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NORMES IFRS 15

PRODUITS DES ACTIVITÉS


Situation initiale

IFRS : 2 normes anciennes et très générales :

IAS 11, IAS 18, + IFRIC 13/ IFRIC 15 / IFRIC 18/ SIC 31

US GAAP : normes détaillées spécifiques selon les secteurs


plus de 200, parfois hétérogènes
Donc l’objectif commun des 2 normalisateurs :

- développer une normes unique de reconnaissance du CA


basée sur des principes

- processus s’est déroulée sur une longue période : presque 6


ans
Premier document public en décembre 2008

avant d’arriver donc à la publication en mai 2014 de la norme


d’IFRS 15 normes 90 pages / exemples illustratifs : 80 pages

Date d’entrée en application

exercices ouverts à compter du 01 01 2017 avec application anticipée


possible sous réserve adoption par l’UE

Reporté au 01/01/2018
champ d’application de la norme :

très vaste puisque la normes s’appliquera à l’ensemble des


contrats conclus avec les clients qu’il s’agisse de la vente de biens
et de services

De contrats de constructions, d’ingénierie et de consulting


Ou de redevances liées aux licences
la norme ne s’applique pas aux contrats de location IAS 17
Ne s’applique pas aussi aux contrats d’assurance IFRS 4
Aux instruments financiers IAS39/IFRS 9

Et ne s’applique pas non plus aux échanges non monétaires entre


des entités du même secteur d’activité afin de facilité les ventes
aux clients actuels ou potentiel

exemple : cas des contrats entre sociétés pétrolières


L’objectif :

- fournir un cadre général permettant de déterminer la date de


comptabilisation du chiffre d’affaires et son montant

le principe de base :

- la comptabilisation du chiffre d’affaires doit traduire le transfert à un


client du contrôle des biens et services promis, pour le montant
auquel le vendeur s’attend à avoir droit
Pour appliquer ce principe la norme propose un modèle unique en
5 étape d’analyse : pour permettre de déterminer à la fois la date
de comptabilisation du chiffre d’affaires et sa mesure :

• Étape 1 : identification du contrat avec le client

• étape 2 : identification des obligations de performance


distinctes dans le contrat

• Étape 3 : détermination du prix de la transaction

• Étape 4 : allocation du prix de la transaction aux obligations de


performance distinctes

• Étape 5 comptabilisation du chiffre d’affaire lorsque l’obligation


de performance remplie
 -Étape 1 : identification du contrat avec le client

 * le contrat peut être écrit , oral ou implicite

 * le contrat doit répondre simultanément à 5 conditions :


 1- approbation par les parties
 2- identification des droits de chacune des parties relatives aux
biens et services à transférer
 3- identification des modalités de paiement
 4-substance commerciale (le contrat doit avoir une substance
commerciale cad que le risque, le montant ou le calendrier des flux
de trésorerie de l’entité vont être modifié à raison du contrat )
 5- probabilité de recouvrement ( cad que l’entité perrecevra la
rémunération prévue en contrepartie des biens et services transférés
au client) cette recouvrabilité doit s’apprécier en fonction d de
l’intention et de la capacité du client à régler la somme du à
l’écheance prévue
• regroupement des contrats : comptabilisation comme un seul
contrat :

la norme prévoit que dans certain cas de figure les contrats peuvent être
regroupés et être comptabilisés comme un seul contrat c’est Le cas par
exemple :

• si les contrats sont négociés en bloc et vise une objectif commercial


unique

• si le montant de la contrepartie à payer en vertu d’un contrat


dépend du prix ou de l’exécution de l’autre contrat

• Ou encore si les biens et services constituent une obligation de


performance unique
• modification de contrats

Il est prévu également le traitement comptable des modifications de


contrats selon que le contrat est distinct ou qu’il s’agit d’un ajustement
du contrat initial :
Etape 2 : identification des obligation de performance
distinctes dans le contrat :

- Obligation de performance ( ou = obligation de prestation ) cad :


-
- * promesse de transférer un bien ou un service = obligation de
performance distincte

- Cette étape est cruciale car c’est elle qui va conditionner le


rythme de constatation du chiffre d’affaires : par exemple un
contrat de vente d’un ordinateur avec une prestation de
maintenance de 2 ans et bien on aura bien dans ce contrats 2
obligation de performance : la livraison de l’ordinateur et puis la
prestation du service de maintenance sur 2 ans
- La norme nous dit qu’une obligation de performance est
distinctes si 2 conditions cumulatives sont remplies

1 : Le client peut en tirer parti isolément ou en le combinant avec d’autres


ressources aisément disponibles cad que le bien ou service peut exister de
façon distincte

- Et

2 : La promesse de l’entité de transférer le bien ou le service peut être identifiée


séparément d’autres promesses prévues au contrat ( liste d’indicateurs) : alors
ici la norme fourni une liste d’indicateurs qui vont permettre de savoir si le bien
ou service est identifiable séparément
- Par exemple :
- -l’entité ne doit pas utilisé le bien ou service comme un intrant
pour produire le bien ou service prévu au contrats

- - ou encore le bien ou service ne doit pas modifié ou adapter de


manière significative un bien ou service promis par le contrat

- - ou encore le bien ou service n’est pas très dépendant ou très lié


à d’autres biens ou services prévues par le contrats

- Pour être un concret imaginons une société a conclu un contrat


avec un client qui porte sur la construction d’un mur de brique : ici
le client pourrai bénéficier séparément de la fourniture des briques
et de la prestation de main d’oeuvre sauf qu’ici les deux
composantes ne seront pas distinguées car elle sont considérées
comme des inputs qui vont permettre de remplir la promesse
prévue au contrat à savoir la construction d’un mur de brique ;
donc on aura une obligation de prestation unique
❖Étape 3 : détermination du prix de la
transaction
la règle c’est que le prix correspond au montant que l’entité s’attend à
recevoir en échange des biens ou services

❖quelques particularités :

1 - des composantes ou fraction variable du prix :

Les éléments variables du prix peuvent être constitués par des


élément à la hausse ( bénéfice de performance) ou à la baisse du prix
(comme des ristournes ou des pénalités)
la rémunération variable peut provenir aussi de la survenance ou
non d’un événement futur : par exemple les ventes avec droit de
retours ça fait partie de la rémunération variable
- la rémunération variable n’est incluse dans le prix que s’il est
hautement probable qu’il n’en résultera aucune annulation
significative de chiffre d'affaires ultérieurement lorsque
l’incertitude sur le montant variable sera levée :

donc il y a 2 éléments important : hautement probable et la


matérialité d’annulation significative du CA

-principe de prudence
La norme fournit une liste non limitative de facteur qui vont
permettre d’apprécier donc à la fois la probabilité et la matérialité
d’une annulation du chiffre d’affaires

Ces éléments sont :

- La prise en compte notamment d’éléments sur lesquels l’entité


n’as pas d’influence tel que la volatilité d’un marché ou encore le
risque d’obsolescence

- elle devra prendre en compte aussi l’horizon lointain de levée


des incertitudes

- Ou encore l’expérience qu’elle a sur des contrats de nature


similaire
- Une fois que la variabilité de la rémunération est prise en
compte
- 2 ème question à se poser : est comment l’estimer :

- La norme dit que la rémunération variable peut être effectuer selon 2


méthodes : en retenant celle qui donnera la meilleure estimation :

- 1- soit la méthode de la valeur attendue : qui correspond à la


somme des montants possible pondérés par la probabilité
d’occurence : cette méthode est adaptée lorsque l’entité fait face à un
nombre de contrats important qui possèdent des caractéristiques
similaires

- 2- méthode du montant le plus probable qui consiste donc à


retenir l’issue la plus probable du contrat : cette méthode sera
notamment adaptée lorsque le contrats n’as que 2 résultats possibles
; par exemple l’obtention ou non d’un bonus de performance
2- composante significative de financement :
Prise en compte des effets de la valeur temps de l’argent ( sauf si
délai inférieur à 1 an )

La norme dit que l’entité doit prendre en compte les effets de la


valeur temps de l’argent cad que le chiffre d’affaires doit
correspondre au montant qui aurait été payé si le client avant réglé
au comptant et la composante financement elle doit être
comptabilisée séparément au résultat financier
3 Contreparties en nature : évaluation à la juste valeur
Par exemple lorsque le client fournit des matières de la main
d’œuvre ou du matériel pour aider à la réalisation contrat et bien
ces contreparties en nature doivent être évaluées à la juste valeur
4 contreparties à verser au client :

elles viennent en déduction du prix sauf s’il s’agit d’un bien ou d’un
service distinct

5 Risque de crédit :

n’est pas prix en compte dans la mesure du chiffre d’affaires ; les


dépréciations des créances seront présentées en charges au compte
de résultat et aussi devront également être mentionnées dans l’annexe
séparément des autres dépréciations
Etape 4 : qui consiste allocation du prix de la transaction
aux obligation de performance distincte qui auront été
identifié dans l’étape 2

donc l’allocation du prix de la transaction se fait en proportion du


prix de vente séparé des chacun des biens ou services :

1 - donc l’entité doit déterminer par référence au prix observable


pratiqué par l’entité de manière isolée dans des circonstances et à des
clients similaires donc identifier les prix de transactions séparés

À défaut des prix directement observable : l’entité devra s’appuyer sur


des estimations qui vont maximiser l’utilisations de données observables
: tel que des données de marché, données propre à l’entité ou des
donnée propre au client
La nome propose ainsi 3 types de méthodes :

1- Elle propose la méthode du prix du marché ajustée : qui peut


s’appuyer sur des pratiques de prix réalisés par des concurrents

2- Elle propose la méthode du coûts attendu plus la marge

3- Ou de manière plus restrictive donc sous condition une méthode


résiduelle ou le prix de la transaction sera obtenu par différence entre le
prix total du contrat et la somme des prix individuels observables
- Une fois que l’entreprise a réalisé ce 1er travail d’allocation du prix
de transaction aux différentes obligations de performance :

2- Elle doit déterminer le rabais global = la différence entre la somme


des prix attribuables aux différentes obligations de prestation et le prix
total de la transaction et le rabais ou remise qu’elle obtient doit être
répartie proportionnellement au prix de vente de chaque obligation de
performance sauf si elle arrive à démontrer que le rabais est attribuable
à une ou plusieurs obligations de performances distinctes
❖Donc cette étape on imagine elle va être particulièrement sensible
pour certain secteurs ; on peut prendre celui de la télécommunication
ou il conviendra d’identifier le prix du contrat entre la fourniture de
l’appreil téléphonique et fourniture de la connexion réseau par exemple
❖L’étape 5 :
❖ comptabilisation du chiffre d’affaires lorsque l’obligation de
performance est remplie

❖Donc l’élément de fait générateur de la comptabilisation


❖La norme stipule que l’obligation de performance est remplie lorsque
le contrôle des biens ou des services est transféré au client

❖Sachant que le contrôle d’un bien ou service s’entend de la capacité


de décider de son utilisation et d’en obtenir la quasi-totalité des
avantages restant

❖Le contrôle comprend notamment la capacité d’empecher d’autres


entités de décider de l’utilisation d’un actif et d’obtenir les avantages y
afférents cad les flux de trésorerie potentiel découlant de cet actif
❖Le transfert du contrôle dans la pratique peut être réaliser de 2
manières :

❖1- soit à un moment ponctuel dans le temps : c’est le cas


notamment pour le transfert de bien s

❖2- soit de manière continue pour le transfert des services et dans ce


cas la l’entité doit mesurer à l’avancement le service rendu pour
déterminer donc la part de chiffre d’affaires à comptabiliser
❖Etape 5 comptabilisation du chiffre d’affaires lorsque l’obligation
de performance est remplie

❖Transfert continu du contrôle : Pour être dans ca cas de


transfert continu du contrôle la norme prévoit 3 cas de figures : ( un de
ces cas )

❖1- le client reçoit et consomme des avantages de la prestation de


l’entité au fur et à mesure de son exécution : c’est le cas de
prestation de service comme celles de nettoyage ou prestations de
transport

❖2- création d’un nouvel actif ou amélioration d’un actif existant qui est
contrôlé par le client au fur et à mesure de l’avancement de la
prestation : c’est le cas par exemple d’une construction sur un terrain
appartenant au client

❖3- création d’un actif que le vendeur ne pourrait pas utiliser autrement
et pour lequel il dispose du droit d’obtenir le paiement de sa prestation
effectuée jusqu’à la date considérée : cas de prestation de conseil
❖Alors c’est qui est très important à voir comme condition c’est
qu’effectivement pour comptabiliser le chiffre d’affaires à l’avancement
il faut disposer du droit d’obtenir le paiement jusqu'à la date considérée
donc ça pourra amener à revoir certaine clauses contractuelles pour
être en mesure d'être dans ce 3 ème cas de figure

❖Donc si l’entité se trouve dans l’un de ces 3 cas de figure elle va


donc mesurer son chiffre d’affaires en fonction du degré d’avancement ;
la norme prévoit 2 types de méthodes possible soit :

❖1 des méthodes basées sur des outputs qu’on appelle des extrant
par exemple : les unités produites, les prestations accomplie

❖2- ou des méthodes fondée sur des intrants ou inputs : à savoir


les moyens mis en œuvre par exemple : les ressources consommées,
les temps passés, les heures machines ,,etc
❖Transfert du contrôle à un moment précis :

Si le transfert du contrôle n’est pas réalisé de manière continu cad si


on se trouve pas dans l’un des 3 cas de figures, alors l’obligation de
performance est remplie à une date donnée = date du transfert du
contrôle

❖Pour apprécier cette date du transfert du contrôle la norme fournit


une liste non limitative d’indicateur de contrôle :

❖*le client a la possession physique de l’actif


❖-* l’entité a un droit actuel à un paiement au titre de l’actif
❖Le client accepté l’actif
❖Le client a les risques et avantages liés à la propriété
❖Le client a le titre de propriété de l’actif

* l’indicateur de risque et avantages lié à la propriété qui été


l’élément prépondérant dans la norme 18 ne devient qu’un
indicateur parmi d’autres