Universidade do Minho

Licenciatura em Direito

Direito
Fiscal II

Catarina Afonso Conde

2012 / 2013
 DIREITO TRIBUTÁRIO SUBSTANTIVO / ADJECTIVO
 
Por   DIREITO   TRIBUTÁRIO   SUBSTANTIVO   deve   entender-­‐se   o   conjunto   de   normas   jurídicas  
respeitantes   à   criação   normativa   em   matéria   tributária.   É   caracterizado   por   um   conjunto   de   problemas   de  
natureza  geral  e  abstracta,  como  a  criação  de  tributos,  a  interpretação  de  normas  tributárias,  os  critérios  
de  aplicação  das  normas  tributárias  no  tempo  e  no  espaço,  entre  outros.    
 
Por   sua   vez,   o   DIREITO   TRIBUTÁRIO   ADJECTIVO   compreende   o   conjunto   de   normas   jurídicas   que  
dizem   respeito   à   aplicação   normativa   em   matéria   tributária,   a   qual   pode   ser   levada   a   cabo   por   três  
entidades  distintas:  
• Administração   Tributária   –   liquida   e   cobra   impostos,   avalia   bens   ou   direitos,   reconhece  
benefícios  fiscais,  etc.    
• Tribunais   Tributários   –   apenas   intervêm   se   houver   conflito   ou   oposição   entre   a   AT   e   o  
contribuinte,  dando  origem  ao  contencioso  tributário.  
• Entidades   Privadas   –   quando,   por   exemplo,   os   contribuintes   fazem   a   autoliquidação   ou   a  
retenção  na  fonte.    
Cada   uma   destas   entidades   pratica   actos   individuais   e   concretos   que   devem   ser   organizados   e  
sequenciados,  isto  é,  deve  haver  uma  sequencia  ordenada  conducente  ao  acto  final.    
Se  a  cadeia  de  actos  for  desencadeada  pela  AT  trata-­‐se  de  um  procedimento  administrativo,  isto  é,  
de   um   conjunto   sequenciado   de   actos   conducente   à   emanação   de   vontade   administrativa,   culminando  
num  acto  administrativo.    
Por  outro  lado,  se  a  cadeia  de  actos  for  desencadeada  pelos  Tribunais,  trata-­‐se  de  um  processo  ou  
sequencia  de  actos  conducente  à  emanação  da  vontade  do  tribunal,  dando  origem  a  um  acto  jurisdicional  
que  pode  ser  uma  sentença  ou  um  acórdão.    
 
NOÇÃO DE TRIBUTO  

Por  tributo  deve  entender-­‐se  uma  prestação  duplamente  coactiva  com  finalidades  financeiras.  
 
A   coactividade   é   dupla   pois   respeita   à   sua   origem   (o   tributo   será   sempre   fixado   por   acto   normativo),  
e  à  conformação  do  conteúdo  (também  fixado  por  acto  normativo,  sendo  irrelevante  a  vontade  privada).    
Ainda,   o   tributo   deve   ser   estabelecido   para   prosseguir   finalidades   financeiras,   isto   é,   devem   ser  
exigidos  com  vista  à  produção  de  bens  públicos,  destinados  a  satisfazer  necessidades  de  carácter  colectivo  
e  público.  
Assim  sendo,  no  âmbito  dos  tributos  encontram-­‐se  os  impostos,  as  taxas  e  as  contribuições  especiais.  

  2  
 ACTIVIDADE ADMINISTRATIVA TRIBUTÁRIA
 
Pode   definir-­‐se   a   actividade   administrativa   tributária   como   o   conjunto   de   actos   da   Administração  
Tributária  (AT)  de  aplicação  das  normas  tributárias  ao  caso  concreto.  
 
O   legislador   traça   uma   noção   muito   ampla   de   Administração   Tributária   considerando   que   abrange  
todas  as  entidades  públicas  legalmente  incumbidas  da  liquidação  e  cobrança  dos  tributos  –  art.  1º  LGT.  
 
A  actividade  administrativa  tributária,  levada  a  cabo  por  todos  os  sujeitos  da  mesma,  ganha  forma  
através  da  prática  de  actos  diversos,  que  podem  ser:  
• ACTOS   MATERIAIS   –   como   a   recepção   de   um   documento   ou   petição,   a   audição   de   um  
contribuinte,  etc.    
• ACTOS  JURÍDICOS  –  fixadores  de  efeitos  jurídicos  na  esfera  de  determinado  sujeito,  como  a  
liquidação  de  um  tributo,  a  avaliação  de  um  bem,  a  penhora  de  um  imóvel,  etc.  Estes  actos  
individuais  e  concretos  fixadores  de  efeitos  jurídicos  designam-­‐se  actos  administrativos.    
 
A   actividade   administrativa   é   juridicamente   enquadrada,   goza   de   uma   presunção   de   legalidade   e  
pode  ser  jurisdicionalmente  impugnável.    
 
Importa   destacar   que   do   ponto   de   vista   jurídico   a   AT   deve   ser   perspectivada   como   um   verdadeiro  
sujeito   de   Direito,   ao   qual   é   reconhecida   pelo   legislador   a   titularidade   de   determinadas   situações   jurídicas  
subjectivas  merecedoras  de  tutela.  Entre  tais  situações  jurídicas  sobressaem  DIREITOS  SUBJECTIVOS  (por  
exemplo,  direito  à  percepção  da  receita  tributária  em  relação  a  dado  contribuinte),  e  PODERES  JURÍDICOS  
(como   por   exemplo,   o   poder   de   liquidar   tributos,   de   rever   actos   por   si   praticados,   emitir   orientações  
genéricas,  art.  55º,  56º  CPPT).  
 
Naturalmente,   a   cada   uma   destas   situações   subjectivas   activas   tituladas   pela   AT   corresponde   uma  
situação   jurídica   passiva   à   qual   determinado   sujeito,   como   o   contribuinte,   está   adstrito   (por   exemplo,   o  
dever  de  entregar  a  prestação  tributária,  de  manter  contabilidade  organizada,  etc).    
 
A   prática   de   todos   estes   actos   pressupõe   um   complexo   de   passos   de   onde   resulta   o   carácter  
eminentemente   faseado   ou   procedimental   da   actividade   tributária,   que   se   revela   nas   seguintes  
características:    

  3  
 • Cada   acto   tem   de   possuir   AUTONOMIA   RELATIVA,   isto   é,   uma   finalidade   específica,   não   se  
devendo  praticar  actos  inúteis  ou  desnecessários  (princípio  da  economia  procedimental);  
• Todos  os  actos  devem  possuir  CONEXÃO  entre  si;  
• Deve  existir  uma  RELAÇÃO  DE  CAUSALIDADE  entre  cada  um  desses  actos.  
 
Esta   sequência   de   actos   com   vista   à   produção   de   uma   vontade   administrativa   designa-­‐se  
PROCEDIMENTO  TRIBUTÁRIO.    
 
CLASSIFICAÇÃO DOS ACTOS DA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA  

Neste   contexto   é   necessário   entender   acto   administrativo   tributário   numa   perspectiva   operativa:  
acto   da   AT   de   aplicação   da   norma   tributária   ao   caso   concreto   e   produtor   de   efeitos   jurídicos   na   esfera  
jurídica  de  determinado  sujeito.    
 
• ACTOS  INDIVIDUAIS  /  ACTOS  GERAIS    
Os   actos   individuais   têm   um   destinatário   individualizado,   produzindo   efeitos   numa   esfera   jurídica  
determinada  e  numa  situação  jurídica  concreta.  
Estes   actos,   que   são   a   maioria,   são   por   exemplo:   actos   de   liquidação,   o   reconhecimento   de   um  
benefício  fiscal,  derrogação  do  sigilo  bancário,  etc.    
 
Já  os  actos  gerais  não  têm  destinatário  individualizado,  isto  é,  têm  um  campo  de  abrangência  geral  e  
abstracto,  dirigindo-­‐se  a  um  número  indeterminado  de  pessoas  e  situações.    
O   exemplo   mais   representativo   deste   tipo   de   actos   são   as   orientações   genéricas   que   a   AT   pode  
emanar  para  proceder  à  uniformização  da  interpretação  ou  aplicação  das  normas  tributárias.  
 
Esta   classificação   assume   especial   relevância   pois   apenas   poderão   ser   alvo   de   controlo   por   via   de  
reclamação,   recurso   ou   impugnação   (tanto   administrativa   como   jurisdicionalmente),   os   actos   individuais   e  
concretos.   Isto   reporta-­‐se   à   questão   da   legitimidade   para   reclamar,   recorrer   ou   impugnar,   que   apenas  
existe  se  um  concreto  direito  ou  interesse  dos  contribuintes  tiver  sido  afectado  
 
 
• ACTOS  UNILATERAIS  /  ACTOS  CONSENSUAIS    
Esta   distinção   diz   respeito   ao   modo   como   são   fixados   os   efeitos   jurídicos   que   o   acto   principal   do  
procedimento  vai  ser  apto  a  produzir.  
 
  4  
 A  maioria  dos  actos  são  fixados  de  modo  unilateral  pela  AT.  Os  actos  unilaterais  são,  portanto,  uma  
fixação   autoritária   de   efeitos   ou   um   acto   autoritário   que   se   repercute   na   esfera   jurídica   do   destinatário  
sem  que  este  o  possa  impedir.  Portanto,  a  AT  serve-­‐se  do  seu  ius  imperii  para  fixar  efeitos  jurídicos.  O  acto  
de  liquidação  ou  de  instauração  de  um  processo  de  execução  fiscal  são  exemplos  deste  tipo  de  actos.    
 
Excepcionalmente,   podem   existir   actos   consensuais   em   que   a   fixação   de   efeitos   é   feita   de   modo  
pactuado,  convocando-­‐se  a  vontade  de  ambos  os  sujeitos  procedimentais  (AT  e  contribuinte),  resultando  
daí  um  acordo  fiscal.    
Serve  de  exemplo  deste  tipo  de  actos  o  acordo  encontrado  em  sede  de  pedido  de  revisão  de  matéria  
tributável  fixada  por  métodos  indirectos,  em  que  o  Fisco  e  o  contribuinte  tentam  chegar  a  acordo  sobre  o  
valor  de  base  de  determinado  tributo  –  art.  91º  e  92º  LGT  e  35º  n.  2  RCPIT  
 
Importa   ressalvar   que   mesmo   nos   actos   unilaterais   o   contribuinte   não   é   deixado   totalmente   à  
margem   da   decisão,   uma   vez   que   pode   participar   na   sua   formação   através   do   exercício   do   direito   de  
audição  (ainda  que  o  acto  final  seja  sempre  um  acto  administrativo  e  não  um  acto  consensual).  
 
Em  termos  de  futura  impugnação  jurisdicional,  apenas  os  actos  unilaterais  poderão  ser  colocados  em  
crise  por  parte  do  interessado,  uma  vez  que  nos  actos  consensuais  ele  já  consentiu  a  produção  daqueles  
efeitos,  uma  impugnação  poderia  representar  uma  situação  de  venire  contra  factum  proprium.    
 
 
• ACTOS  IMPOSITIVOS  /  ACTOS  NÃO  IMPOSITIVOS    
Neste  contexto  o  que  releva  é  o  conteúdo  dos  efeitos  jurídicos  a  produzir  pelo  acto.    
 
Os   actos   impositivos   fixam   ou   impõem   efeitos   jurídicos   desfavoráveis   na   esfera   jurídica   do   seu  
destinatário,  nomeadamente  mediante  a  restrição  de  direitos  fundamentais  (DLG’s)  –  arts.  24º  e  57º  CRP.  
No  âmbito  tributário,  os  DLG’s  mais  susceptíveis  de  ofensa  poderão  ser  o  direito  de  propriedade,  o  
direito  à  reserva  da  vida  privada,  entre  outros.    
Os   actos   impositivos   são,   por   exemplo,   aqueles   que   conduzem   à   tributação   e   à   exigência   de  
determinada   quantia   pecuniária   (acto   de   liquidação),   que   obrigam   a   um   comportamento   (entrega   de   uma  
declaração  ou  da  contabilidade),  que  representam  uma  intromissão  em  dados  respeitantes  à  vida  privada  
(derrogação  do  sigilo  bancário),  que  oneram  o  seu  património  (penhora).    
 

  5  
 Os   actos   não   impositivos   fixam   efeitos   jurídicos   favoráveis,   reconhecendo   (oficiosamente   ou   a  
pedido),   um   determinado   direito   ou   interesse   em   matéria   tributária.   São   exemplo   deste   tipo   de   actos   o  
acto   de   concessão   de   uma   redução   de   taxa,   de   deferimento   de   uma   reclamação,   o   reconhecimento   de  
uma  isenção,  o  levantamento  de  uma  penhora,  etc.    
 
Naturalmente,   apenas   os   actos   impositivos   ou   desfavoráveis   poderão   ser   alvo   de   sindicância  
administrativa  ou  jurisdicional,  pois  apenas  nestes  haverá  um  interesse  legítimo  para  tal.  
 
 
• ACTOS  DEFINITIVOS  /  ACTOS  NÃO  DEFINITIVOS    
A  expressão  acto  definitivo  pode  ter  várias  acepções,  podendo-­‐se  apontar  as  seguintes:  
• Definitividade  Material  –  quando  fixa  efeitos  jurídicos  de  modo  final,  terminal  ou  conclusivo.  
Apela-­‐se   aqui   a   um   critério   cronológico.   O   seu   contraposto   são   os   actos   precários   ou  
provisórios.  A  liquidação  é  um  acto  materialmente  definitivo,  pois  não  será  sujeita  a  acertos,  
é  um  acto  final.  Já  os  pagamentos  por  conta  são  actos  provisórios  e  não  definitivos  pois  serão  
sujeitos  a  acertos  –  art.  33º  LGT.  
• Definitividade  Horizontal  –  o  acto  horizontalmente  definitivo  é  o  acto  decisório  concludente  
de   um   procedimento,   é   o   último   acto   da   cadeia   procedimental.   O   seu   oposto   são   os   actos  
intermédios   ou   preparatórios.   Aqui   adopta-­‐se   um   critério   procedimental,   devendo   ter-­‐se  
presente   a   noção   de   que   todos   os   actos   devem   ser   integrados   numa   cadeia   mais   ampla   da  
qual   fazem   parte   (procedimento   tributário)   e   que   nem   todos   fixam   de   modo   último   efeitos  
jurídicos.  Por  exemplo,  o  acto  de  liquidação  do  imposto  é  um  acto  horizontalmente  definitivo,  
já  o  acto  de  avaliação  da  matéria  tributável  é  um  acto  intermédio.  Note-­‐se  que  a  noção  de  
acto  definitivo  não  tem  de  coincidir  necessariamente  com  a  de  acto  último  do  procedimento  
(o   qual   muitas   vezes   é   a   notificação   que   não   é   um   acto   decisório   e   não   produz   efeitos  
jurídicos  por  si  mesmo).    
• Definitividade  Vertical  –  aqui  considera-­‐se  definitivo  o  acto  que  expressa  a  última  palavra  da  
Administração  sobre  dada  questão  jurídica,  ou  seja,  a  manifestação  de  vontade  do  seu  mais  
elevado  superior  hierárquico.  O  seu  oposto  são  os  actos  inferiores.  O  critério  aqui  utilizado  é  
o   da   hierarquia.   Assim,   se   a   decisão   administrativa   ainda   é   susceptível   de   reapreciação   por  
parte  de  uma  entidade  superior  o  acto  não  se  pode  considerar  verticalmente  definitivo.  Por  
exemplo,   o   acto   de   liquidação   não   é   verticalmente   definitivo   na   medida   em   que   pode   ser  
impugnado  .  
 

  6  
 Em   termos   de   apreciação   por   parte   do   tribunal   a   lei   exige   que   os   actos   sejam   horizontalmente  
definitivos,  não  se  admitindo  a  impugnação  contenciosa  de  actos  intermédios.    
Neste   sentido,   o   art.   54º   CPPT   estipula   o   princípio   da   impugnação   unitária   em   respeito   pelas  
exigências  de  economia  procedimental.    
 
Porém,   já   não   se   exige   como   regra   a   definitividade   material   nem   vertical   para   impugnar  
contenciosamente.   O   contribuinte   não   é   obrigado   a   esgotar   a   via   hierárquica   administrativa   para   poder  
recorrer  contenciosamente.    
No  entanto,  relativamente  aos  actos  inferiores,  excepcionalmente  se  exige  que  se  esgotem  primeiro  
as  vias  hierárquicas  administrativas  para  se  abrir  a  via  contenciosa  –  arts.  117º,  131º  e  132º  CPPT.  
 
 
• ACTOS  DE  PRIMEIRO  GRAU  /  ACTOS  DE  SEGUNDO  GRAU  
Os   actos   de   primeiro   grau   são   a   primeira   pronúncia   decisória   da   AT   sobre   determinada   questão  
(primeira  apreciação  da  situação  de  facto  e  de  Direito  que  lhe  é  colocada).    
 
Os   actos   de   segundo   grau   são   uma   reapreciação   de   uma   questão,   a   sindicância   de   uma   anterior  
decisão   (do   acto   de   primeiro   grau).   Estes   actos   são   proferidos   em   sede   de   procedimentos   recursivos   ou  
impugnatórios   (em   que   o   sujeito   passivo   solicita   à   AT   revisão   de   uma   decisão   anterior   e   que   a   anule,  
revogue  ou  suspenda)  –  arts.  68º  CPPT,  66º  e  67º  CPPT,  91º  e  92º  LGT,  77º  e  78º  LGT.  
 
É   de   ressalvar   que   as   reclamações   e   recursos   têm   eficácia   meramente   devolutiva   e   não   eficácia  
suspensiva.  Isto  significa  que  o  acto  impugnado  continua  a  produzir  os  seus  efeitos.  
 
 
• ACTOS  EXPRESSOS  /  ACTOS  TÁCITOS    
O  que  os  distingue  é  a  forma  como  a  AT  manifesta  a  sua  vontade.    
 
Estamos  perante  um  acto  expresso  quando  a  Administração  manifesta  a  sua  vontade  através  de  um  
comportamento  que  revela  de  modo  inequívoco,  expresso,  directo  e  geralmente  escrito  um  determinado  
sentido  decisório.  É  o  que  acontece  quando  a  AT  declara  de  modo  directo  que  aceita  ou  não  determinada  
pretensão  do  contribuinte  (deferimento  ou  indeferimento  expresso).    
 

  7  
 Nos   actos   tácitos   o   sentido   decisório   resulta   de   um   comportamento   indirecto   que   revela   com  
probabilidade  um  determinado  sentido.  
 
O  exemplo  mais  significativo  de  actos  tácitos  é  manifestado  pelo  silêncio  em  face  de  uma  pretensão  
apresentada.   Para   que   o   silêncio   seja   relevante   é   necessário   que   a   AT   tenha   um   limite   temporal   para  
decidir.   De   acordo   com   o   art.   57º   LGT   todo   o   procedimento   deve   estar   concluído   em   4   meses   (prazo  
especial   -­‐   art.   64º   n.   3   RCPIT).   A   ausência   de   resposta   a   um   pedido   após   este   prazo   faz   presumir   a   sua   não  
procedência.    
 
O  prazo  para  impugnar  varia  consoante  o  indeferimento  seja  expresso  (art.  102º  n.  2  ?),  ou  tácito.    
 
 
• ACTOS  DISCRICIONÁRIOS  /  ACTOS  VINCULADOS    
Um  acto  será  vinculado  quando  encontra  estipulados  em  Lei,  de  modo  completo  e  exaustivo,  todos  
os   pressupostos   de   aplicação   da   norma   ao   caso   concreto.   A   AT   não   dispõe   de   margem   autónoma   de  
conformação   ou   valoração   conteudística,   restando-­‐lhe   a   tarefa   de   simples   subsunção   da   norma   ao   caso  
concreto.    
A   matéria   de   incidência   real   ou   pessoal   dos   impostos,   por   exemplo,   é   absolutamente   vinculada  
(assim  como  os  correspondentes  actos).  
 
Nos   actos   discricionários   o   legislador   traça   apenas   a   moldura   geral   de   aplicação   da   norma   ao   caso  
concreto,  deixando  nas  mãos  da  AT  uma  margem  decisória  no  momento  da  aplicação.  Assim  sendo,  a  AT  
goza  de  prerrogativas  de  escolha  e  selecção,  podendo  conformar  o  conteúdo  da  decisão.    
Estas   situações   são   frequentes   por   via   da   previsão   normativa   de   situações   de   “pode”,   “pode  
conceder”,   “pode   aplicar”,   etc,   ou   quando   se   concede   uma   margem   decisória   dentro   de   determinados  
limites.  Exemplos:  art.  196º  n.  5  CPPT;  art  201º  e  202º  CPPT;  art.  68º  LGT;  art.  77º  CPPT.  
 
Esta   classificação   assume   especial   importância   em   sede   de   controlo   jurisdicional   das   actuações  
administrativas,  na  medida  em  que  os  actos  discricionários  escapam  a  tal  controlo,  isto  é,  o  Tribunal  não  
pode  sindicar  a  oportunidade  ou  a  conveniência  dos  actos  discricionários,    devendo  limitar-­‐se  a  exercer  o  
controlo  de  legalidade  
 
 
 

  8  
 • ACTOS  VÁLIDOS  /  ACTOS  INVÁLIDOS  
Esta  classificação  relaciona-­‐se  com  a  conformidade  ou  não  com  o  ordenamento  normativo.    
 
Um  acto  é  juridicamente  existente  quando  tiver  relevância  para  o  ordenamento  jurídico  e  inexistente  
quando  não  o  for.    
Dentro  dos  actos  existentes  há  actos  válidos  e  inválidos  e  actos  eficazes  e  ineficazes.    
 
O  critério  distintivo  entre  actos  válidos  ou  inválidos  é  a  conformidade  com  o  parâmetro  de  validade  
(composto   pela   CRP,   leis,   Direito   Internacional,   Direito   da   União   Europeia,   Regulamentos   e   outros   actos  
administrativos).  Logo,  um  acto  será  válido  se  estiver  em  conformidade  com  o  dito  parâmetro.    
 
Pelo  contrário,  se  o  acto  não  respeita  as  exigências  que  o  ordenamento  coloca  para  que  possa  entrar  
em  vigor,  violando  as  prescrições  normativas  que  o  fundamentam  e  enquadram,  será  inválido.    
 
A   consequência   prescrita   para   os   actos   ilegais   ou   inválidos   é,   em   regra,   a   ANULABILIDADE.   No  
entanto,  nos  casos  mais  graves,  como  na  violação  de  DLG’s,  pode  determinar-­‐se  a  NULIDADE  do  acto.    
Em  ambos  os  casos  a  invalidação  do  acto  terá  efeitos  retroactivos,  o  que  implica  a  restituição  de  tudo  
quanto  haja  sido  prestado.    
 
 
• ACTOS  EFICÁZES  /  ACTOS  INEFICÁZES    
Apesar   de   existente   e   válido,   o   acto   da   AT   pode   ainda   não   estar   apto   a   desencadear   os   efeitos  
jurídicos   pretendidos,   pois   falta-­‐lhe   a   verificação   de   um   requisito   de   eficácia,   a   PUBLICAÇÃO   ou   a  
NOTIFICAÇÃO  ao  interessado.    
O  art.  76º  n.  6  LGT  determina  que  a  eficácia  da  decisão  depende  da  notificação    
Nos   arts.   36º   e   38º   do   CPPT   encontram-­‐se   estipulados   os   requisitos   de   forma   e   de   conteúdo   da  
notificação.  Note-­‐se  que  apenas  a  partir  da  notificação  é  que  começa  a  correr  o  prazo  para  pagamento.  
 
 
 
 
 
 
 

  9  
 ACTOS TRIBUTÁRIOS  

Um   acto   tributário,   de   modo   amplo,   é   um   acto   da   administração   tributária,   produtor   de   efeitos  

jurídicos,  de  carácter  individual  e  concreto,  de  aplicação  da  norma  tributária  a  um  caso  determinado.    
 
O  acto  de  liquidação  é  o  acto  tributário  por  excelência,  por  conseguinte,  o  acto  tributário  em  sentido  
restrito  é  o  acto  de  determinação  concreta  da  dívida  tributária,  a  liquidação.  
Todos  os  outros  actos,  que  se  integram  na  noção  ampla  de  acto  tributário,  mas  que  não  são  actos  de  
liquidação,   são   actos   administrativos   em   matéria   tributária.   Destes   actos   são   exemplo   os   actos   de  
prestação  de  informações  vinculativas,  de  avaliação  prévia,  reconhecimento  de  benefícios  fiscais,  etc.    
 
Neste  contexto  importa  ressalvar  que:    
• A   RECLAMAÇÃO   GRACIOSA   apenas   pode   ser   utilizada   para   colocar   em   crise   a   validade   de  
actos  tributários  em  sentido  restrito  (liquidação);  
• O   RECURSO   CONTENCIOSO   apenas   pode   ser   utilizado   para   proceder   ao   controlo   de   actos  
administrativos   em   matéria   tributária   (por   exemplo,   não   reconhecimento   de   um   benefício  
fiscal).    
 
 
 
A JURISDIÇÃO TRIBUTÁRIA
 
Do   Direito   Tributário   Adjectivo   faz   parte   a   jurisdição   tributária,   que   compreende   o   conjunto   de  
actuações  levadas  a  efeito  pelos  órgãos  jurisdicionais  (Tribunais),  em  matéria  tributária.    
 
Relativamente  às  finalidades  desta  jurisdição  pode-­‐se  afirmar,  em  primeiro  lugar,  que  ela  tem  como  
finalidade   essencial   a   protecção   de   certos   valores   ou   bens   jurídicos   valiosos,   tais   como   a   legalidade   da  
actuação  dos  agentes  da  AT,  a  correcta  execução  da  política  orçamental,  entre  outras.    
 
Em   segundo   lugar,   pode   ser   afirmado   que   a   finalidade   adjacente   à   justiça   tributária   é   a   tutela   ou  
protecção   das   posições   jurídicas   subjectivas   dos   contribuintes   e   outros   obrigados   tributários,   assim  
evitando  que  os  seus  direitos  fundamentais  sejam  violados  ou  restringidos  ilegalmente.    
 
Estas   duas   visões   devem   ser   harmonizadas,   considerando   que   não   apenas   os   contribuintes   mas  
também   a   AT   e   outros   actores   podem   merecer   protecção   do   ordenamento   jurídico   por   via   do   contencioso  

  10  
e   também   que,   acima   dos   interesses   subjectivos   poderão   existir   outros   dados   constitucionalmente  
relevantes  (a  verdade  material,  estabilidade  das  finanças  públicas,  etc.).    
 
Neste  contexto  há  ainda  a  considerar  que  toda  a  justiça  tributária  deverá  estar  constitucionalmente  
enquadrada.  Assim  sendo,  há  que  atentar  em  alguns  princípios  fundamentais,  tais  como:  
 
• PRINCÍPIO   DA   CONSTITUCIONALIDADE   –   Este   princípio   afirma   a   subordinação   de   todos   os  
órgãos   do   Estado   (e   correspondentes   actos),   à   CRP,   devendo-­‐se   retirar   do   ordenamento  
jurídico   os   actos   que   lhe   sejam   desconformes.   Os   Tribunais   desempenham   um   importante  
papel  de  guardiões  das  normas  fundamentais  –  art.  3º  n.  3  CRP.  Relativamente  aos  tribunais  
administrativos   e   fiscais   o   art.   1º   ETAF   estipula   que   perante   normas   inconstitucionais   o  
Tribunal  deve,  sem  mais,  desaplicá-­‐las  e  que  a  questão  da  inconstitucionalidade  apenas  será  
suscitada  perante  eles  a  título  incidental  (nunca  a  título  principal).    
 
• PRINCÍPIO  DA  INDEPENDÊNCIA  DOS  TRIBUNAIS  –  Da  leitura  conjugada  dos  arts.  203º  CRP  e  2º  
ETAF   resulta   que   “os   tribunais   da   jurisdição   administrativa   e   fiscal   são   independentes   e  
apenas   estão   sujeitos   à   lei”.   No   sentido   de   independência   objectiva,   isto   significa   que   os  
Tribunais  não  estão  sujeitos  a  qualquer  espécie  de  comando  ou  directiva  de  que  poder  for,  
designadamente   do   poder   político   ou   administrativo.   Já   num   sentido   subjectivo   a  
independência  materializa-­‐se  nas  garantias  de  inamovibilidade  (art.  3º  n.  1  ETAF  e  216º  n.  1  
CRP)  e  de  irresponsabilidade  quanto  às  decisões  tomadas.  
 
• PRINCÍPIO  DA  RESERVA  DA  FUNÇÃO  JURISDICIONAL  EM  MATÉRIA  TRIBUTÁRIA  –  Os  Tribunais  
da   jurisdição   administrativa   e   fiscal   são   os   órgãos   de   soberania   com   competência   para  
administrar   a   justiça   em   nome   do   povo,   nos   litígios   emergentes   das   relações   jurídicas  
administrativas   e   fiscais.   Ou   seja,   o   exercício   da   função   jurisdicional   está   reservado   ao  
Tribunal   e   aos   juízes.   Assim,   apenas   aos   juízes   e   ao   Tribunal   é   que   se   podem   atribuir  
competências  para  praticar  actos  jurisdicionais,  sendo  inconstitucional  qualquer  atribuição  a  
outros  órgãos,  designadamente  os  administrativos.  Neste  contexto,  um  acto  jurisdicional  será  
um   acto   praticado   exclusivamente   de   acordo   com   os   critérios   de   juridicidade   (não   de  
oportunidade)   com   o   objectivo   de   resolver   uma   questão   controvertida.   O   fim   de   tais   actos  
será  sempre  a  obtenção  de  paz  jurídica.    
 

  11  
 • PRINCÍPIO   DA   PROTECÇÃO   JURÍDICA   –   Está   previsto   no   art.   20º   CRP   e   é   densificado   nas  
seguintes   manifestações:   direito   de   acesso   ao   Direito;   direito   de   acesso   aos   Tribunais,   direito  
à   informação   e   consulta   jurídicas,   direito   ao   patrocínio   judiciário,   direito   a   uma   decisão  
jurídica  em  tempo  razoável,  direito  a  um  processo  equitativo.    
 
• PRINCÍPIO   DA   RESERVA   LEGAL   DAS   GARANTIAS   DOS   CONTRIBUINTES   –   As   garantias   dos  
contribuintes   estão   sujeitas   ao   princípio   da   reserva   de   lei   formal   e   absoluta.   Isto   significa   que  
apenas   poderão   ser   disciplinadas   por   lei   ou   por   decreto-­‐lei   autorizado   e   que   não   se   admitem  
espaços  discricionários  deixados  à  consideração  do  aplicador  das  normas.    
 
 
 
A PRIVATIZAÇÃO DA ACTIVIDADE TRIBUTÁRIA
 
Muitos  dos  actos  tradicionalmente  perspectivados  como  actos  administrativos  são  hoje  atribuídos  ao  
contribuinte  ou  a  outras  entidades  privadas,  podendo  mesmo  falar-­‐se  numa  verdadeira  desconsideração  
da  vontade  administrativa,  des-­‐administrativização  ou  privatização  da  relação  jurídica  tributária.    
Neste  sentido  podem  considerar-­‐se  alguns  exemplos:    
• No   âmbito   do   IRC,   a   liquidação   pode   ser   efectuada   quer   pela   DGI,   quer   pelo   próprio  
contribuinte  (auto-­‐liquidação)  –  art.  89º  CIRC;  
• No  âmbito  do  IRS,  apesar  de  o  imposto  ser  liquidado  pela  AT,  a  liquidação  é  feita  com  base  
nos  elementos  declarados  pelos  contribuintes  –  arts.  75º  e  57º  CIRS;  
• A   cobrança   do   IRS   e   do   IRC   é   frequentemente   efectuada   por   parte   de   entidades   privadas  
através  da  retenção  da  fonte  –  99º  CIRS  e  94º  CIRC;  
• No  âmbito  do  IMI  a  primeira  avaliação  de  um  prédio  urbano  cabe  ao  chefe  de  finanças  com  
base  na  declaração  apresentada  pelos  sujeitos  passivos  –  art.  37º  CIMI.    
 
Todos   estes   casos   são   exemplos   de   obrigações   tributárias   (ainda   que   acessórias),   que   estão  
colocadas  nas  mãos  de  entidades  privadas.  
O   procedimento   tributário   depende   cada   vez   mais   das   iniciativas   e   actuações   dos   contribuintes,  
actuações  estas  que  se  presumem  sempre  verdadeiras  e  de  boa  fé  (art.  59º  n.  2  e  75º  n.  1  LGT),  pelo  que  
se   reconhece   ao   contribuinte   o   direito   a   ser   tributado   de   acordo   com   os   dados   que   ele   forneceu   e   não  
através  de  outros  indicadores,  indícios  ou  presunções.    
 

  12  
 Assim  sendo,  a  relação  jurídica  tributária  deve  ser  perspectivada  como  uma  relação  complexa.  De  um  
ponto   de   vista   subjectivo,   não   se   reduz   ao   binómio   clássico   “sujeito   activo   /   sujeito   passivo”,   pois   convoca  
uma   série   de   outros   actores   que   nela   participam.   De   uma   perspectiva   objectiva,   não   se   circunscreve   à  
obrigação   principal   de   pagamento,   abrangendo   outros   vínculos,   de   natureza   pecuniária   ou   não   (juros,  
apresentação  de  declarações,  emissão  de  recibos,  etc.).    
 
 
O SISTEMA PORTUGUÊS DE DIREITO TRIBUTÁRIO ADJECTIVO
 
EVOLUÇÃO E ANTECEDENTES PRÓXIMOS  

Sob  o  ponto  de  vista  temporal  é  possível  individualizar  duas  grandes  fases  do  sistema  de  fontes:  
• Primeira   Fase   –   caracterizada   pela   dispersão   das   disposições   normativas   e   que   durou   até   à  
entrada  em  vigor  do  Código  de  Processo  das  Contribuições  e  Impostos,  em  1963  
• Segunda  Fase  –  caracterizada  pela  codificação  ou,  pelo  menos,  pela  tentativa  de  unificação  e  
codificação    
Nos   anos   ’80,   o   Código   de   Processo   Tributário   (CPT),   procurou   actualizar   o   CPCI,   no   entanto   era  
criticado  por  reunir  matéria  de  processo  e  matérias  substantivas,  além  de  excluir  o  procedimento.    
Com   a   aprovação   da   LGT,   em   1998,   procurou-­‐se   concentrar   e   clarificar   as   regras   fundamentais   do  
sistema  fiscal.  No  entanto,  falhou  nas  suas  pretensões  unificadoras  e  clarificadoras,  pois  não  continha  uma  
disciplina  exaustiva  das  matérias  de  direito  tributário  adjectivo.  
Procurou-­‐se   resolver   estes   problemas   com   a   entrada   em   vigor   do   Regime   Complementar   do  
Procedimento   de   Inspecção   Tributária   e   do   Código   de   Procedimento   e   Processo   Tributário   (CPPT),  
actualmente  em  vigor.  O  CPPT  procurou  acentuar  principalmente  as  vertentes  da  celeridade  e  simplicidade  
das  actuações  administrativas  e  jurisdicionais  tributárias.    
 
No  plano  da  organização  judiciária  foi  aprovado  o  novo  ETAF  e  o  CPTA.    
 
FONTES NORMATIVAS  

Fontes  normativas  são  entendidas  neste  contexto  como  forma  exteriorizada  de  revelação  de  normas  
jurídicas.    
 
• FONTES   FORMAL   E   MATERIALMENTE   PROCEDIMENTAIS   E   PROCESSUAIS   –   diplomas  
normativos   que,   além   de   serem   formalmente   “adjectivos”,   contêm   normas   relativas   a  
matérias  de  igual  natureza.  Serve  de  exemplo  o  CPPT  ou  o  RCPIT.  
  13  
 • FONTES   MATERIALMENTE   PROCEDIMENTAIS   E   PROCESSUAIS   –   São   fontes   que   integram  
normas   respeitantes   a   matérias   adjectivas,   mas   dispersas   por   vários   diplomas   substantivos.  
Serve  de  exemplo,  a  CRP,  a  LGT,  CIRS,  etc.    
 
INTERPRETAÇÃO  

É  frequente  que  o  legislador  não  utilize  o  vocábulo  correcto  e  diga  mais  ou  diga  menos  do  que  aquilo  
que  na  realidade  lhe  passa  no  espírito.    
Neste  contexto  assume  especial  importância  o  desempenho  do  intérprete.    
Aqui,   como   noutros   domínios,   interpretar   significa   fixar   o   sentido   da   norma   jurídica,   para   que   se  
adopte   a   decisão   jurídica   correcta,   e   é,   também   ela,   uma   tarefa   complexa,   pouco   linear,   com   regras   e  
métodos.    
Frequentemente  o  legislador  utiliza  conceitos  polissémicos  e  indeterminados,  cujo  significado  carece  
de  densificação,  sob  pena  de  se  tornarem  fonte  de  instabilidade  aplicativa  ou  mesmo  inaplicáveis.  Isto  é,  
carecem  de  interpretação.    
Os  critérios  utilizados  na  interpretação  das  normas  jurídicas  deverão  revestir  natureza  objectiva  (não  
estar  dependentes  do  destinatário  da  norma)  e  ser  fixados  pelo  legislador  –  art.  9º  CCiv.    
Neste   contexto   assume   especial   relevância   o   principio   da   verdade   material,   que   deve   nortear   toda   a  
tarefa  interpretativa,  assumindo-­‐se  como  uma  referência  de  todas  as  conclusões  do  intérprete.  
É  preciso  também  ter  em  conta  que  da  interpretação  não  pode  resultar  uma  produção  legiferante.  O  
intérprete  não  cria.    
 
Por   último,   o   problema   da   interpretação   coloca-­‐se   também   nas   situações   em   que   o   legislador  
“reenvia”  as  suas  formulações  para  conceitos  provindos  de  outras  sedes  (Direito  Civil,  Comercial,  etc.).  
 
INTEGRAÇÃO  

Quando   existe   ausência   normativa   e   se   entende   que   a   matéria   em   causa   deve   ser   objecto   de  
disciplina   normativa   não   o   tendo   sido   por   manifesto   lapso   legislativo,   diz-­‐se   que   existe   uma   lacuna   e  
reconhece-­‐se  a  necessidade  do  seu  preenchimento,  fala-­‐se,  a  este  propósito,  de  integração.    
A  principal  diferença  entre  a  tarefa  interpretativa  e  integrativa  é  que,  no  primeiro  caso,  ainda  há  uma  
norma,  enquanto  no  segundo  caso  tal  não  acontece.    
 
De  acordo  com  o  art.  2º  CPPT,  em  caso  de  lacunas,  aplica-­‐se  sucessivamente:    
• As  normas  procedimentais  e  processuais  de  outros  códigos  e  leis  tributárias  (LGT,  CIRS,  CIRC,  
CIVA,  etc.);  
  14  
 • As   normas   sobre   organização   e   funcionamento   da   AT   (Lei   orgânica   do   Ministério   das  
Finanças);  
• As   normas   sobre   organização   e   processo   dos   tribunais   administrativos   e   tributários   (ETAF,  
CPTA);  
• O  Código  de  Procedimento  Administrativo  (CPA);  
• O  Código  de  Processo  Civil  (CPiv).  
 
Importa  ainda  referir  que,  uma  vez  que  as  matérias  relativas  ao  procedimento  e  processo  tributário  
estão   abrangidas   pelo   princípio   da   reserva   de   lei   (art.   8º   n.   2   al.   e   LGT),   é   excluído   o   recurso   à   analogia  
como  forma  de  integração  de  lacunas  –  art.  11º  n.  4  LGT.  
No   entanto,   no   caso   de   as   normas   acima   referidas   não   serem   suficientes,   é   legitimo   recorrer   à  
equidade  ou  aos  princípios  gerais  de  Direito  para  integração  da  situação  lacunosa.    
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

  15  
 O PROCEDIMENTO TRIBUTÁRIO
 
NOÇÃO DE PROCEDIMENTO  

Conjunto   de   actos   ordenados   sequencialmente,   ditados   por   lei,   que   vão   culminar   numa   decisão  
administrativa   tributária.   Esses   actos   podem   ser   praticados   pela   AT   ou   pelos   contribuintes,   sendo   que   têm  
natureza  eminentemente  administrativa.    
 
Procedimento   tributário   identifica-­‐se   como   o   conjunto   de   actos,   provenientes   de   actores   jurídico-­‐
tributários  distintos,  relativamente  autónomos  e  organizados  sequencialmente,  direccionados  à  produção  
de  um  determinado  resultado,  do  qual  são  instrumentais.    
 
• CONJUNTO   DE   ACTOS   –   o   procedimento   é   constituído   por   uma   pluralidade   de   actos,   é   um  
complexo  de  actos.  Assim,  não  se  deve  confundir  o  acto  final  de  uma  cadeia  procedimental  (o  
acto  tributário),  com  o  procedimento  propriamente  dito.    
• PROVENIENTES  DE  ACTORES  JURÍDICO-­‐TRIBUTÁRIOS  DISTINTOS  –  tais  actos  não  deverão  ser  
todos  praticados  pela  mesma  entidade,  podendo  os  actos  procedimentais  ser  praticados  por  
entidades  administrativas  ou  privadas  (os  próprios  contribuintes,  por  exemplo).  Para  que  um  
determinado   sujeito   administrativo-­‐tributário   possa   praticar   um   acto   válida   e   eficazmente  
necessita   de   ser   competente   para   tal   (a   competência   surge   aqui   como   a   medida   de   poder  
decisório  de  que  um  dado  sujeito  é  titular).    
• RELATIVAMENTE   AUTÓNOMOS   –   os   actos   que   compõem   a   cadeia   procedimental   devem  
possuir   autonomia   relativa,   isto   é,   ser   independentes   uns   dos   outros,   embora   interligados.  
Isto  justifica-­‐se  visto  cada  um  deles  ter  uma  função  diferente  no  procedimento,  sob  pena  de  
se  praticarem  actos  inúteis  ou  dilatórios.    
• ORGANIZADOS   SEQUENCIALMENTE   –   os   actos   procedimentais   devem   estar   submetidos   a  
uma   ordem   e   encontrar-­‐se   apresentados   de   forma   pré-­‐determinada   ou   sequenciada,   não  
sendo   indiferente   praticar   primeiro   um   outro.   A   sequencia   procedimental   pode   ter   como  
fonte  uma  acto  normativo  (lei),  ou  a  vontade  do  órgão  decisor,  sendo  a  regra  o  primeiro  caso.  
Pode,  também,  ter  carácter  imperativo  (o  que  é  a  regra),  como  meramente  indicativo.    
• DIRECCIONADOS   À   PRODUÇÃO   DE   UM   DETERMINADO   RESULTADO,   DO   QUAL   SÃO  
INSTRUMENTAIS   –   em   principio,   os   actos   do   procedimento   estão   orientados   para   a   produção  
de  uma  decisão  administrativa  (acto,  regulamento,  contrato).  Os  actos  do  procedimento  não  
produzem   por   si   mesmos   efeitos   administrativos,   mas   meros   efeitos   sequenciais,   pelo   que,  
em  regra,  não  são  autonomamente  atacados.    
  16  
 AS FASES DO PROCEDIMENTO EM GERAL  

FASE DA INICIATIVA  

É   a   fase   do   impulso   procedimental,   o   momento   em   que   os   actores   procedimentais   iniciam   a   sua  

caminhada  em  direcção  à  prática  de  um  acto  final  ou  conclusivo  que  fixará  determinados  efeitos  jurídicos.    
 
Do  ponto  de  vista  das  espécies  de  iniciativa  procedimental,  por  um  lado,  podemos  estar  perante  uma  
INICIATIVA  ADMINISTRATIVA  ou  uma  INICIATIVA  NÃO  ADMINISTRATIVA,  consoante  ela  esteja  nas  mãos  da  
entidade  administrativa  competente  para  a  decisão  ou  não.    
Um  exemplo  de  um  procedimento  tributário  de  exclusiva  iniciativa  administrativa  é  o  procedimento  
de   orientações   genéricas,   art.   55º   CPPT.   Já   a   reclamação   graciosa   é   um   procedimento   de   iniciativa   não  
administrativa,  pois  cabe  aos  contribuintes,  art.  68º  CPPT.    
 
Por   outro   lado,   a   iniciativa   pode   ser   OFICIOSA   ou   NÃO   OFICIOSA.   A   iniciativa   é   oficiosa   quando   a  
decisão   de   iniciar   o   processo   não   está   na   disponibilidade   do   sujeito   propulsor.   Os   procedimentos   são  
instaurados  ex  officio  sempre  que  estejam  em  causa  interesses  públicos  de  superior  relevo.    
Pelo   contrário,   o   procedimento   é   de   iniciativa   não   oficiosa   quando   a   decisão   de   iniciar   está  
subordinada  à  vontade  do  sujeito  propulsor.    
 
Ainda,   e   relativamente   aos   procedimentos   de   iniciativa   administrativa   não   oficiosa,   podemos   estar  
perante   INICIATIVA   PROVOCADA   ou   INICIATIVA   NÃO   PROVOCADA,   consoante   essa   iniciativa,   estando   na  
disponibilidade   do   sujeito   propulsor   seja   por   ele   estimulada   ou   não.   Assim,   mesmo   que   o   arranque  
procedimental   dependa   da   vontade   da   administração,   pode   ser   efectivado   mediante   pedido   do  
contribuinte,  como  por  exemplo,  nas  situações  de  revisão  dos  actos  tributários,  art.  78º  LGT.    
 
Quanto   à   questão   do   objecto   do   procedimento,   pode-­‐se   afirmar   que   o   objecto   jurídico   do  
procedimento  tributário  é  a  questão  jurídica  principal  sobre  a  qual  o  órgão  administrativo  é  convocado  a  
apreciar  e  decidir.  Assim,  será  objecto  do  procedimento,  por  exemplo,  a  questão  da  qualificação  de  dado  
rendimento   como   sujeito   ou   não   a   IRS,   a   questão   da   (des)necessidade   de   audição   do   contribuinte   no  
âmbito  do  procedimento,  etc.    
 
Já  o  objecto  material  consiste  no  acto  ou  omissão  sobre  o  qual  incide  a  decisão,  ou  seja,  o  quid  sobre  
o   qual   a   decisão   projecta   os   seus   efeitos.   Um   exemplo   deste   tipo   de   objecto   será,   por   exemplo,   o   acto  
administrativo  de  revogação  de  um  benefício  fiscal,  o  acto  tributário  de  liquidação  de  certo  tributo,  etc.  É  
sobre  este  acto  que  o  órgão  decisor  fará  projectar  os  efeitos  da  sua  decisão,  (in)deferindo  a  pretensão.    
  17  
 FASE INSTRUTÓRIA  

Nesta   fase   os   órgãos   administrativos   tributários   competentes   e   os   restantes   interessados   vão  

procurar,   além   de   trazer   para   o   procedimento   os   elementos   de   prova   necessários,   fixar   os   interesses   a  
valorar  para  atingir  uma  decisão  adequada.    
Aqui  são  praticados  muitos  actos  e  de  natureza  muito  diversa,  além  de  que  podem  intervir  muitos  
sujeitos.  Neste  sentido,  o  legislador  fixa  a  regra  segundo  a  qual  “a  direcção  da  instrução  cabe  ao  órgão  da  
Administração  tributária  competente  para  a  decisão”  –  art.  71º  n  1  e  2  LGT.    
 
No   art.   72º   LGT   e   no   art.   50º   CPPT   fica   consagrado   o   princípio   da   plenitude   probatória.   Neste  
contexto,  deve  entender-­‐se  por  meio  de  prova  qualquer  meio  legítimo  de  demonstração  da  realidade  de  
um  facto.    
É  necessário  aqui  dar  relevância  à  prova  documental  e  no  seu  âmbito,  aos  documentos  e  declarações  
apresentados  pelos  contribuintes  –  art.  75º  n.  1  LGT.    
 
É  também  de  ressalvar  a  regra  do  art.  74º  n.  1  LGT  na  qual  se  prevê  que  o  ónus  da  prova  dos  factos  
constitutivos  dos  direitos  da  AT  ou  dos  contribuintes  recai  sobre  quem  os  invoque,  isto  é,  quem  tem  o  ónus  
da  prova  é  quem  invoca  os  factos.  Não  há  uma  regra  geral  de  presunção,  como  in  dúbio  pro  fiscum  ou  in  
dúbio  contra  fiscum,  pois  isto  poderia  gerar  violações  do  princípio  da  capacidade  contributiva.    
 
Porém,   é   possível   identificar   alguns   desvios   a   este   ónus   probatório,   ficando   ele   repartido,   por  
exemplo:    
• Em   caso   de   determinação   da   matéria   tributável   por   métodos   indirectos   (arts.   87º   ss   LGT)  
compete  à  AT  o  ónus  da  prova  da  verificação  dos  pressupostos  da  sua  aplicação,  cabendo  ao  
sujeito  passivo  o  ónus  da  prova  do  excesso  da  quantificação  resultante  (art.  74º  n.  3  LGT);  
• Os  titulares  de  benefícios  fiscais  são  sempre  obrigados  a  revelar  à  AT  os  pressupostos  da  sua  
concessão  (art.  14º  n.  2  LGT).  
 
Por  último,  é  importante  referir  que  o  objectivo  principal  da  fase  instrutória,  bem  como  de  todo  o  
procedimento,  é  atingir  a  verdade  material,  estando  sujeita  a  ao  princípio  da  celeridade  (art.  53º  CPPT).    
 
 
 
 
 
  18  
 FASE DECISÓRIA  

Esta  é  a  fase  em  que  o  órgão  administrativo-­‐tributário  formará  a  sua  vontade.  Em  princípio,  devemos  
estar  perante  um  órgão  competente  e  que  manifesta  uma  vontade  livre,  esclarecida  e  ponderada.  Se  isto  
não  se  verificar,  o  acto  padece  de  um  vício  e  poderá  ser  anulado.    
 
Note-­‐se  que  apesar  de  o  procedimento  estar  subordinado  a  um  princípio  geral  de  obrigatoriedade  de  
decisão   (art.   56º   n.   1   LGT),   há   casos   em   que   ela   pode   ser   dispensada   (art.   56º   n.   2   e   78º   LGT).   Além   deste,  
existe  igualmente  um  princípio  de  obrigatoriedade  de  fundamentação,  art.  77º  n.  1  LGT.    
É   também   de   registar   que   dever   de   decisão   não   se   confunde   com   dever   de   pronúncia   (mais  
abrangente).    
 
• DECISÃO  EXPRESSA    
A  decisão  expressa  resulta  da  manifestação  de  vontade  administrativa  concludente  e  inequívoca  num  
dado  sentido.  No  âmbito  dos  procedimentos  petitórios  ou  impugnatórios,  a  decisão  pode  ser  positiva  ou  
negativa,  falando-­‐se  em  deferimento  ou  indeferimento.    
O   indeferimento   expresso   é   um   acto   negativo,   que   manifesta   um   não   querer   do   órgão  
administrativo.   Estes   acto   têm   especial   importância   prática   pois   é   em   relação   a   eles   que,   em   regra,   os  
interessados   pretendem   reagir.   Assim,   todo   o   indeferimento   expresso   deve   estar   devidamente  
fundamentado  e  ser  susceptível  de  impugnação  (em  respeito  pelo  princípio  do  acesso  ao  Direito  e  à  Justiça  
Administrativa).  
 
• DECISÃO  TÁCITA    
Esta  decisão  resulta  de  um  comportamento  indiciador  da  AT.  Na  maioria  das  vezes  resulta  do  silêncio  
da  Administração,  art.  57º  n.  1  e  5  LGT,  art.  106º  CPPT.    
 
A  regra  no  âmbito  dos  procedimentos  petitórios  é  o  indeferimento  tácito.  O  incumprimento  do  prazo  
para   decidir   pela   AT,   contado   a   partir   da   entrada   da   petição   do   contribuinte   no   serviço   competente,   faz  
presumir   o   seu   indeferimento   para   efeitos   de   recurso   hierárquico,   recurso   contencioso   ou   impugnação  
judicial.    
 
Contudo,   também   existem   casos   de   deferimento   tácito,   que   apenas   serão   de   admitir   quando   a   lei  
expressamente   os   prever.   Disto   é   exemplo   o   procedimento   de   ilisão   de   presunções   (art.   64º   CPPT   e   73º  
LGT).    
 
  19  
 FASE INTEGRATIVA DE EFICÁCIA  

Após  proferida,  a  decisão  não  está  ainda,  por  si  só,  apta  a  produzir  efeitos.  O  procedimento  não  está  
concluído.    
A   decisão   da   AT   já   existe   e   é   válida,   contudo   não   é   ainda   eficaz   porque   não   está   apta   a   desencadear  
os  seus  efeitos  jurídicos  de  uma  forma  completa,  faltando  alguns  actos  que  a  introduzam  no  tráfico  jurídico  
–  actos  integrativos  de  eficácia.  Estes  actos  são  a  NOTIFICAÇÃO  e  a  CITAÇÃO,  arts.  36º  CPPT  e  77º  n.  6  LGT.    
 
Para   ser   válida   a   notificação   deve   preencher   requisitos   materiais   (devendo   conter   a   decisão,   a  
fundamentação  da  decisão  e  meios  de  defesa,  art.  36º  CPPT),  e  requisitos  formais  (a  notificação  deve  ser  
pessoal   –   em   viva   voz   /   presencial   –   ou   postal   –   via   postal   simples,   carta   registada,   carta   registada   com  
aviso  de  recepção,  art.  38º  n.  1  CPPT).  
Note-­‐se  que  a  falta  de  fundamentação  gera  uma  ilegalidade,  art.  99º  CPPT.  
 
 
FASE DE AUDIÊNCIA DOS INTERESSADOS (fase eventual)  

O   interessado   deve   ter   oportunidade   de   exercer   o   seu   direito   de   participação   no   procedimento,  

através   da   sua   audição.   Deste   modo,   os   destinatários   dos   actos   tem   oportunidade   de   participar   no  
procedimento  conducente  à  decisão.  Este  direito  decorre  do  princípio  da  participação  ou  democratização  
do  procedimento.    
 
O   exercício   de   tal   direito,   oralmente   ou   por   escrito,   deve   ser   efectuado   no   prazo   a   fixar   pela   AT,  
devendo  também  comunicar  ao  contribuinte  o  projecto  da  decisão  e  sua  fundamentação.    
Todos   os   novos   elementos   suscitados   na   audição   dos   contribuintes   devem   ser   tidos   em   conta   na  
fundamentação  da  decisão  –  art.  60º  n.  4  a  7  LGT.    
 
Se  o  direito  de  audição  não  for  respeitado  considera-­‐se  haver  preterição  de  formalidades  legais  e  o  
acto  de  liquidação  é  anulado.  Esta  é  uma  situação  em  que  o  vício  procedimental  se  sobrepõe  à  verdade  
material.    
 
 
 
 
 
 
  20  
 PRINCÍPIOS ENFORMADORES DO PROCEDIMENTO TRIBUTÁRIO  

PRINCÍPIO DA LEGALIDADE DA ACTUAÇÃO ADMINISTRATIVA  

A   este   propósito   interessa   referir   o   estipulado   no   art.   103º   n.   2   CRP,   que   diz   que   as   garantias   dos  
contribuintes   são   determinadas   por   lei   e   que   a   liquidação   e   a   cobrança   se   devem   fazer   nas   formas  
previstas  na  lei.  O  art.  8º  LGT  complementa  estes  interesses.    
 
 
PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL  

O   objectivo   fundamental   de   toda   a   actuação   procedimental   tributária   deverá   ser   sempre   a  

descoberta  da  verdade  material  –  art.  55º  LGT.    
Isto   apenas   será   possível   se   todos   os   actos   que   compõem   o   procedimento   tiverem   esta   justiça  
material   como   coordenada   essencial,   não   sendo   de   admitir   condutas   da   AT   que   procurem,   a   todo   o   custo,  
a   tributação   dos   rendimentos   dos   contribuintes,   nem   condutas   dos   contribuintes   que   tentem,   de   toda   a  
forma,  obstacularizar  a  tributação.    
 
Note-­‐se  que  o  objectivo  da  AT  é  a  percepção  da  receita  pública,  isto  é,  arrecadar  dinheiros  para  fazer  
face   às   despesas   públicas.   No   entanto,   o   objectivo   de   fundo   é   sempre   a   verdade   material   (e   não   a  
obtenção  de  receita  a  todo  o  custo),  sendo  que  em  ambos  os  casos  se  está  a  zelar  pelo  interesse  público,  
art.  266º  n.  1  CRP.    
 
A  verdade  material  em  matéria  tributária  implica  a  aceitação  do  princípio  da  igualdade  na  tributação,  
no   sentido   em   que   é   preciso   respeitar   a   efectiva   capacidade   contributiva   dos   sujeitos,   pois   apenas   através  
desta  se  pode  respeitar  a  justiça  tributária.    
Assim  sendo,  as  actuações  procedimentais  apenas  devem  ter  por  finalidade  averiguar  a  capacidade  
contributiva  e  concluir  pela  tributação,  ou  não,  em  função  dos  resultados.    
 
 
PRINCÍPIO DA COOPERAÇÃO  

Na   maioria   das   vezes   a   verdade   material   está   nas   mãos   do   contribuinte   e   por   isso   a   sua   participação  
é   essencial   para   o   seu   apuramento.   Assim,   de   acordo   com   o   art.   59º   LGT,   os   órgãos   da   AT   e   os  
contribuintes   estão   sujeitos   a   um   dever   de   colaboração   recíprocos,   presumindo-­‐se   sempre   de   boa   fé   as  
suas  actuações.    
 
  21  
 O   princípio   da   cooperação   consubstancia-­‐se   no   dever   de   cooperação,   nomeadamente   a   nível   das  
obrigações   acessórias   (por   exemplo,   entregar   declarações   de   rendimentos,   manter   contabilidade  
organizada,  etc.),  art.  31º  n.  2  LGT.    
É  através  desta  cooperação  que  a  AT  irá  conseguir  chegar  à  verdade  material,  por  isso  este  é  um  sub-­‐
princípio  do  princípio  da  verdade  material.    
 
É   de   ressalvar   que   esta   cooperação   é   um   verdadeiro   dever   e   não   uma   mera   faculdade   na  
disponibilidade  do  sujeito  passivo.  Quando  se  violem  os  deveres  de  cooperação,  a  AT  pode:  
• Aplicar   métodos   indirectos   de   avaliação,   mediante   tributação   através   de   indícios   ou  
presunções  –  arts.  87º  al.  b),  88º,  89º  e  89º-­‐A  LGT.    
• Revogar  benefícios  fiscais  –  14º  n.  2  LGT  e  14º  n.  2  e  4  EBF.  
• Aplicar  um  agravamento  à  colecta  –  art.  77º  CPPT  e  91º  n.  9  LGT.    
 
Contudo,  o  princípio  da  verdade  material,  em  Direito  Tributário,  não  é  absoluto,  pois  admite  certos  
desvios  –  art.  57º  n.  4  LGT.    
Por   vezes,   a   AT   realiza   a   liquidação   com   base   não   num   juízo   de   certeza,   mas   sim   num   juízo   de  
verosimilhança  ou  verdade  material  aproximada.  Este  é  o  caso  da  fixação  de  matéria  tributável  recorrendo  
a  índices  ou  presunções,  pela  avaliação  indirecta  –  art.  83º  n.  2  e  87º  e  ss.  LGT.    
Assim,  o  sujeito  passivo  será  tributado  não  com  base  na  sua  riqueza  efectiva,  mas  tendo  em  conta  
um  valor  aproximado.    
Mas,   mesmo   neste   quadro,   o   contribuinte   não   fica   inexoravelmente   adstrito   ao   resultado   da  
avaliação   indirecta   pois,   de   acordo   com   o   art.   73º   LGT,   as   presunções   consagradas   nas   normas   de  
incidência  tributária  admitem  sempre  prova  em  contrário.    
 
 
PRINCÍPIO DA VINCULAÇÃO DE FORMA  

A   propósito   dos   actos   procedimentais   há,   entre   outros,   dois   interesses   juridicamente   relevantes   que  
são   conflituantes.   Por   um   lado,   aparece   o   valor   da   celeridade   e   dinâmica   procedimental,   por   outro   lado,   o  
valor  da  segurança  jurídica.    
No  âmbito  das  opções  de  fundo  do  legislador,  o  valor  da  segurança  jurídica  assume  preponderância  o  
que  se  traduz,  neste  caso,  na  consagração  de  um  princípio  geral  de  vinculação  de  forma.  Assim  sendo,  os  
actos  do  procedimento  devem  seguir  a  forma  escrita  –  art.  54º  n.  3  LGT.  
 

  22  
 Contudo,  em  alguns  casos  específicos,  a  celeridade  impõe-­‐se  e  é  autorizada  a  prática  oral  de  actos  
procedimentais,  como  por  exemplo:  
• Exercício  do  direito  de  audição  –  art.  60º  n.  6  LGT  e  45º  n.  2  e  3  CPPT  
• Apresentação  de  reclamação  graciosa  –  art.  70º  n.  6  CPPT  
 
 
PRINCÍPIO DA CELERIDADE  

As  vicissitudes  do  tráfico  jurídico  e  o  princípio  do  acesso  ao  Direito  obrigam  que  as  questões  jurídicas  
sejam   resolvidas   em   tempo   útil.   Entende-­‐se   aqui   que   o   Direito   que   tarda   não   é   Direito,   pois   não   tem  
utilidade.    
 
Assim  sendo,  o  procedimento  está  adstrito  a  um  princípio  de  celeridade,  que  se  traduz  na  exigência  
geral  de  que  seja  concluído  num  prazo  razoável.  Aqui  é  preciso  ter  em  conta:  
• A   simplicidade   e   economia   procedimental,   através   de   actuações   desburocratizadas   e   da  
proibição  da  prática  de  actos  inúteis  ou  dilatórios  –  arts.  57º  n.  1  LGT,  69º  al.  a)  e  b)  CPPT  e  
53º  n.  1  CPPT  
• A   rapidez   de   actuações,   mediante   estabelecimento   de   um   prazo   de   duração   máxima   do  
procedimento   (4   meses   –   art.   57º   LGT)   e   de   um   prazo   máximo   para   prática   de   actos  
procedimentais  (10  dias  –  art.  67º  n.  2  CPPT)  
 
No   caso   dos   procedimentos   petitórios,   se   não   for   concluído   no   prazo   de   4   meses,   presume-­‐se   o  
indeferimento   tácito   da   pretensão   e   o   interessado   pode   considerar   que,   a   partir   daí,   existe   um   acto  
susceptível  de  impugnação  (graciosa  ou  jurisdicional),  art.  57º  n.  5  LGT  e  63º  n.  3  CPPT.    
 
 
PRINCÍPIO DA PROPORCIONALIDE OU PROIBIÇÃO DO EXCESSO  

Neste   âmbito   enquadra-­‐se   o   princípio   da   proporcionalidade   na   sua   dimensão   de   adequação   dos  

actos  a  princípios  como  os  da  eficiência,  da  praticabilidade  e  da  simplicidade.    
 
O   principio   constitucional   da   proibição   do   excesso   tem   o   seu   âmbito   preferencial   de   aplicação   em  
sede   de   medidas   restritivas   de   DLG’s   e   faz   apelo   a   uma   ponderação   meio-­‐fim,   como   meio   de   resolver  
conflitos  de  interesses.    
 
Portanto,  este  princípio  apresenta  como  dimensões  significativas  as  exigências  de:  
  23  
 • ADEQUAÇÃO,  a  norma  jurídica  deve  ser  adequada  a  prosseguir  o  fim  que  visa;  
• NECESSIDADE,   a   intervenção   restritiva   apenas   deverá   ser   feita   se   outra   menos   gravosa   não  
servir  para  o  efeito;  
• PROPORCIONALIDADE,   em   sentido   restrito,   a   medida   restritiva   deve   ser   quantitativamente  
acertada  em  relação  ao  fim,  isto  é,  não  exagerada.    
 
Todas  as  actuações  da  AT  (por  exemplo,  inspecções,  recurso  a  presunções,  pedidos  de  informações  e  
mesmo  aplicação  de  penas),  devem  ser  norteadas  por  estas  dimensões,  sob  pena  de  inconstitucionalidade  
ou  ilegalidade  das  mesmas.    
 
 
PRINCÍPIO DA DISPONIBILIDADE E DO INQUISITÓRIO  

Como  já  foi  referido,  o  principal  objectivo  das  actuações  procedimentais  tributárias  é  a  descoberta  
da  verdade  material.    
Questão   diversa   é   saber   se,   na   prossecução   desse   objectivo,   as   actuações   estão   ou   não   na  
disponibilidade  da  vontade  dos  actores  procedimentais.    
De  acordo  com  o  princípio  da  disponibilidade,  as  partes  dispõem  do  andamento  do  procedimento.  Já  
pelo  princípio  do  inquisitório,  o  procedimento  está  sujeito  à  vontade  do  órgão  decisor.    
 
Se   estivermos   a   falar   dos   contribuintes,   vale   o   princípio   da   disponibilidade,   o   que   significa   que  
aqueles   apenas   actuarão   no   procedimento   (apresentando   documentos,   petições,   elementos   de   prova,  
etc.),  se  assim  o  entenderem.  Assim  sendo,  o  rumo  do  procedimento  está  nas  mãos  dos  contribuintes  pois,  
ao   contrario   da   AT,   não   estão   obrigados   a   prosseguir   o   interesse   público.   As   principais   consequências  
serão:  
• A  nível  da  iniciativa:  muitos  procedimentos  só  se  iniciam  se  existir  impulso  voluntário  da  parte  
dos  interessados  –  arts.  57º,  65º  68º  CPPT;  
• A   nível   da   fixação   do   objecto   do   procedimento:   em   muitos   casos   o   mérito   da   questão  
administrativa  a  decidir  é  fixado  a  partir  das  peças  apresentadas  pelas  partes  interessadas;  
• Ao   nível   da   possibilidade   de   por   termo   ao   procedimento:   alguns   procedimentos   podem  
terminar  mediante  um  acto  de  vontade  dos  interessados  (por  desistência  ou  acordo)  –  arts.  
91º  e  92º  LGT.    
 
Já   se   estivermos   falar   da   AT,   o   art.   58º   LGT   prevê   que   a   ela   deve   realizar   todas   as   diligências  
necessárias  à  satisfação  do  interesse  público  e  à  descoberta  da  verdade  material,  não  estando  subordinada  
  24  
à   iniciativa   do   autor   do   pedido.   Dificilmente   se   poderia   aceitar   que   a   marcha   procedimental   pudesse   estar  
nas  mãos  de  uma  vontade  não  vinculada.    
As  principais  consequências  deste  “dever  de  agir”  são:  
• Ao  nível  da  iniciativa:  alguns  procedimentos  são  instaurados  ex  officio,  é  o  caso,  por  exemplo,  
do  procedimento  de  fixação  da  matéria  tributável  por  métodos  indirectos  –  arts.  87º  ss.  LGT;  
• Ao  nível  da  instrução:  a  AT  não  se  deve  cingir  aos  elementos  apresentados  pelo  interessado,  
deve  trazer  para  o  procedimento  todos  os  elementos  que  julgue  relevantes  para  descobrir  a  
verdade  material,  mesmo  que  desfavoráveis  aos  seus  interesses  patrimoniais.    
• Ao   nível   da   possibilidade   de   por   termo   ao   procedimento:   esta   subtraída   à   disponibilidade  
administrativa,  não  sendo  admissível  a  desistência  administrativa  do  procedimento.    
• Ao  nível  das  consequências  da  não  actuação:  deve  cominar-­‐se  com  invalidade  a  decisão  que  
assente   num   procedimento   omissivo,   pois   a   não   actuação   da   AT   quando   está   legalmente  
obrigada   a   agir   pode   consubstanciar   uma   violação   do   princípio   da   vinculação   à   verdade  
material.    
 
 
PRINCÍPIO DA PARTICIPAÇÃO E DO CONTRADITÓRIO  

No   procedimento   tributário   vigora   uma   ideia   de   participação   dos   interessados   /   destinatários   dos  
actos  nos  procedimentos  que  lhes  digam  respeito.    
Esta  ideia  de  participação  procura  assegurar  a  co-­‐responsabilização  das  decisões  –  arts.  82º  n.  3  e  92º  
n.  1  LGT.  
A  participação  do  contribuinte  pode  efectivar-­‐se  pelo  exercício:  
• Do  contraditório,  através,  por  exemplo,  direito  de  resposta    
• Do  Direito  de  Audição.  
Ambas  as  formas  são  constituintes  do  princípio  democrático.    
 
O  princípio  da  segurança  e  certeza  jurídica  implica  que  nenhum  destinatário  de  actos  tributários  seja  
apanhado  de  surpresa  pelos  seus  efeitos  negativos  /  impositivos.  Assim  sendo,  o  direito  de  audição  apenas  
faz  sentido  no  caso  dos  actos  desfavoráveis  –  art.  60º  LGT.    
Deste   modo,   a   participação   enquanto   garantia   dos   contribuintes   (que   assume   uma   configuração  
negativa),  ao  impedir  que  estes  sejam  lesados  por  actuações  administrativas  em  que  os  órgãos  em  causa,  
devendo  pronunciar-­‐se  ou  agir,  não  tiveram  qualquer  palavra  a  dizer.    
 

  25  
 Portanto,   o   princípio   do   contraditório   assume-­‐se   deste   modo   como   uma   das   mais   importantes  
densificações  do  princípio  da  participação  (embora  não  se  confundam).    
 
 
PRINCÍPIO DA CONFIDENCIALIDADE  

Uma   das   matérias   que,   no   âmbito   do   procedimento   tributário   ,   maiores   dificuldades   de  

compatibilização   suscita   é   a   que   se   prende   com   o   conflito   que   pode   surgir   entre   o   direito   à   informação  
(art.  268º  CRP  e  59º  n.  3  al.  g)  LGT)  e  o  direito  à  reserva  da  vida  privada  (art.  26º  CRP).  
 
Por   um   lado,   os   cidadãos   têm   o   direito   de   acesso   aos   arquivos   e   registos   administrativos,   mas   por  
outro  lado,  a  todos  é  reconhecido  o  direito  à  reserva  da  intimidade  da  vida  privada  e  familiar  (arts.  26º  CRP  
e   80º   CCiv).   Note-­‐se   que,   este   direito   de   reserva   da   intimidade   não   diz   respeito   a   todas   as   esferas   de  
actuação   da   vida   pessoal,   mas   apenas   à   ESFERA   PRIVADA   (vida   familiar,   relações   de   amizade,   relações  
económicas  e  financeiras)  e  ESFERA  CONFIDENCIAL  (respeitante  àquilo  que  normalmente  se  quer  ocultar  
da  curiosidade  alheia),  ficando  fora  da  sua  abrangência  a  denominada  ESFERA  PÚBLICA.    
 
No  caso  de  solicitação  à  AT  de  informações  sobre  a  situação  de  uma  determinada  pessoa  perante  o  
Fisco  é  necessário  proceder  a  uma  harmonização  e  compatibilização  dos  direitos  em  conflito,  mediante  a  
figura  jurídica  do  SIGILO.    
 
O  ordenamento  jurídico  obriga  determinadas  pessoas  a  guardar  segredo  relativamente  a  factos  não  
públicos  que  tomaram  conhecimento  no  (e  por  causa  do)  desempenho  das  suas  funções  –  dever  de  sigilo  
profissional.  Este  dever  impende,  por  exemplo,  sobre  sacerdotes,  advogados,  médicos,  agentes  bancários,  
funcionários  da  AT.    
 
Os   funcionários   da   AT   têm   acesso   a   muitos   factos   que   os   próprios   contribuintes   lhes   expõem   para  
cumprimento  das  suas  obrigações  tributárias,  cuja  divulgação  poderia  implicar  prejuízos  ao  nível  dos  seus  
direitos  ao  bom  nome,  honra,  imagem,  privacidade  e  tranquilidade  (art.  64º  LGT  e  22º  RCPIT).    
 
Assim  sendo,  para  estes  efeitos,  dados  sobre  a  “situação  tributária  dos  contribuintes”  serão  aqueles  
que  constituam  elementos  reveladores  da  sua  capacidade  contributiva  (rendimentos,  despesas,  bens).  Já  
os   “elementos   de   natureza   pessoal   que   obtenham   no   procedimento”   dirão   respeito   àqueles   que   se  
encontram  abrangidos  pela  vida  íntima  (toda  a  situação  financeira)  e  que  não  se  reconduzem  à  situação  
tributária  dos  contribuintes  (movimentos  bancários,  transacções  bolsistas,  contratos  privados,  etc.).    

  26  
 Deste  modo,  ficam  excluídos  do  dever  de  confidencialidade  e  sigilo  os  dados  que  tenham  natureza  
pública,  como  os  que  sejam  livremente  cognoscíveis  por  outras  vias  (registos  civil,  comercial,  predial,  etc.).  
 
A  violação  do  dever  de  sigilo  é  punida  como  crime  e  sujeita  a  pena  de  prisão  ou  multa  (art.  91º  RGIT).    
 
No  entanto,  o  dever  de  sigilo  cessa  nos  termos  do  art.  64º  n.  2  LGT,  nos  casos  de:  
• Autorização  do  contribuinte  para  a  revelação  da  sua  situação  tributária;  
• Cooperação  legal  da  AT  com  outras  entidades  públicas;  
• Assistência  mútua  e  cooperação  da  AT  com  as  AT’s  estrangeiras  (dependente  de  convenção  
internacional  a  que  o  Estado  Português  esteja  vinculado);  
• Cooperação  com  a  justiça  mediante  solicitações  judiciais,  nos  termos  do  CPCiv  e  CPen.    
 
 
PRINCÍPIO DA IMPARCIALIDADE – Dever de Investigação  

A  AT  está  obrigada,  em  todas  as  fases  do  procedimento  tributário,  a  um  dever  geral  de  investigação  
decorrente  do  princípio  do  inquisitório.    
 
Assim,   na   fase   da   instrução,   além   da   sujeição   a   este   dever   de   investigação,   está   igualmente  
subordinada  a  um  dever  de  imparcialidade  (art.  55º  LGT).  Isto  significa  que:  
• O   órgão   decisor   da   AT   não   está   obrigado   a   intervir   no   procedimento   na   qualidade   de  
intransigente   defensor   desta,   mas   sim   investido   na   qualidade   de   defensor   do   interesse  
público  (na  vertente  da  verdade  material  e  de  justiça  na  tributação);    
• Em  termos  procedimentais,  o  órgão  decisor  da  AT  deve  levar  para  o  procedimento  todos  os  
elementos   probatórios   necessários   à   descoberta   da   verdade   material,   mesmo   que   sejam  
desfavoráveis  aos  seus  interesses  patrimoniais.    
Este   dever   de   imparcialidade   revela-­‐se   também   na   fase   da   decisão,   onde   deverá   ser   feita   uma  
ponderação  igualitária  dos  interesses  em  causa.    
 
 
PRINCÍPIO DA OBRIGATORIEDADE DE PRONÚNCIA OU DE DECISÃO  

Sempre   que   uma   determinada   solicitação   é   apresentada   junto   da   AT   é   natural   que   o   interessado  
espere  da  parte  dela  uma  resposta  em  tempo  útil.    
 

  27  
 Assim   sendo,   a   AT   está   obrigada   a   pronunciar-­‐se   acerca   de   tudo   o   que   lhe   seja   apresentado   pelos  
interessados,  nem  que  seja  para  dizer  que  não  aceita  o  peticionado,  mas  não  está  obrigada  a  decidir  –  arts.  
55º  e  56º  LGT  e  52º  CRP.    
 
Para  que  a  AT  tenha  dever  de  decisão  é  necessário  que  estejam  preenchidos  três  requisitos:  
• Quem  peticiona  deve  ter  legitimidade  para  tal;  
• O  órgão  decisor  deve  ser  o  competente;  
• Tempestividade  do  pedido  (os  pedidos  fora  de  prazo  não  procedem).    
Quando   estes   requisitos   não   se   verificam   a   AT   não   tem   dever   de   decisão,   mas   mero   dever   de  
pronúncia  (nomeadamente  para  indicar  o  órgão  competente  ou  a  forma  adequada).    
A  AT  também  não  tem  dever  de  decisão  se  se  tiver  pronunciado  há  menos  de  dois  anos  sobre  pedido  
do  mesmo  autor  com  idêntico  objecto  e  fundamento  (art.  56º  n.  2  LGT).    
Desta  forma,  dever  de  pronúncia  (ou  de  resposta)  e  dever  de  decisão  não  se  confundem  
 
Neste  âmbito,  se  houver  violação  do  dever  de  pronúncia  por  parte  da  AT  o  interessado  poderá  lançar  
mão  de  um  procedimento  judicial  de  intimação  para  um  comportamento  –  art.  147º  CPPT.  
Por  outro  lado,  se  houver  violação  do  dever  de  decidir  vale  a  presunção  de  indeferimento  tácito.    
 
 
PRINCÍPIO DA OBRIGATORIEDADE DE FUNDAMENTAÇÃO DA DECISÃO  

A   fundamentação   constitui   um   verdadeiro   princípio   que   preside   a   todo   o   procedimento   e   que   ganha  
maior  relevo  na  fase  da  decisão  –  arts.  268º  n.  3  CRP  e  77º  n.  1  LGT.    
 
Neste  âmbito  cria-­‐se  o  problema  de  saber  quais  as  decisões  sujeitas  a  fundamentação,  se  apenas  as  
impositivas  que  afectem  direitos  ou  interesses  legalmente  protegidos,  como  prevê  a  CRP;  se  também  os  
actos  favoráveis,  como  o  reconhecimento  de  um  benefício  fiscal,  no  seguimento  do  art.  77º  LGT.    
 
Neste   caso,   o   regime   mais   garantístico   previsto   na   LGT   deverá   sobrepor-­‐se   ao   regime  
constitucionalmente   previsto.   O   objectivo   é   que   qualquer   acto/decisão   (desfavorável   ou   não)   esteja  
devidamente  fundamentada,  de  modo  a  que  a  instância  de  controlo  (superior  hierárquico,  tribunal)  possa,  
com  toda  a  amplitude,  percorrer  o  itinerário  decisório  do  agente  que  emanou  o  acto  e  pronunciar-­‐se  sobre  
a  sua  conformidade  jurídica,  ou  não.    
“A fundamentação é uma garantia do direito ao recurso”.
 
  28  
 Note-­‐se   que   o   grau   de   exigência   da   fundamentação   não   é   idêntico   para   todos   os   actos.   Ele   será  
menor  nos  casos  em  que  a  AT  emana  um  acto  que  se  baseia  nos  dados  apresentados  pelos  contribuintes  e  
será  maior  à  medida  que  a  AT  se  afasta  de  tais  dados  ou  elementos  (por  exemplo,  na  aplicação  de  métodos  
indirectos)  –  arts.  77º  n.  3  e  4  LGT  e  92º  n.  7  LGT.  
 
A   fundamentação   abrange   quer   o   DEVER   DE   MOTIVAÇÃO   (exposição   das   razões   ou   motivos  
justificativos   da   decisão,   sobretudo   quando   existirem   espaços   discricionários),   quer   o   DEVER   DE  
JUSTIFICAÇÃO  (referência  ordenada  aos  pressupostos  de  facto  e  de  direito  que  suportam  a  decisão)  e  deve  
ser  feita  de  forma:    
• OFICIOSA  –  não  está  dependente  de  pedido  do  interessado,  constitui  um  dever  de  agir  da  AT;  
• COMPLETA  –  a  AT  deve  indicar  todos  os  elementos  necessários  à  tomada  de  decisão,  isto  é,  à  
reconstituição  do  iter  decisório;    
• CLARA  –  deve  ser  elaborada  em  termos  perceptíveis  por  um  normal  destinatário,  evitando  ser  
formulada   com   apelo   a   demasiados   conceitos   ou   expressões   técnicas   e   não   deve   conter  
obscuridades,  ambiguidades  ou  contradições,  deve  ser  acessível;    
• ACTUAL  –  deve  ser  totalmente  efectuada  no  momento  da  notificação  e  não  posteriormente;  
• EXPRESSA  –  não  pode  ser  feita  por  remissão,  isto  é,  por  referência  a  outros  diplomas  legais,  
como   prevê   a   CRP   no   art.   263º.   Contudo,   a   LGT   no   art.   77º   n.   1   admite   a   fundamentação   por  
remissão.  Nesta  situação,  há  uma  interpretação  hábil  da  CRP  pelo  STA,  que  por  uma  questão  
de  economia  procedimental  admite  a  remissão  na  fundamentação.    
 
A  falta  destes  requisitos  bem  como  a  falta  da  própria  fundamentação  constitui  ilegalidade  susceptível  
de  conduzir  à  anulação  do  acto  em  causa,  mediante  meios  graciosos  ou  contenciosos  –  art.  99º  al.  c)  CPPT.    
 
 
PRINCÍPIO DA PUBLICIDADE DOS ACTOS  

Este  princípio  está  intimamente  relacionado  com  a  fase  integrativa  de  eficácia,  portanto,  a  fase  em  
que   o   acto   conclusivo   do   procedimento   já   tem   existência   jurídica,   mas   ainda   não   está   apto   a   produzir  
todos  os  seus  efeitos,  apenas  o  podendo  fazer  quando  esta  última  fase  estiver  concluída.    
 
De   modo   geral,   este   princípio   significa   que   todos   os   actos   administrativos   e   tributários   devem   ser  
publicitados,   pelo   que   nenhuma   decisão   do   procedimento   poderá   produzir   efeitos   sem   que   os   seu  
destinatário  tenha,  ou  possa  ter,  dela  conhecimento.    
 
  29  
 O  acto  de  publicidade  pode  consistir  quer  num  acto  geral  (publicação  em  Diário  da  República,  bases  
de  dados,  etc.),  quer  num  acto  individual  e  concreto  (notificação  e  citação.  )  
 
Quanto  à  publicidade  mediante  publicação,  neste  caso  os  destinatários  do  procedimento  não  estão  
individualizados.  No  âmbito  do  procedimento  tributário,  embora  seja  raro  um  procedimento  cujo  acto  final  
não   seja   um   acto   administrativo   individual   e   concreto,   há   o   caso   do   procedimento   de   orientações  
genéricas   que   termina   com   a   emanação   de   uma   circular   administrativa   (art.   55º   e   56º   CPPT   e   68º   n.   17  
LGT).  
 
Na  publicidade  mediante  notificação  a  publicidade  é  efectivada  através  da  comunicação  individual  de  
um   acto   ao   seu   interessado,   podendo   esta   revestir   a   forma   de   notificação   ou   citação.   Contudo,   no   âmbito  
do   procedimento   tributário   apenas   as   notificações   tem   relevância,   pois   as   citações   apenas   relevam   no  
âmbito  do  processo  (art.  35º  n.  2  e  188º  CPPT).    
 
A  notificação  é  o  acto  pelo  qual  se  leva  um  facto  ao  conhecimento  de  uma  pessoa  e  poderá  revestir  a  
forma   de   notificação   pessoal   ou   notificação   não   pessoal,   consoante   seja   ou   não   feita   de   “viva   voz”   na  
própria  pessoa  do  notificando.  A  notificação  não  pessoal,  por  sua  vez,  poderá  ser  feita  por  meio  de  éditos  
ou  por  via  postal.  
 
À   notificação   atribui-­‐se   um   efeito   meramente   declarativo,   isto   é,   o   acto   tributário   já   existe,  
limitando-­‐se  a  notificação  a  declarar  a  sua  existência  e  a  torná-­‐lo  apto  a  produzir  efeitos  jurídicos,  pelo  que  
estamos  perante  uma  condição  de  eficácia  –  arts.  36º  n.  1  CPPT  e  77º  n.  6  LGT.    
Note-­‐se  em  matéria  tributária  a  maioria  das  notificações  assume  forma  postal.    
 
Para   que   as   notificações   sejam   válidas   devem   respeitar   requisitos   formais   (art.   38º   e   39º   CPPT)   e  
requisitos  materiais  ou  substanciais  (art.  36º  n.  2  CPPT).    
Na   falta   ou   vício   dos   requisitos   referidos   o   interessado   pode   requerer   a   notificação   dos   elementos  
que  tenham  sido  omitidos  –  art.  37º  CPPT.  
A   ausência   de   notificação   ou   a   notificação   mal   efectuada   terá   como   consequência   a   ineficácia   do  
acto  em  causa  e  não  a  sua  invalidade.    
 
 
 
 

  30  
 PRINCÍPIO DO DUPLO GRAU DE DECISÃO  

Os   particulares   apenas   terão   uma   protecção   suficiente   e   justa   se   lhes   for   dada   a   possibilidade   de  
acesso  aos  tribunais  com  o  intuito  de  sindicar  as  decisões  administrativas.  Contudo,  podem  procurar  essa  
sindicância  igualmente  ao  nível  administrativo,  através  das  figuras  da  reclamação  e  do  recurso.    
 
Ora,   ao   nível   da   sindicância   administrativa   dos   actos   da   própria   AT   vigora   uma   importante   limitação:  
a   mesma   pretensão   do   contribuinte   não   pode   ser   apreciada   por   mais   de   dois   órgãos   integrando   a  
mesma  cadeia  hierárquica  –  art.  47º  CPPT.    
Trata-­‐se  do  princípio  do  duplo  grau  de  decisão,  o  que  significa  que:  
• Apenas  se  poderá  recorrer  administrativamente  uma  vez;  
• Após   uma   segunda   decisão   administrativa   desfavorável,   o   acto   tributário   considera-­‐se  
verticalmente  definitivo  e  está  aberta  a  porta  para  o  controlo  jurisdicional.  
 
Este  princípio  tem  o  seu  âmbito  de  aplicação  no  quadro  dos  procedimentos  petitórios  (anulação  ou  
revogação   de   um   acto,   reconhecimento   de   benefícios   fiscais,   etc.)   e   nos   casos   em   que   o   particular,   no  
seguimento  de  uma  decisão  desfavorável  e  antes  de  recorrer  ao  tribunal,  procura  uma  “segunda  opinião”  
dentro   da   AT,   quer   essa   segunda   opinião   seja   obrigatória   (recurso   obrigatório:   ver   art.   86º   n.   5   LGT   e   117º  
CPPT)  quer  não  o  seja  (recurso  facultativo:  ver  art.  67º  n.  1  e  76º  n.  1  CPPT).  
 
Como  forma  de  efectivar  este  duplo  grau,  estabelece  a  regra  do  art.  66º  n.  2  CPP  que  o  pedido  de  
reapreciação  da  decisão  deve,  salvo  lei  especial,  ser  dirigido  ao  dirigente  máximo  do  serviço  ou  a  quem  ele  
tiver  delegado  essa  competência  (ver  também  art.  47º  n.  2  CPPT).    
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
  31  
 OS ACTORES DO PROCEDIMENTO  

PRESSUPOSTOS PROCEDIMENTAIS  

Actor   procedimental   é   a   pessoa   ou   entidade   que   intervém   no   procedimento,   podendo   ou   não  

assumir-­‐se  como  parte.  
Para  se  intervir  como  actor  ou  parte  num  procedimento  é  necessário  que  se  tenha  personalidade  e  
capacidade  procedimental  tributária  (capacidade  de  exercício).  
 
A  PERSONALIDADE  PROCEDIMENTAL  consiste  na  susceptibilidade  de  poder  intervir  (seja  a  que  título  
for)   no   procedimento   e   resulta   da   personalidade   tributária   (susceptibilidade   de   ser   sujeito   de   relações  
tributárias  materiais).    
 
A   CAPACIDADE   PROCEDIMENTAL   TRIBUTÁRIA   consiste   na   medida   de   direitos   e   vinculações   que,  
num  determinado  momento,  uma  pessoa  é  susceptível  de  ter  e  de  exercer  pessoal  e  livremente  –  art.  3º  n.  
2  CPPT.  Aqui  vale  o  princípio  da  equiparação,  isto  é,  tem  capacidade  tributária  quem  tiver  personalidade  
tributária  –  art.  16º  n.  2  LGT.  
 
Desta   forma,   a   personalidade   tributária   (que   não   depende   da   personalidade   jurídica   arts.   18º   n.   3  
LGT,   8º   CPPT)   está   na   base   da   atribuição   quer   da   personalidade   procedimental   tributária,   quer   da  
capacidade  procedimental  tributária.    
É  de  ressalvar  que,  e  apenas  para  os  actos  que  não  tenham  natureza  pessoal,  os  interessados  podem  
conferir   mandatos   quando   se   suscitem   questões   de   Direito   (a   advogados,   advogados-­‐estagiários   e  
solicitadores)  –  art.  5º  CPPT.  
 
 
LEGITIMIDADE NO PROCEDIMENTO  

Com   o   requisito   da   legitimidade   procura-­‐se   que   estejam   no   procedimento   os   verdadeiros  

interessados  na  discussão  do  litígio  em  causa.  
Assim,   é   necessário   que   estejam   presentes   as   pessoas   que   são   titulares   dos   direitos   e   que   estão  
adstritas  aos  deveres  que  compõem  o  objecto  da  relação  material  ou  controvertida.    
O   acto   conclusivo   do   procedimento   só   produz   efeitos   entre   as   partes,   logo   é   de   pressupor   que   estas  
sejam  as  verdadeiras  interessadas,  se  assim  não  for,  o  acto  não  produz  o  seu  efeito  útil.    
 

  32  
 A  legitimidade  tem  de  ser  apreciada  a  partir  da  utilidade  ou  prejuízo  que  da  (im)procedência  do  meio  
utilizado   possa   advir   face   aos   termos   em   que   o   autor   configura   o   meio   invocado.   Assim   sendo,   a  
legitimidade   assume   sempre   um   papel   instrumental   ou   acessório   em   face   de   um   procedimento   que   irá  
culminar  numa  decisão  de  fundo  proferida  pelo  órgão  competente.    
 
De   um   ponto   de   vista   conceitual,   legitimidade   significa   a   especifica   situação   material   em   que   se  
encontra   um   sujeito   em   relação   ao   objecto   de   um   determinado   procedimento.   É,   portanto,   através   da  
legitimidade   que   é   possível   averiguar   de   forma   inequívoca   quem   são   os   sujeitos   da   relação   de   Direito  
material.    
No  entanto,  é  de  ressalvar  que,  muito  frequentemente,  só  com  o  encerramento  do  procedimento  é  
que  se  ficará  a  saber  se  determinado  sujeito  é  ou  não  titular  da  posição  jurídica  que  reclama.  
Deste  modo  é  possível  concluir  que:  
• A   legitimidade   não   é   um   pressuposto   –   a   sua   falta   não   implica   necessariamente   um   valor  
jurídico  negativo  para  o  procedimento  (nem  os  actos  nem  o  procedimento  são  inválidos,  são  
apenas  ineficazes  em  relação  aqueles  sujeitos);  
• A  legitimidade  não  é  um  requisito  do  conceito  de  parte  –  uma  vez  que  se  pode  ser  parte  no  
procedimento   sem   se   estar   legitimado   para   tal,   existindo   apenas   uma   aparência   de  
titularidade;  
• A  legitimidade  assume  a  natureza  de  elemento  de  eficácia  da  pretensão  e  não  de  validade.    
 
 
AS ENTIDADES COM LEGITIMIDADE PROCEDIMENTAL TRIBUTÁRIA  

ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA  

A  AT  deve  ser  considerada  como  um  actor  procedimental  isento  que  aplica  o  Direito  e  prossegue  o  
interesse  publico  na  sua  vertente  de  justiça  e  verdade  material  –  art.  1º  LGT.    
 
Tal   como   em   qualquer   outro   domínio,   também   no   âmbito   do   procedimento   tributário   a   actuação  
jurídica  administrativa  não  é  uma  actuação  livre,  mas  sim  uma  actuação  vinculada,  devendo-­‐se  sujeitar  a:    
• CRP   –   em   obediência   ao   princípio   da   constitucionalidade   da   actuação   administrativa,   que  
estabelece  parâmetros  materiais  conformadores  da  conduta  dos  agentes,  bem  como  regras  
da  sua  competência  –  art.  271º  n.  3  CRP;  
• LEI  –  englobando  qualquer  acto  normativo  de  conteúdo  geral  e  abstracto  (lei,  decreto-­‐lei).  
 

  33  
 Do  ponto  de  vista  da  COMPETÊNCIA  TRIBUTÁRIA,  pode-­‐se  dizer  que  a  AT  necessita  de  competência  
para  poder  agir.    
 
Entende-­‐se  por  competência  o  conjunto  ou  complexo  de  poderes  funcionais  legalmente  afectos  a  um  
determinado  órgão  administrativo  para  este  prosseguir  funções  que  lhe  estão  juridicamente  atribuídas.    
 
Trata-­‐se  aqui,  portanto,  da  parcela  de  poder  decisório  que  um  determinado  órgão  possui  em  matéria  
tributária.  
Em  princípio,  a  competência  do  órgão  da  AT  (fixada  por  lei)  determina-­‐se  no  momento  do  início  do  
procedimento,  sendo  irrelevantes  as  alterações  posteriores  –  art.  10º  n.  5  CPPT  e  art.  5º  n.  1  ETAF.  
 
Quanto   à   ATRIBUIÇÃO   DE   COMPETÊNCIA,   existem   certos   critérios   em   função   dos   quais   a  
competência  pode  ser  atribuída.    
 
• A  COMPETÊNCIA  TRIBUTÁRIA  EM  RAZÃO  DA  MATÉRIA    
O  art.  10º  CPPT  estabelece  que  a  AT  exerce  a  sua  competência  em  matéria  de  tributos,  podendo-­‐se  
apontar  alguns  núcleos  relevantes  de  actuação,  sendo  de  destacar  as  competências  para:    
• Liquidar  e  cobrar  tributos  –  art.  78º  ss.  CPPT;  
• Proceder  a  revisão  oficiosa  dos  actos  tributários  –  art.  78º  LGT;  
• Decidir  petições  e  reclamações  –  art.  68º  ss.  CPPT;  
• Pronunciar-­‐se  sobre  recursos  hierárquicos  –  art.  66º  e  67º  CPPT;  
• Reconhecer  isenções  e  benefícios  fiscais  –  art.  65º  CPPT;  
• Receber  e  tratar  as  petições  iniciais  dos  processos  de  impugnação  judicial  –  art.  103º  ss.  CPPT;  
• Instaurar  processos  de  execução  fiscal  –  art.  188º  CPPT.  
 
 
• A  COMPETÊNCIA  TRIBUTÁRIA  EM  RAZÃO  DO  TERRITÓRIO    
Do   ponto   de   vista   espacial   são   várias   as   hipóteses   de   delimitação   da   competência   da   AT   –   art.   10º   n.  
2  CPPT.  
 
Em   primeiro   lugar,   a   competência   pode-­‐se   determinar   em   função   da   área   onde   ocorreu   o   facto  
jurídico,  sendo  competente  para  prática  do  acto  o  órgão  da  AT  desse  lugar.    
 

  34  
 Em  segundo  lugar,  a  competência  pode  ser  determinada  em  função  da  área  de  residência  (domicílio  
ou  sede  do  contribuinte).  Deste  modo,  será  competente  o  órgão  da  AT  que  se  localiza  na  área  onde  reside  
o  contribuinte.    
 
A  competência  pode  também  ser  determinada  em  função  da  área  da  situação  dos  bens  (lex  rei  sitae),  
sendo  competente  para  a  prática  do  acto  tributário  o  órgão  da  AT  localizado  na  área  onde  o  bem  se  situa.  
 
Por   fim,   pode-­‐se   determinar   a   competência   em   função   da   área   onde   se   deve   efectuar   o   acto  
tributário   por   excelência,   a   liquidação.   Normalmente,   este   critério   é   utilizado   nos   procedimentos   de  
segundo  grau  como  a  impugnação  administrativa  ou  reclamação  do  acto  de  liquidação.    
 
 
• A  COMPETÊNCIA  TRIBUTÁRIA  EM  RAZÃO  DA  HIERARQUIA    
Este  critério  assume  especial  importância  para  efeitos  de  recurso  das  decisões.  Por  exemplo,  quando  
se  diz  que  o  órgão  competente  para  decidir  é  o  Secretário  de  Estado,  a  competência  é  aqui  determinada  
em   função   da   matéria.   Mas   quando   se   refere   que   das   decisões   do   Director   Geral   cabe   recurso   para   o  
Secretário  de  Estado,  aqui  já  se  está  a  determinar  a  competência  em  função  da  matéria  –  arts.  131º,  132º  e  
133º  CPPT  e  66º  n.  2  LGT.    
 
 
• A  COMPETÊNCIA  TRIBUTÁRIA  EM  RAZÃO  DO  VALOR    
Por   último,   determinado   órgão   da   AT   pode   ser   competente,   ou   não,   para   praticar   dado   acto   em  
função   do   valor   da   questão   jurídica   que   lhe   está   subjacente.   Esta   competência   está   associada   à   hierarquia  
dos   órgãos   em   causa.   Deste   modo,   é   legitimo   afirmar   que   são   competentes   para   conhecer   as   causas   de  
maior  valor  os  órgãos  de  hierarquia  superior  –  arts.  73º  n.  4  e  5  CPPT,  112º  CPPT,  197º  CPPT.    
 
Quando  o  objecto  da  impugnação  seja  uma  liquidação,  o  legislador  estabelece  que  será  esse  o  valor  
que  corresponde  ao  da  importância  cuja  anulação  se  pretende  –  art.  97º-­‐A  n.  1  al.  a)  CPPT.  
 
A  aplicação  destes  critérios  pode,  por  vezes,  resultar  num  conflito  de  competências.    
Estes  conflitos  podem  ser  POSITIVOS  –  quando  dois  ou  mais  órgãos  se  consideram  competentes  para  
decidir  –  ou  NEGATIVOS  –  neste  caso  nenhum  dos  órgãos  em  causa  se  assume  competente  para  decidir.    

  35  
 Os  critérios  para  resolução  dos  conflitos  de  competência  estão  previstos  no  art.  11º  CPPT.  Se  da  sua  
aplicação   não   resultar   uma   conclusão   convincente,   considera-­‐se   competente   o   órgão   da   AT   da   área   do  
domicilio  fiscal  do  sujeito  passivo  ou  interessado  –  art.  61º  n.  4  LGT.  
 
O   desrespeito   pelas   regras   de   competência   irá   originar   uma   reacção   adversa   do   ordenamento  
jurídico,  que  poderá  passar  por:  
• Remessa   das   peças   do   procedimento   para   o   órgão   competente   –   em   caso   de   violação   da  
competência  em  razão  do  território  ou  matéria  –  art.  61º  n.  2  e  3  LGT;  
• Consideração   do   acto   em   causa   como   anulável   –   pode   acontecer   que   a   entidade  
incompetente   decida,   mesmo   sem   a   competência   para   tal,   sendo   o   acto   atacável  
administrativamente  (reclamação  graciosa)  e  jurisdicionalmente  (impugnação  judicial)  –  arts.  
70º  e  99º  al.  b)  CPPT.  
 
 
OS SUJEITOS PASSIVOS  

Outra   intervenção   legítima   no   procedimento   tributário   pode   ser   levada   a   efeito   pelos   sujeitos  
passivos   de   imposto   (os   contribuintes,   alguém   que   está   adstrito   ao   pagamento   de   um   tributo,   ficando  
excluídos  os  casos  de  repercussão).  
Neste  âmbito  é  necessário  distinguir  entre  dois  tipos  de  sujeito  passivo:  
• SUJEITO   PASSIVO   DIRECTO   –   pessoa   ou   entidade   relativamente   a   qual   o   legislador   fiscal  
presume  capacidade  contributiva,  ou  seja,  é  a  pessoa  ou  entidade  usufrutuária  de  um  dado  
benefício  económico  (rendimentos,  património,  etc.);  
• SUJEITO   PASSIVO   INDIRECTO   –   neste   caso   o   imposto   será   exigido,   não   à   pessoa  
relativamente  à  qual  existe  uma  presunção  de  benefício,  mas  a  uma  outra  que,  por  diversas  
razões,  é  chamada  ao  procedimento  pelas  leis  do  imposto  por  meio  da  substituição  tributária,  
da  responsabilidade  tributária,  etc.    
 
 
OUTRAS ENTIDADES COM LEGITIMIDADE PROCEDIMENTAL  

O  art.  9º  LGT  refere  que  também  têm  legitimidade  procedimental  as  partes  nos  contratos  fiscais  (art.  
37º  LGT)  e  outras  pessoas  que  provem  ter  interesse  legalmente  protegido  (art.  63º-­‐B  n.  7  LGT).    
 
 
 
  36  
 OS PROCEDIMENTOS TRIBUTÁRIOS EM ESPECIAL
 
PROCEDIMENTOS PRÉ-LIQUIDATÓRIOS  

PROCEDIMENTOS DE NATUREZA INFORMATIVA  

PROCEDIMENTOS CUJO DESTINATÁRIO DA INFORMAÇÃO É O CONTRIBUINTE:  

• P R O C E D IM E N T O  D E   O R IE N T A Ç Õ E S   G E N É R IC A S   –  A R T S .   55º  E   56º  C P P T  
Com   o   objectivo   de   proceder,   na   medida   do   possível,   a   uma   uniformização   da   interpretação   e  
integração  das  normas  tributárias  existe  o  procedimento  de  informações  genéricas,  no  qual  a  AT,  por  sua  
iniciativa,  emana  directivas  ou  quadros  que  devem  presidir  à  aplicação  de  determinada  norma  ou  conjunto  
de  normas.    
 
Contrariamente  a  quase  todos  os  outros,  este  procedimento  não  irá  culminar  na  emanação  de  um  
acto   tributário,   mas   antes   na   emissão   de   um   acto   de   conteúdo   geral   e   abstracto:   uma   circular  
administrativa.    
 
A   principal   consequência   jurídica   deste   procedimento   é   a   vinculação   da   AT   ao   seu   conteúdo  
(prospectivamente   e   nunca   retroactivamente).   O   art.   68º-­‐A   n.   1   LGT   prevê   que   a   AT   está   vinculada   às  
orientações   genéricas   constantes   circulares,   regulamentos   ou   instrumentos   de   igual   natureza   emitidas  
sobre  a  interpretação  das  normas  tributárias  que  estiverem  em  vigor  no  momento  do  facto  tributário.    
 
De   modo   a   salvaguardar   o   princípio   da   protecção   da   confiança   e   segurança   jurídica   torna-­‐se  
necessário  publicitar  as  orientações  genéricas  emanadas.    
Assim   sendo,   as   orientações   genéricas   devem   constar   de   uma   base   de   dados   permanentemente  
actualizada  e  de  acesso  gratuito,  livre  e  directo  –  art.  56º  n.  1  e  2  CPPT.  
Como   se   constata,   não   estamos   perante   meras   circulares   informativas   ou   directivas,   mas   sim   de  
verdadeiras  circulares  normativas,  pois  impõem  opções  interpretativas  de  preceitos  legais.    
Assim   sendo,   a   AT   não   pode   praticar   actos   administrativos   concretos   em   desconformidade   com   as  
orientações  ditadas.  
 
No  âmbito  deste  procedimento  há  uma  problemática  doutrinaria  pois,  apesar  de  se  considerar  que  
as  orientações  genéricas  constantes  de  circulares  não  possuem  eficácia  externa,  o  Tribunal  Constitucional  
admite,  depois,  a  sua  invocabilidade  pelos  administrados.    

  37  
 • P R O C E D IM E N T O  D E   I N F O R M A Ç Õ E S   V IN C U L A T IV A S   –   ARTS.  57º  CPPT  E  68º  E  68º-­‐A  CPPT  
Este   procedimento   visa   facultar   aos   contribuintes   um   meio   expedito   e   eficaz   de   prestação   de  
informações,   sendo,   portanto,   uma   densificação   do   direito   à   informação   enquanto   garantia   dos  
contribuintes.  
Os  pedidos  de  informação  apenas  podem  recair  sobre  uma  das  seguintes  realidades:  

1. A  concreta  situação  tributária  dos  contribuintes;  

2. Os  pressupostos  de  quaisquer  benefícios  fiscais.    

Assim  se  entende  que  solicitar  à  AT  informações  não  tem  um  objectivo  parecerístico  ou  meramente  
consultivo.    
 
Os   pedidos   de   informação   devem   ser   dirigidos   ao   dirigente   máximo   do   serviço   da   entidade  
competente  para  proferir  decisão  e  devem  ser  apresentados  pelos  próprios  sujeitos  passivos,  por  outros  
interessados   (cônjuges,   sócios...)   ou   ainda   pelos   representantes   legais,   sendo   certo   que   o   resultado   do  
procedimento  será  sempre  comunicado  ao  sujeito  passivo  –  art.  68º  n.4  LGT.    
 
A   AT   deverá   dar   uma   resposta   ao   pedido   no   prazo   máximo   de   150   dias   –   art.   68º   n.   4   LGT.   No  
entanto,  este  prazo  pode  ser  reduzido  para  um  máximo  de  30  dias  se  a  informação  vinculativa  for  pedida  
com  carácter  de  urgência  –  art.  68º  n.  6  LGT.    
 
O   incumprimento   do   prazo   de   resposta   pela   AT,   quando   o   contribuinte   actue   com   base   numa  
interpretação  plausível  e  de  boa-­‐fé  da  lei,  limita  a  responsabilidade  deste  à  dívida  do  tributo,  abrangendo  
essa  exclusão  de  responsabilidade  as  coimas,  os  juros  e  outros  acréscimos  legais  –  art.  68º  n.  18  LGT.    
 
A  AT  fica  vinculada  à  resposta  prestada  nos  seguintes  termos:  

• Trata-­‐se   de   uma   vinculação   inter-­‐partes,   não   podendo   proceder   em   sentido   diverso   da  

informação   prestada   –   princípio   da   protecção   da   confiança   –   contudo,   não   é   legitima   a  
invocação  de  eficácia  erga  omnes  da  informação  prestada;  

• A  vinculação  apenas  de  verifica  após  a  notificação  da  informação;  

• A   vinculação   é   relativa   e   não   absoluta,   pois   a   informação   prestada   pode   ceder   mediante  
decisão  em  contrário  dos  tribunais  –  art.  68º  n.4  LGT  –  princípio  da  independência  dos  órgãos  
jurisdicionais.    

  38  
 As   informações   vinculativas   caducam   em   caso   de   alteração   superveniente   dos   pressupostos   de   facto  
ou  de  Direito  em  que  assentam  –  art.  68º  n.  15  LGT.    
Além   disso,   se   uma   questão   de   direito   relevante   tiver   sido   apreciada   no   mesmo   sentido   em   três  
pedidos   de   informação   a   AT   deve   proceder   à   conversão   das   informações   vinculativas   em   circulares  
administrativas  –  art.  68º-­‐A  n.  3  LGT.    
É   ainda   de   ressalvar   que   as   informações   prestadas   não   poderão   ser   alteradas   a   posteriori,   nem  
revogadas  com  efeitos  retroactivos.  Também  não  são  impugnáveis  ou  recorríveis  pois  não  constituem  acto  
lesivo  de  direitos  –  art.  68º  n.  16  LGT.    
 
 
PROCEDIMENTOS CUJO DESTINATÁRIO DA INFORMAÇÃO É A AT:  

• P R O C E D IM E N T O  D E   I N S P E C Ç Ã O   T R IB U T Á R IA   –  A R T .   63º   LGT  E   RCPIT  

Este  procedimento  tem  como  objectivos  fundamentais  –  art.  2º  n.  1  RCPIT:    
1. Observação  das  realidades  tributárias;  

2. Verificação  do  cumprimento  das  obrigações  tributárias;  

3. Prevenção  das  infracções  tributárias  (função  profiláctica).    

 
A  inspecção  tributária  deve  obedecer  aos  princípios  da  verdade  material,  da  proporcionalidade,  do  
contraditório  e  da  cooperação  –  art.  5º  RCPIT  –  e  compreende  as  actuações  elencadas  no  art.  2º  n.  2  RCPIT.    
 
Quanto  às  FINALIDADES,  o  procedimento  de  inspecção  tributária  pode  ser:  
• Procedimento   Inspectivo   de   Comprovação   e   Verificação   –   visam   confirmar   o   cumprimento  
das  obrigações  dos  sujeitos  passivos  e  demais  obrigados  tributários;    
• Procedimento   Inspectivo   de   Informação   –   incidem   sobre   o   cumprimento   dos   deveres   legais  
de  informação  e  parecer  –  art.  12º  RCPIT.    
 
Já  quanto  ao  LUGAR  DA  REALIZAÇÃO,  existem  procedimentos  inspectivos:  
• Internos  –  os  actos  de  inspecção  realizam-­‐se  exclusivamente  nos  serviços  da  AT;  
• Externos   –   os   actos   de   inspecção   efectuam-­‐se,   total   ou   parcialmente,   em   instalações   ou  
dependências  dos  sujeitos  passivos  –  art.  13º  RCPIT.    
 
 
 
  39  
 Quanto  ao  ÂMBITO  DE  ABRANGÊNCIA  MATERIAL  é  possível  distinguir  procedimentos  inspectivos:  
• Gerais   ou   Polivalentes   –   quando   esteja   em   causa   a   situação   tributária   global   ou   o   conjunto  
dos  deveres  tributários  dos  sujeitos  passivos;  
• Parciais   ou   Monovalentes   –   quando   estiver   em   causa   apenas   algum,   ou   alguns,   tributos   ou  
deveres  do  sujeito  passivo  –  art.  14º  RCPIT.    
 
Quanto   à   questão   da   LEGITIMIDADE   dentro   do   procedimento   de   inspecção   tributária   é   de   referir   que   a  
AT   tem   legitimidade   activa   e   o   contribuinte   e   outros   obrigados   têm   legitimidade   passiva   (art.   2º   n.   3  
RCPIT).    
 
Para  praticar  actos  procedimentais  válidos  os  órgãos  da  AT  necessitam  de  uma  prévia  atribuição  de  
competências,  a  qual  consta  do  art.  16º  RCPIT.    
Convém   aqui   salientar   que   o   procedimento   de   inspecção   deve   respeitar   o   princípio   da  
confidencialidade  e,  portanto,  é  sigiloso  –  art.  22º  RCPIT.    
 
Quanto  aos  contribuintes  e  outros  obrigados,  as  pessoas  ou  entidades  visadas  pela  inspecção  podem  
ser  seleccionadas  de  acordo  com  –  art.  27º  n.  1  e  2  RCPIT:    
• Critérios   objectivos   de   natureza   geral   ou   pragmática   constantes   do   Plano   Nacional   de  
Actividades  da  Inspecção  Tributária  (PNAIT)  ou  definidos  pelo  director-­‐geral  dos  impostos;  
• Mediante  participação  ou  denúncia;    
• Mediante   a   verificação   de   desvios   significativos   no   comportamento   fiscal   dos   sujeitos  
passivos   ou   demais   obrigados   tributários   perante   os   parâmetros   de   normalidade   que  
caracterizam  a  actividade  ou  situação  patrimonial;    
• Por  iniciativa  do  próprio  sujeito  passivo  ou  de  terceiro  que  prove  interesse  legítimo.    
 
O  visado  pelo  procedimento  de  inspecção  deverá  ser  notificado  do  mesmo  nos  termos  dos  arts.  37º  e  
38º  RCPIT.    
Nas   situações   de   inspecção   externa   o   início   do   procedimento   deve   ser   notificado   com   uma  
antecedência  mínima  de  5  dias  –  arts.  49º  e  52º  RCPIT  –  pois  são  proibidas  as  “inspecções  surpresa”.  
 
Quanto  ao  conteúdo  do  procedimento  de  inspecção  é  necessário  individualizar  três  dimensões  dos  
actos  a  praticar.    
 
 

  40  
 • DIMENSÃO  MATERIAL  DOS  ACTOS  INSPECTIVOS  
No  âmbito  do  procedimento  de  inspecção  para  o  efectivo  exercício  da  função  inspectiva,  a  AT  faz  uso  
das  prerrogativas  previstas  no  art.  63º  LGT,  estando  previstas  neste  artigo  as  actuações  permitidas  à  AT.  
Estas  disposições  devem  ser  conjugadas  com  o  previsto  no  art.  29º  RCPIT.    
Todas  essas  actuações  deverão  ser  adequadas  e  proporcionais  aos  objectivos  a  prosseguir  –  art.  63º  
n.  4  LGT  e  30º  RCPIT.    
 
• DIMENSÃO  ESPACIAL  DOS  ACTOS  INSPECTIVOS    
O   art.   34º   RCPIT   prevê   a   regra   de   que,   no   respeitante   aos   procedimentos   inspectivos   externos,  
quando   o   procedimento   de   inspecção   envolver   a   verificação   da   contabilidade,   livros   de   escrituração   ou  
outros   documentos   relacionados   com   a   actividade   da   entidade   a   inspeccionar,   os   actos   de   inspecção  
realizam-­‐se   nas   instalações   ou   dependências   onde   estejam   ou   devam   legalmente   estar   localizados   os  
elementos.  
 
• DIMENSÃO  TEMPORAL  DOS  ACTOS  INSPECTIVOS    
Aqui,  o  art.  35º  RCPIT  estipula  a  regra  de  que  os  actos  de  inspecção  se  realizam  no  horário  normal  de  
funcionamento   da   actividade   empresarial   ou   profissional,   não   devendo   implicar   prejuízo   para   esta,   ou  
noutro  horário  mais  conveniente  acordado.    
 
Nos  casos  em  que  os  procedimentos  de  inspecção  possam  originar  actos  tributários  desfavoráveis  à  
entidade   inspeccionada,   esta   deve   ser   notificada   no   prazo   de   10   dias   do   projecto   de   conclusões   do  
relatório,  com  a  indicação  desses  actos  e  sua  fundamentação  –  art.  60º  RCPIT.    
 
Esta   notificação   deve   fixar   um   prazo   entre   10   e   15   dias   para   a   entidade   inspeccionada   se   pronunciar  
e,  após  a  sua  prestação  de  declarações,  será  realizado  um  relatório  definitivo,  assinado  pelos  funcionários  
intervenientes   no   procedimento,   com   vista   à   identificação   e   sistematização   dos   factos   detectados   e   sua  
qualificação  jurídico-­‐tributária,  devendo  conter  os  elementos  previstos  no  art.  62º  n.  3  RCPIT.    
 
Se   quiser   reagir,   o   contribuinte   deve   tentar   impugnar   os   actos   resultantes   do   procedimento   de  
inspecção  (por  exemplo,  uma  liquidação  complementar  por  meio  de  reclamação  graciosa,  uma  revogação  
de  benefícios  fiscais  por  meio  de  recurso  hierárquico,  etc.)  e  não  o  relatório  em  si  mesmo  considerado.    
 
O   relatório   definitivo   produz   efeitos   vinculativos   inter   partes,   ficando   a   AT   proibida   de   agir   em  
sentido  diverso  do  teor  das  suas  conclusões  –  art.  64º  n.  4  RCPIT.    

  41  
 Para  segurança,  o  contribuinte  pode  requerer  o  sancionamento  das  conclusões  do  relatório  no  prazo  
de   30   dias   após   a   notificação   das   conclusões   do   mesmo   e   identificando   as   matérias   sobre   as   quais   o  
requerente   pretende   que   recaia   sancionamento,   considerando-­‐se   este   pedido   tacitamente   deferido   se   a  
AT  não  se  pronunciar  no  prazo  de  6  meses  a  contar  da  data  da  entrada  do  pedido  –  art.  64º  n.  3  e  4  RCPIT.    
 
 
• P R O C E D IM E N T O   D E   D E R R O G A Ç Ã O   D O   S IG IL O   B A N C Á R IO   –   ART.   63º-­‐B,   64º   LGT   E   91º,  
115º  RGIT  
Em   princípio,   o   sigilo   bancário   só   pode   ser   derrogado   (isto   é,     as   informações   por   ele   cobertas   só  
podem  ser  fornecidas  ou  facultadas),  mediante  autorização  judicial  –  art.  63º  n.  2  LGT.  Esta  é,  portanto,  a  
regra.    
 
Contudo,  existem  casos  em  que  a  AT  pode  aceder  aos  dado  cobertos  pelo  sigilo  bancário  sem  estar  
dependente   de   tal   autorização   (o   art.   63º-­‐B   n.   10   define   documento   bancário).   As   situações   em   que   isto   é  
possível  estão  previstas  no  art.  63º-­‐B  n.  1  LGT,  entre  elas:  
1. Quando  exista  indícios  da  pratica  de  crime  em  matéria  tributária;  

2. Quando  se  verifiquem  indícios  da  falta  de  veracidade  do  declarado  ou  esteja  em  falta  

declaração  legalmente  exigível;  

3. Quando   se   trate   da   verificação   de   conformidade   de   documentos   de   suporte   de   registos  

contabilísticos   dos   sujeitos   passivos   de   IRS   e   IRC   que   se   encontrem   sujeitos   a  

contabilidade  organizada;  etc.    
Além   destes   casos,   o   legislador   consagra   ainda   a   hipótese   de   acesso   directo   quando   se   trate   de  
documentos  bancários  respeitantes  a  familiares  ou  terceiros  que  se  encontrem  numa  relação  especial  com  
o   contribuinte   (por   exemplo,   um   gerente   em   relação   a   uma   sociedade   inspeccionada).   Contudo,   nestes  
casos  é  necessário  que  haja  uma  recusa  prévia  para  sua  exibição  ou  consulta  –  art.  63º-­‐B  n.  2  LGT.  
 
Neste   âmbito   é   importante   colocar   em   evidência   que   as   declarações   dos   contribuintes   gozam   de  
uma   presunção   de   veracidade   (art.   75º   n.   1   LGT),   pelo   que   recai   sobre   a   AT   o   ónus   de   provar   os  
pressupostos  que  alega  para  poder  derrogar  o  sigilo  bancário,  pelo  que  se  lhe  impõe  um  especial  dever  de  
fundamentação  –  art.  63º-­‐B  n.  4  LGT.    
 
Além   disto,   todas   as   informações   (que   podem   respeitar   não   só   ao   sujeito   passivo   mas   também   a  
entidades  que  com  ele  se  encontrem  numa  relação  de  domínio  –  art.  63º-­‐B  n.  7  LGT),  devem  ser  solicitadas  

  42  
pelo  Director-­‐geral  dos  Impostos  ou  pelo  Director-­‐geral  das  Alfândegas  e  dos  Impostos  Especiais  sobre  o  
Consumo,  com  expressa  menção  dos  motivos  concretos  que  as  justificam  –  art.  63º-­‐B  n.  4  LGT.  
 
Note-­‐se   no   entanto   que,   nas   situações   previstas   no   art.   63º-­‐B   n.   2   LGT,   o   visado   deve  
obrigatoriamente  ser  ouvido  antes  de  o  acto  intrusivo  ser  levado  a  efeito,  enquanto  que  nas  situações  do  
n.  1  do  mesmo  artigo  se  dispensa  essa  audição.    
Também,   o   visado   pode   reagir   interpondo   um   recurso   jurisdicional   adequado   (arts.   146º-­‐A   n.   2   al.   a)  
e  146º-­‐B  CPPT),  que  por  norma  tem  efeito  meramente  devolutivo  em  relação  ao  acto  de  acesso  aos  dados.    
 
Se  o  pedido  da  AT  for  formulado  de  acordo  com  os  preceitos  legais,  três  situações  são,  em  abstracto,  
possíveis:  
1. A  situação  normal  ou  não  patológica,  em  que  se  verifica  o  fornecimento  dos  dados  em  

causa;  
2. Pode   verificar-­‐se   a   oposição   ilegítima   do   sujeito   passivo   ou   contribuinte,   sendo  

aplicáveis  os  métodos  indirectos  de  avaliação;    

3. Pode  ocorrer  a  falta  de  cooperação  da  entidade  bancaria  –  art.  90º  RGIT.  

 
 
PROCEDIMENTOS AVALIATIVOS  

Avaliar  significa  fixar  o  valor  de  determinado  bem  ou  conjunto  de  bens,  para  efeitos  tributários.    
 
PROCEDIMENTOS DE AVALIAÇÃO PRÉVIA – Art. 58º CPPT  

Este   procedimento   tem   dupla   natureza:   avaliativo-­‐informativo.   Isto   porque,   por   um   lado,   tem   por  
intuito  proceder  a  avaliação  de  bens  ou  direitos  que  constituem  a  base  de  incidência  de  qualquer  tributo;  
por   outro   lado,   visa   fornecer   ao   sujeito   passivo   uma   informação   abstracta,   fidedigna   e   vinculativa  
respeitante  ao  valor  desses  bens.    
 
Quem   tem   legitimidade   para   instaurar   estes   procedimentos   são   os   CONTRIBUINTES   com   interesse  

legitimo   e   o   seu   principal   efeito   consiste   na   VINCULAÇÃO  DA   AT   por   um   prazo   de   três   anos   à   avaliação   por  
si  mesma  efectuada  –  art.  58º  n.  2  e  3  CPPT.  
 
 
 

  43  
 PROCEDIMENTOS DE AVALIAÇÃO DIRECTA – Art. 82º ss LGT  

Este   procedimento   é   um   instrumento   útil   na   procura   pela   verdade   material   e   tem   por   objectivo   a  
determinação   do   valor   real   dos   rendimentos   ou   bens   sujeitos   a   tributação,   podendo   ser   efectuada,  
consoante  os  casos,  pela  AT  ou  pelo  sujeito  passivo  (casos  de  auto-­‐liquidação).    
 
Este   procedimento   diz   respeito   ao   objecto   mediato   da   relação   jurídica   tributária   (por   exemplo,   o  
volume   de   negócios   de   um   estabelecimento   comercial),   e   que   se   reveste   da   maior   importância   no   sentido  
de  atingir  a  verdadeira  capacidade  contributiva  do  sujeito  passivo,  na  qual  os  impostos  devem  assentar.  Tal  
será   conseguido,   nomeadamente,   através   dos   dados   constantes   das   declarações   apresentadas,   dados  
estes  que  se  presumem  verdadeiros  e  de  boa-­‐fé  (art.  75º  n.  1  LGT).    
 
Contrariamente  à  avaliação  prévia,  o  procedimento  de  avaliação  directa  tem  em  vista  um  concreto  
exercício  tributário  ou  acto  de  liquidação.    
 
Naturalmente,  quando  esta  avaliação  for  efectuada  pela  AT  levanta-­‐se  a  questão  de  saber  se  o  acto  
dela  decorrente  pode  ou  não  ser  impugnado  administrativamente  e  em  Tribunal.  Neste  âmbito  é  relevante  
saber  do  carácter  definitivo  ou  não  desse  acto  (ver  páginas  178  e  179  LPPT).    
 
 
PROCEDIMENTOS DE AVALIAÇÃO INDIRECTA – Art. 85º e 87º ss LGT  

Contrariamente  ao  que  acontece  na  avaliação  directa,  o  procedimento  de  avaliação  indirecta  já  não  
busca  a  efectiva  verdade  material,  mas  apenas  uma  “verdade  material  aproximada”,  pelo  que  se  entende  o  
seu   carácter   excepcional   e   subsidiário   em   relação   aquela   –   art.   85º   n.   1   LGT.   Assim,   o   recurso   a   este  
procedimento  só  se  justifica  quando  a  avaliação  directa  não  for  absolutamente  possível  ou  conveniente.    
 
Portanto,  o  objectivo  aqui  é  a  determinação  do  valor  dos  rendimentos  ou  bens  tributáveis  a  partir  de  
aproximações,  indícios,  presunções,  padrões  ou  outros  elementos.  
 
Assim  sendo,  a  avaliação  indirecta  abrange:  
• Casos   em   que   se   conhece   a   origem   da   riqueza   dos   sujeitos,   embora   se   “desconfie”   da   sua  
veracidade   (há   impossibilidade   de   comprovação   e   quantificação   directa   e   exacta   dos  
elementos  indispensáveis  à  correcta  determinação  da  matéria  tributável);  

  44  
 • Casos  em  que  não  se  conhece  de  todo  a  origem  da  riqueza  dos  sujeitos,  como  se  passa  nas  
situações   em   que   os   rendimentos   declarados   em   sede   de   IRS   se   afastam   para   menos,   sem  
razão  justificada,  de  determinados  padrões  de  rendimento.  
 
A  competência  para  prática  de  actos  de  avaliação  indirecta  está  apenas  nas  mãos  da  AT.  Sobre  ela  
recai  o  ónus  da  prova  da  verificação  dos  respectivos  pressupostos,  cabendo  ao  sujeito  passivo  o  ónus  da  
prova  do  excesso  na  quantificação  –  art.  74º  n.  3  LGT.  
Apenas   a   AT   pode   indiciar   ou   presumir   valores   para   efeitos   de   tributação,   embora   sempre   com   base  
em   lei   anterior   que   permita   essa   presunção   e   que   preveja   a   tipificação   e   pressupostos   em   que   tal   é  
possível,  mas  também  o  modo  através  do  qual  se  efectiva  –  art.  87º  LGT.    
 
As   situações   em   que   é   lícito   à   AT   recorrer   a   métodos   indirectos   revestem   natureza   bastante  
diferente,  sendo,  no  entanto,  possível  isolar  dois  grupos  de  casos  (ver  páginas  184  ss  LPPT):  

• REGIME   SIMPLIFICADO  DE   TRIBUTAÇÃO   –   é   a   situação   não   patológica   na   qual   o   sujeito   passivo  
nada   fez   de   desconforme   com   o   ordenamento   jurídico,   apenas   se   justificando   o   recurso   a  
estes  métodos  por  razões  de  ordem  prática,  de  eficaz  gestão  corrente  da  actividade  comercial  
–  arts.  28º  e  31º  CIRS;  

• SITUAÇÕES   PATOLÓGICAS   –   são   os   casos   em   que   há   uma   impossibilidade   de   comprovação   e  

quantificação   directa   e   exacta   dos   elementos   indispensáveis   à   correcta   determinação   da  
matéria  tributável  pois  o  sujeito  passivo  introduz  algum  factor  de  ilicitude  ou  desconfiança  no  
procedimento   tributário,   nomeadamente   porque   violou   os   deveres   de   cooperação   a   que  
estava   adstrito   –   arts.   88º   e   90º   n.   1   LGT.   Estão   também   aqui   contidos   os   casos   em   que   a  
matéria   tributável   do   sujeito   passivo   se   afasta,   sem   razão   justificada,   da   que   resultaria   da  
aplicação   de   determinados   indicadores   objectivos   da   actividade   de   base   técnico-­‐científica   –  
art.   89º   n.   2   E   87º   n.   1   LGT.   Considera-­‐se   estar   na   presença   de   uma   situação   patológica  
quando   os   rendimentos   declarados   em   sede   de   IRS   se   afastarem   significativamente   para  
menos,  sem  razão  justificada,  de  determinados  padrões  de  rendimento  –  art.  89º-­‐A  n.  1,  2,  3,  
4  e  6  LGT  e  9º  n.  1  al.  d)  CIRS.  Por  último,  cabem  também  aqui  as  situações  em  que  os  sujeitos  
passivos   apresentarem,   sem   razão   justificada,   resultados   tributáveis   nulos   ou   prejuízos   fiscais  
durante  vários  exercícios  consecutivos.  

Como  é  sabido,  a  determinação  da  matéria  tributável  deve  ser  feita,  em  regra,  a  partir  de  uma  base  
declarativa,   ou   seja,   a   partir   dos   elementos   fornecidos   pelo   sujeito   passivo,   através   dos   quais   deve   ser  
possível   identificar   as   suas   manifestações   de   riqueza.   Contudo   há   situações   em   que,   ou   porque   tal  

  45  
declaração   é   inviável   ou   não   oferece   garantias   suficientes   de   veracidade,   a   regra   cede   perante   a  
necessidade  de  determinação  da  matéria  tributável  com  base  em  métodos  presuntivos  –  art.  73º  e  77º  n.  4  
e  5  LGT.    
 
Convém  aqui  salientar  que,  apesar  de  a  avaliação  indirecta  ser  efectuada  pela  AT,  o  sujeito  passivo  
não   é   totalmente   alheado   do   acto   de   fixação   do   valor.   Ele   deve   participar   quer   no   acto   de   avaliação  
indirecta   (através   do   direito   de   audição   antes   da   fixação   final   do   valor   em   causa),   quer   mais   tarde   no  
eventual  acto  de  revisão  da  avaliação  indirecta  –  arts.  60º  n.  1  al.  d),  82º  n.  3  e  4  e  91º  LGT  
 
O   valor   fixado   indirectamente   com   base   em   indícios   ou   presunções   pela   AT   pode   ser   colocado   em  
crise:   pelo   ponto   de   vista   gracioso,   através   do   pedido   de   revisão   da   matéria   tributável   fixada   por   métodos  
indirectos  –  art.  91º  ss  LGT;  e  pelo  ponto  de  vista  contencioso,  devendo  distinguir-­‐se:  
• Quando   o   acto   de   avaliação   indirecta   é   seguido   de   um   acto   de   liquidação   (este   sim  
horizontalmente   definitivo),   não   existe   possibilidade   de   impugnação   contenciosa   directa,  
apenas  se  admitindo  a  impugnação  contenciosa  do  acto  de  liquidação;    
• Quando  o  acto  de  avaliação  não  é  seguido  de  qualquer  acto  de  liquidação  (por  exemplo,  por  
beneficiar   de   uma   isenção),   este   é   o   acto   final   da   cadeia   procedimental   e   é   possível  
impugnação  contenciosa  –  art.  86º  n.  3  LGT.    
• Quando  se  pretende  atacar  o  acto  de  fixação  indirecta  de  valor  por  ter  alegadamente  havido  
um   erro   na   quantificação   ou   nos   pressupostos,   o   recurso   a   Tribunal   ainda   não   é   possível,  
devendo  primeiro  ser  intentado  o  pedido  de  revisão  da  matéria  tributável  –  arts.  86º  n.  5,  91º  
ss  LGT  e  117º  CPPT.  
 
 
 
PROCEDIMENTO DE RECONHECIMENTO DE BENEFÍCIOS FISCAIS – art. 65º CPPT  

Nos  termos  do  art.  2º  EBF,  são  benefícios  fiscais  as  medidas  de  carácter  excepcional  instituídas  para  
tutela   de   interesses   públicos   extrafiscais   relevantes   que   sejam   superiores   aos   da   própria   tributação   que  
impedem.  Cabem  aqui,  portanto,  as  isenções,  as  reduções  de  taxas,  as  deduções  à  matéria  colectável  e  à  
colecta.    
 
Note-­‐se   que   os   benefícios   fiscais   se   podem   classificar   em   automáticos   (que   resultam   directa   e  
imediatamente   da   lei),   ou   em   dependentes   de   reconhecimento   (que   pressupõem   um   ou   mais   actos  
posteriores  de  reconhecimento)  –  art.  5º  EBF  
  46  
 Além  disto,  vale  relativamente  aos  benefícios  fiscais  um  princípio  geral  de  transitoriedade  –  art.  2º  
EBF.  Assim,  a  concessão  de  benefícios  está  sujeita  a  avaliação  periódica,  prevenindo  a  sua  transformação  
em   privilégios   injustificados,   violadores   de   princípios   da   igualdade,   capacidade   contributiva   e   verdade  
material.    
 
Portanto,  o  procedimento  de  reconhecimento  de  benefícios  fiscais  é  um  procedimento  em  que,  por  
iniciativa  dos  interessados,  se  solicita  à  AT,  mediante  requerimento,  o  reconhecimento  de  um  benefício.    
 
O  pedido  deve  ser  efectuado  ao  serviço  competente  para  liquidação  do  tributo  a  que  tal  benefício  se  
refere   –   art.   65º   n.   2   CPPT,   sendo   que   o   ónus   da   prova   dos   factos   constitutivos   dos   direitos   recai   sobre  
quem  os  invoque  –  art.  74º  LGT.    
 
O   serviço   competente   para   tal   irá   emitir   um   despacho   de   deferimento   ou   de   indeferimento,  
reconhecendo  ou  não  o  benefício  pretendido  –  art.  13º  EBF.  Tal  despacho  é:  
• Irrevogável,  embora  possa  ser  suspenso  –  art.  14º  n.  5  e  6  EBF;    
• Tem  efeito  meramente  declarativo  do  direito  ao  benefício  em  causa  (não  constitutivo)  –  art.  
12º  EBF.  
 
Quanto  às  obrigações  formais,  o  interessado,  após  concessão  do  benefício,  passa  a  estar  sujeito  ao  
ónus  de  facultar  à  AT  todos  os  elementos  necessários  ao  controlo  dos  pressupostos  dessa  atribuição,  sob  
pena  de  esta  ficar  sem  efeito  –  art.  65º  n.  5  CPPT.  
 
Por   fim,   é   relevante   referir   que   do   despacho   de   indeferimento   do   pedido   de   reconhecimento   de  
benefícios  fiscais  pode  o  destinatário  recorrer  hierarquicamente  –  art.  65º  n.  4  CPPT.    
 
 
 
PROCEDIMENTO DE ILISÃO DE PRESUNÇÕES – 64º CPPT  

É  sabido  que,  frequentemente,  não  sendo  possível  atingir  a  verdadeira  e  efectiva  verdade  material,  o  
sistema   tributário   contenta-­‐se   com   uma   verdade   material   aproximada,   que   é   um   “mal   menor”   face   à  
possibilidade  de  evasão  e  fraude  fiscal.    
Como  exemplo  deste  tipo  de  presunções  (que  não  se  confundem  com  as  presunções  efectuadas  pela  
AT  no  âmbito  da  avaliação  indirecta,  por  exemplo),  podem  apontar-­‐se  os  seguintes:  

  47  
 • No   âmbito   do   IRS   presume-­‐se   que   os   contratos   de   mútuo   e   as   aberturas   de   crédito   são  
remuneradas;  
• No   quadro   do   IVA,   presumem-­‐se   adquiridos   os   bens   que   se   encontrem   em   qualquer   dos  
locais  em  que  o  sujeito  passivo  exerce  a  sua  actividade;  etc.    
 
Como  é  sabido,  as  presunções  previstas  nas  normas  de  incidência  tributária  admitem  sempre  prova  
em  contrário  (art.  73º  LGT),  e  este  é  o  procedimento  indicado  para  esse  efeito  –  art.  64º  CPPT.    
 
Assim   sendo,   em   bom   rigor,   o   legislador   deixa   ao   alcance   do   contribuinte   dois   meios   para   ilidir  
presunções:  

1. Colocando   em   causa   o   acto   tributário   que   se   basear   nessa   presunção   (por   meio   de  

reclamação  graciosa  ou  impugnação  judicial);  

2. Recorrendo  ao  procedimento  de  ilisão  de  presunções.    

 
Havendo  pronúncia  da  AT,  há  duas  situações  a  distinguir:  

• O   interessado   consegue   ilidir   a   presunção   prevista   na   norma   tributária   afastando,  

eventualmente,  a  tributação  respectiva;  

• O  interessado  não  consegue  ilidir  a  presunção  prevista  na  norma  tributária  e,  neste  caso:  

1. Se   os   prazos   de   reclamação   e   impugnação   do   acto   tributário   ainda   não   tiverem  

decorrido,  a  decisão  produz  efeitos  retroactivos,  podendo  abranger  os  actos  tributários  
pendentes;  
2. Se   os   prazos   de   reclamação   e   impugnação   do   acto   tributário   já   tiverem   decorrido,   a  

decisão  produz  efeitos  meramente  prospectivos.    

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
  48  
 PROCEDIMENTO TRIBUTÁRIO  

PROCEDIMENTO DE LIQUIDAÇÃO – art. 59º CPPT  

Do  ponto  de  vista  semântico  deve-­‐se  ter  em  consideração:    

• LIQUIDAÇÃO  EM  SENTIDO  AMPLO    

Em   sentido   amplo   entende-­‐se   a   liquidação   como   o   conjunto   de   actos,   juridicamente   enquadrados,  
que   têm   por   objectivo   a   determinação   e   quantificação   da   obrigação   tributária,   abrangendo   quer   as  
actuações  da  AT  (aplicação  de  métodos  indirectos  ou  indiciários,  aplicação  das  taxas  de  imposto,  calculo  de  
deduções  devidas,  etc.),  quer  as  actuações  dos  contribuintes  ou  de  terceiros  (apresentação  de  declarações,  
por   exemplo)   nesse   sentido   –   no   art.   59º   CPPT,   por   exemplo,   o   legislador   usa   o   termo   liquidação   neste  
sentido.    
 

• LIQUIDAÇÃO  EM  SENTIDO  RESTRITO    

Neste   sentido   a   liquidação   consubstancia-­‐se   no   acto   que   torna   uma   concreta   obrigação   líquida   e  
exigível  e  diz  respeito,  a  maior  parte  das  vezes,  à  aplicação  de  uma  taxa  à  matéria  colectável  –  no  art.  75º  
CIRS  o  legislador  usa  o  termo  neste  sentido  restrito.    
 
Do  ponto  de  vista  temporal  pode-­‐se  estar  perante:  
 

• LIQUIDAÇÃO  PROVISÓRIA    
É  aquela  que  é  feita  com  base  nos  elementos  declarados  pelos  sujeitos  passivos  ou  por  terceiros  e  
que   está   sujeita   a   uma   averiguação   e   controlo   posterior,   constituindo   um   meio   de   propiciar   receitas  
rápidas  para  os  cofres  do  Estado,  uma  vez  que  pode  dar  origem  a  um  pagamento  antecipado  (pagamento  
por  conta  ou  retenção  na  fonte).  
 

• LIQUIDAÇÃO  DEFINITIVA    
Está  é  já  um  verdadeiro  acto  (impugnável)  da  AT  de  natureza  definitiva,  unilateral  e  positiva  e  que  
inicia  e  é  pressuposto  do  procedimento  de  cobrança.  
 

• LIQUIDAÇÃO  ADICIONAL    
Surge   na   sequência   de   uma   revisão   do   acto   tributário   de   liquidação   definitiva   e   pode   ter   como  
origem  fundamentos  diversos,  como  erros  nas  declarações  apresentadas,  apuramento  de  imposto  superior  
ao  devido,  etc.  –  art.  89º  CIRS  

  49  
 Tendo  em  conta  os  sujeitos  que  intervêm  na  liquidação  é  possível  distinguir:  
 

• AUTOLIQUIDAÇÃO    
É  a  tributação  levada  a  cabo  pelo  próprio  sujeito  passivo  e  que  envolve  dois  passos:  
1. A   comunicação   da   riqueza   auferida   e   dos   dados   necessários   à   sua   comprovação  

(mediante  apresentação  de  declaração);  

2. A   quantificação   da   obrigação   tributária   propriamente   dita   através   de   uma   série   de  

operações  de  cálculo  que  a  lei  prescreve.    

Nesta   modalidade   a   qualificação   e   quantificação   da   matéria   tributável   está   nas   mãos   do   próprio   que  
a  aufere,  resultando  o  montante  do  tributo  a  pagar  ou  a  receber  daquilo  que  ele  próprio  avalia  e  estima.    
 

• HETEROLIQUIDAÇÃO    
Estamos  aqui  em  face  de  um  acto  de  liquidação  que  é  feito  por  entidade  diversa  do  sujeito  passivo,  
que  pode  ser  a  AT  ou  um  terceiro.    
 
 
A   maioria   das   referencias   feitas   ao   procedimento   de   liquidação   reportam-­‐se   à   liquidação   no   seu  
sentido  amplo,  definitivo  e  efectuada  pela  AT.    
 
Este  procedimento  instaura-­‐se  nos  moldes  definidos  no  art.  59º  CPPT.  Neste  âmbito,  a  obrigação  de  
apresentação   de   declarações   (obrigações   acessórias   –   art.   30º   e   31º   LGT),   materializa-­‐se   juridicamente  
num  dever  de  natureza:  

1. PÚBLICA,   face   aos   objectivos   do   procedimento   tributário   e   da   tributação   em   geral  

(arrecadar  receitas);  

2. FORMAL   ou   ADJECTIVA,   em   face   da   obrigação   principal,   material   e   substantiva   a   que  

está  adstrito  o  sujeito  passivo  (a  obrigação  de  pagamento);  

3. NÃO   NECESSÁRIA,   pois   o   procedimento   de   liquidação   pode   ser   instaurado   sem   o   seu  

cumprimento  –  art.  59º  n.  7  CPPT;  

4. PROVISÓRIA,   no   sentido   em   que   as   declarações   podem   ser   rectificadas,   quer   pelo  

sujeito  que  as  apresentou,  quer  pela  AT    

  50  
 É   necessário   referir   a   este   propósito   a   questão   das   divergências   entre   a   declaração   e   a   realidade,  
designadas  por  “erros  na  declaração”  e  que  podem  ser  agrupadas  em  duas  categorias:    

• ERROS   DE   FACTO  –  que  abrangem  divergências  de  natureza  material  e  aritmética  (“errónea  
quantificação”),  com  a  realidade;  

• ERROS   DE   DIREITO   –   abarcam   quer   as   situações   de   má   qualificação   jurídica   das   realidades  

(“errónea  qualificação”),  quer  as  situações  de  má  aplicação  das  normas  jurídicas.    

 
Quando  a  declaração  não  padece  de  qualquer  vício  a  liquidação  em  sentido  próprio  (quantificação  do  
tributo  a  pagar)  deverá  ser  feita  com  base  nas  mesmas  –  art.  59º  n.  2  CPPT.  
No  caso  de  haver  algum  vício,  as  declarações  podem  ser  substituídas  nos  prazos  estabelecidos  no  art.  
59º  n.  3  CPPT.  
 
 
 
PROCEDIMENTO DE COBRANÇA – art. 78º ss CPPT  

Consiste   no   conjunto   de   actos   administrativos   materiais   conducentes   à   arrecadação   da   receita  

tributária  e  que,  em  regra,  têm  como  correspectivo,  do  lado  do  contribuinte,  o  acto  de  pagamento.    
Tal   como   a   liquidação,   também   a   cobrança   pode   ser   classificada   de   acordo   com   diversos   pontos   e  
vista.  Assim:    
• COBRANÇA   VOLUNTÁRIA   –   à   qual   corresponde   um   acto   voluntário   e   espontâneo   de  
pagamento  pelo  sujeito  passivo,  sendo  que  é  possível  realizá-­‐la  dentro  ou  fora  do  prazo  legal,  
sendo  que  neste  último  caso  acrescem  à  divida  juros  de  mora  –  arts.  44º  n.  1  LGT  e  85º  n.  1  e  
2  e  86º  n.  1  CPPT;  

• COBRANÇA   COERCIVA   –  é  efectuada  de  modo  coercivo  –  através  da  execução  do  património  
do   devedor   –   através   da   instauração   de   um   processo   de   execução   fiscal,   a   decorrer   junto   dos  
tribunais  tributários.    
 
• COBRANÇA   IMEDIATA  OU   DIRECTA  –  é  efectuada  pela  AT  junto  do  próprio  devedor  do  tributo  
em  sentido  estrito  (sujeito  passivo  directo);  

• COBRANÇA   MEDIATA   OU   INDIRECTA   –   a   cobrança   é   efectuada   junto   de   uma   outra   entidade  

distinta   do   sujeito   passivo   directo   (sujeito   passivo   indirecto).   São   os   casos   de   substituição  
tributária,  cuja  forma  mais  comum  é  a  retenção  na  fonte  do  tributo  devido  –  art.  20º  LGT.    
  51  
 A  competência  para  cobrança  dos  tributos  vem  regulada  no  art.  79º  CPPT.  
 
Porém,  nem  sempre  à  cobrança  do  tributo  corresponde  o  pagamento,  por  parte  do  sujeito  passivo,  
pois:  
• Pode   não   se   verificar   um   pagamento   integral,   mas   apenas   em   prestações   –   arts.   42º   LGT   e  
86º  CPPT;  
• Pode  extinguir-­‐se  a  dívida  por  dação  em  pagamento  –  arts.  87º  e  201º  CPPT.  
• Pode  ocorrer  uma  compensação  de  créditos  tributários  –  arts.  89º  e  90º  CPPT.  
 
 
 
PROCEDIMENTOS IMPUGNATÓRIOS ou DE SEGUNDO GRAU  

PROCEDIMENTO DE REVISÃO DA MATÉRIA TRIBUTÁVEL FIXADA POR MÉTODOS

INDIRECTOS – arts. 91º ss LGT  

PRESSUPOSTOS DO PEDIDO DE REVISÃO  

Este   é   o   procedimento   impugnatório   utilizado   nas   situações   em   que   se   pretende   questionar  

graciosamente  o  acto  de  fixação  da  matéria  colectável  com  recurso  a  métodos  indirectos  .  
 
O  objectivo  principal  deste  procedimento  será  o  estabelecimento  de  um  acordo  quanto  ao  valor  da  
matéria  tributável  a  considerar  para  efeitos  de  liquidação  –  art.  92º  n.  1  LGT.  
 
Terá  legitimidade  para  desencadear  este  procedimento  o  sujeito  passivo  do  tributo  em  questão  –  art.  
91º  n.  2  LGT  –  em  requerimento  fundamentado  dirigido  ao  órgão  da  AT  da  área  do  seu  domicílio  fiscal  e  
apresentado  no  prazo  de  30  dias  contados  da  data  da  notificação  da  decisão.  
 
Trata-­‐se  de  um  pedido  não  sujeito  a  custas  ou  encargos,  embora  em  algumas  situações  possa  estar  o  
contribuinte  que  o  interpôs  sujeito  a  um  agravamento  à  colecta  –  arts.  91º  n.  8,  9  e  10  LGT  
 
Este   pedido   de   revisão   tem   efeito   suspensivo   da   liquidação   do   tributo   (até   à   decisão   do  
procedimento  de  revisão)  –  art.  91º  n.  2  LGT  –  e  pode  ser  apresentado  com  fundamento  em:  
1. Errónea  quantificação  da  matéria  colectável  –  arts.  92º  n.  1  LGT  e  117º  CPPT;  

2. Não   verificação   dos   pressupostos   de   determinação   indirecta   da   matéria   colectável   –  

arts.  91º  n.  14  LGT  a  contrario  e  117º  CPPT.  

  52  
 TRAMITAÇÃO E CONSEQUÊNCIAS JURÍDICAS  

Após   a   interposição   do   pedido   de   revisão   (no   qual   o   sujeito   passivo   deve   indicar   um   perito),   a   AT  
designará   um   perito   seu   e   marcará   uma   reunião   entre   este   e   o   perito   indicado   pelo   contribuinte   –   art.   91º  
n.  4,  5,  6,  7  e  n.  11,  12,  13  LGT.  
É  de  referir  a  possibilidade  de  solicitar  a  nomeação  de  um  perito  independente  –  arts.  93º  e  94º  LGT  
 
A  isto  segue-­‐se  a  fase  do  debate  contraditório  e  da  decisão  do  procedimento.    
Havendo  acordo  entre  os  peritos  quanto  ao  valor  da  matéria  tributável  a  considerar  para  efeitos  de  
tributação,   o   tributo   será   liquidado   com   base   na   matéria   colectável   acordada   (caso   este   valor   seja  
diferente  do  inicialmente  fixado,  a  diferença  deve  ser  fundamentada)  –  art.  92º  n.  3  e  4  LGT.    
É   importante   referir   neste   âmbito   que   a   existência   de   acordo   inviabiliza   a   susceptibilidade   de  
impugnação   judicial   posterior   da   liquidação   (sob   pena   de   infringir   a   proibição   de   venire   contra   factum  
proprium)  –  art.  86º  n.  4  LGT  
 
Por  outro  lado,  se  não  se  atingir  acordo,  o  órgão  competente  para  a  fixação  resolverá  de  acordo  com  
o  seu  prudente  juízo,  tendo  em  conta  as  decisões  dos  peritos.  
Se   houver   um   perito   independente,   a   decisão   deverá   obrigatoriamente   fundamentar   a   adesão   ou  
rejeição  do  seu  parecer,  sendo  esta  decisão  ou  a  liquidação  (que  está  suspensa),  susceptível  de  reclamação  
graciosa  ou  impugnação  judicial,  nos  termos  do  art.  92º  n.  7  e  8  LGT,  tendo  portanto:  

• Efeito   suspensivo,   se   o   parecer   do   perito   independente   e   do   contribuinte   forem   no   mesmo  

sentido  e  oposto  à  decisão  da  AT;  

• Sem  efeito  suspensivo  nos  restantes  casos.    

 
Por   fim,   note-­‐se   que   não   haverá   sujeição   do   sujeito   passivo   a   qualquer   encargo   em   caso   de  
indeferimento.  Porém,  se  se  verificarem  cumulativamente  as  circunstâncias  do  art.  91º  n.  9  LGT  pode-­‐se  
aplicar  um  agravamento  à  colecta.    
 
 
 
 
 
 
 

  53  
 PROCEDIMENTO DE REVISÃO DOS ACTOS TRIBUTÁRIOS – art. 78ºLGT  

Este  procedimento  respeita  aos  casos  em  que  o  acto  tributário  (acto  de  liquidação,  acto  de  fixação  da  
matéria   tributável),   oficiosamente   ou   a   pedido   do   sujeito   passivo,   vai   ser   reapreciado   pelo   órgão   que   o  
praticou.  
O   fundamento   deste   procedimento   é   o   princípio   da   verdade   material   a   que   todo   o   procedimento  
tributário  está  sujeito.  Assim  sendo,  quando  a  AT  detecta  um  erro,  ela  tem  por  imperativo  legal  o  dever  de  
o   corrigir,   ainda   que   isso   não   lhe   seja   solicitado.   Com   isto   há   uma   pequena   concessão   do   princípio   da  
segurança  e  certeza  jurídica  em  prol  da  verdade  material.    
 
Em  abstracto,  a  revisão  pode  ser  efectuada  em  favor:  

1. DA   ADMINISTRAÇÃO   TRIBUTÁRIA   –   com   base   em   novos   elementos   não   considerados   na  

liquidação   (dentro   do   prazo   de   caducidade),   resultando,   na   maioria   das   vezes,   numa  
liquidação  adicional  –  arts.  89º  CIRS,  99º  CIRC,  92º  CIVA.    

2. DO   SUJEITO   PASSIVO   –   quando,   por   exemplo,   tenha   sido   liquidado   imposto   superior   ao  

devido.  

Quanto   à   legitimidade   activa,   o   procedimento   tanto   pode   ser   desencadeado   pelo   sujeito   passivo  
(invocando   qualquer   ilegalidade   no   prazo   de   reclamação   graciosa,   120   dias)   como   pela   AT   (com  
fundamento  em  erro  imputável  aos  serviços  no  prazo  de  4  anos,  se  o  tributo  já  tiver  sido  pago,  ou  a  todo  o  
tempo,   se   ainda   não   tenha   sido   pago   o   tributo;   revisão   com   fundamento   em   injustiça   grave   ou   notória,   no  
prazo  de  3  anos;  ou  com  fundamento  em  duplicação  da  colecta,  no  prazo  de  4  anos)  –  art.  78º  n.  4,  6,  7  
LGT.  
 

  FUNDAMENTO   PRAZO  
REVISÃO  A  PEDIDO  DO  SUJEITO  
Ilegalidade   120  dias  
PASSIVO  
Erro  imputável  aos  serviços  
4  anos  
(tributo  já  pago)  
Erro  imputável  aos  serviços  
REVISÃO  OFICIOSA   A  todo  o  tempo  
(tributo  não  pago)  
Injustiça  grave  ou  notória   3  anos  
Duplicação  da  colecta   4  anos  
 

  54  
 O  deferimento  do  pedido  de  revisão  dos  actos  tributários  pode  ter  como  efeito:    
• Anulação  do  acto  tributário  com  eficácia  ex  tunc  (havendo  restituição  do  tributo  que  haja  sido  
pago)  –  art.  93º  n.  3  CIRS  
• Revogação  do  acto  tributário,  que  poderá  ter  eficácia  ex  nunc;  
• Reforma  do  acto,  apenas  expurgando  a  parte  viciada;    
• Conversão  do  acto  tributário,  consistindo  na  substituição  do  acto  primitivo  por  outro.  
 
Além  disto,  podem  ser  devidos  juros  indemnizatórios  a  favor  do  contribuinte  nos  termos  do  art.  43º  
n.  3  al.  b)  e  c)  LGT.  
 
Quanto  à  impugnabilidade  da  decisão  decorrente  deste  procedimento,  o  indeferimento  do  pedido  de  
revisão  é  susceptível  de  impugnação  judicial  (jurisprudência  dominante),  pois  além  de  se  tratar  de  um  acto  
lesivo,  estamos  perante  situação  em  que  se  aprecia  a  legalidade  de  um  acto  da  AT  (não  o  seu  mérito  ou  
oportunidade).    
 
 
 
PROCEDIMENTO DE RECLAMAÇÃO GRACIOSA – art. 68º ss CPPT  

ENQUADRAMENTO JURÍDICO  

Este  é  o  procedimento  impugnatório  por  excelência,  uma  vez  que  tem  por  objectivo  a  anulação,  total  
ou  parcial,  dos  actos  tributários,  com  fundamento  na  ilegalidade  dos  mesmo  –  art.  68º,  71º  e  74º  CPPT.  
 
Assim,  sempre  que  o  contribuinte  tenha  diante  de  si  um  acto  tributário  de  liquidação  que  considere  
desconforme   com   o   ordenamento   jurídico,   deve   lançar   mão   deste   procedimento.   Porém,   a   reclamação  
graciosa  não  tem  efeito  suspensivo  da  liquidação  (art.  69º  al.  f)  CPPT),  tendo  o  contribuinte  de  proceder  ao  
pagamento  do  tributo,  sob  pena  de  poder  ser  instaurado  contra  si  um  processo  de  execução  fiscal.    
Por   outro   lado,   a   instauração   da   reclamação   faz   interromper   o   prazo   de   prescrição   da   obrigação  
tributária  –  art.  49º  n.  1  LGT.  
 
A  reclamação  deve  ser  apresentada:  
• Pelo  contribuinte,  substitutos  ou  responsáveis  –  art.  72º  e  74º  CPPT;  
• Sob  forma  escrita  –  art.  70º  n.  6  CPPT;  

  55  
 • Junto  do  serviço  periférico  local  da  área  do  domicílio  ou  sede  do  contribuinte,  da  situação  dos  
bens   ou   liquidação,   embora   seja   dirigida   ao   órgão   periférico   regional   (cujo   dirigente   é  
competente   para   decidir)   –   art.   73º   n.   1   CPPT.   Pode   haver   apresentação   mediante  
transmissão  electrónica  de  dados  –  art.  70º  n.  7  CPPT.  
 
FUNDAMENTOS DA RECLAMAÇÃO  

De   acordo   com   o   art.   70º   CPPT,   a   reclamação   graciosa   pode   ser   deduzida   com   os   mesmos  
fundamentos   previstos   para   a   impugnação   judicial,   sendo   que   estes   estão   previstos   no   art.   99º   CPPT.  
Assim   sendo,   constitui   fundamento   de   reclamação   qualquer   ilegalidade,   conceito   que   deve   aqui   ser  
entendido   de   modo   amplo   como   desconformidade   com   o   ordenamento   jurídico,   ou   seja,   pode   ser  
considerado   ilegal   qualquer   acto   tributário   que   se   entenda   violar   normas   jurídicas   (constitucionais,  
internacionais,  legais  ou  regulamentares).  
Portanto,  deve  entender-­‐se  como  ilegalidade:  
1. A  errónea  qualificação  e  quantificação  dos  rendimentos,  lucros,  valores  patrimoniais  e  

outros  factos  tributários;  

2. A  incompetência;  

3. A  ausência  ou  vício  da  fundamentação  legalmente  exigida;    

4. A  preterição  de  outras  formalidades  legais;  

5. A  caducidade  do  direito  à  liquidação;  

6. A  duplicação  da  colecta;  

7. A  inexistência  de  facto  tributário.    

 
Tendo   em   conta   a   relevância   prática   destas   questões,   é   necessário   analisar   cada   um   destes  
fundamentos,   agrupando-­‐os   em   fundamentos   relativos   a   questões   de   facto   e   fundamentos   relativos   a  
questões  de  direito.  
 

• FUNDAMENTOS  RELATIVOS  A  QUESTÕES  DE  FACTO    

Integra-­‐se   aqui   a   errónea   qualificação   (por   exemplo,   o   sujeito   passivo   auferiu   uma   pensão   e   a   AT  
qualificou   como   rendimento   do   trabalho   dependente)   e   quantificação   (respeita   a   erros   no   cálculo   de  
indemnização   para   efeitos   de   sujeição   a   imposto   ou   na   quantificação   por   métodos   indirectos,   por  
exemplo)  dos  factos  tributários.    
 
Também   se   integram   aqui   os   casos   de   inexistência   do   facto   tributário,   que   se   verifica   quando   ocorre  
violação  das  normas  de  incidência  tributária  ou  sobre  o  conteúdo  de  benefícios  fiscais.  
  56  
 • FUNDAMENTOS  RELATIVOS  A  QUESTÕES  DE  DIREITO    
Aqui  enquadram-­‐se  aspectos  de  natureza  estritamente  jurídica.  
 
A  INCOMPETÊNCIA,  ou  seja,  violação  de  normas  aferidoras  de  competência  da  AT.  
A   AUSÊNCIA   OU   VÍCIO   DA   FUNDAMENTAÇÃO   legalmente   exigida,   que   se   irá   verificar   quando   não   houver  
fundamentação  ou  os  seus  requisitos  não  estejam  cumpridos.  
A   PRETERIÇÃO   DE   OUTRAS   FORMALIDADES   LEGAIS,   essenciais   ao   procedimento,   susceptíveis   de   inquinar   o  
acto  final  com  o  vício  de  ilegalidade,  tal  como  a  inexistência  de  informação  pelos  serviços  de  fiscalização,  a  
preterição  do  direito  de  audição,  etc.    
A   DUPLICAÇÃO   DA   COLECTA,   entendendo-­‐se   que   esta   existirá   quando,   estando   pago   por   inteiro   um  
tributo,   se   exigir   da   mesma   ou   diferente   pessoa   um   outro   de   igual   natureza,   referente   ao   mesmo   facto  
tributário  e  ao  mesmo  período  de  tempo  –  art.  205º  CPPT  
 
TEMPESTIVIDADE  

Pode-­‐se   considerar   que   existe   um   prazo-­‐regra   para   interposição   de   reclamação   graciosa   e   vários  
prazos  excepcionais  .    
 
O  prazo-­‐regra  é  de  120  dias,  a  contar  do  termo  do  prazo  para  pagamento  voluntário.  Este  é  um  prazo  
procedimental  ou  extra-­‐processual,  contando-­‐se  de  modo  corrido,  nos  termos  do  art.  57º  n.  3  LGT.    
Excepcionalmente,   a   reclamação   poderá   ser   interposta   no   prazo   que   estiver   fixado   em   alguma   outra  
norma   que   regule   as   reclamações.   Por   exemplo,   em   caso   de   erro   na   autoliquidação,   a   impugnação   será  
obrigatoriamente  precedida  de  reclamação  graciosa  dirigida  ao  órgão  periférico  regional  da  AT,  no  prazo  
de  2  anos  após  apresentação  da  declaração  –  art.  131º  n.  1  CPPT.  Ver  também  arts.  132º  n.  3  e  133º  n.  2  
CPPT,  por  exemplo.  
 
TRAMITAÇÃO DO PROCEDIMENTO  

A  reclamação  deve  ser  apresentada  no  órgão  periférico  local,  que  instaura  o  procedimento.  
Após   isso,   esse   mesmo   órgão   irá   proceder   à   instrução,   em   prazo   não   superior   a   90   dias,   com   os  
elementos  a  seu  dispor  e  que  se  reduzirão  a  provas  documentais  –  art.  73º  n.  2  e  69º  al.  e)  CPPT.  
Aqui  deve-­‐se  distinguir:  
• Se  o  valor  da  causa  não  exceder  o  quíntuplo  da  alçada  do  tribunal  tributário  de  1ª  instancia  
(ou  seja,  6.250€),  o  órgão  periférico  local  decidirá  de  imediato  após  o  fim  da  instrução  –  art.  
73º  n.  4  CPPT.    

  57  
 • Nos  restantes  casos,  será  elaborada  uma  proposta  fundamentada  de  decisão  –  art.  73º  n.  2  
CPPT.  
 
Posteriormente,   o   órgão   periférico   local   remete   a   reclamação   para   o   dirigente   do   órgão   periférico  
regional,  que  é  a  entidade  competente  para  decidir  –  art.  73º  n.  5  e  75º  n.  1  CPPT.    
Recorde-­‐se  aqui  que  se  a  decisão  for  desfavorável,  o  sujeito  passivo  deve  ser  notificado  do  projecto  
de  decisão  para  exercer  o  seu  direito  de  audição  –  art.  60º  n.  1  al.  b)  e  n.  6  LGT.  
 
A  isto  segue-­‐se  a  fase  de  decisão  e  devem  aqui  distinguir-­‐se  as  situações  em  que:  

• O   órgão   competente   se   pronuncia   sobre   a   reclamação   interposta,   ainda   que   sempre   com  
inexistência   de   caso   julgado   (art.   69º   al.   c)   CPPT),   deferindo   a   sua   pretensão   (arts.   43º   n.   1  
LGT  e  61º  n.  3  CPPT),  ou  decidindo  pelo  seu  indeferimento  (art.  77º  CPPT);  

• O   órgão   decisor   não   se   pronuncia,   devendo   fazê-­‐lo,   podendo   aqui   entender-­‐se   que   houve  
indeferimento   tácito   (mantendo-­‐se   o   acto   tributário),   ou   que   a   reclamação   foi   deferida  
tacitamente  (anulando-­‐se  o  acto).    

 
Neste  âmbito,  em  regra,  considera-­‐se  que  em  caso  de  silêncio  da  AT  a  reclamação  é  indeferida.    
O  art.  57º  n.  1  LGT  estipula  que  o  procedimento  tributário  deve  ser  concluído  prazo  de  4  meses.  Se  
após  este  prazo  não  houver  qualquer  pronúncia  presume-­‐se  o  indeferimento.    
No   mesmo   sentido,   o   art.   106º   CPPT   prescreve   que   a   reclamação   graciosa   se   presume   indeferida  
para  efeitos  de  impugnação  judicial  após  o  termo  do  prazo  legal  de  decisão  pelo  órgão  competente.    
 
IMPUGNAÇÃO DA DECISÃO  

A  via  normal  para  colocar  em  crise  a  decisão  administrativa  de  indeferimento  da  reclamação  graciosa  
será  a  IMPUGNAÇÃO  JUDICIAL,  que  deverá  ser  apresentada  nos  seguintes  prazos:    

• 15  dias,  no  caso  de  indeferimento  expresso  –  art.  102º  n.  2  CPPT  

• 90  dias,  nos  casos  de  indeferimento  tácito  –  art.  102º  n.  1  al.  d)  CPPT  

• 30  dias,  nos  casos  de  reclamação  prévia  necessária:  

1. impugnação  por  erro  na  autoliquidação  –  art.  131º  n.  1  e  2  CPPT  

2. impugnação  por  erro  na  retenção  na  fonte  –  art.  132º  n.  3  e  5  CPPT  

3. impugnação  por  erro  nos  pagamentos  por  conta  –  art.  133º  n.  2  e  3  CPPT  

  58  
 O  interessado  poderá  igualmente  recorrer  hierarquicamente,  no  prazo  de  30  dias,  do  indeferimento  
da  reclamação,  e  da  decisão  desfavorável  do  recurso  hierárquico  pode  ser  interposto   RECURSO  CONTENCIOSO  
(processo   de   impugnação   judicial   –   art.   97º   e   102º   CPPT),   salvo   se   de   tal   decisão   já   tiver   sido   deduzida  
impugnação  judicial  com  o  mesmo  objecto  –  art.  76º  n.  1  e  2  CPPT  
 
AS RECLAMAÇÕES GRACIOSAS NECESSÁRIAS  

A   reclamação   graciosa   apresenta-­‐se   como   um   meio   de   carácter   impugnatório   ou   recursivo   e   com  

natureza  facultativa,  podendo  o  contribuinte  dela  lançar  mão  ou,  alternativamente,  utilizar  a  impugnação  
judicial  com  o  mesmo  fim.    
 
Todavia,  há  situações  em  que  o  sujeito  passivo,  para  ter  acesso  à  via  judicial,  deve  primeiro  esgotar  a  
via   administrativa,   de   modo   a   conseguir   a   definitividade   vertical   do   acto   e,   só   então,   se   abre   a   via  
contenciosa.  É  o  caso  das  reclamações  necessárias  ou  prévias.    
Portanto,  os  casos  em  que  se  obriga  o  interessado  a  esgotar  os  meios  administrativos  são:  
 
1. RECLAMAÇÃO  EM  CASO  DE  AUTOLIQUIDAÇÃO    
A   autoliquidação   são   os   casos   nos   quais   o   sujeito   passivo   procede   à   declaração,   quantificação,   e  
entrega  da  obrigação  tributária,  impendendo  sobre  si  próprio  o  dever  de  cálculo  do  tributo  devido.    
Em   situações   como   esta   pode   acontecer   que   o   contribuinte   se   aperceba   posteriormente   que   a  
declaração   contém   erros   e   queira   impugnar   em   tribunal   a   liquidação   feita   por   si   próprio   (no   sentido   de  
pagar  menos  imposto  ou  receber  um  reembolso  maior).  
 
Sucede  aqui  que  o  legislador  não  permite  o  acesso  directo  à  via  contenciosa,  obrigando-­‐o  a  esgotar  
previamente  os  canais  administrativos,  impondo-­‐se  assim  a  reclamação  graciosa  –  art.  131º  CPPT.    
 
Isto  justifica-­‐se  porque,  até  ao  momento  da  autoliquidação,  se  as  coisas  decorrerem  de  acordo  com  a  
normalidade,   a   AT   ainda   não   manifestou   por   forma   alguma   a   sua   vontade   e,   consequentemente,   ainda  
nada   fez   que   possa   eventualmente   lesar   o   contribuinte.   Assim   sendo,   fica   justificado   que,   antes   de  
ingressar   em   tribunal,   esta   questão   mereça   uma   apreciação   por   parte   da   AT,   podendo   acontecer   que   a  
liquidação  feita  seja  alvo  de  correcção  e  assim  se  satisfaçam  as  pretensões  do  interessado.  Além  do  mais,  
esta  regra  surge  em  obediência  ao  princípio  da  economia  dos  meios  processuais.  Esta  reclamação  deve  ser  
apresentada  no  prazo  de  2  anos  após  a  apresentação  da  declaração.    
Apenas  não  será  assim  quando  o  fundamento  impugnatório  consistir  exclusivamente  em  matéria  de  
direito  e  a  autoliquidação  tiver  sido  efectuada  de  acordo  com  orientações  genéricas  da  AT  –  art.  55º  CPPT.    
  59  
 • RECLAMAÇÃO  EM  CASO  DE  RETENÇÕES  NA  FONTE    
A  retenção  na  fonte  é  um  caso  de  substituição  tributária  no  âmbito  do  qual  o  tributo  é  entregue  ao  
credor,  não  pela  pessoa  em  relação  ao  qual  se  verifica  a  capacidade  contributiva  (o  substituído),  mas  por  
outra  pessoa  (o  substituto)  –  art.  34º  LGT.  
 
No   que   diz   respeito   à   sua   impugnação   judicial,   é   preciso   distinguir   as   situações   em   que   ela   é  
efectuada  pelo  substituto  e  aquelas  em  que  ela  é  efectuada  pelo  substituído.  
 
A  impugnação  judicial  efectuada  pelo  substituto  justifica-­‐se  quando  este  entrega  imposto  superior  ao  
devido.  Se  a  correcção  não  for  possível  nas  entregas  seguintes,  o  substituto  deve  reclamar  graciosamente  e  
só  após  o  indeferimento  desta  reclamação  é  que  poderá  impugnar  judicialmente  (no  prazo  de  30  dias)  –  
art.  132º  n.  2  e  3  CPPT.    
 
Já  se  a  impugnação  for  efectuada  pelo  substituído,  será  obrigatoriamente  precedida  de  reclamação  
nos  casos  de  retenções  a  título  definitivo.  Nas  retenções  a  titulo  de  pagamento  por  conta,  o  acerto  será  
feito,  a  final,  com  a  liquidação  definitiva  resultante  do  englobamento  dos  rendimentos  anuais  –  art.  132º  n.  
4  CPPT  
 
Tal   como   anteriormente   referido,   a   reclamação   não   é   necessária   se   os   actos   tiverem   sido   praticados  
de  acordo  com  as  orientações  genéricas  da  AT  –  art.  132º  n.  6  CPPT.  
 

• RECLAMAÇÃO  EM  CASO  DE  PAGAMENTOS  POR  CONTA    

Os   pagamentos   por   conta   são   entregas   pecuniárias   antecipadas   impostas   por   lei   a   determinados  
sujeitos   passivos,   com   o   objectivo   de   proporcionar   um   pagamento   e   uma   arrecadação   faseados   do  
montante  de  imposto  a  pagar  que,  a  final,  seria  substancialmente  mais  elevado  –  art.  33º  LGT.  
 
Quando   considerados   indevidos,   os   pagamentos   por   conta   são   susceptíveis   de   impugnação   judicial  
com   fundamento   em   erro   sobre   os   pressupostos   da   sua   existência   ou   do   seu   quantitativo,   sendo   que   esta  
impugnação  depende  de  prévia  reclamação  graciosa  para  o  órgão  periférico  local  da  AT  competente,  no  
prazo  de  30  dias  –  art.  133º  n.  1  e  2  CPPT  
 
 
 
 
  60  
 PROCEDIMENTO DE RECURSO HIERÁRQUICO – art. 66º ss CPPT  

Este   procedimento   é   uma   garantia   administrativa   que,   em   geral,   consiste   em   solicitar   ao   superior  
hierárquico  da  entidade  que  praticou  o  acto  uma  nova  apreciação  deste.  
 
Esta  apreciação  tanto  pode  incidir  sobre  a  legalidade  como  sobre  o  mérito  do  acto  apreciado.    
 
A   nível   académico   pode-­‐se   considerar   que   o   meio   adequado   para   questionar   a   legalidade   é   a  
reclamação  graciosa,  pelo  que  o  recurso  hierárquico  dirá  respeito  a  questões  de  mérito.    
Assim  sendo,  o  objectivo  da  interposição  de  tal  recurso  não  será  a  anulação  do  acto  (pois  não  padece  
de  qualquer  vício),  mas  a  sua  revogação.    
 
Quanto  à  possibilidade  de  controlo  jurisdicional,  o  recurso  hierárquico  pode  também  ser  necessário  
ou  facultativo.    
 
Ele   será   necessário   quando   seja   indispensável   para   atingir   a   via   contenciosa,   ou   seja,   quando   o  
interessado  não  possa  recorrer  a  tribunal  sem  previamente  ter  interposto  o  recurso.  
 
O  recurso  hierárquico  será  facultativo  quando  não  seja  indispensável  para  atingir  a  via  contenciosa,  
podendo  o  interessado  recorrer  a  tribunal,  mesmo  que  não  recorra  hierarquicamente    
 
O   recurso   pode   ter   efeitos   meramente   devolutivos   (não   impede   o   acto   recorrido   de   continuar   a  
produzir  os  seus  efeitos)  ou  suspensivos  (o  recurso  impede,  até  a  decisão,  que  o  acto  recorrido  produza  
efeitos)  do  acto  recorrido.    
Em  princípio,  os  recursos  hierárquicos  têm  natureza  meramente  facultativa  e  efeito  devolutivo.  
Tal  como  acontece  com  a  reclamação  graciosa,  a  interposição  de  recurso  hierárquico  faz  interromper  
o  prazo  prescrição  das  obrigações  tributárias  –  art.  49º  n.  1  LGT.  
 
Quanto  à  competência,  o  recurso  deverá  ser  entregue  junto  do  órgão  recorrido  no  prazo  de  30  dias  e  
deverá  ser  dirigido  ao  mais  elevado  superior  hierárquico  do  autor  do  acto  –  arts.  66º  n.  2  e  80º  CPPT.  
As   decisões   sujeitas   a   este   recurso   são   aquelas   em   que   a   lei   prevê   essa   possibilidade   (casos   de  
reclamação  graciosa  indeferida  ou  de  não  reconhecimento  de  benefícios  fiscais,  por  exemplo),  e  aquelas  
para  que  a  lei  não  prevê  qualquer  outra  possibilidade  de  controlo  administrativo  (art.  91º  n.  14  LGT).  
Quanto   à   decisão,   se   houver   deferimento,   o   acto   recorrido   será   revogado.   Se   o   recurso   for  
indeferido,  mantém-­‐se  o  acto,  restando  a  via  contenciosa.  
  61  
 O PROCESSO TRIBUTÁRIO
 
O PROCESSO TRIBUTÁRIO COMO UM CONTENCIOSO PLENO  

O   processo   tributário   será   o   conjunto   de   actos   concretizadores   e   exteriorizadores   da   vontade   dos  

agentes  jurisdicionais  tributários  –  os  tribunais  tributários.    
 
O   contencioso   tributário   configura-­‐se   como   pleno   dado   que   o   contribuinte   pode,   em   geral,   defender  
as  suas  posições  jurídicas  em  todas  as  situações  em  que  a  sua  esfera  jurídica  se  encontre  afectada,  seja  nas  
situações   em   que   existe   uma   actuação   administrativa   (contencioso   de   segundo   grau),   seja   nas   situações  
em  que  essa  actuação,  devendo  existir,  não  existe  (contencioso  de  primeiro  grau).    
 
A  CRP  exige  que  o  legislador  ordinário  consagre  quatro  tipos  de  meios  processuais  –  art.  268º  n.  4  
CRP:  
1. Meios   de   reconhecimento   de   direitos   ou   interesses   legalmente   protegidos   em   matéria  

tributária;  
2. Meios  impugnatórios  de  actos  lesivos;  

3. Meios  que  obriguem  a  AT  a  agir;  

4. Meios  cautelares  adequados.    

 
MEIOS DE RECONHECIMENTO DE DIREITOS OU INTERESSES – art. 145º CPPT  

Enquadram-­‐se   aqui   as   situações   em   que   determinado   contribuinte   entende   ser   titular   de  

determinado   direito   ou   interesse   legalmente   protegido,   mas   que   não   vê   essa   situação   ser   ser  
convenientemente   identificada   ou   compreendida   pela   AT,   que   não   pratica   os   actos   administrativos   ou  
tributários  consentâneos  com  tal  situação.    
 
Nestas   situações   o   lesado   deve   poder   intentar   em   Tribunal   uma   acção   de   modo   a   obter   uma  
sentença  (de  simples  apreciação)  na  qual  se  efective  o  reconhecimento  do  direito  e,  por  tal  via,  vincular  a  
AT  futuramente.  Esta  acção  está  prevista  no  art.  145º  CPPT  –  acção  para  reconhecimento  de  direitos  ou  
interesses  legalmente  protegidos.    
 
NOTA   –   este   meio   é   absolutamente   subsidiário   em   relação   aos   outros,   apenas   quando   os   outros  
meios  não  se  revelarem  adequados  poderá  este  ser  utilizado.  
 

  62  
  
MEIOS DE IMPUGNAÇÃO DE ACTOS LESIVOS  

Aqui  estamos  em  presença  do  mais  significativo  conjunto  de  acções  de  litigiosidade  tributária,  sendo  
vários  os  meios  que  efectivam  esta  exigência,  nomeadamente:  
1. Processo  de  impugnação  judicial  –  art.  99º  ss.  CPPT;  

2. Processo  de  derrogação  de  sigilo  bancário  –  art.  146º-­‐B  CPPT;  

3. Processo  de  oposição  à  execução  fiscal  –  203º  CPPT;  

4. Reclamação  dos  actos  do  órgão  da  execução  –  art.  276º  CPPT.    

Nestes   casos,   o   processo   tributário   apresenta-­‐se   como   um   processo   recursivo   ou   de   segundo   grau  
(contencioso   de   anulação),   na   medida   em   que   apenas   se   recorre   a   tribunal   após   ter   sido   praticado   um  
anterior  acto  lesivo  pela  AT  e  com  o  objectivo  de  o  anular  –  art.  95º  n.  1  LGT.    
É  de  referir  que  a  ilegalidade  do  acto  impugnado  pode  provir  da  violação  de  lei,  regulamento,  Direito  
da  União  Europeia,  Direito  Internacional,  da  desconformidade  de  informações  prestadas  pela  AT.    
Para   efeitos   impugnatórios,   consideram-­‐se   lesivos   os   actos   administrativo-­‐tributários   elencados   no  
art.  95º  n.  2  LGT.  
 
A   este   respeito   é   importante   distinguir   entre   reclamação   e   recurso,   existindo   dois   critérios   para   o  
efeito,  nomeadamente:  
• CRITÉRIO  ORGÂNICO  –  neste  aspecto  a  reclamação  distingue-­‐se  do  recurso  na  medida  em  que  a  
primeira  constitui  um  pedido  de  apreciação  administrativa  de  um  acto,  dirigida  ao  órgão  que  
o  praticou,  já  o  recurso  consiste  na  apreciação  do  acto  por  um  órgão  distinto  daquele  que  o  
praticou.    
• CRITÉRIO   DA   MOTIVAÇÃO   –   a   reclamação   consiste   na   reapreciação   com   fundamento   na  
ilegalidade   do   acto.   Já   o   recurso   é   uma   reapreciação   com   fundamento   em   questões   de  
mérito.  (porém,  o  legislador  não  cumpre  esta  tipologia  à  risca)  
 
Quanto   à   natureza   dos   meios   impugnatórios   é   de   ressalvar   que   há   situações   em   que   eles   são  
facultativos  e  situações  em  que  são  necessários.    
Os   meios   impugnatórios   facultativos   são   aqueles   a   cuja   utilização   os   contribuintes   não   estão  
adstritos,  podendo  optar  por  impugnar  em  sede  administrativa  ou  jurisdicional.    
Contudo,   existem   meios   impugnatórios   administrativos   que   são   necessários,   são   aqueles   que   o  
contribuinte  tem  de  utilizar  previamente  à  impugnação  contenciosa.    
A  regra  é  que  os  meios  impugnatórios  administrativos  tem  natureza  facultativa,  excepto  quando  a  lei  
preveja   o   contrário.   Os   casos   de   impugnação   dos   actos   de   autoliquidação,   substituição   tributária   e  
  63  
pagamentos   por   conta   –   arts.   131º,   132º,   133º   CPPT   –   são   situações   de   em   que   antes   de   impugnar  
judicialmente  o  contribuinte  tem  de  reclamar  graciosamente.    
 
Quanto  ao  efeito  dos  meios  impugnatórios,  ele  pode  ser:    
• SUSPENSIVO  –  a  sua  utilização  impede  a  AT  de  executar  o  acto;  
• MERAMENTE  DEVOLUTIVO  –  o  facto  de  o  contribuinte  ter  impugnado  o  acto  não  impede  a  AT  de  
o  executar.    
 
As  garantias  contenciosas  são  de  três  tipos:  
 

• DIREITO  DE  ACÇÃO  

Este  direito  resulta,  em  especial,  do  disposto  no  art.  20º  CRP,  que  consagra  o  direito  de  acesso  ao  
Direito  e  aos  tribunais.  
Os  contribuintes  tem  direito  de  levar  dada  pretensão  ao  conhecimento  dos  tribunais.  Esta  pretensão  
pode   ser   apresentada   no   tribunal   sem   que   antes   tenha   havido   pronúncia   da   AT,   trata-­‐se   aqui   de   uma  
apreciação  ex  novo.  Por  outro  lado,  este  direito  de  acção  compreende  as  situações  em  que  o  contribuinte  
pede  ao  órgão  jurisdicional  que  aprecie  uma  decisão  da  AT  –  recurso  contencioso.    
 

• DIREITO  DE  OPOSIÇÃO    

Em  sede  jurisdicional  é  o  direito  que  a  entidade  demandada  tem  de  se  opor,  contestar  a  pretensão  
do  autor  da  acção.    
Em   matéria   tributária,   por   regra,   quem   propõe   as   acções   é   o   contribuinte.   Mas   há   situações   em   que  
é   a   AT   a   propor   acções   contra   os   contribuintes   (caso   do   processo   de   execução   fiscal).   Instaurado   o  
processo  e  citado  o  contribuinte,  ele  vai  poder  efectivar  o  direito  de  oposição  à  execução.    
 

• DIREITO  DE  RECURSO  JURISDICIONAL    

Este   consiste   no   pedido   de   reapreciação   de   uma   decisão   proferida   por   um   tribunal   inferior,   junto   de  
um  tribunal  superior.  
Vigora  aqui  o  princípio  do  duplo  grau  de  decisão.  Assim,  o  contribuinte  tem  o  direito  de  obter  uma  
pronúncia  do  tribunal  e  a  sindicar  uma  vez  junto  de  um  tribunal  superior.    
 
 
 
 
  64  
 MEIOS DE DETERMINAÇÃO DA PRÁTICA DE ACTOS LEGALMENTE DEVIDOS  

Estão  aqui  consideradas  as  situações  em  que  a  AT  não  actuou  dentro  de  determinado  prazo  fixado  
legalmente,  devendo  ter  actuado  –  art.  147º  n.  1  CPPT.  
 
Por   exemplo,   se   a   AT   se   recusar   a   efectuar   a   devolução,   legalmente   devido   e   perfeitamente  
reconhecido,  de  determinado  tributo  pago  no  estrangeiro  por  parte  do  sujeito  passivo,  o  interessado  pode,  
através  deste  meio,  obter  desde  logo  o  que  pretende,  ou  seja,  a  vinculação  da  AT  a,  em  prazo  fixado  pelo  
tribunal,  restituir  a  quantia  devida.    
 
MEIOS CAUTELARES ADEQUADOS  

Em   primeiro   lugar,   havendo   fundado   receio   de   frustração   da   cobrança   dos   créditos   tributários,   o  
credor  tributário  pode  adoptar  providências  cautelares  para  garantir  as  suas  pretensões  jurídicas.    
A   forma   mais   visível   de   reacção   neste   âmbito   encontra-­‐se   prevista   no   art.   144º   CPPT,   que   as  
“providências  cautelares  adoptadas  pela  AT  são  impugnáveis  com  fundamento  em  qualquer  ilegalidade”,  
sendo  tal  impugnação  dirigida  ao  tribunal  tributário  competente.      
 
Além  disto,  o  legislador  colocou  também  ao  dispor  do  contribuinte  a  possibilidade  de  requerer  ele  
próprio  ao  Tribunal  a  adopção  de  medidas  cautelares  contra  a  AT  –  art.  147º  n.  6  CPPT.    
 
 
O PROCESSO TRIBUTÁRIO COMO UM CONTENCIOSO DE LEGALIDADE  

O  contencioso  tributário  apresenta-­‐se  como  um  contencioso  em  que  se  vai  discutir  a  legalidade  de  
um   acto.   Ficam   deste   modo   fora   do   seu   âmbito   as   questões   atinentes   ao   mérito   e   oportunidade   da  
actuação   administrativa   (nas   situações   em   que   o   criador   normativo   confere   à   AT   espaços   próprios   de  
valoração,   o   tribunal   deve   abster-­‐se   de   se   debruçar   sobre   as   actuações   correspondentes,   gozando   a   AT   de  
um  espaço  de  actuação  insindicável).    
 
O   controlo   de   legalidade,   na   sua   plenitude,   não   abrange   apenas   actos   de   liquidação   stricto   sensu  
(actos  de  liquidação),  mas  sim  qualquer  acto  administrativo  em  matéria  tributária  (acto  lesivo)  –  art.  97º  n.  
2  LGT.    
 
 
 

  65  
 PRINCÍPIOS ESTRUTURANTES DO PROCESSO TRIBUTÁRIO  

PRINCÍPIO DA PLENITUDE DOS MEIOS PROCESSUAIS  

Este  princípio  significa  que  a  cada  direito  deve  corresponder  uma  acção,  isto  é,  a  todo  o  direito  de  
impugnar  corresponde  o  meio  processual  mais  adequado  de  o  fazer  valer  em  juízo  –  art.  97º  n.  2  LGT.    
 
PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL  

O   processo,   além   de   se   configurar   como   uma   garantia   indispensável   para   a   tutela   e   protecção   de  
posições  jurídicas  activas,  é  também  um  fundamental  meio  para  atingir  a  verdade  na  tributação,  por  isso  é  
reconhecida  a  possibilidade  de  investigar  para  além  do  que  for  alegado  pelas  partes  de  modo  a  apurar  a  
verdade  –  art.  13º  n.  1  CPPT.    
 
PRINCÍPIO DA COLABORAÇÃO  

Os  actores  processuais  estão  obrigados  a  um  dever  de  colaboração  recíproca  –  art.  99º  n.  2,  3  e  104º  
n.  1  LGT.  
 
PRINCÍPIO DA CELERIDADE  

Tal  como  o  procedimento  também  o  processo  deve  ser  concluído  e  decidido  num  prazo  razoável  –  
art.  97º  n.  1  CPPT.    
Para   cumprir   em   tempo   útil   tal   desiderato,   a   lei   impõe   ao   juiz   um   prazo   máximo   de   duração   do  
processo,  que  poderá  ser  de  2  anos  ou  90  dias  –  art.  96º  CPPT.    
 
PRINCÍPIO DO INQUISITÓRIO  

O   seu   significado   essencial   reside   na   ideia   de   secundarização   do   papel   da   vontade   das   partes,  
enquanto  princípio  oposto  ao  do  dispositivo  ou  da  disponibilidade.    
No  âmbito  do  processo,  o  significado  deste  princípio  é  que  o  tribunal  ou  o  juiz  pode  praticar  os  actos  
processuais  que  entenda  convenientes  para  apuramento  da  verdade  material.    
Este   princípio   está   intimamente   ligado   aos   poderes   de   procura,   selecção   e   valoração   dos   factos  
relevantes,   não   estando   o   juiz   limitado   às   provas   que   as   partes   apresentarem   ou   requerem,   podendo  
oficiosamente  realizar  toda  e  qualquer  diligência  de  prova.  
O  limite  desta  faculdade  está  na  impossibilidade  de  investigar  factos  não  alegados  pelas  partes  e  de  
não  se  servir  deles  na  decisão  final  –  art.  13º  CPPT  e  99º  LGT.  

  66  
 Por  outro  lado,  o  tribunal  não  está  obrigado  a  levar  a  averiguação  de  facto  mais  longe  do  que  a  que  
seja  requerida  para  dar  resposta  às  questões  que  lhe  cumpre  decidir.    
Uma   das   consequências   do   princípio   do   inquisitório   é   a   de   que   o   juiz   poderá   incorrer   em   omissão   de  
pronúncia  nas  situações  em  que  não  emite  Direito  em  relação  a  questões  que  o  deveria  ter  feito.    
 
PRINCÍPIO DO CONTRADITÓRIO  

Este  é  um  instrumento  privilegiado  para  atingir  a  igualdade  processual  entre  as  partes,  chamando-­‐as  
a  pronunciar-­‐se  nos  momentos  nucleares.    
Por   exemplo,   no   processo   de   impugnação   judicial,   após   a   petição   inicial   apresentada   pelo  
contribuinte   o   juiz   ordena   a   notificação   do   representante   da   fazenda   pública   para,   no   prazo   de   90   dias,  
contestar  e  solicitar  a  produção  de  prova  adicional  –  art.  110º  e  120º  CPPT.  
No  entanto,  a  jurisprudência  entende  que  quando  estiverem  em  causa  decisões  que  exigem  somente  
a  resolução  de  questões  jurídicas  de  solução  evidente,  é  de  prescindir  do  contributo  que  podem  fornecer  
tais  opiniões  das  partes  
 
PRINCÍPIO DO DUPLO GRAU DE JURISDIÇÃO  

Este   princípio   significa   que   o   mesmo   litígio,   no   âmbito   do   mesmo   processo,   não   pode   ser   objecto   de  
mais   de   duas   decisões   por   parte   de   dois   tribunais   diferentes,   funcionando   portanto   como   um   limite   ao  
direito   de   recorrer.   Assim   sendo,   determinada   sentença   apenas   pode   ser   objecto   de   um   recurso,   isto   é,  
atingido  o  segundo  grau  de  jurisdição  não  existe  mais  possibilidade  de  recorrer.    
 
Neste  âmbito,  das  decisões  do  Tribunal  Tributário  (1º  grau)  cabe  recurso  para:  
• TCA   –   Secção   de   Contencioso   Tributário   –   com   fundamento   em   matéria   de   facto   e/ou   de  
direito  –  art.  38º  al.  a)  ETAF;  
• STA   –   Secção   de   Contencioso   Tributário   per   saltum   –   com   fundamento   exclusivamente   em  
matéria  de  Direito  –  art.  26º  al.  b)  ETAF.    
Quanto  às  decisões  do  TCA:  
• Proferidas  em  1º  grau  de  jurisdição,  cabe  recurso  para  o  STA  –  art.  26º  al.  a)  ETAF;  
• Proferidas  em  2º  grau  de  jurisdição  são  irrecorríveis    
Resta   acrescentar   que   todas   estas   hipóteses   estão   ainda   dependentes   da   prévia   possibilidade   de  
recurso,   pois   algumas   decisões   são   irrecorríveis,   pelo   facto   de   o   valor   da   causa   não   atingir   a   necessária  
alçada  –  princípio  da  sucumbência  –  art.  105º  LGT,  6º  ETAF,  280º  n.  4  CPPT.    
 
 
  67  
 OS ACTORES DO PROCESSO TRIBUTÁRIO  

Para  que  o  processo  tenha  lugar  e  se  desenrole,  num  sentido  ou  em  outro,  com  uma  configuração  ou  
outra,  é  necessário  que  se  levem  a  efeito  toda  uma  série  de  actuações  por  parte  de  pessoas  ou  entidades  
distintas.   Ora,   as   pessoas   ou   entidades   que   intervêm   no   processo   podem,   de   um   modo   geral,   ser  
designadas  por  actores  processuais.    
Convém   no   entanto   esclarecer   que   actor   processual   e   parte   processual   não   são   sinónimos.   A   parte   é  
a   pessoa   que   apresenta   uma   determinada   pretensão   a   tribunal,   ou   contra   quem   tal   pretensão   é  
apresentada.  Já  o  actor  processual  será  qualquer  interveniente  no  processo,  o  que  poderá  incluir,  além  das  
partes,  outras  entidades,  como  por  exemplo  o  Ministério  Público  ou  o  próprio  tribunal.    
 
A   respeito   da   legitimidade   para   intervir   no   processo,   o   art.   9º   n.   4   CPPT   refere   que   têm   legitimidade  
para   intervir   no   processo   tributário   os   contribuintes,   incluindo   os   substitutos   e   responsáveis,   outros  
obrigados,   as   partes   dos   contratos   fiscais,   quaisquer   outras   pessoas   que   provem   interesse   legitimo,   o  
Ministério  Público  e  o  representante  da  Fazenda  Pública.    
 
OS SUJEITOS PASSIVOS  

É  necessário  ter  aqui  presentes  os  conceitos  de  personalidade  e  capacidade  judiciária  –  art.  3º  n.  1  
CPPT.    
(Ver  páginas  32  a  36)  
 
A ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA – Representante da Fazenda Pública

O   art.   53º   do   ETAF   prescreve   que   a   Fazenda   Pública   defende   os   seus   interesses   nos   tribunais  
tributários   através   de   representantes   seus.   Junto   do   STA   ou   TCA   a   Fazenda   Pública   é,   para   efeitos   de  
representação   da   AT,   o   Director-­‐Geral   da   Autoridade   Tributária   (o   qual   pode   ser   substituído/representado  
pelos   subdirectores   ou   funcionários   licenciados   em   Direito)   O   art.   15º   n.   1   CPPT   acrescenta   as  
competências   do   representante   da   Fazenda   Pública   nos   tribunais   tributários.   Note-­‐se   que   quem  
representa  a  AT  juntos  dos  Tribunais  Tributários  é  o  Director-­‐Geral  da  Autoridade  Tributária,  representado  
pelos  nos  Directores  Distritais  de  Finanças  e  nos  funcionários  licenciados  em  Direito.    
Estas   competências   podem   materializar-­‐se   em   actos   de   diversa   natureza   e   em   diversas   fases   do  
processo,  podendo  destacar:  
• A  contestação  da  Petição  Inicial,  art.  110º  CPPT;  
• O  pedido  de  arrolamento  ou  arresto  dos  bens,  art.  136º,  214º  CPPT;  
• A  contestação  da  oposição  no  processo  de  execução  fiscal,  art.  210º  CPPT;  

  68  
 • A  interposição  de  recurso  das  sentenças  dos  Tribunais  Tributários  de  primeira  instância,  art.  
280º  CPPT.    
O  art.  54º  ETAF  define  a  quem  compete  a  representação  da  Fazenda  Pública  em  cada  circunstância.    
 
O MINISTÉRIO PÚBLICO  

O   MP   desempenha   deveres   de   protecção   do   interesse   público,   é   o   “defensor   da   legalidade”   –   art.  

51º  ETAF  
O   poder   de   vista   do   MP   consubstancia-­‐se   na   capacidade   que   tem   de   analisar   as   questões   de  
legalidade   que   possam   influenciar   o   processo   (se   esta   faculdade   lhe   for   negada   ou   omitida   pode   haver  
nulidade  do  processo)  –  art.  14º  e  121º  CPPT.  Outra  função  do  MP,  além  da  representação  de  ausentes  ou  
incapazes,   art.   14º   CPPT,   ou   da   possibilidade   de   se   pronunciar   antes   da   decisão   de   qualquer   incidente  
processual   (assistência,   habilitação   e   apoio   judiciário   –   art.   127º   n.   3   CPPT),   é   a   de   interpor   recurso   das  
sentenças  dos  Tribunais  Tributários  de  1ª  instância  –  art.  280º  CPPT.    
O  MP  é  representado  por  entidades  distintas  consoante  o  Tribunal  que  estiver  em  causa:  
1. STA  –  Procurador-­‐Geral  da  República,  que  se  pode  fazer  substituir  pelos  Procuradores-­‐Gerais  

Adjuntos  da  República;  

2. TCA  –  Procuradores-­‐Gerais  Adjuntos;  

3. TAF  –  Procuradores  da  República.    

 
 
O TRIBUNAL  

É   aqui   importante   referir   que   os   litígios   em   matéria   tributária   devem   ser   resolvidos,   em   última  
instância,  por  um  tribunal  ou  juiz  –  art.  202º  CRP.  
Para   que   um   tribunal   possa   resolver   um   litígio   emergente   de   uma   questão   tributária   é   necessário  
que   estejamos   perante   a   ordem   jurisdicional   correcta   (o   poder   de   julgar)   e   que,   dentro   de   tal   ordem,  
estejamos  perante  o  tribunal  competente  (parcela  de  jurisdição  de  que  cada  tribunal  é  titular).    
 

• JURISDIÇÃO    
O  TCA  refere  que  a  jurisdição  fiscal  abrangerá  “todas  as  questões  administrativas  de  natureza  fiscal”,  
incluído  as  resultantes  de  resoluções  autoritárias  que  imponham  aos  cidadãos  o  pagamento  de  quaisquer  
prestações  pecuniárias  com  vista  à  obtenção  de  receitas,  como  as  resoluções  que  os  dispensem  ou  isentem  
delas,  bem  como  as  respeitantes  à  interpretação  e  aplicação  das  normas  de  Direito  Fiscal.    
 

  69  
 O  art.  4º  n.  1  ETAF  estabelece  em  específico  o  âmbito  de  abrangência  da  jurisdição  tributária.    
Já  os  números  2  e  3  do  mesmo  artigo  excluem  certas  situações  da  jurisdição  tributária.    
 
Em  termos  estruturais  fica  consagrado  um  “esquema  piramidal”,  em  que  no  âmbito  do  patamar  base  
vale   a   regra   da   segregação   (existindo,   de   um   lado,   Tribunais   Administrativos   de   Círculo   e   do   outro  
Tribunais  Tributários).  Porém,  nos  dois  patamares  superiores  vale  a  regra  da  agregação  (existindo  em  cada  
um  deles  tribunais  que  são  simultaneamente  tributários  e  administrativos,  com  uma  secção  para  cada  uma  
das  áreas  ).  Assim  sendo,  fazem  parte  da  jurisdição  administrativa  e  tributária:  

1. os  Tribunais  Tributários  e  os  Tribunais  Administrativos  de  Círculo  –  45º  ETAF;  

2. o   Tribunal   Central   Administrativo   (secção   de   contencioso   administrativo   e   secção   de  

contencioso  tributário)  –  31º  ETAF;  

3. o   Supremo   Tribunal   Administrativo   (secção   de   contencioso   administrativo,   secção   de  

contencioso  tributário  e  plenário)  –  11º  ETAF.    

 
Em  termos  de  composição  ou  formação,  a  regra  é  que  os  Tribunais  Tributários  funcionam  com  juiz  
singular  –  art.  46º  n.  1  ETAF  –  excepto  nas  seguintes  situações:  
1. quando   se   coloque   uma   questão   de   Direito   nova   que   suscite   dificuldades   sérias   e   se   possa   vir  

a  colocar  noutros  litígios  –  art.  46º  n.  2  ETAF;  

2. quando  se  aplica  o  processo  administrativo  por  remissão  das  normas  tributárias  –  art.  40º  n.  3  

ETAF.    
 

• COMPETÊNCIA    
Para  que  uma  questão  seja  julgada  é  necessário  que  estejamos,  não  só  perante  a  ordem  de  Tribunais  
adequada,  mas  que  estejamos  também,  dentro  desta,  perante  o  Tribunal  competente.    
O  TCA  explica  que  a  competência  dos  Tribunais  equivale  aos  limites  dentro  dos  quais  cada  Tribunal  
pode   exercer   a   função   jurisdicional,   portanto,   é   o   modo   como   entre   todos   os   Tribunais   se   reparte   e   divide  
o  poder  jurisdicional.    
 
1 . C O M P E T Ê N C I A   E M   R A Z Ã O   D A   M A T É R I A    

Os  TT  são  competentes  para  apreciar  todas  as  questões  administrativas  de  natureza  fiscal.  
Estes   tribunais   são   competentes   para   conhecer   das   acções   para   reconhecimento   de   direitos   ou  
interesses   legalmente   protegidos   em   matéria   tributária,   dos   pedidos   de   declaração   de   ilegalidade   de  

  70  
normas  administrativas  em  matéria  fiscal  e  ainda  de  vários  recursos  (de  actos  de  liquidação,  de  actos  de  
determinação  da  matéria  tributável  e  de  actos  praticados  no  processo  de  execução  fiscal)  –  art.  49º  ETAF.    
 
2 . C O M P E T Ê N C I A   E M   R A Z Ã O   D O   T E R R I T Ó R I O    

Trata-­‐se   aqui   de   saber   onde   é   que   dada   questão   deve   ser   intentada.   O   art.   12º   CPPT   determina   a  
regra  de  que  a  competência  territorial  do  TT  se  afere  em  função  da  área  do  serviço  periférico  local  onde  se  
praticou  o  acto  objecto  de  impugnação  ou  onde  se  deva  instaurar  a  execução.    
Todavia,  tratando-­‐se  de  um  acto  praticado  por  outro  serviço  da  AT  (que  não  o  órgão  periférico  local),  
será  competente  o  tribunal  da  área  do  domicílio  ou  sede  do  contribuinte,  da  situação  ou  transmissão  dos  
bens.    
 
3 . C O M P E T Ê N C I A   E M   R A Z Ã O   D A   H I E R A R Q U I A    

Trata-­‐se   aqui   de   proceder   à   distribuição   legal   da   competência   entre   os   vários   tribunais   da   jurisdição,  
devendo-­‐se  sucessivamente  distinguir  os  tribunais  tributários,  o  TCA  e  o  STA.  
 
Aos   Tribunais   Tributários   compete-­‐lhes   conhecer,   como   tribunal   de   ingresso,   todas   as   questões  
jurídico-­‐tributárias  relativamente  às  quais  a  competência  não  esteja  reservada  nem  ao  TCA  nem  ao  STA.  
 
Por  sua  vez,  o  TCA  –  secção  de  contencioso  tributário  –  pode  conhecer  questões  quer  em  primeiro  
grau   de   jurisdição   (tem   aqui   relevo   os   recursos   dos   actos   administrativos   praticados   por   membros   do  
governo   respeitantes   a   questões   fiscais   e   os   pedidos   de   declaração   de   ilegalidade   de   normas  
administrativas  em  matéria  fiscal  de  âmbito  nacional),  quer  em  sede  de  recurso  (recurso  das  decisões  dos  
TT’s,  salvo  nos  casos  de  recurso  per  saltum).    
Quanto   ao   STA,   devem   ser   distinguidas   as   suas   competências   em   sede   de   plenário   e   em   sede   de  
secção  de  contencioso  tributário  (pleno  ou  formação  de  3  juizes),  assim:  
• o  PLENÁRIO,  é  composto  pelo  Presidente,  pelos  vice-­‐presidentes  e  pelos  3  juízes  mais  antigos  
de  cada  uma  das  secções  –  art.  28º  ETAF  –  sendo  competente  para  conhecer  dos  conflitos  de  
jurisdição  entre  tribunais  administrativos  de  círculo  e  tribunais  tributários  ou  entre  as  secções  
de  Contencioso  Administrativo  e  de  Contencioso  Tributário  –  art.  29º  ETAF.  
• o  PLENO  DA  SECÇÃO  DE  CONTENCIOSO  TRIBUTÁRIO  –  art.  27º  ETAF  –  é  hierarquicamente  competente  
para   conhecer,   entre   outros,   dos   recursos   de   acórdãos   proferidos   pela   Secção   em   primeiro  
grau  de  jurisdição  e  dos  recursos  de  uniformização  de  jurisprudência.  
• a   SECÇÃO  DE  CONTENCIOSO  TRIBUTÁRIO,   em   formação   “normal”,   é   competente   para   conhecer:   em  
primeiro  grau  de  jurisdição,  dos  recursos  dos  actos  administrativos  praticados  pelo  Conselho  

  71  
 de   Ministros   em   matéria   fiscal   e   dos   conflitos   de   competência   entre   tribunais   tributários;   em  
segundo  grau  de  jurisdição,  dos  recursos  das  decisões  do  TCA  proferidas  em  primeiro  grau  de  
jurisdição  e  dos  recursos  das  decisões  dos  tribunais  tributários  com  exclusivo  fundamento  em  
matéria  de  direito.    
 
4 . C O M P E T Ê N C I A   E M   R A Z Ã O   D O   V A L O R  

Alguns   tribunais,   sobretudo   os   superiores,   não   poderão   apreciar   todos   os   tipos   de   questões   jurídico-­‐
tributárias   que   lhes   sejam   apresentadas   para   resolução.   Por   questões   de   justiça   e   celeridade   ficarão   de  
fora  as  denominadas  “bagatelas  jurídicas”  (questões  que,  pelo  seu  diminuto  valor  económico  e  aparente  
insignificância   jurídica,   não   devem   ser   levadas   a   determinado   Tribunal,   sob   pena   de   sobrecarregar   os  
tribunais   com   questões   insignificantes).   Em   consequência,   os   tribunais   superiores   apenas   apreciarão  
questões   cujo   valor   assuma   uma   determinada   relevância   económica,   fixada   de   acordo   com   os   critérios  
discricionários  do  legislador.  Por  estes  motivos  fixa-­‐se  uma  alçada  (valor  dentro  do  qual  um  tribunal  pode  
decidir   sem   possibilidade   de   recurso).   A   alçada   será   relevante   apenas   para   efeitos   de   apreciação   da  
questão  por  um  tribunal  superior,  ou  seja,  para  efeitos  de  recurso.    
Portanto,   a   alçada   de   um   TT   será   o   valor   a   partir   do   qual   se   pode   recorrer   da   decisão   desse   Tribunal  
ou,   de   outro   modo,   o   valor   máximo   da   causa   que   um   determinado   TT   conhece   sem   possibilidade   de  
recurso  ordinário  –  art.  6º  n.  6  ETAF.    
 
O  art.  97º-­‐A  CPPT  estipula  as  regras  para  determinação  do  valor  da  causa,  nomeadamente:  
1. Quando  seja  impugnada  a  liquidação,  o  da  importância  cuja  anulação  se  pretende;  

2. Quando  se  impugne  o  acto  de  fixação  da  matéria  colectável,  o  valor  contestado;  etc.    

Nos  caos  não  contemplados  neste  artigo,  o  valor  é  fixado  pelo  juiz,  tendo  em  conta  a  complexidade  
do  processo  e  a  condição  económica  do  impugnante  (tendo  como  limite  máximo  a  alçada  da  1ª  instancia  
dos  TT’s).  
 
 

• INCOMPETÊNCIA  DOS  TRIBUNAIS  TRIBUTÁRIOS    

A   violação   das   regras   e   dos   critérios   aferidores   de   competência   determina   a   incompetência   do  
Tribunal   em   questão.   A   constatação   de   incompetência   obstará   a   que   o   Tribunal   incompetente   tome  
conhecimento   do   mérito   da   questão.   Porém,   isto   não   implica   uma   completa   recusa   do   Tribunal   em  
conhecer  as  peças  processuais  entretanto  produzidas,  pelo  que  se  torna  útil  a  classificação  em  “graus”  de  
incompetência,  consoante  a  gravidade  da  falta  em  causa.    
 

  72  
 1. INCOMPETÊNCIA  ABSOLUTA    

Um  TT  será  absolutamente  incompetente  quando  sejam  violadas  as  regras  fixadoras  da  competência  
em   razão   da   matéria   e   em   razão   da   hierarquia   –   art.   16º   n.   1   CPPT   –   devendo   a   incompetência   ser  
conhecida  ex  officio  pelo  próprio  tribunal.    
Assim,  nos  casos  em  que  haja  violação  das  regras  fixadoras  da  competência  em  razão  da  matéria  ou  
em  razão  da  hierarquia,  o  Tribunal  perante  o  qual  a  questão  é  suscitada  tem  o  dever  oficioso  de  levantar  a  
questão  da  incompetência  e  daí  retirar  as  devidas  ilações.  Não  é  um  poder  na  disponibilidade  do  tribunal,  
mas  antes  um  verdadeiro  dever  de  conhecimento,  estando  a  tal  obrigado.  Quando  assim  não  for,  a  falta  de  
apreciação  da  competência  do  tribunal  é  causa  de  nulidade  da  sentença  –  art.  125º  CPPT.    
Tomando   o   tribunal   conhecimento   da   incompetência   absoluta,   de   modo   oficioso   ou   provocado,  
deve,  com  prioridade  sobre  qualquer  outra  questão,  declará-­‐la.    
Na  acção  declarativa,  a  incompetência  absoluta  deve  ser  arguida  até  ao  início  da  produção  de  prova.    
A  declaração  de  incompetência  absoluta  dá  origem  à  absolvição  da  instância.    
O  Tribunal  deve  igualmente  indicar  que  o  interessado  pode,  no  prazo  de  14  dias  contados  a  partir  da  
notificação  da  decisão  de  declaração  de  incompetência  absoluta,  requerer  a  remessa  do  processo  para  o  
tribunal  competente,  deixando  o  processo  de  padecer  desse  vício,  a  acção  considera-­‐se  proposta  no  dia  da  
entrada  da  PI  no  tribunal  competente  –  art.  18º  n.  2  CPPT.  Se  tiver  decorrido  o  prazo  de  14  dias  sem  que  o  
interessado  tenha  solicitado  a  remessa  dos  autos  ao  tribunal  competente,  verifica-­‐se,  consoante  os  casos,  
a   convalidação   do   acto   impugnado   ou   o   trânsito   em   julgado   da   decisão   sob   recurso   (por   exemplo,   a  
decisão  da  1ª  instância).    
 
 
2. INCOMPETÊNCIA  RELATIVA  

Por  outro  lado,  um  TT  será  relativamente  incompetente  quando  sejam  violadas  as  regras  fixadoras  
da  competência  em  razão  do  território  –  art.  17º  n.  1  CPPT.  Este  incompetência  não  é  de  conhecimento  
oficioso,  mas  sim  provocado.    
No   caso   dos   processos   de   impugnação   judicial,   se   a   petição   inicial   for   apresentada   em   serviço  
periférico   local   ou   regional   territorialmente   incompetente,   o   seu   dirigente   deverá   promover   a   remessa  
para  o  serviço  territorialmente  competente  no  prazo  de  48  horas,  notificando  o  impugnante  –  art.  17º  n.  3  
e  n.  2  al.  a)  CPPT.    
Nas  acções  de  impugnação  de  execução  a  incompetência  relativa  deve  ser  arguida  até  à  produção  de  
prova  e  pode  ser  arguida  pela  AT.  
 

  73  
 Já   no   processo   de   execução   fiscal   não   se   coloca   o   problema   de   a   petição   ser   apresentada   em   serviço  
territorialmente   incompetente,   pois   este   processo   inicia-­‐se   com   impulso   dos   órgãos   públicos.   Pode,   no  
entanto,   acontecer   que   seja   instaurado   por   serviço   ou   Tribunal   territorialmente   incompetente.   Nestes  
casos,   o   vício   só   pode   ser   arguido   pelo   executado   até   findar   o   prazo   para   a   oposição   à   execução   –   art.   17º  
n.  2  al.  b)  CPPT.  
 
Em  qualquer  caso,  a  decisão  judicial  de  incompetência  terá  como  consequência  a  remessa  oficiosa  do  
processo  para  o  Tribunal  competente  –  art.  18º  CPPT.    
 
Relativamente   à   violação   das   regras   de   fixação   de   competência   em   razão   do   valor,   note-­‐se   que,  
neste  âmbito,  o  valor  é  irrelevante  no  momento  da  propositura  da  acção  pois  a  alçada  do  TT  apenas  releva  
para  efeitos  de  recurso,  pelo  que  apenas  nesta  sede  o  valor  da  causa  poderá  vir  a  ser  relevante  (ou  a  causa  
não   admite   recurso,   ou   o   recurso   foi   mal   interposto   e   estaremos   perante   um   caso   de   incompetência  
absoluta  por  violação  das  regras  de  fixação  da  competência  em  função  da  hierarquia).  
 
 
O FORMALISMO PROCESSUAL  

AS FASES DO PROCESSO EM GERAL  

Qualquer  processo  terá,  em  princípio,  as  seguintes  fases:  

1. INICIATIVA,  que  no  caso  dos  processos  que  decorrem  em  tribunal  tributário  tanto  pode  ser  do  

sujeito  passivo  (o  contribuinte)  como  da  AT  (caso  do  processo  de  execução  fiscal);  
2. Resposta   da   contra-­‐parte,   mediante   CONTESTAÇÃO   (se   for   a   AT)   ou   OPOSIÇÃO   (se   for   o  

contribuinte);  
3. INSTRUÇÃO,  fase  onde  são  carreados  para  o  processo  os  elementos  de  prova;  

4. ALEGAÇÕES;  

5. VISTA  ao  Ministério  Público;  

6. SENTENÇA.    

 
AS NULIDADES PROCESSUAIS  

Para  que  exista  uma  nulidade  processual  é  necessário  que  se  verifiquem  dois  requisitos  cumulativos:  
1. Um  desvio  em  relação  à  tramitação  prevista  na  lei,  seja  por  via  da  prática  de  um  acto  que  a  lei  

não  admita,  seja  por  via  da  omissão  de  um  acto  ou  formalidade  que  a  lei  exija;  
2. Que  haja  um  nexo  de  influência  entre  a  irregularidade  cometida  e  a  boa  decisão  da  causa.    

  74  
 Refira-­‐se   que   algumas   das   nulidades   são   de   tal   modo   graves   que   o   próprio   legislador   as   considera  
insanáveis,   podendo   ser   oficiosamente   conhecidas   ou   deduzidas   a   todo   o   tempo,   até   ao   transito   em  
julgado  da  decisão  final  –  art.  98º  n.  2  CPPT.  Tal  verifica-­‐se  nos  seguintes  casos  –  art.  98º  n.  1  CPPT:  
• Ineptidão  da  petição  inicial;  
• Falta  de  informações  oficiais  referentes  a  questões  de  conhecimento  oficioso  no  processo;  
• Falta   de   notificação   do   despacho   que   admitir   o   recurso   aos   interessados,   se   estes   não  
alegarem.  
 
A  verificação  da  nulidade  tem  como  efeito  a  invalidação  dos  termos  subsequentes  do  processo  que  
dela   dependam   absolutamente,   embora   se   deva,   em   obediência   a   uma   ideia   de   aproveitabilidade   e  
economicidade  dos  actos,  aproveitar  as  peças  úteis  ao  apuramento  dos  factos  –  art.  98º  n.  3  CPPT.  
 
No  que  respeita  ao  modo  de  arguição,  duas  hipóteses  abstractas  se  podem  referir:  
• Mediante  reclamação  dirigida  ao  próprio  Tribunal  a  quo  –  art.  153º  CPC  ex  vi  art.  2º  CPPT;  
• Por  via  do  recurso  da  decisão  final  –  art.  280º  CPPT.  (O  STA  tem  acolhido  esta  posição)  
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

  75  
 OS MEIOS PROCESSUAIS – Contencioso Tributário  

A   impugnação   judicial,   num   sentido   amplo,   abrangerá   todos   os   meios   processuais   que   têm   como  
objectivo  autorizar  ou  fiscalizar  uma  actuação  administrativa  tributária,  dos  quais  se  destacam:  
1. Processo  de  Impugnação  Judicial  –  art.  99º  CPPT;  

2. A  Acção  Administrativa  Especial  –  art.  46º  CPTA;  

3. A  Acção  para  Reconhecimento  de  Direito  ou  Interesse  Legítimo  –  art.  145º  CPPT;  

4. Intimação  para  Um  Comportamento  –  art.  147º  CPPT;  

5. Processo  Especial  para  Derrogação  de  Sigilo  Bancário  –  art.  146º-­‐A/B/C/D  CPPT  e  63º-­‐B  LGT;  

6. Intimação  para  Produção  Antecipada  de  Prova  –  art.  146º  CPPT;  

7. Processo  de  Execução  Fiscal  –  art.  148º  CPPT;  

8. Processos  Cautelares    

(3  /  4  /  6  são  meios  subsidiários)  

O  processo  tributário,  em  sentido  restrito,  dirá  apenas  respeito  ao  chamado  processo  de  impugnação  
judicial.    
 
Por  outro  lado,  e  uma  vez  que  em  muitos  casos  o  chamamento  do  Tribunal  pressupõe  uma  actuação  
administrativa   prévia,   a   impugnação   judicial   configura-­‐se   como   um   recurso   do   acto   que   resulta   dessa  
actuação.    
 
Face  ao  vasto  leque  de  meios  processuais  pode  acontecer  que  o  interessado,  por  várias  razões,  não  
proceda  à  escolha  do  meio  processual  adequado  e  conveniente  à  prossecução  dos  seus  objectivos.    
Nestes  casos,  a  lei  impõe  ao  Tribunal  um  verdadeiro  dever  de  cooperação,  determinando  que  este  
ordene  a  correcção  do  processo  para  a  forma  adequada,  de  modo  a  permitir  que  o  eventual  lesado  não  
saia  prejudicado  apenas  pela  má  escolha  do  instrumento  de  defesa.  Trata-­‐se  da  figura  da  convolação  –  art.  
97º  n.  3  LGT  e  98º  n.  4  CPPT.    
No  entanto,  este  dever  não  é  absoluto,  caso  em  que  o  Tribunal  ficaria  obrigado  a  corrigir  todos  os  
absurdos  processuais  que  lhe  surjam.  Uma  análise  da  jurisprudência  do  STA  permite  concluir  que  existem  
limites   ao   referido   dever,   nomeadamente   quando   a   improcedência   ou   a   intempestividade   da   PI   sejam  
manifestas.  
 
Para  determinar  o  meio  processual  adequado  é  necessário  atender  às  finalidades  e  objecto  de  cada  
um.  No  que  toca  às  finalidades,  no  caso  da  impugnação  judicial,  por  exemplo,  a  finalidade  é  a  reapreciação  
  76  
de   um   pedido.   Outros   meios   visam   reconhecer   direitos,   a   intimação   para   praticar   actos,   a   cobrança  
coerciva,   etc.   Quanto   ao   objecto,   se   este   for   um   acto   de   liquidação,   esta   circunstância   afasta   todos   os  
meios  excepto  a  impugnação  judicial.  Se  for  o  reconhecimento  de  um  benefício  fiscal,  o  meio  adequado  
será  o  recurso  contencioso,  ou  seja,  a  acção  administrativa  especial,  etc.    
 
 
 
O PROCESSO DE IMPUGNAÇÃO JUDICIAL – art. 99º ss. CPPT  

Este  meio  processual,  exclusivo  da  jurisdição  tributária,  tem  por  objectivo  a  anulação  total  ou  parcial  
de   actos   tributários.   Como   se   pode   ver,   estamos   perante   uma   garantia   dos   contribuintes   que   visa  
exactamente   o   mesmo   que   visava   a   Reclamação   Graciosa,   com   a   diferença   de   que   esta   decorria  
exclusivamente  perante  a  Administração  Tributária,  e  não  perante  o  Tribunal  (caso  desta).  
 
Quanto   à   NATUREZA   do   processo   de   impugnação   judicial   (PIJ),   estamos   perante   uma   acção   de   tipo  
declarativo   de   simples   apreciação,   na   medida   em   que   com   a   instauração   deste   processo   pretende-­‐se,  
mediante  anulação  do  acto  de  liquidação,  obter  a  declaração  de  inexistência  do  direito  da  AT  de  exigir  a  
importância  em  causa,  tal  como  foi  exigida  ao  contribuinte.    
 
No  que  respeita  ao  OBJECTO  é  preciso  distinguir  que  na  reclamação  graciosa  o  objecto  são  os  actos  de  
liquidação,   mas   no   PIJ   o   acto   de   liquidação   é   entendido   numa   vertente   mais   ampla,   incluindo   actos   de  
avaliação  (quando  passíveis  de  impugnação  contenciosa  directa)  e  actos  de  liquidação  –  art.  86º  n.  3  LGT.  
 
Deve   aqui   ter-­‐se   em   conta   que,   apesar   de   tanto   o   PIJ   como   a   Reclamação   Graciosa   visarem   a  
anulação   de   um   acto   tributário,   o   legislador   não   colocou   ao   dispor   dos   contribuintes   dois   meios   com   o  
mesmo  objectivo,  apenas  com  a  diferença  de  um  correr  administrativamente  e  o  outro  jurisdicionalmente,  
que  poderiam  ser  utilizados  simultânea  ou  cumulativamente.    
Assim,  a  reclamação  e  o  PIJ  são  duas  garantias  distintas,  apesar  de  terem  em  comum  os  objectivos  
(anulação  de  actos  tributários),  os  fundamentos  (qualquer  ilegalidade)  e  a  inexistência  de  efeito  suspensivo  
da  respectiva  liquidação  –  art.  69º  al.  f)  e  103º  n.  4  CPPT.  
Contudo,  distinguem-­‐se  nos  seguintes  aspectos:  
• O   PIJ   é   caracterizado   por   uma   tramitação   formalizada   e   mais   lenta,   enquanto   a   reclamação   é  
pautada  pela  simplicidade  de  termos;  
• Enquanto   no   PIJ   são   admitidos   os   meios   gerais   de   prova   (art.   115º   CPPT),   na   reclamação  
existe  uma  limitação  dos  meios  probatórios  à  forma  documental  (art.  69º  al.  e)  CPPT).  
  77  
 • As   decisões   do   PIJ   (sentenças)   fazem   caso   julgado,   o   que   não   acontece   com   as   decisões   do  
procedimento,  que  são  actos  administrativos  (art.  69º  al.  c)  CPPT).    
• No  PIJ  existe  a  sujeição  a  custas  judiciais  (art.  122º  n.  2  CPPT),  a  reclamação  é  caracterizada  
pela   isenção   de   custas   (art.   69º   al.   d)   CPPT   –   sem   prejuízo   do   possível   agravamento   à   colecta  
aplicado  a  título  de  custas  –  art.  77º  CPPT).  
 
É   também   relevante   referir   que   a   instauração   de   uma   reclamação   graciosa   faz   parar   o   prazo,  
interrompendo-­‐o,  de  interposição  da  impugnação  judicial.  Admite-­‐se  que,  depois  de  decidida  a  reclamação  
(em  sentido  desfavorável  para  o  contribuinte),  ainda  possa  ser  instaurado  PIJ  –  art.  102º  n.  2  CPPT.  
 
No  caso  de  o  PIJ  ser  interposto  após  ter  sido  apresentada  a  reclamação  graciosa,  vale  aqui  a  regra  da  
apensação   –   art.   111º   n.   3   CPPT   –   valendo   esta   regra   tantos   nos   casos   em   que   os   fundamentos   da  
reclamação  e  do  PIJ  sejam  os  mesmos,  quer  sejam  diversos.    
 
Se   a   reclamação   graciosa   for   interposta   após   a   impugnação   judicial,   a   regra   continua   a   ser   a   da  
apensação  –  art.  111º  n.  4  CPPT.    
 
OS FUNDAMENTOS DO PROCESSO  

Há   correspondência   entre   a   reclamação   graciosa   e   o   PIJ   no   que   respeita   aos   seus   fundamentos.   O  
fundamento   para   ambas   é   a   desconformidade   com   do   acto   com   o   ordenamento   jurídico,   isto   é,   o   acto  
violar   a   CRP,   as   normas   de   Direito   Internacional,   o   Direito   da   União   Europeia,   Lei,   regulamento,   ou   ser  
desconforme   a   uma   actuação   administrativa   prévia   a   que   a   AT   esteja   vinculada   (caso   das   informações  
vinculativas).  Aceita-­‐se  aqui  o  conceito  amplo  de  legalidade,  plasmado  nos  artigos  70º  e  99º  do  CPPT.    
Note-­‐se   que   a   caducidade   do   direito   de   liquidação   é   também   uma   ilegalidade,   fundamento   para  
impugnação.    
 
TEMPESTIVIDADE  

No   caso   de   o   PIJ   ser   intentado   ab   initio,   como   modo   de   reacção   inicial   contra   o   acto   potencialmente  
inválido,  o  contribuinte  terá  de  o  fazer  nos  seguintes  prazos:  
• 90  dias,  contados  –  art.  102º  CPPT:  
1. a  partir  do  termo  do  prazo  para  pagamento  voluntário;  

2. a  partir  da  notificação,  se  o  acto  que  se  pretende  impugnar  não  for  de  liquidação  (seja,  

por  exemplo,  acto  de  fixação  de  valores  patrimoniais);  

  78  
 3. a   partir   do   conhecimento,   se   o   acto   que   se   pretende   sindicar   jurisdicionalmente,   sendo  

lesivo,  não  estiver  abrangido  nos  casos  anteriores.  

 
• 30   dias,   se   o   acto   a   impugnar   for   uma   inscrição   matricial   incorrecta   de   valores  
patrimoniais  –  art.  134º  n.  3  CPPT.  
 
Se   o   contribuinte   decide   intentar   o   PIJ   após   ter   reclamado   graciosamente   (tendo   esta   reclamação  
sido  indeferida),  os  prazos  a  observar  são:  
• 90  dias,  no  caso  de  a  reclamação  ter  sido  indeferida  tacitamente  –  art.  102º  n.  1  al.  d),  106º  
CPPT  e  57º  n.  1  e  5  LGT;  
• 15   dias,   no   caso   da   reclamação   graciosa   ter   sido   indeferida   expressamente   –   art.   102º   n.   2  
CPPT.    
• 30  dias,  no  caso  de  reclamação  prévia  necessária  –  arts.  131º  ss  CPPT.    
 
Como   não   está   aqui   em   causa   a   prática   de   actos   no   processo   judicial   propriamente   dito,   à   contagem  
destes  prazos  aplica-­‐se  o  regime  previsto  no  Código  Civil  –  art.  20º  CPPT  e  57º  n.  3  LGT.  
• O  dia  em  que  ocorre  o  evento  não  se  conta,  começando  a  contar  no  dia  seguinte;  
• O  prazo  conta-­‐se  de  forma  contínua;  
• Se   o   prazo   terminar   no   domingo   ou   em   dia   feriado,   o   termo   do   prazo   transfere-­‐se   para   o  
primeiro  dia  útil  seguinte;  
• Se  o  acto  tiver  de  ser  praticado  no  Tribunal  e  o  prazo  terminar  em  férias  judiciais,  o  termo  do  
prazo  transfere-­‐se  para  o  primeiro  dia  útil  seguinte  após  férias  judiciais.    
 
 
TRAMITAÇÃO  

• INICIATIVA  –  PETIÇÃO  INICIAL  –  ART.  103º  E  108º  CPPT  

O   PIJ   inicia-­‐se   com   a   apresentação   da   Petição   Inicial,   por   parte   do   sujeito   com   legitimidade   para   o  
fazer   e   na   qual   ele   solicita   ao   tribunal   a   anulação   do   acto   lesivo   em   causa   (em   princípio   um   acto   de  
liquidação),  com  fundamento  em  ilegalidade.    
A  interposição  da  PI  faz  interromper  o  prazo  de  prescrição  do  tributo  (art.  49º  LGT).    
A   PI   deve   ser   devidamente   instruída   com   os   meios   probatórios   necessários,   sob   pena   de   preclusão   –  
art.   108º   n.   3   CPPT.   Ela   deve   ser   entregue   no   Órgão   Periférico   Local   ou   no   Tribunal   competente.   Se   o  
sujeito   passivo   entregar   a   PI   no   órgão   periférico   este   tem   de   a   remeter   para   o   tribunal   competente   no  
prazo   de   5   dias,   após   a   entrega   do   comprovativo   de   pagamento   da   taxa   de   justiça.   Se,   apesar   de   estar   em  
  79  
posse   do   comprovativo   de   pagamento   da   taxa   de   justiça,   o   órgão   periférico   local   se   recusar   a   remeter   a   PI  
para  o  Tribunal,  o  sujeito  passivo  deve  aqui  desencadear  uma  intimação  para  comportamento,  que  obrigue  
o  órgão  a  proceder  à  remessa  da  PI.  
A  PI  deve  ser  dirigida  ao  juiz  do  tribunal  competente,  articulada  e  elaborada  em  triplicado  –  art.  108º  
CPPT.  
Quanto   à   sua   substância,   ela   deverá   conter   a   identificação   do   acto   impugnado   bem   como   da  
entidade  que  o  praticou.  Deve  ainda  referir  o  pedido  (efeito  jurídico  que  se  pretende,  a  anulação  do  acto),  
a   causa   de   pedir   (que   no   contencioso   de   tributário   de   anulação   consiste   nos   vícios   específicos   que   se  
invocam  para  obter  a  anulação  do  acto  impugnado),  a  exposição  dos  factos  que  fundamentam  o  pedido  e  a  
indicação  do  valor  do  processo  (que,  em  regra  corresponde  ao  benefício  que  se  pretende  obter)  –  art.  108º  
CPPT.    
A  PI  será  inepta  quando  –  art.  193º  n.  2  CPC  ex  vi  art.  2º  al.  e)  CPPT:  
• Falte  ou  seja  ininteligível  a  indicação  do  pedido  ou  da  causa  de  pedir;  
• O  pedido  esteja  em  contradição  com  a  causa  de  pedir;  
• Se  cumulem  pedidos  ou  causa  de  pedir  substancialmente  incompatíveis.    
Nestes   casos   todo   o   processo   será   nulo   –   art.   98º   n.   1   al.   a)   CPPT   –   constituindo   uma   excepção  
dilatória  –  art.  494º  al.  b)  CPC  –  e  absolvendo-­‐se  a  Fazenda  Pública  da  instância  –  art.  493º  n.  2  CPC.    
 
Contudo,  a  declaração  de  nulidade  pode  não  ser  mediata  e  automática.  Quando  o  juiz  recebe  a  PI  e  
constata   que   esta   padece   de   alguma   deficiência,   manda   o   princípio   da   colaboração   que   o   juiz   intime   o  
autor   a   corrigi-­‐las.   O   Tribunal   deve   disto   notificar   a   entidade   demandada,   o   representante   da   Fazenda  
Pública,  que  pode  contestar.  
No   caso   de   pedidos   incompatíveis,   impõe-­‐se   que   o   tribunal   ordene   a   notificação   do   impugnante  
para,  no  prazo  de  10  dias,  esclarecer  o  pedido  que  quer  ver  apreciado  e,  só  no  caso  de  ele  nada  dizer,  deve  
a  Fazenda  Pública    ser  absolvida.    
Ainda,   também   não   deve   ser   julgada   inepta   a   petição   inicial   se,   não   obstante   a   falta   de   rigor   técnico  
na  formulação  do  pedido,  este  dá  a  conhecer  o  efeito  jurídico  que  se  pretende  obter  por  intermédio  do  
tribunal.    
Também,  após  o  conhecimento  inicial  do  pedido  pode  haver  lugar  a  revogação  do  acto  impugnado  
(pela  Fazenda  Pública  ou  pelo  órgão  que  o  praticou)  –  art.  112º  CPPT.    
 
 
 
 

  80  
 • DEFESA  –  A  CONTESTAÇÃO  –  ART.  110º  CPPT  
Após   apresentação   da   PI,   nos   temos,   local   e   prazos   descritos   deve   o   juiz   notificar   a   contraparte,   o  
Representante  da  Fazenda  Pública  (art.  54º  ETAF),  para  responder.  Estamos,  portanto,  na  fase  da  defesa,  
que  ganha  corpo  através  da  contestação.    
Aqui,   no   prazo   de   90   dias   após   a   notificação   do   juiz,   o   representante   da   Fazenda   Pública   deve  
contestar  e  solicitar  a  produção  de  prova  adicional  –  art.  110º  n.  1  CPPT.  
A   lei   determina   que   a   falta   de   contestação   não   representa   a   confissão   dos   factos   articulados   pelo  
impugnante   –   art.   110º   n.   6   CPPT.   Esta   regra   é   contrária   ao   prescrito   para   o   Processo   Civil   e   justifica-­‐se  
perante  os  interesses  em  causa  e  a  indisponibilidade  do  crédito  tributário.    
 
A  AT  não  tem  o  ónus  ou  dever  de  impugnar  especificadamente  cada  um  dos  factos  articulados.  O  art.  
110º  n.  7  CPPT,  nesta  matéria,  consagra  um  espaço  de  discricionariedade  ao  juiz,  permitindo-­‐lhe  apreciar  
livremente  a  falta  de  contestação  especificada  dos  factos,  podendo  considerar  os  factos  não  impugnados  
como  provados,  confessados,  não  provados,  etc.    
 

• DECISÃO  PRÉ-­‐INSTRUTÓRIA  OU  PRELIMINAR    

Após  a  contestação  e  ainda  antes  de  se  passar  à  fase  da  instrução,  o  processo  pode  tomar  três  rumos  
distintos:  
1. Pode  o  acto  em  causa  ser  revogado,  no  prazo  de  30  dias  pelo  dirigente  do  órgão  periférico  

local  ou  pelo  dirigente  do  órgão  periférico  regional  (consoante  o  valor  do  processo  exceda  
ou   não   o   quíntuplo   da   alçada   do   tribunal   tributário   de   1ª   instância).   Se   tal   acontecer,   a  
instância  é  julgada  extinta  e  sem  custas,  a  não  ser  que  se  trate  de  uma  revogação  parcial  ou  
o   juiz   entenda   que   a   instância   deve   prosseguir   para   apreciação   de   um   eventual   pedido  
indemnizatório  suscitado  –  art.  112º  n.  1  e  2  CPPT.  
2. Pode  o  juiz  proferir  um  despacho   de   aperfeiçoamento  ou  de  correcção  –  art.  110º  n.  2  CPPT  

e  97º  n.  3  LGT;  

3. Pode   também,   o   juiz,   após   vista   ao   MP   (sem   necessidade   de   notificar   as   partes   de   tal  

decisão)  conhecer   de   imediato   do   fundo   da   questão.  Tal  pode  acontecer  se  a  questão  for  
apenas   de   Direito   ou   se,   sendo   também   de   facto,   o   processo   fornecer   os   elementos  
necessários   –   art.   113º   n.   1   CPPT.   Porém,   refere   o   STA,   neste   contexto,   que   um   eventual  
indeferimento  liminar  “é  um  mecanismo  a  utilizar  com  cautela,  só  devendo  ter  lugar  quando  
da   simples   apreciação   do   pedido   formulado   resulte   com   força   irrecusável   e   sem   margem  
para  dúvidas  que  este  não  pode  proceder”  e  se  afigure  inútil  qualquer  diligência  instrutória  
posterior.    
  81  
 • A  INSTRUÇÃO    
Nesta   fase   são   carreados   para   o   processo   os   elementos   de   prova   necessários   para   a   tomada   de  
decisão  por  parte  do  juiz.  Esta  é,  portanto,  a  fase  da  produção  de  provas,  as  quais  tem  têm  por  função  a  
demonstração  da  realidade  dos  factos  alegados  na  PI  –  art.  341º  CCiv.  
Diferentemente   do   que   acontece   em   sede   de   reclamação   graciosa,   no   PIJ   são   admitidos   os   meios  
gerias  de  prova,  vigorando  o  princípio  da  plenitude  (as  partes  podem  recorrer  a  todos  os  meios  de  prova  
disponíveis  no  direito)  –  art.  115º  CPPT  –  sendo  de  destacar:  
1. A  prova  documental;  

2. A  prova  testemunhal  –  art.  118º  CPPT;  

3. A  prova  pericial  –  art.  116º  CPPT.    

Vigora   também   aqui   o   princípio   segundo   o   qual   o   juiz   pode   praticar   e   ordenar   a   prática   das  
diligências   de   produção   de   prova   (que   serão   efectuadas   no   tribunal)   –   art.   114º   CPPT   –   que   entenda  
convenientes  para  o  apuramento  da  verdade  material  –  princípio  do  inquisitório.    
Isto  significa  que  o  não  está  vinculado  às  diligências  requeridas  pelas  partes  (podendo  considera-­‐las  
dilatórias   )   e,   além   disso,   pode   o   tribunal   determinar   que   sejam   realizadas   diligências   diferentes   das  
requeridas   pelas   partes.   Também,   o   juiz   pode   entender   não   levar   à   prática   as   diligências   probatórias  
requeridas   pelas   partes   sem   incorrer   em   qualquer   nulidade   processual,   na   medida   em   que   lhe   incumbe  
avaliar  se  já  tem  ao  seu  dispor  todos  os  elementos  relevantes  para  decidir  –  art.  113º  CPPT.  
 
É   necessário   ressalvar   que   nesta   fase,   sempre   que   esteja   em   causa   uma   diligência   probatória   que  
exija   despesa   e   seja   requerida   pelo   impugnante,   será   este   a   suportá-­‐la,   mediante   reparo   a   fixar   pelo   juiz   e  
entram  no  final  em  regra  de  custas  –  art.  116º  n.  6  CPPT.    
 

• ALEGAÇÕES    
Uma  vez  concluída  a  fase  de  instrução  há  lugar  a  que  as  partes  possam  pronunciar-­‐se  sobre  as  provas  
produzidas   e   deduzir   alegações   –   art.   120º   CPPT   –   o   juiz   ordena   a   notificação   dos   interessados   para  
alegarem  por  escrito  (apenas  esta  forma  é  admitida),  no  prazo  por  si  fixado,  não  superior  a  30  dias.  
Nesta   fase   vai   fazer-­‐se   uma   apreciação   das   provas   produzidas   e   do   direito   que   lhe   é   aplicável,  
formulando-­‐se  conclusões.    
Será   importante   salientar   que,   de   acordo   com   a   jurisprudência   do   STA,   o   facto   de   as   partes   terem  
tido  oportunidade  de  se  pronunciar  sobre  os  documentos  apresentados  pela  parte  contrária,  não  dispensa  
as  alegações.    

  82  
 Naturalmente  que  não  haverá  lugar  à  notificação  para  alegações  se  o  juiz  conhecer  imediatamente  
do   pedido,   pois,   face   à   inexistência   da   fase   de   produção   de   prova,   considera-­‐se   dispensável   dar   aos  
interessados  outra  oportunidade,  para  além  da  facultada  nos  respectivos  articulados.  
A  falta  de  alegações,  podendo  ter  influência  na  decisão  final,  é  fundamento  de  nulidade  processual.  
 

• VISTA  AO  MINISTÉRIO  PÚBLICO    

Antes  de  proferir  a  sentença  e  após  as  alegações  terem  sido  apresentadas  (ou  findo  o  prazo  para  o  
efeito),  o  juiz  dará  vista  ao  MP  para  que  este,  assim  pretender,  se  possa  pronunciar  sobre  as  questões  de  
legalidade,   podendo   também   invocar   vícios   do   acto   impugnado   que   não   tenham   sido   invocados   pelas  
partes.   Neste   caso,   está   o   juiz   obrigado   a   pronunciar-­‐se   expressamente   sobre   tais   vícios,   sob   pena   de  
nulidade  da  sentença  por  omissão  de  pronúncia  –  art.  121º  CPPT.    
Se   o   MP   suscitar   questão   que   obste   ao   conhecimento   do   pedido,   serão   ouvidos   o   impugnante   e   o  
representante  da  Fazenda  Pública.  
Após  aberta  a  vista,  o  MP  pode  requerer  nova  diligência.  Se  for  o  caso,  e  tal  diligência  for  deferida  
pelo   juiz   e   depois   levada   a   efeito,   impõe-­‐se,   antes   da   sentença,   uma   nova   vista   ao   MP.   Caso   tal   não  
aconteça,   estaremos   perante   um   caso   de   nulidade   da   sentença,   que   poderá   ser   arguida   aquando   do  
recurso  desta.    
 

• SENTENÇA    
Finalmente,  serão  os  autos  conclusos  para  decisão  do  juiz  que  proferirá  sentença,  devendo  esta  ser  
notificada,  no  prazo  de  10  dias,  ao  MP,  ao  impugnante  e  ao  representante  da  Fazenda  Pública  –  art.  122º  e  
126º  CPPT.    
 
A  sentença  deverá  identificar  os  interessados  e  os  factos  objectos  do  litígio,  sintetizará  a  pretensão  
do  impugnante  e  respectivos  fundamentos,  bem  como  a  posição  do  representante  da  Fazenda  Pública  e  do  
MP   e   fixará   as   questões   que   ao   tribunal   cumpre   solucionar   –   art.   123º   CPPT.   Além   disso,   deve   o   juiz  
discriminar  de  forma  fundamentada  a  matéria  provada  e  não  provada.    
A  sentença  será  nula  se  –  art.  125º  CPPT:  
• Faltar  a  assinatura  do  juiz  –  art.  125º  n.  2  CPPT;  
• Não  forem  especificados  os  fundamentos  da  decisão;    
• Houver  oposição  entre  os  fundamentos  e  a  decisão;  
• O  juiz  não  se  pronunciar  sobre  questões  que  deva  obrigatoriamente  fazê-­‐lo  (de  conhecimento  
oficioso);  
• O  juiz  pronunciar-­‐se  sobre  questões  que  não  deva  conhecer  (excesso  de  pronúncia).  
  83  
 A  nulidade  da  sentença  deve  ser  arguida  pelas  partes.    
Após  o  proferimento  de  sentença,  extingue-­‐se  o  poder  jurisdicional  do  juiz  em  relação  ao  litígio,  pois  
esse  poder  só  é  conferido  ao  juiz  como  mero  instrumento  legal  para  decidir,  deixando  de  estar  habilitado  
para  tal  após  o  exercer  –  art.  666º  CPCiv  ex  vi  art.  2º  al.  e)  CPPT.    
 
Por   estarmos   aqui   em   presença   de   um   contencioso   anulatório,   os   efeitos   da   sentença   visam   a  
anulação   de   acto   tributários.   Neste   tipo   de   contencioso,   a   tutela   é   indirecta,   ou   seja,   não   se   opera   pela  
restauração   directa   da   situação   individual   do   lesado,   mas   apenas   mediante   a   actuação   da   AT,   que   deve  
tomar  as  providencias  adequadas  para  que  a  decisão  do  Tribunal  produza  os  seus  efeitos  –  art.  205º  CRP  e  
100º  LGT.    
Em  caso  de  procedência  da  pretensão  do  sujeito  passivo,  sobre  a  AT  impendem  dois  deveres:  
1. Dever  de  reconstituir  a  legalidade  do  acto  ou  situação  objecto  do  litígio  em  causa.  Tal  passa  

em  particular  pela  restituição  da  quantia  que  ao  contribuinte  foi  indevidamente  exigida  e  que  
ele  satisfez.  
2. Dever  de,  sendo  caso  disso,  pagar  juros  indemnizatórios  para  compensar  o  contribuinte  pela  

privação  dos  meios  monetários  que  foi  obrigado  a  entregar  ao  Fisco  –  art.  43º  LGT.    
Contudo,   importa   salientar   que   a   prevalência   do   caso   julgado   não   pode   significar   a   existência   de  
sentenças  impositivas,  o  Tribunal  não  pode,  no  seguimento  da  decisão,  determinar  quais  os  procedimentos  
a  seguir  pela  AT  na  reconstituição  da  legalidade  (trata-­‐se  aqui  de  um  contencioso  de  mera  anulação).  
Se  eventualmente  se  vier  a  constatar  que  a  AT  não  adoptou  todos  os  comportamentos  pertinentes  
para  esse  fim,  então  deve-­‐se  lançar  mão  do  meio  processual  acessório  de  execução  de  julgados.    
 
 
OS INCIDENTES  

Em   qualquer   processo,   no   âmbito   da   tentativa   de   resolução   da   questão   principal,   podem   surgir  

outras  questões  que  com  ela  se  relacionam,  dando  origem  a  tramitações  acessórias  –  os  incidentes.  
Os   incidentes   são   questões   prejudiciais   à   questão   principal,   no   sentido   que   a   solução   a   dar   a   esta  
depende  da  prévia  solução  dos  incidentes.    
As  características  marcantes  dos  incidentes  são,  portanto:  
1. A  acessoriedade  em  relação  à  questão  principal;  

2. Autonomia  da  respectiva  tramitação.    

No  âmbito  do  PIJ,  o  legislador  autonomizou  três  incidentes  –  art.  127º  CPPT:    
• INCIDENTE  DE   ASSISTÊNCIA  –  trata-­‐se  de  permitir  a  intervenção  no  processo  de  alguém  que  tem  
um  interesse  indirecto  na  resolução  do  litígio  em  causa  –  art.  129º  CPPT.  
  84  
 • INCIDENTE  DE  HABILITAÇÃO  –   verifica-­‐se   quando   haja   necessidade   de   uma   alteração   subjectiva   da  
instância,  tal  pode  acontecer  quando  falecer  o  impugnante  e  o  sucessor  pretenda  impor  a  sua  
posição  processual  –  art.  130º  CPPT.  
• INCIDENTE   DE   APOIO   JUDICIÁRIO   –   ocorre   nos   termos   gerais   do   princípio   de   acesso   ao   Direito     e  
aos  Tribunais.  
Após  o  incidente  ter  sido  suscitado  o  juiz  dispõe  de  um  prazo  de  15  dias  para  responder,  devendo  o  
MP  ser  ouvido  obrigatoriamente  antes  da  decisão  –  art.  127º  n.  2  e  3  CPPT.    
 
 
A ACÇÃO ADMINISTRATIVA ESPECIAL – art. 46º ss. CPTA  

O  recurso  contencioso,  tal  como  referido  no  art.  97º  n.  2  CPPT,  já  não  existe,  tendo  sido  substituído  
por  um  meio  processual  novo:  a  Acção  Administrativa  Especial  –  art.  191º  CPTA.    
 
A  AAE  tem  como  objecto  questões  jurídicas  relacionadas  com  o  exercício  de  poderes  administrativos  
de  autoridade  materializados  na  emissão  de  actos  administrativos  ou  regulamentos.  
Esta  acção  continua  a  servir  para  realizar  os  pedidos  tradicionais  de  anulação,  declaração  de  nulidade  
ou   inexistência   de   um   acto   administrativo   e   os   de   declaração     de   ilegalidade   de   normas   com   força  
obrigatória   e   geral,   mas   inclui   novos:   a   declaração   de   ilegalidade   de   normas   em   casos   concretos,   a  
condenação   à   pratica   de   acto   legalmente   devido   e   a   declaração   de   ilegalidade   por   omissão   de  
regulamento.  Portanto,  a  AAE  na  sua  abrangência  compreende  especificamente:  
• Os  processos  de  impugnação  de  actos  administrativos  e  normas  regulamentares;  
• Processos  dirigidos  à  condenação  da  Administração  à  emissão  desse  tipo  de  actos.  
Em   matéria   tributária,   a   AAE   deve   ser   utilizada   por   parte   dos   contribuintes   ou   outros   interessados  
nas   situações   em   que   esteja   em   causa   a   apreciação   de   actos   administrativos   relativos   a   questões  
tributárias  que  não  comportem  a  apreciação  da  legalidade  do  acto  de  liquidação  (caso,  por  exemplo,  da  
revogação  de  isenções  ou  outros  benefícios  fiscais  ou  um  despacho  de  sujeição  a  determinado  regime  de  
tributação)  –  art.  97º  n.  1  al.  p)  e  n.  2  CPPT.  
 
Convém  aqui  salientar  que  quando  a  acção  tenha  um  valor  superior  à  alçada  do  TAC  será  julgada  por  
Tribunal  Colectivo,  em  formação  de  três  juízes,  afastando  a  regra  geral  que  em  contencioso  tributário  as  
questões  são  decididas  por  juiz  singular  –  art.  40º  n.  1  e  3  ETAF.    
 
Quanto  ao  pedido,  em  princípio,  neste  âmbito  ele  será  a  anulação  do  acto  administrativo  respectivo  
ou  a  declaração  da  sua  nulidade  ou  inexistência  jurídica  –  art.  46º  n.  2  e  50º  CPTA.  
  85  
 Quanto  à  tempestividade,  a  AAE  deve  ser  proposta  no  prazo  de  3  meses  a  contar  da  notificação  do  
acto  que  se  pretende  impugnar  –  art.  58º  n.  2  al.  b)  CPTA.    
 
Em  termos  de  tramitação,  o  processo  inicia-­‐se  com  a  recepção  da  PI  na  secretaria  do  Tribunal  ao  qual  
é   dirigida.   A   PI   deve   ser   deduzida   de   forma   articulada   e   deve   conter,   entre   outros   elementos   –   art.   78º  
CPTA:  
1. Identificação  do  acto  impugnado;  

2. O  órgão  que  o  praticou;  

3. Os  factos  e  razões  de  direito  que  fundamentam  a  acção;  

4. Formular  o  pedido;  

5. O  valor  da  causa  e  forma  do  processo;  

6. Indicar  os  factos  cuja  prova  se  propõe  fazer,  juntando  os  documentos  que  desde  logo  provem  

esses  factos  ou  informando  que  eles  constam  do  processo  administrativo.    
Além   disto,   deve-­‐se   juntar   documento   comprovativo   da   prática   do   acto   impugnado   –   art.   79º   n.   2  
CPTA.    
Após   recebida   a   PI,   incumbe   à   secretaria   promover   oficiosamente   a   notificação   da   AT   para   contestar  
no  prazo  de  30  dias  (art.  81º  CPTA),  devendo  esta  deduzir,  de  forma  articulada,  toda  a  matéria  relativa  à  
defesa  e  juntar  os  documentos  necessários  a  demonstrar  os  factos  cuja  prova  se  propõe  fazer  –  art.  83º  
CPTA.  Note-­‐se  que  a  falta  de  contestação  ou  a  falta  de  impugnação  especificada  não  importa  a  confissão  
dos  factos  articulados  pelo  autor,  apreciando  o  Tribunal  livremente  essa  conduta  para  efeitos  probatórios.    
 
Findos  os  articulados,  o  processo  é  concluso  ao  juiz,  que  poderá  decidir  preliminarmente:  
1. Proferindo  despacho  saneador  –  art.  87º  CPTA;  

2. Proferindo   despacho   de   aperfeiçoamento,   quando   as   peças   processuais   padeçam   de  

deficiências   ou   irregularidades   de   carácter   formal,   devendo   o   juiz   procurar   corrigi-­‐las  

oficiosamente  –  art.  88º  CPTA.    
Não  sendo  o  caso  de  se  verificar  alguma  destas  circunstâncias  e  o  juiz  não  puder  conhecer  do  mérito  
da   causa   no   despacho   saneador,   passa-­‐se   à   fase   da   instrução,   onde   ele   pode   ordenar   as   diligências   de  
prova  que  considere  necessárias  para  o  apuramento  da  verdade  –  art.  90º  CPTA.    
Finda  a  fase  da  instrução,  pode  o  juiz,  sempre  que  a  complexidade  da  matéria  o  justifique,  ordenar  
oficiosamente  a  realização  de  uma  audiência  pública  destinada  à  discussão  oral  da  matéria  de  facto  –  art.  
91º  CPTA.  Após  isto,  as  partes  são  notificadas  para  apresentarem  alegações  escritas.  
Finalmente,  o  processo  é  concluso  ao  juiz  para  proferir  sentença  –  art.  94º  CPTA.  
 

  86  
 O PROCESSO DE EXECUÇÃO FISCAL – art. 148º CPPT  

Este   é   um   meio   processual   que   tem   por   objectivo   realizar   um   determinado   direito   de   crédito.   De  
acordo  com  o  art.  103º  LGT  o  processo  de  execução  fiscal  tem  verdadeira  natureza  judicial,  sem  prejuízo  
da   participação   dos   órgãos   da   AT   (nos   actos   que   não   tenham   natureza   jurisdicional),   visto   que   este  
processo  tem  uma  forte  componente  não  jurisdicional  e  muitos  dos  seus  actos  são  praticados  por  órgãos  
administrativos.    
De   modo   geral,   o   processo   executivo   é   caracterizado   por   uma   ideia   de   preferência   do   direito   do  
credor.  Quando  o  devedor  não  cumpre  a  sua  obrigação,  o  processo  executivo  envolve  um  acto  de  penhora  
mediante   o   qual   são   desapossados   do   património   do   devedor   alguns   bens,   que   são   posteriormente  
entregues  ao  órgão  da  execução  e  vendidos,  revertendo  o  produto  da  venda  para  o  credor.    
 
Um  acto  da  AT,  independentemente  de  ser  válido  ou  inválido,  para  produzir  efeitos  jurídicos  carece  
de  um  acto  material  que  leve  ao  conhecimento  do  destinatário  o  seu  conteúdo.  O  modo  mais  comum  de  
isto   se   realizar   é   através   de   notificação.   No   momento   em   que   o   sujeito   passivo   é   notificado,   inicia-­‐se   o  
prazo   para   pagamento   voluntário   do   tributo   (em   regra,   serão   30   dias).   Findo   o   prazo   para   pagamento  
voluntário,  se  o  sujeito  passivo  paga  o  tributo  termina  aí  o  procedimento.  Porém,  se  ele  não  pagar,  isto  é,  
se  não  for  possível  o  pagamento  voluntário,  a  AT  vai  instaurar  um  processo  de  execução  fiscal  (PEF),  para  
cobrança  coerciva  de  dívidas  tributárias.    
Neste  âmbito,  as  dividas  a  cobrar  devem  ser:  
1. CERTAS  –  no  sentido  em  que  não  existem  dúvidas  quanto  aos  sujeitos  devedores  nem  quanto  
à  natureza  das  prestações  (em  regra  a  dívida  existe  após  o  acto  de  liquidação);  
2. LÍQUIDAS   –   no   sentido   em   que   o   seu   quantitativo   tenha   já   sido   fixado   e   não   haja   dúvidas  
quanto  ao  seu  valor;  
3. EXIGÍVEL   –   no   sentido   em   que   não   existem   dúvidas   quanto   à   legalidade   das   mesmas   (no  
âmbito   do   pagamento   voluntário,   a   dívida   torna-­‐se   exigível   após   a   notificação;   já   para   o  
pagamento   coercivo,   a   dívida   torna-­‐se   exigível   após   decorrido   o   prazo   para   pagamento  
voluntário).    
Importa   aqui   referir   que,   em   princípio,   em   sede   de   PEF   não   se   discutirão   questões   relativas   à  
validade/legalidade   da   dívida   (estas   questões   devem   considerar-­‐se   já   anteriormente   resolvidas   em   sede  
própria).    
 
 
 

  87  
 PRESSUPOSTOS MATERIAIS – O objecto do PEF  

Trata-­‐se  aqui  de  averiguar  que  tipo  de  dívidas  podem  ser  cobradas  em  sede  de  PEF.    
Neste  quadro  é  incorrecto  afirmar  que  que  todas  as  dívidas  do  Estado  são  cobradas  por  este  meio.  
Na   verdade,   as   coimas   e   outras   sanções   pecuniárias   não   podem   ser   cobradas   por   este   meio   quando  
aplicadas  pelos  Tribunais  comuns.    
É  também  incorrecto  afirmar  que  o  PEF  diz  apenas  respeito  a  dívidas  do  Estado,  quando  na  verdade  
pode  ter  por  objecto  dívidas  a  outras  pessoas  colectivas  de  Direito  Público.  
 
Assim  sendo,  desde  logo,  podem  ser  cobradas  através  de  PEF  dívidas  relativas  a:  
1. TRIBUTOS  –  qualquer  prestação  pecuniária  coactiva  (quanto  à  origem  e  conteúdo)  que  visa  a  
satisfação  de  necessidades  financeiras;  
2. COIMAS   –  e  outra  sanções  pecuniárias  fixadas  no  âmbito  de  processos  de  contraordenações  
tributárias  (excepto  quando  aplicadas  pelos  tribunais  comuns);  
3. Reembolsos  ou  reposições;  

4. Outras  dívidas  ao  Estado  e  a  outras  pessoas  colectivas  de  direito  público  que  devam  ser  pagas  

por  força  de  acto  administrativo  –  por  exemplo,  um  sujeito  passivo  requere  apoio  financeiro  
ao   desemprego   e,   por   incumprimento   seu,   é   determinado   que   o   apoio   seja   devolvido.  
Estamos   aqui   perante   uma   dívida   que   resulta   de   acto   administrativo   (atribuição   e   revogação)  
pelo   que,   em   princípio,   é   possível   cobrar   esta   dívida   por   meio   de   PEF.   No   entanto,   é  
necessário  que  o  diploma  pelo  qual  essa  pessoa  colectiva  de  direito  público  foi  criada  preveja  
expressamente  essa  possibilidade.    
 
Estes  pressupostos  materiais  permitem  constatar,  do  lado  activo  da  relação  processual,  que  credor  e  
exequente  não  são  sinónimos,  assim:  
• O   CREDOR   TRIBUTÁRIO   poderá   ser   a   Fazenda   Nacional,   um   serviço   público   ou   qualquer   pessoa  
colectiva  de  Direito  Público;  
• O   ÓRGÃO   DA   EXECUÇÃO   FISCAL,   será   o   órgão   integrante   da   AT   que   vai   conduzir   o   processo   de  
execução.    
Além  destes,  irá  participar  na  execução,  do  lado  passivo,  o   EXECUTADO,  isto  é,  a  pessoa  que  figure  no  
título  executivo  como  devedor.    
 
 
 
 
  88  
 PRESSUPOSTOS FORMAIS – O Título Executivo  

Uma   condição   de   natureza   formal   necessária   à   instauração   de   um   processo   de   execução   é   a  

existência   de   um   título   executivo.   Tal   justifica-­‐se   pela   necessidade   de   existir   um   comprovativo   de   que   a  
dívida   subjacente   existe   e   que   existe   em   termos   legais   (a   partida   não   se   discutirão   aspectos   relativos   à  
legalidade  da  dívida  exequenda  durante  o  processo).    
Nos  termos  do  art.  162º  CPPT  só  podem  servir  de  base  à  execução  fiscal  os  seguintes  títulos:  
1. Certidão  de  dívida  –  extraída  do  título  de  cobrança  pelos  serviços,  após  prazo  para  pagamento  

voluntário  –  art.  88º  n.  1  CPPT;  

2. Certidão  de  decisão  exequível  proferida  em  processo  de  aplicação  das  coimas;  

3. Certidão  do  acto  administrativo  que  determina  a  dívida  a  ser  paga;  

4. Qualquer  outro  título  a  que,  por  força  de  lei  especial,  seja  atribuída  força  executiva  

 
Os  títulos  executivos  deverão  conter  os  requisitos  expostos  no  art.  163º  CPPT,  sob  pena  de  ineficácia  
do  título  e  subsequente  nulidade  do  processo  (art.  165º  n.  1  al.  b)  CPPT).    
A   principal   função   do   titulo   executivo   é   reafirmar   o   carácter   certo,   líquido   e   exigível   da   dívida  
subjacente,  não  sendo  permitido  questionar  nesta  altura  a  legalidade  em  concreto  do  acto  subjacente.    
 
 
COMPETÊNCIA PARA PROCEDER À EXECUÇÃO FISCAL  

Sendo  o  PEF  um  tipo  de  processo  atípico,  pois  nele  concorrem  uma  fase  administrativa  e  uma  fase  
jurisdicional,  será  natural  que  nele  sucedam  actos  de  natureza  diversa.  Tais  actos  devem  ser  distinguidos  
quer  do  ponto  de  vista  subjectivo  (natureza  da  entidade  que  os  praticou),  quer  do  ponto  de  vista  objectivo  
(natureza  jurídica  do  próprio  acto).  
 
Assim  sendo,  do  ponto  de  vista  subjectivo  podemos  encontrar  no  PEF:  
• Actos  praticados  pelos  órgãos  da  AT,  como  por  exemplo:  
1. Instauração  da  execução  –  art.  150º  CPPT;  

2. Citação  do  executado  –  art.  188º  CPPT;  

3. Autorização  para  pagamento  em  prestações  –  art.  197º  CPPT;  

• Actos  praticados  pelo  tribunal  (art.  151º  CPPT),  por  exemplo:    

1. Decidir  a  oposição  à  execução  –  art.  203º  CPPT;  

2. Os  incidentes  –  art.  127º  CPPT.  

  89  
 Já  de  um  ponto  de  vista  objectivo,  verifica-­‐se  a  existência  de:  
• Actos   de   natureza   administrativa,   de   aplicação   da   norma   ao   caso   concreto,   mas   sem  
resolução  de  qualquer  litígio  (instauração  da  execução,  citação  do  executado,  etc.);  

• Actos  de  natureza  jurisdicional,  de  aplicação  da  norma  ao  caso  em  concreto,  mas  resolvendo  
um  litígio  ou  conflito  de  pretensões  (decidir  a  oposição,  por  exemplo).  

 
O  PEF  é  um  processo  muito  desjurisdicionalizado.  A  grande  maioria  dos  actos  é  praticada  pela  AT  e  
não  pelos  tribunais,  por  isso  se  chegou  até  a  por  em  causa  a  natureza  jurisdicional  do  acto,  no  sentido  de  
indagar   se   estaríamos   perante   procedimento   e   não   processo.   A   jurisprudência   do   STA   diz   que   deve  
entender-­‐se  que  o  facto  de  a  maioria  dos  actos  ser  praticada  pela  AT  não  é,  por  si  só,  motivo  bastante  para  
concluir  que  estamos  perante  procedimento  e  não  processo.    
No  âmbito  do  PEF  há  um  conjunto  de  simples  actuações  materiais  que  podem  ser  levadas  a  cabo  pela  
AT  pois  não  contendem  com  a  função  jurisdicional.    
 
Em  princípio,  os  actos  de  natureza  administrativa  serão  praticados  pelos  órgãos  da  AT  e  os  actos  de  
natureza   jurisdicional   deverão   ser   praticados   pelo   Tribunal.   Contudo,   nada   impede   que   o   tribunal   possa  
praticar   actos   de   natureza   administrativa,   embora   o   inverso   não   se   verifique   –   princípio   de   reserva   da  
função   jurisdicional.   A   regra,   portanto,   é   que   qualquer   resolução   de   um   conflito   de   pretensões   deve   ser  
efectuada,  em  última  palavra,  por  um  tribunal  –  art.  151º  CPPT.  Será  sempre  inconstitucional  a  resolução  
de  um  conflito  de  pretensões  por  um  órgão  que  não  seja  um  tribunal.    
 
O   PEF   é   considerado   como   nuclearmente   jurisdicional,   envolvendo   na   sua   tramitação   a   prática   de  
muitos   actos   que   não   devem   ser   necessariamente   praticados   por   um   juiz,   podendo-­‐o   ser   por   um  
funcionário,   embora   sempre   salvaguardando   a   possibilidade   de   recurso   ou   reclamação   para   aquele.   Fica  
assim  patente  o  carácter  desjurisdicionalizado  do  PEF,  exigindo-­‐se  a  intervenção  do  juiz  ou  tribunal  apenas  
nas  situações  que  se  está  perante  a  existência  de  um  litígio.    
 
Importa   ainda   aqui   referir   que,   considera-­‐se   órgão   da   execução   fiscal   o   serviço   da   AT   onde   deva  
legalmente   correr   a   execução   ou,   quando   esta   deva   correr   nos   tribunais   comuns,   o   tribunal   competente   –  
art.  149º  CPPT.  
É  competente  para  a  execução  fiscal  a  AT.  A  instauração  e  os  actos  de  execução  são  praticados  no  
órgão  da  AT  designado,  mediante  despacho,  pelo  dirigente  máximo  do  serviço.  Na  falta  de  designação,  os  
actos  da  execução  são  praticados  no  órgão  periférico  local  da  sede  do  devedor,  da  situação  dos  bens  ou  da  

  90  
liquidação,   salvo   tratando-­‐se   de   coima   fiscal   e   respectivas   custas,   caso   em   que   é   competente   o   órgão  
periférico  local  da  área  onde  tiver  corrido  o  processo  da  sua  aplicação  –  art.  150º  CPPT.  
 
LEGITIMIDADE PARA INTERVIR NO PEF  

• LEGITIMIDADE  PARA  INTERVIR  COMO  EXEQUENTE    

Tem   legitimidade   para   promover   a   execução   os   órgãos   da   AT   que   sejam   titulares   da   competência  
referida  no  art.  152º  CPPT.  Trata-­‐se  de  uma  legitimidade  por  inerência.  
 

• LEGITIMIDADE  PARA  INTERVIR  COMO  EXECUTADO    

O  caso  “normal”  será  aquele  em  que  é  o  próprio  sujeito  passivo  originário  de  imposto  a  ser  chamado.  
São  as  situações  em  que  o  sujeito  passivo  não  pagou  o  tributo  no  prazo  para  pagamento  voluntário,  vendo  
contra  si  instaurado  um  processo  de  natureza  executivo  –  arts.  153º,  154º,  155º  e  156º  CPPT.  
 
Contudo,   é   sabido   que   as   dívidas   tributárias   podem   ser   exigidas   ao   sujeito   passivo   originário   (ou  
contribuinte,   sujeito   relativamente   ao   qual   se   presume   a   capacidade   contributiva),   ou   ao   sujeito   passivo  
não  originário,  caso  dos  responsáveis  tributários.    
Existe   responsabilidade   tributária   quando   o   património   do   sujeito   passivo   originário   é   insuficiente  
para   satisfazer   o   crédito   tributário   e   há   necessidade   de   lhe   juntar   um   ou   mais   patrimónios   de   outras  
pessoas.    
Assim  sendo,  a  responsabilidade  tributária  configura-­‐se  como  uma  garantia  pessoal  sob  a  forma  de  
fiança  legal  (trata-­‐se  de  fiança  legal  pois  ela  apenas  se  verificará  quando  a  lei  o  disser  e  não  por  vontade  
das  partes).    
Relativamente  às  regras  operativas  da  responsabilidade  tributária,  note-­‐se  que  ela  é  subsidiaria,  pois  
apenas  ocorre  quando  a  lei  o  disser,  podendo  também  ser  solidária.    
Para   que   haja   responsabilidade   tem   de   existir   um   acto   administrativo,   a   REVERSÃO   do   processo   de  
execução  fiscal  que  havia  sido  instaurado  contra  o  sujeito  originário  –  art.  23º  n.  1  LGT.  
A   reversão   apenas   poderá   ocorrer   quando   o   património   do   devedor   originário   não   exista   ou   seja  
manifestamente   insuficiente   para   satisfazer   o   crédito   tributário,   pelo   que   o   responsável   goza   de   um  
privilegio  de  excussão  prévia  (art.  23º  n.  2  LGT),  operando  mediante  citação  e  dependente  de  audição  do  
responsável  subsidiário  –  art.  23º  n.  4  LGT.  
 
A  lei  prevê  responsabilidade  tributária  subsidiaria,  entre  outros,  nos  seguintes  casos:  
1. Administradores,  directores  e  gerentes  –  art.  24º  LGT;  

  91  
 2. O   titular   de   estabelecimento   individual   de   responsabilidade   limitada   (EIRL)   em   relação   ao  

estabelecimento  –  art.  25º  LGT;  

3. Substituto  em  relação  ao  substituído  –  art.  28º  LGT  e  159º  CPPT  

4. Funcionários  que  intervierem  no  PEF,  em  relação  ao  sujeito  originário  –  art.  161º  CPPT;  

5. Liquidatários  das  sociedades  em  relação  às  sociedades  –  art.  26º  LGT  e  156º  CPPT.  

Quando  a  execução  reverta  contra  responsáveis  subsidiários,  o  órgão  da  execução  fiscal  mandá-­‐los-­‐á  
citar  todos  –  art.  160º  CPPT.  
A   reversão   consiste,   portanto,   num   acto   levado   a   efeito   pela   AT   mediante   despacho,   através   do   qual  
se  verifica,  nos  termos  da  lei,  uma  alteração  subjectiva  da  instância.    
 
O   legislador   prevê   ainda   outras   situações   em   que   a   execução   poderá   reverter   contra   outras   pessoas,  
sem   que   exista   responsabilidade   tributária.   É   o   caso   de   reversão   em   caso   de   SEQUELA.   Aqui   não   existe  
qualquer   garantia   especial   pessoal   para   cumprimento   da   obrigação   tributária,   mas   apenas   uma   garantia  
especial  real,  respeitante  a  um  determinado  bem  ou  a  um  conjunto  determinado  de  bens  –  art.  157º  CPPT.  
Estão  aqui  incluídas  as  situações  em  que  o  credor  tributário  tem  o  direito  de  sequela  relativamente  a  bens  
que   constituam   a   base   de   incidência   de   um   tributo.   Se   for   o   caso,   e   se   o   devedor   do   tributo,   primeiro  
titular   do   bem,   o   transmitir   a   terceiro   –   e   se   o   seu   património   for   insuficiente   –   a   execução   reverterá  
contra   este,   sendo   o   bem   referido,   na   esfera   jurídica   desse   terceiro,   considerado   como   um   património  
autónomo  que  responde  pela  dívida  tributária.    
Assim   sendo,   nos   casos   relativos   a   IMI   ou   IMT,   por   exemplo,   existe   um   privilégio   creditório  
imobiliário   especial.   Existindo   uma   dívida   e   posterior   alienação   do   bem,   pelo   direito   de   sequela   o   novo  
proprietário   pode   responder   pela   dívida,   não   a   título   de   sujeito   passivo   originário,   ocorrendo   uma  
modificação  subjectiva  e  o  processo  começa  a  correr  termos  contra  o  novo  proprietário.    
Outra   situação   em   que   a   reversão   é   possível   é   a   prevista   no   art.   158º   CPPT   –   reversão   contra  
possuidores.   Trata-­‐se   de   uma   situação   que   muitas   vezes   surge   no   seguimento   de   uma   oposição   à  
execução,  com  sucesso  por  parte  do  devedor  originário  –  art.  204º  n.  1  al.b)  CPPT.  Configuram-­‐se  aqui  os  
casos   em   que   a   execução   tenha   sido   instaurada   contra   um   determinado   contribuinte   e   este   opôs-­‐se  
alegando  que  não  era,  à  data,  o  possuidor  dos  bens.  
 
A  pessoa  contra  a  qual  a  execução  reverte  pode  reagir  a  tal  despacho,  nos  casos  em  que  ele  entenda  
que   a   reversão   não   poderá   ter   lugar   porque,   por   exemplo,   ainda   não   está   totalmente   excutido   o  
património  do  devedor  originário.    
O  meio  mais  adequado  para  se  opor  à  reversão  é  a  reclamação  para  o  tribunal  tributário,  nos  termos  
do  art.  276º  CPPT  

  92  
 TRAMITAÇÃO DO PEF  

• INSTAURAÇÃO    
O   PEF   inicia-­‐se   com   a   respectiva   instauração.   É   uma   simples   operação   material   de   carácter   não  
contencioso,   que   vai   despoletar   toda   a   tramitação   subsequente   e   que   consiste   na   remessa   do   título   ao  
órgão   da   execução   (apresentação   do   título   executivo,   por   parte   do   credor   tributário,   na   repartição   de  
finanças).  Compete  aos  serviços  da  AT  instaurar  os  processos  de  execução  fiscal  –  art.  10º  n.  1  al.  f)  e  150º  
CPPT.  Não  se  exige  a  apresentação  de  qualquer  requerimento  ou  petição  –  art.  188º  CPPT.  
 

• CITAÇÃO  DO  EXECUTADO    

A   citação   é   o   acto   destinado   a   dar   conhecimento   ao   executado   de   que   foi   proposta   contra   ele  
determinada   execução   ou   a   chamar   a   esta,   pela   primeira   vez,   pessoa   interessada   (responsáveis  
subsidiários,  por  exemplo)  –  art.  189º  CPPT.  
 
A  partir  daqui  o  executado  vai  poder  reagir,  podendo  isso  consubstanciar-­‐se  numa  de  três  atitudes:  
1. Opor-­‐se  à  execução;  

2. Requerer  o  pagamento  em  prestações,  ou  

3. Requerer  a  dação  em  cumprimento.  

Relativamente  ao  responsável  subsidiário,  a  citação  faz  começar  a  correr  o  prazo  para  o  pagamento  
da   divida   no   prazo   de   30   dias,   ficando   isento   de   juros   de   mora   e   custas,   a   dedução   de   oposição,   a  
apresentação  de  reclamação  graciosa  ou  impugnação  judicial  –  arts.  23º  n.  5  LGT  e  22º  n.  4  LGT.  
 
A   citação   assume   tal   importância   que,   a   sua   ocorrência,   interrompe   o   prazo   de   prescrição   dos  
tributos  –  art.  49º  LGT  –  e  a  sua  falta  constitui  nulidade  insanável  do  processo  –  art.  165º  n.  1  al.  a)  CPPT.  
 
Para   que   a   citação   possa   produzir   os   seus   efeitos   é   necessário   que   cumpra   os   requisitos   de  
substância  e  de  forma  .  
Sob   o   ponto   de   vista   formal,   a   citação   pode   materializar-­‐se   num   acto   pessoal,   postal   ou   edital.   A  
regra   será   a   citação   pessoal,   que   não   tem   necessariamente   de   ser   feita   na   pessoa   do   executado,   podendo  
ser  feita  na  pessoa  do  seu  representante  legal  –  arts.  190º,  191º,  192º  ss.  CPPT  
Do   ponto   de   vista   material   ou   substancial,   a   citação   deve   conter   a   nota   indicativa   do   prazo   para  
oposição,  para  pagamento  em  prestações  ou  dação  em  cumprimento  –  art.  189º  CPPT  
 
 
 
  93  
 • OPOSIÇÃO    
O  prazo  para  deduzir  oposição  é,  nos  termos  do  art.  203º  n.  1  CPPT,  de  30  dias  a  contar  da  citação  
pessoal  ou,  não  a  tendo  havido,  da  primeira  penhora.  
O   oposição   é   o   acto   processual   mediante   o   qual   o   executado   pode   colocar   em   crise   a   pretensão  
executiva  do  credor  tributário.  
 
Note-­‐se  que,  contrariamente  ao  que  indicia  o  art.  212º  CPPT,  a  oposição  não  tem,  por  si  só,  efeitos  
suspensivos   da   execução.   Para   tal   deverá   ser   prestada   garantia   adequada   ou   a   penhora   garanta   a  
totalidade  da  dívida  e  do  acrescido  –  art.  169º  n.  1  e  5  CPPT  e  52º  n.  1  e  2  LGT.  Se  for  caso  disto,  interposta  
a  oposição,  o  processo  não  poderá  avançar  para  as  fases  seguintes,  eventualmente  para  venda.    
 
A  oposição,  enquanto  meio  de  resistência  constitucionalmente  previsto,  deve  observar  determinadas  
exigências.    
 
Do   ponto   de   vista   de   requisitos   materiais,   a   oposição   à   execução   só   pode   ter   por   base   os  
fundamentos  elencados  no  art.  204º  n.  1  CPPT,  tratando-­‐se  de  um  elenco  taxativo.    
 
Quanto  aos  requisitos  formais,  a  oposição  deve  ser  feita  através  de  uma  petição,  a  ser  apresentada  
no  órgão  da  execução  fiscal  onde  pender  a  execução  –  art.  207º  CPPT.  A  petição  deve  ser  elaborada  em  
triplicado   e,   juntamente   com   ela,   o   executado   oferecerá   todos   os   documentos,   arrolará   testemunhas   e  
requererá   as   demais   provas   –   art.   206º   CPPT.   Além   disto   deve   ser   referido   o   valor   da   causa,   pois   dele  
depende   a   possibilidade   de   recorrer   da   decisão   proferida   pelo   tribunal   tributário   (o   valor   do   processo   será  
o  da  quantia  exequenda).    
 
Do   ponto   de   vista   temporal,   há   a   assinalar   que   a   petição   de   oposição   à   execução   fiscal   deve,   nos  
termos  do  art.  203º  CPPT,  ser  interposta  no  prazo  de  30  dias  contados  a  partir  da  data  da  citação.  
 
Após  ter  sido  recebida  pelo  órgão  competente,  a  petição  será  autuada  e  de  imediato  remetida  para  o  
tribunal   –   art.   208º   CPPT.   Por   aqui   se   entende   que   o   processo   só   haverá   de   prosseguir   para   uma   fase  
judicial  se  o  executado  deduzir  oposição,  pois  nas  outras  situações  o  processo  ou  se  extingue  ou  prossegue  
perante  os  órgãos  da  AT  para  venda  –  arts.  209º  ss  CPPT.  
 
 
 

  94  
 • PENHORA    
A   penhora   consiste   num   acto   de   apropriação   de   bens   do   património   do   executado   por   parte   do  
tribunal.  Tal  acto  de  apropriação  é  levado  a  cabo  pelo  órgão  da  execução  fiscal,  através  de  um  acto  que  
assume  a  forma  de  mandato  de  penhora.  É  uma  fase  imprescindível  do  processo  executivo  pois  sem  ela  os  
bens   continuariam   na   esfera   jurídica   do   executado.   Após   a   penhora   os   bens   passam   a   estar   onerados,   não  
podendo  o  executado  dispor  deles  livremente.    
Portanto,   findo   o   prazo   posterior   à   citação   e   não   se   tendo   verificado   o   pagamento   respectivo,  
procede-­‐se  à  penhora  –  art.  215º  e  236º  CPPT  
 
A   segurança   jurídica   impõe   que   a   penhora   incida   sobre   bens   determinados,   até   porque   tal  
determinação  será  decisiva  na  fase  da  venda,  portanto,  impõe-­‐se  que  sejam  nomeados  bens  à  penhora  –  
art.  215º  n.  4  CPPT.  
 
Do  ponto  de  vista  da  sucessão  temporal,  a  penhora  começará  pelos  bens  cujo  valor  pecuniário  seja  
de  mais  fácil  realização  e  se  mostre  adequado  ao  montante  do  crédito  exequente  –  art.  219º  CPPT.    
 
 

• CONVOCAÇÃO  DE  CREDORES    

Trata-­‐se   do   momento   em   que   são   chamados   ao   processo   de   execução   fiscal   os   vários   credores   do  
executado  para  que  possam,  se  for  caso  disso,  reclamar  o  seu  crédito.    
 
O  exequente,  por  via  da  penhora  efectuada,  beneficia  de  uma  preferência  em  relação  aos  demais  e  
também  apenas  são  chamados  à  execução  determinados  credores  “especiais”  e  não  os  credores  comuns  –  
art.  239º  ss  CPPT.  
Portanto,  feita  a  penhora  e  junta  a  certidão  de  ónus,  serão  citados  os  credores  com  garantia  real  (art.  
240º  CPPT)  e  o  cônjuge  do  executado  
 
 

• VENDA  DOS  BENS  PENHORADOS  

Esta  é  a  última  fase  do  PEF,  aquela  para  onde  todo  o  processo  converge:  a  venda.    
A   venda   realiza-­‐se   após   o   termo   do   prazo   para   reclamação   de   créditos   (art.   244º   CPPT)   e,  
preferencialmente,   deve   ser   feita   por   meio   de   leilão   electrónico   ou,   na   impossibilidade,   por   meio   de  
propostas  em  carta  fechada  (art.  248º  CPPT,  isto  explica-­‐se  pelos  fins  inerentes  ao  PEF  de  natureza  pública,  

  95  
muitas  vezes  apenas  possíveis  de  atingir  por  via  de  cobrança  coerciva  de  dívidas  de  natureza  tributária)  –  
art.  252º  e  253º  CPPT.    
A  venda  deve  cumprir  os  requisitos  estipulados  no  art.  249º  e  256º  CPPT.    
Os  titulares  do  direito  de  preferência  na  alienação  dos  bens  devem  ser  notificados  do  dia  e  hora  de  
entrega  dos  bens  ao  proponente,  para  poderem  exercer  o  seu  direito  no  acto  da  adjudicação  –  art.  249º  n.  
7  CPPT.  
Esta   venda   só   pode   ser   posteriormente   anulada   com   os   fundamentos   previstos   na   lei,   sendo   de  
destacar   a   existência   de   algum   ónus   real   que   não   tenha   sido   tomado   em   consideração   e   não   haja  
caducado,  erro  sobre  o  objecto,  algum  dos  fundamentos  de  oposição  à  execução,  quando  o  executado  o  
não  pode  apresentar  no  prazo  normal.  
A   anulação   pode   ser   invocada   no   prazo   de   90,   30   ou   15   dias,   consoante   os   casos,   nos   termos   do   art.  
257º  CPPT.  
 
 

• INCIDENTES  E  SUSPENSÃO  DA  EXECUÇÃO    

Tal   como   foi   anteriormente   referido   a   propósito   do   PIJ,   também   no   PEF,   nos   termos   do   art.   166º  
CPPT,  são  admitidos  os  seguintes  incidentes:  
1. Embargo   de   Terceiros   –   situações   em   que   um   acto   judicialmente   ordenado   de  

apreensão   ou   entrega   de   bens   (penhora,   arresto),   ofender   a   posse   ou   qualquer   outro  

direito   incompatível   de   terceiro,   aplicando-­‐se   as   regras   que   disciplinam   a   oposição   à  
execução  –  art.  167º,  237º  e  238º  CPPT.  
2. Habilitação   de   Herdeiros   –   nos   casos   em   que   haja   necessidade   de   uma   alteração  

subjectiva  da  instância  por  falecimento  do  sujeito  principal;  

3. Apoio  Judiciário  –  nos  termos  gerais.    

O   incidente   de   assistência   não   é   permitido   no   processo   tributário   com   o   mesmo   âmbito   com   que  
vigora  no  processo  civil,  não  se  podendo  falar  em  assistência  em  sede  de  PEF,  mas  tão    só  no  âmbito  do  PIJ.    
 
A  execução  será  suspensa  nos  casos  legalmente  previstos  de:  
1. Pagamento  em  prestações  –  art.  52º  LGT;  

2. Oposição  à  execução  –  art.  212º  CPPT;  

3. Interposição  de  Reclamação  Graciosa,  PIJ  ou  recurso  judicial  que  tenham  por  objecto  a  

legalidade  da  dívida  exequenda  –  arts.  169º  e  10º  CPPT,  195º  e  199º  CPPT;  
4. Prestação   de   garantia   após   o   termo   do   prazo   de   pagamento   voluntário   e   antes   da  

apresentação  de  meio  gracioso  ou  judicial  correspondente  –  art.  169º  n.  2  CPPT;  

  96  
 5. Apresentação  de  requerimento  de  compensação  de  dívidas  –  art.  169º  n.  5  CPPT;  

6. Interposição  de  acção  judicial  que  tenha  por  objecto  a  propriedade  ou  posse  dos  bens  

penhorados  –  art.  172º  CPPT;  

7. Prosseguimento  da  acção  de  recuperação  da  empresa  ou  declaração  de  falência  –  art.  

180º  CPPT;  
8. Penhora  em  caso  de  herança  indivisa  –  art.  230º  al.  c)  CPPT;  

9. Declaração  em  falhas  –  art.  272º  ss.  CPPT.  

É   importante   observar   que   os   contribuintes   que   obtenham   a   suspensão   do   PEF   nos   termos   acima  
referidos   consideram-­‐se   como   tendo   a   situação   tributária   regularizada,   com   todos   os   efeitos   daí  
decorrentes  –  art.  169º  n.  11  e  174º  n.  2  CPPT.  
 
 

• EXTINÇÃO  DA  EXECUÇÃO  –  ART.  176º  CPPT  

O  PEF  pode  extinguir-­‐se  por  várias  formas,  em  geral,  as  seguintes:  
1. Pagamento  voluntário  ou  coercivo  da  quantia  exequenda  e  acrescido  –  art.  264º  e  261º;  

2. Anulação  da  dívida  –  art.  270º  e  271º  CPPT;  

3. Anulação  do  processo;  

4. Decurso  do  prazo  de  um  ano,  contado  desde  a  sua  instauração  –  art.  177º  CPPT.  

Se   estiverem   em   causa   dívidas   respeitantes   a   coimas   ou   outras   sanções   pecuniárias,   o   PEF   pode  
também  extinguir-­‐se  nos  termos  do  art.  176º  n.  2  CPPT.  
 
 

• CAUSAS  DE  NULIDADE  PROCESSUAL    

O  art.  165º  CPPT  enumera  as  causas  de  nulidade  insanável  do  PEF,  nomeadamente:  falta  de  citação  e  
falta  de  requisitos  essenciais  do  titulo  executivo.  Estas  nulidades:  
1. Têm  por  efeito  a  anulação  dos  termos  subsequentes  do  processo  que  deles  dependam  

absolutamente;  
2. São  de  conhecimento  oficioso;  

3. Podem  ser  arguidas  até  ao  trânsito  em  julgado  da  decisão  final.  

 
 
 
 
 
  97  
 • RECLAMAÇÕES  DAS  DECISÕES  DO  ÓRGÃO  DA  EXECUÇÃO  FISCAL  –  ART.  276º  SS.  CPPT  
De   acordo   com   o   princípio   da   plenitude   do   contencioso   tributário   impõe-­‐se   garantir   a   defesa  
jurisdicional   em   todas   as   situações   que   se   possam   considerar   lesivas   de   direitos   ou   interesses   dignos   de  
protecção  legal  –  art.  103º  n.  2  LGT.    
Em   respeito   a   isto   o   CPPT   prevê   uma   secção   destinada   a   disciplinar   o   modo   de   reacção   contra  
actuações   supostamente   lesivas   praticadas   pelos   órgãos   administrativos   no   âmbito   da   execução   fiscal.  
Note-­‐se   que   não   se   trata   aqui   de   um   verdadeiro   recurso   jurisdicional,   pois   não   estão   aqui   a   ser   sindicadas  
actuações   de   Tribunais;   nem   tão   pouco   se   pode   dizer   que   estamos   perante   recurso   contencioso,   na  
medida   em   que   a   actuação   a   ser   analisada   pelo   tribunal,   sendo   uma   actuação   administrativa,   não   se  
incorpora  num  procedimento,  mas  sim  num  processo.    
Portanto,   o   CPPT   fala   numa   reclamação   que   trata   do   controlo   de   um   acto   de   um   órgão  
administrativo  por  parte  do  Tribunal,  sendo  que  esse  acto  é  praticado  num  processo,  logo  esta  reclamação  
é  um  misto  entre  recurso  contencioso  e  recurso  jurisdicional.    
Do  regime  jurídico  desta  reclamação  há  a  salientar:  
1. Sob  o  ponto  de  vista  orgânico,  os  actos  susceptíveis  de  reclamação  são  aqueles  que  se  

exteriorizem   mediante   decisões   proferidas   pelo   órgão   da   execução   fiscal   e   outras  

entidades  da  AT  –  art.  276º  n.  1  CPPT;  
2. Do   ponto   de   vista   material,   devem   ser   actos   que   afectem   os   direitos   legítimos   do  

executado  ou  terceiro.  

Esta   reclamação   segue   a   forma   de   processo   urgente   (art.   278º   n.   5   CPPT),   é   dirigida   ao   Tribunal  
Tributário   e   é   apresentada   no   órgão   da   execução   fiscal   no   prazo   de   10   dias   após   notificação   da   decisão  
lesiva,  indicando  os  fundamentos  e  conclusões  –  art.  277º  CPPT.  Nesta  altura,  o  órgão  da  execução  fiscal  
poderá  revogar  o  acto  reclamado  no  prazo  de  10  dias  (art.  277º  n.  2  CPPT),  neste  caso,  ficando  sem  objecto  
a  reclamação,  esta  extinguir-­‐se-­‐á.    
 
Quanto  à  tramitação,  o  Tribunal  pode  tomar,  ou  não,  de  imediato  conhecimento  da  reclamação.  A  
regra,  contudo,  é  que  o  Tribunal  só  conhecerá  das  reclamações  quando,  depois  de  realizadas  a  penhora  e  a  
venda,  o  processo  lhe  for  remetido  a  final  –  subida  diferida  (art.  278º  n.  1  CPPT).  Porém,  existem  situações  
de   subida   imediata,   em   que   a   reclamação   interposta   subirá   no   prazo   de   8   dias   e   será   conhecida  
seguidamente,   desde   que   tenha   por   fundamento   um   prejuízo   irreparável,   nos   termos   do   art.   278º   n.   3   e   4  
CPPT.    
Contudo,  antes  do  conhecimento  das  reclamações  pelo  tribunal,  será  notificado  o  representante  da  
Fazenda  Pública  para  responder,  no  prazo  de  8  dias,  e  será  ouvido  o  representante  do  MP  no  mesmo  prazo  
–  art.  278º  n.  2  CPPT.    

  98  
 O CONTENCIOSO CAUTELAR – art. 135º CPPT  

Os  meios  cautelares  são  meios  de  tutela  que  têm  por  objectivo  garantir  o  efeito  útil  de  determinadas  
actuações   processuais.   Procura-­‐se   evitar   lesões   graves   e   irrecuperáveis   que   provavelmente   surgiriam   se  
tivesse  de  se  esperar  pela  decisão  final  do  processo.  
Por  isto,  os  procedimentos  cautelares  revestem  sempre  carácter  urgente,  precedendo  os  respectivos  
actos  qualquer  outro  serviço  judicial  não  urgente  (art.  382º  CPC).  Não  se  pretende,  nesta  sede,  efectuar  a  
prova   dos   direitos   invocados,   bastando   a   mera   aparência   da   existência   do   mesmo   e   a   antevisão   do   dano   a  
que  ele  pode  estar  sujeito.    
Os  meios  cautelares  podem  ser  classificados  em  dois  grupos:  
1. Meios  Cautelares  Antecipatórios  –  visam  antecipar  os  efeitos  de  determinada  decisão,  

obrigando  certa  pessoa  a  efectuar  desde  já  determinada  prestação;  

2. Meios   Cautelares   Conservatórios   –   visam   manter   o   estado   presente   de   determinada  

situação  jurídica  ou  fáctica,  evitando,  por  exemplo,  que  se  aliene  ou  oculte  certo  bem.  
 
Em   casos   de   fundado   receio   de   diminuição   das   garantias   de   cobrança,   frustração   da   execução   de  
dívida  ou  extravio  ou  deterioração  de  documentos  conexos  com  obrigações  tributárias,  pode  ser  solicitada  
ao  Tribunal  Tributário  a  tomada  de  providências  cautelares,  de  modo  a  assegurar  que  tais  receios  não  se  
cheguem  a  concretizar  em  situações  danosas.    
Assim   sendo,   são   permitidas   em   processo   tributário   as   providências   de   arresto   (art.   136º   CPPT)   e  
arrolamento  (art.  140º  CPPT).  Estas  são  providencias  cautelares  a  favor  da  AT.  
A  adopção  destas  providências  pela  AT  não  é  um  acto  discricionário  estando,  naturalmente,  sujeita  a  
controlo  jurisdicional.  A  impugnação  destas  providências  pode  ser  feita  com  base  em  qualquer  ilegalidade,  
pelo  tribunal  tributário  de  1ª  instância,  nos  termos  do  art.  144º  CPPT.  O  contribuinte  deve  aqui  indicar  as  
razões  de  facto  e  de  direito  que  fundamentam  a  anulação  total  ou  parcial  da  providencia  cautelar.  
 
No   entanto,   razões   de   urgência   também   se   podem   verificar   em   relação   às   pretensões   jurídicas  
tituladas  pelos  contribuintes,  pelo  que  no  art.  147º  n.  6  CPPT  se  prevê  a  possibilidade  de  estes  requererem  
ao   Tribunal   o   decretamento   de   providencias   cautelares   que   acautelem   tais   motivações.   Neste   âmbito,   a  
providência  mais  comum  é  o  pedido  de  suspensão  de  eficácia  de  determinado  acto  (por  exemplo,  de  um  
acto   de   derrogação   de   sigilo   bancário,   de   revogação   de   benefício   fiscal,   penhora,   etc.).   Para   que   possa   ser  
decretada  a  providência  devem  estar  preenchidos  os  requisitos  expostos  no  art.  147º  CPPT.    
 
 
 
  99  
 OUTROS PROCESSOS  

• ACÇÃO  PARA  RECONHECIMENTO  DE  UM  DIREITO  OU  INTERESSE  EM  MATÉRIA  TRIBUTÁRIA    
Regime  jurídico:  art.  145º  CPPT.    
 

• INTIMAÇÃO  PARA  UM  COMPORTAMENTO    

Regime  Jurídico:  art.  147º  CPPT.  
 

• PROCESSOS  RESPEITANTES  À  DERROGAÇÃO  DO  SIGILO  BANCÁRIO    

Regime  Jurídico:  arts.  146º-­‐A  e  seguinte  CPPT.    
 

• RECURSO  DA  DECISÃO  DE  AVALIAÇÃO  DA  MATÉRIA  COLECTÁVEL  COM  BASE  EM  MANIFESTAÇÕES  
DE  FORTUNA    

Regime  Jurídico:  89º-­‐A  n.  7  LGT.  Por  força  do  art.  89º-­‐A  n.  8  LGT  vai-­‐se  aplicar  supletivamente  com  as  
devidas  adaptações  a  tramitação  prevista  no  art.  146º-­‐B  CPPT.  
 
 
 
RECURSO DAS DECISÕES DOS TRIBUNAIS TRIBUTÁRIOS – art. 279º CPPT  

Os  recursos  jurisdicionais  são  instrumentos  legalmente  previstos  mediante  os  quais  se  solicita  a  um  
tribunal   superior   uma   reapreciação   da   decisão   proferida   por   um   tribunal   inferior.   Tal   reapreciação   não  
pode,   contudo,   significar   um   novo   julgamento   da   questão   por   aquele,   mas   apenas   a   sindicância   da  
legalidade  dos  termos  como  foi  proferida  a  sentença  deste  último.    
Além   disto,   o   Tribunal   de   recurso   encontra-­‐se   duplamente   limitado   pois,   em   primeiro   lugar,   não  
pode   conceder   ao   recorrente   mais   do   que   ele   pede   no   recurso   e,   em   segundo   lugar,   não   lhe   pode  
dispensar  uma  solução  jurídica  mais  desfavorável  do  que  a  constante  da  decisão  impugnada.  
 
Note-­‐se,  no  entanto,  que  nem  todas  as  decisões  jurisdicionais  são  susceptíveis  de  recurso.  
Para   saber   se   dada   decisão   é   susceptível   de   recurso   é   necessário   atender   à   natureza   da   decisão   (art.  
279º  CPPT)  que  se  pretende  impugnar  e  ao  valor  da  causa  (art.  280º  n.  4  CPPT).    
 
Quanto   ao   aspecto   da   legitimidade   para   recorrer,   a   regra   é   que   dispõe   de   legitimidade   para   recorrer  
quem,  sendo  parte  principal  na  causa,  tenha  ficado  vencido  –  art.  680º  n.  1  CPC.  

  100  
 Portanto,  as  decisões  dos  tribunais  tributários  de  1ª  instância  podem  ser  objecto  de  recurso  apenas  
uma   vez,   em   face   do   princípio   do   duplo   grau   de   jurisdição.   Tal   recurso   pode   ser   interposto   ora   para   o   TCA  
(art.  38º  al.  a)  ETAF),  ora  para  o  STA  (art.  26º  al.  b)  ETAF  -­‐  recurso  per  saltum),  consoante  os  casos.    
 
O  recurso  das  decisões  proferidas,  que  em  princípio  tem  meramente  efeito  devolutivo  (art.  286º  n.  2  
CPPT),  deverá  ser  interposto  pela  parte  vencida  no  processo  (parte  qua  não  obteve  plena  satisfação  dos  
seus  interesses  na  causa),  por  meio  de  requerimento  em  que  se  declara  a  intenção  de  recorrer,  e  no  prazo  
de  10  dias  contados  da  data  da  notificação  da  decisão  –  art.  280º  e  282º  CPPT.    
 
 
 
 
 
 
 
 

  101