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Remerciement

C’est avec un grand plaisir que je réserve ces lignes en signe de gratitude et de reconnaissance
à tous ceux qui ont contribué de près ou de loin à l’élaboration de ce travail.

Je remercie dieu le tout puissant de m’avoir donné la santé et la volonté d’entamer et de


terminer ce mémoire, et aussi a mes parents et ma famille dont les soutiens m’ont été
constants et remarquables durant cette formation.

C’est dans ce sens que j’adresse mes remerciements les plus sincères au professeur M.
ELHIRI ABDERRAZAK, pour sa disponibilité et sa volonté de lire et corriger ce travail.

A M. PHENIQI YOUSSEF, responsable de ce master, et l’ensemble du corps professoral de


la Filière Management financier et comptable pour leur contribution à ma formation.

Je remercie également M. YOUSSEF LAKLALECH directeur général de la Régie


Autonome de Distribution d’Eau et d’Electricité de Fès, et Mme. AMAL SEBTI, chef de
département Audit interne pour m’avoir accepté comme stagiaire au sein de leur structure.

1
Liste des abréviations

EEP: entreprises et établissement publiques


SCI: système de contrôle interne
IIA: Institute Of Internal Auditors
IFACI : Institut Français des Auditeurs et Consultants Internes
CEIAI : Confédération Européenne des Instituts d’Audit Interne
AMACI : l’Association Marocaine des Auditeurs et Consultants Internes
UFAI : l’Union Francophone de l’Audit Interne
EPA : Etablissement Public Administratif
EPIC: Etablissement Public Industriel et Commercial
COSO: Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway
Commission
PME: petites et moyennes entreprises
SOX: Loi Sarbanes- Oxley
LSF: la Loi sur la sécurité financière
RADEEF: Régie autonome intercommunale de distribution d’eau et
d’électricité de Fès
ONEE: Office Nationale de l’Electricité et de l’Eau potable

2
Sommaire
Remerciement ...................................................................................................................................1
Liste des abréviations........................................................................................................................2
Sommaire ..........................................................................................................................................3
Introduction générale .......................................................................................................................5
Chapitre I : cadre conceptuel de l’audit interne dans les EEP ........................................................7
SECTION I : GENERALITES SUR L’AUDIT INTERNE ........................................................7
§1. CADRE HISTORIQUE ET INSTITUTIONNEL ............................................................................7
§2. MISSION ET OBJECTIFS DE LA FONCTION D’AUDIT INTERNE ...........................................12
Section 2 : Généralités sur les entreprises et établissement publiques (EEP) ...........................21
§ 1 : Définitions, Principes et Typologie des EEP ...................................................................21
§2 : Régime Juridique et Organisation des Etablissements Publics ......................................25
Section 3 : la structure de l’audit interne au niveau d’une organisation ...................................28
§1. POSITIONNEMENTS DE LA FONCTION AUDIT INTERNE ......................................................28
§2. ORGANISATION ET MOYENS DE LA FONCTION AUDIT INTERNE ........................................36
Chapitre II : la performance de l’audit interne dans les organisations publiques ........................50
Section 1 : conception de la performance ...................................................................................50
§1. GENERALITES SUR LA NOTION DE LA PERFORMANCE .....................................50
Section 2 : mesure de performance de la fonction audit interne .............................................53
§ 1: LES CONDITIONS D’EFFICACITE D’UN SERVICE D’AUDIT INTERNE .................................53
§ 2 : LES INDICATEURS DE PERFORMANCE .............................................................................55
§3. LES OUTILS DU MANAGEMENT DE LA PERFORMANCE .......................................................58
I. Benchmarking ..............................................................................................................58
II. Le Reengineering ............................................................................................................59
Section3. Rôle de l’audit interne dans la création de la valeur ajoutée dans les organisations
appartenant au domaine des établissements et entreprises publics (EEP) ................................60
§ 1. L’importance de l’Audit interne dans le processus de Gouvernance d’entreprise : ......60
§ 2. Audit interne, théorie de l’agence et gouvernance de l’entreprise ..................................63
Chapitre III : Audit interne dans le processus de la performance de la Régie Autonome Eau et
Electricité ( RADEEF) ....................................................................................................................70
Section 1 : présentation générale et mécanisme de performance de la RADEEF ...................71

3
§1. Domaine d’activité, but, missions et culture de la RADEEF ..........................................71
§2. Les organes et rôle de l’Etat dans le fonctionnement de la RADEEF .............................76
Section 2. Contribution de la fonction d’audit interne dans la RADEEF.................................87
§1. Structure de fonctionnement et missions du département audit interne de la RADEEF 88
§2. Audit interne au service de l’efficacité du processus organisationnel de la RADEEF ....94
Section 3: Evaluation et recommandation de l’apport de l’audit interne dans la gouvernance
de la RADEEF. ............................................................................................................................97
§1. Evaluation de la contribution effective de l’audit interne dans la performance de la
RADEEF..................................................................................................................................98
§2. Recommandations pour une meilleure contribution de l’audit interne dans
l’amélioration de la performance de la RADEEF ................................................................104
Conclusion générale ......................................................................................................................108
Figures ...........................................................................................................................................109
Annexes .........................................................................................................................................117
Bibliographie .................................................................................................................................121
Webiographie ................................................................................................................................123

4
Introduction générale

Le monde des organisations publiques à l'heure actuelle est en perpétuelle turbulence, où


l'amélioration de la performance constitue un défi majeur de la gestion des EEP, les citoyens
de plus en plus exigeants vis-à-vis de ces derniers, en plus du rayonnement de la gouvernance
a tous les niveaux de la gestion de l'intérêt publique d'où la naissance du besoin d'un système
de contrôle interne performant qui leur permet de mieux gérer leurs ressources, leurs services
et qui leur apporte une assurance raisonnable quant à la réalisation des objectifs.

A cet égard, toute EEP doit se doter d’un bon système de contrôle interne qui permet de
détecter, en temps voulu, tout dérapage par rapport aux objectifs de contrôle fixés par
l’organisation, et de limiter les aléas. Ainsi que la fonction de l’audit interne est considérée
comme un outil de pilotage du système de contrôle interne (SCI) et qui contribue à son
amélioration continue.

Il convient de souligner à cet effet que l’activité de l’audit interne a fait preuve dans les pays
développés de son potentiel contributif à l’amélioration du système de contrôle interne en
agissant sur l’efficacité et l’efficience. Ainsi, la norme 2120 sur le contrôle stipule que «
L’audit interne doit aider l’organisation à maintenir un dispositif de contrôle interne approprié
en évaluant son efficacité et son efficience et en encourageant son amélioration continue 1 ».

La fonction d’audit interne est une fonction relativement récente puisque son apparition (ou
sa réapparition, diraient certains) remonte à la crise économique de 1929 aux États-Unis2 .
L’évolution que connait le métier d’audit interne et la prise de conscience de son intérêt
auraient entrainé l’accélération du rythme de création des structures en charge de cette
activité.

Daniel Julien dit que : « contrairement à la crise de 1975 qui a fait suite au premier choc
pétrolier, où certaines sociétés ont supprimé leur structure d’audit interne pour alléger les

1
IIA (The Institute of Internal Auditors), « Normes internationales pour la pratique professionnelle de l'audit
interne » USA, 2004, p 10.
2
Renard. J, « Théorie et pratique de l’audit interne », Septième édition d’Organisations, Paris, 2010, p 35

5
charges des entités fonctionnelles, la crise de 1990, résultant de la guerre du golfe, a généré le
renforcement de cette entité3 ».

Le rôle de l’audit interne est d’assister les responsables des EEP dans l’exercice efficace de
leurs responsabilités. Dans ce but, l’audit interne leur fournit des analyses, des appréciations,
des conseils et des informations de manière systématique concernant les activités examinées.
Ceci inclut la promotion du contrôle efficace à un coût raisonnable.

L'Audit interne apporte sa contribution à l'ensemble des activités de l'organisation car dans
chaque domaine -qu'il s'agisse des aspects financiers, administratifs, informatiques,
industriels, commerciaux ou sociaux. A cet effet, l’audit interne doit être employé avec
pertinence. Son utilisation impose une déontologie rigoureuse reposant sur l’indépendance,
l'objectivité, la loyauté et la confidentialité.

Donc tout cela nous a conduits à poser la problématique suivante : « quel est l'impact de
l'audit interne dans le processus d'amélioration de la performance des EEP?»

De cette problématique découlent les questions suivantes :

 Comment mesurer la performance de l'audit interne?


 Comment L’audit interne intervient dans la réduction des asymétries
d’information entre les différentes parties prenantes de la gouvernance
d’entreprise ?
 Quel est le rôle de l'audit interne dans le processus de management des risques
de l’entreprise?
Donc pour répondre a ces questions on doit d'abord dans un premier temps définir le
cadre conceptuel de l'audit interne dans les EEP, ensuite traité la performance de
l'audite interne dans ces EEP et enfin pour concrétiser le travail on va mettre le point
sur l'Audit interne dans le processus de la performance de la Régie Autonome Eau et
Electricité (RADEEF).

3
Benhayoun Sadafi. M. A., « L’audit interne : levier de performance dans les organisations publiques, Etude du
cas Drapor », Institut supérieur de commerce et d’administration des entreprises, Rabat, 2001, p 01.

6
Chapitre I : cadre conceptuel de l’audit interne dans les
EEP

L’audit interne est le département d’une grande entreprise chargé d’examiner et d’évaluer le
contrôle interne dans tous les domaines et à tous les niveaux. Au-delà de ce contrôle
traditionnel, il peut aussi assurer une fonction de conseil. L’audit interne contribue ainsi à
réduire l’incertitude dans laquelle se tient le dirigeant sur le fonctionnement réel de
l’entreprise.
Le concept d’audit interne recouvre aujourd’hui de nouvelles réalités, il intègre un champ
d’application plus vaste et recouvre des missions plus importantes.
L’objet de ce chapitre est de présenter en premier lieu l’historique ainsi quelques
définitions de l’audit interne. Ensuite, joue un rôle d’éclaircissement des différents volets de
fonctionnement des établissements publics .Et enfin, le positionnement de la fonction de
l’audit interne par rapport aux autres fonctions.

SECTION I : GENERALITES SUR L’AUDIT INTERNE


§1. CADRE HISTORIQUE ET INSTITUTIONNEL

I- Historique

L’audit interne est né aux Etats-Unis, après la grande crise économique de 1929, pour
protéger les intérêts des actionnaires et des tiers.
En effet, l’ampleur des interventions des auditeurs externes incitèrent les grandes entreprises
américaines à mieux prévenir les contrôles externes en disposant déjà, au sein de leur
entreprise de contrôleurs internes.
Le premier président de l’Institut des Auditeurs Internes, J. B. THURSTON, a affirmé en
19414que les perspectives les plus brillantes de l’audit interne seraient dans l’assistance au
management 5 . Ainsi, les auditeurs internes n’ont eu de cesse d’aller dans ce sens pour

4
Date de création de l’Institut of Internal Auditors
5
« It is as an arm of management that internal auditing has its most brillant future » selon Jacques RENARD,
Théorie et pratique de l’audit interne, Editions d’Organisation, 4ème édition, 2002, p

7
construire, pierre par pierre, « un édifice dont la forme, les composants et la finalité sont
maintenant bien visibles »6, même s’il est encore en partie inachevé.
Par ailleurs, l’évolution rapide et constante de la fonction fait que les objectifs ne sont
pas toujours clairement perçus par tous, ou plus précisément que les objectifs ont rapidement
évolué et évoluent encore. L’audit interne est aujourd’hui une fonction importante et
organisée, encore largement diversifiée et dont l’évolution constante permet d’esquisser les
perspectives.

Depuis ses origines latines, le mot audit a subi bien des changements et sa
modélisation a multiplié les contresens. Mais si on le qualifie « audit interne », il se réfère à
une fonction précise, dont les origines ont parfois été identifiées à des pratiques anciennes 7.

Depuis les « Missi Dominici » de Charlemagne et les « Auditors » d’Edouard 1er


d’Angleterre, les exemples sont nombreux qui peuvent être présentés comme des antécédents
historiques. Or, en fait, aucun d’entre eux ne rend pleinement compte de cette « Fonction »
telle qu’elle existe aujourd’hui dans les entreprises.

Bénéficiant de l’expérience américaine, il n’est apparu en France que 20 ans plus tard.
Mais, ce n’est que vers les années quatre-vingt que l’audit interne a pris son véritable essor.
Où Les auditeurs internes ont élaboré leur méthodologie propre et ont instauré leur
professionnalisme donnant ainsi à ce concept un caractère spécifique universel.

L’évolution de la fonction audit à travers le monde est donc passée par plusieurs
phases, dont nous illustrons ci-après les grandes dates :

Tableau 1: Principales dates ayant marqué l’évolution de la fonction d’audit interne

1941 Création aux Etats-Unis d’Amérique de « The Institute Of Internal Auditors » (I.I.A)

1947 Publication par l’I.I.A. de la première définition officielle de l’audit interne.

1965 Constitution de l’Association Française de Contrôleurs Internes actuellement « Institut


Français des Auditeurs et Consultants Internes » (IFACI). Bénéficiant de l’expérience

6
Jacques RENARD THÉORIE ET PRATIQUE DE L’AUDIT INTERNE Cinquième édition éditions
d’organisation : 2004.
7
Idem

8
américaine, il n’est apparu en France que 20 ans plus tard.

1980 Création de la « Confédération Européenne des Instituts d’Audit Interne » (CEIAI)

1985 Constitution de l’Association Marocaine des Auditeurs et Consultants Internes


(AMACI)

1989 Constitution de la Fondation de l’Union Francophone de l’Audit Interne (UFAI)

1990 Admission de l’AMACI au sein de l’I.I.A.

1995 Elaboration du projet de l’Union Mondiale des Instituts d’Audit Interne

Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

II- Cadre institutionnel :

Le cadre institutionnel dans lequel évolue la profession d’audit interne est dans le
tableau ci-joint :

Tableau 2: évolution de la profession d’audit interne

Association
Institut Français Union
Institut of Confédération Marocaine des
des Auditeurs et Francophone
Désignation Internal Européenne de Auditeurs et
Consultants de l’Audit
Auditor l’Audit Interne Consultants
Internes Interne
Internes
- Abréviation I.I.A. C.E.A.I. I.F.A.C.I. U.F.A.I. A.M.A.C.I.
- Date de 1941 1982 1965 1988 1985
création
- Dimension International National Régional Linguistique National

9
Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

La définition de l’audit interne a connu des modifications en passant de la vérification


comptable à l’intégration des aspects de conseil.

 Selon l’Institut International des Auditeurs l’audit interne est défini comme suit
(I.I.A.)8 :

"L'audit interne est à l'intérieur d'une entreprise (ou d'un organisme), une activité
indépendante d'appréciation du contrôle des opérations, il est de l'entreprise (ou de
l'organisme). C'est, dans ce domaine, un contrôle qui a pour fonction d'estimer et
d'évaluer l'efficacité des autres contrôles.
Son objectif est d’assister les membres de l’organisme dans l’exercice efficace de
leurs responsabilités.

Dans ce but, l’audit interne leur fournit des analyses, des appréciations, des
recommandations, des avis et des informations concernant les activités examinées.

 Selon l’IFACI9 :

« L’Audit Interne est une activité indépendante et objective qui donne à une
organisation une assurance sur le degré de maîtrise de ses opérations, lui apporte ses
conseils pour les améliorer, et contribue à créer de la valeur ajoutée. Il aide cette
organisation à atteindre ses objectifs en évaluant, par une approche systématique et
méthodique, ses processus de management des risques, de contrôle, et de gouvernement
d'entreprise, et en faisant des propositions pour renforcer leur efficacité »10.

De ces différentes définitions, on peut conclure que :

 L’audit interne est un contrôle directionnel qui a pour fonction d’estimer et


d’évaluer l’efficacité des autres contrôles au sein d’une entreprise.

8
L’Institute of Internal Auditors, créée en 1941, est une association professionnelle qui regroupe plus de 107 000
membres à travers le monde et plus de 158 pays. Cette association internationale est reconnue comme la
principale référence en matière de formation, de certification et de recherche en Audit Interne
9
C'est la traduction de la définition internationale approuvée par l'IIA. L'IFACI est le chapitre français de l'IIA
(Institute of Internal Auditors).
10
Définition approuvée par le Conseil d'Administration de l'I.F.A.C.I. Traduction de la définition internationale
approuvée par l’I.I.A.

10
 L’audit interne est une fonction d’expertise indépendante assistant la direction
pour le contrôle général des activités de l’entreprise. Il s’agit d’évaluer le niveau, l’efficacité
et la cohérence du contrôle interne dans l’entreprise.
 L’audit interne est une entité chargée de s’assurer du bon fonctionnement du
système de contrôle interne dans l’organisme tout entier.

Définition de synthèse

l’audit interne est un concept c’est un contrôle concernant une fonction interne à
l’entreprise (organisme) au service de la direction, son objectif est d’aider les membres de
la direction dans l’exercice de leur responsabilité en leur fournissant des analyses, des
appréciations, des recommandations et des commentaires pertinents concernant les
activités examinées, afin d’évaluer les autres contrôles en vue de s’assurer de la sincérité et
de la régularité des informations, de l’efficacité des procédures et de l’organisation et
enfin, de l’adéquation entre les objectifs et les moyens mis en œuvre.

III- Les domaines de l’audit interne :


1- Suivant leur nature

On distingue trois types d’audit : l’audit comptable et financier, l’audit opérationnel et


l’audit de direction.

a. L’audit interne comptable et financier :


Il consiste pour l’auditeur interne à porter un jugement sur la maîtrise de la fonction
comptable par les responsables concernés et à recommander les dispositions à prendre pour
l’améliorer.

Ce qui est différent de l’audit externe qui consiste quant à lui à certifier la régularité, la
sincérité de la situation patrimoniale et financière de l’entreprise en vue de l’obtention de
l’image fidèle.

b. L’audit opérationnel :
Il s’agit d’une intervention sur les informations relatives à la gestion. L’objectif est
d’assister les centres opérationnels de l’entreprise en leur fournissant des appréciations et
recommandations relatives à leurs activités examinées.

11
c. L’audit de direction :
Il permet de s’assurer de l’adaptation des structures aux objectifs et aux orientations de
la Direction Générale.

2- Suivant leur niveau


a. L’audit interne de régularité :
Il s’agit d’une démarche simple et traditionnelle qui consiste à prévenir l’erreur, la
fraude et la négligence. Il vérifie la bonne application des règles internes et externes. S’assure
que les tâches sont effectuées conformément à un référentiel, aux dispositifs légaux et
réglementaires et aux directives de la Direction Générale.

b. L’audit d’efficacité :
Il s’intéresse ici à la rentabilité. Il consiste donc à relever les redondances, les doubles
emplois, les goulots d’étranglement, les dysfonctionnements qui perturbent la bonne marche
de l’entreprise.

c. L’audit stratégique :
Il s’agit d’une confrontation de l’ensemble des politiques et stratégies de l’entreprise
avec le milieu dans lequel elles se situent pour en vérifier la cohérence globale.

§2. MISSION ET OBJECTIFS DE LA FONCTION D’AUDIT INTERNE

Selon J.-C. BECOUR et H. BOUQUIN11 :<<les finalités d’une fonction représentent


le rôle ou la mission de cette fonction au sein de l’entreprise>>. Or, cette approche n’est
possible que si l’on spécifie les horizons temporels dans lesquels on situe les finalités
poursuivies.

I- Déroulement d’une mission d’audit

Pour ce qui des objectifs, ce sont des éléments qui matérialisent et quantifient sur un
horizon spécifié les aspects particuliers qui découlent des finalités poursuivies. Comparés aux
finalités, les objectifs peuvent changer en nature et en niveau alors que la finalité est
normalement stable.

S’agissant de la fonction d’audit interne, elle a certainement un rôle stratégique dans


l’entreprise, d’où une mission le plus souvent à long terme. Autrement dit, il s’agit de la
11
Jean-Charles BECOUR & Henri BOUQUIN, Audit Opérationnel, ECONOMICA, 1991

12
raison d’être de cette entité au sein de l’entreprise. La fonction d’audit interne est présente
dans les organisations pour améliorer leur gestion globale. En termes plus clairs, il s’agit de
mieux maîtriser les activités par un diagnostic des dispositifs de contrôle interne.

C’est ainsi que le rôle du responsable de l’audit interne consiste généralement à


évaluer le contrôle interne, à promouvoir la fonction de l’audit, à gérer l’activité et à faire
aboutir les actions correctives12.

Tableau 3: Déroulement d’une mission d’audit

Phases Sous phases Tâches élémentaires

Etablir les termes de référence

1ère phase Etablir l’ordre de mission

Etablir le programme de travail

Réunion d’ouverture à organiser chez les audités – Prise de

Préparation 2ème phase connaissance

Découpage du domaine à auditer

A établir sous la supervision du chef de mission

3ème phase Répartir les tâches entre les membres

Suivre le déroulement de la mission

Réalisation de 4ème phase Effectuer des tests à travers les outils de contrôle interne

la mission Audit sur site

5ème phase Projet des observations ;


Conclusion
Projet de rapport Recommandations et plan d’action.

12
Idem

13
6ème phase Examen du projet de rapport avec les audités.

Réunion avec les


Audités

7ème phase Après concertation avec les Audités

Rapport d’audit Rapport définitif à la Direction Générale pour les


définitif à la Direction observations et recommandations définitives

Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

Généralement, dans l'idéal, une fonction d’audit interne vise à :

 Apprécier l'exactitude et la sincérité des informations, notamment comptables, qui sont


produites par les systèmes d'information internes à l'entreprise ;
 Assurer la sécurité physique et comptable des opérations et vérifier la bonne application
des règles et des procédures applicables ;
 Garantir l'intégrité du patrimoine de l'entreprise et permettre l'appréciation des risques
engagés ;
 Juger de l'efficacité des systèmes de gestion (appréciation des résultats de l'organisation,
des procédés de production, etc.).
Par ailleurs, l'audit interne présente également une vertu qui est loin d'être négligeable
c’est outil d’information pour les auditeurs externes, et ce de deux façons :

 D’abord par les résultats et les critiques qu'il relève, qui donnent à ceux-ci des
éléments de réflexion et leur suggèrent des pistes de recherche ;
 Ensuite par les qualités ou les défauts qui lui sont propres : l'inexistence ou la
faiblesse caractérisée d'un service d'audit interne, l'insuffisance des missions de
contrôle, la faiblesse des normes utilisées est autant de signes d'une mauvaise
gestion de l'entreprise.

Après avoir vu la mission d’une telle fonction au sein de l’entreprise, il convient


d’analyser cette mission en éléments de base. Ainsi, pour pouvoir assurer sa mission, la
fonction d’audit interne retrace un certain nombre d’objectifs dont les principaux sont les
suivants :

14
 la conduite des études préliminaires, notamment la fixation des objectifs, la délimitation du
champ d’investigation, la fixation des étapes d’intervention et l’estimation de la charge.
Cela se traduit par l’établissement d’un planning, c’est un document qui permettra à
chaque auditeur de prévoir et d’organiser son travail et ses déplacements et de suivre
l’avancement des travaux.
 la constitution de l’équipe qui se traduit par le choix des auditeurs en fonction du niveau de
la mission, du professionnalisme nécessaire, du secteur concerné, etc.
 le suivi du déroulement des audits notamment en faisant régulièrement le point avec les
auditeurs et en respectant la procédure.
 le contrôle de la qualité des rapports d’audit aussi bien du point de vue ne forme que fond.
 le respect des standards de documentation par la définition et le contrôle des méthodes de
classement et des règles d’archivage.
 le suivi de l’audit qui se traduit par l’application des recommandations.
 la participation aux comités d’audit.
En fait, la définition des objectifs de la fonction d’audit interne peut contribuer à
améliorer son image dans l’entreprise si on a su les faire connaître. Mais de façon générale,
c’est le plan d’audit qui illustre de façon précise les objectifs généraux de l’audit interne,
évitant ainsi de donner une impression trop philosophique et pas assez opérationnelle. Pour
que l’audit interne puisse être efficace, il faut qu’il rencontre adhésion et collaboration, et
pour ce faire, il faut que soient proposés aux acteurs de l’entreprise des objectifs précis
auxquels on leur demande d’adhérer.

II- Hiérarchie dans les priorités des missions


1- Critères de notation

Afin d’apprécier l’importance des risques, nous proposons un système de notation basé sur
les trois critères suivants :

 qualité du contrôle interne : appréciation du domaine ou du processus à auditer ;


 importance des enjeux : budget annuel, chiffre d’affaire, etc. ;
 vulnérabilité : appréciation d’ordre qualitative difficile à réaliser.
Chacun de ces trois critères est noté de 1 à 3 par l’un des principaux déclencheurs des
missions d’audit interne (Direction, contrôle de gestion, audit externe, partenaire financier).

15
En multipliant les 3 chiffres obtenus pour les différents domaines ou processus à
auditer, on obtient une table de classement pouvant aller de 1 (1x1x1) à 27 (3x3x3).

Ensuite, les domaines à auditer sont répartis sur les trois années du plan opérationnel
selon l’ordre de classement obtenu, et ce à raison d’un certain nombre de missions d’audit
limité de manière à assurer l’adéquation entre les ressources humaines disponibles et la charge
de travail.

2- Plan d’audit
Tableau 4: plan d'audit

Domaine ou processus à auditer Notation Planning d’audit

1er 2ème 3ème Total 2013 2014 2015


critère critère critère

- Système comptable
- Facturation clients
- Recouvrement clients
- Gestion des stocks
- Approvisionnement
- Gestion des mobilisations
- Gestion de la paie
- Gestion des ressources humaines
- Préparation et gestion des marchés
- Préparation et exécution des budgets
- Système informatique
- Patrimoine mobilier
- Gestion trésorerie

16
Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

Tableau 5 : Barème de notation

1 Point 2 Points 3 Points

- Contrôle interne Adapté Insuffisant Comportant de lacunes graves


- Enjeu
Faible Moyen Important
- Vulnérabilité
Faible Moyenne Forte

Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

3- Calendrier annuelle

Compte tenu de l’effectif humain disponible au niveau de l’audit interne, la charge de


travail annuelle sera adaptée comme suit :

- La réalisation de N missions d’audit et suivi de la mise en œuvre dans les plans d’actions
qui en découleront ;
- Le pilotage des opérations d’inventaire du patrimoine (stocks une fois au minimum par
exercice et immobilisations à réactualiser (2 ou 3 ans)
- La supervision et la coordination des travaux d’audit externe avec suivi de la mise en œuvre
de leurs recommandations ;
- Application du plan d’Audit Triennal.

17
Tableau 6 : Plan annuel d’activités du service de l’Audit Interne

Activité J F M A M J J A S O N D

Réalisation des missions d’audit interne


(Plan Triennal)

Coordination et participation aux travaux


d’audit externe

Contrôle de la mise en œuvre des


recommandations d’audit interne et externe

Examen des différents rapports d’audit _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _


externe

Pilotage des inventaires physiques des


stocks

Elaboration du rapport annuel d’activité


_ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _
relatif à l’audit interne

Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

4- Les rapports de l’audit annuel

Tableau 7 : les rapports de l’audit annuel

Période de
Produit Contenu Fréquence
production

- Il s’agit de la synthèse du travail de l’auditeur à


A l’issue de
travers laquelle il reprend toutes les
chaque
constatations, la conclusion e les Trimestriel
mission
recommandations.
d’audit
- Il doit être rédigé après avoir revu tous les

18
dossiers de travail.
- Il doit être établi d’abord en version provisoire et
remis aux personnes concernées pour examen et
Rapports de mission observations contenus dans le rapport sont
validés par les concernés.
- Un plan d’action est établi pour la mise en
application des recommandations et leur suivi.
Etat d’avancement - Il s’agit d’une simple matrice où sont reprises Juin et
des toutes les recommandations aussi bien d’audit Tous les décembre
recommandations interne que d’audit externe, les entités concernées semestres de chaque
d’audits et les délais prévus de réalisation. année

- Ce rapport devra comprendre une synthèse des


différentes missions réalisées au cours de
l’exercice en question.
- L’état d’avancement des recommandations des Décembre de
Tous les ans
missions d’audit externe et interne. chaque année
Rapport annuel
- Le compte rendu des opérations d’inventaire
d’activité
physique et le programme d’audit de l’exercice qui
suit.

Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

III- Objectifs de l’audit interne :

Aujourd’hui la fonction d’audit interne recouvre une conception beaucoup plus large
et plus riche, répondant aux exigences croissantes de la gestion de plus en plus complexe des
entreprises.

L’audit interne est à l’intérieur d’une entreprise, une activité indépendante


d’appréciation du contrôle des opérations, il est au service de l’entreprise. C’est dont un
contrôle qui a pour fonction d’estimer et d’évaluer l’efficacité des autres contrôles.

Son objectif est d’assister les membres de l’entreprise dans l’exercice de leurs
responsabilités. Dans ce but, l’audit interne leur fournit des analyses, des appréciations, des

19
recommandations, des avis et des informations concernant les activités examinées. Ceci inclut
la promotion du contrôle efficace à un coût raisonnable. Le temps est révolu où le
déclenchement d’un audit interne était perçu par les audités comme un signe de suspicion ou
de perte de confiance à leur égard.

L’audit interne apporte sa contribution à l’ensemble des activités de l’entreprise. Il


intervient traditionnellement dans tous les domaines financiers : comptabilité générale,
comptabilité analytique et information de gestion , trésorerie, crédit/comptabilité/
recouvrement client , aides aux acquisitions et cession, etc.

En fait, l’audit interne intervient maintenant aussi dans les domaines opérationnels :
gestion des stocks, fonction approvisionnement et logistique, sécurité des actifs, pertinence et
respect des procédures de gestion, etc.

L’audit interne examine la pertinence et la sûreté du système de contrôle interne et


l’efficacité de l’organisation mise en place. Le contrôle interne est la maîtrise du
fonctionnement de l’entreprise, il a pour but d’assurer d’un côté la protection, la sauvegarde
du patrimoine et la qualité de l’information, de l’autre, l’application des instructions de la
direction et de favoriser l’amélioration des performances.

De manière générale, l’audit interne décèle les problèmes et développe des


recommandations aux audités qui leur apportent une solution, son rôle n’est pas de dénoncer
ou d’accuser mais d’arbitrer les «règles du jeu » du groupe et surtout de faire pratiquer les
3R : rechercher, reconnaître et remédier aux faiblesses de l’organisation.

Dans l’idéal, un bon audit interne pourrait répondre à la définition suivante : c’est un
dispositif interne à l’entreprise (ou à l’administration) qui vise à :

 Apprécier l’exactitude et la sincérité des informations, notamment comptables, qui


sont produite par les systèmes d’information interne à l’entreprise.

 Assurer la sécurité physique et comptable des opérations et vérifier la bonne


application des règles et des procédures applicables.

 Garantir l’intégrité du patrimoine de l’entreprise et permet l’appréciation des


risques engagés.

20
 Juger de l’efficacité des systèmes de gestion (appréciation des résultats de
l’organisation, des procédés de production).

Section 2 : Généralités sur les entreprises et établissement


publiques (EEP)
§ 1 : Définitions, Principes et Typologie des EEP

I- Définition des établissements publics 13

Le service public peut être défini comme une organisation créée par une personne
administrative en vue de la satisfaction d’un besoin collectif. En effet, seul l’Etat (ou la
collectivité locale) peut décider si la satisfaction d’un besoin d’intérêt général nécessite la
création d’un service public 14.

Les services publics peuvent être gérés par des personnes de droit public ou des
personnes de droit privé. Lorsqu’il n’a pas sa personnalité juridique propre, le service public
est géré directement par la personne qui l’a créé, ce peut être l’Etat ou une collectivité locale.
Par contre, lorsque le service public a sa propre personnalité juridique, il est alors géré par une
personne distincte de celle de l’Etat ou de la collectivité locale qui l’a créé. Cette personne
peut être de droit public (établissement public ou autorité administrative indépendante) ou de
droit privé (société, association ou simple particulier).

Les services publics gérés par des personnes publiques sont organisés soit en régie,
soit en établissement public. L’organisation d’un service public en régie implique
automatiquement que ce service public n’a pas la personnalité morale, donc n’a pas
d’autonomie financière à l’exception des régies industrielles et commerciales.

Ainsi, l’établissement public est un service public que l’on détache de la structure
administrative centralisée, en lui octroyant la personnalité morale de droit public. Il peut être
défini comme une personne publique spéciale créée par une collectivité publique dans le but
de gérer un service public spécial. Ceci consiste en une opération dite de décentralisation
technique ou par service. Autrement dit, on confie une activité de service public à une
structure dotée d’organes et de finances propres qui, grâce à une certaine souplesse, pourra

13
Rapport « comptabilité des établissements publics »
14
Jamal Eddine ZOHIR, Droit administratif, Faculté de Droit – Oujda, Imprimerie CHEMS, 2ème édition, 2003.

21
mieux remplir son rôle. Ainsi, l’évolution de la société peut aussi faire émerger le besoin de
nouveaux services publics, comme elle peut en rendre certains inutiles.

De façon générale, lorsqu’une activité de service public atteint un important degré


d’intérêt et lorsque sa gestion dans le cadre de la structure centralisée n’offre pas les
meilleures conditions pour son exercice, on érige la dite activité en établissement public.
Autrement dit, on isole l’activité en question pour la détacher de la structure administrative
centralisée en la dotant d’une personnalité morale de droit public (personnaliser le service), en
vue de la gérer dans un cadre plus ou moins autonome.

Enfin, il convient, d’ores et déjà, d’éclaircir quelques notions pour éviter toute
confusion. Il s’agit principalement de faire la différence entre établissements publics et
entreprises publiques. Pour cela, nous allons se baser sur la loi du contrôle financier de l’Etat
sur les entreprises publiques et autres organismes 15.

Au sens de cette loi, notamment son article premier, on entend par :

 Organismes publics : l'Etat, les collectivités locales et les établissements


publics ;
 Sociétés d'Etat [ou entreprises publiques] : les sociétés dont le capital est
détenu en totalité par des organismes publics ;
 Filiales publiques : les sociétés dont le capital est détenu à plus de la
moitié par des organismes publics ;
 Sociétés mixtes : les sociétés dont le capital est détenu au plus à hauteur
de 50% par des organismes publics ;
 Entreprises concessionnaires : les entreprises chargées d'un service public
en vertu d'un contrat de concession dont l'Etat est l'autorité
contractante16.
II- Principes des établissements publics

Les principes des établissements publics sont représentés par les éléments constitutifs
des établissements publics. Il s’agit de trois éléments :

15
Dahir n° 1-03-195 du 11 novembre 2003, portant promulgation de la loi n° 69-00 relative au contrôle financier
de l’Etat sur les entreprises publiques et autres organismes.
16
On peut donner à cet égard l’exemple de la société « Amendis » à Tanger qui a, à travers la technique dite de
« la gestion déléguée », la charge de la gestion du service public de distribution de l’eau et de l’électricité et de
l’assainissement liquide.

22
1- La personnalité morale :

Dans ce cadre, la personnalité morale permet de distinguer l’établissement public de la


régie. De ce fait, les actes pris par les dirigeants de l’établissement public le sont au nom et
pour le compte de ce dernier. Cela signifie qu’il dispose d’un patrimoine propre et de
l’autonomie financière.

Dans les faits, cela se traduit par :

 La capacité de l’établissement public de procéder à des acquisitions pour


enrichir son patrimoine et d’accepter des donations ;
 Sa capacité de contracter avec des personnes physiques et des personnes
morales de droit privé comme de droit public ;
 Sa capacité d’ester en justice pour faire valoir ses droits devant les
tribunaux. Cette faculté est exercée pour le compte de l’établissement
public par son directeur sur autorisation de son conseil d’administration.

2- La spécialité :

L’établissement public reçoit une compétence d’attribution pour la réalisation du but


pour lequel il a été créé et qui est toujours défini par le texte qui l’institue. La spécialité
détermine le champ d’activité de l’établissement public et sa compétence. Elle constitue une
limite mais aussi une garantie pour l’établissement public.

En tant que limite, la spécialité interdit à l’établissement public d’exercer d’autres


activités que celles qui rentrent dans la mission pour l’accomplissement de laquelle il a été
créé. En tant que garantie, la spécialité protège l’établissement public contre d’éventuels
empiètements de compétence.

3- Rattachement et tutelle :

L’établissement public relève toujours d’une collectivité territoriale. Il se rattache à


celle qui le crée. Le rattachement permet de savoir si l’établissement public est national – il

23
dépend donc de l’Etat – ou local, et auquel cas il dépend d’une de plusieurs collectivités
territoriales décentralisées.

Le rattachement détermine également l’autorité qui exerce le contrôle de tutelle sur


l’établissement public. En effet, si l’octroi de la personnalité morale signifie l’octroi de
l’autonomie de gestion, celle-ci ne doit pas être comprise dans le sens d’une totale
indépendance de l’établissement public. Ce dernier reste toujours rattaché à la collectivité qui
le crée et qui exerce sur lui un contrôle de tutelle.

III- Typologies des établissements publics

Plusieurs typologies des établissements publics peuvent être envisagées, et ce suivant


le critère de rattachement, le critère du domaine d’intervention, ou encore le critère adopté par
le législateur.

Il existe ainsi des établissements publics nationaux rattachés à l’Etat, et des


établissements publics locaux rattachés à une commune, un département ou une région. Mais
l’identité de l’administration de rattachement ne détermine pas la zone géographique d’action
de l’établissement public. Ainsi un établissement public local peut avoir un champ d’action à
l’échelle nationale.

Les domaines d’intervention des établissements publics sont variés, mais la plupart
remplissent une mission de nature économique ou sociale. Il peut s’agir du domaine de la
santé (ex. : hôpitaux, etc.), de l’enseignement (ex. : universités, lycées, etc.), de la culture
(ex. : certains musées, maisons des jeunes, etc.), de l’économie (ex. : office nationale de
l’électricité et de l’eau potable, etc.), etc.

D’après ces différents domaines d’intervention, on peut présenter donc une autre
typologie. Généralement, on peut trouver de nombreux types d'établissements publics :

 Les Etablissements Publics à caractère Scientifique et Technologique (EPST) ;


 Les Etablissements Publics Locaux d'Enseignement (EPLE) ;
 Les Etablissements Publics à caractère Scientifique, Culturel et Professionnel
(EPSCP) ;
 Les Etablissements Publics de Coopération Culturelle (EPCC) ;
 Les Etablissements Publics à caractère Economique (EPE) ;

24
 Les Etablissements Publics de Coopération Intercommunale (EPCI) :
communautés urbaines, communautés d'agglomération, communautés de
communes, etc. ;
 Les Etablissements Publics de Santé.
Enfin, juridiquement parlant, la jurisprudence en matière de droit administratif, et par
là le législateur, ne distingue que deux catégories d'établissements publics :

 Les Etablissements Publics à caractère Administratif (EPA) ;


 Les Etablissements Publics à caractère Industriel et Commercial (EPIC).
Ainsi, les EPA sont majoritairement soumis au droit public et les EPIC au droit privé.

Par ailleurs, bien que les établissements publics à caractère industriel et commercial
soient proches des personnes morales de droit privé à bien des égards, ils bénéficient, en tant
que personne morale de droit public, de certains privilèges de droit public, comme être
propriétaire de biens du domaine public, exercer le droit d'expropriation, etc.

Il est à noter, enfin, que certains établissements publics exercent conjointement des
missions de service public à caractère administratif et des missions de service public à
caractère industriel et commercial.

§2 : Régime Juridique et Organisation des Etablissements Publics

I- Régime juridique des établissements publics

Si au début des années 1960, l’établissement public national était généralement créé par
dahir comme par exemple l’ONCF (Office National des Chemins de Fer) en 1963, ou par
décret royal dans le cas de l’OCE (Office de Commercialisation et d’Exportation) en 1966,
c’est que l’article 110 de la Constitution de 1962 permettait au Roi de prendre provisoirement
les mesures législatives et réglementaires. La création de l’établissement public national puise
actuellement son fondement dans les Constitutions révisées qui ont suivi, et relève de la
compétence du pouvoir législatif.

Ainsi, selon l’article 46 de la Constitution 17 , la création des établissements publics


nationaux est de la compétence du législateur. On retrouve ici le principe de parallélisme des
formes. Cela veut dire que l’autorité compétente pour supprimer un établissement public est

17
Article 46 de la Constitution Marocaine révisée lors du référendum du 13 Septembre 1996.

25
celle qui détient la compétence de le créer. Les établissements publics sont généralement
créés par décret pour les établissements nationaux et par délibération de la collectivité dont ils
relèvent pour les établissements locaux, hors les cas où d'autres modalités sont prévues.

Les règles applicables aux établissements publics diffèrent selon qu’il s’agisse d’un
Etablissement Public Administratif (EPA) ou d’un Etablissement Public Industriel et
Commercial (EPIC).

1- Les règles applicables aux EPA :

Malgré la souplesse des règles dont disposent les EPA grâce à leur autonomie, ils
demeurent soumis aux règles du droit public et à la compétence des juridictions
administratives, sauf lorsqu’ils agissent selon les procédés de droit privé (personnel sous
contrat, actes de gestion, etc.).

En fait, les agents recrutés par les EPA sont des agents de droit public. De même, les
EPA disposent d’un patrimoine propre et également d’un budget propre, mais l’un comme
l’autre, ils obéissent aux mêmes règles applicables à l’Etat.

2- Les règles applicables aux EPIC :

Les EPIC sont essentiellement régis par des règles de droit privé. Mais, malgré cette
prépondérance du droit privé, l’EPIC, en raison de sa personnalité morale de droit public,
n’échappe pas complètement aux règles de droit public.

Si la quasi-totalité de son personnel est régie par la législation du travail 18 , son


personnel de direction est composé d’agents de droit public. Le droit public réapparaît
également dans l’activité de l’EPIC par la faculté, à lui offerte, de recourir à l’usage de la
prérogative de puissance publique19, par le caractère public de ses travaux, par sa soumission
au contrôle financier et comptable de l’Etat, etc. Mais, pour les autres aspects de sa gestion,
l’EPIC obéit au droit privé.

II- Organisation et gestion des établissements publics

18
Notamment par le nouveau « Code de Travail » promulgué en Mai 2003.
19
L’usage de la « Prérogative de Puissance Public » (PPP) est un phénomène clé du droit administratif. Cela
signifie que l’Etat a toute la faculté de contracter des actes administratifs dits « unilatéraux » sans être obligé
d’avoir l’accord du co-contractant. La décision se fait donc de façon unilatérale.

26
Pour mener à bien sa mission, l’établissement public doit disposer de différents
moyens nécessaires tels les organes de gestion, l’autonomie financière et un personnel
notamment. C’est ainsi que les établissements publics sont des services décentralisés. Ils son
autonomes, et de ce fait, ils ont leurs propres organes de gestion dont l’aménagement interne
peut différer sensiblement d’un établissement à un autre.

Dans tous les établissements publics, les organes de gestion se composent d’un
directeur et d’un conseil d’administration. Dans certains cas, un 3ème organe, le conseil
technique ou le comité technique, s’interpose dans cette structure, entre le directeur et le
conseil d’administration.

Dans cette formation, il faut noter l’éventuelle présence d’un secrétaire général
(nommé par l’autorité de tutelle) et la présence des organes traditionnels de contrôle à savoir
le contrôle financier et l’agent comptable. Il est à signaler que certains EPIC échappent à cette
règle soit par dérogation légale soit de manière irrégulière.

Les directeurs sont nommés soit par dahir (exception), soit par décret. Par contre, les
membres du conseil d’administration sont tantôt nommés, tantôt élus.

Comme nous l’avons vu plus haut, l’autonomie financière accordée à l’établissement


public signifie concrètement qu’il dispose d’un budget et d’un patrimoine, autrement dit de
ressources propres qu’il peut affecter à des dépenses de manière autonome.

En fait, l’établissement public dispose généralement d’un personnel comprenant deux


catégories d’agents, en l’occurrence les agents permanents (titulaires, stagiaires et
fonctionnaires en position de détachement), et les agents non permanents (temporaires,
contractuels).

Afin de coordonner l’activité de l’établissement public avec l’intérêt général dont est
responsable la collectivité de rattachement, en particulier l’Etat, il est nécessaire de procéder à
un contrôle qui consiste en un droit de regard de ladite collectivité sur le fonctionnement de
l’établissement.

27
C’est ainsi que deux types de contrôles sont distingués, à savoir le contrôle sur les
organes et le contrôle sur les actes20 :

 Le contrôle sur les organes s’exerce indirectement au niveau de la composition


du conseil d’administration, principalement représentatif de la collectivité de
rattachement qui recrute les organes en grande partie par le procédé de la
nomination (directeur et autres représentants des autorités étatiques). L’autre
partie du conseil d’administration est constituée de membres concernés
directement par l’activité de l’établissement et issus de la technique des
élections.
 Le contrôle sur les actes est de deux natures : un contrôle de tutelle
administrative exercé par la collectivité de rattachement, complété par un
contrôle de tutelle financière et comptable exercé par l’autorité en charge des
finances.

Section 3 : la structure de l’audit interne au niveau d’une


organisation
§1. POSITIONNEMENTS DE LA FONCTION AUDIT INTERNE

Comment mieux éclairer une Fonction qu’en traçant les frontières de son action par
rapport à celles qui jouxtent son domaine d’application21.

On évitera bien des confusions en précisant clairement comment se situe l’Audit


Interne par rapport :

– à la mission du consultant externe,


– à l’inspection,
– au contrôle de gestion,
– à l’organisation en interne,
– et au Contrôle interne

20
Groupe d’auteurs, « Déconcentration et décentralisation du système de gouvernance : L’expérience du
royaume du Maroc », Séminaire de l’UNESCO sur : « Les politiques et stratégies de décentralisation en
éducation », Rabat, 2004.
21
Résultats des travaux du Groupe de Place établi sous l’égide de l’AMF IFACI INSTITU DE L’AUDIT
INTERNE Janvier 2007

28
Tableau 8 : positionnement de la fonction audit interne
Niveau de positionnement Cas rencontrés Observations

Rattachement au responsable Situation pratiquement Incompatible


comptable inexistante

Rattachement à la Direction Situation qui a existé dans les Incompatible


financière années 1980

Rattachement au Contrôle de Situation qui existe dans les Service Audit et contrôle de
gestion entreprises publiques gestion

Rattachement au Comité d’Audit Situation rencontrée - Risque de perturbation de la


créé au sein du Conseil essentiellement dans les pays D.G.
d’administration anglo-saxons - Indépendance de l’Auditeur

Rattachement à la Direction Situation de plus en plus Actuellement la plus utilisée


Générale fréquente

Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

I. Audit interne et consultant externe


Les consultants ont, eux aussi, une connaissance du monde extérieur à l’entreprise qui
les fait bénéficier d’un jeu de référentiels que n’ont pas toujours les auditeurs internes.

Rappelons que les fonctions de consultant externe sont souvent exercées par des «
cabinets d’audit » qui disposent pour ce faire de spécialistes dans les domaines les plus variés,
mais elles peuvent être également exercées par des experts de toute nature qui apportent à
l’entreprise le concours de leurs connaissances spécialisées. Observons que les confusions
entre auditeur externe et consultant externe n’ont plus lieu d’être dès l’instant que le
législateur a nettement séparé les deux fonctions22.

Par rapport à la fonction et aux missions de l’audit interne ces missions de consultant
présentent quatre spécificités originales :

22
Résultats des travaux du Groupe de Place établi sous l’égide de l’AMF IFACI INSTITU DE L’AUDIT
INTERNE Janvier 2007

29
 Le consultant est appelé pour un problème particulier, bien identifié,
correspondant à sa compétence technique et il n’a pas à intervenir dans
l’entreprise en dehors de ce domaine.
 Il est missionné pour un objectif bien précis et sa mission est, en
général, fixée dans la durée.
 Il travaille pour un responsable déterminé : celui qui a sollicité ses avis
et va donc rester « propriétaire » de son rapport. Ce responsable peut
être la Direction Générale, mais ce peut être également un manager
spécifique dans un domaine particulier.
 Selon les termes de sa mission, son rôle peut aller du simple diagnostic
de l’existant, jusqu’à la préconisation de nouvelles organisations ou
moyens et une participation à leur mise en œuvre. C’est souvent le cas
des organisateurs.

Mais on peut dire que les deux fonctions se rapprochent depuis que l’on assigne à
l’auditeur un rôle de conseil.

On s’est interrogé pour savoir si ces missions externes correspondaient bien aux
attentes des entreprises. La réponse est nuancée selon FAVILLA23 : « Les méthodes d’analyse
traditionnelles, faites de l’extérieur qui restent relativement étrangères à la logique profonde
du métier de l’entreprise, ne sont généralement pas à la mesure de cette identification. C’est
en interne avec ses équipes que l’entreprise doit faire le diagnostic de ce qui doit prendre de
l’importance ou au contraire en perdre dans sa façon d’exercer son métier, afin d’accroître ses
avantages concurrentiels, le consultant n’étant qu’un catalyseur. »

Propos dont il ne faudrait pas conclure hâtivement que le consultant externe n’a plus
de rôle à jouer ; il faut simplement en déduire qu’entre auditeur interne et consultant externe il
ne peut y avoir élimination de l’un par l’autre mais, là également, collaboration et
complémentarité.

Comme l’auditeur externe le consultant externe a le statut d’un expert indépendant. Il


n’en est pas de même de l’Inspecteur.

23
Étude d’A. T. KEARNEY : commentaires FAVILLA. Les Echos, 27 Fév., 1992.

30
II. L’audit interne et l’inspection24

Les confusions sont ici nombreuses et les distinctions plus subtiles car comme
l’auditeur interne, l’inspecteur est membre à part entière du personnel de l’entreprise. Ces
confusions sont aggravées par la pratique et le vocabulaire : on trouve bien évidemment des
inspecteurs qui font de l’inspection mais on trouve également des « inspecteurs » qui, en fait,
font de l’Audit Interne, et on trouve aussi – last but not least – des inspecteurs qui font de
l’inspection et de l’Audit Interne.

III. Audit interne et le contrôle de gestion 25

Il y a encore peu de temps, nombreux étaient ceux qui discernaient mal la frontière
entre les deux Fonctions. Une des causes tient sans doute au fait qu’elles ont suivi des
évolutions comparables.

De même que l’Audit Interne est passé du simple contrôle comptable à l’assistance au
management dans la maîtrise des opérations, de même le contrôle de gestion est passé de la
simple analyse des coûts au contrôle budgétaire puis à un véritable pilotage de l’entreprise.

« Progressivement l’audit interne et le contrôle de gestion dépassent l’état de simple direction


fonctionnelle au profit d’une aide à l’optimisation de l’entreprise. »26.

Si la définition a varié dans le temps partant d’un processus budgétaire pour atteindre
une gestion par objectifs, le contrôle de gestion reste caractérisé par 2 éléments :

• l’espace vital de la fonction est le système d’information de gestion,

• elle est au service de la performance.

IV. Audit interne et Contrôle interne

1- Définition

24
Jacques RENARD THÉORIE ET PRATIQUE DE L’AUDIT INTERNE Cinquième édition éditions
d’organisation : 2004.
25
Jacques RENARD THÉORIE ET PRATIQUE DE L’AUDIT INTERNE Cinquième édition éditions
d’organisation : 2004.
26
Marc JOANNY, « Audit interne et Contrôle de gestion », Les Échos, 06-10-92.

31
A la suite d’une série de faillite « anormales » aux Etats-Unis dans les années 80, une
commission, sous la responsabilité du sénateur Treadeway, entreprend une étude sur un cadre
de contrôle. Ce travail aboutit en 1992 au premier instrument au contrôle interne : le COSO27.

Le COSO propose la définition du contrôle interne suivante :

Le contrôle interne est un processus mis en œuvre par le conseil d’administration, les
dirigeants et le personnel d’une organisation, destiné à fournir une assurance raisonnable
quant à la réalisation des objectifs suivants :

 la réalisation et l’optimisation des opérations,


 la fiabilité des informations financières,
 la conformité aux lois et aux réglementations en vigueur.
 Le contrôle interne est un processus intégré mis en œuvre par les responsables et le
personnel d’une organisation et destiné à traiter les risques et à fournir une assurance
raisonnable quant à la réalisation, dans le cadre de la mission de l’organisation, des
objectifs généraux suivants:
• Exécution d’opérations ordonnées, éthiques, économiques, efficientes et efficaces;
• Respect des obligations de rendre compte;
• Conformité aux lois et réglementations en vigueur;
• Protection des ressources contre les pertes, les mauvais usages et les dommages.
Le contrôle interne est un processus intégré et dynamique qui s’adapte constamment
aux changements auxquels une organisation est confrontée.

Le management et le personnel, à tous les niveaux, doivent être impliqués dans ce


processus afin de traiter les risques et fournir une assurance raisonnable quant à la réalisation
des missions de l’organisation et des objectifs généraux.

Et d’une façon générale, contribue à la maîtrise de ses activités, à l’efficacité de ses


opérations et à l’utilisation efficiente de ses ressources.

27
Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission (COSO), une initiative du secteur privé
des É.-U., créée en 1985. Le COSO est parrainé par cinq grandes organisations comptables américaines :
American Institute of Certified Public Accountants (AICPA), American Accounting Association (AAA),
Financial Executives Institute (FEI), The Institute of Internal Auditors (IIA), The Institute of Management
Accountants (IMA).

32
En contribuant à prévenir et maîtriser les risques de ne pas atteindre les objectifs que
s’est fixé la société, le dispositif de contrôle interne joue un rôle clé dans la conduite et le
pilotage de ses différentes activités.

Toutefois, le contrôle interne ne peut fournir une garantie absolue que les objectifs de la
société seront atteints28.

2. Les acteurs du contrôle interne 29

Le contrôle interne est l’affaire de tous, des organes de gouvernance à l’ensemble des
collaborateurs de la société.

a. Le Conseil d’Administration ou de Surveillance


Le niveau d’implication des Conseils d’Administration ou de Surveillance en matière
de contrôle interne varie d’une société à l’autre.

Il appartient à la Direction Générale ou au Directoire de rendre compte au Conseil (ou


à son comité d’audit lorsqu’il existe) des caractéristiques essentielles du dispositif de contrôle
interne.

En tant que de besoin, le Conseil peut faire usage de ses pouvoirs généraux pour faire
procéder par la suite aux contrôles et vérifications qu’il juge opportuns ou prendre toute autre
initiative qu’il estimerait appropriée en la matière.

Lorsqu’il existe, le Comité d’audit devrait effectuer une surveillance attentive et


régulière du dispositif de contrôle interne.

Pour exercer ses responsabilités en toute connaissance de cause, le Comité d’audit


peut entendre le responsable de l’audit interne, donner son avis sur l’organisation de son
service et être informé de son travail. Il doit être en conséquence destinataire des rapports
d’audit interne ou d’une synthèse périodique de ces rapports.

28
Résultats des travaux du Groupe de Place établi sous l’égide de l’AMF IFACI INSTITU DE L’AUDIT
INTERNE Janvier 2007
29
NBB n°314 La LOLF et les nouveaux acteurs des contrôles (du 16 au 30 septembre 2006)

33
b. La Direction Générale / le Directoire
La Direction Générale ou le Directoire sont chargés de définir, d’impulser et de
surveiller le dispositif le mieux adapté à la situation et à l’activité de la société. Dans ce cadre,
ils se tiennent régulièrement informés de ses dysfonctionnements, de ses insuffisances et de
ses difficultés d’application, voire de ses excès, et veillent à l’engagement des actions
correctives nécessaires.

c. L’audit interne
Lorsqu’il existe, le service d’audit interne a la responsabilité d’évaluer le
fonctionnement du dispositif de contrôle interne et de faire toutes préconisations pour
l’améliorer, dans le champ couvert par ses missions.

Il sensibilise et forme habituellement l’encadrement au contrôle interne mais n’est pas


directement impliqué dans la mise en place et la mise en œuvre quotidienne du dispositif.

Le responsable de l’audit interne rend compte à la Direction Générale et, selon des
modalités déterminées par chaque société, aux organes sociaux, des principaux résultats de la
surveillance exercée.

d. Le personnel de la société
Chaque collaborateur concerné devrait avoir la connaissance et l’information
nécessaires pour établir, faire fonctionner et surveiller le dispositif de contrôle interne, au
regard des objectifs qui lui ont été assignés. C’est le cas des responsables opérationnels en
prise directe avec le dispositif de contrôle interne mais aussi des contrôleurs internes et des
cadres financiers qui doivent jouer un rôle important de pilotage et de contrôle.

II. Place dans l’organigramme

La structure que nous proposons correspond à un service d’audit interne rattaché à la


Direction de l’entreprise, indépendant de tout le reste de l’organisation y compris le contrôle
de gestion et comprenant trois bureaux avec un responsable à la tête de chacun. Ces trois
bureaux correspondent à deux types d’équipes. Une équipe regroupant les auditeurs de profil
technique qui pratiquent des audits auprès des départements opérationnels ;

 Une équipe qui pratique les Audits Comptables et Financiers.


 Une équipe regroupant des auditeurs de profil économique ou financier qui
pratiquent des audits stratégiques et de gestion.

34
Cette organisation permet à l’audit interne d’étendre le champ d’application à tous les
centres de l’entreprise et à chaque responsable d’avoir toujours un interlocuteur au niveau de
l’Audit Interne.

Directeur

Service de l’audit
interne

Bureau de l’Audit Bureau de l’Audit Bureau de l’Audit


Stratégique et de Comptable et opérationnel
Gestion Financier

- Chef de mission - Chef de mission


- Chef de mission
- Assistants - Assistants
- Assistants

Département Département Département


35 Département Département
et services et services et services et services et services
Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

§2. ORGANISATION ET MOYENS DE LA FONCTION AUDIT INTERNE


I. Organisation de la Fonction d’Audit Interne

Selon J. RENARD 30 , l’audit interne s’insère dans l’organisation et peut adopter


plusieurs structures possibles. Le choix sera largement en fonction de la culture de
l’organisation puisque l’audit interne n’en est que le reflet. Les structures ont beaucoup varié
au cours du temps. Le niveau de rattachement à la hiérarchie demeure le principal critère. Il
traduit moins un problème d’indépendance qu’un problème de degré de préoccupation.

1. Types de rattachement

En examinant les différentes phases successives, le rattachement traduit parfaitement


cette idée :

 Rattachement au chef comptable : c’est une situation qui a pratiquement


disparu, mais que l’on trouvait encore là dans les années 1960 et 1970. Elle
reflétait l’ancienne confusion de l’audit interne avec l’audit externe et la
préoccupation dominante de contrôle et certification comptable.
 Rattachement à la direction financière : cette seconde étape de l’évolution se
rencontre encore fréquemment dans la pratique. On la trouve lorsque l’audit
interne a clairement défini ses objectifs spécifiques mais s’exerce encore dans
un champ d’application restreint au domaine financier. Aussi, cette situation se
rencontre lorsque ce rattachement persiste pour des raisons historiques, la
fonction s’exerçant néanmoins de façon universelle.
 Rattachement à la direction générale : traduisant le caractère universel des
préoccupations des auditeurs et de la fonction dans l’organisation, ce cas de
figure est celui vers lequel tendent tous les services d’audit interne qui ne sont
pas encore parvenus à ce stade de généralisation. Il n’est pas douteux que cette

30
Jacques RENARD THÉORIE ET PRATIQUE DE L’AUDIT INTERNE Cinquième édition éditions
d’organisation : 2004 op. cit., p. 355.

36
situation est appelée à se généraliser rapidement. Mais on peut imaginer d’aller
encore plus loin.
 Rattachement au comité d’audit : ce rattachement est très largement pratiqué
dans les groupes anglo-saxons, lesquels avancent que c’est le meilleur moyen
de garantir l’indépendance de la fonction. Lorsque celle-ci s’exerce dans le
domaine opérationnel, cette affirmation n’est pas évidente31.

Les situations rencontrées sont donc hétérogènes, mais les choix assumés sont tous
définis selon un certain nombre de critères et sont largement fonction de la dimension de
l’organisation.

2. Critères d’organisation

Ils sont au nombre de deux : la dimension de l’organisation et le choix d’un audit


centralisé ou décentralisé.

Il est évident que l’audit interne d’une PME n’est pas organisé de la même façon que
l’audit interne d’un grand groupe international, et pour cette simple raison qu’il n’a pas la
même dimension : de 1 à 3 personnes dans le premier cas, de 20 à 100 personnes dans le
second cas. L’importance de la fourchette dans cette deuxième hypothèse conduit à la
subdiviser en deux parties : les grandes entreprises nationales et les grands groupes
internationaux. Les structures vont aussi être affectées par un second critère dans le cas
particulier des grandes entreprises ou des grands groupes.

Il s’agit là d’un choix d’organisation et qui signifie en termes simples que dans le
premier cas, on regroupe tous les auditeurs internes au sein d’une même équipe au siège
social, et que dans le second cas, on constitue autant d’équipes d’audit interne que d’unités
autonomes d’une certaine importance. Mais la réalité est plus complexe selon que
l’expression « centralisation » ou « décentralisation » est employée au plan national ou plan
international.

31
Jacques RENARD THÉORIE ET PRATIQUE DE L’AUDIT INTERNE Cinquième édition éditions
d’organisation : 2004 op. it., p. 356.

37
Une grande entreprise nationale peut se prévaloir d’un audit décentralisé si chacune de
ses filiales d’une certaine importance dispose d’une équipe d’audit interne, intégrée dans la
structure de la filiale et si un service central existe au siège social. Mais un grand groupe
international peut également se prévaloir d’un audit décentralisé s’il y a une équipe
d’auditeurs au siège du groupe et des services d’audit interne dans chaque pays, chacun étant
rattaché à la structure nationale, et ce, même si à l’intérieur de chaque pays la structure reste
centralisée.

Généralement, l’audit centralisé a pour lui une cohérence dans l’action et dans les
objectifs, des équipes mieux formées, donc plus efficaces. Par contre, l’audit décentralisé peut
se prévaloir d’être plus près du terrain, d’être mieux à même d’en analyser les forces et les
faiblesses parce que mieux intégré et plus près des préoccupations des responsables.

3. Les grands groupes


a. Audit centralisé
Deux formules peuvent être envisagées par les organisations. Elles correspondent à
deux conceptions différentes de l’organisation de l’audit interne.

La première formule est une formule dans laquelle l’équipe d’audit interne est
partagée en « missions » (ou services), avec un responsable à la tête de chacune de ces
sections : le chef de mission. Chacune de ces missions regroupe les auditeurs de même
formation et qui ont à exercer leurs activités dans un secteur spécifique.

Structure grande organisation centralisée (1ère formule) 32

32 Jacques RENARD THÉORIE ET PRATIQUE DE L’AUDIT INTERNE Cinquième édition éditions


d’organisation : 2004, op. Cit, p. 359.

38
Direction générale

Autres fonctions Direction de l’A.I.

Chef de mission Chef de mission Chef de mission

Auditeur senior
Auditeur senior
Auditeur senior
Auditeur senior

Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

Généralement, on distingue :

 Une mission regroupant les auditeurs de culture scientifique et qui pratiquent des
audits en milieu industriel ou technique ;
 Une mission regroupant les auditeurs de culture commerciale et qui pratiquent des
audits de marketing, ventes et logistique ;
 Une mission regroupant les auditeurs de culture financière et qui pratiquent des audits
comptables et de gestion ;
 Une mission regroupant les auditeurs de culture informatique et qui pratiquent des
audits informatiques approfondis.
 Donc, au total, on retrouve autant de missions que de cultures différentes dans
l’entreprise. L’intérêt d’une telle structure est qu’elle facilite l’intégration de
spécialistes au sein du service d’audit interne, lorsque l’importance de l’entreprise le
justifie. Cette organisation permet aussi et par voie de conséquence d’étendre le champ
d’application de l’audit interne à toutes les fonctions de l’entreprise. Enfin, elle permet
à chaque responsable d’avoir toujours le même interlocuteur : le chef de mission en
charge de l’équipe correspondant à son activité.
 Ainsi, les directeurs d’usine, le directeur de l’informatique, le directeur commercial
dialoguent toujours avec le même chef de mission, qui est pour eux le représentant de
l’audit interne. Le dialogue est d’autant plus facile qu’étant de même culture, ils
parlent le même langage.
Mais cette culture de spécialisation au sein de l’audit interne n’est pas sans inconvénients :

39
 Elle rend le recrutement des auditeurs très difficile : les profils plus typés et plus
spécialisés chaque départ devra être compensé par une arrivée de même profil ;
 Elle exige des échanges de compétences d’une mission à l’autre : lorsque la mission
d’audit industriel doit aborder des problèmes de nature informatique ou comptable,
elle fait appel aux auditeurs des missions voisines qui viennent en renfort. Il en résulte
une gestion plus complexe et plus délicate du personnel et du planning de travail.
Ces inconvénients se trouvent atténués dans la seconde formule. Cette dernière correspond à
une culture polyvalente de l’audit interne, c’est pourquoi on la rencontre davantage dans les
entreprises mono–culturelles, à la différence de celles où se sont développées les cultures très
différenciées et qui adoptent plus volontiers la formule précédente.

Structure grande organisation centralisée 33

Département Audit
Interne

Chefs de mission
Auditeurs seniors

Auditeurs juniors

33
Jacques RENARD THÉORIE ET PRATIQUE DE L’AUDIT INTERNE Cinquième édition éditions
d’organisation : 2004, op. it . p. 360.

40
Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

Dans cette organisation, on ne trouve pas de missions prédéterminées et chaque chef


de mission n’a pas sous sa responsabilité un effectif précis et permanent d’auditeurs. Les
auditeurs, seniors et juniors sont regroupés dans un ensemble le plus souvent rattaché
directement au responsable de l’audit interne. A l’occasion de chaque mission, on compose
l’équipe en fonction des disponibilités et des capacités de chacun compte tenu des objectifs à
atteindre.

Dans une structure de ce genre, on rencontre plus d’auditeurs « généralistes » que dans
la formule précédente. A contraire, l’audit interne fait plus souvent appel à des spécialistes
extérieurs lorsqu’il a à gérer des missions exigeant des connaissances spécifiques d’assez haut
niveau. A terme, cette structure ne favorise pas l’extension du champ d’application de l’audit
interne, elle rend plus difficile le dialogue avec les fonctions techniques et spécialisées. En
revanche, elle permet un fonctionnement plus intégré et donc plus harmonieux de l’équipe de
l’audit, elle facilite les progrès méthodologiques et enrichit les auditeurs par des échanges
d’expériences plus divers et variés. Enfin, une telle formule rend plus aisée la gestion interne
du personnel du service.

C’est dans ce cas que se poseront les questions relatives à la bonne composition de la
mission : réunir les compétences nécessaires, additionner les talents, adapter les psychologies.
Tout cela exige du savoir-faire et une bonne connaissance des hommes : ceux de l’audit
interne et les autres. C’est le mérite de ce type d’organisation de permettre les savants dosages
qui vont aider à la réussite.

Cette double possibilité se retrouve d’ailleurs dans l’organisation décentralisée des


services d’audit interne, encore que la décentralisation induise souvent des petites équipes
dont l’importance ne justifie pas la création de missions permanentes.

b. Audit décentralisé
L’audit décentralisé, qu’il soit national ou international, implique l’existence d’un
service central d’audit interne auquel sont traditionnellement affectées quatre missions
précises.

41
Structure grande organisation décentralisée 34

Direction générale

Filiale 1 Filiale 2

Direction générale Audit Interne Audit Interne


d’audit

Normes
Formation
Audit de l’audit
Missions spécifiques

Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

La première mission est liée à la définition des normes qui se fait par le service central,
sous la responsabilité du directeur de l’audit interne. Il s’agit des normes qui s’imposent à la
communauté des auditeurs : organisation des dossiers, structure des rapports, fréquence des
audits, méthodologie, plans d’audit, etc. Cet ensemble normatif doit être le même pour tous
afin d’assurer une qualité de travail de même nature et de même niveau. La charte d’audit
contient l’essentiel de ces normes.

La deuxième mission concerne la définition de la politique et des moyens de la


formation professionnelle par le service central pour les mêmes raisons d’homogénéité et
d’efficacité. Pour atteindre ce but, le service central va définir les moyens de cette formation :
profil exigé des candidats auditeurs, séminaires recommandés, cycles de formation, etc. Dans
certains grands groupes, on va même jusqu’à organiser les formations professionnelles que
chacun doit suivre.

La troisième mission est consacrée à l’audit de l’audit35. Les services centraux de


l’audit interne vont aller auditer les services d’audit décentralisés et vont s’assurer par là que
les normes sont bien respectées, que la formation et le niveau professionnel des auditeurs
correspondent à ceux définis par l’organisation, etc.

La quatrième et dernière mission a pour objet la réalisation de missions


spécifiques. A côté des activités fonctionnelles (trois missions précédentes), le service central
va également avoir à réaliser des audits internes dans des circonstances très précises. C’est le

34 Jacques RENARD THÉORIE ET PRATIQUE DE L’AUDIT INTERNE Cinquième édition éditions


d’organisation : 2004 op. Cit, p. 361.
35 Les anglo-saxons disent « Audit Rêviez ».

42
cas des missions d’audit de caractère général (quant au domaine concerné) et spécialisé (quant
au sujet) demandées par la direction du groupe. Il peut s’agir de missions concernant une
unité décentralisée, mais à caractère hautement confidentiel ou particulièrement important.

Ainsi se structure et s’organise l’audit interne dans les grands groupes, la situation est
plus simple dans les entreprises moyennes.

I. Budget et Moyens de la Fonction d’Audit Interne

Il s’agit là de traiter les pratiques concernant la budgétisation de la fonction d’audit


interne et de faire le point sur les moyens attribués à cette fonction pour remplir sa mission.

1. Budget de la Fonction d’Audit Interne


L’audit, dit-on souvent, est une assurance, le coût de cette assurance est le budget
d’audit 36 . Ce budget rentre dans la catégorie qui forme le budget administratif, appelé
également budget des charges discrétionnaires. Cependant, la difficulté qui se pose est liée à
la diversité des pratiques concernant la budgétisation du service d’audit interne.

Cette difficulté n’empêche pas certains auteurs de donner, même à titre indicatif, les
fourchettes de la structure budgétaire de l’audit interne. Ces fourchettes sont les suivantes,
quant aux seuls coûts directs.

Tableau 9 : fourchettes de la structure budgétaire de l’audit interne

Coûts directs en %

Personnel et charges 90 – 70

Transports et déplacements 5 – 20

Formation 5 – 10

Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

36 Jean-Charles BECOUR & Henri BOUQUIN, Audit Opérationnel, ECONOMICA, 1991, p. 23.

43
On remarque donc que les charges de personnel prennent la grande part des coûts directs
attribués à l’audit interne. Ainsi, le « rapport coût / performance devrait être directement
proportionnel à la masse financière engagée »37.

De ce fait, la durée des missions, l’étendue des interviews, des tests, qui normalement
doivent servir à conforter l’opinion de l’auditeur et à argumenter, auprès de l’audité, les
recommandations proposées, devraient donner plus de garanties si le budget de l’audit est de
0,4 % du chiffre d’affaires de l’entreprise que s’il n’est que de 0,2 %.

S’agissant des coûts de formation, on peut penser qu’ils sont souvent en rapport direct
avec les performances, mais aussi avec la facilité d’employer des auditeurs formés.

La structure budgétaire peut aussi avoir une influence médiate sur la géographie des
missions : l’usine éloignée du centre risque de n’être visitée qu’une fois tous les cinq ans,
faute de budget suffisant, de sorte que l’opinion de l’audit se fondera régulièrement sur les
audits des sites les plus rapprochés, visités, eux, tous les ans !

La structure budgétaire peut, enfin, avoir pour conséquence le non investissement en


moyens et outils techniques tels que des micro-ordinateurs portables, logiciels d’analyse de
données, d’analyse fonctionnelle et de formation.

En audit, comme ailleurs, on ne peut obtenir sur le long ou moyen terme que la
contrepartie de ce qu’on paye … malheureusement ni les services d’audit ni les directions
générales n’ont identifié des moyens de mesure précise de l’efficacité de l’audit.

J.-C. BECOUR et H. BOUQUIN 38 précisent à ce niveau que le nombre de


recommandations, le nombre de rapports d’audit, le temps passé par mission, le coût unitaire
d’un auditeur, …, ne sont que des indications, ce ne sont pas des indicateurs.

Il s’ensuit que dans les groupes, les comparaisons de sections à sections, par pays,
peuvent donner une indication plus précise, mais les contraintes, tant financières (taux de
change, taux d’inflation, etc.) que sociologiques, liées aux pays de résidence peuvent fausser
les comparaisons.

De façon générale, en se basant sur l’apport de J. RENARD 39, on peut affirmer que
l’enveloppe financière nécessaire au service d’audit interne se détermine à partir du plan

37 Idem
38 Idem

44
d’audit approuvé par la direction générale. Ce plan induit les effectifs et leurs variations, donc
le budget « rémunérations et charges » de l’audit interne. Ce document va induire également
la formation professionnelle à dispenser aux auditeurs compte tenu de la comparaison entre
les besoins exigés par les missions prévues et le profil des auditeurs. De même, le plan d’audit
nous informe sur les frais de déplacement qui seront fonction des endroits où vont se dérouler
les audits prévus et de la durée de ces derniers.

A ces trois éléments qui constituent l’essentiel du budget d’exploitation, on peut


ajouter :

 Des frais de fournitures et d’imprimés (en particuliers documents


normalisés) ;
 Des frais divers d’achat d’ouvrages ou d’abonnements ;
 Des dépenses d’investissement (achat de matériels informatiques et de
logiciels).
Le budget du service est donc relativement simple à établir. Aussi, est-il aisé d’en
suivre la réalisation et d’en justifier les écarts, et ce d’autant plus que les services d’audit
interne comportent rarement des dizaines de personnes. Mais il faut veiller avant tout à la
parfaite corrélation entre le plan et le budget, faute de quoi l’audit interne risquerait de ne pas
avoir les moyens de sa politique.

2. Moyens de la Fonction d’Audit Interne

Comme nous l’avons mentionné plus haut, l’audit interne dispose d’un référentiel.
Celui-ci se compose de standards et d’une charte qui fixent les règles dans lesquelles s’exerce
la fonction de l’audit interne dans l’entreprise. Par ailleurs, l’auditeur interne est concerné par
toutes les phases de l’activité. Il a accès à tous les secteurs de l’entreprise. Pour exercer
convenablement cette responsabilité, l’auditeur doit au préalable élaborer des plans. En plus,
il doit avoir des moyens techniques.

Le processus de cette planification nécessite la fixation d’objectifs dans un plan


pluriannuel qui couvre une période de 3 à 5 ans, liste des sujets identifiés et les classe par
degré de risque, détermine l’intensité et la périodicité des audits et fixe les budgets temps.

39 Jacques RENARD THÉORIE ET PRATIQUE DE L’AUDIT INTERNE Cinquième édition éditions


d’organisation : 2004

45
Parallèlement, un programme annuel est établi, il fait référence au plan pluriannuel,
liste les sujets traités dans l’année, fixe la durée prévisionnelle des missions, etc.

Le programme annuel doit prendre en considération plusieurs aspects tels que la


notion de cycle, les missions de suivi des recommandations, les moyens disponibles, les
missions urgentes non programmées, l’identification des zones à risques dont l’analyse doit
retenir trois caractéristiques fondamentales, à savoir l’impact financier, la vulnérabilité
intrinsèque et le dernier état des connaissances sur le système de gestion en place.

L’adéquation entre tous ces aspects demeure nécessaire. Pour chaque mission, le
service de l’audit doit disposer de certaines informations de base relatives au secteur
concerné, aux chiffres les plus significatifs, aux audits et aux études déjà réalisés, au temps
prévisionnel, etc.

La réalisation d’un programme annuel d’audit implique la mise en œuvre d’un certain
nombre de moyens, plus particulièrement un budget temps et un budget de fonctionnement.

Le budget temps (par mission) a pour objectif de :

 S’assurer de la faisabilité du programme annuel ;


 Organiser et gérer la planification ;
 Organiser le travail pendant le déroulement de la mission, etc.
Quant au budget de fonctionnement, il vise le chiffrage des moyens nécessaires au
service pour remplir ses objectifs (effectifs, salaires, déplacements, etc.).

Traditionnellement, et à quelques spécificités près, chaque page du plan d’audit va se


présenter sous la forme d’un tableau à 9 colonnes s’il s’agit d’un plan sur 5 ans et à 7
colonnes s’il s’agit d’un plan sur 3 ans. On peut présenter ci-après un exemple d’un plan
d’audit en mettant l’accent sur le budget temps :

Tableau10 : Temps passé exprimé en semaines/auditeurs40

Audits antérieurs
C.R. Missions d’audit 2000 2001 2002 2003 2004
Année Temps

40
Jacques RENARD THÉORIE ET PRATIQUE DE L’AUDIT INTERNE Cinquième édition éditions
d’organisation : 2004, op. Cit. p. 391.

46
passé

1. Structures

1998 3 5 Service recrutement - - 3 - -

1997 17 16 Service achats 17 - - 17 -

1998 15 18 Service entretien - 15 - - 15

1998 2 25 Service caisse 2 - 2 - 2

1999 5 25 Service publicité - 2 - 5 -

etc.

2. Fonctions – Processus

1998 12 26 Trésorerie 12 - 12 - 12

1997 20 18 Investissements 20 - - 20 -

etc.

3. Thèmes

1996 4 12 Archivage 4 - - - 4

1999 12 15 Contrats - - 12 - -

1997 10 15 Micro-informatique 10 - - 10 -

etc.

4. Audits la demande 10 10 10 10 10

Budget temps ……………. 65 27 39 62 43

Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

Les deux premières colonnes rappellent les audits antérieurs en indiquant l’année du
dernier audit et le temps passé pour le réaliser (exprimé en jours/auditeurs ou en
semaines/auditeurs selon le degré de finesse que l’on souhaite obtenir).

47
Ce rappel permet de prendre en compte les retards (ou avances) antérieurs, de les
apprécier par rapport au nouveau coefficient de risque adopté. Il donne également un élément
d’information important qui va aider à l’appréciation du temps estimé nécessaire pour les
audits à venir.

La troisième colonne indique le coefficient de risque (C.R.) retenu lequel détermine la


fréquence adoptée sur le plan. La quatrième colonne mentionne les missions d’audit, classées
en audit des structures, audit des fonctions et processus et audit des thèmes. Les cinq colonnes
suivantes permettent de répartir ces audits sur les années à venir selon la fréquence
déterminée comme indiqué précédemment.

Généralement, il est nécessaire qu’il y ait adéquation entre les ressources de l’audit
interne et les besoins exprimés sur le plan. Lorsqu’on déduit vacances, temps de formation,
absences diverses, le temps disponible pour réaliser les audits est en moyenne de 40 semaines
par auditeur et par an. Cela veut dire qu’une équipe de 3 auditeurs dispose de 40 x 3 = 120
semaines.

Par ailleurs, pour mener à bien la mission qui lui est assigné, le service de l’audit doit
être structuré et doit disposer d’une charte et de moyens techniques.

Ces derniers doivent être adaptés pour garantir la qualité de la prestation, la plus
grande efficacité possible au moindre coût, la pérennité du travail et de la méthodologie.

Les moyens techniques peuvent être divisés en trois catégories :

 Les moyens matériels (secrétariat, moyens logistiques, etc.) ;


 Les moyens réglementaires (normes, procédures, etc.) ;
 Les moyens de mesure (le suivi des temps, l’évaluation de l’auditeur, etc.).
Ainsi, parmi tous ces moyens techniques, les plus significatifs sont :

a. Le manuel d’audit
C’est un document interne et spécifique à chaque service. Il a pour objet de définir le
cadre du travail, de servir de référentiel, d’assurer la continuité dans la méthodologie et de
constituer le manuel de base de formation de l’auditeur.

Le manuel d’audit, qui reste un document vivant et évolutif, comprend plusieurs


éléments, parmi lesquels on trouve le recueil des normes et procédures, les imprimés types à

48
utiliser, la charte de l’audit, les définitions de fonction, le questionnaire type, le guide d’audit,
etc.

b. Les normes et procédures


Elles sont internes et spécifiques au service. Elles définissent les niveaux de
responsabilité, les règles à respecter, et les documents à utiliser. Le professionnalisme de
l’équipe repose sur ces normes et procédures.

c. Les informations à disposer


Elles sont constituées par la documentation interne et externe :

 La documentation interne comprend les organigrammes, les normes et procédures en


vigueur, le plan comptable, les consignes budgétaires, les bilans et tableaux de bord,
les rapports des CAC, etc.
 Quant à la documentation externe, elle est constituée des revues et ouvrages traitant
de l’audit, de textes réglementaires liés à l’activité de l’entreprise, etc.

d. Les guides de l’audit et les questionnaires


Ils ont pour but de bien préparer le travail de l’auditeur et de l’effectuer en évitant les
risques, les erreurs et les oublis.

e. Les instruments de mesure


Ils permettent de contrôler, d’organiser et de mesurer les résultats obtenus par rapport
aux objectifs.

Ainsi, la revue et la note de revue mesurent la qualité de la prestation fournie,


l’évaluation individuelle, la performance du personnel et le suivi des temps.

Conclusion du chapitre :

Le concept d’audit interne recouvre aujourd’hui de nouvelles réalités, il intègre un champ


plus vaste et recouvre des missions plus importantes. Plusieurs raisons ont contribué à son
évolution. Tous d’abord, il y a le mode de direction des organisations qui s’est amélioré
par une décentralisation des responsabilités de la gestion dans le domaine des entreprises
privés essentiellement, cette décentralisation a entrainé des nouveaux besoins de contrôle,
l’audit interne avait pour objectif d’assister la direction pour maitriser le fonctionnement de
sont entité.

49
Chapitre II : la performance de l’audit interne dans les
organisations publiques

Les entreprises utilisent depuis longtemps des indicateurs de performance de


nature généralement financière. Le bénéfice net, le bénéfice par action et le rendement sur
capital investi figurent parmi les indicateurs traditionnels connus et utilisés par les entreprises.
Dans un environnement de plus en plus complexe et turbulent, les entreprises elles-mêmes
reconnaissent qu’il faut adapter les systèmes actuels pour mesurer la performance.

Les risques se sont multipliés, l’environnement s’est complexé et les entreprises


cherchent de plus en plus des moyens permettant d’orienter les acteurs pour maîtriser les
risques (détection, traitement répressif et empêchement préventif) sur les deux facettes :
organisationnelle (processus et procédures) et fonctionnelle (financière et non financière). Les
auditeurs et les contrôleurs de gestion construisent pierre à pierre un édifice dont la forme, les
composants et la finalité sont maintenant bien visibles et bien distingués.

l’émergence du contrôle de gestion et de l’audit, dans deux contexte temporels relativement


différents (le premier en 1910 aux Etats-Unis et le 2ème durant la crise de 1929), venait en
réponse à une volonté de maîtrise des forces et faiblesses de l’entreprise dans un
environnement en perpétuel mouvement, porteur d’enjeux que seule les « disciplines
intégrées » sont capable de relever.

Section 1 : conception de la performance

§1. GENERALITES SUR LA NOTION DE LA PERFORMANCE

I- Historique :

Étymologiquement, le terme de performance remonte au 13ième siècle, et émane


de l’ancien français parformer, qui signifie accomplir, exécuter.

En anglais, le terme performance est attesté depuis la fin du 15ième siècle et dérive
du moyen anglais to perform. À partir du 19è siècle, le mot performance désigne d’abord au
pluriel, l’ensemble des résultats obtenus par un cheval de course sur les hippodromes, et par
extension, le succès remporté dans cette course.

50
Ce terme s’étend ensuite vers la fin du 19ième siècle, à un athlète ou une équipe
sportive. Au début du 20 ième siècle, l’analogie atteint les matériaux : généralement employé
au pluriel, le terme de performance s’applique aux indications chiffrées caractérisant les
possibilités d’une machine, et désigne par extension, un rendement ou une fiabilité
exceptionnelle.

II- Essai de définition :

Utilisée à profusion dans les littératures managériales et économiques, on retrouve


dans la littérature, des définitions de la performance qui vont de l’efficience, à la robustesse,
de la productivité, au rendement sur le capital investit, du ratio input/output d’une entreprise,
à ses résultats financiers et sociaux, en passant par bien d’autres acceptions qui, le plus
souvent, ne sont pas définies explicitement par leurs auteurs.

De nombreux auteurs ont souvent assimilé la performance à la capacité de


l’organisation à maximiser sa rentabilité ainsi que l’avoir de ses actionnaires. L’hypothèse
simplificatrice de l’objectif classique de maximisation du profit jadis assignée aux entreprises
semble aujourd’hui pourtant dépassée.

La performance est un concept complexe car elle repose non seulement sur
l’existence d’un décideur qui va juger de la performance, mais aussi sur l’existence d’une
perception d’un modèle de causalité. Il peut y avoir plusieurs décideurs, chacun ayant des
critères de jugement et une vision du modèle de causalité qui lui sont propres, d’où la
difficulté de trouver une définition de la performance. Il y a autant de définitions de la
performance que de parties prenantes à la vie de l’entreprise, ce qui fait dire à plusieurs que la
performance est une notion subjective. La performance est donc un concept tout à fait
spécifique à un utilisateur de signaux descriptifs, soit de diagnostic du positionnement de cet
état par rapport à une intention ou à un souhait d’informations.

Toutefois, définir la performance consiste à définir d’abord les différents concepts


génériques qui lui sont rattachés à savoir : l’efficacité, l’efficience et l’effectivité41.

 L’efficacité est liée à l’utilisation des moyens pour obtenir des résultats dans le
cadre d’objectifs préalablement définis.

41
B. TAMSAMANI, Manager efficacement, rapport du séminaire au sein de la formation DESA-MI, ENCGT,
2005.

51
 L’efficience est relative au rapport entre l’utilisation des moyens et l’obtention
des résultats.
 L’effectivité met en relation les trois variables : objectifs, moyens et résultats.

Parmi les définitions données à la performance, nous choisirons celle de


LORINO dans son ouvrage « Méthodes et pratiques de la performance ». Selon lui, «est
performance dans l’entreprise tout ce qui, et seulement ce qui contribue à atteindre les
objectifs stratégiques 42».

Ceci dit, on peut affirmer que la définition de la performance est un exercice


difficile car c’est une notion qui recouvre plusieurs acceptions, ce qui laisse présumer qu’une
définition opérationnelle de la performance serait donc encore plus ardue.

§2. LES DIFFERENTS TYPES DE PERFORMANCE :

On distingue quatre types de performance:

 La " performance orientée client " se rapporte à la performance liée à des


mesures et à des indicateurs de perception, de réactions, et de comportement
des clients, tels que la fidélisation des clients, des plaintes, des résultats
d'enquêtes de client.
 La "performance des produits et des services" se rapporte à la performance liée
à des mesures et à indicateurs des caractéristiques de produit et de service
importants pour les clients. Des exemples incluent la fiabilité des produits, la
livraison à temps, les niveaux de défauts rencontrés par les clients, et le temps
de réponse pour le service.
 La "performance financière et relative au marché" se rapporte à la
performance liée aux mesures de coût, de revenu et de position dans le marché,
y compris l'utilisation des capitaux, la croissance des actifs, et la part du
marché. Les exemples les plus notoires incluent le retour sur investissements, la
valeur ajoutée par employé, la dette par rapport de capitaux propres, le retour
sur actifs, les marges de fonctionnement, temps de cycle du cash, et autres
mesures de liquidité et de rentabilité, et de gain de parts de marché.

42 P. Lorino, Méthodes et pratiques de la performance, Éd. d’Organisation, 2003.

52
 La "performance opérationnelle" se rapporte à la performance
organisationnelle, humaine et éthique liée à des mesures et à des indicateurs
d'existence de l'exécution, d'efficacité dans l'exécution, de responsabilisation.
Les exemples incluent le temps de cycle, la productivité, la réduction des
rebuts, le turnover des employés, les taux de formation croisée des employés, la
conformité aux règlements, la transparence fiscale, la participation aux activités
de la communauté. La performance opérationnelle pourrait être mesurée au
niveau des unités, au niveau des processus clés, et au niveau de l'organisation.

Section 2 : mesure de performance de la fonction audit interne


§ 1: LES CONDITIONS D’EFFICACITE D’UN SERVICE D’AUDIT INTERNE

Les critères utilisés permettant de juger de la qualité d'un service d'audit interne sont
les suivants :

 Indépendance des auditeurs internes : Cette condition est souvent assurée


par un rattachement hiérarchique des services d'audit à la direction générale,
mais une telle solution n'est pas non plus exemple de risque, il est en tout état
de cause essentiel que les conclusions des auditeurs internes soient transmises
sans interférence aux principaux responsables de l'entreprise ;
 Compétence reconnue des auditeurs internes, notamment dans les
disciplines fondamentales de leur métier : comptabilité, analyse financière,
organisation, informatique ;
 Existence d'une véritable programmation des travaux d'audit, en fonction
d'objectifs et de priorités définis préalablement, qui permet une affectation
optimale des moyens disponibles tout en assurant un nombre minimal des
audits annuels ;
 Recours concomitant à des contrôles opinés dans les services, à l'initiative
des auditeurs et pas seulement à la demande des dirigeants (condition
d'indépendance),
 Elaboration et utilisation de normes d'audit ou, pour le moins de méthodes
harmonisées de contrôle, de règles écrites réunies par exemple dans un
"manuel d'audit",

53
 Exhaustivité et permanence du dispositif de l'audit, qui doit permettre
d'analyser l'intégralité des activités de l'entreprise, même si les contraintes de
moyens et d'efficacité impliquent de concentrer les efforts sur les principales
zones à risques, le recours aux techniques d'audit informatique - les auditeurs
étant branchés directement sur les systèmes informatiques de l'entreprise -
offre une solution intéressante.
 Garantie de l'efficacité des audits par un dispositif permettant d'assurer les
suites nécessaires aux constations des auditeurs : structures de décision et
d’arbitrage, compte rendu annuel des réalisations, etc.

Un bon audit interne constitue en fait une véritable assurance contre le risque : elle
ne l’élimine certainement pas, mais permet de l'appréhender, de le gérer et d'en limiter les
conséquences.

Dans ce cadre, et afin d’enrichir cette analyse, Marc LEVY43, membre de l’IFACI,
propose un certain nombre de critères d’efficacité qualitatifs qui varient selon que l’on se
place du point de vue d’une partie ou de l’autre.

Ainsi, pour le patron d’audit, les critères d’efficacité peuvent être le respect du
programme, l’absence d’incidents dans un délai rapproché (environ 1 an) dans le périmètre
d’une entité auditée pour des défauts de procédure et ou de contrôle interne qui auraient dû
être détectés, la facilité de recrutement interne, etc.

Du point de vue du président, une fonction d’audit interne est dite efficace si, en plus
d’un programme respecté, le rapport est rapidement délivré, rapidement exploitable, clair
(facilité de lecture et clarté des constats et recommandations). On doit prendre en compte
également l’absence de conflits inutiles avec les audités et un suivi clair de la mise en œuvre
des recommandations.

De la part des audités, les critères concernent le respect des délais de déroulement de
la mission et de l’édition du rapport, la compréhension du métier, le caractère réaliste des
recommandations, ainsi que la fidélité du rapport aux échanges qui se sont déroulés en cours
de mission.

43 Marc LEVY, « Indicateurs de performance et critères d’efficacité de l’audit interne », Séminaire de l’Institut
Français des Auditeurs et Consultants Internes (IFACI), 23 Mars 2005.

54
En se plaçant du côté des autorités de tutelle, il est nécessaire de constater le respect de
la séparation des fonctions (pas de participation des auditeurs internes à d’autres tâches que
celles de contrôle périodique), le respect du programme d’audit. Enfin, il est nécessaire aussi
que les rapports mettent bien en relief les dysfonctionnements des dispositifs de contrôle
interne.

Finalement, du point de vue des auditeurs, les éléments à considérer concernent la


prise en compte des recommandations, le poids du responsable de l’audit ainsi que la facilité
d’évolution de carrière.

Ainsi, il importe de signaler que le système d’appréciation doit être adapté aux besoins
réels de l’entreprise ainsi qu’à la taille de son équipe. Quand aux choix des indicateurs, il doit
tenir compte de l’environnement et doit intégrer une approche « d’amélioration » qui
permettra de sélectionner les indicateurs dans le cadre des axes de progrès. C’est ce qui fera
l’objet du paragraphe suivant.

§ 2 : LES INDICATEURS DE PERFORMANCE

Les indicateurs constituent le moyen fondamental pour apprécier l’activité et la qualité


d’une fonction, et donc l’amélioration de la performance. Il revient à Joseph J. MORRIS,
ancien Président de l’Institut des Auditeurs Internes du Royaume-Uni, d’avoir développer un
certain nombre d’indicateurs de performance pour la fonction d’audit interne 44.

En fait, on doit élaborer un tableau de bord pour pouvoir suivre en permanence


l’activité des équipes d’audit et prendre toutes dispositions pour en améliorer la performance..
Il s’agit de trois catégories d’indicateurs : indicateurs d’activité, indicateurs de qualité et
indicateurs de coûts.

I. Indicateurs d’activité
1- Nombre de missions réalisées / Nombre de missions figurant au Plan
C’est l’indicateur de base et qui mesure la réalisation du Plan et surtout les résultats
d’améliorations apportés dans ce domaine. On peut encore aller plus loin dans l’affinement de
ce concept et mesurer, toujours par rapport au Plan :

 Le nombre de missions en cours ;

44 J. J. MORRIS, « Comment suivre les performances de l’audit interne », RFAI, No. 112.

55
 Le nombre de missions déplacées ;
 Le nombre de missions non réalisées ;
 Le nombre de missions réalisées et non prévues.
On peut exprimer également ces éléments en jours/auditeur ou en semaines/auditeur,
ce qui permet de relativiser le poids des différentes missions et est en relation directe avec les
temps d’occupation.

2- Nombre de jours d’audit / Nombre de missions


Indicateur permettant de mesurer l’évolution du temps moyen consacré à une seule
mission d’audit. On peut décomposer cet indicateur global en indicateurs plus détaillés selon
les types de mission.

3- Nombre de jours d’audit / Jours ouvrés


Cet indicateur fournit un ratio intéressant et à surveiller puisqu’il mesure l’évolution
du temps consacré aux strictes opérations d’audit par rapport au temps global. Il est en
corrélation directe avec l’évolution des effectifs et permet d’en analyser les causes. Là encore,
on peut analyser plus finement en découpant.

4- Nombre de jours de formation / Jours ouvrés


C’est un ratio explicatif du précédent mais qui permet, en plus de mesurer l’évolution
de la formation dispensée par auditeur.

5- Nombre de pages de rapports / Nombres de rapports


Indicateur permettant de mesurer l’évolution du nombre de pages moyens des rapports
d’audit. Sans porter un jugement sur ce qui devrait être « la bonne évolution », cette mesure
aide à y voir plus clair sur la façon de travailler des auditeurs et, éventuellement, la richesse
de leurs conclusions.

II- Indicateurs de qualité


1- Nombre de missions imprévues / Nombre de missions
Permet de mesurer l’évolution de l’exhaustivité et de la qualité du Plan d’audit.

2- Recommandations refusées / Total des recommandations


Ratio important pour qui veut se faire une idée sur l’appréciation des
recommandations par les audités.

56
3- Recommandations non réalisées / Recommandations acceptées
Ce ratio complète le précédent en donnant une précieuse indication sur la qualité de la
mise en œuvre des recommandations de l’audit interne.

4- Nombre de jours consacrés aux tâches de gestion / Jours ouvrés


Ratio également explicatif du ratio global, mais particulièrement utile pour expliquer
et améliorer les temps d’activité des chefs de mission et auditeurs seniors.

La statistique enseigne que le nombre de jours d’audit est en moyenne égal à 80 % du


nombre de jours ouvrés pour un auditeur. Il est normalement moins important pour un chef de
mission.

Encore faut-il noter que ce pourcentage est variable dans le temps pour un même
auditeur : moins important au début, lorsque la formation professionnelle est à son maximum,
il augmente au fur et à mesure que les capacités professionnelles se confirment.

5- Dossiers d’audit incomplets / Nombre de missions


Moyen d’apprécier la qualité du travail dans cette phase finale et souvent négligée
qu’est la constitution du dossier d’audit.

III. Indicateurs de coûts


1- Dépenses du service / Nombre d’auditeurs
Indicateur budgétaire qui permet de comparer évolution du budget et évolution des
effectifs.

2- Dépenses du service / Nombre de jours de mission


Information importante puisqu’elle donne le coût à la journée et permet de se
comparer aux coûts du marché. L’analyse peut être affinée en distinguant coûts directs et
coûts indirects, main d’œuvre et frais de déplacement.

On peut ajouter à ces indicateurs « objectifs » des éléments d’appréciation


nécessairement valorisés de façon subjective mais dont la tendance mesurée sur la durée serait
significative si l’appréciation a toujours été portée par les mêmes et de la même façon. Or, il
faut prendre soin de relativiser les résultats, c'est-à-dire de les interpréter par comparaison et
non par rapport à une norme absolue et idéale.

57
§3. LES OUTILS DU MANAGEMENT DE LA PERFORMANCE

I. Benchmarking

Il existe trois définitions du Benchmarking : formelle, opérationnelle et celle du


dictionnaire du WEBSTER.

 La définition formelle: le Benchmarking est un processus continu d'évaluation de nos


produits, services et méthodes par rapport à ceux des concurrents les plus sérieux ou
les entreprises reconnues comme leaders.
 La définition du dictionnaire de WEBSTER : « un repère de géomètre ... marquant
une position... et utilisé comme point de référence ... norme d'après laquelle quelque
chose peut-être mesuré ou évalué ».
 La définition opérationnelle : le Benchmarking est la recherche des méthodes les plus
performantes pour une activité donnée, permettant de s'assurer une supériorité45.

D’une façon synthétique, c’est une méthodologie d’analyse de la concurrence


permettant à une entreprise de se comparer aux sociétés les plus performantes, pour chacun de
ses facteurs clés de succès, l’entreprise analyse ce que font les meilleurs, leurs motivations,
les performances atteintes et s’appuie sur ces observations pour ensuite s’améliorer. Il s’agit
donc d’une réflexion non pas seulement centrée sur la stratégie des concurrents, mais aussi sur
leurs méthodes, y compris d’organisation interne.

C’est qu’en effet, il y a dans cette dernière pratique un élément supplémentaire et qui
nous intéresse ici au plus haut point : c’est l’identification des meilleures pratiques pour
permettre une plus grande efficacité.
Cet étalonnage concurrentiel peut se limiter qu’à une seule activité et consistera donc
en la recherche de niveaux de performance de référence observés par cette même activité dans
d’autres contextes d’action, que ce soit dans la même entreprise (Benchmarking interne) ou
dans une autre entreprise (Benchmarking externe).

The Institute of Internal Auditors a développé cette pratique sous le nom de GAIN :
Global Auditing Information Network. Le programme mis en place permet à de nombreux
services d’audit interne de se comparer et donc de progresser. 46

45 BEKKAYE NAJIB & BERRADA OUMEYA MESURES DE LA PERFORMANCE DES ENTREPRISES


MAROCAINES : Vers l’émergence d’un nouveau modèle de gestion et de pilotage ? - CAS DES GRANDES
ENTREPRISES PRIVEES - 2002 – 2003

58
La critique de cette pratique consiste à observer que si d’aventure elle devait se
généraliser, on aboutirait à une sorte d’uniformisation des méthodes et la source
d’enrichissement se tarirait d’elle-même puisqu’à l’achèvement du cycle les bonnes pratiques
seraient utilisées par tous.

Toutefois, la critique ne s’arrête pas au constat selon lequel le Benchmarking contient


en germe son propre anéantissement. Elle va plus loin en faisant observer que le vrai progrès
ne consiste pas à copier le voisin – même s’il fait mieux que vous – le vrai progrès consiste à
faire mieux que lui. Le Benchmarking est ainsi accusé d’être une machine à tuer l’initiative et
le progrès.

On ne peut ignorer ces critiques qui attirent l’attention sur de réels dangers, mais se
priver de l’information type GAIN, qui aide à se situer et à se mesurer, serait une réaction
excessive. Il faut déduire de tout ceci que pratiquer le Benchmarking est utile, mais qu’on ne
saurait s’en contenter. L’IIA l’a bien compris qui ne cesse d’œuvrer pour développer la
recherche en audit interne, laquelle est à coup sûr un élément important dans la voie vers
l’amélioration de l’efficacité.

II. Le Reengineering
Le Reengineering signifie inventer un nouveau modèle d’entreprise, qui répond aux
conditions de compétitivité du nouvel environnement 47.
Au cœur du Reengineering réside la notion de pensée rupture – c'est-à-dire comment
identifier et abandonner les règles périmées et les postulats de base qui imprègnent le
fonctionnement actuel des entreprises ?

Reconfiguration majeure

Le Reengineering est une remise en cause fondamentale et une redéfinition radicale


des processus opérationnels pour obtenir des gains spectaculaires dans les performances
critiques que constituent aujourd’hui les coûts, la qualité, le service et la rapidité. Il consiste

46 Résultats des travaux du Groupe de Place établi sous l’égide de l’AMF IFACI INSTITU DE L’AUDIT
INTERNE Janvier 2007
47 Jacques RENARD, Audit interne : ce qui fait débat, Editions MAXIMA, Paris, 2003.

59
en une préconception radicale des processus d’affaires de l’entreprise visant une amélioration
spectaculaire des performances.

En ce sens, il s’agit de réinventer une nouvelle manière de faire s’appuyant souvent


sur les possibilités offertes par les nouvelles technologies de l’information qui substitue en
partie au management par fonction ou métier un management des processus transversaux. Cet
objectif ambitieux de progrès peut concerner la qualité, les délais et les coûts. Les trois points
clés du Reengineering sont :

– Un objectif de rupture.
– L’innovation.
– L’approche par les processus.
Le concept du Reengineering 48 est considéré comme un outil fondamental pour les
stratégies de rupture, s’appuyant sur les moyens offerts par la technologie et visant à
améliorer considérablement l’efficacité de l’établissement.

Après huit années d’utilisation massive du Reengineering aux Etats-Unis, l’approche


se traduit par des réductions d’effectifs et donc du « downsizing » alors qu’en Europe le
concept a plus souvent été employé pour réduire les délais et améliorer la qualité de service
dans le système de relation avec la clientèle.

Section3. Rôle de l’audit interne dans la création de la valeur


ajoutée dans les organisations appartenant au domaine des
établissements et entreprises publics (EEP)49

§ 1. L’importance de l’Audit interne dans le processus de Gouvernance


d’entreprise :

48 BEKKAYE NAJIB & BERRADA OUMEYA MESURES DE LA PERFORMANCE DES ENTREPRISES


MAROCAINES : Vers l’émergence d’un nouveau modèle de gestion et de pilotage ? - CAS DES GRANDES
ENTREPRISES PRIVEES - 2002 – 2003

49
http://lab.univbiskra.dz/fbm/images/FBM/L%E2%80%99audit%20interne%20au%20c%C5%93ur%20de%20la
%20dynamique%20de%20la%20gouvernance%20d%E2%80%99entreprise.pdf

60
La gouvernance d’entreprise repose sur un courant d’opinions qui s’est développé aux Etats-
Unis, au Japon et en Europe, en réaction à une série des scandales. Les infractions les plus
manifestes à la bonne gouvernance concernent Global Crossing en janvier 2003 ; (Eiteman,
Stonehill et Moffett, 2004) et autres. Estimant que les scandales anciens et récents étaient
imputables à l’inefficacité des systèmes de contrôle interne, les législateurs des principaux
pays développés se sont emparés de donner force de loi soit à des pratiques librement
consenties, soit à des recommandations, soit à des dispositions nouvelles. C’est le cas de la
Loi Sarbanes- Oxley (SOX) de juillet 2002 aux Etats-Unis, de la Loi sur la sécurité financière
(LSF) du 1er août 2003 en France. Ces deux lois imposent de nouvelles obligations en matière
de contrôle interne. En France par exemple, la LSF poursuit plusieurs objectifs :
 Moderniser les autorités de contrôle avec la création de l’Autorité des marchés
(AMF) et du Haut Conseil du Commissariat aux comptes ;
 renforcer la sécurité et la confiance des investisseurs ;
 Favoriser la transparence qui permettrait aux actionnaires d’être mieux informés sur
les procédures de contrôle interne et les méthodes de travail ainsi que sur la
répartition des pouvoirs des organes dirigeants qui conduisent aux décisions prises par
ces derniers.
Dans ce cadre, il est demandé au président du conseil d’administration ou de conseil de
surveillance de rendre compte dans un rapport, des conditions de préparation et d’organisation
des travaux du conseil ainsi que des procédures de contrôle interne mises en place par la
société. Au- delà de leurs différences, les lois SOX et LSF font du contrôle interne un enjeu
majeur de la gouvernance de l’entreprise et une responsabilité accrue des plus hauts
responsables des entreprises.
Dans ce cadre, et pour satisfaire aux obligations légales, la fonction d’audit interne a un rôle
fondamental à jouer dans le processus de préparation et de production du rapport sur le
contrôle interne. En effet, la norme de fonctionnement 2120 sur le contrôle stipule que «
l’audit interne doit aider l’organisation à maintenir un dispositif de contrôle interne approprié
en évaluant son efficacité et son efficience et en encourageant son amélioration continue ».
La norme 2120.A1- demande à l’audit interne d’évaluer les risque s’afférents au
gouvernement d’entreprise. Là encore, c’est la notion de risques qui est mise en avant.
Pour ce faire, l’audit interne doit en particulier apprécier les points ci-après :

61
 La fiabilité et l’intégrité des informations financières et opérationnelles. Il faut noter
l’évolution qui consiste à prendre en compte le domaine opérationnel (ainsi que
l’avait déjà fait l’AMF dans son référentiel).
 L’efficacité et l’efficience des opérations, ce qui incite à aller au-delà des objectifs.
 La protection des actifs, et ce au sens le plus large du terme.
 Le respect des lois, règlements et contrats.
On retrouve sous ces quatre rubriques les objectifs généraux du contrôle interne, ce qui tend à
prouver qu’évaluer les risques afférents au gouvernement d’entreprise c’est, du même coup,
vérifier la qualité du contrôle interne de l’organisation.
On perçoit bien qu’une telle mission ne peut être remplie qu’à une double condition :
• Que l’audit interne bénéficie dans l’organisation d’une autorité reconnue au plus haut
niveau ;
• Qu’il y ait dans le personnel de l’audit les compétences suffisantes pour se livrer aux
analyses nécessaires et apporter une contribution efficace.
A travers ces aspects, découlent les missions généralement attribuées à l’auditeur interne :
 Une mission d’audit opérationnel, plus tournée vers l’efficacité de l’organisation et le
respect des procédures écrites mises en place. L’auditeur interne doit procéder à un
examen systématique des activités ou des processus d’une entité, en vue d’évaluer
l’organisation et ses réalisations et identifier les pratiques jugées non économiques,
improductives et inefficaces, de proposer des solutions d’amélioration et de s’assurer
de leur suivi ;
 Une mission d’audit financier, orientée sur la fiabilité des informations financières et
la protection des actifs matériels, humains et financiers. Ici, l’auditeur interne doit
s’assurer, en relation avec les auditeurs externes, que les procédures de contrôle
interne comptables sont fiables ; Il ne s’agit nullement ici, d’une mission de
certification des comptes ;
 Aux deux premières missions traditionnelles, s’ajoutent une mission d’audit de la
stratégie. Ici, l’auditeur doit identifier les risques associés aux objectifs et aux grandes
orientations stratégiques définies par l’organisation et évaluer la conformité ou la
cohérence d’ensemble entre ce qui avait été dit et ce qui est fait dans le but
d’apprécier la performance des réalisations.
Selon la norme 2130 relative à la gouvernance d’entreprise, il incombe également à l’auditeur
interne d’évaluer le processus de gouvernement d’entreprise et de formuler les

62
recommandations appropriées en vue de son amélioration. A cet effet, il détermine si le
processus répond aux objectifs suivants :
- promouvoir des règles d’éthique et des valeurs appropriées au sein de l’organisation ;
- garantir une gestion efficace des performances de l’organisation assortie d’une obligation de
rendre compte ;
- bien communiquer aux services concernés au sein de l’organisation les informations
relatives aux risques et aux contrôles ;
- fournir une information adéquate au Conseil, aux auditeurs externes et au management, et
assurer une coordination efficace de leurs activités.
En définitive, les contrôles à réaliser par l’auditeur interne visent à s’assurer que toutes les
opérations de l’entreprise sont maîtrisées et que l’entreprise est gérée efficacement et dans la
transparence. C’est la condition d’une bonne gouvernance et à ce titre, la fonction d’audit
interne a une responsabilité qui ne peut que légitimer son rôle d’acteur majeur de la
gouvernance d’entreprise.

§ 2. Audit interne, théorie de l’agence et gouvernance de l’entreprise

L’audit interne, émanation de la direction générale, n’a pas été considéré par la théorie de
l’agence comme un mécanisme de surveillance au sein de la relation d’agence. Mais, depuis
quelques années, la théorie de l’agence a donné lieu à de nombreux développements sur la
gouvernance des entreprises (Charreaux, 1997 ; 2000) qui tendent à intégrer aussi l’audit
interne comme un mécanisme de gouvernance de l’entreprise (Ebondo Wa Mandzila, 2006).
En effet, parmi les conflits d’intérêts susceptibles de s’élever entre les actionnaires et les
dirigeants, l’approche actuelle de la gouvernance de l’entreprise semble privilégier la
résolution du conflit né du déséquilibre informationnel (asymétrie d’information) existant
entre l’agent et le principal. L’audit interne, rattaché au comité d’audit (lorsqu’il existe), a
(comme l’audit externe ou légal) un rôle fondamental à jouer au sein de la gouvernance de
l’entreprise, dans la réduction de cette asymétrie d’information. Gramling, Maletta, Schneider
et Church (2004), distinguent quatre composantes dans la gouvernance de l’entreprise : l’audit
externe, le comité d’audit, le management et la fonction d’audit interne.
Cette dernière entretient avec chacune des composantes des relations qui ont pris une
importance considérable depuis l’adoption des lois américaine et française, notamment dans
l’évaluation et l’évolution du dispositif de contrôle interne. L’audit interne apparaît comme
une fonction ressource. Il semble intéressant d’apprécier le rôle que peut jouer la fonction

63
d’audit interne dans la gouvernance de l’entreprise au niveau de la réduction des asymétries
des informations et au niveau du management des risques.
I- L’audit interne intervient dans la réduction des asymétries d’information
entre les différentes parties prenantes de la gouvernance d’entreprise :
Au niveau de la réduction des asymétries d’information, il est admis que par rapport aux
actionnaires, le dirigeant dispose outre de l’information comptable et financière mais aussi
d’une information complète, issue de la comptabilité de gestion et du rapport d’audit
interne dont il était le seul destinataire. Pigé (1998) distingue trois niveaux d’asymétrie
d’information liée au gouvernement d’entreprise : l’asymétrie d’information existant
entre les dirigeants et les représentants des actionnaires, l’asymétrie d’information
existant entre les actionnaires et leurs représentants, les administrateurs et un
troisième niveau d’asymétrie apparaît quand les actionnaires d’une entreprise
souhaitent ouvrir leur capital et faire appel public à l’épargne.
L’auditeur légal permettrait de réduire ces trois niveaux d’asymétrie d’information.
L’audit interne, dans la mesure où il a souvent été rattaché à la direction c’est- à-dire à
l’agent, n’a pas été considéré comme un dispositif susceptible de réduire les asymétries
d’information liées au gouvernement d’entreprise. Sawyer (1973) considérait la fonction
d’audit interne comme l’œil et l’oreille de la direction.
La loi sur la sécurité financière, en exigeant du président du conseil d’administration
ou de surveillance la production d’un rapport sur le contrôle interne et le
rattachement hiérarchique de l’audit interne au conseil d’administration et/ou au
comité d’audit offre à l’audit interne la possibilité de contribuer désormais à la réduction
de l’asymétrie d’information existant entre les différentes parties prenantes du
gouvernement d’entreprise. En effet, l’existence d’un comité d’audit, destinataire du
rapport de l’auditeur interne, apparaît ainsi comme la courroie de transmission entre les
auditeurs non seulement externes mais aussi internes et le conseil d’administration. Le
rattachement de l’audit interne au conseil d’administration et/ou au comité d’audit est une
condition essentielle de la contribution de l’audit interne à la réduction des asymétries
d’information dans un gouvernement d’entreprise.
A ce niveau, il nous semble primordial de mettre l’accent sur la nature du rattachement de
l’audit interne avec le comité d’audit, qui a fait l’objet de nombreuses controverses, mais
aussi de leur relation mutuelle dans le cadre de la gouvernance d’entreprise.
 Le rattachement audit interne et comité d’audit :

64
Les comités d’audit ont pour rôles de :

 Assister le conseil à s’assurer de l’exactitude des états financiers ;


 Veiller au respect des obligations légales ;
 S’assurer du bon fonctionnement de l’audit interne et de la qualité du contrôle
interne;

Mais partout où ils existent, se pose la question du rôle des auditeurs internes à leur égard et
avant tout le problème de leur rattachement.

Louis VAURS, ardent promoteur de la cause des comités, n’a pas manqué en son temps
d’attirer l’attention sur le risque qu’il y aurait à rattacher directement la Fonction d’audit au
comité, risquant d’altérer par là même les relations avec la direction générale. Et Xavier de
PHILY ne dit pas autre chose lorsqu’il écrit « l’auditeur interne travaille pour la direction
générale tout en répondant aux questions du comité d’audit, en informant cette dernière au
préalable bien sûr, il lui faudra démontrer une extrême rigueur dans son travail pour être
apprécié des deux parties… ». Il y a là, ce n’est pas douteux, un équilibre délicat à trouver
pour les auditeurs internes qui devront (doivent déjà) à la fois :

 Continuer à être les interlocuteurs de la direction, signalant forces et faiblesses,


attirant l’attention sur les défaillances réelles ou potentielles, et ce sans avoir ni à se
cacher ni à minimiser leurs constats ;
 Et dans le même temps, être à la disposition du comité pour fournir tous
renseignements et informations sans rétention ni déformation, et ce dans un climat de
transparence envers la direction générale. Le comité d’audit doit être destinataire des
rapports de l’audit interne ou de leur synthèse.

Jacques Renard (2010,p 452) souligne que cette double fonction ne devrait pas remettre en
cause le rattachement à la direction générale même si, dans certains cas, la fonction a été
rattachée au comité d’audit (4,3 % en 2005).Il ajoute qu’il semble essentiel que les auditeurs
internes soient toujours en mesure d’exercer pleinement leur rôle de conseillers du
management, dialoguant avec la direction générale et tous les échelons hiérarchiques. Couper
les auditeurs internes de cette source d’échanges et d’informations, ce serait du même coup
les rejeter hors du champ opérationnel et limiter leur champ d’action aux activités financières
et comptables. C’est dire que toute mesure de rattachement à un comité d’audit devra être
suivie avec vigilance par les principaux acteurs faute de confiner les auditeurs internes dans

65
leurs frontières d’origine. La prise de position de l’IFACI sur le sujet indique clairement
qu’audit interne et comité d’audit sont complémentaires, et de fait, il y a rattachement au
comité d’audit dans 38 % des cas mais ce lien est purement fonctionnel.

Par ailleurs, le comité d’audit, dans son double rôle vis-à-vis de l’audit interne et de
l’établissement des comptes, est important en matière de surveillance de la gestion. Il doit
pouvoir entendre librement le responsable de l’audit interne. Par conséquent, La relation
directe entre le comité d’audit et le responsable de l’audit interne est très importante. Cette
relation doit se nouer en dehors de la présence du directeur hiérarchique de ce responsable. Il
est utile que ces réunions aient lieu deux ou trois fois par an. L’une verra le responsable de
l’audit interne exposer son plan de travail pour l’année et discuter avec le comité d’audit de
ses priorités. Les autres feront part des résultats de ses investigations, de ses recommandations
et des suites données aux recommandations passées. Le comité d’audit doit être destinataire
des rapports de l’audit interne ou de leur synthèse. Il doit avoir les pouvoirs nécessaires pour
interroger la direction sur la façon dont elle assume ses responsabilités en matière
d’informations

Financières, ainsi que pour s’assurer du suivi des recommandations. Le comité d’audit,
agissant en collaboration ou en complément d’une fonction d’audit interne influente, est le
mieux placé pour identifier les tentatives de la direction d’ « outrepasser » des contrôles ou
d’ignorer des informations émanant des personnes placées sous son autorité. Il est ainsi
possible, pour une équipe de direction faussant volontairement les résultats, de dissimuler ses
agissements. Un conseil d’administration fort et actif est souvent bien placé pour identifier et
corriger un tel problème surtout lorsqu’il bénéficie à la fois d’un système de communication
efficace dans la remontée des informations et d’équipe financière, juridique et d’audit interne
compétentes. Il doit aussi pouvoir entendre librement, en dehors de la présence de la direction
générale de l’entreprise, l’ensemble des responsables financiers (les financiers, les
comptables, les trésoriers, etc.), les commissaires aux comptes et le responsable de l’audit
interne. Il a la possibilité de se faire assister d’experts extérieurs s’il le souhaite.

Pour mettre en œuvre sa responsabilité vis-à-vis de l’audit interne, le comité d’audit doit
engager plusieurs initiatives de contrôle. D’abord, les comités d’audit peuvent interroger et
revoir les programmes et rapports d’audit. Ensuite, ils peuvent demander une grande
couverture du travail lorsque des assurances inadéquates sont détectées. En fin, les comités
d’audit peuvent améliorer la communication entre auditeur interne et externe. Seulement, les

66
études antérieures indiquent que la simple présence d’un comité d’audit ne peut pas être un
gage de fiabilité et qu’il faut prendre en considération d’autres aspects en l’occurrence sa
composition et ses diligences. Par exemple, Scarbrough (1998), basé sur un échantillon de 72
directeurs d’audit interne canadiens (CIAs), a trouvé que les comités d’audit constitués
uniquement d’administrateurs indépendants se réunissent plus fréquemment avec les
directeurs d’audit interne et revoient les rapports d’audit interne que dans le cas où il existe
dans ces comités au moins un directeur de l’entreprise. Aussi, dans une étude américaine,
Raghunandan (2001) conclue que les comités d’audit composés d’administrateurs
indépendants dont au moins un ayant une formation comptable ou financière se réunissent
plus avec les directeurs d’audit interne et fournissent un accès privé au directeur d’audit
interne et revoient les proposition de l’auditeur interne. Dans le même cadre, l’étude de
Goodwin (2003), sur la base de données émanant de l’Australie et la nouvelle Zélande,
suggère que l’indépendance et l’expérience comptable des membres du comité d’audit a un
effet complémentaire sur sa relation vis-à-vis de l’audit interne. La figure ci-dessous
rassemble les éléments développés. Donc, la composition du comité d’audit peut assurer ou au
contraire freiner son bon fonctionnement vis-à-vis de l’audit interne.

II- L’audit interne détient un rôle majeur dans le processus de management des
risques de l’entreprise :

L’audit interne a aussi un rôle clé à jouer au niveau du management des risques d’entreprise et
surtout dans le processus d’élaboration du rapport sur le contrôle interne exigé par la loi sur la
sécurité financière(LSF) aux sociétés cotées. En effet, l’audit interne a pour entre autres
missions, d’évaluer le système de contrôle interne. A ce titre, il est le mieux à même
d’alimenter le conseil d’administration en information sur les faiblesses du système de
contrôle interne ou sur les zones des risques susceptibles de nuire à l’atteinte des objectifs
stratégiques, opérationnels, informationnels et de conformité. La LSF a créé l’obligation pour
le président du conseil d’administration ou du conseil de surveillance de rendre compte , dans
un rapport joint au rapport annuel , des conditions de préparation et d’organisation des travaux
du conseil ainsi que des procédures de contrôle interne mises en place par la société. Ce
rapport porte sur tous les risques –et non sur les seuls risques comptables et
financiers.(PLOIX,2006 ;p80) .

Gramling et Myers (2006) ont mis en évidence le rôle joué par l’audit interne dans le
management des risques d’entreprise. Selon ces deux auteurs, l’auditeur interne exerce une

67
influence sur cinq composantes du management des risques d’entreprises. Il donne une
assurance raisonnable :

 quant au processus de management des risques;


 que les risques sont correctement évalués;
 que le processus de management des risques a été bien évalué;
 que le reporting sur les risques majeurs a été correctement établi;
 qu’un bilan sur la gestion des principaux risques a été dressé;

Enfin, en synthèse à notre développement, nous avons élaboré un schéma récapitulatif,


représentant le processus de gouvernance des risques a été bien évalué, que le reporting sur
les risques majeurs a été correctement établi et qu’un bilan sur la gestion des principaux
risques a été dressé.

Enfin, en synthèse à notre développement, nous avons élaboré un schéma récapitulatif,


représentant le processus de gouvernance d’entreprise ainsi que l’ensemble des interactions
entre les différents mécanismes le régissant.

L’audit interne au cœur de la gouvernance des entreprises

68
Source :
http://lab.univbiskra.dz/fbm/images/FBM/L%E2%80%99audit%20interne%20au%20c%C5%
93ur%20de%20la%20dynamique%20de%20la%20gouvernance%20d%E2%80%99entreprise
.pdf

Conclusion du deuxième chapitre :

Nous avons tenté, à travers notre contribution, de mettre en exergue l’importance de la


fonction d’audit interne dans la performance du processus de gouvernance de l’entreprise. Les
nouvelles législations, les travaux de recherche sur le terrain d’entreprises (françaises et
américaines) de différents auteurs, nous conduisent à considérer l’audit interne comme un
mécanisme de contrôle au service de la gouvernance. De plus, la fonction d’audit interne fait
partie d’un large système de gouvernance où le comité d’audit peut avoir un impact sur la

69
fiabilité de cette fonction à travers le contrôle et la surveillance qu’il est censé exercé. Par
ailleurs, nous avons cherché à étudier la nature de la relation qui peut exister entre comité
d’audit, celles de la fonction d’audit interne, le management, le conseil d’administration et les
actionnaires. De ce fait, l’audit interne permet la réduction des asymétries d’information entre
les différentes parties prenantes de l’entreprise, mais il est aussi un mécanisme
d’identification et d’évaluation des risques encourus par l’entreprise. A ce titre, il inspire
confiance, rassure et assoit sa légitimité auprès de toutes les parties prenantes de l’entreprise.
Les solutions d’amélioration qu’il propose contribuent à la création de la valeur dans
l’entreprise.

Chapitre III : Audit interne dans le processus de la


performance de la Régie Autonome Eau et Electricité (
RADEEF)
La Régie autonome intercommunale de distribution d’eau et d’électricité de Fès, désignée ci –
après par RADEEF, est un établissement public communal à caractère industriel et
commercial doté de la personnalité civile et l’autonomie financière. Elle est chargée de la
gestion des services publics d’eau, d’électricité et d’assainissement liquide. Créée le 30 avril
1969 en vertu du Dahir N°159315 du 23 juin 1960 relatif à l’organisation communale, par
délibération du conseil municipal de la ville de Fès, la RADEEF assure ses besoins en Eau
potable et en Electricité à partir de l’Office Nationale de l’Electricité et de l’Eau potable
(ONEE). En conséquence, elle bénéficie d’un monopole d’Etat dans les zones urbaines de
Fès. Historiquement, elle s’est substituée à la compagnie Fassi pour la gestion du réseau
d’Eau potable depuis janvier 1970 et a été transformée en régie intercommunale suite à l’arrêt
du ministre de l’intérieur N°3211 du 2/10/1985 portant autorisation de la création du nouveau
syndicat des communes pour la gestion de l’eau potable dans 19 communes. Et à compter du
1er janvier 1996, la RADEEF a été chargée de la gestion du réseau de service
d’assainissement liquide ainsi que le cahier de charge d’assainissement de la ville de Fès en
vertu de l’arrêt du ministre de l’intérieur N°2806-99 du 03 juin 1976 approuvant les
délibérations des conseils communaux 50.

En effet , à l’instar des autres établissements publics du royaume ,la RADEEF dans l’exercice
de ses activités de services publics , obéit à une organisation qui implique à la fois l’ensemble

50
« Présentation générale de la RADEEF » disponible http://www.radeef.ma/

70
des organes notamment au niveau décisionnel ( Conseil d’administration, Comité de direction,
direction générale ); opérationnel ou d’exécution ( départements, divisions, services) ainsi
qu’au niveau des instances de contrôles ( audit interne et externe , contrôle de gestion,
contrôle permanent, le contrôleur d’Etat ...) . Ainsi dans la première section, nous
présenterons les activités de la Régie et ses organes, et dans la seconde nous parlerons de
Contribution de la fonction audit interne dans la RADEEF, et dans la troisième.

Section 1 : présentation générale et mécanisme de performance


de la RADEEF

§1. Domaine d’activité, but, missions et culture de la RADEEF

La RADEEF tout comme les autres entreprises et établissements publics se distingue par son
domaine d’activités et ses missions, ses buts, et sa culture. La maitrise de ces facteurs est
indispensable dans la détermination de la stratégie de la Régie. Celle consiste à faire des choix
d’allocation de ressources (financières, humaines, technologiques etc.) qui engagent la
RADEEF dans le long terme, afin de dégager un profit durable. Elle est communément
considérée comme l’apanage des dirigeants de la Régie même si une approche collégiale est
envisageable.
Les activités de la Régie se résume par la fourniture d’eau potable, d’électricité et
d’assainissement liquide .Les missions s’orientent vers la satisfaction des besoins de la
population en eau potable, électricité et assainissement, le développement des installations
techniques en encourageant les investissements pouvant permettre de faire face aux besoins à
moyen et long terme, l’amélioration des méthodes de gestion du patrimoine etc..
Les buts se rapportent à la pérennité de la Régie à fournir les services publics dans le temps, la
capacité à disposer de la puissance dans la fourniture de ses services ainsi que son
indépendance vis-à-vis de ses concurrents. Quant à la culture de la RADEEF, elle est basée
sur la tradition, la coutume, la routine, la foi en la Direction, les habitudes communes des
agents. Ainsi dans le paragraphe, nous essayerons de donner le maximum de détails sur
l’ensemble de ces aspects évoqués en relation avec la RADEEF.

I. Domaine d’activité et missions de la Régie


La Régie autonome intercommunale eau et électricité de Fès a des activités et missions bien
précises qu’il convient de spécifier.

71
1- Domaine d’activité51
IL contribue d’une manière importante au succès de la RADEEF en ce sens que la Régie est
chargée outre la production et distribution de l’eau et d’électricité et du réseau
d’assainissement, de tous les travaux liés à ces activités. Elle a pris en charge
successivement :
 L’électricité : La régie (RADEEF) assure depuis 1969 la distribution de
l’énergie électrique moyenne tension et basse tension à plus de 1.076.251
habitants répartis sur l’ensemble du territoire de la préfecture de Fès qui
regroupe la commune urbaine de la ville partagée en Arrondissements : Agdal,
Zouagha, Saiss, Médina, Jnanates, Mérinides, et les communes Ain Chkef et
Mechoir.
 Eau potable : La régie assure l’alimentation en en l’eau potable pour une
population dépassant les 1 .204 .000 personnes 52 à l’intérieur des villes de Fes,
Sefrou, Bhalil, ainsi que dès les Communes rurales ; Bir Tam-Tam, Ras
Tabouda, Sidi Hrazem, Ain Timgnai, OuladTaib, Douar Ait Taleb, Et Douar
Ain Alquadi.
 Assainissement : En matière d’assainissement, la RADEEF intervient au
niveau du territoire de la Commune urbaine de Fès et dans la zone Est nouvelle
à la réalisation et l’entretien du réseau d’assainissement conformément à
l’arrêté du ministre de l’intérieur n°280699 du juin 1976. Elle procède aussi à
l’équipement de la commune rurale d’OuledTayeb en réseau d’assainissement
liquide.IL faut préciser par ailleurs que les activités en matière d’eau potable
sont financées par les abonnées grâce à une redevance destinée à couvrir les
charges de production ou d’achat de l’eau auprès de l’ONEE, ainsi que celles
de l’exploitation et d’entretien du réseau de distribution. Pour l’électricité, la
Régie s’approvisionne auprès d’ONEE. Ainsi afin d’assurer au mieux ce
service qui lui a été confié, la Régie réalise à l’intérieur de son périmètre de
distribution des travaux d’extension de son réseau. Elle est tenue d’installer
toutes les nouvelles canalisations (exception faite des travaux réalisés par les
lotisseurs sous contrôle de la Régie), tous les équipements et branchements qui
lui sont demandés et de procéder aux investissements nécessaires afin de faire
face à la demande. A cet effet, la Régie établit annuellement un budget qui

51
Présentation des activités de la Régie. Disponible sur http://www.radeef.ma/
52 Régie Autonome Eau et Electricité de Fès : rapport d’activité annuelle 2012, p18

72
comporte :
 Un budget d’équipement qui définit le programme de travaux neufs et
renouvelables que la Régie compte réaliser ;
 Un budget de fonctionnement destiné à faire ressortir les prévisions des
charges et produits d’exploitation ;
 A la clôture de chaque exercice, ces comptes arrêtés sont accompagnés de
trois notes :
 la note de présentation faisant ressortir des principaux éléments et faits ayant
conduits aux résultats dégagés;
 une analyse financière de la Régie;
 un compte officiel consolidé regroupant toutes les activités de la Régie et
retraçant le résultat général de la Régie de toutes les distributions
confondues;
2- Missions de la Régie

IL faut entendre par mission53, la façon dont la Régie répond aux questions du type :
que sommes-nous ? Qu’est ce notre affaire ? .Les réponses obtenues donnent une ligne
directrice à la Régie et les comportements précis qui seront développés et mis en
œuvre. L’énoncée de la mission revient en effet à expliquer ce que la Régie aspire être.
Ceci dit, les missions de la Régie se présentent globalement comme suit 54 :
 Répondre aux besoins de la population en matière d’eau potable, électricité et
assainissement liquide dans les meilleures conditions et au moindre coût ;
 Développer les installations techniques en encourageant les investissements pour faire
face aux besoins à moyen et long terme ;
 Améliorer les méthodes de gestion du patrimoine et proposer de meilleurs services
aux abonnés ;
 Assurer à l’intérieur du périmètre urbain des communes où elle intervient, le service
public communal de distribution d’eau, d’électricité et d’assainissement liquide à
l’intérieur de la wilaya de Fès ;
 Etudier et réaliser des nouvelles installations des réseaux de distribution.

53 DESREUMAUX Alain et al .Stratégie : tout le processus stratégique. 2ème éditions d’organisation. Paris
.2009 .P10
54 RADEEF. Présentation des missions de la Régie. Disponible sur http://www.radeef.ma/

73
Dans le cadre de sa mission, la RADEEF a élaboré des plans directeurs d’eau potable,
d’électricité, et d’assainissement liquide couvrant les besoins. Pour y arriver, elle a fait appel à
des cabinets d’étude spécialisés. En définitive, il faut retenir que la RADEEF s’adapte à sa
mission essentiellement par la maitrise de la complexité au travers des programmes de
formation, le recours à des techniques de gestion accroissant la flexibilité opérationnelle grâce
à une gestion assisté par ordinateur et l’externalisation de certaines activités par la sous-
traitance.

II. Buts et culture de la RADEEF

La culture et le but sont des éléments dont la connaissance est indispensable dans la
détermination de la stratégie de l’organisation. Ainsi pour une bonne orientation stratégique il
faut absolument une maitrise des principaux buts et culture de l’organisation quelle qu’elle
soit.

1- Les buts55
De façon générale la détermination des buts dans une structure quelle que soit, sa nature,
s’attache dans la plus part des cas à des enjeux sociopolitiques et notamment à des problèmes
idéologiques. Ainsi la RADEEF étant considérée comme une institution sociale faisant partie
d’un système sociopolitique dans lequel elle exerce des responsabilités vis-à-vis du public, de
la collectivité ou de la nation, trois buts généraux se présentent à elle. IL s’agit de sa
pérennité, sa puissance et son ’indépendance. La pérennité se traduit par la continuité de son
activité de service public dans le temps. La puissance comme but se traduit par des choix
stratégiques qui la conduisent vers un plus grand poids sur le marché de fourniture d’eau
potable, d’électricité et d’assainissement dans la wilaya de Fès .Quant à son indépendance,
elle s’explique le fait la Régie dans l’exercice de ses activités, cherche à donner la plus grande
autonomie de décision en ce qui concerne ses choix stratégiques . A noté que ces buts se
traduisent par un certain nombre d’exigences correspondant à des critères de gestion
d’efficiente en ce sens où ils contribuent à la réalisation des buts généraux. La RADEEF
veille à l’exécution de ces buts qui leur sont assigné par l’Etat et qui sont souvent tributaires
des changements politiques. En plus l’accord du gouvernement est souvent recherché avant
d’engager l’action du fait de la politisation des décisions. Cela a pour effet le ralentissement
de lancement des nouveaux projets, mais permet aussi à la Régie de profiter du soutien de

55 MARCHESNAY Michel. La stratégie du diagnostic à la décision industrielle. Chotard et associés édition


1986. Paris. P41

74
l'Etat dont elle pourra éventuellement tirer des ressources nécessaires aux projets ou de
bénéficier de son appui auprès des bailleurs.
Par ailleurs, il faut signaler que la responsabilité sociale de la Régie est d’une importance
considérable car dans le cadre de l’indice national du développement humain ( INDH), une
convention cadre a été signée entre le conseil de la ville de Fès et la Régie sous-titre « le droit
à l’eau potable, électricité et l’assainissement liquide pour tous » et qui prévoit le
branchement aux réseaux de distribution d’eau et d’électricité ainsi qu’un réseau
d’assainissement liquide de 40 00 ménages des quartiers insalubres, dont 20 500 ménages
pour l’électricité; 13 000 ménages pour l’eau; 6500 ménages pour l’assainissement en 2012.
Outre cette responsabilité sociale, la RADEEF vise également à une rationalisation des
dépenses d’exploitation et de gestion des ressources humaines, au travers d’une maîtrise des
frais du personnel, un recrutement ciblé et une formation adaptée en vue de perfectionner le
rendement des agents de la Régie . A cela s’ajoute le but majeur d’anticipation des besoins,
l’amélioration et l’optimisation des ressources dans la réalisation d’un important projet de
ratissage consistant à la vérification de tous les compteurs d’eau et électricité dans le cadre de
renforcement et renouvellement des infrastructures dans le but de sécuriser l’alimentation des
villes de Fès et Séfrou en eau potable et en électricité . Au total, sur le plan technique la
RADEEF vise entre autres à :

 Faciliter les interventions sur le réseau, réduire la durée des coupures et améliorer la
fiabilité et la continuité des services rendus aux clients56.
Dans ce cadre, un bureau central de conduite (BBC) pour la télégestion du réseau d’électricité
de moyenne tension a été réalisé.

 Pour le secteur eau potable, la Régie s’intéresse également à l’actualisation du schéma


directeur pour les villes de Fès, de Séfrou, la réalisation d’étude de rendement, le
lancement de travaux de réhabilitation des réseaux vétustes, le renforcement de
l’alimentation des zones East et nord et la réalisation d’un réservoir surélevé à la
commune d’OuledTayeb.
Pour le secteur d’assainissement les buts fixés par la RADEEF sont :
 L’amélioration de l’assainissement de divers secteurs de la ville par un arrêt total des
écoulements à ciel ouvert ou dans les cours d’eau ;

56 RADEEF. Présentation et activités : missions de la Régie. Disponible sur http://www.radeef.ma/

75
 La réduction substantielle des retours d’eaux usés et le lancement des travaux de
réalisation de la station d’épuration des eaux usées (STEP) de Fès pour permettre la
dépollution d’Oued Sebou.

De manière générale, la RADEEF est appelée à développer son action dans l’objectif
d’accompagner les besoins croissants des habitants ainsi que la dynamique enclenchée dans la
ville de Fès sur le plan économique, urbanistique et social.
2- La culture de la RADEEF
Dans une entreprise quelle que soit sa nature (publique ou privée), la culture a le plus souvent
deux effets importants. IL s’agit de la mobilisation des énergies tout en les focalisant sur les
quelques objectifs qu’elle fait agir et la canalisation des comportements autour d’un certain
nombre de normes d’action qu’elle fait également agir. Partant de là, comme toute micro-
culture57, la culture d’une entreprise repose sur des croyances, des valeurs, et des normes. Elle
comporte son lot d’attentes spécifiques. Elle s’appuie également sur une production
symbolique qui se retrouve dans le langage, les mythes et les histoires, les rites et les rituels.
Spécifiquement, la culture de la RADEEF est basée sur la tradition, la coutume, la routine, la
foi en la Direction, les habitudes communes des agents. IL en résulte donc que cette culture en
émane d’établissement susceptible de favoriser l’inertie ou de provoquer l’échec de tentatives
de modernisation. Soulignons cependant que cette notion de la culture diffère selon la
catégorie socioprofessionnelle des agents. Les membres de la Direction font donc partie
prenante de cette culture, car elle est en partie modelée par leurs propres valeurs, attitudes et
interactions avec leur personnel. De ce fait, c’est une variable sur laquelle les autres
catégories socioprofessionnelles ne sont pas prêt à s’imposer. Au total, la maitrise du domaine
d’activité, les missions, les buts et la culture de la RADEEF constitue l’un des aspects
nécessaires pour la détermination de la stratégie pouvant permettre aux organes de
gouvernance notamment les organes de décision de prendre des décisions allant dans le sens
de la pérennité, l’indépendance et la performance de la Régie . IL serait donc utile de
connaitre les organes qui interviennent dans la gouvernance de la RADEEF dont l’Etat qui est
à la fois contrôleur, stratège, actionnaire et puissance publique.

§2. Les organes et rôle de l’Etat dans le fonctionnement de la RADEEF

57 DUPRIEZ Pierre .la résistance culturelle : fondements applications et implications du management


interculturel, 2 ème édition. Broché, 2002. P 88

76
La RADEEF est un établissement public à caractère commercial, et industriel, d’émanation
des collectivités locales, dotée d’une autonomie financière. Toutefois, malgré cette vocation
commerciale, elle se distingue nettement des établissements privés quant à la composition et
la structure des organes qui interviennent dans sa gouvernance. En effet la Régie implique
plusieurs organes notamment au niveau décisionnel tout comme au niveau d’exécution ou
opérationnel. A cet effet, tous ces organes qui interviennent de la RADEEF doivent avoir les
pouvoirs, les compétences et l’objectivité, nécessaires pour assurer leur fonction de pilotage
stratégique et de surveillance de la Direction. Par conséquent, ils doivent agir en toute
intégrité et être responsables de toutes les décisions dont ils sont appelés à prendre .Ainsi dans
ce paragraphe, nous parlerons succinctement de ces organes et leur responsabilité dans la
Régie.

I- Les principaux organes au niveau de la RADEEF


La RADEEF implique la coordination et l’interaction entre les différents organes regroupant
un ensemble composé du conseil d’administration, le comité de direction, la commission
d’appel d’offre, le Comité d’audit et la Direction générale 58.

1- Le conseil d’administration
Le conseil d’administration est l’organe qui délibère sur toutes les questions concernant le
fonctionnement de la régie. IL est présidé par le wali de la région de Fès Boulomane et se
compose comme des membres suivants :
 Huit (8) conseillers communaux représentants les communes de Fès, Sefrou et Bhalil
 Le représentant du Ministère de l’intérieur.
 Le représentant du Ministère des finances.
 Le représentant du Ministère de l’équipement.
 L'assistance à titre consultatif.
 Le contrôleur d’état de la RADEEF.
 L’ingénieur municipal de Fès.
 Le directeur régional de l’ONEE à Fès.
 Le directeur régional de l’énergie et des mines à Fès.
 Le directeur de l’agence urbaine de Fès.
 Le directeur du bassin hydraulique du Sebou.
 Le directeur général de la RADEEF.

58
RADEEF. Présentation et organisation : organisation de la RADEEF disponible sur http://www.radeef.ma/

77
 Le trésorier payeur de la RADEEF
2- Le comité d’audit
Constitué le 15 avril 200459, le comité d’audit composé:

- président du conseil communal de Fès qui le préside en sa qualité de président du comité


d’audit;

- du secrétaire général de la wilaya de la Région Fès Boulemane ;

- du représentant du Ministère de l’Intérieur et celui du Ministère des Finances.

Quant au directeur général de la Régie, il assiste à titre consultatif. Le comité d’audit 60 est
habilité à travers les opérations d’audit, à apprécier la régularité des opérations, la qualité de
l’organisation, la fiabilité et la bonne application du système d’information ainsi que les
performances de la RADEEF. IL a pour mission de faire prescrire et réaliser, aux frais de la
Régie, les audits internes et externes ainsi que les évaluations qui lui paraissent nécessaires.
IL peut en outre inviter tout expert indépendant à participer à ses travaux. Le comité d’audit
adresse directement au directeur de la RADEEF un rapport retraçant le résultat de chaque
intervention effectuée ainsi que les recommandations qu’il estime utiles pour l’amélioration
de la gestion et la maîtrise des risques économiques et financiers de la RADEEF. Ce rapport
est soumis au conseil d’administration ou à l’organisme délibérant.

3- Le comité de direction
Le Comité de Direction est un organe décisionnel à responsabilité et fonctionnement
collégiaux. Son rôle est non seulement de proposer au Conseil d'Administration la stratégie de
la Régie mais aussi d’assurer sa gestion opérationnelle et d’en faire un rapport au Conseil
d’Administration. Cette responsabilité comporte notamment plusieurs aspects dont entre
autres :la mise en œuvre des décisions et politiques du Conseil d’Administration; la gestion
commerciale et opérationnelle; la communication financière et non financière; la gestion de
l’endettement financier; l’élaboration des schémas de financement liés aux projets
d’investissement; l’organisation et la gestion des fonctions de support telles que: le
recrutement, la formation et la rémunération du personnel; Les matières juridiques et fiscales
(y compris les litiges); le contrôle de gestion et l’audit interne ( mettre en place des contrôles
internes, les systèmes d’identification, d’évaluation, de gestion et de suivi des risques,

59
Idem
60 Direction des Entreprises Publiques et de la Privatisation. « Extrait de la loi n°69-00 relative au contrôle
financier de l’Etat sur les EEP et Autres organismes » in REMALD .N°25. 2009. P24

78
financiers et autres) et la communication interne et externe etc. En plus il est chargé de suivre
la gestion de la régie et assurer l’exécution des décisions prises au niveau du conseil
d’administration. Au point de vu composition, il se présente comme suit :
 Président : Le secrétaire Général de la Wilaya de Fès.
 Membres : 3 conseillers désignés par le conseil d’administration.
 Représentants du Ministre de l’intérieur et des finances.
 Assistants également aux délibérations du comité :
 Ingénieurs municipal de Fès.
 Les contrôleurs d’Etat de la RADEEF.
 Le Directeur général de la RADEEF

Toute personne sera convoquée par le président dont il estime sa présence utile au
fonctionnement de l’ordre du jour.
4- La commission d’appel d’offre
La commission d’appel d’offre est présidée par le Directeur général de RADEEF en présence
des membres suivants61 :
 Un représentant du Ministère de l’Intérieur.
 Un contrôleur d’Etat de la RADEEF.
 L’Ingénieur Municipal de Fès.
 Un représentant du service des marchés.
 Un représentant du service financier.
 Un représentant du service utilisateur.
5- La Direction générale de la RADEEF
La Direction Générale est dirigée par un Directeur Général qui assure sous l’autorité et le
contrôle du conseil d’administration et le comité de Direction général, le fonctionnement et la
gestion de la Régie. Parmi ses compétences il y a entre autres :
 L’exécution des décisions du conseil d’administration.
 La direction de l’ensemble de régie.
 La représentation de la régie en justice.
 La délégation de sa signature à un ou plusieurs chefs de services.

IL a sous sa gérance, l’ensemble des départements, les divisions et services comme le montre
l’organigramme ci-dessous.

61
RADEEF. Présentation et organisation : organisation de la RADEEF disponible sur http://www.radeef.ma/.
Op.cit.

79
Source : le site officiel de la RADEEF http://www.radeef.ma/

En effet comme c’est visible sur l’organigramme, la RADEEF compte de nos jours (16)
départements dont chacun est subdivisé à son tour en divisions et puis services. Ces
départements correspondent aux grands domaines d’activités nécessaires pour le
fonctionnement correct de la RADEEF.

II- La responsabilité des organes et rôle de l’Etat


Les pratiques de bonne performance reposent tout d’abord sur les dispositions légales et
réglementaires qui doivent être strictement respectées aussi bien dans leur esprit, leur contenu
que dans leur forme. Dans cette logique, les organes doit veiller à ce que la RADEEF agisse

80
dans le sens des missions qui lui ont été assignées et ce, en conformité avec la politique
générale et dans le respect des droits des autres actionnaires .Ils se prononcent aussi sur la
stratégie de la RADEEF, son mode de financement et sur la politique de communication. En
conséquence, ils ont des obligations qu’ils doivent assumer tout comme l’Etat se doit
également de jouer son rôle.
1- Obligations des organes dans le fonctionnement de la RADEEF
L’exercice de leur responsabilité au niveau du fonctionnement de la RADEEF, les membres
du conseil d’administration, les représentants de l’Etat, et les administrateurs indépendants
sont soumis à des obligations.
 Les membres du conseil d’administration
Dans l’exercice de leur mission, les membres du conseil d’administration doivent avoir un
certain nombre de responsabilités et devoirs dont entre autres62:
Jouer pleinement leur rôle d’organe délibérant et apporter une réelle valeur ajoutée à
l’entreprise ;

 avoir la capacité de prendre des décisions dans l’intérêt de la Régie ;


 avoir l’indépendance de jugement, de décision et d’action ;
 informer sur les cas d’incompatibilité ;
 remplir pleinement le devoir de contrôle ;
 remplir l’obligation de rendre compte aux Parties Prenantes, aux associés;
 aux actionnaires et accepter d’assumer les conséquences de leurs décisions et de leurs
actes ;
 recevoir une formation adéquate en vue de faciliter leur intégration et leur
participation aux travaux. Cette formation doit couvrir les caractéristiques générales de
la Régie, ses marchés, ses métiers, sa stratégie, ses politiques, ses enjeux et les risques
auxquels elle est confrontée. Elle doit également permettre à terme d’avoir des
administrateurs certifiés et dignes du nom.

 Les représentants de l’Etat
Dans la RADEEF tout comme les autres Entreprises et établissements publics du royaume,
l’Etat dispose au niveau des organes un ou plusieurs sièges d’administrateurs. Dans ces

62
Direction nationale des entreprises publiques et de privatisations, le code marocain de bonnes pratiques de
gouvernance des entreprises et établissements publics ,2013 .Disponible sur le site du Ministère de finances
Rabat, www.finances.gov.ma .Opcit . P.18

81
conditions, la représentation de l’Etat dans la RADEEF obéit à certains critères 63 :
 Le représentant de l’Etat doit être nommé sur la base de critères privilégiant la
compétence professionnelle, notamment dans les domaines technique, économique et
financier ainsi que l’expertise en relation avec l’activité de l’organisme.

 Chaque représentant de l’Etat ne peut siéger dans plus de sept (7) organes délibérants
à la fois, hors comités.

 La durée du mandat des représentants de l’Etat est limitée à quatre(4) années,


renouvelable une seule fois pour chaque organisme.

 Un représentant de l’Etat ne peut se faire représenter que par un autre membre de


l’organe délibérant concerné étant précisé que cette représentation n’est valable que
pour une seule séance et chaque membre ne peut disposer, au cours d’une même
séance, que d’une seule procuration.

 La représentation de l’Etat est incompatible avec toute activité ou tout acte de nature à
porter atteinte à l’indépendance du représentant, notamment, la fonction de contrôle de
l’établissement ou la réalisation de prestations directes ou indirectes pour l’organisme.

 Les représentants de l’Etat doivent faire preuve d’implication effective, de


discernement, d’autonomie, de disponibilité, de transparence, d’éviter les conflits
d’intérêt et privilégier l’intérêt de la RADEEF.

 Ils doivent être conscients qu’ils assument une responsabilité conjointe avec
l’ensemble des membres de l’Organe de Gouvernance sur toutes les délibérations et
les décisions ;

Enfin le Ministère de l’Economie et des Finances, quant à lui, veille dans la limite de ses
attributions, à assurer une coordination préalable entre les représentants de l’Etat au sein des
organes de gouvernance de la Régie pour une prise de décision conforme aux intérêts de l’Etat
actionnaire ;

 Les administrateurs indépendants


IL faut entendre donc par administrateur indépendant, tout administrateur n’exerçant non pas
de fonctions de direction dans l’entreprise ou de son groupe, mais encore dépourvu de lien

63
Direction nationale des entreprises publiques et de privatisations, le code marocain de bonnes pratiques de
gouvernance des entreprises et établissements publics ,2013 .Disponible sur le site du Ministère de finances
Rabat, www.finances.gov.ma .Opcit .p.19

82
d’intérêt particulier (actionnaire significatif, salarié, autre) avec l’Etablissement ou son groupe
ou sa direction. Ainsi dans le but d’enrichir le débats; profiter d’autres expériences;
d’améliorer les diligences ainsi que les décisions prises par l’organe de gouvernance, les
entreprises et établissements publics sont encouragés à recruter dans une proportion de 25%
des membres de leur organe de gouvernance des administrateurs indépendants conformément
au code marocain de bonnes pratiques des Entreprise de gouvernance des entreprises et
établissements publics. C’est dans cette optique que la Régie dispose parmi les ses
administrateurs, l’ingénieur municipal de Fès; le directeur régional de l’ONE de Fès; le
directeur du bassin hydraulique du Sebou; le directeur régional de l’énergie et des mines de
Fès pour ne citer que ceux-ci. Ces administrateurs sont indépendants dans la mesure où ils
n’entretiennent aucune relation quelconque que ce soit avec la RADEEF, son groupe ou sa
direction, qui puisse compromettre l’exercice de leur liberté de jugement .En plus de sa
représentation dans les organes de gouvernance, l’Etat joue d’autre rôle au sein de la
RADEEF.
2- Rôle de l’Etat dans la RADEEF 64
Dans le fonctionnement de la RADEEF, il revient à l’Etat des fonctions et missions qui sont
susceptibles de contribuer à l’amélioration de la Régie. Ces multiples relations qu’entretient
l’Etat avec la RADEEF lui permettent de remplir plusieurs fonctions dont entre autres : l’Etat
stratège, actionnaire, contrôleur, régulateur, garant du service public, entrepreneur, client.... Il
importe donc de clarifier et d’apporter la logique dans ces relations à travers les trois
principales fonctions que nous allons aborder.

 Etat stratège65 :
La Régie autonome eau et électricité ( RADEEF ) à l’instar des autres entreprises et
établissements publics s’inscrit dans une dynamique de lancement de stratégies sectorielles
ambitieuses de programmes sociaux d’envergure impliquant davantage l’Etat à renforcer des
bonnes pratiques pour beaucoup plus d’efficacité et d’efficience dans la durée .Ainsi dans
cette perspective, l’Etat assume son rôle de stratège à travers la définition des grandes
orientations et des choix stratégiques et la conduite des politiques publiques susceptibles de
créer un climat propice à la confiance et de mettre en place les conditions propres à favoriser
le progrès économiques et social tant dans la wilayah de Fès, mais aussi au niveau de tout le

64
Direction nationale des entreprises publiques et de privatisations, le code marocain de bonnes pratiques de
gouvernance des entreprises et établissements publics ,2014 .Disponible sur le site du Ministère de finances
Rabat, www.finances.gov.ma .Opcit. p.11
65
Idem

83
Maroc . En effet, les investissements de la RADEEF dans la wilaya de Fès en termes d’eau
potable, d’électricité, d’assainissement depuis plusieurs années s’inscrivent dans une stratégie
globale définie par l’Etat. Parmi ces réalisations nous pouvons citer la construction des
complexes d’AEP du pôle urbain saiss; la poursuite des travaux de la station d’épuration des
eaux usées de Fès, le renouvellement du collecteur Nord, la déviation de l’intercepteur aval; le
renforcement et renouvellement des liaisons 20 KV 630 mm des transformateurs 36 MVA;
l’installation des batteries de condensateurs. Ces travaux constituent tant d’efforts louables
engagés permettant à la Régie non seulement d’améliorer la qualité de ses services, mais aussi
doter le pays d’infrastructures étendues et de qualité indispensable pour la croissance
économique du royaume .

 L’Etat contrôleur 66:


L’Etat exerce, en vertu de la loi n° 69-00 susvisée, un contrôle financier sur les Entreprises et
Etablissement publics et ce, outre les autres formes de contrôle internes ou externes en
vigueur dans les Entreprises et Etablissements publics notamment, le contrôle de la cour de
comptes et cour régionale de compte, le contrôle parlementaires , le contrôle des auditeurs
externes indépendants etc. Toutefois, il faut souligner que le contrôle financier de l’Etat ne
peut être efficace que lorsqu’il permet :

 Une meilleure segmentation de la Régie du point de vue de son positionnement et ses


besoins en termes de contrôle et de gouvernance.
 D’organisation de réunions périodiques avec les dirigeants de la RADEEF pour faire
le point les performances et proposer des axes d’amélioration avec la perspective de
généralisation de la contractualisation.
 D’évaluation du dispositif du contrôle et des modalités de son implémentation en vue
d’analyser sa cohérence et mesurer son efficacité au regard des enjeux stratégiques de
la RADEEF, de son mode de gouvernance et de la nécessité de renforcer ses
performances opérationnelles et des dispositifs de prévention de ses risques quels
qu’ils soient.

Enfin le contrôle de conformité qui doit être rendu plus efficace, le contrôle financier de l’Etat
sur la Régie doit contribuer à la réalisation des objectifs de rationalisation de la gestion,

66
Direction nationale des entreprises publiques et de privatisations, le code marocain de bonnes pratiques de
gouvernance des entreprises et établissements publics ,2014 .Disponible sur le site du Ministère de finances
Rabat, www.finances.gov.ma. Op.cit. P.12

84
d’utilisation optimale des ressources et surtout, d’évaluation des résultats et des performances
et de la prévention contre les risques.

 Etat actionnaire67
Les opérations de privatisation, de libéralisation sectorielle et de transformation en société
anonyme ont fait que beaucoup d’entreprises évoluent aujourd’hui dans un environnement
concurrentiel. En effet même si la RADEEF bénéficie maintenant du monopole d’Etat dans la
zone urbaine de Fès et assurant ses besoins d’eau, d’électricité à partir de l’office nationale
d’Electricité et l’Eau potable (ONEE), il est quand même nécessaire de mieux clarifier à son
sein la fonction d’actionnaire de l’Etat. Ceci dit, le rôle de l’Etat actionnaire vis-à-vis de la
RADEEF est guidé, particulièrement, par les principes qui clarifient la manière dont sont
exercés les droits attachés aux participations de l’Etat dans le cadre de sa stratégie
actionnariale. Dans ce cas, une stratégie actionnariale globale de l’Etat est élaborée et publiée
pour définir les objectifs globaux de son actionnariat, son rôle dans la RADEEF ainsi que la
manière dont il met en œuvre cette stratégie. Au total l’essentiel des objectifs dont vise l’Etat
actionnaire sont entre autres :
 Promouvoir une économie ouverte.
 Optimiser la contribution des à la dynamisation de la croissance.
 Rechercher une meilleure valorisation des participations de l’Etat.
 Inciter la Régie à engager ses responsabilités sociales et à défendre les valeurs et
intérêts essentiels du royaume de manière exemplaire.

Par ailleurs, il est donc de la responsabilité de l’Organe de la RADEEF de tenir compte de la


stratégie de l’Etat actionnaire lors de la définition de la stratégie spécifique de la Régie. Et en
tant qu’actionnaire actif, l’Etat poursuit l’exercice des droits attachés aux participations et
droits qu’il détient de façon adaptée à la structure juridique de la RADEEF. Partant de là,
l’Etat va donc œuvrer pour :

 L’instauration des procédures structurées et transparentes de nomination au sein des


Organes de la RADEEF notamment le conseil d’administration, le comité d’audit, la
directeur général …
 La mise sur pied des systèmes de diffusion d’informations permettant le suivi et
l’évaluation régulière de la performance de la RADEEF;

67
Direction nationale des entreprises publiques et de privatisations, le code marocain de bonnes pratiques de
gouvernance des entreprises et établissements publics ,2014 .Disponible sur le site du Ministère de finances
Rabat, www.finances.gov.ma .Op. cit .P.13

85
 L’entretien d’un dialogue permanent avec les auditeurs externes, les instances de
régulation et les organes spécifiques de contrôle et d’évaluation de l’Etat, lorsque le
système juridique et le niveau de participation se voit influencé.

La politique actionnariale de l’Etat contribuera à la prise en compte des responsabilités de la


RADEEF vis-à-vis des parties prenantes en les incitant à :
 rendre compte des relations qu’ils entretiennent avec ces parties;
 reconnaître et respecter les droits des parties prenantes définis par la:
 loi ou par des accords mutuels ;
 élaborer des programmes de respect des codes de déontologie internes qui doivent
être portés à la connaissance des partenaires de la Régie ;
 faire bénéficier les partenaires de la RADEEF y compris les concurrents, de
mécanismes de recours efficaces et équitables.

A ce niveau, il faut souligner qu’il y a plusieurs organismes qui jouent des rôles importants
dans ce domaine dont la Commission des Marchés68: le Conseil Déontologique des Valeurs
Mobilières (CDVM); l'Instance Centrale de Prévention de la corruption (ICPC ) l’Institution
du Médiateur, le La création du Conseil national des droits de l’Homme (CNDH), les
Chambres professionnelles et les différents régulateurs comme la Haute Autorité de la
Communication Audiovisuelle (HACA), le Conseil de la Concurrence....L’Etat, à travers
l’entité coordinatrice ou actionnaire, poursuivra la modernisation et l’amélioration du rôle des
Organes de la RADEEF pour leur permettre d’exercer les responsabilités qui leur incombent
de manière professionnelle et indépendante.

L’indépendance suppose que tous les administrateurs remplissent leur mission de manière
équitable envers tous les actionnaires et ce, au bénéfice de la Régie. Enfin la définition de la
politique de distribution de dividendes est améliorée de manière à assurer une juste
rémunération de l’Etat actionnaire et à sauvegarder les équilibres de la Régie et les besoins de
financement de son développement. En somme la fourniture d’eau, d’électricité et
d’assainissement liquide constituent l’essentiel de ses activités de la RADEEF. Dans
l’exercice de cette mission, la Régie œuvre de manière à faire face au défi permanent de
satisfaction des besoins encours et d’anticipation des besoins futurs au moindre coût.
Toutefois la réalisation de cette activité noble, salvatrice et d’intérêt général, ne se fait sans la
responsabilisation des organes dont chacun en ce qui le concerne, assume le devoir qui est le

68
Idem

86
sien afin que la RADEEF puisse continuer de façon permanente à mobiliser tous les moyens
dont elle dispose pour faciliter aux citoyens des conditions leur permettant de jouir des droits
d’accès légal à ses services publics. IL faut toutefois souligner que le fonctionnement correct
de tous les organes qui interviennent dans la Régie est garanti par le mécanisme de contrôle
mis en place par les acteurs compétents.

Section 2. Contribution de la fonction d’audit interne dans la


RADEEF.

L’audit interne est un système de contrôle qui contribue à la performance de la Régie à travers
le suivi des réalisations et la détection des anomalies dans le fonctionnement des différents
départements de la RADEEF afin d’attirer l’attention de la Direction. Au départ ce
département se constituait de deux services, l’audit interne et le contrôle de gestion. Depuis
2007, suite aux reformes organisationnelles qui ont eu lieu au niveau de la Régie, les deux
services ont été séparés pour faire chacun d’eux un département.
Selon Benoit Derville69, l’audit interne et le contrôle interne doivent contribuer à la valeur
ajoutée des organisations. Pour cela, ils doivent s’assurer que les risques de tous ordres, et pas
seulement financiers, sont maitrisés70 . La valeur ajouté implique notamment une adhésion
sans réserve des audités aux recommandions et une relation forte de l’audit avec le top
management et le Comité d’audit.
Toutefois l’audit interne de la RADEEF intègre dans ses fonctions certains rôles joués par le
contrôle interne au sein d’une organisation. Cela est d’autant plus évident que la structure de
fonctionnement de l’audit interne de la RADEEF présente des spécificités qui lui sont propres
aussi bien dans son organisation que dans ses missions. Cependant, malgré qu’il n’existe pas
un service de contrôle interne devant servir d’outils à d’audit interne, celui-ci contribue
pourtant l’amélioration de l’efficacité du processus organisationnel de la régie grâce aux
différentes missions d’évaluation des différentes fonctions tout en procédant également à
l’examen de leur régularité par rapport aux procédures en place afin de faire des
recommandations . Ceci étant, pour mieux démontrer l’importance de cette fonction d’audit
interne au niveau de la RADEEF.

69
Benoit Derville est, directeur de l’audit interne, Groupe Banque Accord, fait partie des membres de la revue
des professionnels de l’audit, du contrôle interne et des risques, de l’IFACI
70
FLAVIEN Palliés «Maîtriser les risques spécifiques aux activités de services » in Revue des professionnels
d’audit, du contrôle et des risques. IFACI. N°210 Juin - Juillet 2012 .Opcit . P34

87
§1. Structure de fonctionnement et missions du département audit interne de la
RADEEF

La structure de fonctionnement d’une organisation est la formalisation de la répartition des


missions et fonctions à remplir par cette organisation entre différents sous-ensembles (
Direction, Division, Département, services, Bureaux, etc.,) définis à cette occasion, et des
liaisons établies entre ces sous-ensembles71.Cette structure est représentée visuellement par un
organigramme .
I- Organisation du département
La fonction d'organisation au sein d’une entreprise, consiste à regrouper les éléments
nécessaires à la réalisation d'objectifs assignés, à confier chaque groupe d'activités à un cadre
possédant une autorité suffisante pour assurer l'exécution et la coordination des différents
groupes ou activités de l’entreprise. Les groupes ou activités sont des structures de l'entreprise
à définir. Selon Minztberg, la structure d'une organisation peut être définie comme étant la
somme totale des moyens employés pour diviser le travail entre tâches distinctes et pour
ensuite assurer la coordination nécessaire entre ces tâches72 . Cela signifie que sans structure,
aucune organisation ne peut fonctionner efficacement. En effet, le département d’audit interne
de la RADEEF, dispose pour son fonctionnement efficace, une structure interne composée
d’un secrétariat, d’un bureau et de deux divisions (régularité et performance), dont chacune
subdivisée en de services comme le montre l’organigramme ci-dessous :

71
Dominique Foucher et Serge Alécian « le management dans le service public » collection service public, 5ème
édition d’organisation, 2007, paris, France p178.
72
Henry Mintzberg, né le 2 septembre 1939 à Montréal, est un universitaire canadien en sciences de gestion, auteur internationalement
reconnu d'ouvrages de management.

88
Schéma: Organigramme du département audit interne

Département
Audit Interne

Secrétariat

Divison Audit de Division Audit


Régularité de Performance

Service Audit de Service Audit de


Service Audit Service Audit du
Performance de Performance
administratif Patrimoine
base ciblée

Source : Note de service sur la réorganisation du département audit interne de la Régie


Autonome Eau et Electricité 2015.

II- Identification des principales missions du département Audit Interne


Le département Audit Interne est composé dans sa structure d’un secrétariat, deux Divisions
(régularité et performance). De manière générale les principales missions assignées sont :
 examiner la qualité des informations financières et opérationnelles de la Régie, les
méthodes et moyens utilisés pour identifier, mesurer, classer, et diffuser ces
informations ;
 examiner les moyens de préserver et éventuellement de valoriser les actifs, et si
nécessaire de vérifier l’existence de ceux-ci ;
 examiner les projets et programmes afin de s’assurer que les résultats sont cohérents
avec les objectifs poursuis, et que ces projets et programmes ont été menés à bien
comme prévu.
1- Le secrétariat
IL devait s’occuper de l’organisation des tâches administratives. La coordination et
organisation des emplois du temps. Le classement des documents, la saisie des rapports et des
comptes-rendus. Cependant, faute de personnel, ce poste est toujours resté vacant malgré la
demande des responsables du département.

89
2- Division audit de régularité
La division audit de régularité a pour missions principales d’assurer l’audit des procédures de
la régie, visant la régularité des opérations, la sauvegarde du patrimoine de la régie à travers
notamment les examens et le contrôle, des procédures des ressources humaines; des recettes et
dépenses; les caisses et encaisseurs, les systèmes d’information ainsi que les inventaires de fin
d’année, etc. Elle se subdivise en deux services : le service audit administratif et le service
audit du patrimoine.

 Le service audit administratif


Les attributions de ce service sont entre autres :

 étude de conformité de procédures appliquées aux différentes entités de la Régie


notamment en ce qui concerne le respect des procédures déjà mises en place, l’étude
des risques, la formulation de la recommandation.
 le contrôle du respect des attributions par rapport aux affectations à l’organigramme
de la régie.
 la supervision des inventaires de fin d’années.
 Le service d’audit du patrimoine
Le service audit du patrimoine a pour attributions :

 la réalisation des enquêtes sur terrain ;


 le contrôle des encaisseurs et des caisses ;
 le contrôle de la relève eau et électricité ;
 le contrôle de la coupe ;
 Le contrôle des engagements ;
 Le contrôle de recouvrement de factures impayées ;
 L’inventaire tournant des stocks ;
 Enquêtes diverses ;

En plus de ses activités de contrôle, le service assure également :

 le suivi des réalisations des interventions relatives au projet « ratissage ».

3- Division audit de performance

90
La division audit de performance a été créée en 2007 suite à la nouvelle réorganisation de
l’organigramme de la Régie qui a permis la transformation de certaines divisions en
départements dont celle d’audit interne. Ainsi la nouvelle mission attribuée à la division
performance se présente comme suit :

 apprécier l’exactitude et la fiabilité des informations qui sont produites par les
différentes entités de la régie (indicateur de performance et de gestion) ;
 évaluer les fonctions des différentes activités de la régie en vue d’exprimer une
opinion responsable par référence aux critères de fiabilité et d’efficacité;
 garantir l’efficacité des audits par un dispositif permanent de suivi nécessaire aux
recommandations des auditeurs internes et externes (recommandations);

Cette division regroupe deux services : le service audit de performance de base et service
audit de performance ciblée.
 Le service audit de performance de base
IL gère les indicateurs de performances, de gestion et le suivi des recommandations des
auditeurs internes et externes. En ce qui concerne l’indicateur de performance, le niveau de
performance retenu dans une entité indique la qualité du travail. Les taches sont entre autres :
 Mesurer et analyser les points stratégiques.
 comparer les données.
Quant aux indicateurs de gestion, ils permettent d’évaluer la pertinence et la cohérence des
actions entreprises par la régie avec pour principales tâches :
 l’analyse,
 la comparaison,
 la validation.
 Le service audit de performance ciblée
IL contribue à la réalisation des missions issues du planning annuel. IL s’agit de :
 Contrôle inopinés mandatés par la direction générale.
 Missions ponctuelles concernant les différents modules.

Par ailleurs, il faut souligner que cette structuration fonctionnelle du département d’audit
interne spécifique à la Régie, est faite à ce qu’il puisse effectuer pleinement ses missions de
manière à réduire les risques liés aux activités des différents départements surtout les activités
commerciales.

91
III- Missions d’audit interne visant à réduire les risques liés aux activités
commerciales et techniques de la Régie 73

Dans le fonctionnement du département d’audit interne, les missions varient en fonction de


l’activité du département, de la division ou du service considéré. En effet, au niveau de
l’activité commerciale et technique les missions d’Audit Interne sont établies de manière à
réduire les risques liés à ces domaines.

1- Missions d’audit interne liées à l’activité commerciale et clientèle

Au niveau de la RADEEF, l’activité commerciale et clientèle relève de la responsabilité du


département marketing qui joue un rôle important au niveau de la régie dans la mesure où il
assure le contact direct avec la clientèle grâce à ses agences implantées dans les différentes
parties de la wilaya de Fès. Il s’occupe de la gestion des abonnés, particuliers, administrations
et collectivités locales. IL se subdivise en cinq (5) divisions (travaux et clientèles;
administration et entreprise; recouvrement; facturation et relevé ; statistique et reporting)
auxquelles sont rattachés divers services ayant des activités différentes les uns des autres mais
complémentaires par leur convergence dans un but commun qui est la satisfaction de la
clientèle. En effet, il faut préciser qu’aucun domaine de l’activité clientèle et commerciale
n’échappe aux missions de l’audit interne. De la procédure d’abonnement des clients, la
facturation, la résiliation, le contrôle des encaisseurs et le traitement des factures impayées
ainsi qu’aux activités technique liées à la Division travaux clientèle. Ainsi de manière
générale, les missions d’audit interne destinées aux activités commerciales du département
clientèle et marketing peuvent porter sur plusieurs aspects dont entre autres74 :
 La procédure de traitement des demandes de branchements eau, assainissement et
électricité.
 contrôle des demandes de branchement, notamment les demandes sans suite;
 contrôle de règlement des devis;
 La procédure administrative des abonnements eau et électricité BT et MT, au niveau:
 des polices souscrites nouvelles ou par suite;
 des compteurs provisoires non encore déposés;

73
Programme annuel du département Audit Interne (exercice 2014)
74
Programme annuel du département Audit Interne (exercice 2014) oc.it p3

92
 La procédure de facturation en eau, assainissement et électricité BT et MT. les
contrôles suivants seront effectués sur :
 les compteurs posés et non facturés.
 les tournées inexistantes en eau et existantes en électricité, et inversement.
 la conformité de la relève.
 La procédure de recouvrement. les opérations programmés sont:
 Le contrôle systématique des encaisseurs et des caisses.
 le contrôle de l'octroi des facilités de paiement, du recouvrement des
engagement et traites INDH.
 le contrôle de recouvrement des PV de fraudes.
 l'évaluation de la procédures de traitement des réclamation des clients:
 réclamations DARC.
 réclamations CRC.
 réclamations autres.

3. Missions d’audit interne liées aux activités techniques

Elles portent essentiellement sur l’évaluation et l’appréciation des cycles allant de la pose et
dépose des compteurs conformément aux normes techniques, jusqu’à la procédure de
protection du patrimoine informatique de la régie. On distingue :
 la procédure de pose et de dépose des compteurs conformément aux normes
techniques ;
 L’analyse statistique par échantillonnage de l’état du parc compteur ;
 la procédure de suivi des attachements inscrits aux réalisations effectives sur
chantiers;
 le suivi de l’opération de jumelage des tournées eau et électricité ;
 Le suivi des opérations de rectification et de réparation des anomalies dégagées par
l’opération de ratissage ;
 l’opération de répression des fraudes portant sur l’état des branchements et l’état du
compteur en vérifiant la concordance du tarif appliqué avec le type d’activité de
l’abonné. Sur ce point, les activités concernées sont :
 Détection des fraudes
 Analyse des consommations clients

93
 Recueil des informations susceptibles d’aider la détection des fraudes eau et
électricité
 Détection et contrôle de branchement clandestins et des raccordements internes non
conformes

Au total la structure de fonctionnement du département d’audit lui confère diverses missions.


IL s’agit des missions de conformité ou de régularité d’exécution des tâches liées à des
procédures préétablies par la Direction Générale, et qui sont attribuées à la Division audit de
régularité, et des missions portant sur l’appréciation de l’exactitude ; de la fiabilité des
informations produites par les différentes entités de la Régie ainsi que l’examen et conseil
permettant d’améliorer le fonctionnement et la performance sur l’ensemble des processus
(fonctions et opérations). Ces dernières relèvent de l’audit de performance. Enfin, au niveau
de la RADEEF, bien que le département d’Audit Interne oriente l’essentiel de ses missions sur
les activités commerciales et techniques de manière à réduire les risques qui en sont liés, il
faut souligner cependant qu’il porte également l’œil sur d’autres missions rattachées à
l’efficacité du processus organisationnel de la Régie.

§2. Audit interne au service de l’efficacité du processus organisationnel de


la RADEEF

Le processus organisationnel de la Régie Autonome Eau et Electricité de Fès est caractérisé


par un ensemble de département ayant à leur sein des procédures internes qui réglementent
l’exécution des différentes tâches qui y existent. En effet, malgré l’inexistence d’un système
de contrôle interne, l’efficacité de l’audit interne de la RADEEF se situe dans l’amélioration
du processus organisationnel à travers non seulement l’évaluation des fonctions des
différentes activités de la Régie mais aussi d’examiner leur régularité par rapport aux
procédures en vigueur en vue d’exprimer une opinion responsable par référence aux critères
de fiabilité, d’efficacité et de conformité afin d’en faire des recommandations. Cette mission
d’évaluation qui confère à l’audit interne toute sa dimension managériale, vise à réduire
l’asymétrie de l’information, se rapportant sur plusieurs aspects de la régie notamment : la
gestion comptable et financière, des moyens généraux, de la gestion des ressources humaines,
de la gestion du contentieux, des opérations de ratissage, de plombage et jumelage et d'autres
opérations sur terrain.

94
I- Dispositif de l’audit interne visant à réduire l’asymétrie liée aux
moyens généraux et à la gestion comptable et financière
Dans le but de rendre le processus organisationnel efficace au niveau des départements
moyens généraux; comptables et financiers, l’audit interne effectue de manière régulière ou
périodique des missions d’examen et d’évaluation sur la régularité des procédures mises en
place par la direction au sein de ces entités afin d’apprécier non seulement la conformité des
opérations par rapport aux procédures mais aussi, l’exactitude et la fiabilité des informations
qui sont produites.
1- Examen de l’asymétrie liée aux opérations des moyens généraux75
Le département des moyens généraux exerce de façon transversale les travaux communs aux
différents services techniques, administratifs et financiers de la Régie. IL se subdivise en
plusieurs services et bureaux qui veillent à la satisfaction des besoins exprimés par tous les
services de la RADEEF.
En effet, tous ces bureaux et services font l’objet des missions d’audit interne afin d’apprécier
et évaluer les procédures mises en œuvre pour la réalisation des activités conformément à la
réglementation qui y demeure. A ce niveau, trois principales procédures sont régulièrement ou
périodiquement évaluées et examinées par les auditeurs internes, il s’agit de :
 l'inventaire physique inopiné des stocks
 les conditions de stockage
 la gestion administrative des articles
2- Examen de l’asymétrie liée à la gestion des opérations comptables et financières 76
La gestion comptable et financière constitue l’un des aspects qui attirent beaucoup plus
l’attention des auditeurs internes et externes en ce sens que la pérennité et la performance de
la RADEEF en dépendent. En plus, elle est la source principale d’information, des autres
parties prenantes sur la santé financière de la Régie.
En effet au point de vue organisationnel, le département comptable et financier est composé
de trois divisions : la division comptable, la division financière et la division gestion du
patrimoine. Chacune de ces divisions a des tâches qui doivent être exécutées selon les
procédures comptables devant faire l’objet d’appréciation par les auditeurs internes de la
RADEEF dans leurs missions. A cet effet, l’audit interne peut porter ses jugements sur
certains aspects de la gestion comptable et financière relevant de sa compétence afin de faire
des recommandations. Ces missions ont pour objet non seulement de réduire l’asymétrie au

75
Programme annuel du département Audit Interne (exercice 2014) oc.it p5
76
Idem

95
niveau de la gestion des opérations comptables et financières , mais aussi de préparer le
terrain aux missions d’audit externe de certification des comptes dont les rapports sont censés
réduire l’asymétrie de l’information entre toutes les parties prenantes du processus de la
gouvernance de la Régie . IL s’agit notamment, du conseil d’administration, les
administrateurs, les actionnaires, le comité d’audit, les investisseurs et les fournisseurs.
Toutefois, l’audit interne de la RADEEF n’ayant pas les mêmes dimensions que l’audit
externe, ne s’intéresse seulement qu’à quelques aspects de la gestion du département
comptable et financier tels que:
 suivi de l'encaissement des effets
 suivi des délais de paiement des fournisseurs
 contrôle de la caisse principale
II- Dispositif de l’audit interne limitant l’asymétrie liée à la gestion des
ressources humaines et autres aspects organisationnels de la Régie
L ‘audit interne perçu comme un des moyens pour atteindre à la bonne gouvernance de la
Régie, ne se limite pas seulement à l’examen des dysfonctionnements liés aux domaines
techniques, et gestion comptable et financière. Toutefois la gestion des ressources humaines
qui est l’une des fonctions clefs de la Régie et tout comme d’autres activités sur terrain
n’échappent pas également aux missions d’audit interne. Quel que soit le domaine, les
missions du département audit interne s’effectuent à la fois dans le cadre de la régularité des
procédures et d’appréciation de l’exactitude et de la fiabilité des informations qui y sont
produites. Ainsi les missions d’évaluation et d’analyse de l’audit interne, portent sur plusieurs
opérations de la gestion des ressources humaines, du contentieux et d’autres activités du
terrain notamment les opérations de ratissage, de plombage et jumelage.

1- Examen limitant l’asymétrie liée aux gestions des ressources humaines 77


Le département des ressources humaines78 gère globalement tout ce qui concerne la gestion de
l’ensemble du personnel de la RADEEF notamment la gestion des recrutements, des effectifs,
les affectations, les avancements, le contrôle des absences, la rémunération du personnel,
l’octroi des congés, l’examen médical du personnel, et mêmes les relations avec les syndicats.
A ce titre tous les éléments de la gestion des ressources humaines peuvent faire l’objet
d’examen par l'audit interne. IL s’agit entre autres :

77
Idem

96
 le contrôle des déclarations sociales et fiscales
 le contrôle des congés
 le contrôle des prêts au personnel

2- Examen limitant l’asymétrie liée aux autres opérations 79


le département Audit Interne traitera également les opérations suivantes:
 Inventaire de fin d'année des différents départements:
 département clientèle et marketing
 département exploitation eau assainissement
 département exploitation électricité
 département investissement
 département comptable et financier
 département système d'information
 département ressources humaines
 département affaires juridiques
 département partenariat et communication et mobilier de bureau

Section 3: Evaluation et recommandation de l’apport de l’audit interne


dans la gouvernance de la RADEEF.

la RADEEF, étant une entreprise publique qui dispose d’une autonomie financière,
l’instauration du système d’audit interne a été exigée par les bailleurs de fonds en échange de
leur appui financier dans le financement de certains de ses projets.

Depuis sa création sous forme de service de contrôle rattaché à la division de contrôle de


gestion, l’audit interne intervient dans tout le processus organisationnel de la Régie. IL
effectue des missions dans le cadre non seulement de la régularité des procédures mais aussi
pour la performance de l’ensemble des départements de la Régie. A cet effet, par la
pertinence de ses missions, l’audit interne est sensé réduire l’asymétrie d’information dans le
processus organisationnel tout comme entre les parties prenantes de la gouvernance de la
Régie.

79
Programme annuel du département Audit Interne (exercice 2014) oc.it p6

97
§1. Evaluation de la contribution effective de l’audit interne dans la
performance de la RADEEF

Dans le but d’avoir une assurance sur le degré de contribution de l’audit interne dans
l’amélioration du processus de la performance au niveau de la RADEEF, nous avons adressé
un questionnaire à quelques administrateurs, responsables, cadres et agents de la Régie afin
de recueillir leur point de vue sur certaines questions essentielles liées à l'impact de l’audit
interne sur la performance de la RADEEF. Où l’échantillon de l’étude comprenait 9
questionnes aléatoire simple.

Les questions portent de manière générale sur l’apport effectif de l’audit interne dans la
réduction de l’asymétrie d’informations qui est la principale source de conflits au niveau de
la gouvernance d’entreprise notamment dans le processus organisationnel, des relations entre
actionnaire-investisseurs, dirigeant-administrateur et entre administrateur-actionnaire.

Mais lors de mon étude j'ai rencontré beaucoup de difficultés qui se traduit spécifiquement au
niveau de la communication et la passation de l'information par:

 le comité d'audit.
 l'ensemble des cadres des départements de la Régie.

En effet, les administrateurs contactés, ne nous ont pas divulgué leurs points de vue sur
le questionnaire transmis. Par conséquent, malgré le rôle a joué par l’audit interne dans la
réduction de l’asymétrie d’information entre dirigeant de la RADEEF et actionnaire, nous
n’avons pas pu valider notre hypothèse liée à l’apport de l’audit interne dans la réduction
d’asymétrie d’information entre dirigeant –actionnaire

I- Analyse au sein de la Régie sur la contribution de l’audit interne dans la


réduction de l’asymétrie d’information

1- Réduction de l’asymétrie d’information entre dirigeant –administrateur :

Les administrateurs ne peuvent mieux jouer leur rôle de contrôleurs de l’action managériale
que s’ils disposent une série d’informations. Dans la plus part des cas, non seulement ils ne
reçoivent pas assez d’informations, mais aussi les informations qui leur parviennent manquent
parfois de pertinence .Ainsi l’asymétrie de l’information entre dirigeant et actionnaire est une

98
réalité, il importe donc de s’assurer que l’audit interne contribue à la réduction de cette
asymétrie au niveau de la RADEEF.

2-Réduction de l’asymétrie d’information par l’audit interne dans le domaine


comptable et financière

Les actionnaires et leurs représentants qui sont les administrateurs, attendent des
dirigeants qu’ils leur fournissent suffisamment d’informations sur les données comptables et
financières, sur la rémunération et le recrutement des dirigeants, sur les projets
d’investissement et de désinvestissement, sur les choix stratégiques notamment. Dans de telle
situation, les actionnaires ne peuvent pas apprécier à leur juste valeur les résultats de
l’entreprise. Ceci étant, cette asymétrie peut –elle être évitée grâce à l’audit interne ?

De manière générale, les principaux fournisseurs de l’information aux administrateurs


sur la politique comptable sont les auditeurs internes et externes, le comité d’audit et le
directeur général. Mon objectif était de savoir le niveau de contribution de l’audit interne
dans la réduction de l’asymétrie d’information entre dirigeant et actionnaire sur la politique
comptable de la RADEEF .Compte tenu du non-retour de nos questionnaires adressés aux
administrateurs, nous n’avons pas pu être situé sur l’implication réelle de l’audit interne en
tant qu’un des principaux fournisseurs d’information sur la politique comptable de la Régie
aux administrateurs . Par conséquent, notre hypothèse à ce niveau, reste invalide.

3- Réduction de l’asymétrie d’informations par l’audit interne dans les autres


domaines

Pour exercer convenablement, leur fonction de contrôle, les administrateurs doivent


disposer d’informations complètes tant du point de vue de la gestion et la stratégie de la
Régie. Le plus souvent, l’une des reproches les plus fréquentes dans l’asymétrie
d’information demeure le fait que les administrateurs n’aient pas accès au moment opportun
à l’information dont ils ont nécessairement besoin. Ainsi donc, il s’agit d’évaluer la
contribution effective de l’audit interne dans la réduction de cette asymétrie d’information
dans des domaines autres que financier et comptable. A cet effet, nous nous sommes
intéressés aux domaines : du climat social, de recrutement des dirigeants de la Régie.

99
Tenant compte des difficultés d’obtention d’informations auprès des administrateurs de la
Régie, nous avons changé cette fois de cibles. Au lieu d’adresser les questionnaires aux
administrateurs de la Régie, nous avons porté notre préférence sur quelques hauts cadres de la
régie qui étaient disposés à nous donner quelques informations sur certains points clefs de
notre étude.

II. Analyse au sein de la Régie sur la contribution de l’audit interne dans la réduction de
l’asymétrie d’information au niveau du processus organisationnel

1- La réduction des risques liés aux activités commerciales

Les activités commerciales relevant de la responsabilité du département marketing, couvre le


traitement des demandes de branchement eau, électricité, assainissement, les abonnements
des clients ; la facturation jusqu’à la résiliation. Dans ces activités commerciales, les risques
sont nombreux. Ils peuvent être liés aux nombreux dysfonctionnements liés au non-respect
des procédures administratives de traitement des clients, tout comme des cas de fraudes sur
terrain. Face ces situations, il revient à l’audit interne doit de détecter ces dysfonctionnements
et en faire des recommandations permettant aux audités de parfaire les imperfections. Ainsi
les rapports émis par les auditeurs internes de la Régie dans le cadre des audits de régularités
et performances permettent-ils de limiter les asymétries dans le domaine commercial ?

Pour avoir une idée sur le degré de contribution de l’audit interne à la réduction de
l’asymétrie dans le domaine commerciale, j'ai adressé (5) agents des différents
divisions et services du département marketing notamment les travaux et clientèles,
administration et entreprise, recouvrement, facturation et relevé. Le questionnaire qui
leur a été adressé, cherchait à savoir si les recommandations émises par l’audit
interne et appliquées ont pu améliorer la situation antérieure dans les, divisions ou
services concernés.

100
Les recommandations émises par l'audit
interne et appliquée ont pu ameliorer la
situation antérieure dans vos divisions ou
services concernés ?

20%

Oui
Pas d'avis

80%

En retour, 80 % des répondants OUI, contre 20% qui n’ont pas eu d’avis.

2- La réduction des risques liés aux moyens généraux

Le département des moyens généraux exerce de façon transversale les travaux communs
aux différents services techniques, administratifs et financiers de la Régie. Ainsi dans le but
de rendre le processus organisationnel efficace au niveau des moyens généraux, l’audit
interne doit effectuer de manière régulière ou périodique des missions d’examen et
d’évaluation sur la régularité des procédures mises en place par la direction au sein de ces
entités afin d’apprécier non seulement la conformité des opérations par rapport aux
procédures mais aussi , l’exactitude et la fiabilité des informations qui sont produites . En
effet les rapports des missions effectuées au niveau des moyens généraux ont-ils eu d’effet
positif dans le respect de la régularité des procédures ?

Pour valider notre hypothèse concernant le rôle joué par l’audit interne dans la réduction des
risques liés aux moyens généraux, nous sommes intéressés à un échantillon de six (6) agents
évoluant dans ce département qui a tous répondus à notre questionnaire.

101
Comment jugez-vous les rapports des
missions d'audit interne dans le respect de
regularité des procedures de manière à
reduire des risques liés aux moyens
generaux ?

17%
très satisfaisant
50% satisfaisant
33% Perfectible

Ainsi 50% ont jugé l’apport de l’audit interne très satisfaisant, 33% satisfaisant et 17%
estime pas trop d’effet à cause de la rareté des missions.

3. Réduction dans le domaine comptable et financier

La gestion comptable et financière constitue l’un des aspects qui attirent beaucoup plus
l’attention des auditeurs internes et externes en ce sens que la pérennité et la performance de
la RADEEF en dépendent. En plus, elle est la principale source d’information, des autres
parties prenantes sur la santé financière de la Régie. Ceci étant, l’audit interne est sensé
limiter les risques liés au non-respect des procédures comptables et transactions financières
au sein de la Régie. Toutefois, les recommandations issues des rapports des missions d’audit
interne effectuées au sein du département comptable et financier améliorent-elles
effectivement la situation antérieure de manière à limiter les risques financiers et
comptables?

Pour tester le rôle effectif de l’audit interne dans la réduction des risques liés aux
dysfonctionnements constatés au niveau des opérations comptables et financières, nous nous
sommes intéressés à un échantillon (1) agent et (3) cadres d'audit interne afin de recueillir leur
point de vue.

L’ensemble des réponses avaient un aspect favorable sur les procédures de réalisation des
missions d'audit.

102
4. Réduction des risques liés à la gestion des ressources humaines et autres aspects
organisationnels

La gestion des ressources humaines est au cœur de la bonne gouvernance de la Régie.


Elle demeure à cet effet l’une des fonctions qui intéressent l’audit interne tout comme
d’autres activités liées au processus organisationnel de la RADEEF. Les missions d’audit au
niveau de la GRH doivent s’effectuer à la fois dans le cadre de la régularité des procédures
de manière à limiter les dysfonctionnements, et autres anomalies organisationnelles, ainsi que
dans l’optique d’apprécier l’exactitude et de la fiabilité des informations qui y sont produites
.Cependant, ces missions portant essentiellement sur de certaines opérations de la gestion
administrative des ressources humaines, du contentieux, et d’autres activités pratiques sur
terrain permettent –elles de réduire réellement les risques liés à ces domaines ?

L’étude qui nous a permis de valider notre hypothèse a porté sur un échantillon
représentatif de (8) agents issus du département des ressources humaines, et d’autres agents.

Une coopération efficace a-t-elle été établie


entre les auditeurs internes et votre
département afin d’éviter des perturbation ?

25%
oui
non
13% 62% pas d'avis

Les résultats des tests nous ont montrés que 62 % des enquêtés confirment l’efficacité des
missions d’audit à limiter les risques liés aux dysfonctionnements de la gestion des ressources
humaines et autres aspects organisationnels sur terrain. Par contre 13% déclarent d’être peu
satisfaits de la nature des contrôles réalisés qui selon eux l’audit interne devait améliorer sa

103
façon de faire de sorte à s’intéresser à tout le département de la Régie au même degré .Quant
aux 25 %, ils n’ont pas donné d’avis.

Enfin, en se basant sur les résultats de notre évaluation, si l’audit interne améliore de
manière générale la performance de la RADEEF en réduisant les asymétries d’information
dans les divers aspects de son fonctionnement, il convient toutefois de souligner selon notre
constat durant la période de stage que son efficacité dépend d’un certain nombre de
conditions qu’il faut remplir.

§2. Recommandations pour une meilleure contribution de l’audit interne


dans l’amélioration de la performance de la RADEEF

Une bonne performance de la RADEEF s’apprécie généralement à travers la qualité de son


mécanisme de contrôle de manière générale mais surtout de l’efficacité de son audit interne.
En effet à notre constat, l’efficace de l’audit interne de la Régie dépend en premier lieu sur
les conditions préalables liées à la qualité de celle-ci. Un bon système d’audit interne doit
permettre à la Régie d’atteindre ses objectifs et par conséquent d’améliorer sa performance.
La qualité de l’audit interne peut être recherchée ou appréciée à travers des conditions de mise
en œuvre de ses dispositions au sein l’établissement.

A cet effet l’amélioration de la qualité du système de performance au niveau de la Régie, est


une tâche qui interpelle la mobilisation de tous les acteurs internes dans le processus de
renforcement de la mise en œuvre des dispositifs d’audit interne.

Toutefois la mise en œuvre d’un bon système d’audit interne demeure une mission
délicate en ce sens que son fonctionnement exige des ressources intellectuelles, humaines,
matérielles, financières et informationnelles 80 . Cependant malgré toutes ces contraintes,
l’amélioration du système d’audit interne, s’avère inévitable pour le renforcement de la bonne
performance de la RADEEF. Pour cela, il est donc important d’exposer les conditions
préalables à la mise en place d’un bon système d’audit interne, les éléments constitutifs, les
principaux acteurs, avant de présenter quelques idées qui sont à notre point de vue essentiel
pour la bonne contribution de l’audit interne dans la performance de la Régie.

80
VAURS Louis« Création d’une autorité de contrôle prudentiel unique : l’ACP» in Revue des professionnels
d’audit, du contrôle et des risques. IFACI, N°210 Fevrier 2011. Ocpit .P46-48

104
I- Une prise de conscience par les responsables de l’organisation

En effet, le conseil d’administration, et la direction générale doivent en toute première ligne


être conscients des acquis que procure un bon système d’audit interne en termes de
circulation et réduction de l’asymétrie d’information, de coordination, de protection des
actifs, d’amélioration du processus, ou de choix de méthodes et outils de gestion , de fixation
des règles de jeu dans les transactions avec tous les partenaires aussi bien à l’interne qu’à
l’externe de la Régie . En l’absence d’une telle prise de conscience, l’audit interne pourrait
être incompris des autres acteurs et apparaitre comme un moyen gadget c'est-à-dire une
futilité.

II- Une meilleure définition de la politique à mener

Définir mieux la politique à mener consiste à bien préciser où l’on veut y aller, ce que l’on
veut faire (c’est quoi ?) avant d’engager des actions nécessaires, dans certains domaines
(c’est le où ?) et pour atteindre quel objectifs (c’est le pourquoi ?). IL faut adapter ensuite la
stratégie à la politique définie. A ce niveau les responsables d’audit interne doivent adapter
leur stratégie de contrôle aux objectifs et réalités de tous les départements de nature à ne
passer aucune anomalie pouvant compromettre la performance de la RADEEF, surtout que la
Régie ne dispose pas d’un contrôle interne pouvant servir d’outil ou compléter l’audit interne.
Après une définition claire des politiques à mener, il faut convient également de s’interroger
sur l’adaptabilité du système mis en place à l’environnement aux moyens.

III- Adaptabilité du système d’audit interne à son environnement et aux moyens

IL n’y a pas de système d’audit standard. L’audit interne de la Régie doit être organisé en
fonction de la politique et des objectifs stratégiques de la RADEEF, en tenant compte bien
entendu de la dimension culturelle. L’audit interne de la RADEEF peut être assimilé par
exemple au système de chauffage d’une maison. S’il est très insuffisant, en période d’hiver,
certaines pièces ne seront pas bien chauffées et les habitants s’exposeront à des maladies
(grippe, toux..). S’il est très important, il sera sous-utilisé ou d’ailleurs constituera une gêne
aux audités qui verront leur marge de manœuvre réduite dans la mise œuvre correcte des
stratégies de leur département, division ou service. Dans les deux cas, la Régie engagerait
des frais inutiles. Donc le système d’audit de la Régie doit être renforcé ou conçu de ma
manière qu’il soit en adéquation avec les moyens dont elle dispose.

105
IV- la mise en place d'un système de mesure de l'efficacité du service

En effet, il est primordial que la Régie instaure un système de mesure d'efficacité de son
service d'audit interne. Un système de mesure permet à tout service de connaître le degré
d'attente de ses objectifs afin de pouvoir s'améliorer et mettre en place des mesures
correctives.

La mesure de l'efficacité du service est utile au responsable du service qui doit savoir en
savoir en permanence si ces collaborateurs sont en mesure d'atteindre les objectifs qu'il leur a
fixés et doit pouvoir mesurer éventuellement les formations complémentaires à prévoir pour
élever le niveau de leurs capacités.

Pour cela, nous conseillons les méthodes "l'Audit de l'audit". Elle pourra être faite par des
évaluateurs internes ou externes selon une périodicité de 5 ans comme l'indiquent les normes
de l'audit (norme 1310).

Cela constituerait un véritable atout d'optimisation du service car permet de détecter les
anomalies et de les corriger.

V- Mise en place d'un programme d'assurance qualité

Le département de l'audit interne doit mettre en place un système d'assurance de la qualité. Ce


programme doit pouvoir améliorer les insuffisances constatées et optimiser les compétences
ce qui permettra de garantir l'efficacité du système d'audit interne. Il doit prendre en
considération les tâches essentielles du système audit interne et doit être géré par une
personne indépendante des activités examinés.

VI- recrutement de personnels

Le département fonctionne en sous effectifs et cela pourrait porter un coup aux fonctions qui
lui sont assignées. Pour éviter cela, le département des ressources humaines devra procéder à
des tests de recrutement afin de compléter le personnel du département.

Conclusion du chapitre :

La Régie Autonome Eau et Electricité de Fès, est un établissement public à caractère


industriel et commercial qui émane des collectivités locales. Ce statut lui confère un mode de

106
fonctionnement assimilable à celui des entreprises privées même si l’Etat demeure
l’actionnaire principale.

Depuis plusieurs années, la Régie est dotée d’une structure d’audit interne qui joue un
rôle important. Par l’ampleur des missions et la pertinence de ses objectifs de contrôle , cette
fonction d’audit interne , offre à la RADEEF les moyens d’atteindre non seulement le niveau
de performance souhaité par elle mais aussi de renforcer les mécanismes organisationnels qui
ont pour effet de limiter les risques et d’influencer les comportements opportunistes de
certains agents , cadres , et responsables de service de divisions et départements . Cette
contribution de l’audit interne à la fois stratégique et managériale, lui permet de jouer un rôle
de premier plan dans la maitrise du processus organisationnel de la Régie par la Direction.

Notre enquête auprès de quelques , agents , cadres , responsable de service , de division et


départements ayant répondu notre questionnaire , nous a permis de valider certaines de nos
hypothèses concernant la contribution effective de l’audit interne dans la réduction de
l’asymétrie d’information , source de conflits d’intérêts entre les différents acteurs dans le
processus de la gouvernance de la RADEEF.

107
Conclusion générale
On a constaté tout au long de ce travail, l’apparition et l’émergence de la fonction d’audit
interne et les éléments qui permettent de mesurer sa performance au sein de l’entreprise.

Nous retenons que l'audit interne est une fonction qui se veut indépendante et objective. Elle
donne à toute organisation (ou entreprises) une assurance sur le degré de maîtrise des
opérations, lui apporte des conseils pour améliorer ses activités. L'audit interne permet ainsi
aux établissements d'atteindre leurs objectifs dans la mesure où il évalue par une approche
systématique et méthodique, ses processus de management des risques, de contrôle et de
gouvernement d'entreprise en faisant des propositions pour renforcer leur efficacité, sa finalité
est de contribuer à la création de valeur ajoutée de l'entreprise.

L'audit interne se positionne comme un instrument de gestion incontournable pour tout


responsable qui désire atteindre des résultats optimums . Cependant, la détection de facteurs
clés d'échecs dans l'établissement ne doit pas être le seul détonateur de facteurs clés de succès
de l'auditeur, même si en soi, elle reste un moteur d'action et de motivation de celui-ci.

Ainsi nous pouvons noter que les mécanismes de gouvernance et l’audit ont un impact
significatif sur la performance, bien que le sens de cet impact reste indéterminé.

Enfin il faut même avoir des indicateurs de mesures des résultats qui pourraient permettre de
mener certaines actions correctives par rapport à la manière dont les missions sont mises en
œuvres et d'avoir en retour des informations quant à la perception des audités sur les activités
du service d'audit interne.

108
Figures

Tableau 1: Principales dates ayant marqué l’évolution de la fonction d’audit interne


1941 Création aux Etats-Unis d’Amérique de « The Institute Of Internal Auditors » (I.I.A)

1947 Publication par l’I.I.A. de la première définition officielle de l’audit interne.

1965 Constitution de l’Association Française de Contrôleurs Internes actuellement « Institut


Français des Auditeurs et Consultants Internes » (IFACI). Bénéficiant de l’expérience
américaine, il n’est apparu en France que 20 ans plus tard.

1980 Création de la « Confédération Européenne des Instituts d’Audit Interne » (CEIAI)

1985 Constitution de l’Association Marocaine des Auditeurs et Consultants Internes


(AMACI)

1989 Constitution de la Fondation de l’Union Francophone de l’Audit Interne (UFAI)

1990 Admission de l’AMACI au sein de l’I.I.A.

1995 Elaboration du projet de l’Union Mondiale des Instituts d’Audit Interne

Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

109
Tableau 2: évolution de la profession d’audit interne

Association
Institut Français Union
Institut of Confédération Marocaine des
des Auditeurs et Francophone
Désignation Internal Européenne de Auditeurs et
Consultants de l’Audit
Auditor l’Audit Interne Consultants
Internes Interne
Internes
- Abréviation I.I.A. C.E.A.I. I.F.A.C.I. U.F.A.I. A.M.A.C.I.
- Date de 1941 1982 1965 1988 1985
création
- Dimension International National Régional Linguistique National

Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

Tableau 3: Déroulement d’une mission d’audit

Phases Sous phases Tâches élémentaires

Etablir les termes de référence

1ère phase Etablir l’ordre de mission

Etablir le programme de travail

Réunion d’ouverture à organiser chez les audités – Prise de

Préparation 2ème phase connaissance

Découpage du domaine à auditer

A établir sous la supervision du chef de mission

3ème phase Répartir les tâches entre les membres

Suivre le déroulement de la mission

Réalisation de 4ème phase Effectuer des tests à travers les outils de contrôle interne

la mission Audit sur site

110
5ème phase Projet des observations ;

Projet de rapport Recommandations et plan d’action.

6ème phase Examen du projet de rapport avec les audités.

Conclusion Réunion avec les


Audités

7ème phase Après concertation avec les Audités

Rapport d’audit Rapport définitif à la Direction Générale pour les


définitif à la Direction observations et recommandations définitives

Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

Tableau 4: plan d'audit

Domaine ou processus à auditer Notation Planning d’audit

1er 2ème 3ème Total 2013 2014 2015


critère critère critère

111
- Système comptable
- Facturation clients
- Recouvrement clients
- Gestion des stocks
- Approvisionnement
- Gestion des mobilisations
- Gestion de la paie
- Gestion des ressources humaines
- Préparation et gestion des marchés
- Préparation et exécution des budgets
- Système informatique
- Patrimoine mobilier
- Gestion trésorerie

Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

Tableau 5 : Barème de notation

1 Point 2 Points 3 Points

- Contrôle interne Adapté Insuffisant Comportant de lacunes graves


- Enjeu
Faible Moyen Important
- Vulnérabilité
Faible Moyenne Forte

Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

112
Tableau 6 : Plan annuel d’activités du service de l’Audit Interne

Activité J F M A M J J A S O N D

Réalisation des missions d’audit interne


(Plan Triennal)

Coordination et participation aux travaux


d’audit externe

Contrôle de la mise en œuvre des


recommandations d’audit interne et externe

Examen des différents rapports d’audit _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _


externe

Pilotage des inventaires physiques des


stocks

Elaboration du rapport annuel d’activité


_ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _
relatif à l’audit interne

Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

Tableau 7 : les rapports de l’audit annuel

Période de
Produit Contenu Fréquence
production

- Il s’agit de la synthèse du travail de l’auditeur à


travers laquelle il reprend toutes les
constatations, la conclusion e les
A l’issue de
recommandations.
chaque
- Il doit être rédigé après avoir revu tous les Trimestriel
mission
dossiers de travail.
d’audit
- Il doit être établi d’abord en version provisoire et
remis aux personnes concernées pour examen et
Rapports de mission

113
observations contenus dans le rapport sont
validés par les concernés.
- Un plan d’action est établi pour la mise en
application des recommandations et leur suivi.
Etat d’avancement - Il s’agit d’une simple matrice où sont reprises Juin et
des toutes les recommandations aussi bien d’audit Tous les décembre
recommandations interne que d’audit externe, les entités concernées semestres de chaque
d’audits et les délais prévus de réalisation. année

- Ce rapport devra comprendre une synthèse des


différentes missions réalisées au cours de
l’exercice en question.
- L’état d’avancement des recommandations des Décembre de
Tous les ans
missions d’audit externe et interne. chaque année
Rapport annuel
- Le compte rendu des opérations d’inventaire
d’activité
physique et le programme d’audit de l’exercice qui
suit.

Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

Tableau 8 : positionnement de la fonction audit interne


Niveau de positionnement Cas rencontrés Observations

Rattachement au responsable Situation pratiquement Incompatible


comptable inexistante

Rattachement à la Direction Situation qui a existé dans les Incompatible


financière années 1980

Rattachement au Contrôle de Situation qui existe dans les Service Audit et contrôle de
gestion entreprises publiques gestion

Rattachement au Comité d’Audit Situation rencontrée - Risque de perturbation de la


créé au sein du Conseil essentiellement dans les pays D.G.
d’administration anglo-saxons - Indépendance de l’Auditeur

114
Rattachement à la Direction Situation de plus en plus Actuellement la plus utilisée
Générale fréquente

Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

Tableau 9 : fourchettes de la structure budgétaire de l’audit interne

Coûts directs en %

Personnel et charges 90 – 70

Transports et déplacements 5 – 20

Formation 5 – 10

Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

Tableau10 : Temps passé exprimé en semaines/auditeurs81

Audits antérieurs

Temps C.R. Missions d’audit 2000 2001 2002 2003 2004


Année
passé

1998 3 1. Structures

1997 17 5 Service recrutement - - 3 - -

1998 15 16 Service achats 17 - - 17 -

1998 2 18 Service entretien - 15 - - 15

1999 5 25 Service caisse 2 - 2 - 2

81
Jacques RENARD THÉORIE ET PRATIQUE DE L’AUDIT INTERNE Cinquième édition éditions
d’organisation : 2004, op. Cit. p. 391.

115
25 Service publicité - 2 - 5 -

etc.

1998 12 2. Fonctions – Processus

1997 20 26 Trésorerie 12 - 12 - 12

18 Investissements 20 - - 20 -

etc.

1996 4 3. Thèmes

1999 12 12 Archivage 4 - - - 4

1997 10 15 Contrats - - 12 - -

15 Micro-informatique 10 - - 10 -

etc.

4. Audits la demande 10 10 10 10 10

Budget temps ……………. 65 27 39 62 43

Source : rapport final la Mesure de la Performance de la Fonction Audit Interne

116
Annexes

Questionnaire

Section 1
Cette section doit être remplie par les membres du comité d’audit.

Compréhension

Dans quelle mesure l’audit interne démontre-t-il qu’il :

 reconnaît son devoir d’information direct envers le conseil et le comité d’audit ?

Très satisfaisant Satisfaisant Perfectible

L’audit interne a-t-il toujours une vision réaliste et opérationnelle de l’activité ?

Oui Non

Commentaires

.......................................................................................................................................................
.......................................................................................................................................................
.......................................................................................................................................................
.......................................................................................................................................................

Compétences et expérience

Au regard du travail réalisé au cours des 12 derniers mois, l’audit interne semble-t-il disposer
du personnel adéquat, ayant les compétences nécessaires dans divers domaines spécialisés,
tels que l’informatique et la trésorerie ?

Oui Non

L’équipe d’audit interne bénéficie-t-elle d’un programme de formation continue adéquat ?

Oui Non

Veuillez évaluer le degré d’indépendance de l’audit interne par rapport aux activités qu’il doit
contrôler.

Très satisfaisant Satisfaisant Perfectible

Comment évalueriez-vous la confiance du comité dans l’audit interne ?

Très satisfaisant Satisfaisant Perfectible

Communication

117
L’audit interne a-t-il assisté à toutes les réunions du comité d’audit auxquelles il devait
assister ?

Oui Non

Veuillez évaluer la qualité des rapports et comptes rendus de l’audit interne présentés au
comité d’audit en tenant compte de leur pertinence et de leur précision.

Très satisfaisant Satisfaisant Perfectible

L’audit interne informe-t-il rapidement le comité d’audit des problématiques significatives, et


notamment concernant des projets spécifiques, tels que les enquêtes sur des fraudes
éventuelles ?

Oui Non

Commentaires

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.......................................................................................................................................................
.......................................................................................................................................................
.......................................................................................................................................................

Performances

Veuillez évaluer la qualité du plan d’audit interne en termes de :

 exhaustivité, clarté, ponctualité :

Très satisfaisant Satisfaisant Perfectible

 couverture des zones à risque élevé :

Très satisfaisant Satisfaisant Perfectible

 tests du cadre du contrôle interne et des contrôles-clés :

Très satisfaisant Satisfaisant Perfectible

D’après les rapports remis au comité, était-il évident que l’audit interne :

 ait réalisé les travaux prévus dans le plan ?

Oui Non

 ait respecté le calendrier convenu au préalable ?

Oui Non

118
Des indicateurs de réussite sont-ils utilisés pour évaluer les performances de l’audit interne ?

Oui Non

Considérez-vous que l’audit interne ait apporté une valeur ajoutée à l’entité ?

Oui Non

Si oui, de quelle manière ?

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.......................................................................................................................................................
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............................................................

De manière générale, comment évalueriez-vous les performances de l’audit interne ?


Très satisfaisant Satisfaisant Perfectible

Commentaires généraux
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.......................................................................................................................................................
.......................................................................................................................................................
.......................................................................................................................................................
.......................................................................................................................................................

Nom:..............................................................................................................................................
Fonction........................................................................................................................................
Signature.......................................................................................................................................
Date...............................................................................................................................................

Section 2
Cette section doit être renseignée par les responsables des principales branches d’activité.
Lorsque des filiales et unités importantes font l’objet d’un audit interne, il peut être envisagé
de demander aux dirigeants de ces unités de répondre à ce questionnaire.

Programme de travail

Les recommandations émises par l'audit interne et appliquée ont pu améliorer la situation
antérieure dans vos divisions ou services concernés ?

Oui pas d’avis

119
Comment jugez-vous les rapports des missions d'audit interne dans le respect de régularité
des procédures de manière à réduire des risques liés aux moyens généraux ?

Très satisfaisant Satisfaisant Perfectible

Une coopération efficace a-t-elle été établie entre les auditeurs internes et votre département
afin d’éviter des perturbations au sein de votre entité ?

Oui Non

Nom:..............................................................................................................................................
Fonction........................................................................................................................................
Signature.......................................................................................................................................
Date...............................................................................................................................................

Section 3
Question doit être complétée par le responsable de l’audit interne (auto-évaluation)

Quel est le niveau d’amélioration de la situation de votre département de manière à limiter les
risques comptables et financiers à travers les recommandations issues des rapports de
missions effectuées ?

Très bien bien passable

Nom:..............................................................................................................................................
Fonction........................................................................................................................................
Signature.......................................................................................................................................
Date...............................................................................................................................................

120
Bibliographie
1- Ouvrages

 Renard. J, « Théorie et pratique de l’audit interne », Septième édition


d’Organisations, Paris, 2010, p 35
 Benhayoun Sadafi. M. A., « L’audit interne : levier de performance dans les
organisations publiques, Etude du cas Drapor », Institut supérieur de commerce et
d’administration des entreprises, Rabat, 2001, p 01.
 Jacques RENARD THÉORIE ET PRATIQUE DE L’AUDIT INTERNE
Cinquième édition éditions d’organisation : 2004. p. 355. p. 356. p. 359. p. 360. p.
361. p. 391.
 Jean-Charles BECOUR & Henri BOUQUIN, Audit Opérationnel, ECONOMICA,
1991
 Jamal Eddine ZOHIR, Droit administratif, Faculté de Droit – Oujda, Imprimerie
CHEMS, 2ème édition, 2003.

 Marc JOANNY, « Audit interne et Contrôle de gestion », Les Échos, 06-10-92.


 P. Lorino, Méthodes et pratiques de la performance, Éd. d’Organisation,2003.
 Jean-Charles BECOUR & Henri BOUQUIN, Audit Opérationnel, ECONOMICA,
1991, p. 23.
 J. J. MORRIS, « Comment suivre les performances de l’audit interne », RFAI, No.
112.

 DESREUMAUX Alain et al .Stratégie : tout le processus stratégique. 2ème


éditions d’organisation. Paris .2009 .P10
 DUPRIEZ Pierre .la résistance culturelle : fondements applications et implications
du management interculturel, 2 ème édition. Broché, 2002. P 88
 Dominique Foucher et Serge Alécian « le management dans le service public »
collection service public, 5ème édition d’organisation, 2007, paris, France p178.
 MARCHESNAY Michel. La stratégie du diagnostic à la décision industrielle.
Chotard et associés édition 1986. Paris. P41
 Jacques RENARD, Audit interne : ce qui fait débat, Editions MAXIMA, Paris,
2003.
 IIA (The Institute of Internal Auditors), « Normes internationales pour la pratique
professionnelle de l'audit interne » USA, 2004, p 10.

2- thèses et mémoires

 BEKKAYE NAJIB & BERRADA OUMEYA « MESURES DE LA


PERFORMANCE DES ENTREPRISES MAROCAINES : Vers l’émergence d’un
nouveau modèle de gestion et de pilotage ? » - CAS DES GRANDES
ENTREPRISES PRIVEES - 2002 – 2003
 Rapport sur « comptabilités des établissements publiques »
 Rapport sur « La Mesure de la performance de la Fonction Audit Interne »
 KONATE Sidiki « Apport de l’audit interne dans la gouvernance des entreprises
Publiques : Cas RADEEF »

121
3- Revues et articles

 Étude d’A. T. KEARNEY : commentaires FAVILLA. Les Echos, 27 Fév., 1992.


 Résultats des travaux du Groupe de Place établi sous l’égide de l’AMF IFACI
INSTITU DE L’AUDIT INTERNE Janvier 2007

 B. TAMSAMANI, Manager efficacement, rapport du séminaire au sein de la


formation DESA-MI, ENCGT, 2005.
 Marc LEVY, « Indicateurs de performance et critères d’efficacité de l’audit
interne », Séminaire de l’Institut Français des Auditeurs et Consultants Internes
(IFACI), 23 Mars 2005.

 Benoit Derville est, directeur de l’audit interne, Groupe Banque Accord, fait partie
des membres de la revue des professionnels de l’audit, du contrôle interne et des
risques, de l’IFACI
 FLAVIEN Palliés «Maîtriser les risques spécifiques aux activités de services » in
Revue des professionnels d’audit, du contrôle et des risques. IFACI. N°210 Juin -
Juillet 2012 .Opcit . P34
 Groupe d’auteurs, « Déconcentration et décentralisation du système de
gouvernance : L’expérience du royaume du Maroc », Séminaire de l’UNESCO
sur : « Les politiques et stratégies de décentralisation en éducation », Rabat, 2004.
 NBB n°314 La LOLF et les nouveaux acteurs des contrôles (du 16 au 30
septembre 2006)

4- Rapports officiel

 L’Institute of Internal Auditors, créée en 1941, est une association professionnelle


qui regroupe plus de 107 000 membres à travers le monde et plus de 158 pays.
Cette association internationale est reconnue comme la principale référence en
matière de formation, de certification et de recherche en Audit Interne
 Définition approuvée par le Conseil d'Administration de l'I.F.A.C.I. Traduction de
la définition internationale approuvée par l’I.I.A

 Dahir n° 1-03-195 du 11 novembre 2003, portant promulgation de la loi n° 69-00


relative au contrôle financier de l’Etat sur les entreprises publiques et autres
organismes.
 Article 46 de la Constitution Marocaine révisée lors du référendum du 13
Septembre 1996.
 « Code de Travail » promulgué en Mai 2003.
 Résultats des travaux du Groupe de Place établi sous l’égide de l’AMF IFACI
INSTITU DE L’AUDIT INTERNE Janvier 2007
 Résultats des travaux du Groupe de Place établi sous l’égide de l’AMF IFACI
INSTITU DE L’AUDIT INTERNE Janvier 2007
 Régie Autonome Eau et Electricité de Fès : rapport d’activité annuelle 2012, p18
122
 Direction des Entreprises Publiques et de la Privatisation. « Extrait de la loi n°69-
00 relative au contrôle financier de l’Etat sur les EEP et Autres organismes » in
REMALD .N°25. 2009. P24
 Direction nationale des entreprises publiques et de privatisations, le code marocain
de bonnes pratiques de gouvernance des entreprises et établissements publics
,2013 .Disponible sur le site du Ministère de finances Rabat,
www.finances.gov.ma .Op.cit .P11.P12.P13. P.18. P19
 Programme annuel du département Audit Interne (exercice 2014)

Webiographie

 http://lab.univbiskra.dz/fbm/images/FBM/L%E2%80%99audit%20interne%20au%20
c%C5%93ur%20de%20la%20dynamique%20de%20la%20gouvernance%20d%E2%8
0%99entreprise.pdf
 http://www.radeef.ma/

123
Table des matières
Remerciement ...................................................................................................................................1
Liste des abréviations........................................................................................................................2
Sommaire ..........................................................................................................................................3
Introduction générale .......................................................................................................................5
Chapitre I : cadre conceptuel de l’audit interne dans les EEP ........................................................7
SECTION I : GENERALITES SUR L’AUDIT INTERNE ........................................................7
§1. CADRE HISTORIQUE ET INSTITUTIONNEL ............................................................................7
I- Historique ......................................................................................................................7
II- Cadre institutionnel : .................................................................................................9
III- Les domaines de l’audit interne : .................................................................................11
1- Suivant leur nature ..................................................................................................11
2- Suivant leur niveau ......................................................................................................12
§2. MISSION ET OBJECTIFS DE LA FONCTION D’AUDIT INTERNE ...........................................12
I- Déroulement d’une mission d’audit ............................................................................12
II- Hiérarchie dans les priorités des missions .....................................................................15
1- Critères de notation .................................................................................................15
2- Plan d’audit .................................................................................................................16
3- Calendrier annuelle .....................................................................................................17
4- Les rapports de l’audit annuel ....................................................................................18
III- Objectifs de l’audit interne : ....................................................................................19
Section 2 : Généralités sur les entreprises et établissement publiques (EEP) ...........................21
§ 1 : Définitions, Principes et Typologie des EEP ...................................................................21
I- Définition des établissements publics ..........................................................................21
II- Principes des établissements publics .......................................................................22
1- La personnalité morale : ..........................................................................................23
2- La spécialité : ...........................................................................................................23
3- Rattachement et tutelle : ..........................................................................................23
III- Typologies des établissements publics .....................................................................24
§2 : Régime Juridique et Organisation des Etablissements Publics ......................................25
I- Régime juridique des établissements publics ..........................................................25
1- Les règles applicables aux EPA : .............................................................................26
2- Les règles applicables aux EPIC : ...........................................................................26
II- Organisation et gestion des établissements publics .................................................26

124
Section 3 : la structure de l’audit interne au niveau d’une organisation...................................28
§1. POSITIONNEMENTS DE LA FONCTION AUDIT INTERNE ......................................................28
I. Audit interne et consultant externe .................................................................................29
II. L’audit interne et l’inspection .....................................................................................31
III. Audit interne et le contrôle de gestion ....................................................................31
IV. Audit interne et Contrôle interne .................................................................................31
1- Définition ..................................................................................................................31
2. Les acteurs du contrôle interne ...................................................................................33
V. Place dans l’organigramme ............................................................................................34
§2. ORGANISATION ET MOYENS DE LA FONCTION AUDIT INTERNE ........................................36
I. Organisation de la Fonction d’Audit Interne ..............................................................36
1. Types de rattachement .............................................................................................36
2. Critères d’organisation ............................................................................................37
3. Les grands groupes ......................................................................................................38
II. Budget et Moyens de la Fonction d’Audit Interne ......................................................43
1. Budget de la Fonction d’Audit Interne .......................................................................43
2. Moyens de la Fonction d’Audit Interne ......................................................................45
Chapitre II : la performance de l’audit interne dans les organisations publiques ........................50
Section 1 : conception de la performance ...................................................................................50
§1. GENERALITES SUR LA NOTION DE LA PERFORMANCE .....................................50
I- Historique : ..................................................................................................................50
II- Essai de définition : ..................................................................................................51
§2. LES DIFFERENTS TYPES DE PERFORMANCE : ....................................................................52
Section 2 : mesure de performance de la fonction audit interne .............................................53
§ 1: LES CONDITIONS D’EFFICACITE D’UN SERVICE D’AUDIT INTERNE .................................53
§ 2 : LES INDICATEURS DE PERFORMANCE .............................................................................55
I. Indicateurs d’activité .......................................................................................................55
1- Nombre de missions réalisées / Nombre de missions figurant au Plan ...................55
2- Nombre de jours d’audit / Nombre de missions ......................................................56
3- Nombre de jours d’audit / Jours ouvrés ..................................................................56
4- Nombre de jours de formation / Jours ouvrés.........................................................56
5- Nombre de pages de rapports / Nombres de rapports ............................................56
II- Indicateurs de qualité .....................................................................................................56
1- Nombre de missions imprévues / Nombre de missions ...........................................56

125
2- Recommandations refusées / Total des recommandations .....................................56
3- Recommandations non réalisées / Recommandations acceptées ............................57
4- Nombre de jours consacrés aux tâches de gestion / Jours ouvrés ...........................57
5- Dossiers d’audit incomplets / Nombre de missions .................................................57
III. Indicateurs de coûts ......................................................................................................57
1- Dépenses du service / Nombre d’auditeurs .............................................................57
2- Dépenses du service / Nombre de jours de mission .................................................57
§3. LES OUTILS DU MANAGEMENT DE LA PERFORMANCE .......................................................58
I. Benchmarking ..............................................................................................................58
II. Le Reengineering ............................................................................................................59
Section3. Rôle de l’audit interne dans la création de la valeur ajoutée dans les organisations
appartenant au domaine des établissements et entreprises publics (EEP) ................................60
§ 1. L’importance de l’Audit interne dans le processus de Gouvernance d’entreprise : ......60
§ 2. Audit interne, théorie de l’agence et gouvernance de l’entreprise ..................................63
I- L’audit interne intervient dans la réduction des asymétries d’information entre les
différentes parties prenantes de la gouvernance d’entreprise : .........................................64
II- L’audit interne détient un rôle majeur dans le processus de management des
risques de l’entreprise : .......................................................................................................67
Chapitre III : Audit interne dans le processus de la performance de la Régie Autonome Eau et
Electricité ( RADEEF) ....................................................................................................................70
Section 1 : présentation générale et mécanisme de performance de la RADEEF ...................71
§1. Domaine d’activité, but, missions et culture de la RADEEF ..........................................71
I. Domaine d’activité et missions de la Régie ......................................................................71
1- Domaine d’activité ..................................................................................................72
2- Missions de la Régie .................................................................................................73
II. Buts et culture de la RADEEF.....................................................................................74
1- Les buts ....................................................................................................................74
2- La culture de la RADEEF........................................................................................76
§2. Les organes et rôle de l’Etat dans le fonctionnement de la RADEEF .............................76
I- Les principaux organes au niveau de la RADEEF......................................................77
1- Le conseil d’administration .....................................................................................77
2- Le comité d’audit .....................................................................................................78
3- Le comité de direction ..............................................................................................78
4- La commission d’appel d’offre ................................................................................79
5- La Direction générale de la RADEEF .....................................................................79

126
II- La responsabilité des organes et rôle de l’Etat ........................................................80
1- Obligations des organes dans le fonctionnement de la RADEEF ...........................81
2- Rôle de l’Etat dans la RADEEF .............................................................................83
Section 2. Contribution de la fonction d’audit interne dans la RADEEF.................................87
§1. Structure de fonctionnement et missions du département audit interne de la RADEEF 88
I- Organisation du département......................................................................................88
II- Identification des principales missions du département Audit Interne ..................89
1- Le secrétariat ...........................................................................................................89
2- Division audit de régularité .....................................................................................90
3- Division audit de performance.................................................................................90
III- Missions d’audit interne visant à réduire les risques liés aux activités
commerciales et techniques de la Régie .............................................................................92
1- Missions d’audit interne liées à l’activité commerciale et clientèle ........................92
2- Missions d’audit interne liées aux activités techniques ...........................................93
§2. Audit interne au service de l’efficacité du processus organisationnel de la RADEEF ....94
I- Dispositif de l’audit interne visant à réduire l’asymétrie liée aux moyens généraux et
à la gestion comptable et financière ....................................................................................95
1- Examen de l’asymétrie liée aux opérations des moyens généraux ..........................95
2- Examen de l’asymétrie liée à la gestion des opérations comptables et financières.95
II- Dispositif de l’audit interne limitant l’asymétrie liée à la gestion des ressources
humaines et autres aspects organisationnels de la Régie ....................................................96
1- Examen limitant l’asymétrie liée aux gestions des ressources humaines ...............96
2- Examen limitant l’asymétrie liée aux autres opérations ........................................97
Section 3: Evaluation et recommandation de l’apport de l’audit interne dans la gouvernance
de la RADEEF. ............................................................................................................................97
§1. Evaluation de la contribution effective de l’audit interne dans la performance de la
RADEEF..................................................................................................................................98
I- Analyse au sein de la Régie sur la contribution de l’audit interne dans la réduction de
l’asymétrie d’information ...................................................................................................98
1- Réduction de l’asymétrie d’information entre dirigeant –administrateur : ..............98
2-Réduction de l’asymétrie d’information par l’audit interne dans le domaine
comptable et financière....................................................................................................99
3- Réduction de l’asymétrie d’informations par l’audit interne dans les autres
domaines ..........................................................................................................................99
II. Analyse au sein de la Régie sur la contribution de l’audit interne dans la réduction de
l’asymétrie d’information au niveau du processus organisationnel.................................100
1- La réduction des risques liés aux activités commerciales .........................................100

127
2- La réduction des risques liés aux moyens généraux .................................................101
3. Réduction dans le domaine comptable et financier ..................................................102
4. Réduction des risques liés à la gestion des ressources humaines et autres aspects
organisationnels .............................................................................................................103
§2. Recommandations pour une meilleure contribution de l’audit interne dans
l’amélioration de la performance de la RADEEF ................................................................104
I- Une prise de conscience par les responsables de l’organisation ..................................105
II- Une meilleure définition de la politique à mener........................................................105
III- Adaptabilité du système d’audit interne à son environnement et aux moyens ........105
IV- la mise en place d'un système de mesure de l'efficacité du service ............................106
V- Mise en place d'un programme d'assurance qualité ...................................................106
VI- recrutement de personnels ..........................................................................................106
Conclusion générale ......................................................................................................................108
Figures ...........................................................................................................................................109
Annexes .........................................................................................................................................117
Bibliographie .................................................................................................................................121
Webiographie ................................................................................................................................123

128

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