Vous êtes sur la page 1sur 33

Mise en place des outils de Contrôle de Gestion

Introduction : Contexte & Problématique

Le contexte socio-économique est caractérisé, aussi bien nationale


qu’internationale, par un environnement turbulent, complexe et instable ; manifestant
des surprises stratégiques. En terme de management, il s’agit d’évoluer dans un
contexte de mutation perpétuelle. Ainsi le processus de décision devient plus en plus
complexe. L’enjeu pour les entreprises est de s’adapter pour maîtriser son activité et
assurer sa pérennité. Cette adaptation suppose la mise en place des structures
susceptibles de relever le défit de la concurrence et de réaliser une meilleure
rentabilité et un rendement élevé.
Dans ces conditions, le dirigeant doit évaluer les performances économiques
de son entreprise et de disposer des moyens efficaces pour s’assurer de sa santé. Le
contrôle de gestion est apparaît au départ comme un système idéal, difficile à
atteindre( difficulté de prévision, la lourdeur de la comptabilité…) aujourd’hui il
commence à faire ses preuves dans le domaine de management.
La mise en place du CdG s’inscrit dans le cadre de deux logiques :
- la logique de performance financière : est bien présent au haut de la
hiérarchie, celle – ci consiste à réaliser la rentabilité souhaitée par les actionnaires ; il
s’agit là des objectifs visant à fructifier les capitaux mis à sa disposition.
- la logique de performance technico-économique : elle consiste à une
observation directe des processus techniques avec des indicateurs physiques
appropriés. Elle est aujourd’hui la source de performance par la maîtrise des facteurs
clés de succès (qualité, coût et délais) c’est également la bonne gestion de ce niveau
que dépend la performance financière de demain, grâce à la consolidation des
ressources non immédiatement rentabilisées ; mais dont dépendra la compétitivité
future comme par exemple le savoir- faire, la capacité d’innovation, l’image de
marque, la capacité d’anticipation…
Les deux logiques doivent se réunir à fin d’optimiser le présent et sauvegarder
l’avenir.
Généralement, on peut distinguer trois nivaux de contrôle de gestion : le
contrôle stratégique, le contrôle de gestion et le contrôle opérationnel ou d’exécution.
Le contrôle de gestion est le pivot d’un tel système. Garant de la cohérence des
décisions économiques, il assume un rôle d’interface, assurant la prise en compte des
facteurs clés stratégiques par les gestionnaires du court terme et fournissant aux
dirigeants les moyens d’intégrer leurs objectifs aux réalités des tendances constatées.
L’objectif de notre travail est de répondre à la question suivante : Comment le
contrôle de gestion joue t-il le rôle de pivot entre les objectifs stratégiques de
l’entreprise et l’appareil d’exécution et quelles sont les qualités et les outils que doit
porter le contrôleur de gestion pour assurer une telle mission ?

Constatant que la définition de contrôle de gestion déclenche beaucoup de


­ 2 ­
débats et de polémique entre différents auteurs, nous consacrons la première partie
pour décortiquer une analyse synthétique de la définition de contrôle de gestion tout
en précisant le processus de mise en place de ce système et les qualités pré-requises
par le contrôleur de gestion. Pour évoquer dans la deuxième partie les principes
outils de contrôle de gestion et leur contribution dans la prise de décision.

Premier Chapitre : Contrôle de Gestion, Concept et insertion

La nécessité de mettre en place un CdG dans les entreprises marocaines


aujourd'hui procède d'un ensemble de facteurs structurels et conjoncturels. Parmi
ceux-ci on notera l'accroissement des responsabilités et des compétences issues de la
décentralisation, le développement de l'informatique et des modes de management,
mais également le besoin de mieux maîtriser les budgets, la complexité et la qualité
de l’information dans un contexte caractérisé par la forte croissance, la
mondialisation, technologie flexible, complexité et incertitude de l’environnement.
C'est pourquoi, quelque soit le motif de départ, il est indispensable en tous les cas,
que le système créé répondent parfaitement aux besoins de l’entreprise et sache
s'adapter à ses évolutions assurant ainsi sa durabilité à travers des outils bien adaptés
aux structures et particularités de chaque organisation.

1- Concept du Contrôle de Gestion


Pour tenter de faire le point sur le terme, on a recueillie trois définitions :
 Définition proposée par J.L. Ardouin, M. Michel, J. Schmidt dans
« Le CdG » édition Publi Union 1985 :
« Le CdG … C’est l’ensemble des actions, procédures et documents
visant à aider les responsables opérationnels à maîtriser leur gestion pour
atteindre les objectifs »
 Définition proposée par l’Association Nationale des Contrôleurs de
Gestion en France :
« Le CdG est responsable de la conception du système d’information. Il
est responsable du bon fonctionnement de ce système. Il fait en sorte que
ce système soit effectivement utilisé par tous les responsables de sa
société, dans le but d’accroître la rentabilité des capitaux investis. Il

2
­ 3 ­
formule avis et recommandations »
 Définition du terme contrôle proposée par H. Bouquin dans
« L’encyclopédie de gestion », Edition Economica, 1989 :
« Le contrôle … fait appel à quatre catégories de dispositifs : des
objectifs, des normes, des règles, des outils.
Les objectifs sont les résultats (financiers et autres) que l’on se propose
d’atteindre sur un horizon temporel déterminé pour remplir des missions
définies sur un horizon au moins aussi éloigné.
Les normes ou politiques sont des lignes de conduite à tenir en présences
d’une situation donnée.
Les règles ou procédures définissent l’enchaînement des tâches à effectuer
pour traiter un situation . Elle visent donc des aspect répétitifs et
programmables du fonctionnement d’une organisation.
Les outils sont les différents moyens d’information et d’aide à la décision
nécessaires au pilotage »
A partir de ces trois définitions nous pouvons affirmer que le CdG est une
notion multiforme faisons intervenir plusieurs composantes :
- une procédure décisionnelle permettant d’atteindre des objectifs
financier et autres ;
- un système d’information constitué de procédures et de règles
permettant de définir l’enchaînement des actions ;
- un ensemble d’outils permettant la mise en œuvres de techniques
propre au fonctionnement de la procédures décisionnelles et au
système d’information.
Souvent le CdG est associé à une connotation négative, celle de vérification et
de sanction. Ce n’est pas ce sens qui est convenable, le terme de CdG doit être
interprété au sens de maîtrise. Le CdG doit donc conduire à la maîtrise de la gestion,
le contrôleur de gestion ayants pour rôle d’assister les responsable opérationnels dans
la réalisation de cet objectif.
Donc la définition du CdG, peut être synthétisée ainsi : il s’agit généralement
d’un service qui ne se substitue pas aux services gestionnaires mais qui leurs apporte
aide et conseils dans leur relations avec les tiers. De plus, ce service, de part la nature
de ses missions permet de rassembler une base d'information de nature transversale à
l'organisation qui constitue au fil du temps une ressource considérable en terme

3
­ 4 ­
d'aide à la décision et de suivi de projet.

2- Rôle et qualités du Contrôleur de Gestion


Face aux mutations de l’environnement le CdG doit être organiser et adapté
aux caractéristiques de l’entreprise en fonction de ces objectifs. Les structures mise
en place doivent être légères et flexibles. Mais cela s’avère insuffisant et même
parfois nuisible si le contrôleur n’est pas compétant et bien préparer pour remplir les
diverses tâches qui lui sont assignées.

2.1- Rôles du CdG


La fonction CdG, est par nature une fonction de maîtrise et de régulation
interne. Ce rôle résulte des caractéristiques propres à chaque entreprises (son identité,
structure, culture …). Ainsi que les rôles du CdG sont multiples, on peut les limiter
dans trois rôles majeurs :
 Le rôle « d’architecte » se manifeste à divers niveau. Le CdG doit
définir l’étendu et le contenu des responsabilités des opérationnels et les
critères de mesures de leurs performances, ce qui nécessite qu’il soit un
observateur impartial. Aussi , il doit concevoir un cadre du processus
budgétaire (élaboration des procédures à suivre et leur calendrier, des
règles à respecter pour les budget …) et assurer l’homogénéité mais
aussi adapter le système comptable à l’activité et au besoins
d’information des décideurs.
 Le rôle « d’opérateur » à cet égard son rôle consiste à assurer
l’intégration du plan / budget / Tableau de bord et à faire un
rapprochement de ces données aux prévisions. Cela permettra
d’identifier les écarts, de recommander des actions correctrives et d’en
évaluer les résultats prévisibles.
 Le rôle « d’animateur », dans cet optique la mission du CdG consiste à
informer les opérationnels, les assister et les aider ( en qualité de
conseiller).

2.2- Qualités du CdG


Après avoir préciser les missions qui incombent au CdG, il convient de lister les qualités

4
­ 5 ­
requises pour être un CdG. Ces qualités ne sont pas moins nombreuses.
En effet la fonction exige aussi certaine intelligence sociale, des capacités d’adaptation,
d’écoute et d’analyse … De ceci , nous pouvons conclure que, d’une manière générale, les
qualités requises pour obtenir un contrôleur de gestion suffisamment « universel » sont de
deux sortes :
 D’une part des qualités humaines et psychologiques : sens de la
communication, travail en équipe, faculté d’analyse et de synthèse,
esprit objectif, faire preuve de dynamisme, d’initiative, et d’un
comportement de diplomate pour garder les sources d’informations. Ces
qualités (et bien d’autres) sont indispensables au succès du contrôleur
de gestion.
 D’autre part des compétences techniques et professionnelles : pour être
un interlocuteur crédible, la polyvalence est non seulement utile mais
nécessaire. Le CdG doit nécessairement avoir de compétences aussi
bien dans le domaines techniques liées à l’activité de l’entreprise
(processus de production) que dans le domaine de gestion d’entreprise
(comptabilité générale, analytique et budgétaire, l’organisation ) de
plus, l’ouverture sur d’autre disciplines tels que l’économie,
l’informatique, la recherche opérationnelle, mathématiques et
statistiques, ect.

3- Les étapes de mise en place du Contrôle de Gestion


Le processus d’introduction du CdG dans une entreprise passe par quatre phases :

3.1- Phase préliminaire :


Dans cette phase préliminaire, plusieurs étapes peuvent y être distinguées :
- Expression d’un besoin de l’entreprise en CdG ; le but est de discerner les
besoins spécifiques à l’entreprise à travers une étude de l’environnement et
analyse du secteur d’activité, analyse économique interne à l’entreprise,
sélection des outils nécessaires de CdG, diagnostic de la structure de
l’entreprise et de son processus de gestion, identification de la délégation
réelle d’autorité, définition des fonction, etc ;

5
­ 6 ­
Réalisation d’une étude d’opportunité pour aboutir à un schéma directeur et à un cahier
de charge précis ;

Aval de la direction générale ;

Préparation d’un avant projet et consultation de tous les services intéressés ;

3.2- Phase conceptuelle :

La phase conceptuelle comprend les tâches suivantes :

Formation d’un groupe d’étude élargi ;

Analyse détaillée du système existant ;

conception du nouveau système (définition des sous-systèmes, des liaisons internes,


etc) ;

Accord de la direction générale.

3.3- Phase réalisation :


Les deux principales tâches de cette phase sont les suivantes :

Choix de la configuration des moyens de traitement ;

analyse organique qui, à partir des deux phases précédentes, aboutit au choix du
matériel, à la définition des circuits, documents, caractéristiques du traitement,
l’élaboration de l’organigramme, etc.

3.4- Phase d’implantation définitive :


Cette phase d’implantation définitive débute par la formation des utilisateurs et ensuite par
l’information de l’ensemble du personnel.

A l’issue de ces développements consacrés aux formes et aux étapes de mise en place du CdG,
deux question se posent :
 A quelle forme d’implantation du CdG recourent généralement les
entreprises ?
 Est-ce que les étapes de mises en place de CdG décrites précédemment
sont respectées par les entreprises lors de l’introduction du CdG ?
De toute façon, le CdG ne doit être ni conçu, ni surtout vécu comme une contrainte mais
comme un instrument de gestion, ayant sa propre organisation et ses propres outils, accepté
comme tel, tant par ses concepteurs que par ses utilisateurs, est une attitude positive
indispensable pour la réussite de l’introduction du CdG dans l’entreprise.

6
­ 7 ­
4- Position du CdG dans la structure & mode de rattachement
Concernant le rattachement du CdG, trois cas se présentes : le rattachement du CdG à une
direction fonctionnelle (à la direction financière très souvent, à la direction administrative ou
au secrétariat général dans certains cas, au service comptable parfois),au rattachement à la
direction générale et un double rattachement dans les grandes structures.

4.1- Rattachement indirect à la direction générale


Ce premier rattachement place le contrôle de gestion dans une dépendance ; la conséquence
logique en est la limitation du contrôle au niveau des moyens avec une vision à court terme.
Le CdG se limite donc à une gestion par exception étroitement liée aux décisions au jour le
jour, mais demeure très proche des opérationnels.

4.2- Rattachement direct à la direction générale


le second rattachement fait du contrôleur de gestion un responsable placé au « staff » et donc
hors des liaisons hiérarchiques, un véritable garant de la liberté d’esprit et de l’objectivité, qui
se distingue par son impartialité. Dans cette optique, le CdG sera, en effet en mesure de jouer
pleinement son rôle de pilotage de l’entreprise : le CdG se bornera plus au contrôle des
moyens, mais englobera toutes les opérations de l’entreprise et s’orientera vers le long terme.
Cependant, si ce rattachement permet une vision indépendante de la mission du CdG ; il
comporte le risque de perte de contact avec la gestion courante.

4.2- Double Rattachement direct & indirect

Il est évident que ces deux scénarios ne recouvrent pas de manière précise tous les cas de
figure que l’on rencontre dans la pratique. En effet, dans les groupes, notamment, existe une
« chaîne » de CdG, placés aux différents niveaux de la hiérarchique des opérationnels. En
effet le CdG est soit rattaché au directeur de la division (avec une relation « fonctionnelle » du
contrôleur de l’unité avec le contrôleur général), soit un rattachement au contrôleur général
(avec une liaison plus étroite avec le directeur de la division dans laquelle il opère). Il en
résulte que le CdG de la division a un double rattachement quelle que soit la solution retenue.

7
­ 8 ­

Deuxième Chapitre : Principaux outils du CdG

1- La gestion budgétaire : Outil indispensable du CdG

Les sociétés connaissent aujourd'hui un nouvel élan, provoqué par l'ouverture


du marché, et le développement de la technologie. Ces changements ont instauré un
jeu concurrentiel.

Le suivi budgétaire représente alors un formidable atout pour les entreprises de


ce marché s'il est efficacement réalisé. En général, de nombreuses sociétés ont des
procédures budgétaires. Mais elles n'ont pas systématiquement les outils adéquats
pour suivre efficacement l'évolution de l'entreprise à partir des budgets dans une
optique de CdG.

L'objet de ce document est de proposer un concept de suivi budgétaire pour


contrôler efficacement la réalisation des budgets entant qu’un outil indispensable du
contrôleur de gestion. Suivre les réalisations budgétaires signifie posséder des
informations claires et synthétiques représentant l'évolution réelle de l'entreprise par
rapport aux planifications. La réalisation budgétaire se fait par une vérification
régulière des résultats et une estimation.

Michael F. van Breda définit le suivi budgétaire comme "la comparaison de


données chiffrées constatées en fin de période avec des données chiffrées
prévisionnelles." Le contrôle budgétaire est défini quant à lui, comme le moyen de
"mesurer les résultats périodiquement, les comparer au budget et interpréter les écarts
pour décider les actions correctives afin d'atteindre l'objectif*."

8
­ 9 ­
Il est nécessaire de bien distinguer le contrôle et le suivi budgétaire. Le suivi
efficace des budgets doit permettre de faciliter le contrôle budgétaire, en soulignant
les aspects stratégiques, et l'impact global des actions menées.

En général, les sociétés élaborent chaque année des budgets. Quelles en sont
les raisons? Quelle en est l'utilité ? Que représentent-ils ? Quels sont leurs
caractéristiques ? Ce sont autant de questions auxquelles nous tenterons de répondre.

La budgétisation contraint les entreprises à suivre, à gérer, leur croissance


réelle par rapport à leurs prévisions ; c'est à dire corriger les écarts défavorables, tout
en cherchant à optimiser les écarts favorables.

Les méthodes de suivi budgétaire, au travers des objectifs des entreprises,


seront ainsi exposées ci-dessous, en fonction de leurs caractéristiques, et notamment
de leurs avantages et de leurs faiblesses.

1.1- Pourquoi monter et suivre un budget ?

La budgétisation répond, pour une entreprise, à deux objectifs :

D'une part elle offre aux partenaires et aux actionnaires une image positive et
dynamique de l'entreprise. Dans ce cas le budget correspond à un contrat passé entre
l'entreprise et ses actionnaires. Ces derniers attendent le niveau de rentabilité qui leur
a été proposé par la direction, lors de la présentation du budget.

D'autre part cela permet de présenter la situation et la structure financière d'une


société telles qu'elles devraient être dans un futur proche. Le budget fourni à la
direction un document permettant de voir et prévoir les actions à mener pour
atteindre les objectifs fixés.

Le budget est encore une représentation chiffrée et détaillée du "business plan",


et permet de savoir précisément comment le plan prévisionnel d'exploitation sera
réalisé. En effet, les différences entre les résultats réels et les résultats escomptés sont
chiffrables et imputables directement à des départements.

9
­ 10 ­
1.1.1- Du "business plan" au budget

Le "business plan" est un plan stratégique à trois, six, ou neuf voire dix ans.
"C'est un programme, simple, pragmatique, mais précis, sur la manière d'exploiter
des opportunités et d'affecter des ressources."* Le "Business Plan" ou le plan
prévisionnel d'exploitation a pour principale fonction la recherche de capitaux. Il
forme aussi un cadre de politique générale à l'entreprise pour guider sa croissance,
car il regroupe toutes ses fonctions. Il offre des directives globales, et cohérentes
pour l'ensemble de la société.

La création des budgets est un travail long qui requiert la participation de tous
les acteurs de l'entreprise. Chaque service évalue les ressources qui seront
nécessaires à son fonctionnement, et pour les services commerciaux, le chiffre
d'affaires escompté. Ainsi, lors de la consolidation de l'ensemble des budgets, il est
possible de représenter la situation future, et donc de savoir si les objectifs à moyen
terme présentés aux actionnaires, et détaillés dans le "business plan" seront
réalisables, ou non. Au cas où les objectifs ne seraient pas atteints, les documents
seront révisés, afin de réajuster les objectifs lors du Conseil d'Administration.

Selon la culture d'entreprise, et celle du dirigeant, le business plan peut être


réalisé sur un modèle budgétaire, c'est à dire très précis, ou au contraire correspondre
à une représentation par grandes masses. Chacune de ces présentations correspond à
des besoins et à des situations différentes.

1.1.2- Caractéristiques du budget

Un budget est créé afin d'augmenter le retour sur investissement initial car
différentes situations, et scénarii ont été prévus pour aborder l'évolution du marché.
Néanmoins, pour que la planification budgétaire soit efficace, certaines règles
doivent être respectées :
1-Les budgets doivent fixer des objectifs précis et mesurables.
2- Les budgets doivent être des programmes d'actions.
3- Les contrôles lors de la planification budgétaire doivent être correctement
effectués, afin de fournir un cadre d'évaluation des performances
*

10
­ 11 ­
4- La participation de tous les salariés est nécessaire. Cela favorise la
collaboration et l'esprit d'équipe.
5- La planification budgétaire peut être utilisée comme moyen de mobilisation du
personnel.

Le budget doit être, pour les actionnaires, très ambitieux car la société leur
propose un certain niveau de rentabilité, généralement plus élevé que la rentabilité
monétaire, avec un niveau de risque faible. Les salariés et les acteurs de la société,
par contre, recherchent plutôt à diminuer leurs objectifs, et donc à réviser les budgets
à la baisse, afin que les objectifs soient atteints, voire dépassés.

Le budget se doit d'être au point d'équilibre entre les attentes des actionnaires et
les objectifs ambitieux, mais réalisables des salariés.

Il reprend l'ensemble des postes de la société et détaille leur évolution (recettes


et dépenses) mensuellement, ou sur une période donnée, souvent l'année. Ce niveau
de précision présente un avantage pour réaliser le contrôle budgétaire et améliorer la
gestion des ressources des directions opérationnelles.

Sur un marché à très forte croissance, il est presque impossible de déterminer


précisément les options à retenir. C'est alors que certaines sociétés imaginent
différents scénarii. A chaque scénario correspond un budget. Les entreprises passent
selon la situation du marché d'un scénario à un autre. C'est une méthode qui présente
des avantages mais également certains inconvénients.

D'une part, elle permet à l'entreprise d'envisager différentes possibilités


d'évolution et donc de prévoir et assimiler les méthodes à mettre en oeuvre pour
atteindre les objectifs. Elle lui permet également d’être en adéquation avec le
marché. Ayant prévu différentes évolutions, et connaissant sa position sur le marché à
un instant précis par le biais du budget, l’entreprise dispose d'une représentation
chiffrée des moyens nécessaires à différents moments pour changer de stratégie et de
scénario.

D'autre part, les scénarii ne sont que des hypothèses d'évolution. Étant donné
que le marché est fortement concurrentiel, car évoluant très rapidement, il peut être
possible qu'un concurrent cherche à devancer le marché, ou à le courber pour le

11
­ 12 ­
rapprocher de sa stratégie. Tout dépend de l'importance de la société. Un tel cas ne
peut malheureusement pas être prévu.

Un inconvénient majeur d'une préparation budgétaire en fonction de scénarii,


est que la société change de stratégie et d'optique avec le marché. La continuité
nécessaire pour que les salariés et les clients comprennent la stratégie de la société
disparaît alors.

Il est possible de prévoir un certain nombre de scénarii, mais la probabilité de


monter celui qui s'approche le plus de la réalité future est faible. C'est donc une
méthode qui peut être très efficace, mais également peu utile. Il est difficile de
prévoir toutes les évolutions possibles du marché, d'autant plus que celui-ci, non
libre, fluctue en fonction de la demande mais aussi des stratégies, et des politiques
commerciales des autres entreprises du marché.

1.2- Les méthodes de suivi budgétaire

Nous allons présenter les différentes méthodes de suivi budgétaire employées


communément par les entreprises. Il en existe de nombreuses, mais bien souvent,
elles empruntent des éléments d'analyses issus des quatre méthodes suivantes:
- Le reporting
- Le suivi par produit
- Les budgets dynamiques
- Les tendances

1.2.1- Le reporting

Le reporting est une méthode de suivi budgétaire, fondée sur l'analyse des
écarts entre les coûts réels et les coûts prévisionnels, utilisé dans toutes les sociétés,
des plus grandes aux plus petites.

Il consiste en la remontée de l'ensemble des informations comptables vers la


direction. Généralement mensuel, il renseigne sur la position exacte de l'entreprise à
une date donnée. C'est une situation comptable, comme celle de fin d'exercice avec

12
­ 13 ­
équilibrage des comptes dans des conditions similaires à celle de sa clôture. Le
contenu du reporting doit correspondre aux différents éléments présentés lors du
budget. Ainsi, il met en évidence le chiffre d'affaires, et les différents coûts supportés
par la structure.

C'est une étape incontournable pour la société. C'est aussi actuellement, le seul
moyen pour elle de connaître à différents moments de son exercice, sa situation
financière précise. Cette méthode permet effectivement de faire un suivi réel et précis
de la situation de l'entreprise. Ainsi, sa situation financière est connue avec un degré
de précision maximale. En effet, lors du reporting, il faut équilibrer les comptes dans
les mêmes conditions que pour la clôture de l'exercice comptable.

L'analyse des écarts

Un des axes d'analyse du reporting consiste en la comparaison et l'étude des


écarts entre les coûts réels et les coûts budgétés. Les directions opérationnelles ont
alors connaissance des éléments sur lesquels elles réalisent des gains et ceux qui
génèrent des pertes. Si cette analyse est trop succincte, un degré supplémentaire de
précision peut être apporté, en comparant le budget flexible -c'est à dire une
évaluation du budget en fonction de la production réelle- avec les coûts réels. Cela
permet à l'entreprise, de savoir si pour une même production ou un même niveau de
vente, les coûts réels correspondent de manière unitaire aux prévisions budgétées.

L'analyse des écarts sur la situation interne de l'entreprise indique si les


différences constatées par rapport aux budgets sont d'origine technique, avec une
production moins rentable que celle initialement prévue, ou économique, par les
coûts d'achats des matières premières. Cette seconde origine d'écart peut encore
représenter financièrement des gains ou des pertes importants. Ce type d'analyse
détermine par une approche financière les atouts et les faiblesses d'une structure. Elle
a également pour objectif d'accroître systématiquement sa rentabilité interne par une
responsabilisation et une motivation de chaque centre de profit.

Si la société constate d'importants écarts positifs, il peut être judicieux de


déterminer la raison de ces écarts. Sont-ils provoqués par un budget trop faible par
rapport aux capacités réelles de l'entreprise? Y a t-il eu un changement au sein de

13
­ 14 ­
l'entreprise qui n'a pas été prévu, alors que la société a su s'adapter pour répondre à
ce changement ?

Nous rencontrons de moins en moins l'analyse des écarts sous sa forme


initiale, puisque le développement d'outils de gestion performant lui a permis
d'évoluer. Ces outils sont adaptés à l'évolution de plus en plus rapide de
l'environnement économique. Historiquement, cette méthode convenait
particulièrement bien à des environnements stables, ou évoluant lentement.

L'analyse des coûts

Pour que le suivi budgétaire et l'analyse des écarts soient optimum, la société
définit dans le budget initial les coûts qu'elles considèrent normaux ou standards pour
son activité. Puisque toute une partie de l'analyse des écarts consiste à déterminer si
chaque écart est provoqué par une différence de coût entre les prévisions, et la réalité,
l'entreprise analyse ses différents coûts de fonctionnement.

Une analyse des coûts précise, et correspondant aux attentes en matière


d'information, informe la direction et les directions opérationnelles sur les centres
d'utilisation de ressources à restructurer, afin d'augmenter par service, et finalement
globalement la rentabilité interne de la société.

L'inconvénient du reporting comme méthode de suivi budgétaire est que ses


fonctions principales, -la détermination des écarts et la mise en place d'actions
correctrices- sont souvent faites à posteriori. En début d'exercice comptable, cela ne
peut avoir qu'une faible incidence. Mais si en fin d'exercice, l'entreprise a
d'importants écarts, elle ne pourra pas mettre en place les actions correctrices
suffisamment tôt afin de respecter les enjeux et résultats approuvés en début de
période dans le budget. Le reporting n'est pas une méthode de gestion en temps réel.

14
­ 15 ­
1.2.2- Le suivi par produit

Le suivi budgétaire par produit est possible dès lors que les budgets sont
montés et attribués par produit ou famille de produits. Cette méthode de suivi
budgétaire, très particulière, n'est pas adaptée à toutes les entreprises.

Un outil adapté à certaines entreprises

Le suivi des réalisations par produit est un outil de gestion adopté généralement
par les sociétés qui ont d'importants portefeuilles de produits. La société ne gère plus
des centres de profit, comme le marketing, la vente, la production, la finance, mais
des produits. Ainsi, à chaque produit correspond une "mini-entreprise". Chaque
produit, ou famille de produits est indépendant, et fonctionne alors de façon
autonome.

Cependant, il est rare de trouver une structure orientée vers les produits et le
suivi budgétaire par produits, au sein des sociétés prestataires de services. Elles sont
généralement spécialisées dans l'offre d'un ou deux services. Par conséquent, une
gestion globale des produits est suffisante.

Le suivi budgétaire par produit est souvent accompagné de deux types


d'analyses ; d'une part, une analyse des marges standards par produit. Cette analyse
permet de déterminer et de comparer les différentes contributions des produits aux
bénéfices de la société, d'autre part, une analyse de la marge brute réelle par produit.
Ainsi, l'entreprise peut savoir par produit, ou par famille de produits, lesquels sont les
plus rentables, et ceux que la société cherche soit à lancer, soit à abandonner, étant
donné leur faible contribution.

Les avantages et inconvénients

Le suivi budgétaire par produit présente un avantage majeur. Il permet de


détecter les produits, les marchés, les clients, les secteurs qui ont une rentabilité, une
croissance non conforme aux objectifs définis par la société. Ainsi, il est possible de
chercher la solution la plus rentable à la source.

Tant que les outils de gestions n'avaient pas atteint le niveau de développement
actuel, et une dispersion importante dans les entreprises, cette méthode budgétaire
présentait l'inconvénient majeur de générer une importante quantité de travail. En

15
­ 16 ­
effet, le suivi permanent qui accompagne le suivi par produit alourdissait la
comptabilité analytique.

En conclusion, le suivi budgétaire centré sur les produits oblige les


gestionnaires à accorder autant d'importance aux produits phares de la société qu'aux
autres produits. L'entreprise connaît ainsi précisément la contribution de chaque
famille de produits et de chacun de ses produits à ses résultats. Elle peut alors
prendre rapidement d'importantes décisions d'ordre stratégique liées à la vente.

1.2.3- Les budgets dynamiques

La particularité des budgets variables ou dynamiques est de prévoir différents


niveaux d'activité, en plus du budget de base. Ils fournissent aux dirigeants des
informations supplémentaires et affinées comme le niveau du coût budgété et le
niveau du coût réel.

Ces budgets ont évolué avec le développement de l'outil informatique. La


particularité des budgets dynamiques ou glissants est qu'ils sont révisables, non pas
semestriellement, comme pour la majorité des budgets, mais à chaque sous période,
souvent le mois, voire la quinzaine ou la semaine. Ainsi, l'évolution du marché est
prise en compte dans les objectifs fixés par le budget initial. Le budget dynamique
revalorise en terme quantitatif les recettes et les dépenses à atteindre, ou à ne pas
dépasser pour chaque sous période considérée.

Un outil évolutif

Cette méthode de suivi budgétaire semble correspondre aux attentes des


sociétés situées sur des marchés en pleine évolution, ou en très forte croissance. Le
développement de l'outil informatique a permis de revaloriser le budget en fonction
de la croissance du marché et des changements imprévus au sein de la société.

Mais revaloriser le budget régulièrement demande une implication permanente


forte de l'ensemble des acteurs d'une société. Comme nous l'avons vu précédemment,
créé un budget correspond à un moment fort de la société. Tous les salariés sont
mobilisés pour définir les ressources nécessaires. Pour cette raison, certaines sociétés
ont défini avec précision des bases de revalorisation.

16
­ 17 ­
Seulement, alors, l'élaboration des budgets devient plus rapide, puisque tenant
compte des paramètres imposés par le marché, comme des paramètres imposés par le
"business plan".

Un outil d'analyse ?

Réaliser le suivi budgétaire en utilisant uniquement des budgets dynamiques


est intéressant pour une "Start -up", ou pour une société se situant sur un marché en
très forte croissance, car il n'y a pas d'analyse proprement dite liée aux budgets
glissants.

En effet, l'objectif de ces sociétés est principalement de réévaluer en


permanence les objectifs établis initialement. Il serait pertinent de corréler cet outil
budgétaire à une analyse de croissance réelle. C'est à dire mesurer la croissance de
l'entreprise en terme de parts de marché, de rentabilité, ou de taux de pénétration par
rapport à la croissance du marché global. Cela signifie que le point de repère de
l'entreprise n'est plus son historique, mais son marché et son milieu quotidien.

1.2.4- Les tendances

Le suivi budgétaire par la création de tendance est une méthode qui représente
une évolution budgétaire, et qui utilise les outils actuels de gestion.

Une évolution budgétaire…

Alors que les méthodes budgétaires présentées semblent toutes se suffire à


elles-mêmes, la réalisation de tendances cherche à les regrouper.

Nous avons effectivement constaté qu'une société est sur un marché en


évolution constante. Par conséquent, les prévisions initiales peuvent être largement
dépassées.

17
­ 18 ­
Pour réaliser ces tendances, un reporting mensuel est nécessaire afin de
connaître l'évolution réelle de la société par rapport à ses prévisions, mais également
par rapport au marché.

Officiellement les tendances sont réalisées souvent trimestriellement, mais


peuvent être réalisées à tout moment dans l'année à la demande de la direction. Il ne
s'agit pas des budgets dynamiques, car la référence reste le budget initial approuvé
par la direction de l'entreprise et le conseil d'administration pour le premier semestre,
quand le second fait référence à la dernière tendance réalisée.

L'avantage majeur de cette méthode de suivi budgétaire est de correspondre à


la vie budgétaire de la société. En effet, au cours du second semestre, il est souvent
demandé aux directions opérationnelles de préparer un pré-budget pour l'année
suivante. Dans ce cas, chaque direction peut évaluer le résultat qui sera normalement
atteint à la fin de l'année.

… facilitée par les outils de gestion

Le développement de l'outil informatique, de progiciels de gestion, permet de


centraliser l'information selon les niveaux de responsabilité et de fournir les outils
nécessaires à la réalisation des tendances et pour monter ces "budgets bis".

Plus qu'un outil de communication interne à l'entreprise, l'outil de gestion est le


système nerveux de la société. En effet, les paramètres initiaux installés dans le
progiciel de gestion font que ce dernier peut informer les personnes autorisées des
relations informatives, et également financières qui existent entre deux services.

Les résultats de l'analyse par les tendances doivent encore être complétés et
affinés par une connaissance approfondie de la société et de son marché, cela
augmentant leur pertinence et l'étendue de leur validité tout en facilitant la réalisation
des tendances.

18
­ 19 ­
La méthode de suivie budgétaire universelle n'existe pas. L'organisation
interne de l'entreprise, les spécificités du marché sur lequel elle se situe, influencent
automatiquement et profondément la méthode de suivi budgétaire à utiliser.

Une société doit aussi tenir compte de sa culture d'entreprise et de celle de son
dirigeant. Ainsi, les plans, et les budgets peuvent ne pas avoir la même valeur. Ils
peuvent soit servir de représentation des grands équilibres financiers, ou au contraire
être des objectifs précis et chiffrés à atteindre, sinon dépasser.

Le principal objectif d’une société, en matière budgétaire se situe au niveau


d'équilibres financiers envisagés pour un niveau de développement établi. Définir et
organiser sa croissance est alors un moyen pour maîtriser ses équilibres financiers.

La démarche et la finalité budgétaire classique ne sont pas à proscrire, car elles


sont nécessaires. Il faut également envisager le suivi budgétaire comme véritable
outil de CdG, dans la mesure ou il offre la possibilité au dirigeant de rythmer
facilement, et simplement sa croissance.

2- La Comptabilité Analytique : Outil de maîtrise des coûts


Le contrôleur de gestion a besoin d’une façon continue et régulière d’informations à fin de
suivre les conséquences de ses actions. Pour être efficace et fiable, l’information de gestion
doit être revêtir d’un système clair et bien édifié.
En effet, les informations transmises au gestionnaires ne sont pas exclusivement d’origine
interne, il se peut qu’il recoure à des informations de sources externes. Pour traiter ces
informations que se soit interne ou externe, et de vérifier leur originalité, le contrôleur de
gestion doit disposer des moyens plus analytiques et performants.
Or l’information comptable est beaucoup plus réduite et explicite pour remplir une telle
tache ; l’instauration d’un système de recueil systématique et analytique s’est imposée pour
aider le contrôleur de gestion à la prise de décision et d’établir sa vision prévisionnelle sur une
base solide.

2.1- Comptabilité financière et la comptabilité analytique deux système


d’information complémentaires
A partir de la détermination des objectifs des deux systèmes, on peut conclure qu’il y’a une
complémentarité entre la comptabilité analytique et la comptabilité financière.

2.1.1- Comparaison au niveau des objectifs

19
­ 20 ­

Objectifs Comptabilité financière Objectifs Comptabilité de gestion

- Information globale au niveau de -Information analytique au niveau des


l’entreprise activités, produits…

- Destinée en priorité aux partenaires - Destinée en priorité aux responsables

externes internes

- Exclusivement historique - Peut comporter une dimension

-Privilège l’entité juridique prévisionnelle

- Peut ignorer les frontières juridiques

2.1.2- Comparaison au niveau des caractéristiques

Comptabilité financière Comptabilité de gestion

- Forte normalisation - Aucune normalisation

- Plan comptable obligatoire - Pas de plan comptable

- Charges et produits par nature - Ventilation des charges et produits en

fonction des besoins de l’entreprise

- Résultat de la période - Résultat analysé en fonction des


besoins

de l’entreprise
- Importance des opérations
d’inventaires - Approximation et simplification dans
un
dans un souci de précision
souci de rapidité
- Retards fréquents
- Ponctualité privilégiée

Le système analytique recourt souvent aux données comptables ; c’est pourquoi certains
retraitements des éléments de la comptabilité générale doivent être effectués.

2.2- le passage de la comptabilité générale a la comptabilité analytique


Du fait des logiques défirent régissant les systèmes comptable et analytique, certains
retraitements sont envisageables dans la prise en compte des données comptables, qui vont

20
­ 21 ­
alimenter, partiellement, le système d ‘information analytique. Ces retraitements concernent
essentiellement les charges et sont opérées dans le souci de mieux retracés la réalité
économique, résultant de l’activité courante de l’entreprise.

 On distingue ainsi les charges dites incorporables et les charges dites non
incorporables ; le principe sous-jacent est le suivant : ne sont incorporées
dans la détermination des coût que les charges qui révèlent de l’exploitation
courante de l’entreprise. Les charges exclues sont :
- les charges exceptionnelles ( moins-value sur cessions des
immobilisations…)
- les charges dont le fait générateur est indépendant de l’activité
habituelle (charges relatives à un immeuble données en location par
une entreprise industrielle)
 On peut intégrer des charges dites supplétives c.à.d des charges qui ne sont
pas enregistrées en comptabilité générale, et ce pour des raisons juridiques et
fiscales. On peut citer à titre d’exemple : la rémunération de l’exploitant, la
rémunération théorique des capitaux propres …
 Certaines charges comptables peuvent être incorporées dans la détermination
du coût pour des montants différents ; on parle alors de différences
d’incorporation des charges. Le cas le plus fréquent concerne les
amortissements.
On peut résumer ces retraitements dans le schéma suivant :
On peut résumer ces retraitements dans le schéma suivant :

Charges de la Charges non


comptabilité incorporelles
générale

Charges Coût de revient


incorporelles

Différence
d’incorporat
ion des
charges

Charges
supplétives

2.3- Utilité de la comptabilité de gestion dans la prise de décision

2.3.1- Objectifs assignés par le plan comptable


La comptabilité de gestion doit constituer un système de gestion ouvert, dont les règles de
fonctionnement ne sont pas strictes ni rigides comme c’est le cas pour la comptabilité de
générale, mais adaptables aux besoins et aux attentes de l’entreprise. En effet le tableau ci-
dessous nous permet de préciser les principaux objectifs de la comptabilité de gestion mais
également de receler les décisions et actions associées à chaque objectif :

21
­ 22 ­

Buts de la comptabilité de gestion Décisions et action

Connaître les coûts Pour disposer d’une base de décision

- des fonctions traditionnelle

- des produits, des services

- des secteurs d’activités…

Evaluer certains poste du bilan Pour valoriser sincèrement certains

- des stocks postes du bilan

- de certaines immobilisations

Expliquer les résultats Pour définir les priorités, mettre en

- par fonctions, cause des responsabilités

- par produits, services

- par secteurs d’activité

Etablir des prévisions Pour valoriser et programmer des

- par fonctions, objectifs

- par produits, services

- par secteurs d’activité

Calculer des écarts Pour engager des actions correctives

- sur coût

- sur chiffre d’affaires

- sur volume

- sur rendement

2.3.2- Objectifs de gestion


Parmi les différents objectifs cités, le gestionnaire peut donc retenir ceux qui correspondent le

22
­ 23 ­
mieux à l’information désirée. En tout état de cause, la comptabilité de gestion doit répondre
aux impératifs de gestion suivants :
- La comptabilité de gestion doit être destinée à tous les décideurs de
l’entreprise quelle que soit leur position hiérarchique. Signalons ainsi
que des tiers peuvent disposer de cette information.
- La comptabilité de gestion doit permettre d’obtenir des informations
rapidement. Entre la précision de l’information et la rapidité
d’obtention d’information, c’est ce dernier élément qui doit être
privilégié.
- La comptabilité analytique est une étape primordiale vers la mise en
place d’un contrôle de gestion. En effet, elle doit permettre d’attribuer
des responsabilités, par la fixation d’objectifs en termes de profits, de
coûts ou d’investissements qui seront régulièrement comparés aux
réalisations afin de dégager des écarts et de prendre des décisions et
des mesures correctives au temps opportun.

2.4- les fondements de base de la construction d’un système d’information


analytique
Pour faire bâtir un système d’information analytique solide et apte à répondre aux besoins de
l’entreprise et aux prétentions du contrôleur de gestion, ; il convient de définir le type de coût
à analyser par rapport aux besoins d’informations de gestion de l’entreprise, et de concevoir
une architecture d’organisation souple et claire de collecte et de circulation d’informations.

2.4.1- la notion de centre d’analyse


le découpage de l ‘entreprise en centres d’analyse correspond à un préalable indispensable à la
mise en place d’une comptabilité de gestion. les centres d’analyses sont des subdivisions de
l’entreprise dans lesquelles on réalise des activités homogènes. Ces activités génèrent alors
des coûts ; qui, dans leur majorité, sont affectables à ces centres d’analyses. On peut donc
mesurer le niveau d’activité d’un centre à partir des unités volumique : l’unité d’œuvre.
Le choix des centres d’analyse est fixé selon les besoins de gestion de l’entreprise . on peut
distinguer entre les centres opérationnels et les centres de structure ; et les centres principaux
et les centre auxiliaires comme on peut distinguer entre les centres des coûts et les centres de
profit.
- les centres opérationnels : il s’agit des centres dont l’activité peut
être mesurer par une unité physique, appelée unité d’œuvre( ateliers
de production, service commerciale…)
- les centres de structure : se sont les centres dont leur activité ne peut
être mesurer par une unité physique ; pour mesurer le niveau de
l’activité, le PCG utilise le terme de taux de frais( service
administratif et financier…)
- les centres principaux : ils correspondent aux centres d’analyse
dégageant des charges affectées ou imputées aux produits, aux
commandes, aux prestations de services( centre d’approvisionnement,
centres de production, les centres commerciales)
- les centres auxiliaires : correspondent aux centres offrant l’essentiel
de ses prestations aux centres principaux ( centre d’entretien…)

2.4.2- la notion de centre de profit centre coût


le contrôleur de gestion dans une vision de délégation de responsabilité peut déterminer des

23
­ 24 ­
centre en fonction des objectifs différents. On parle de centre de profit et centre de coût.
- Un centre de profit : il correspond à un centre de responsabilité pour
lequel les objectifs de gestion sont établis en terme de profit.
Un centre de responsabilité qui ne génère que des coûts peut être transformé en centre de
profit par la mise en place de véritables relations marchandes entre celui-ci et les autres
centres se trouvant en aval. La contrepartie de l’échange est appelée « pris de cession
interne » ou « prix de transfert »
- Un centre de coût : correspond à un centre de responsabilité pour
lequel les objectifs d e gestion sont établis en terme de coût.

2.4.3- le système de saisie des informations


le PCG a réservé la classe 9 des comptes à la comptabilité analytique. mais il n’a pas préciser
une architecture précise. Les procédures de saisie des informations font appel à une véritable
intégration de la comptabilité analytique à la comptabilité générale et une autonomie entre les
deux systèmes.
En effet, les données comptables alimentent en grande partie le système d’information
analytique. Ces données sont exclusivement monétaires. Or, nous avons en comptabilité
analytique de :
- saisir certaines données physiques
- de ventiler par produit, activité…
de ce fait, on peut obtenir le volume d’unités d’œuvre produit par les centres d’analyse, les
consommations de matières premières et les consommations liées à la réalisation de chacun
des produits, les heures du service entretien passées dans tel ou tel atelier…
la détermination des coût nécessite la mise en place d’un système spécifique de saisie des
informations. Lesquelles doivent pouvoir être/
- mesurables physiquement (temps, poids, nombre…)
- quantifiables, au niveau monétaire
- classées, c’est à dire affectées à nu segment d’activité
- contrôlées, en assurant par des recoupements qu’il n’y a pas eu
d’omission ou de double prise de compte.

3- Tableau de Bord de Gestion

La nécessité de disposer d’un tableau de bord de gestion (TBG) est inhérente


au pilotage, ce que soit celui d’un avion, d’une voiture ou d’une entreprise ;dans
toutes ces situations il y a l’obligation de prendre rapidement des décisions
correctives en fonctions de la situation extérieures et des capacités du véhicule ou de
l’organisation

3.1- Définitions et conception

3.1.1- Définitions

24
­ 25 ­
Définition de Michel GERVAIS

Le TBG, correspond à un système d’information permettant de connaître le


plus rapidement possible, les données indispensables pour contrôler la marche de
l ‘ensemble de l’entreprise à court terme et faciliter dans celle-ci l’exercice des
responsabilités.

Définition de Claude ALAZARD et Sabine SEPARI

Un TBG est un ensemble d’indicateurs organisés en système suivis par la


même équipe ou le même responsable pou aider à décider, à coordonner, à contrôler
les actions d’un service.

Le TBG est un instrument de communication et de décision qui permet au


contrôleur de gestion d’attirer l’attention du responsable sur les points clés de sa
gestion afin de l’améliorer.

Il en ressort que, le TBG est un outil de pilotage et de compte redû qui permet
au gestionnaire de réagir d’une manière judicieuse et au moment opportun.

Reste à savoir quel sont les formes que peut prendre un TBG.

3.1.2- Conception :

Maquette d’un TBG

Certes, un modèle standard de TBG est inexistant, mais on admet qu’une


présentation à quatre colonnes faisant figurer :

1.Les paramètres (variables) économiques(comprend les différents indicateurs


retenus comme essentiel pour le responsable)

2.Les résultats réels ;

Les objectifs ;

Les écarts.

25
­ 26 ­
Reste la plus répondu et répond le mieux aux principes de conception qu’on détaillera ci-
dessus.

Maquette d’un Tableau de Bord de Gestion

Indicateurs Résultat Objectif Ecart

Principes de conception :

Le TBG est construit en fonction des missions de l’utilisateur et ce, quel que
soit son niveau hiérarchique. En fait, c’est la définition même du TBG qui impose ses
principes de conception. A savoir :

- la cohérence avec l’organigramme

L'architecture du TBG doit respecter l’organisation de l’entreprise dans la


mesure ou l’action à court terme s’élabore au travers de la structure d’autorité.
Conséquence, chaque niveau de responsabilité est tenu de produire 3 types de
communication :

 Une communication décendante : cas d’une délégation de pouvoir (niveau


hiérarchique supérieur à un niveau hiérarchique inférieur) ;

Une communication transversale : entre des collaborateurs d’un même rang


hiérarchique «ligne » ;
 Une communication montante : pour rendre copte (Niveau hiérarchique inférieur
à un niveau hiérarchique supérieur).

26
­ 27 ­
Ainsi, on peut dire que le système des TBG peut être vu comme une mécanique
gigogne aux caractéristiques suivantes :

 Chaque responsable à son TBG ;

 Chaque responsable à une ligne de totalisation du résultat qui doit fixer dans le
TBG du niveau hiérarchique supérieur ;

 Chaque TBG d’un même niveau hiérarchique doit avoir la même structure pour
permette l’agrégation des données.

- Se limiter aux données indispensables :


Le problème qui se pose à ce niveau set de sélectionner un nombre réduit de
données importantes, significatives, rapidement obtenues et cohérentes et ce, en vue
de permettre au responsable de détecter les anomalies et les écarts par rapport à un
standard préalablement définit.

Une fois le problème est déterminé le responsable peut explorer la (les) zone
(s) à risque et demander les informations complémentaires nécessaires.

3.1.3- La rapidité d'élaboration :

Permettre d’anticiper les événements et d’activer les responsables à temps étant


l’objectif principal des TBG, nous pousse à préférer des données rapidement
obtenues mais non précise à des données précises mais qu’on ne peut obtenir que
tardivement.

De ce fait, on peut conclure que la rapidité l’emporte sur la précision.

3.2 - Objectifs et finalités du TBG

Dans cette section on essayera de répondre à la question suivante : A quoi sert


un TBG ?

27
­ 28 ­
3.2.1- Le TBG, système d'alerte

Le TBG est avant tout un système d'alerte qui permet aux responsables de
réagir au bon moment et ce, grâce à la détermination précoce de l'anomalie ce qui
leur pousse à mener les recherches et les enquêtes avant d'envisager les actions
correctives nécessaires.

3.2.2- Le TBG, instrument de contrôle

Le TBG permet de contrôler les réalisations par rapport aux attentes (objectifs
préalablement fixés, normes …) dans le cadre de la démarche budgétaire.

Aussi, le TBG est considéré comme un système de contrôle interne permettant


de contrôler les responsabilités déléguées.

C'est un précieux moyen surveillance du rendement des collaborateurs et de


contrôle à posteriori.

3.2.3- Le TBG, outil de motivation

Le TBG est aussi un système de motivation dans la mesure ou il nous permet


des comparaisons des performances dans le temps et dans l'espace ce qui génère une
compétitivité entre les différents centres de profit.

On outre, le système de pilotage par TBG permet de créer cette synergie au sein
de l'entreprise puisqu'une action peut faire l'objet d'une responsabilité partagée entre
différent département ce qui nécessitera une collaboration étroite pour atteindre des
objectifs et résoudre des problèmes communs.

3.3- les instruments du TBG

Le TBG est constitué d'indicateurs qu'on peut définir comme étant des
informations fiables, justes et pertinentes pour un gestionnaire exprimées sous des
formes et des unités diverses.

28
­ 29 ­
3.3.1- Le contenu d'un TBG

Pour déterminer le contenu d'un TBG, il faut respecter quelques principes de


bases, à savoir :
 Le choix des indicateurs doit être effectué avec le concours des
utilisateurs qui doivent exprimer leurs besoins en informations.
 Il faut repérer soigneusement les indicateurs mesurant :
1. Les propres activités du gestionnaire ;
2. Les activités des niveaux inférieurs qu'il contrôle ;
3. Les activités des autres centres de responsabilités qui
influencent les siennes (ventes de la période pour un responsable
de production par exemple).

 Les indicateurs doivent être objectifs et bien refléter les phénomènes


mesurés ;

 Préférer les indicateurs additifs pour pouvoir facilement construire le


TBG des échelons supérieurs.

3.3.2- Typologie des indicateurs

Plusieurs critères peuvent être utilisés pour classer les indicateurs, on peut
distinguer :

 Les indicateurs de pilotage :


Ce sont des concentrés d'information particulièrement signifiant qui ont un sens
immédiat pour celui qui les regarde, ils permettent d'anticiper les événements et
d'activer les responsables à temps. Ce sont en fait des indicateurs d'alerte ;

 Des indicateurs financiers ;

 Des indicateurs qualitatifs/ indicateurs quantitatifs ;

29
­ 30 ­
 Des indicateurs globaux/ indicateurs ponctuels ;

 Des indicateurs de reporting :

Ce sont des indicateurs qui informent sur le résultat d'une action finie ou sur
une action en cours.

3.3.3- Les instruments utilisés

Les écarts :
Le contrôle budgétaire permet le calcule d'un certain nombre d'écart, il s'agit
alors de repérer celui ou ceux qui représentent un intérêt pour le destinataire du TBG.

Les ratios :
Un ratio est un rapport entre deux grandeurs qui peuvent être des stocks, des
flux ou des sticks et flux à la fois (résultat net/ capitaux propres par exemple), on
distingue généralement entre :

 Les ratios de structures financières (l'autonomie financière, l'endettement …)

 Les ratios de liquidité ;

 Les ratios de gestion (rotation des créances commerciales, rotation des stocks …)

 Les ratios de rentabilité (ratios de rentabilité financière, rentabilité économique

…) ;

 Les ratios de productivité. …

Pour être significatif un ratio doit être rapprocher à des grandeurs comparables
homogènes ou bien il exprime des relations de causalité entre des facteurs différents.

Notons d'un ratios n'a de sens que si on envisage son évolution dans le temps et
dans l'espace.

30
­ 31 ­
Les graphiques :
Leur intérêt est de visualiser et directement des évolutions et de mieux
appréhender les changements de rythme ou de tendance. Leur inconvénient est qu'ils
ne permettent pas de réaliser des analyses supplémentaires à la convenance de
l'analyste.

Un TBG constitué de chiffres est plus précis on peut y mettre beaucoup


d'informations précieuses. Mais, sa lecture est plus lente que celle d'un graphique et
une anomalie est moins visible.

Par contre, les graphiques permettent de mieux synthétiser d'un coup d'œil une
tendance, une comparaison entre diverses évolutions ou des parts de marché.
L'utilisation de couleurs est plus appréciée si une régularité est pratiquée, mais les
graphiques peuvent induire en erreur si les échelles ne sont pas uniformisées.

Le souci d'une présentation claire est primordial pour que la TBG soit vraiment
un outil de dialogue utilisé par tous.

En tout état de cause, il faut que le TBG tienne au maximum sur quelques
pages de format A4 et mieux sur une seule qui le résume, les autres ne servent que
d'annexe pour clarifier un point d'incertitude ou confirmer une anomalie.

L'utilisateur du TBG comme instrument de dialoguer entre des différents


services pour qu'ils puissent mieux coordonner leurs actions exige que les délais
d'obtention des documents soient respectés et que les données soient bien comprises
par tous. Si ces conditions sont réunies, il devient alors un outil irremplaçable de
coopération.

En fait, un TBG peut donner à l'entreprise un avantage concurrentiel décisif s'il


est bien construit.

31
­ 32 ­

Conclusion :

Afin de situer l’importance du contrôle de gestion, nous avons abordé dans le


chapitre premier un recueil synthétique des définitions du CDG et à partir duquel
nous avons déduire trois volets hiérarchisés et interdépendants du système du
contrôle de gestion – contrôle stratégique, contrôle du gestion et contrôle
opérationnel.
Hiérarchisés dans la mesure où on ne peut pas pratiquer le contrôle de gestion
sans l’existence d’un contrôle opérationnel ou d’exécution et de même on ne peut pas
concevoir un contrôle stratégique sans un contrôle de gestion efficace.
Interdépendants, du fait qu’on peut pas maîtriser le long terme (prévisionnel)
sans un découpage du temps en des durée très courtes (année, trimestre, mois…) et
encore on peut pas voir isolement le niveau stratégique du financier et du technique.
Si l’efficacité du contrôle de gestion et le contrôle d’exécution dépend
étroitement des caractéristiques de l’environnement et donc de l’appréciation des
variables clés de compétitivité de chaque entreprise, il semble indispensable, en toute
circonstance, qu’une mission de contrôle soit chargée d’assurer la cohérence au sein
du système du contrôle de gestion.

La mise en place du contrôle de gestion suppose la tenue en considération de


deux préalables : Le premier est de nature technique, il stipule la détermination des
variables clés de compétitivités, gérées par les divers responsables et auxquelles
doivent correspondre les outils du contrôle de gestion et plus particulièrement le
tableau de bord. Mais ces outils ne sont pas suffisants pour assurer la réussite du
contrôle de gestion ; d’où le second préalable qui est de caractère managéréale. Au
terme de ce dernier la direction doit être claire , apte non seulement à déléguer des
responsabilités à certains niveau hiérarchique mais d’impliquer l’ensemble des
opérationnels à créer de valeur et de les sensibiliser de leur valeur humaine. Car le
contrôle de gestion est menacé d’échec si les opérationnels n’ont aucun intérêt
personnel à le voir dans le bon fonctionnement de leur service. Donc, la réussite du
CdG est tributaire de la reconnaissance et de l’attitude positive des opérationnels, de
la valeur ajoutée des services que peut offrir le système et les outils du CdG.
Autre point à relever à partir de ce travail est que la mise en place d’un
système de contrôle de gestion n’a pas une formule standard. Elle est conditionnée
par des caractéristiques à la fois organisationnelles et sectorielles de chaque
entreprise. En effet, sa crédibilité est déterminée par l’adéquation de sa nature, de sa
périodicité, de son délai, aux facteurs de compétitivités de l’entreprises et aux
missions confiées aux responsables. C’est la meilleure façon pour le contrôleur de

32
­ 33 ­
gestion, de faire reconnaître sa compétence par les opérationnels et de doter, après
négociations avec eux, le tableau de bord.

33