Kjercicios NIC 12 Impuesto sobre beneficios Francesc Gomez Valls Universitat Autonoma de BarcelonaCopyrighted materialEjercicio nam. 1 Calculo base fiscal elementos de activo, analisis de las diferencias tem- porarias y determinacién de activos o pasivos por impuestos diferidos. Determinar la base fiscal de los siguientes activos, compararla con su valor en libros y analizar si generan activos y/o pasivos por impuestos diferidos a lo largo de su vida (tipo impositivo = 30%): a) Una maquina con precio de adquisicin de 1.000 u.m. adquirida el 1 de enero del aio 2005 (amortizacién contable 25% y amortizacién fiscal 20%). b) Una cuenta de clientes se encuentra en dudoso cobro a finales del aiio 2005. El importe que cobrar es de 5.000 euros. En el balance figura conta- bilizado slo por importe de 1.000 euros ya que se ha practicado una co- rreccién valorativa de 4.000 (importe estimado que no podra cobrarse). La correccién valorativa efectuada no ser fiscalmente deducible hasta el afio 2006. c) Una empresa tiene unos terrenos adquiridos por 20.000 u.m. el 1 de ene- ro de 2004, La empresa revaloriza al cierre del ejercicio los citados terre- nos de acuerdo con su valor de mercado. Esta revalorizaci6n no es admiti- daa efectos fiscales. El valor de mercado es: - Valor de mercado a 31/12/04: 25.000 u.m. - Valor de mercado a 31/12/05: 30.000 u.m. - Valor de mercado a 31/12/06: 30.000 u.m. 105Solucién: NIC/NUF Caso a) Maquina con amortizaci6n contable distinta a la amortizacion fiscal. Efecto Ajuste Base fiscal | Valor | Importe ai 5 del activo del It z PoNe ares saldo Pee ea xt) | inicial 1.000 ~ 200 = | 1.000 - 25 . . _| Activo imp 2005] 00 |= 750 50 [Deducibte| CHO IMP: | ata 15 -| 1.000 — 400 = | 1.000 - 500 -| | Activo imp. . 2006] 00 a 100 |Deducible) ACG IMP. | 15, ona] 1-000 - 600 = | 1.000 - 750 - cancibje| Activo imp. - 2007) 1-00 wan 150. |Deducible| MUNG IMP. | 15, © 1.000 -800= | 1.000- on : she Activo imp. 415 2008) 200 | 1.000-9 | 200 | Peducible| diterido = 60| *! = 1.000 =| 2009 ocd ee | 0 | 0 - - 60 | | El valor contable del activo es inferior a su base fiscal debido al ritmo de amortizacién contable que es superior al ritmo de amortizacion fiscal. En estos casos (BF > VC), cuando se refieran a un elemento de activo, la diferencia tem- poraria es de caracter deducible originando un ACTIVO POR IMPUESTO DI- FERIDO. El efecto en balance va modificandose en funcién de la variacion de Ia diferencia temporaria. En el afio 2009 se cancela el activo por impuesto dife- rido ya que la base fiscal coincide con su valor contable al haberse agotado la to- talidad de la amortizacién fiscal. Caso b) Cuenta de clientes con valor contable superior a base fiscal por correc- cién valorativa no deducible hasta el aio siguiente. his Efecto | Ajuste Base fiscal | Valor contable dif Ti ._ | En balance | sobre del activo del activo Tem; a porosia | (dif. Temp | saldo Deagsre| xt) | inicial |. | Activo imp. . . 5.000 — 4.000 | : ae Alta 2005} 5.000 =1000 | 2000. |Deducible| diferido = | 155 | 1,200 5.000 — 4.000 =| ] Baja 2006 1.000 1000 Y - - 1,200SECCION I. PASIVOS E IMPUESTOS DIFERIDOS 107 El valor contable del activo es inferior a su base fiscal debido a la correcci6n valorativa que fiscalmente no es deducible hasta el ejercicio 2006. El efecto en el balance es similar al que se origina en el caso a). Caso c) Terrenos con distinta valoracion contable a la base fiscal por revalorizaci6n. Valor Importe Efecto . fare fiscal! contable | diferencia |Tipologia| En balance eS activo | el active |Temporaria (dif. Temp x 1)| “4° 20.000 + ; Pasivo imp. 2004) 20.000 | 5.000= | 5.000 MPO | diferido= | Alta 1.500 nible | rR [__1.500 impo. | Pasivo imp. 2005] 20.000 10.000 Te | diferido = + 1.500 30.000 munie 3.000 | a | Pasivo imp. | 0- | Sin ajuste 2006} 20.000 | 30.000 | 10.000 | ™P' diferido = in ajuste | nible Toate | | 34 | El valor contable del activo es superior a su base fiscal debido a la revaloriza- cién practicada a efectos contables. En estos casos (BF < VC), cuando se refie- ran a un elemento de activo, la diferencia temporaria es de caracter imputable originando un PASIVO POR IMPUESTO DIFERIDO. EI efecto en balance va modificdndose en funcién de la variacién de la diferencia temporaria. De man- tenerse la valoraci6n PASIVO POR IMPUESTO DIFERIDO figurara en el ba- lance hasta el ejercicio de venta del activo. El impuesto diferido surgido en este caso se abonara con cargo a reservas ya que su origen es debido a una revalorizaci6n contable que se ha realizado direc- tamente a través de un aumento del patrimonio neto. Justificacion: La NIC 12 establece: —Respecto a la base fiscal de un activo (parrafo ntim. 7): la base fiscal de un activo es el importe que sera deducible a efectos fiscales, de los beneficios econémicos que obtenga la empresa en el futuro, cuando recupere el im- porte en libros de dicho activo. Si tales beneficios econémicos no tributan, Ia base fiscal ser igual a su importe en libros. Con referencia a las diferencias temporarias (parrafo nim. 5): las diferen- cias temporarias son las divergencias que existen entre el importe en libros de un activo o un pasivo y el valor que constituye la base fiscal de los mis- mos. Las diferencias temporarias pueden ser:108 NIC/NUF a) imponibles: son aquellas diferencias temporarias que dan lugar a canti- dades imponibles al determinar la ganancia (pérdida) fiscal correspon- diente a ejercicios futuros, cuando el importe en libros del activo sea re- cuperado 0 el pasivo sea liquidado. b) deducibles: son aquellas diferencias temporarias que dan lugar a canti- dades que son deducibles al determinar la ganancia (pérdida) fiscal co- rrespondiente a ejercicios futuros, cuando el importe en libros de acti- vo sea recuperado 0 el del pasivo sea liquidado. Ejercicio nam. 2 Calculo base fiscal elementos de pasivo, analisis de las diferencias tem- porarias y determinacién de activos 0 pasivos por impuestos diferidos. Determinar la base fiscal de los siguientes pasives, compararla con su valor yanalizar si generan activos y/o pasivos por impuestos diferidos (tipo ivo 30% a) Una provisin para pensiones de caracter interno por importe de 50.000 comprometida y contabilizada en el aiio 2004, pero que no sera deduci- ble hasta el aio 2010 (cuando se pague). b) Multa por importe de 10.000 euros, contabilizada como gasto del perio- do 2004 y pendiente de pago al final del ejercicio. Esta sancién no es de- ducible fiscalmente. en libra impo: Soluci6n: Caso a) Una provision para pensiones no deducible a efectos fiscales hasta ejer- cicio n. Asis este ey cos tatreees ITipologia mien ee del activo |‘Temporaria (dif. Temp x 1) 2004 at 50.000 | 50.000 Dee ape ime. Alta 15.000 2005 So 50.000 | 50.000 pee afte ime. Sin ajuste e010] 0 i . — — Baja 15.000SECCION II. PASIVOS E IMPUESTOS DIFERIDOS 109 El valor contable del pasivo es superior a su base fiscal. En este caso, se origi- na una diferencia temporaria deducible, ya que la diferencia actual en el valor contable y base fiscal del pasivo sera deducible al determinar la ganancia fiscal correspondiente a ejercicios futuros, cuando sea liquidado el pasivo en el ejer- cicio 2010. Caso b) Deuda por sancién no deducible a efectos fiscales. Valor Importe Efecto no | Base fiscal contable | diferencia |Tipologia| En balance | Aiuste sobre activo | del activo| Temporaria (dif. Temp x «)| S240 inicial 2004) 10.000 _10.000_ L 0 —|lL= Ss - El valor contable y la base fiscal es coincidente y, por tanto, no se origina ninguna diferencia temporaria, ya que el importe de tal pasivo no sera deduci- ble en ejercicios futuros, En este caso existe una diferencia permanente. Justificacion: La NIC 12 establece: —Respecto a la base fiscal de un pasivo (parrafo ntim. 8): la base fiscal de un pasivo es igual a su importe en libros menos cualquier importe que, even- tualmente, sea deducible fiscalmente respecto de tal partida en ejercicios futuros. ~—Respecto a las diferencias temporarias deducibles (parrafo nim. 5): son aquellas que dan lugar a cantidades que son deducibles al determinar la ganancia (pérdida) fiscal correspondiente a ejercicios futuros cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado. Ejercicio nim. 3 Ejercicio completo con diferencias temporarias, célculo de la cuota integra (impuesto corriente), impuesto devengado, registro contable ¢ informacién a revelar. Una empresa presenta a 31.12.05 (primer aiio de actividad) el siguiente ba- lance previo a la liquidacién del impuesto sobre sociedades:110 NIC/NUF Maquinaria 20.000 | Capital 10.000 Terrenos 5.000 | PyG antes impuestos 5.000 AAIM 2.000 | Reservas 5,000 Clientes 3.000 | Deudas a largo plazo 5.000 Tesoreria 4,000 _| Deudas a corto 5.000 30.000 30.000 Sabemos que la AAIM de la maquinaria se esta realizando al 10% anual (so- bre Ia base de 20.000 euros). La amortizacién fiscal es del 25% anual (por ser entidad de nueva creacin dispone de una amortizacién fiscal acelerada que le permite amortizar fiscalmente el activo durante los primeros 4 afios). También se conoce que entre las deudas a corto plazo figura una sanci6n de 500 u.m. que se tendra que pagar el aiio préximo (que se ha contabilizado como un gasto) y que no es ni sera deducible a efectos fiscales. Se pide: (tipo impositivo: 30% ) ~Estimar el impuesto sobre sociedades a pagar a hacienda (impuesto co- rriente) y la cuota devengada del impuesto sobre sociedades. = Montar el balance final del ejerc Soluci6n: a) Calculo de las diferencias temporarias Respecto a la maquinaria: Efecto | Ajuste! Base fiscal Valor contable| 4i¢ te cia | Tipol En balance | sobre del activo del activo |, . (dif. Temp | saldo ears xt) |iniciall 2005 | 20.000 — 5.000 | 20.000 - 2.000 3.000 Imponible} Pasivo i Alta = 15.000 = 18.000 diferido = 900 _ __ 900 El valor contable es superior a su base fiscal debido a la amortizacién acele- rada que se efectiia desde la perspectiva fiscal. En este caso, se origina un pasivoIl, PASIVOS E IMPUESTOS DIFERIDOS ae por impuesto diferido que se cancelara en ejercicios posteriores a medida que se vaya adecuando la amortizacién contable con Ia fiscal. Respecto a la deuda por sancién: Efecto {Ajuste| at ee Seat Sein fucieses Dpologs | eee del activo (dif. Temp | saldo activo |Temporaria xt) _ |imicial 500 500 | 0 - - 7 El valor contable y la base fiscal es coincidente y, por tanto, no se origina ninguna diferencia temporaria ya que el importe de tal pasivo no sera deduci- ble en ejercicios futuros. En este caso, existe una diferencia permanente. b) Calculo de la cuota fiscal o impuesto corriente Para el calculo del impuesto corriente debera tenerse en cuenta, partiendo del resultado contable, la diferencia de valor actual que existe en la maquinaria (BF < VC) y la sancién. —Diferencia de valor de la maquina: reducci6n de la base imponible por el menor valor fiscal respecto al valor contable originado en el ejercicio (3.000 euros). —Deuda por sancion: aumento de la base imponible por la diferencia per- manente que se origina por el gasto contable no deducible a efectos fisca- les (500 euros). Liquidacion Fiscal Resultado contable antes impuestos.... 5.000 (+/-) Diferencias permanentes Sancién no deducible .. +500, (+/-) Diferencias temporarias’ Elementos de activo: Base fiscal inferior a su valor contable -3.000 originada en el ejercicio Resultado fiscal 2.500 (©) Bases imponibles negativas 011g NIC/NUF Base imponible 2.500 x 30% Cuota integra 750 (~) Deducciones y bonificaciones 0 Cuota tiquida (Impuesto corriente) 750 * diferencias temporarias por diferencias de valor que pasan por la cuenta de resultados, c) Registro contable y reconocimiento de los efectos impositivos Impuesto corriente: 750 euros (calculado en base a la Pasivo por impuesto diferido originado en el ejercici en funcién de las diferencias temporarias). juidacién fiscal). 100 euros (calculado 1.650 Gasto por impuesto Hacienda Publica acreedora sobre sociedades por impuesto sociedades a (impuesto corriente) 750 Pasivo por impuesto diferido 900 El gasto por impuesto sobre sociedades se obtiene por la suma de: + Impuesto corriente +/—impuestos diferidos En este caso: 750 + 900 = 1.650 euros. 4) Informacién que revelar Conciliacién numérica entre el gasto por el impuesto y el resultado de mul tiplicar el resultado contable por el tipo o tipos impositivos aplicables: Resultado contable x tipo impositivo 1.500 (5.000 x 30%) Diferencia permanente x tipo impositivo 150 (500 x 0,3) Impuesto sobre sociedades 1,650SECCION Il. PASIVOS E IMPUESTOS DIFERIDOS. 113 Explicacién de los componentes principales del gasto por el impuesto sobre sociedades: : Impuesto sociedades devengado 1.650 (a figurar en Ia cuenta de resultados) | = Pasivo por impuesto diferido originado 900 en el ejercicio + Cancelaciones de pasivos por 0 impuestos diferidos Impuesto corriente (cuota liquida) | 750 Justificacion: La NIC 12 establece: ~Respecto el gasto por el impuesto sobre las ganancias (parrafo mim. 6): el gasto (ingreso) por el impuesto sobre las ganancias comprende tanto la parte relativa al gasto (ingreso) por el impuesto corriente como la parte correspondiente al gasto (ingreso) por el impuesto diferido. — Respecto a la base fiscal de un activo (parrafo nim. 7): ¢s ¢l importe que sera deducible, a efectos fiscales, de los beneficios econémicos que obtenga la empresa en el futuro, cuando recupere el importe en libros de dicho activo. Con relacién al reconocimiento de activos y pasivos por impuestos corrien- tes (parrafo ntim. 12): el impuesto corriente, correspondiente al ejercicio presente y a los anteriores, debe ser reconocido como una obligacién de pago en la medida en que no haya sido liquidado. —Respecto al reconocimiento de pasivos por impuestos diferidos (parrafo num. 15): se reconocera un pasivo de naturaleza fiscal por causa de cual- quier diferencia temporaria imponible, a menos que la diferencia haya surgido por: * El reconocimiento inicial de un fondo de comercial; * El reconocimiento inicial de un activo o pasivo en una transaccin que: + No sea una combinacién de negocios; y ademas - En el momento en que fue realizada no afecté ni al resultado contable bruto nia la ganancia (pérdida) fiscal. ~ Con relacién a la valoracién de los pasivos por impuestos diferidos (parra- fo ntim. 46): los pasivos corrientes de tipo fiscal, ya procedan del ejercicio114 NIC/NUIF presente o de ejercicios anteriores, deben ser valorados por las cantidades que se espere pagar (recuperar) de la autoridad fiscal, utilizando la nor- mativa y tipos impositivos que se hayan aprobado, o estén a punto de apro- barse, en la fecha del balance. —Respecto al reconocimiento de impuestos corrientes y diferidos (parrafos nuimeros 57 y 58): * La contabilizacién de los efectos fiscales, tanto en el ejercicio corriente como los diferidos para posteriores ejercicios, de una determinada trans- accién 0 suceso econémico, ha de ser coherente con el registro contable de la transacci6n o el suceso correspondiente. * Los impuestos, tanto si son del ejercicio corriente como si son diferidos, deben ser reconocidos como gasto o ingreso, e incluidos en la determi- nacién de la ganancia o pérdida del ejercicio excepto si tales impuestos han surgido de: - Una transaccién 0 que se ha reconocido en el mismo ejercicio, cargan- do o abonando directamente al patrimonio neto. - Una combinacién de negocios. — Con relaci n a la informaci6n que revelar (parrafos ntimeros 79 a 81): * Los componentes principales del gasto (ingreso) por el impuesto sobre las ganancias deben ser revelados por separado en los estados financie- ros. * Los componentes del gasto (ingreso) por el impuesto sobre las ganancias pueden incluir: + El gasto (ingreso) corriente, y por tanto correspondiente al ejercicio presente, por el impuesto; - Cualquier ajuste de los impuestos corrientes del ejercicio presente o de los anteriores; - El importe del gasto (ingreso) por impuestos diferidos relacionado con el nacimiento y reversién de diferencias temporarias. Ejercicio nam. 4 Diferencias temporarias por ajuste de revalorizacién y posterior reali- zacién del activo. Una empresa tiene en su patrimonio un terreno adquirido por 10.000 euros en afios anteriores. La empresa decide, a partir del cierre del afio 2004, aplicar el criterio alternativo permitido por la NIC 16, que consiste en aplicar el valor razonable a esta tipologia de activos.SECCION II. PASIVOS E IMPUESTOS DIFERIDOS 115 El valor razonable del terreno se sittia en: -A31 diciembre de 2004: 12.000 euros. -A31 diciembre de 2005: 12.500 euros. Durante el ejercicio 2006 se vende el citado terreno por importe de 13.000 euros. Para los ejercicios 2004, 2005 y 2006: determinar la base fiscal del terreno, compararla con su valor en libros, analizar si se generan activos y/o pasivos por impuestos diferidos y analizar la reversin en el momento de la venta (tipo im- positivo 30%): a) Analisis de la base fiscal del terreno y su valor contable, diferencia temporaria y efecto en balance rate Efecto | Ajuste Base fiscal [Valor contable En balance | sobre [Ao | aeliactivo”” |) (del ectivo ieee Tipologia| (aie. Temp | saldo oe x) | imicial Pasivo imp. +2 2004 10,000 10.000 + 2.000 2.000 |Imponible| diferido = Alta = 12.000 | os 1.500 600 Pasivo imp. 10.000 + 2.000) +500= 12 2005) 10,000 |Imponible| diferido = +150 : | Baja 2006 0 0 0 - - 1.650 b) Registro contable de la diferencia temporaria. Los pasivos por impuestos diferidos aparecidos por diferencias temporarias surgidas por operaciones a través del patrimonio neto deben ser registrados también con ajuste directo de éste. En este caso, el incremento de valor del terreno por aplicacién del valor ra- zonable via aumento de las reservas de revalorizacién ocasiona el nacimiento de un pasivo por impuesto diferido que, tanto su origen como su reversin, debe registrarse también con ajuste de las reservas por revalorizaci6n. Ejercicio 2004, por la revalorizacién y registro del pasivo por impuesto dife- rido:116 NIC/NUF 2.000 Terrenos a Reserva por revalorizacién 2.000 600 Reserva por 7 revalorizacion @ Pasivo por impuesto diferido 600 Ejercicio 2005, por la revalorizacion y registro del pasivo porimpuesto diferido: 500 Terrenos 4 Reserva por revalorizacién 500 150. Reserva por revalorizacion 4 Pasivo por impuesto diferido 150 c) Por la venta del terreno en el ejercicio 2006. En cl ano 2006 se produce la venta del terreno por 13.000 euros. Ello dara lugar al reconocimiento del resultado de la operacién y traspaso de la reserva de revalorizaci6n a reservas por ganancias acumuladas. —Beneficio obtenido por la venta del inmovilizado: 13.000 — 12.500 = 500 euros. 13.000 Bancos Terrenos 12.500 Beneficios por venta de inmovilizado material 500 Por el traspaso de las reservas de revalorizacién, neto de impuestos diferi- dos, a reservas por ganancias acumuladas. 1.850 Reserva por Reservas por ganancias revalorizacién & acumuladas 1.850 Al dar de baja el terreno por su venta deberan traspasarse las reservas por re- valorizacién a reservas por ganancias acumuladas. Beneficio imputado a la cuenta de resultados (ejercicio 2006): + Beneficio por diferencia entre precio de venta y valor contable_ 500 Beneficio imputado directamente a patrimonio neto (entre 2004 y 2005) + Por las reservas de revalorizaci6n 2.500 (traspasadas posteriormente a reservas por ganancias acumuladas 2007) Total beneficio de la operacién 3.000SECCION Il, PASIVOS E IMPUESTOS DIFERIDOS. 7 d) Incidencia en la liquidacion fiscal del ejercicio 2006 y cancelacion del impuesto diferido. Adicionalmente, en la liquidaci6n fiscal del impuesto sobre sociedades de- bera imputarse la diferencia entre el valor contable y base fiscal del activo vendido que existia a inicio del periodo. Esto es: Valor contable del terreno a inicio periodo 12.500 euros Base fiscal del terreno a inicio periodo 10,000” Diferencia 2.500 euros Esta diferencia deberd imputarse en la liquidacién fiscal del ejercicio 2006 (venta del terreno), ya que el resultado contable no incluye el ingreso ocasiona- do por la revalorizacién, ya que se ha imputado directamente contra reservas. La imputacién de la diferencia en la liquidacién fiscal ocasionara un aumen- to de la base imponible y, por tanto, de la cuota liquida (impuesto corriente). Este aumento va ligado a la cancelaci6n del impuesto diferido surgido por la re- valorizacién. Este procedimiento supone: -En la cuenta de resultados no aparece el beneficio de la revalorizacion. Este beneficio va directamente a patrimonio neto sin pasar por la cuenta de pérdidas y ganancias. - Al no pasar las revalorizaciones por el resultado del ejercicio es necesar realizar un ajuste fiscal en el momento de la venta 0 realizaci6n del activo. Ello supone un aumento de la base imponible por la realizacién del activo vinculado con la revalorizacién. Finalmente, el aumento de la base imponible y, por tanto, a un aumento de cuota ia (impuesto corriente) va ligado a la cancelacién del im- puesto diferido surgido por la operacién de revalorizaci6n. ~Este tratamiento supone traspasar el impuesto diferido al impuesto co- rriente sin afectar al impuesto devengado de ningiin ejercicio. Justificacion: La NIC 12 establece: ~ Respecto a los activos contabilizados por su valor razonable (parrafo ntim. 20): las NF permiten o requieren que ciertos activos se registren al valor razonable (por ejemplo, la NIC 16 sobre inmovilizado material, etc.). En algunos paises la revalorizaci6n del valor no afecta a la ganancia fiscal del ejercicio en que una u otra se llevan a efecto y, por tanto, no ha de proce- derse al ajuste de la base fiscal. No obstante, la recuperacién futura del im- porte en libros producira un flujo de beneficios econémicos imponibles118 para la empresa, puesto que los importes deducibles a efectos fiscales se- ran diferentes de las cuantias de esos beneficios econémicos. La diferencia entre cl importe en libros de un activo revalorizado y su base fiscal es una diferencia temporaria y da lugar, por tanto, a un activo 0 pasivo por im- puestos diferidos. Con relacién a la valoraci6n de los pasivos por impuestos diferidos (parra- fo niim. 46): los pasivos corrientes de tipo fiscal, ya procedan del ejercicio presente o de ejercicios anteriores, deben ser valorados por las cantidades que se espere pagar (recuperar) de la autoridad fiscal, utilizando la nor- mativa y tipos impositivos que se hayan aprobado o estén a punto de apro- barse en la fecha del balance. —Respecto a las partidas cargadas o abonadas directamente al patrimonio neto (parrafo ntim. 61): los impuestos sobre las ganancias, ya sean del ejer- cicio corriente o diferidos, deben ser cargados 0 abonados directamente al patrimonio neto si se relacionan con partidas que se llevan directamente a las cuentas del patrimonio neto, ya sea en el mismo ejercicio 0 en otro dife- rente. La NIC 16 indica: = Con relaci6n a la imputaci6n a reservas y posterior traspaso (parrafos nii- meros 39 y 41): * Cuando se incremente el importe en libros de un activo como conse- cuencia de una revalorizaci6n, tal aumento se llevara directamente a una cuenta de reservas de revalorizacién, dentro del patrimonio neto. No obstante, el incremento se reconocerd en el resultado del ejercicio en la medida en que suponga una reversién de una disminucién por devalua- cidn del mismo activo, que fue reconocida previamente en resultados. * La reserva de revalorizacién de un elemento del inmovilizado material incluida en el patrimonio neto podra ser transferida directamente a la cuenta de reservas por ganancias acumuladas, cuando se dé de baja en cuentas al activo, No obstante, parte de la reserva podria transferirse a medida que el activo fuera utilizado por la entidad. En ese caso, el impor- te de la reserva transferido seria igual a la diferencia entre la amortiza- cién calculada segiin el valor revalorizado del activo y la calculada segin su coste original. Las transferencias desde las cuentas de reservas por re- valorizacién a las cuentas de reservas por ganancias acumuladas, realiza- das, no pasaran por el resultado del ¢; icio.