027 ¿La persona que administrada un negocio, sin encontrarse
facultado legalmente para ello, puede ser considerado por la
Administración Tributaria como responsable solidario?............ 122
028 ¿La persona que adquiere bienes de un contribuyente puede ser
considerado por la Administración Tributaria como responsable
solidario?................................................................................. 125
029 ¿Cuándo cesa la responsabilidad solidaria de las personas que
adquieren bienes de los contribuyentes?................................... 129
030 ¿Qué otros supuestos de responsabilidad tributaria se han pre-
visto legalmente?..................................................................... 129
775
031 En el caso de las sucesiones indivisas, ¿contra quién puede la

Sunat iniciar acciones de fiscalización?..................................... 138
032 En el caso de sociedades conyugales, ¿contra quién puede la
Sunat iniciar acciones de fiscalización?..................................... 138
033 ¿Cómo podría fiscalizar la Sunat tratándose de operaciones
realizadas entre sujetos no domiciliados que generan rentas
de fuente peruana, considerando que el pagador de la renta,
al tener la condición de no domiciliado, no califica como res-
ponsable solidario?.................................................................. 141
034 ¿Cómo podría fiscalizar la Sunat tratándose de operaciones
realizadas por una persona natural domiciliada que perdió dicha
condición?............................................................................... 143
035 ¿El solo hecho de ser considerado “responsable solidario” faculta
a la Sunat para que pueda exigir el pago de la deuda tributa-
ria?.......................................................................................... 144
036 ¿De qué forma la Sunat puede ejercer su facultad de fiscalización
sobre terceros?......................................................................... 145
037 ¿En aras del interés público, la Administración Tributaria puede
ejercer ilimitadamente su facultad de fiscalización?.................. 149
038 ¿Cuáles son los derechos y garantías con los que cuentan los
contribuyentes en un procedimiento de fiscalización?.............. 153
039 ¿Cuál es el contenido y alcances del derecho al debido proce-
dimiento?................................................................................ 155
040 ¿Tienen los contribuyentes derecho a acceder al expediente de
fiscalización?............................................................................ 164
041 ¿Cuál es el contenido y alcance del derecho a la intimidad?.......... 165
042 ¿Cuál es el contenido y alcance del derecho a la reserva banca-
ria?.......................................................................................... 169
043 ¿Cuál es el contenido y alcance del derecho a la reserva tribu-
taria?....................................................................................... 171
776
Índice general
044 ¿Cuál es el contenido y alcance del derecho a la inviolabilidad

de las comunicaciones?............................................................ 178
045 ¿Cuál es el contenido y alcance del derecho a la inviolabilidad
del domicilio?.......................................................................... 183
046 ¿Cuál es el contenido y alcance del derecho al secreto profesio-
nal?.......................................................................................... 186
047 ¿Cuál es el contenido y alcance de los derechos de orden le-
gal?.......................................................................................... 190
CAPÍTULO III
048 ¿Qué cargas adicionales al cumplimiento de la determinación y

pago de la obligación tributaria tiene el deudor tributario?...... 201
049 ¿En qué consisten las obligaciones formales de cargo de los ad-
ministrados?............................................................................ 202
050 ¿Qué consecuencia genera el incumplimiento de las obligaciones
formales?................................................................................. 203
051 ¿Qué es el deber de colaboración?........................................... 205
052 ¿Cuál es la diferencia entre obligaciones formales y deberes de
colaboración?.......................................................................... 207
053 ¿Nuestra legislación regula el deber de colaboración de los ad-
ministrados?............................................................................ 209
054 ¿Cuál es el alcance del artículo 87 del Código Tributario?........ 211
055 ¿Quiénes están obligados a inscribirse en los registros de la
Administración Tributaria?....................................................... 214
056 ¿Quiénes no están obligados a inscribirse en los registros de la
777
057 ¿Existe un plazo para inscribirse en el RUC?............................ 223

058 ¿Es posible que la Sunat inscriba de oficio a contribuyentes en
el RUC?................................................................................... 223
059 ¿Los sujetos inscritos en el RUC pueden solicitar la suspensión
temporal de sus actividades?.................................................... 224
060 ¿Se puede dar de baja la inscripción en el RUC?...................... 225
061 ¿La baja de inscripción en el RUC exime al deudor tributario
del cumplimiento de las obligaciones tributarias que pudiese
haber generado hasta antes de dicha baja?................................ 227
062 ¿Es posible la reactivación de un número de RUC dado de
baja?........................................................................................ 228
063 ¿En qué consiste la obligación de acreditar la inscripción en los
registros de la Administración Tributaria?................................ 228
064 ¿En qué consiste la obligación de emitir y otorgar comprobantes
de pago?.................................................................................. 229
065 ¿Respecto a la obligación de presentar y exhibir la documenta-
ción e información solicitada por la Administración Tributaria,
existen límites que sean de aplicación respecto del actuar de la
referida Administración?.......................................................... 234
066 ¿Cuál es el alcance del límite cuantitativo a los requerimientos
de información por parte de la Administración Tributaria?...... 238
067 ¿Cuál es el alcance del límite cualitativo a los requerimientos
de información por parte de la Administración Tributaria?...... 239
068 ¿Cuál es el alcance del límite temporal a los requerimientos de
información por parte de la Administración Tributaria?........... 240
069 ¿Cuál es el alcance de las limitaciones a los requerimientos de
información por parte de la Administración Tributaria conside-
rando los antecedentes que obran en su poder?........................ 241
070 ¿En qué consiste la obligación de conservar la documentación
soporte de las obligaciones tributarias?.................................... 243
778
Índice general
071 ¿En qué consiste la obligación de comunicar la pérdida, siniestro

o robo de libros contables, registros o documentación vinculada
a la obligación tributaria?......................................................... 246
072 ¿En qué consiste la obligación de comparecer ante la Adminis-
tración Tributaria?................................................................... 248
073 ¿En qué consiste la obligación de sustentar la posesión de los
bienes?..................................................................................... 251
074 ¿En qué consiste la obligación de guardar reserva respecto a la
información de terceros independientes a la que se ha tenido
acceso como consecuencia de la utilización de comparables
por parte de la Administración Tributaria por aplicación de las
normas de precios de transferencia?......................................... 252
075 ¿En qué consiste la obligación de comunicar a la Sunat la tenencia
de bienes, valores, derechos de crédito y otros cuyos titulares
son los deudores que se encuentran en un procedimiento de
cobranza coactiva iniciado por esta?........................................ 253
076 ¿Cuál es el marco normativo que regula la obligación de llevar
libros y registros contables?..................................................... 261
077 ¿Cuáles son los “libros y registros vinculados a asuntos tributa-
rios”?....................................................................................... 263
078 ¿Todos los contribuyentes se encuentran obligados a llevar todos
los libros y registros señalados en el Anexo 1 de la Resolución
de Superintendencia N° 234-2006/SUNAT?............................. 264
079 ¿Qué libros y registros se encuentran obligados a llevar los
contribuyentes del Impuesto a la Renta?.................................. 265
contribuyentes del Impuesto General a las Ventas?................... 273
081 ¿Qué libros y registros se encuentran obligados a llevar los con-
tribuyentes del Impuesto a la Venta de Arroz Pilado (IVAP)?.... 273
contribuyentes del Registro Único Simplificado (RUS)?............ 273
779
083 ¿En qué idioma y moneda deben ser llevados los libros conta-
bles?........................................................................................ 273
084 ¿Es posible llevar contabilidad en moneda extranjera?............. 274
085 ¿Cuál es el plazo máximo de atraso con el que se pueden llevar
los libros contables?................................................................. 275
086 ¿A qué tipo de cambio deben convertir las operaciones en mone-
da nacional los contribuyentes autorizados a llevar contabilidad
en moneda extranjera?............................................................. 278
087 ¿En qué moneda se deben determinar las obligaciones tributarias
de cargo de los contribuyentes autorizados a llevar contabilidad
en moneda extranjera?............................................................. 278
088 ¿Es necesario legalizar los libros y registros contables antes de
su uso?..................................................................................... 279
089 ¿Qué formalidades debe seguir la legalización de libros conta-
bles?........................................................................................ 280
090 ¿Qué formalidades deben observarse para la legalización del
segundo y siguientes libros contables?...................................... 281
091 ¿Si un contribuyente modifica su denominación o razón social
deberá tramitar nuevos libros contables?.................................. 282
092 ¿Es necesario empastar los libros y registros llevados en hojas
sueltas y continuas?.................................................................. 283
093 ¿De qué forma deben ser llevados los libros y registros vinculados
a asuntos tributarios?............................................................... 283
094 ¿Cómo debe procederse ante la pérdida o destrucción de libros
o registros contables vinculados a asuntos tributarios?............. 286
095 ¿Cuál es el plazo para rehacer los libros y registros contables?...... 287
096 ¿En qué consiste la obligación de llevar Libros y Registros elec-
trónicos?.................................................................................. 287
097 ¿Qué es el Programa de Libros Electrónicos - PLE?.................. 289
098 ¿Qué es un libro electrónico?................................................... 290
780
Índice general
099 ¿El Programa de Libros Electrónicos - PLE es un software con-

table?....................................................................................... 290
100 ¿Es necesario imprimir el libro electrónico?............................. 291
101 ¿Qué diferencia existe entre la incorporación y afiliación al
Sistema de Libros Electrónicos - SLE?...................................... 292
102 ¿Cuáles son los efectos de la afiliación o incorporación al Sistema
de Libros Electrónicos a partir de 2013?.................................. 292
103 ¿Cómo es el procedimiento para llevar los libros de manera
electrónica?............................................................................. 293
104 ¿Cómo deben registrarse las operaciones de los libros electró-
nicos?...................................................................................... 295
105 ¿Cuál es el plazo de atraso de los libros electrónicos?.............. 296
106 ¿Cuál es el plazo de atraso en el caso del Registro de Ventas e Ingresos
y del Registro de Compras para el año 2013?.............................. 296
107 ¿Cuánto tiempo deben conservarse los libros electrónicos?...... 297
108 ¿Qué es el Sistema de Llevado de los Registros de Ventas e Ingresos
y de Compras Electrónicos en Sunat Operaciones en Línea?..... 297
109 ¿Quiénes pueden llevar los Registros de Ventas e Ingresos y de
Compras Electrónicos en Sunat Operaciones en Línea?............ 298
110 ¿Cuáles son los efectos de obtener la calidad de Generador del
SLE-Portal?.............................................................................. 299
111 ¿Qué ocurre si el deudor que lleva los Registros de Ventas e
Ingresos y de Compras Electrónicos en Sunat Operaciones en
Línea, es incorporado posteriormente al SLE-PLE?.................. 299
112 ¿Cómo deberán ser llevados los Registros de Ventas e Ingresos
y de Compras Electrónicos?..................................................... 300
113 ¿Puede cambiarse del sistema de Registros de Ventas e Ingresos
y de Compras Electrónicos SLE-Portal al SLE-PLE?................. 301
781
CAPÍTULO IV

114 ¿Qué acciones de control se encuentra facultada a realizar la

Sunat?...................................................................................... 305
115 ¿En qué consisten los operativos de control realizados por la
Sunat?...................................................................................... 306
116 ¿Qué operativos de control realiza la Sunat?............................ 306
117 ¿En que consisten las acciones inductivas realizadas por la Su-
nat?......................................................................................... 325
118 ¿Qué clase de acciones inductivas son realizadas por la Sunat?. 326
119 ¿Qué se debe hacer si la Sunat notifica una carta inductiva?..... 334
120 ¿Qué medios utiliza la Sunat para notificar cartas inductivas?.... 334
121 ¿Qué medios se pueden utilizar para dar respuesta a las cartas
inductivas que sean notificadas por la Sunat?........................... 334
122 ¿Qué sucede si no se regulariza la inconsistencia detectada por
la Sunat o no se presenta descargo alguno?.............................. 335
123 ¿En qué consisten las acciones de verificación realizadas por la
Sunat?...................................................................................... 341
124 ¿Qué clase de acciones de verificación son realizadas por la
Sunat?...................................................................................... 341
125 ¿Cuáles son los principales documentos y/o información soli-
citados por la División de Programación Operativa de la Sunat
cuando realiza un procedimiento de verificación?.................... 355
126 ¿Cuáles son los principales documentos y/o información soli-
citados por la Sunat para la verificación del cumplimiento de
obligaciones formales?............................................................. 355
782
Índice general
127 ¿En qué consiste el procedimiento de fiscalización que realiza

la Sunat?.................................................................................. 357
128 ¿Las acciones de verificación realizadas por la Sunat implican
el inicio de un procedimiento de fiscalización?......................... 359
129 ¿Cuál es el objetivo del inicio de un procedimiento de fiscaliza-
ción tributaria?........................................................................ 362
130 ¿Qué tipos de procedimiento de fiscalización se encuentra fa-
cultada a realizar la Sunat?....................................................... 362
131 ¿En qué consiste el procedimiento de fiscalización parcial y que
lo diferencia del procedimiento de fiscalización definitiva?...... 363
132 ¿Cómo podemos saber si estamos ante un procedimiento de
fiscalización parcial?................................................................ 374
133 ¿Cuáles son los principales documentos y/o información solici-
tados por la Sunat con el primer requerimiento notificado para
dar inicio a un procedimiento de fiscalización integral a una
empresa y/o sociedad?............................................................. 374
tados por la Sunat con el primer requerimiento notificado para
dar inicio a un procedimiento de fiscalización integral a una
persona natural por incremento patrimonial no justificado?..... 376
tados por la Sunat para el inicio de una fiscalización parcial de
Impuesto a la Renta?................................................................ 378
tados por la Sunat para el inicio de una fiscalización parcial de
IGV?........................................................................................ 378
137 ¿Cuál es el plazo de duración de un procedimiento de fiscaliza-
ción parcial?............................................................................ 379
138 ¿En un procedimiento de fiscalización parcial la Sunat puede
revisar otros aspectos que no fueron inicialmente incluidos?.... 380
783
139 ¿Si se amplían los aspectos revisados en un procedimiento de

fiscalización parcial, el plazo de duración de dicho procedimien-
to también se extiende?............................................................ 381
140 ¿Un procedimiento de fiscalización parcial puede terminar en
un procedimiento de fiscalización definitiva?........................... 381
141 ¿Culminado el procedimiento de fiscalización parcial o definiti-
vo, el sujeto fiscalizado puede presentar una declaracion jurada
rectificatoria?........................................................................... 381
142 ¿La declaración rectificatoria que presente el sujeto fiscalizado
luego de culminado el procedimiento de fiscalización parcial o
definitiva surte efectos con su sola presentación?..................... 382
143 ¿La declaración rectificatoria presentada con posterioridad a la
culminación de un procedimiento de fiscalización parcial en la
que se rectifican aspectos que no hubieran sido revisados, podría
implicar el desconocimiento de los reparos efectuados en dicho
procedimiento?........................................................................ 383
144 ¿El inicio de un procedimiento de fiscalización parcial interrum-
pe el cómputo del plazo de prescripción de la facultad que tiene
la Sunat para determinar deuda tributaria?.............................. 384
145 ¿El inicio de un procedimiento de fiscalización parcial suspende
el cómputo del plazo de prescripción de la facultad que tiene la
Sunat para determinar deuda tributaria?.................................. 384
146 ¿Los aspectos revisados en un procedimiento de fiscalización
parcial pueden ser revisados nuevamente?............................... 385
147 ¿Qué sucede con los reparos efectuados en un procedimiento de
fiscalización parcial si luego de culminado este la Sunat revisa
nuevamente el mismo tributo y periodo fiscalizado, establecien-
do una menor obligación tributaria?........................................ 386
148 ¿La Administración Tributaria puede realizar acotaciones adi-
cionales respecto de un tributo y periodo que ha sido objeto de
un procedimiento de fiscalización parcial previo?.................... 387
784
Índice general
149 ¿Qué sucede con la determinación complementaria o final

que efectúe la Sunat en un procedimiento de fiscalización
posterior, si los reparos iniciales efectuados previamente en
un procedimiento de fiscalización parcial han sido objeto de
impugnación?.......................................................................... 387
CAPÍTULO V
EL LUGAR DONDE SE PUEDE LLEVAR A CABO

EL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN
150 ¿En qué lugar el contribuyente debe cumplir con su obligación

de permitir y colaborar con la facultad de fiscalización de la
151 ¿Qué se entiende por domicilio fiscal?..................................... 393
152 ¿Qué se entiende por Establecimiento Anexo?......................... 399
153 ¿Cómo se adquiere la condición de No Hallado?..................... 406
154 ¿Cómo se levanta la condición de No Hallado?....................... 407
155 ¿Cuáles son los efectos de tener la condición de No Hallado?.... 408
156 ¿Cómo se adquiere la condición de No Habido?...................... 408
157 ¿Cómo se levanta la condición de No Habido?........................ 409
158 ¿Cuáles son los efectos de tener la condición de No Habido?.... 410
159 ¿Puede la Administración Tributaria requerir a los contribuyentes
el cambio de su domicilio fiscal?.............................................. 412
160 ¿En qué casos no procede el cambio del domicilio fiscal reque-
rido por la Administración Tributaria?..................................... 413
161 ¿Es posible que la Sunat solicite a los contribuyentes el cambio
de su domicilio fiscal en supuestos distintos a los mencionados
en la Resolución de Superintendencia Nº 096-96/SUNAT?.... 413
785
162 ¿Puede la Administración Tributaria aplicar presunciones en

relación al domicilio fiscal de los contribuyentes?.................... 414
163 ¿Cuáles son los lugares considerados por el Código Tributario
como domicilio fiscal presunto?............................................... 415
164 ¿En qué lugar debe notificarse al contribuyente los actos adminis-
trativos emitidos durante el procedimiento de fiscalización?.... 418
165 ¿Es posible fijar un domicilio procesal para efectos del proce-
dimiento de fiscalización?........................................................ 421
166 ¿En qué lugar debe presentarse o exhibirse la documentación
requerida en el procedimiento de fiscalización?....................... 424
167 En caso se solicite la presentación y/o exhibición de documen-
tos en las oficinas de la Administración Tributaria, ¿puede esta
mantener en sus oficinas los originales de los libros, registros y
demás documentos proporcionados por el administrado?........ 425
168 ¿Puede solicitarse la presentación y/o exhibición de documen-
tación en un lugar distinto al inicialmente fijado por la Admi-
nistración Tributaria en el Requerimiento correspondiente?..... 427
169 ¿Pueden los contribuyentes modificar su domicilio fiscal durante
el procedimiento de fiscalización?............................................ 429
CAPÍTULO VI
PERIODOS QUE PUEDEN SER FISCALIZADOS

POR LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA
170 ¿Qué periodos tributarios pueden ser fiscalizados por la Su-

nat?......................................................................................... 435
171 ¿Qué es la prescripción?.......................................................... 436
172 ¿Cuál es la naturaleza jurídica de la prescripción?.................... 437
173 ¿Cuál es la justificación de la prescripción?.............................. 441
786
Índice general
174 ¿Qué es lo que prescribe?......................................................... 442

175 ¿Cuáles son los plazos de prescripción?.................................... 445
176 ¿Desde cuando se empieza a computar el plazo de prescrip-
ción?........................................................................................ 451
177 Iniciado un procedimiento de fiscalización tributaria, ¿cuál es el
plazo máximo con el que cuenta la Sunat para revisar la deuda
determinada por el sujeto fiscalizado?...................................... 459
178 ¿Cuáles son las causales que interrumpen los plazos de prescrip-
ción?........................................................................................ 460
179 ¿La Sunat debe acreditar la ocurrencia de cualquier de las cau-
sales de interrupción o suspensión del plazo de prescripción o
basta con que alegue dicha interrupción o suspensión?............ 467
180 ¿Los actos de la Administración Tributaria declarados nulos
interrumpen el plazo de prescripción?..................................... 467
181 ¿Cuáles son las causales que suspenden los plazos de prescripción?... 468
182 ¿Cuál es la forma de oponer la prescripción?........................... 470
CAPÍTULO VII

DE FISCALIZACIÓN
183 ¿En qué momento se inicia el procedimiento de fiscalización

definitiva?................................................................................ 477
184 ¿En qué momento se inicia el procedimiento de fiscalización
parcial?.................................................................................... 482
185 ¿En qué momento se inicia la fiscalización definitiva cuando se
encuentra en curso un procedimiento de fiscalización parcial?. 483
186 ¿Cuáles son los documentos que emite la Administración Tri-
butaria dentro de un procedimiento de fiscalización?............... 483
787
187 ¿En qué supuestos la Administración Tributaria emite cartas?.. 484

188 ¿En qué supuestos la Administración Tributaria emite Actas?... 485
189 ¿En qué supuestos la Administración Tributaria emite requeri-
mientos?.................................................................................. 488
190 ¿En qué casos los requerimientos adolecen de vicios de nuli-
dad?......................................................................................... 489
191 ¿Cómo deben notificarse los documentos emitidos por la Ad-
ministración Tributaria en curso de un procedimiento de fisca-
lización?.................................................................................. 494
192 ¿Qué es el cierre del requerimiento?........................................ 502
193 ¿Qué es el resultado del requerimiento?................................... 502
194 ¿Cómo se desarrolla el procedimiento de fiscalización?........... 503
195 ¿Qué ocurre si el sujeto fiscalizado no cumple con presentar la
documentación solicitada vía requerimiento en el plazo estable-
cido para ello?......................................................................... 512
196 ¿En qué consiste el Requerimiento emitido al amparo del artículo
75 del Código Tributario?........................................................ 513
197 ¿Cómo se reconoce el resultado del requerimiento emitido según
lo dispuesto en el artículo 75 del Código Tributario?............... 515
198 ¿Qué efectos genera la comunicación de las conclusiones del
procedimiento de fiscalización al amparo del artículo 75 del
Código Tributario?.................................................................. 518
199 ¿La nulidad del requerimiento implica la nulidad del resultado
del requerimiento?................................................................... 519
200 ¿En qué casos los resultados del requerimiento podrían encon-
trarse viciados de nulidad?....................................................... 520
788
Índice general
CAPÍTULO VIII
PLAZO DE DURACIÓN DEL PROCEDIMIENTO

DE FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA
201 ¿Cuál es el plazo de duración del procedimiento de fiscalización

tributaria?................................................................................ 525
202 ¿El plazo de un año (o dos) de duración del procedimiento de
fiscalización resulta aplicable a todos los procedimientos de
fiscalización?............................................................................ 526
203 ¿A partir de cuándo se entiende por iniciado el procedimiento
de fiscalización?....................................................................... 527
204 ¿A partir de cuándo empieza a computarse el plazo de duración
del procedimiento de fiscalización?.......................................... 528
205 ¿La Sunat debe dejar constancia de la fecha en la que se da por
iniciado el procedimiento de fiscalización tributaria?............... 531
206 Si el sujeto fiscalizado no cumple con entregar la totalidad de la
información y/o documentación solicitada por la Sunat en el primer
requerimiento, ¿la Sunat podrá reiterar dicho pedido?................. 531
207 ¿Qué sucede si el auditor de la Sunat no asiste al lugar fijado
para la exhibición y/o presentación de la información y/o do-
cumentación solicitada?........................................................... 535
208 ¿En qué casos se puede prorrogar el plazo de duración del pro-
cedimiento de fiscalización?..................................................... 535
209 ¿Cómo comunica la Sunat la decisión de prorrogar el plazo de
duración del procedimiento de fiscalización definitiva?............ 536
210 La decisión de prorrogar el plazo de duración del procedimien-
to de fiscalización en base a las causales citadas en la pregunta
anterior, ¿requieren ser fundamentadas por la Sunat................ 536
211 ¿Qué se entiende por “complejidad de la fiscalización”?.......... 538
789
212 ¿La Sunat puede suspender el plazo de duración del procedi-

miento de fiscalización?........................................................... 539
213 ¿Por cuánto tiempo se suspende el plazo de duración del pro-
cedimiento de fiscalización?..................................................... 541
214 ¿Por cuánto tiempo se suspende el plazo de duración del pro-
cedimiento de fiscalización si concurren dos o más causales?... 545
215 ¿Cómo comunica la Sunat la suspensión del plazo de duración
216 ¿Puede prorrogarse el plazo de duración de un procedimiento
de fiscalización parcial?............................................................ 546
217 ¿Cuál es la consecuencia del transcurso del plazo de duración
CAPÍTULO IX
PLAZOS PARA LA EXHIBICIÓN Y/O PRESENTACIÓN DE

DOCUMENTACIÓN SOLICITADA POR LA SUNAT COMO
PARTE DE UN PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN
218 ¿La Sunat se encuentra obligada a otorgar un plazo mínimo para

la exhibición y/o presentación de documentación?................... 551
219 ¿Cómo se computan los plazos otorgados por la Sunat para
la exhibición y/o presentación de documentación?................... 556
220 ¿Son válidas las notificaciones de requerimientos de información
efectuadas por la Sunat en un día “inhábil”?............................ 559
221 La Sunat está facultada para exigir a los contribuyentes la ex-
hibición de sus libros y registros sustentatorios de compras y
ventas en el momento mismo en el que se produce la recepción
del requerimiento de dicha documentación?............................ 560
790
Índice general
222 ¿Es posible solicitar prórroga para la exhibición de los libros

y registros sustentatorios de compras y ventas, considerando
que dicha exhibición debe ser realizada el mismo día en que es
requerida?................................................................................ 561
223 ¿Existe un plazo máximo para presentar la solicitud de prórroga
para la exhibición y/o presentación de documentación requerida
por la Sunat como parte de sus acciones de control distintas a
un procedimiento de fiscalización?.......................................... 565
224 Tratándose de la exhibición y/o presentación de documentación
requerida por la Sunat dentro de un procedimiento de fisca-
lización (parcial o definitiva), ¿existe un plazo máximo para
presentar la solicitud de prórroga?........................................... 565
225 ¿Es razón suficiente para que la Sunat conceda la prórroga el
hecho que el representante legal de la empresa o la persona res-
ponsable de la contabilidad no pueda apersonarse para atender
los requerimientos de información de la Sunat?....................... 569
226 Tratándose de requerimientos de información efectuados dentro
de un procedimiento de fiscalización (parcial o definitiva), ¿qué
sucede si no se presenta la solicitud de prórroga dentro de los
plazos establecidos?................................................................. 570
227 Para la exhibición y/o presentación de documentación, ¿la Sunat
se encuentra obligada a otorgar un plazo mínimo de prórroga
cuando el administrado la solicite?........................................... 571
228 Tratándose de un procedimiento de fiscalización (parcial o de-
finitiva), ¿existen plazos mínimos que la Sunat debe considerar
entre cada uno de los requerimientos de información formula-
dos?......................................................................................... 571
229 ¿Existen otros plazos que la Sunat debe considerar al momento
de ejercer su facultad de fiscalización?..................................... 571
230 ¿Cuáles son las consecuencias que se originan por no observar
la Sunat los plazos mínimos establecidos para la exhibición y/o
presentación de documentación?............................................. 574
791
231 ¿Hasta cuándo la Sunat deberá pronunciarse respecto de las

solicitudes de prórroga que el administrado presente?............. 575
232 ¿Qué sucede si la Sunat no notifica su respuesta a las solicitudes
de prórroga presentadas por el administrado?.......................... 575
233 ¿Qué sucede si la Sunat no se presenta a la hora señalada en el
requerimiento?........................................................................ 577
234 ¿Qué implicancias tiene la concesión de una prórroga por parte
de la Sunat?............................................................................. 578
CAPÍTULO X
LAS PRUEBAS QUE SE PUEDEN PRESENTAR EN EL

PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA
235 ¿Qué se entiende por “prueba”?.............................................. 581

236 ¿Cómo opera el concepto de “prueba” en el procedimiento de
fiscalización tributaria?............................................................ 583
237 ¿Cuál es el marco regulatorio de la prueba en el procedimiento
de fiscalización tributaria?........................................................ 585
238 ¿En qué consiste la “carga de la prueba”?................................. 586
239 ¿Cuál es la consecuencia de que el sujeto interesado incumpla
con su “carga de la prueba”?.................................................... 587
240 ¿Cómo se regula la “carga de la prueba” en los procedimientos
administrativos?....................................................................... 588
241 ¿Cuáles son las reglas de distribución de la carga de la prueba
en el procedimiento de fiscalización tributaria?........................ 592
242 ¿Cómo interpretar conjuntamente ambas normas y aplicarlas al
procedimiento de fiscalización?............................................... 593
792
Índice general
243 ¿En qué supuestos la carga de la prueba se invierte hacia la Ad-

ministración Tributaria durante el procedimiento de fiscalización
tributaria?................................................................................ 599
244 ¿Qué tipo de medios probatorios pueden presentarse durante
el procedimiento de fiscalización tributaria?............................ 609
245 ¿Cuál es el concepto de documento aplicable para efectos tri-
butarios?.................................................................................. 613
246 ¿Cuál es la diferencia entre los documentos públicos y priva-
dos?......................................................................................... 615
247 ¿Qué documentos públicos se emiten durante el procedimiento
248 ¿Qué es un documento de fecha cierta?................................... 616
249 ¿En qué consiste el peritaje y en qué casos corresponde ser uti-
lizada?..................................................................................... 620
250 ¿En qué consisten las inspecciones y en qué casos corresponde
que se realicen?........................................................................ 624
251 ¿En qué documentos se materializan los resultados de las inspec-
ciones efectuadas por los agentes fiscalizadores de la Sunat?.... 627
252 ¿Es posible cuestionar el contenido de las actas emitidas por los
auditores o fedatarios fiscalizadores de la Sunat?..................... 628
253 ¿Las actas requieren ser firmadas por el contribuyente para ser
instrumentos probatorios eficaces?........................................... 631
254 ¿Cómo se encuentra regulada la toma de manifestaciones por
parte de los agentes fiscalizadores de la Sunat?......................... 631
255 ¿En qué oportunidad durante el procedimiento de fiscalización
deben los contribuyentes ofrecer los medios probatorios perti-
nentes a la revisión?................................................................. 634
256 ¿Es posible presentar medios probatorios una vez culminado
el procedimiento de fiscalización tributaria y notificados los
valores correspondientes?........................................................ 638
793
257 ¿La presentación de informes especializados se encuentra sujeta

a la restricción temporal prevista en el artículo 141 del Código
Tributario?............................................................................... 642
258 ¿Qué criterios debe observar el auditor fiscal para valorar las
pruebas integradas al procedimiento de fiscalización tributa-
ria?.......................................................................................... 644
CAPÍTULO XI
FINALIZACIÓN DEL PROCEDIMIENTO

DE FISCALIZACIÓN
259 ¿En qué momento finaliza el procedimiento de fiscalización?.... 651

260 ¿La sola emisión de Órdenes de Pago pone fin al procedimiento
261 ¿Existe un plazo máximo para la emisión de los valores que
pongan fin al procedimiento de fiscalización?.......................... 655
262 ¿Qué es una Resolución de Determinación y cuáles son sus
requisitos?............................................................................... 657
263 ¿Qué es una Resolución de Multa y cuáles son sus requisitos?.... 663
264 ¿Qué es una Orden de Pago y cuáles son sus requisitos?........... 664
265 ¿Cómo se encuentra regulada la invalidez de actos administra-
tivos emitidos por la Administración Tributaria?...................... 668
266 ¿Cuáles son las causales de nulidad aplicables a los actos emitidos
por la Administración Tributaria?............................................. 668
267 ¿Cuáles son las causales de anulabilidad aplicables a los actos
emitidos por la Administración Tributaria?.............................. 671
268 ¿Cuáles son los efectos de las declaraciones rectificatorias pre-
sentadas al cierre del procedimiento de fiscalización?.............. 672
794
Índice general
CAPÍTULO XII
MEDIOS DE DEFENSA FRENTE A LA ACTUACIÓN

269 ¿Qué es la Queja y cómo se encuentra regulada?...................... 677

270 ¿Cuáles son las características de la queja?............................... 680
271 ¿Cuáles son los requisitos y el trámite que se sigue a la queja
dirigida contra la Administración Tributaria?........................... 684
272 ¿Qué ocurre cuando se interpone una queja sin la información
o documentación suficiente?.................................................... 688
273 ¿En qué consiste el procedimiento contencioso tributario?........... 689
274 ¿Cuáles son las etapas del procedimiento contencioso tributa-
rio?.......................................................................................... 690
275 ¿Cómo se inicia el procedimiento contencioso tributario?........ 690
276 ¿Cuáles son los requisitos documentarios para interponer el
Recurso de Reclamación?......................................................... 690
277 ¿Cuál es el plazo para interponer el Recurso de Reclamación?..... 696
278 ¿En qué casos se requiere el pago o afianzamiento de la deuda im-
pugnada para la admisibilidad del Recurso de Reclamación?.... 697
279 ¿Qué ocurre si se presenta un Recurso de Reclamación sin cum-
plir los requisitos de admisibilidad?......................................... 699
280 ¿En qué consiste el Recurso de Reclamación Especial?............. 700
281 ¿En qué consiste el Recurso de Apelación de Puro Derecho?.... 707
795
CAPÍTULO XIII
PRINCIPALES INFRACCIONES DETECTADAS EN UN

282 ¿Qué infracción se configura cuando el sujeto fiscalizado no

cumple con llevar los libros y/o registros contables a los que se
encuentra obligado y cuya exhibición es solicitada por la Sunat
en un procedimiento de fiscalización?...................................... 715
283 ¿Cómo se sanciona la comisión de la infracción de no llevar los
libros y/o registros contables?.................................................. 719
284 ¿La sanción de multa por la comisión de la infracción de no
llevar los libros y/o registros contables goza de algún régimen
de gradualidad?....................................................................... 720
285 ¿Qué infracción se configura cuando en un procedimiento
de fiscalización la Sunat detecta que el sujeto fiscalizado
no cumple con llevar los libros y/o registros contables ob-
servando la forma y condiciones establecidas en las normas
correspondientes?................................................................... 723
286 ¿Cómo se sanciona la comisión de la infracción de no llevar los
libros y/o registros contables observando las formas y condicio-
nes establecidas por las leyes y reglamentos?............................ 725
287 ¿La sanción de multa por la comisión de la infracción de no
llevar los libros y/o registros contables observando las formas
y condiciones establecidas por las leyes y reglamentos goza de
algún régimen de gradualidad?................................................ 726
288 ¿Qué infracción se configura cuando en un procedimiento de
fiscalización la Sunat detecta que el sujeto fiscalizado lleva con
atraso mayor al permitido por las normas vigentes los libros y/o
registros contables a los que se encuentra obligado?................. 729
289 ¿Cómo se sanciona la comisión de la infracción de llevar con
atraso los libros y/o registros contables?................................... 731
796
Índice general
290 ¿La sanción de multa por la comisión de la infracción de llevar

con atraso los libros y/o registros contables goza de algún régi-
men de gradualidad?................................................................ 732
291 ¿Qué infracción se configura cuando en un procedimiento de fis-
calización el sujeto fiscalizado no cumple con exhibir los libros,
registros u otros documentos que la Administración solicite?... 735
292 ¿Cómo se sanciona la comisión de la infracción por no exhibir
los libros, registros u otros documentos que la Administración
solicite como parte de un procedimiento de fiscalización?........ 741
293 ¿La sanción de multa por no exhibir los libros, registros u otros
documentos que la Administración solicite como parte de un proce-
dimiento de fiscalización goza de algún régimen de gradualidad?..... 742
fiscalización el sujeto fiscalizado no cumple con proporcionar
la información o documentación que sea requerida por la Ad-
ministración sobre sus actividades o las de terceros con los que
guarde relación o la proporciona sin observar la forma, plazos
y condiciones establecidas?...................................................... 744
295 ¿Cómo se sanciona la comisión de la infracción por no propor-
cionar la información o documentación que sea requerida por
la Administración sobre sus actividades o las de terceros con
los que guarde relación o proporcionarla sin observar la forma,
plazos y condiciones establecidas?............................................ 747
296 ¿La sanción de multa por no proporcionar la información o
documentación que sea requerida por la Administración sobre
sus actividades o las de terceros con los que guarde relación
o proporcionarla sin observar la forma, plazos y condiciones
establecidas goza de algún régimen de gradualidad?................. 748
297 ¿Qué infracción se configura si, por ejemplo, en un procedi-
miento de fiscalización sobre retenciones de tributos que gravan
las planillas o sobre servicios prestados por sujetos no domici-
liados, o sobre percepciones del IGV, la Sunat detecta que el
sujeto fiscalizado no ha cumplido con efectuar las retenciones
o percepciones correspondientes?............................................ 751
797
298 ¿Cómo se sanciona la comisión de la infracción por no efectuar

las retenciones y/o percepciones correspondientes?.................. 753
299 ¿La sanción de multa por no efectuar las retenciones y/o per-
cepciones correspondientes goza de algún régimen de gradua-
lidad?....................................................................................... 753
fiscalización la Sunat determina deuda tributaria, un saldo a
favor o pérdida indebida?........................................................ 755
301 ¿Cómo se sanciona la infracción que se configura cuando en
un procedimiento de fiscalización la Sunat determina deuda
tributaria o un saldo a favor o pérdida indebida?..................... 759
302 ¿La sanción de multa por la infracción que se configura cuando
en un procedimiento de fiscalización la Sunat determina deuda
tributaria o un saldo a favor o pérdida indebida goza de algún
régimen de gradualidad?.......................................................... 760
798

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ELIZABETH NIMA NIMA

ANÁLISIS • BASE LEGAL • JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

© Elizabeth Nima Nima

HECHO EL DEPÓSITO LEGAL EN LA

LEY Nº 26905 / D.S. Nº 017-98-ED

REGISTRO DE PROYECTO EDITORIAL

Gaceta Jurídica S.A.

Impreso en: VÍCTOR VALDEZ RAMÍREZ

• El lugar donde la Sunat puede llevar a cabo el procedimiento de fiscaliza-

;; Dar a conocer los alcances y finalidad de la facultad de

;; Dar a conocer cuáles son las facultades específicas con

;; Dar a conocer qué significa que el ejercicio de la facul-

;; Dar a conocer cómo la Administración Tributaria or-

I. ALCANCES Y FINALIDAD DE LA FACULTAD DE FISCALI-

• Dictan normas que regulan el uso de tecnologías avanzadas en materia de archivo

001 ¿En qué consiste la facultad de fiscalización tribu-

Tal como lo ha sostenido la doctrina nacional, “fiscalizar implica desplegar

En nuestro caso, la referida facultad de fiscalización tributaria se encuentra

• El concepto de función fiscalizadora: este es el concepto más amplio

fiscalizadora existe en toda Administración como consecuencia di-

• El concepto de facultad de fiscalización: es una atribución genérica

La principal diferencia entre el concepto de facultad de fiscalización

Así, el primer párrafo del artículo 62 contiene la definición del con-

• El concepto de procedimiento de fiscalización: conjunto de actos y

002 ¿Cuál es la finalidad de iniciar un procedimiento de

En efecto, “el procedimiento de fiscalización solo es un conducto, una vía

En este mismo sentido, el Reglamento de Fiscalización de la Sunat(7), cuan-

• La correcta determinación de la obligación tributaria.

• El cumplimiento de las obligaciones formales relacionadas a la obliga-

003 ¿Quién ejerce la facultad de fiscalización tributaria?

Ninguna otra autoridad puede ejercer las facultades fiscalizadoras, salvo

Si se practicaran acciones fiscalizadoras por entidades distintas a las auto-

004 ¿Dónde se encuentra regulada la facultad de fisca-

De la norma transcrita deben resaltarse las siguientes cuestiones:

• El ejercicio de la facultad de fiscalización es de carácter discrecional

de conformidad con el artículo 8-A del Reglamento de la Ley del

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

forma discrecional y, de acuerdo a lo señalado por la Norma IV

005 ¿La facultad de fiscalización tributaria supone ne-

En nuestro ordenamiento, dicho deber de colaboración es materia de de-

Complementariamente, los artículos 173 a 177 del Código Tributario tipifi-

** JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL FISCAL

legalmente para hacer posible esa comprobación, cuyo incumpli-

006 ¿Qué acciones puede ejercer la Administración Tri-

• Los procedimientos de fiscalización parcial o definitiva (auditorías). Se

Estos procedimientos siempre se inician con la notificación de dos

que se solicita a la entidad fiscalizada la presentación y/o exhibición

Asimismo, se revisan los sistemas contables del contribuyente, libros,

Normalmente, los procedimientos de fiscalización comprenden un

• Las acciones de verificación. Comprenden la revisión de aspectos es-

-- Revisión de solicitudes de devolución.

-- Verificación de destrucción de existencias y otras actuaciones de

-- Verificación de declaraciones juradas rectificatorias.

-- Requerimientos de información efectuados por la División de Pro-

• Los operativos. Son acciones de control rápidas, sorpresivas y de ca-

-- Operativos de control de emisión y entrega de comprobantes de pago.

-- Operativos de control de ingresos y punto fijo.

-- Operativos de control de documentación sustentatoria de mercadería.

-- Operativos para verificar que las máquinas registradoras se encuen-

-- Verificación de datos del RUC.

-- Verificación del cumplimiento de obligaciones formales vinculadas

• Las actuaciones inductivas. Son acciones masivas que buscan generar