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Control de Gestion 2018

PLAN DU COURS

CHAPITRE 1. GENERALITES SUR L’AUDIT

CHAPITRE 2. L’AUDIT EXTERNE

CHAPITRE 3. LES TRAVAUX D’AUDIT FINANCIER

CHAPITRE 4. L’AUDIT INTERNE

BIBLIOGRAPHIE

ACCA, Association of certified and Chartered Accountant (2003):Audit and internal


review, Ed. Foulkslynch, London

Dries R et al. (2013) Traité d’audit .Anvers: Anthémis

Hugues A.fichier C .et Theunissen (2004) : Audit comptable et financier. Ed de


boeckBruxelles

IFAC, International Federation of Accountants (2013), Statementsof Standards


AUDIT. IAASB,London

LahyaniM. (2013) : Audit et contrôle interne Ed.AA,Rabat

Milichamp A.H (2006):Auding ,Ed.ELST 8,London

Renard J. (2008) : Théorie et pratique de l’audit interne, Ed.d’organisation: Paris

Power M. (1997): The audit society, rituals of variation, Ed.Oxford University

Press, London.

OBJECTIFS DU COURS

Ce cours consiste en une initiation à l’audit et au commissariat aux comptes.

Il a pour objectifs de :

 Apprendre aux étudiants les fondements de l’audit externe et interne


 Comprendre ce que l’expertise et le commissariat aux comptes
 Connaitre les principaux outils d’une mission d’audit
 Saisir les différentes orientations entre l’audit externe et l’audit interne
 Informer sur l’auditeur, son attitude et la portée de ses opinions
 Former un praticien dont le savoir faire le rend opérationnel.

OBJECTIFS SPECIFIQUES :

A la suite de cet enseignement, l’étudiant doit être capable de :

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 Faire la certification des états financiers


 Faire la révision des comptes
 Etablir correctement un rapport d’audit
 Déceler et prévenir les risques d’Audi

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Chapitre premier

GENERALITES SUR L’AUDIT


1.1. Origine du mot<< Audit>>

Le mot Audit nous vient du latin ; audio « audire »qui signifie : écouter, entendre, et
par extension <<donner audience>>. Le verbe anglais ‘’to audit’’ est traduit par vérifier,
surveiller, inspecter.

Les organisations économiques ont toujours été contraintes à se faire contrôler. D’une
manière générale, l’audit consiste en un examen mené par un professionnel
indépendant sur la manière dont est exercée une activité, et sur les informations
élaborées par les responsables, par rapport à des critères d’appréciation relatifs à cette
activité.

Le sens de la vérification et de contrôle a dominé plus ce mot pour deux raisons :

 Utilisation anglaise du mot «Audit» depuis le XIII Siècle


 Mot plus utilisé dans le domaine de la comptabilité et de contrôle de gestion

Audit et comptabilité

La comptabilité est une technique qui fournit, après saisie et traitement approprié, un
ensemble d’informations financières conformes aux besoins des utilisateurs. Il importe
donc que l’information que donne la comptabilité soit la plus fidèle possible. C’est
l’image fidèle : « true and fairview » le contrôle indépendant s’appliquant à la
comptabilité est alors indispensable pour vérifier cette image fidèle.

Audit et contrôle de gestion

Le contrôle de gestion est l’activité visant la maitrise de la conduite raisonnable d’une


organisation en prévoyant les événements et en s’adaptant à l’évolution, en définissant
les objectifs, en mettant en place les moyens, en comparant les performances passées
et futures et les objectifs, en corrigeant les objectifs et les moyens. Pour maitriser cette
conduite des affaires, le contrôle de gestion procède à des évaluations, des mesures ou
des vérifications des objectifs à travers l’audit opérationnel dont le but est d’améliorer
les performances.

Le contrôle de gestion et l’audit interne sont complémentaires. La validité des


contrôles des performances repose sur la sincérité et la fiabilité des divers systèmes
d’informations (comptabilité, budgets, statistiques). Le contrôle de gestion ne saurait
fonctionner sans un minimum de garantie quant à la qualité des informations qui lui
sont transmises, ce qui est du domaine de l’audit. Le contrôle de gestion en tant

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qu’élément de l’environnement du contrôle interne sera examiné par l’auditeur. Le


contrôle de gestion examinera pour l’audit interne (comme pour tout service) la validité
de ses budgets et la comparaison avec ses réalisations.

Qui est l’auditeur dans cette conception ?

 Il est expert-comptable et peut assurer la mission de commissaire aux comptes


 Celui qui assure, par des procédures adéquates, le caractère complet, sincère et
régulier des comptes d’une organisation
 Qui porte un jugement sur la qualité et la rigueur de sa gestion,
 Qui se porte garant sur l’information publiée.

En cas d’irrégularités (fraude ou erreurs) à qui incombe la comptabilité ? « The


Kingston Cotton Mill case of » attribuait cette responsabilité à l’entreprise. Avec le
‘’Risk management‘’ et la loi Sardanes Oxyley (2002) sur la transparence financière,
cette responsabilité est partagée entre l’entreprise et l’auditeur. Le « risk
management » est lié à l’assurance de risque de la gestion, à la sécurité de
l’information publiée et l’évaluation de la menace, de la vulnérabilité et de la
gouvernance d’entreprise.

La loi Sardanes Oxley (2002) exige :

1) Certification des comptes : pour mettre le directeur général et le directeur


financier face à leurs responsabilités, la loi leur impose de certifier les états
financiers .ceux-ci devant être datés et signés.

2) Contenu des rapports : les entreprises sont obligées de publier des


informations complémentaires dans un souci de fiabilité et de diffusion. Un rapport
sur l’audit interne et sur le code ethnique et déontologie adoptée par l’entreprise
doivent également être rédigé par le dirigeant.

3) Comité d’audit et règles d’audit : est nommé pour choisir, designer rémunérer et
superviser les auditeurs. L’entreprise ne peut conserver les mêmes auditeurs externes
pendant plusieurs années.

4) Sanctions : les sanctions pénales retenues contre les personnes ne respectant pas
le cadre de la loi (auditeur, chef d’entreprise et financier). Par exemple une
falsification des états financiers est passible d’une amende d’un million de dollars ou
peut être punie par une peine de dix ans de réclusion ou plus.

1.2 Définition de l’audit

L’audit est une activité de contrôle et de conseil qui consiste en une expertise de
l’organisation. Il est un jugement sur l’organisation (entreprise), sur la procédure ou
une opération quelconque de l’entreprise. L’audit selon AAA (American Accounting

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Association), l’audit est un processus systématique : ceci implique que les travaux
d’audit doivent être effectués selon une structure logique. Rassembler et analyser de
façon objective les preuves (l’indépendance et la compétence de l’auditeur). En ce qui
concerne les affirmations et les faits : l’auditeur rassemble de façon indépendante
l’information concernant les affirmations de la direction. Vérifier la concordance entre
la réalité observée (les affirmations de la direction) et les critères fixés (ou les normes).
Le résultat de chaque mission d’audit est la communication des résultats aux
intéressés (propriétaires ou les tiers).

1.3 L’objet de l’audit : l’objectif de l’audit est dresser un constat de la situation d’une
organisation : assure que le produit généré est conforme aux normes, de détecter les
anomalies et les risques, de mesurer l’atteinte des objectifs ; d’assurer que le contrôle
interne est adapté et efficient et fiabiliser la chaine de contrôle. L’IFAC distingue deux
objectifs pour deux missions : la mission d’audit et la mission d’examen limité.
D’après l’ISA 200.

1) la mission d’audit a pour objectif de permettre à l’auditeur d’exprimer une opinion


selon laquelle les états financiers ont été établis, dans tous leurs aspects significatifs,
conformément à un référentiel comptable identifié.

2) la mission d’examen limité a pour objectif de permettre à l’auditeur de conclure,


sur la base de procédures ne mettant pas en œuvre toutes les diligences requises pour
un audit, qu’aucun fait d’importance significative n’a été relevé lui laissant à penser
que les états financiers n’ont pas été établis, dans tous leurs aspects significatifs,
conformément au référentiel comptable identifié.

L’audit répond alors à un triple objectif à savoir celui de sécuriser et optimiser le


pilotage des entreprises ou organisation, de crédibiliser l’information financière
diffusée et d’optimiser l’efficacité globale des investissements.

1.4. Méthodes de l’audit

 Méthode interdisciplinaire qui utilise diverse discipline telle que la


comptabilité, la gestion financière, la gestion de production, la sociologie, la
mathématique, la statistique, l’informatique…)
 Méthodes et techniques (outils) quantitatives et qualitatives
 Méthodes et techniques de collecte des données (sondage, observation,
entretien, questionnaire, évaluation)
 Méthodes et techniques d’analyses des données (statistique avec le test de
conformité, de validation, analyse de tendance, logiciel).

Les outils utilisés par l’audit sont des procédures d’examen analytique, les techniques
de description des cycles, les techniques de confirmation directe ou circularisassions,
les dossiers et feuilles de travail, le test sur le fonctionnement des contrôles et les
techniques de validation des comptes.

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1.5. Fondement théorique de l’audit

L’audit trouve sa légitimité dans la théorie de l’agence (Jensen et Meckling, 1976). La


relation d’agence est un contrat par lequel une ou plusieurs personnes (le principal)
engagent une autre personne (l’agent) pour exécuter en son nom et pour son compte
une tache quelconque qui implique une délégation d’un certain pouvoir de décision à
l’agent. Cette théorie s’intéresse particulièrement à la situation où les intérêts de deux
parties peuvent diverger, ou il y a information imparfaite. En vertu de la théorie
d’agence, les propriétaires ou « principal » ont délégué leur pouvoir aux gestionnaires
ou « agent » (qui à leur tour leurs rendent compte sur base d’une information) et ne
savent pas eux même vérifier et de contrôler l’information comptable et financière
produite par l’agent. Représentant du principal, l’auditeur permet, avec ses opinions
d’informer objectivement le principal, de lui redonner la confiance, la possibilité d’agir
en connaissance de cause sur base de l’information comptable et financière audité.

La théorie d’agence implique donc l’opposition ou la divergence d’intérêt entre le


principal (les actionnaires) et l’agent (gestionnaire) : le principal compte rentabiliser
son capital et l’agent veut tirer des bénéfices de son action. Un tel comportement a des
conséquences : le principal va mettre en place un système de contrôle, l’audit qui
poussera l’agent à réaliser l’action tout en dévoilant la totalité des informations tandis
que l’agent voudra garder le pouvoir décisionnel qu’il peut tirer, notamment, de ses
informations.

Une telle relation présente des risques :

 Asymétrie de l’information (qu’elle soit volontaire ou non)


 Aléa moral (non-respect de l’ensemble des règles et accords passés)
 Anti sélection (le principal par souci de rentabilité peut choisir un service de
moins bonne qualité, et l’argent à adopter un comportement dit se
‘’ passager clandestin’’- ‘’ free rider ‘’).

Mais aussi des coûts

 Le coût de surveillance de l’agent appelés « coûts d’agence »)


 Le coût d’incitation pour orienter le comportement de l’agent
 Le coût d’obligation engagé par l’agent pour garantir qu’il ne va pas léser le
principal ou qu’il pourra le dédommager
 Le coût de transaction correspondant à l’écart entre le résultat de l’agent et les
objectifs fixés.

Par ailleurs, la théorie institutionnelle (Covalesky etDirsmith, 1988; Fogarty,


1992;Mézias, 1990) dit que les entreprises sont reconnues au travers un engagement
dans une rationalité, comme l’utilisation d’une forme de langage légitime : la
comptabilité certifiée, objective et pertinente (Meyer, 1986).

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1.6. Les hypothèses d’audit (Mautz et Sharaf, 1961)

Dans leur ouvrage intitulé « the philosophy of auditing »Mautz et Sharafont publié en


1961 les postulats d’audit externe (règles indémontrables) résumé en huit points
comme suit :

1. Les états financiers, les livres et documents comptable ainsi que leurs pièces
justificatives doivent avoir le « caractère vérifiable » de l’information, sinon
l’audit serait impossible.
2. Non-existence d’un conflit d’intérêt entre l’auditeur et la direction générale de
l’entreprise auditée.
3. Les états financiers doivent être établis par un service compétent (service
comptable et financier) et présentés par les dirigeants de l’entreprise sans
aucune présomption des « fraudes et irrégularités ».
4. L’existence d’un service de contrôle interne dans une entreprise est
d’importance capitale pour éviter les irrégularités et permettre le bon
déroulement du travail d’audit.
5. L’usage des principes comptables généralement admis est obligatoire dans la
présentation des états financiers.
6. A l’absence des pièces justificatives liées à certaines transactions, on
retiendra la clause « ce qui a servi de référence dans le passé, servira des
preuves pour l’avenir ».
7. L’auditeur fait son travail de vérification et de contrôle selon les normes
retenues en matière d’audit.
8. L’auditeur doit se soumettre dans son travail aux règles d’éthique et
déontologie de la profession. L’auditeur doit s’abstenir, même dans sa vie
privée, de tout acte ou comportement susceptible de nuire à la considération.
La moralité de l’auditeur se réfère au principe de sincérité dans son
interprétation subjective qui touche le comportement de l’expert : celui-ci
devant se monter loyal, honnête, intègre et probe et avoir le souci de ne
jamais déformer la vérité. Les douze règles de sa conduite sont les suivant :
- Accomplir honnêtement sa mission, respecter la loi, ne pas prendre part à
des activités illégales
- Respecter l’éthique, être impartial, ne rien accepter ce qui peut
compromettre son jugement
- Relever les faits significatifs, protéger les informations et ne pas en tirer
un bénéfice personnel
- Ne faire que ce qu’on lui demande de faire, respecter les normes.

8) L’auditeur doit se soumettre dans son travail aux règles d’éthique et


déontologie de la profession.

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9) L’obtention de la preuve : L’auditeur doit concevoir et exécuter les évaluations


pour obtenir la preuve matérielle, des assertions-explicites et implicites-retenues
par le gestionnaire.

Le but est d’éviter le risque d’audit dans le cycle de gestion.

Le risque d’audit est l’ensemble des erreurs pouvant exister dans les états financiers
et pouvant émaner de trois composantes :

1. Risque inhérent (RI) : lié à l’existence d’erreurs significatives dans les états
financiers dues à l’environnement externe de l’entreprise.

Questions sur le risque inhérent :

 Le contexte économique, politique, judiciaire, social peut avoir un impact sur les
comptes ?
 La réglementation peut être mal respectée ?
 L’activité des parties prenantes (clients, fournisseurs, Etat, syndicat, banque,
investisseurs…) peut générer des opérations complexes à traduire
comptablement ?
2. Risque du contrôle (RLC) : lié à l’existence d’erreurs significatives dans les états
financiers, dues à l’environnement interne de l’entreprise. Ces erreurs seraient
dues aux procédures de contrôle interne inefficaces ou inexistantes.

Questions sur le risque du contrôle :

 Les procédures de contrôle interne sont-elles respectées ?


 Les objectifs de performance ont été atteints ?
 Le règlement, les instructions du manuel de procédure ont –ils été respectées ?
 Les actifs ont été sauvegardés ?

3. Risque de non détection(RND) : lié à l’existence d’erreurs significatives dans les


états financiers, dues à l’incapacité de l’auditeur à les détecter, cela suppose que
l’environnement externe et interne de l’organisation ait fonctionné comme il le faut
pour empêcher l’insertion d’erreurs dans les états financiers.

Question sur le risque de non-détection :

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 Exhaustivité (Eh) : toutes les transactions et événements qui se sont produits et


qui auraient dûêtre enregistrés l’ont bien été ?
 Exactitude (Ea) : les transactions enregistrées sont arithmétiquement
correctes ?
 Valorisation (V) : les éléments financiers sont correctement évalués ?
 Existence et Occurrence (Ei) : les actifs et les passifs existent-ils à la date de
clôture ? les transactions enregistrées correspondent à des événements
économiques qui se sont produits pendant la période ?
 Séparation des exercices (SE) : les transactions ont été enregistrées dans la
bonne période ?
 Droits et obligations (DO) : les actifs et les passifs de l’entreprise correspondent
– ils respectivement aux droits et obligations de l’entreprise à la date de
clôture ?
 Présentation et information (PI) : les états financierssont correctement présentés
(y compris l’information en annexe) ?

1.7. LES NORMES D’AUDIT INTERNATIONAL

La réalisation de toute mission d’audit, quels qu’en soient les objectifs, implique
l’existence au préalable de règles précises, formalisées, connues et acceptées des
émetteurs et des récepteurs de l’information soumise à l’audit : les normes. L’IFAC a
édicté des normes internationales d’audit (ISA) appelées à s’imposer sur le plan
mondial à l’audit des états financiers et à l’audit d’autres informations et aux services
connexes.

L’auditeur doit respecter le code d’éthique professionnelle publié par l’IFAC,


notamment les règles d’éthique ci-après :

 Intégralité
 Objectivité
 Indépendance
 Compétence professionnelle, soin et diligence
 Confidentialité
 Professionnalisme
 Respect des normes techniques et professionnelles.

1.7.1. Audit financier, fonction intermédiaire pour informer objectivement.

La fonction d’audit financier sert de charnière entre l’entreprise et toutes les parties
intéressées à la suivie de celle-ci. Au nombre de ces parties sont les actionnaires qui
sont les plus souvent géographiquement dispersés. Il y a lieu également de compter le

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banquier, l’Etat en tant que puissance publique et fiscale, les fournisseurs, les clients,
les employés, les citoyens de l’environnement immédiat de l’entreprise, la nation tout
entière. L’audit a l’obligation de fournir à toutes ces parties, qu’importe leur niveau
d’intéressement et d’implication, une appréciation sur le degré de fiabilité de
l’information relative à la santé financière et économique de l’entreprise.

Fonction intermédiaire, l’audit est devenu une nécessité des temps présents sur cette
planète où la méfiance accompagne le business.

Il faut se garder de ne jamais confondre l’audit financier avec une mission d’assistance
en gestion qui consisterait par exemple à aider l’entreprise à clôturer ses comptes.
Alors que l’audit financier appelle indépendance, l’assistance en gestion est une forme
d’ingérence dans le processus de gestion de l’entreprise. C’estpourquoi nombre de
travaux d’assistance en question s’avèrent- ilssouvent incompatible avec la mission
d’audit financier lorsqu’ils sont conduits par une même personne (physique ou
morale).

Dans ce cas, l’audit prend la forme de l’examen, de vérification et de contrôle : Audit :


Examen, Vérification et contrôle. Quoi, pourquoi, comment, où et quand ?

1) Quoi ? les produits dans ce cadre sont les états financiers ou les comptes
annuels ou l’information comptable et financière contenue dans les états
financiers.
2) Pourquoi auditer ? pour rechercher la conformité, la certitude, l’exactitude,
l’image fidèle et l’assurance
3) Comment ? par des méthodes et techniques appropriées d’audit afin de prouver
la régularité, la sincérité et l’image fidèle (la fidélité) des états financiers.
4) Où et quand. Dans toute organisation (entreprise ou autre) et chaque fin période
ou un moment opportun (chaque instant qu’il y a une demande).

Qu’est-ce que la régularité : la sincérité et la fidélité ? Ces concepts couvrent le


principe d’intégrité.L’intégrité à deux sens :

 L’intégrité, au sens commun, est la qualité d’une personne intègre, probe et


honnête. Ici le principe d’intégrité à une connotation morale incontestable. Il
précise les devoirs éthiques et aussi les obligations juridiques de l’auditeur
entant qu’acteur social.
 Deuxièmement au sens strict, l’intégritéd’un système d’information, c’est son
aptitude à fournir des images du réel aussi « exactes » que possible. Ici,
l’information financière produite par une entreprise doit être assuré « exacte »
que possible.
a) Le principe de régularité : la régularité est la conformité aux règles et aux
procédures en vigueur en RDC, l’application de ce principe confronte donc le
comptable à des multiples dispositions issues du système comptable OHADA

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(SYSCOHADA) et de la réglementation fiscale. Les normes issues du


SYSCOHADA touchent essentiellement les principesgénéraux, les règles et
méthodes de comptabilisation et d’évaluation, la présentation des états
financiers et le calcul des couts et cout de revient.
L’audit de régularité ou la conformité (compliance) consiste à vérifier la bonne
application des règles, procédures, principes, description… l’auditeur va
comparer les dispositions sur base d’un référentiel à la réalité, ce qui devrait
être et ce qui est. Il va travailler sur un référentiel. L’auditeur, s’étant informé
sur tout ce qui devrait être, signale au responsable les distorsions, lesnon
applications (évitables ou inévitables), les mauvaises interprétations des
dispositions établies, il en analyse les causes et conséquences et recommande
ce qu’il convient de faire pour qu’à l’avenir les dispositions soient appliquées.
Dans son rapport, l’auditeur dira si les états financiers sont conformes ou non
conformes aux dispositions légales et statutaires.

b) Le principe de sincérité : Etymologiquement, la sincérité est la qualité de ce


qui est vrai. Le qualificatif « sincère » s’applique aussi bien à une chose (un
document comptable) qu’à une personne (le comptable en tant que fabricant de
ce document). En effet, deux interprétations du principe de sincérité peuvent
être valables :
 Premièrement, l’interprétation objective : celle-ci fait référence à la fiabilité des
documents comptables proprement-dits ; ceux-ci doivent se révéler aussi
« exacts » que possible.
 Deuxièmement, l’interprétation subjective : celle-ci fait allusion au
comportement de l’auditeur ; celui-ci devant se monter loyal, honnête, probe et
soucieux de ne point déformer la réalité

La seconde conception, poussée à l’extrême, signifie que les documents comptables


pourraient être sincères même s’ils étaient établis par une personne de totalement
incompétent mais de bonne foi. Certes, la bonne foi du comptable est une condition
nécessaire de la sincérité des documents qu’il élabore, mais elle n’est pas
suffisante : encore faut-il qu’il ait une connaissance parfaite des règles et
procédures comptables et qu’il sache normalement les appliquer. C’est à ces
conditions que les documents comptables qu’il établit seront sincères. Dans son
rapport, l’auditeur dira si les états financiers sont sincères ou non dans leur
confection.

c) Le principe de l’image Fidèle ou de Fidélité : Ce principe assigne un objectif à


la comptabilité : il veut que les documents comptables ou états financiers
donnent une « image fidèle » de l’entreprise. En d’autres termes, il suppose que
les informations comptables doivent donner à leurs utilisateurs une description
adéquate, loyale, claire, précise et complète des opérations au sein de
l’entreprise.

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L’expression « image fidèle » a pour équivalent dans la langue anglaise


l’expression ‘’ true and fairview ‘’. Il semble qu’elle soit comprise dans son sens
littéral : il s’agirait de donner une image véridique et honnête de la réalité. Ainsi,
comprise, la notion d’image fidèle recouperait celle de sincérité mais en insistant
sur la nécessité de coller à la réalité de l’entreprise (sincérité objective).

Il s’agirait en quelque sorte pour le comptable de s’appliquer loyalement à


donner de l’entreprise une image aussi vraie que possible. Mais de quelle vérité
s’agit-il ? Il semble bien que, pour les anglo-saxons, il s’agit d’une vérité
d’essence économique : l’image donnée de l’entreprise par les documents
comptables de synthèse devrait être fidèle à sa réalité économique.

L’image fidèle est présentée ici davantage comme un objectif souhaitable que
comme un impératif de la pratique comptable qui, avant tout, doit être prudente
car « une image reste qu’une image et non la réalité ». Dans son rapport,
l’auditeur dira si les états financiers sont sincères ou non dans leur confection.

1.7.2. L’indépendance

L’indépendance de l’auditeur est la pierre angulaire pour renforcer son


objectivité. En vue de maximiser ses chances d’objectivité l’auditeur ne devrait
jamais être partie prenante dans la question. Il s’abstient de tout lien de
subordination, de toute qualité de fonctionnaire ; il n’est pas non plus trop
familier à l’égard de l’entreprise. Ceci vaut aussi bien pour les auditeurs
personnes physiques que les maisons d’audit. L’audit financier est donc par
essence une profession libérale. Le prix de cette exigence est la crédibilité de
son opinion vis-à-vis de la communauté tout entière.

L’indépendance renforce l’objectivité et la confidentialité de l’auditeur. De quelle


indépendance s’agit-il ? « Independence de fait et indépendance d’esprit » : Le
réviseur doit éviter de se placer dans une situation qui puisse diminuer son libre
arbitre ou faire obstacle à l’accomplissement de tout son devoir. Il doit refuser ou
renoncer à le poursuivre dès qu’il constate l’existence d’influences, de faits ou de biens
de nature à réduire son champ de liberté dans le jugement. Le respect des normes de
l’indépendance est la pierre angulaire de notre crédibilité dans la société. Il convient
que l’expert s’y attache de façon scrupuleuse. L’auditeur doit savoir ‘’qu’il n’a que
l’obligation des moyenscomme un médecin, et non l’obligation du résultat comme
unsalaire ‘’ Pour renforcer son indépendance et faire son travail avec « science et
conscience », l’auditeur doit au préalable résoudre les problèmes suivants :

 Les problèmes relatifs à l’Avoir : càd l’éventail des problèmes socio-


économico-financiers qui touchent la propriété, la richesse, le matériel, les
finances, l’initiative privée, la justice…

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 Les problèmes relatifs au Pouvoir : notamment le contrôle du pouvoir,


l’indépendance, la responsabilité, l’estime, la promotion…
 Les problèmes relatifs au Valoir : c’est la coexistence des cultures, des
valeurs universelles, la religion, le savoir-vivre, le savoir être, le savoir-
faire…

Selon l’IFAC, l’auditeur et son équipe doivent être dégagés de toute contrainte et de tout
lien d’ordre personnel, professionnel, financier, voire politique pouvant être interprété
comme constituant une entrave à son intégrité ou à leur objectivité.

1.7.3. La compétence : qualification, expérience, affiliation à un réseau international,


formation continue. Il est une règle cardinale que l’auditeur n’accepte point une
mission dont il n’a pas la compétence d’exécution.

La compétence, en matière d’audit financier, est objectivement présumée exister à la


suite d’une qualification internationale d’abord, c’est-à-dire, la reconnaissance par
une organisation professionnelle (ordre), membre de l’expertise de l’auditeur ou des
animateurs principaux de la maison d’audit. L’expert qualifié portera alors le titre des
réviseurs comptables, commissaire aux comptes, experts comptables comme en
Belgique et en France, de Certified ou register Public Accountant comme aux USA et
au Japon, de Chartered Accountant comme en Grande Bretagne. Le plus haut niveau
de compétence leur est donc exigé dès lors qu’elles doivent se poser en spécialistes
incontestés dans leur domaine. Le titre académique, qu’importe son degré, n’est donc
qu’un pré requis pour accéder à une qualification professionnelle en matière d’audit.

Le critère majeur reste et demeure donc la qualification internationale et l’expérience.


Il reste néanmoins vrai aussi que l’affiliation d’un cabinet d’audit à un réseau
international accroît nettement la présomption de compétence et de disponibilité de
l’expertise comptable désirée. Elle devient de plus en plus nécessaire dans le contexte
actuel d’un marché international aux règles de plus en plus unifiées.

Selon l’IFAC, l’équipe d’audit doit posséder collectivement les compétences et les
expériences requises : une formation technique adéquate et une expérience
professionnelle suffisante. Des assistants peuvent participer à une mission d’audit,
mais ils doivent être bien sensibilisés aux normes, supervisés et contrôlés. L’auditeur
doit compléter sa formation initiale par une formation continue contribuant au
renforcement de sa compétence.

1.7.4. Les fondements de l’appréciation de l’auditeur :

Pour apprécier la régularité, la sincérité et l’image fidèle des états financiers, l’auditeur
se fonde essentiellement sur la qualité du système d’autocontrôle existant au sein de
l’entreprise : le degré de conformité aux normes et principes comptables et la qualité
des états financiers et leur comparabilité dans le temps et dans l’espace.

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1. Qualité du système d’autocontrôle : le volume important des transactions


saisies par l’entreprise ne saurait permettre à l’auditeur de s’attacher à l’examen
de chacune d’elle. Dès lors, la garantie de sincérité et de régularité la plus
importante demeure la qualité du système dite « intérim » par les services de
comptabilité et d’audit interne.

2. Conformité aux normes et principes comptables


La comptabilité est une science, un art et une technique qui se pratique suivant
des conventions communément acceptées : Principes, normes et règles
comptables généralement admis. (General AcceptedAccounting Principes GAAP).
Elle sélectionne, enregistre et classer l’information ; résume, calcule, analyse et
interprète l’information d’une part et d’autre part formuler des critiques
objectives sur la gestion passée et orienter la marche future de l’entreprise.
Plutôt que de laisser la liberté au chef comptable d’en disposait comme il
l’entend, le conseil d’administration devrait veiller à faire appliquer les méthodes
et principes d’évaluation des actifs et passifs édictés par le SYSCOHADA.

3. Qualités de l’information sur les états financiers


L’information comptable doit donner à ses utilisateurs une description
adéquate, loyale, claire, précise et complète des opérations, événements et
phénomènes liés à la vie de l’entreprise. Selon IASB, pour être utiles à ses
utilisateurs, pour aider à prendre leurs décisions, l’information comptable doit
posséder deux qualités principales : pertinence (relevance) et fiabilité
(reliability) ; ces deux qualités sont liées entre elles ainsi qu’avec une qualité
considérée comme secondaire, la comparabilité (comparability).
 Une information pertinente : est celle susceptible de modifier les décisions que
doit prendre son destinataire càdsi elle est susceptible d’induire une
différence dans le comportement, le jugement de l’utilisateur. Bien que la
notion de pertinence soit contingente, l’IASB suggère que l’information
comptable et financière doive avoir une valeur prédictive (predictive value),
qu’elle doit être « rétrodictive » (feedback value), elle doit permettre de juger
les performances passées, faire le diagnostic de la situation financière, faire
des prévisions et les confronter avec les réalités et étudier d’éventuelles
décisions à prendre. Elle outre, pour être pertinente, l’information doit arriver
au moment opportun (timeliness), ni trop tôt, ni trop tard.
 Une information fiable : est celle qui est à la fois vérifiable, neutre et fidèle
c.àd susceptible d’être justifiée par des pièces indépendantes, neutre de la
personne qui la présente et doit « coller » à la réalité
(representationalfaithfulness).
 Une information comparable : la comparabilité apparaît comme une qualité
secondaire en interaction avec la pertinence et la fiabilité. La comparabilité
implique à la fois une certaine permanence (dans le temps) et une certaine

14
Control de Gestion 2018

uniformité (d’une entreprise à l’autre) des méthodes mises en œuvre


(consistency).

1.7.5. La recherche de l’image fidèle et non forcement le dépistage de la fraude :

L’objectif premier de l’audit est loin de rechercher la fraude, mais plutôt d’établir la
sincérité, la fidélité et la régularité de l’information financière. Il est un principe selon
lequel l’auditeur ne doit jamais aborder son contrôle en présumant de l’existence
d’une fraude même s’il a en présence la possibilité de survenance d’une quelconque
erreur intentionnelle.

L’auditeur n’est donc point à confondre avec les investigations policières que
mèneraient certains organismes de l’Etat revêtus par moment de la compétence
d’officier de police judiciaire. Néanmoins, il demeure vrai que l’auditeur ne sera
jamais indifférent devant un cas de fraude prouvé et porté à sa connaissance.

1.7.6. La continuité d’exploitation ou le « Goingconcern »

Hypothèse-clé de la pratique comptable : l’entité comptable est présumée avoir une


durée de vie « indéfinie » ou du moins à ne pas le voir « dissout » dans un avenir
prévisible. Il est bien entendu, cependant, que la reddition des comptes devra avoir
lieu périodiquement. La vie d’une entreprise se déroule continûment dans le temps,
elle est, par convention, découpée en exercices et c’est en fin d’exercice que sont
établis le bilan ou le(s) compte(s) de résultat(s), mais, bien évidemment, ils sont établis
en présumant que l’entreprise continuera ses activités. C’est ainsi que l’auditeur fera
son travail en préservant la « continuité » de l’activité de l’entreprise pour éviter sa
disparition ou sa dissolution partant de son rapport.

1.7.8. L’opinion de l’auditeur

Il s’agit d’une conviction soutenue qui se forme depuis les éléments de connaissances
générales, les preuves rassemblées au cours de l’analyse du système du contrôle
interne et celles obtenues pendant la phase de validation des comptes.

L’opinion de l’auditeur résulte des faits probants et constitue une synthèse de l’image
d’ensemble de l’entreprise. En plus, l’opinion de l’auditeur est une considération de
l’ensemble tel que cela se dégage de ses investigations, de son expertise, de la
connaissance qu’il a de l’environnement, de l’application de la législation comptable et
de ses principes comptables généralement admis (norme n°13 de l’IFAC). Elle dépend
de sa compétence, son indépendance et de son degré d’honnêteté.

L’auditeur ne peut pas dire que les états financiers reflètent l’image fidèle de
l’entreprise. Il peut seulement dire « selon mon opinion les états financiers reflètent
l’imagede l’entreprise ». Il doit se méfiez-vous par conséquent de la belle formule « …
les états financiers reflètent fidèlement et sincèrement le patrimoine de l’entreprise… ».
Ceci ressemblerait à l’interprétation de la bible basée sur un bout de phrase où un

15
Control de Gestion 2018

verset ne rendant pas nécessairement la plus juste quintessence qu’il serait


impossible d’appréhender sans une lecture exhaustive du chapitre entier.

Selon le degré e gravité ou non de la situation, cinq types d’opinion, au lieu d’un seul,
peuvent être émis :

 Opinion d’accord ou sans réserve (unqualified opinion) ;


 Opinion sans réserve avec observation ou Opinion qualifiées ou réserves
qualifiées (qualified opinion) ;
 Impossibilité d’exprimer une opinion ou Refus de certification
 Opinion défavorable
 Déclaration d’abstention.

En tout état de cause, il est hautement recommander à l’auditeur de formuler son


opinion de la, manière la plus professionnelle possible qui ne soit facilement exploiter
dans le but de compromettre les chances de continuité d’exploitation pour l’entreprise.

1. Opinion d’accord ou opinion sans réserve : elle survient lorsque l’auditeur a


acquis une nette conviction sur le reflet, dans les états
financierspromptementétablis, de l’image financière de l’entreprise ainsi que de
l’absence d’incertitude quant à la poursuite de l’exploitation. L’opinion prend
dans ce cas la forme la plus courte possible : « les états financiers sont
conforme, sincère et exacts. »
L’auditeur émet une opinion sans réserve lorsqu’il est satisfait des éléments
audités, dans tous leurs aspects significatifs et conformément aux termes des
références définis :
- L’information financière a été préparée en utilisant un référentiel
comptable acceptable, appliqué de manière cohérente.
- L’information financière et conforme aux règlementations en vigueur et
aux exigences statutaires.
- L’image refléter par l’information financière dans son ensemble est
conforme à la connaissance que l’auditeur a de l’activité de l’organisation
ou de l’agence
- L’information financière est, dans tous ses aspects significatifs, présentée
de façon appropriée.
- Les exigences additionnelles requises dans le terme de référence ont été
satisfaites.

Cependant, une certification sans réserve peut également survenir dans le cas où
l’entreprise aurait accepté d’intégrer avant l’émission de l’opinion, les ajustements
significatifs proposés par l’auditeur. C’est également les cas lorsque l’auditeur intègre
en plus de sa conviction sur la partie examinée, l’opinion favorable d’un autre
auditeur ayant examiné l’une ou l’autre portion des transactions de l’entreprise. Dans

16
Control de Gestion 2018

ce dernier cas, bien que positive, l’opinion contiendra une motivation sommaire pour
éclairer le lecteur.

2. Opinion sans réserve avec observation ou opinion qualifié (réserve


qualifiée) :
Le rapport d’un auditeur peut être modifié par l’ajout d’un paragraphe
« d’observation », pour mettre en lumière un élément affectant les états
financiers. Ce paragraphe est généralement inclus après le paragraphe d’opinion
et doit explicitement préciser qu’il ne remet pas en cause l’opinion exprimée par
l’auditeur. La qualification découlée l’existence d’anomalie et d’irrégularité qui
altèrent fondamentalement l’image du patrimoine où jettent le doute sur la
sincérité de l’information financière. Il est par conséquent important de toujours
associé la lecture des « notes aux comptes » qui du reste mesurent l’impact
chiffré des insuffisances constatées pour mieux établir s’il s’agit d’une simple
réserve ou plutôt d’une « réserve qualifiée». Ce type d’opinion contient également
la formule « Sous réserve de … les étatsfinanciers sont conforme, sincères et
exacts »

3. Opinion réservé : elle est due à une application inadéquate des certains
principes comptables, à une dérogation fiscale (taux d’amortissement ou
méthode de valorisation ou d’inventaire) ou un changement de méthode qui
n’altère point fondamentalement l’image fidèle de la situationpatrimoniale de
l’entreprise.
L’auditeur doit se référer à l’ISA 700 qui stipule : « une opinion avec réserve doit
être exprimée lorsque l’auditeur estime ne pas pouvoir donner une opinion sans
réserve, et que les désaccords avec la direction ou la limitation de l’étendue de
l’audit n’ont pas une importance ou des conséquence telles qu’elles justifieraient
l’expression d’une opinion défavorable où, l’impossibilité d’exprimer une
opinion ».

Exemple d’opinion avec réserve due à une limitation de l’étendue des travaux
d’audit
A l’exception de la question évoquée dans le paragraphe suivant, nous
avons effectué notre audit selon les…. (Le reste de la formule est identique
à celle du paragraphe sur l’étendue)

Nous n’avons pas assisté aux contrôles de caisse au 31 décembre 2017,


cette date précédant notre nomination comme auditeurs de l’institution.
Compte tenu de la nature des documents conservés par l’institution. Nous
n’avons pas été en mesure de vérifier ce montant par d’autres procédures
d’audit.

À notre avis, sous réserve des conséquences des ajustements qui auraient
pu, le cas échéant, se révéler nécessaires si nous avions été en mesure de
vérifier le montant des disponibilités, les états financiers donnent une
image fidèle et… 17
Control de Gestion 2018

4. Impossibilité d’exprimer une opinion ou Refus de certification :

Dans certaines circonstances, l’auditeur peut formuler une impossibilité d’exprimer


une opinion. Dans ce cas, l’auditeur doit se référer à l’ISA 700 :

Une impossibilité d’exprimer une opinion doit être formulée lorsque la conséquence
possible d’une restriction de l’étendue des travaux d’audit a une importance telle que
l’auditeur n’est pas parvenu à obtenir une preuve d’audit suffisante et adéquate pour
pouvoir se prononcer sur les états financiers.

Exemple d’impossibilité d’exprimer une opinion

Nous avons audité le bilan de la (société) au 31 Décembre 2013, ainsi que le compte de résultat et
les flux de trésorerie pour l’exercice clos à cette date.

Ces états financiers révèlent de la responsabilité de la direction de l’institution. (La phrase


indiquant la responsabilité de l’auditeur est omise).

(Le paragraphe concernant l’étendue des travaux d’audit est soit omis, soit modifié selon les
circonstances)

(Un paragraphe décrivant la limitation de l’étendue des travaux d’audit est ajouté comme suit :)

Nous n’avons pas pu confirmer l’existence d’un nombre significatif de crédits sélectionnés pour les
tests, en raison des limitations imposées à l’étendue de nos travaux par l’institution.

En raison de l’importance des questions exposées dans le précédent paragraphe, nous ne


sommes pas en mesure d’exprimer une opinion sur les états financiers.

Refus n’est nullement synonyme de refus de vérification ; il signifie plutôt que


l’auditeur est placé dans une telle position qui ne lui permette point d’acquérir une
connaissance suffisance susceptible de conclure à une fiabilité des états financiers.
Cela s’entend notamment dans le cas d’une comptabilité mal articulée, d’obstruction
ou limitation caractérisée du champ d’investigation susceptible de gêner l’appréciation
adéquate du vérificateur, de l’existence des incertitudes qui entourent les montants
ayant un impact considérable sur la structure financière. En substance, un refus de
certification témoigne de l’existence d’une désorganisation entretenue par les
dirigeants de l’entreprise.

5) Opinion défavorable

18
Control de Gestion 2018

D’après l’ISA 700 : Une opinion défavorable doit être exprimée lorsque le désaccord a
une conséquence telle que l’auditeur estime qu’une réserve ne suffirait pas à qualifier la
nature incomplète et trompeuse des états financiers.
Une opinion défavorable doit être exprimée si la méthode comptable utilisée est
inacceptable et entraine une distorsion de l’information financière de l’institution. Si,
au cours de l’audit, un auditeur découvre les éléments susceptibles de remettre en
question l’expression d’une opinion sans réserve, il doit toujours en discuter avec le
client avant d’émettre une opinion, de façon à déterminer s’il est possible de remédier
au problème.
Exemple d’opinion défavorable due à un désaccord sur les procédures comptables
(présentation inappropriée)

Nous avons réalisé notre audit selon... (le reste de la formule est identique à celle du
paragraphe sur l’étendue)
(Paragraphe(s) décrivant le désaccord)
A notre avis, et en raison de l’incidence des questions exposées dans le(s)
paragraphe(s) précédent(s), les états financiers ne donnent pas une image fidèle de
(ou ne présentent pas sincèrement) la situation financière de l’entreprise au 31
Décembre 2O13, ni des résultats de ses activités et de ses flux de trésorerie pour
l’exercice clos à cette date, et ne sont pas conformes aux principes comptables
généralement reconnus.

6) Déclaration d’abstention

Ce type d’opinion, particulièrement plus grave que le refus de certification, est en


réalité une invitation du public à la méfiance vis-à-vis des informations publiées par
l’entreprise. A la différence d’un refus de certification, l’auditeur a pleinement
connaissance des faits qui altèrent gravement la fiabilité des états financiers ou la
continuité de l’exploitation.

Pareille situation peut survenir lorsque les dispositions comptables réglementaires


sont profondément foulées au pied ou que la nature des transactions qui sont
conclues est en contradiction avec l’objet social de l’entreprise (trafic d’armes dans
une bonbonnerie par exemple).

1.8. Le rapport d’audit

Le rapport d’audit est conforme aux statuts (référence) et aux normes d’audit
internationales. Le contenu du rapport de l’auditeur fait l’objet de la recommandation
internationale (Statement of auditingstrandards n° 600).

Huit parties essentielles composent le rapport de l’auditeur indépendant :

19
Control de Gestion 2018

Titre

L’identification du destinataire
L’identification précise de la mission et des comptes audités,
Le rappel des responsabilités de chaque partie,
La référence aux normes de base,
L’opinion,
La signature,
La datation

1) Titre : il doit en principe être le plus approprié possible : attestation, rapport de


l’auditeur. En RDC, l’on a observé que du fait de la confusion parfois créée par
certains organismes publics qui interviennent sur le marché d’audit, les
maisons d’audit ont pris l’habitude de tirer leur rapport : « rapport ou opinion
des auditeurs indépendants ». Ceci pour souligner que le critère d’indépendance
est bien respecté.
2) Destinataire : La destination du rapport est normalement définie dans le
contrat d’audit. Le destinataire est en principe l’Assemblée des actionnaires
sinon tout au moins le conseil d’administration. Compte tenu du caractère
d’impartialité que doit revêtir un audit financier, nous ne recommandons point
que la destination soit la Direction Générale qui a pouvoir de gérer le « day-to-
day » des affaires de l’entreprise.
En ce qui concerne les entreprises publiques, lorsque l’audit a été exécuté en
sous-traitance pour le compte du collège des commissaires aux comptes, celui-ci
devrait en être le destinataire. Nous croyons que les commissaires aux comptes
feraient œuvre utile en transmettant le rapport de l’auditeur en même temps
que le leur au ministère ou organisme à qui l’actionnaire mandant a délégué le
pouvoir suprême de contrôle et de gestion des entreprises publiques.
3) Identification de la mission et des comptes audités : L’auditeur tient
toujours à préciser que l’opinion est rendue conformément à la mission d’audit
lui confiée. Ensuite, il a le devoir de fixer le lecteur sur le nom de l’entreprise
concernée, les comptes et états financiers ainsi que le(s) exercice(s) auxquels
ceux-ci se rapportent.
4) Rappel des responsabilités de chaque partie : L’on a, à maintes reprises,
facilement établi la responsabilité de l’auditeur lorsque de graves manquements
sont survenus dans une entreprise – client, objet d’un audit financier. Si
préjudice important il y a, cela s’entend dans les limites de la réelle
responsabilité de l’auditeur.
C’est pour cette raison majeur que les auditeurs prennent généralement la
précaution de rappeler que l’audit consiste à émettre une opinion sur des états
financiers dont la responsabilité d’établissement et de présentation revient à la
Direction Générale. La responsabilité de l’auditeur ne concerne donc que

20
Control de Gestion 2018

l’opinion émise et basée sur l’information que l’entreprise aura mise à sa


disposition.
5) Référence aux normes de base : Les normes IFAC, AICPA, de la Fédération des
Experts Comptables Européens – FEE, ainsi que toutes autres pratiques
utilisées pour analyser et émettre l’opinion sont définies dans le rapport. La
plupart d’auditeurs se réfèrent plus facilement aux principes comptables
généralement admis tels que consacrés dans les recommandations
internationales de l’IASB. Lorsque la référence n’a pas été faite, les normes
seront présumées être celles du pays correspondant à l’adresse de l’auditeur.
Pour la RDC, il est important de signaler la référence aux dispositions
(Destinataire approprié)
comptables de SYSCOHADA.
6) Opinion :
Nous Par son
avons effectué opinion,
l’audit des l’auditeur établitci-joints
états financiers le degrédede la
fidélité,
sociétédeABC,
régularité
qui et
de sincérité
comprennent l’état dedes états financiers.
la situation financière auCette opinion
31 décembre peut
20X1, également
et l’état révéler
du résultat
l’incapacité
global, motivée pour
l’état des variations l’auditeur
des capitaux de devoir
propres formuler
et le tableau desune
flux opinion conséquente
de trésorerie pour
l’exercice
comme closdans
à cette
le date, ainsirefus
cas d’un qu’underésumé des principales
certification. méthodes
L’auditeur comptables
a la latitude, ouetalors
d’autres
uneinformations
obligation explicatives.
découlant du contrat d’audit, d’adjoindre à son jugement des
notes explicatives. Dans le cas où pareilles notes seraient produites, elles font
Responsabilité de la direction pour les états financiers
corps avec le rapport tout entier ; l’auditeur prend d’ailleurs généralement soin
La direction est responsable
d’en prévenir le lecteur.de la préparation et de la présentation fidèle de ces états
financiers ainsi que du contrôle interne qu’elle considère comme nécessaire pour
permettre la préparation
7) Signature : d’états financiers
La signature exempts
peur être d’anomalies
individuelle ou significatives, que celles- elle
sociale. Individuelle,
ci résultent de fraudes ou d’erreurs.
correspond à l’engagement de « l’auditeur certifié et assermenté » qui a en la
charge du dossier
Responsabilité et accepté l’obligation d’attester la fidélité des états financiers.
de l’auditeur
Certaines maisons de l’audit préfèrent par contre opposer une « signature
Notresociale »,
responsabilité
c’est-consiste à exprimer
à- direune une opinion
signature apposée surau
lesnom
étatsdu
financiers,
cabinet,sur la base
pour marquer
de notre audit. Nous avons effectué notre audit selon les normes internationales d’audit.
ainsi la responsabilité du cabinet en tant que personne morale. Dans ce cas, le
Ces normes requièrent que nous nous conformions aux règles de déontologie et que nous
cabinet prendra la précaution de déposer officiellement les noms des personnes
planifions et réalisions l’audit de façon à obtenir l’assurance raisonnable que les états
habilitées à apposer cette signature sociale.
financiers ne comportent pas d’anomalies significatives. Un audit implique la mise en
œuvre de procédure en vue de recueillir des éléments probants concernant les montants
et8)lesDatation :
informations Lefournis
rapport est les
dans en états
principe daté du
financiers. jour ou
Le choix l’auditeur a
de procédures clôturé
relève du ses
travaux
jugement d’investigation.
de l’auditeur, Cette date
et notamment de nesonsaurait jamais
évaluation des être antérieure
risques que les àétats
la date
d’approbation
financiers comportentpar desles organessignificatives,
anomalies de gestion des queétats financiers
celles-ci résultentà des
auditer.
fraudesIl est
et fort
d’erreurs. Dans
possible l’évaluation
qu’il s’écouledeunces risques,
temps l’auditeurentre
significatif prendleen considération
moment le des
d’arrêt contrôle
travaux
internesurdelel’entité
terrain portant sur la préparation
et le moment et la présentation
ou l’opinion définitive estfidèle
émise.des L’auditeur
états financiers
prendra
afin soin
de concevoir des procédures d’audit appropriées aux circonstances,
d’appliquer la disposition n°21 de l’IFAC relative à la prise en compte et dans le but de
d’exprimer une opinion postérieur
sur l’efficacité
tout événement à du
la contrôle
date deinterne
clôturede l’entité.
du bilan Un audit comporte de
et susceptible
également l’appréciation du caractère approprié des méthodes comptables retenues et du
modifier la consistance de l’image patrimoniale.
caractère raisonnable des estimations comptables faites par la direction, de même que
l’appréciation
Exemple de la présentation
de Rapport d’audit surd’ensemble
les comptes desutilisables
états financiers.
par un Nous estimons
expert-comptable
que lesISA
(norme éléments
700) probants que nous avons obtenus sont suffisants et appropriés
pour fonder notre opinion d’audit.
RAPPORT DE L’AUDITEUR I NDEPENDANT
Opinion

A notre avis, les états financiers donnent, dans tous leurs aspects significatifs,
une image fidèle de la situation financière
21 de la société ABC au 31 décembre
20X1, ainsi que de sa performance financière et de ses flux de trésorerie pour
l’exercice clos à cette date, conformément aux normes internationales
d’information financière (IFRS).
Control de Gestion 2018

1.9. La modification de l’opinion de l’auditeur

SAS 21 prévoit la possibilité pour l’auditeur de modifier son opinion lorsque des
événements significatifs sont survenus entre la date du rapport et de la date de
publication des états financiers. L’obligation d’en informer l’auditeur revient en
principe à la Direction Générale qui devrait prendre toutes les dispositions nécessaires
pour adapter ses états financiers.

1.10. La fixation des honoraires

Il existe et doit exister un lien entre le montant des honoraires, l’exécution de travail et
le degré du risque encouru par l’auditeur. Les honoraires pour un audit financier
doivent en principe être déterminés en fonction de :

 La complexité de la mission ;
 La nature de la mission (audit de certification, audit opérationnel, investigations
ponctuelles, Audits conflictuels, etc.
 L’étendue et l’importance des prestations requises pour respecter les normes
d’audit ;
 La responsabilité encourue compte tenu des risques, liés au secteur et à la
nature des activités de l’entreprise elle-même ;
 La compétence particulière de l’auditeur et sa notoriété.

Ce serait du «  dumping » pur que d’ignorer les éléments objectifs d’estimation pour
proposer de bas forfaits d’honoraires. Du reste, les honoraires modiques imposés par
l’entreprise sont généralement compris comme une manière de limiter le champ
d’investigation du contrôleur ou un recours à un audit complaisant.

Fixer les honoraires en fonction des résultats financiers de l’entreprise n’est pas
orthodoxe non plus car cela comporte le risque de conduire à une gratuité de services
dans le cas où l’entreprise réaliserait une perte d’exploitation. S’il est vrai que l’on ne
devrait jamais parler d’un audit congolais, belge ou américain mais uniquement d’un
audit conduit selon les standards et principes internationalement admis, il demeure
également vrai que le cachet international de la qualification des auditeurs a fini par
entrainer pour chaque mission d’audit pratiquement les mêmes couts induits
(formation – recyclage – communication –documentation – déplacements)qui, à leur
tour, ont donné lieu à des taux de facturation horaires quasi similaires.

22
Control de Gestion 2018

En tout état de cause, les honoraires doivent permettre à l’auditeur d’effectuer les
prestations auxquelles l’obligent le contrôle et le recherche de l’objectivité et assurer
son indépendance .

1.11 Ce que l’auditeur externe attend de l’entité

L’auditeur est astreint à ne jamais développer les attitudes antagonistes vis-à-vis de


l’entreprise. Aussi souhaite-t-il qu’une collaboration s’installe réellement entre lui et
son client et qu’elle s’exprime notamment dans les axes ci-après : la responsabilité
dans la confection des états financiers, la préparation de l’audit, l’intégration des
services de contrôle de gestion, la publication des états financiers et de l’opinion et le
feed back.

(a) Responsabilité dans la confection des états financiers : il s’agit d’endosser


la responsabilité de confectionner des états financiers crédibles. La
responsabilité de l’auditeur porte non pas sur la préparation et la présentation
desdits états financiers qui sont soumis à la sentence, mais bien sur l’opinion
qu’il en émet pour établir la fiabilité et la régularité de l’information qu’ils
renferment. C’est dire que la préparation et la présentation des états financiers
demeurent la responsabilité de l’entreprise tandis que l’auditeur n’endosse que
la responsabilité de l’opinion émise sur les états financiers tels que présenté par
l’entreprise. Il est donc important que la Direction Générale, voire le conseil
d’administration, s’engage à fournir des états de qualité contenant l’information
pertinente à communiquer au public.

(b) Préparation de l’audit : L’audit est fait pour émettre une opinion et non pour
justifier les comptes. La justification et la réconciliation des comptes font partie
des travaux les plus naturels de tenue de comptabilité que l’auditeur est
supposé trouver accomplis avant d’entamer ses investigations. L’entreprise a
intérêt à s’y faire, en effet, pour éviter une prolongation du timing d’audit prévu
qui provoquerait une surfacturation du temps supplémentaire des prestations.
Pour plus de collaboration à ce travail, certaines maisons d’audit prennent
l’habitude de rappeler à leur client les dispositions concrètes à prendre dans un
recueil dénommé « Client Assistance Package ».1

(c) Intégration des services de contrôle de gestion : La collaboration entre


l’auditeur et les services de contrôle de gestion, particulièrement l’audit interne,
a toujours été souhaitable. L’intégration éventuelle de l’un ou l’autre sujet dans
l’équipe d’audit externe a l’avantage d’initier l’entreprise à l’approche de
l’auditeur, d’accroitre l’efficience des services de contrôle de gestion et de
faciliter la préparation par l’entreprise des travaux d’audit.
1
ACCA (2005): Audit and internal review.London : ed. Foulkslynch

23
Control de Gestion 2018

(d) Publication des états financiers et de l’opinion : Toute entreprise ouverte à


l’épargne publique devrait considérer comme obligation de transparence la
diffusion auprès des tiers de son apport de gestion ainsi que de l’opinion que
l’auditeur s’en est fait. Le choix s’impose toutefois pour déterminer le degré
auquel les détails contenus dans les états financiers seront communiqués au
public. C’est notamment le cas des comptes d’ordre et des engagements. Le
principe à observer est qu’il faut éviter de s’exposer tout en informant
suffisamment.
(e) Feed back : Souvent l’auditeur complète son rapport d’opinion par des
observations et recommandations ayant pour but d’améliorer la qualité de
gestion.
L’auditeur sera d’autant plus motivé à fournir cette aide supplémentaire que
l’entreprise réagira à ses allégations. Dans certaines entreprises, cet état de
choses est pris en compte par la création d’une « commission d’audit » qui a la
charge d’analyser la pertinence des remarques formulées par l’audit externe en
vue de prendre les mesures correctives qui s’imposent.

1.8. La naissance et l’organisation d’une profession libérale d’auditeurs

1.8.1. Histoire de la profession

La technique des comptes et de reviseur remonte à la plus haute antiquité et il en est


de même pour l’audit ou la révision des comptes. Si la question des finances publiques
(liée à la nécessité de recueillir l’impôt par le pouvoir public) est à l’origine de la
comptabilité, il est aussi à l’origine du contrôle comptable.

Dans l’Egypte pharaonique, comme la principale matière imposable était constituée


par les produits agricoles, la grande question était le contrôle de ces récoltes. A
Athènes vers 300 ans avant Jésus-Christ, il existait une institution de surveillance des
finances publiques appelée « la cour des logistes » chargée de vérifier les comptes des
receveurs publics et de traduire en justice ces derniers en cas de malversation
financière (détournements de monnaies publique ». A Rome, il existait deux catégories
de contrôleurs, pour les finances publiques ils existaient de contrôleurs des recettes et
des dépenses de l’Etat et les privés étaient sous le contrôle des fonctionnaires
spécialisés appelés « Rationales » qui devaient vérifier les comptes des commerçants.
Ceux-ci étaient obligés de tenir des registres obligatoires tels que le « Tabulae » qui est
le grand- livre et « l’Adversae ou ephymeris » qui est le journal de nos jours.

A Londres au moyen Age, fut apparu pour la première fois le terme « Auditors » vers
1285. Sur l’ordre du Roi Edouard 1 er tous les serviteurs et receveurs devaient tenir
des comptes réguliers et contrôler par les auditors. En 1298, les maires, les échevins
étaient nommés d’office « Auditors ». En France, à la fin du 17ème siècle sous Colbert, il

24
Control de Gestion 2018

existait à la cour des comptes de Paris un expert chargé de la vérification de tous les
comptes.

Le contrôle comptable a continué à se développer, mais c’est surtout en Angleterre que


la « révision professionnelle » acquit dès le début du 18ème siècle une importance
considérable.

La principale raison semble être le développement du commerce, de l’industrie et de


marché financier qui a entrainé la création de beaucoup de sociétés ayant recours
services des auditeurs comptables. L’intérêt du contrôle comptable a commencé à se
sentir à partir du 13ème siècle. Au début de ce siècle, la Cité de Pise « en Italie » a
demandé à un expert-comptable bien connu Fibonacci d’exercer comme réviseur de la
municipalité moyennant des honoraires fixés. Cette pratique s’est développée dans
d’autres villes et pays européens. Petit à petit, il s’est constitué une véritable
profession dans le domaine de la comptabilité et du contrôle comptable.

Par profession libérale, nous entendons une activité indépendante qui se


fixe une normalisation des standards de travail et prescrit la durée, le
contenu de la formation professionnelle en définissant les règles d’éthique et
déontologie de la profession.

La première Association d’auditeurs professionnels remonte de 1581 à Venise sous le


nom de « Collegio de Raxoneti ». De nos jours, la plus ancienne association
professionnelle en comptabilité est « Institute of Chartered Accoutants in Scotland »
qui remonte de 1854. En France, l’Ordre des experts comptables et comptables agrées
a été créé en 1942 et la compagnie nationale des commissaires aux comptes a vu le
jour en 1968. En Belgique, le collège national des experts comptables de Belgique a
été créé en 1950 tandis que l’Institut des Réviseurs d’entreprise a vu le jour en 1953.
Dans les pays anglo-saxons (L’Angleterre et les Etats Unis), il existe plusieurs
associations professionnelles telles qu’ACCA, CIMA…

Au niveau international, l’IFAC (International Fédération of Accounants : La fédération


internationale des comptables) est la fédération globale de la profession comptable.
L’IFAC créé en 1977 avec son siège à New York, compte 159 institutions membres et
associés dans 124 pays, représentant plus de 2,5 millions de comptables employés
dans les services, l’industrie et le commerce, les gouvernements et l’enseignement. A
travers ses organes indépendants d’édiction de standards, l’IFAC publie des standards
internationaux sur l’éthique, audit et assurance, l’éducation, et la comptabilité du
secteur public. Il publie aussi des conseils pour encourager la qualité dans les services
des professionnels comptables. Parmi les initiatives clé de l’IFAC, le Congrès mondial
des comptables, qui est une plate-forme de discussion pour le développement de la
profession qui se tient chaque quatre ans.

1.8.2. La profession comptable en RDC

25
Control de Gestion 2018

La prestation de services comptables et d’audit externe n’est pas règlementée en


République Démocratique du Congo. L’exercice du métier d’experts ou de réviseurs
comptables n’est pas conféré par une loi à un Ordre professionnel. Par conséquent,
tout individu peut alors s’improviser technicien de la comptabilité et tenir des livres
comptables ou être nommé commissaire aux comptes de sociétés. Ainsi, les
professionnels comptables en RDC ne bénéficient pas d’un monopole de droit.

Le processus de la mise en place d’un ordre devant régir la profession comptable a


commencé depuis l’époque coloniale, cependant c’est à partir de 1978 que le CPCC
organe d’avis et de conseil du Gouvernement en matière de comptabilité au Congo,
avait eu élaboré les premiers projets des textes légaux et réglementaires qui
malheureusement n’avaient jamais abouti. Il a fallu que le Gouvernement de la
République, dans sa volonté d’améliorer le climat des affaires, dépose en 2013, un
projet de loi portant organisation de la profession comptable en RDC, lequel projet a
été adopté par les deux chambres du parlement en 2014.

La promulgation de la Loi n°15/002 du 12 février 2015 portant création et


organisation de l’Ordre National des Experts Comptables, suivi de la publication des
Arrêtés Ministères pris pour son exécution, a ouvert une ère nouvelle dans l’exercice
de la profession comptable en RDC d’autant plus qu’elle a permis à la RDC de se
conformer à l’Acte Uniforme révisé du 30 janvier 2014 sur le Droit des sociétés
commerciales et du GIE de l’OHADA en matière d’exercice de la profession comptable.

La mise en place de l’Ordre National des Experts Comptables va contribuer davantage


à l’amélioration du climat des affaires, qui constitue le cheval de bail du
Gouvernement de la République.

Le manque de développement et la profession d’experts comptables en RDC est due


aux problèmes suivants :

 L’absence de l’organisation de la formation des professionnels de la comptabilité


 L’insuffisance de la législation en matière d’auditeurs externes commissariat
aux comptes
 L’absence des organisations des professionnels de la comptabilité
 L’absence de l’organisation et de la réglementation d’un marché financier.

1.8.3. Fondements de la profession

La profession d’auditeur (Expert-Comptable/Commissaire aux comptes) constitue la


pierre angulaire de l’économie du marché, son développement est donc une entreprise
importante. Il convient d’en faire le métier le plus respecté, dont la voix est la plus
autorisée. Elle regroupe généralement toutes les personnes physiques exerçant leur
profession dans le domaine de l’expertise comptable à titre libéral et en dehors des
liens de subordination résultant d’un travail rémunéré par le Pouvoir Public ou d’un
contrat de Travail avec une entreprise. Elle comprend également les personnes

26
Control de Gestion 2018

morales constituées des cabinets ou des sociétés d’expertises comptables dont les
propriétaires et les associés sont des réviseurs ou experts comptables.

L’organisation de la profession d’experts comptables repose sur les trois principaux


piliers à savoir la formation des professionnels de la comptabilité, l’existence des
organisations professionnelles d’experts et réviseurs comptables et le développement
des marchés financiers.

A) La formation des professionnels de la comptabilité

La formation des professionnels comptables et particulièrement les réviseurs et


experts comptables est règlementés par les Associations professionnelles
internationales des experts comptables dans les pays anglo-saxons et par le Pouvoir
Public dans les pays francophones.

Ces derniers fixent les conditions d’études et d’octroi de diplôme de chaque catégorie
de professionnel comptable.

B) L’existence des organisations professionnelles d’experts et réviseurs


comptables

Les organisations professionnelles d’auditeurs, Réviseurs ou d’Experts comptables


peuvent être créées soit à l’initiative du pouvoir public, ou soit à l’initiative privée avec
une personnalité civile. Ces organisations ont tous pour objectif d’assurer l’union de
leurs membres et de veiller à ce qu’ils exercent leur profession avec toutes les
garanties de compétence, d’indépendance et de probité morale. Elles doivent
également promouvoir la formation de leurs membres et défendre leurs intérêts. Les
Réviseurs ou Experts comptables sont regroupés en Associations Professionnelles
dénommées tantôt « Institue » et « Society » ou tantôt « Ordre » et « Compagnie ».

C’est le cas dans les pays anglo-saxons :

 American Institue of Certified Public Accountant (AICPA) aux USA


 Association of Certified and CharteredAccountants (ACCA) en GB
 Chartered Institute of Management Accountants (cima) en GB

Dans les pays francophones :

 Ordre des Experts Comptables et des Comptables Agréés (OECA), en France


 Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes de France (CNCC), en
France
 L’Institut des Réviseurs d’Entreprise (IRE) en Belgique

Les plus grands cabinets d’audit sur le plan mondial : Les Big Four ou Fat Four (les
« quatre grosses entreprises ») : les quatre groupes d’audit les plus importants au

27
Control de Gestion 2018

niveau mondial (suite à des nombreuses fusions). Ce sont des groupes exclusivement
d’origine américaine et britannique.

Cabinet Chiffre d’affaires en milliard de $


PwC (Price WaterhouseCooper) 29,2

Deloitteand Touche Tomasthu 28,8

Ernst & Young 22,8

KPMG (Klinveld Peat 22,7


Marwich&Goerdeler)

C) Le développement des marchés financiers

Dans la plupart des pays industrialisés, l’organisation et la réglementation du marché


financier a contribué de manière déterminante au développement de la profession
comptable. En effet, dans ces pays, non seulement les organismes de collecte
d’épargne publique et d’octroi de crédit mais également d’autres organisations
financières privées jouissant d’une autorité sur le marché financier.

1.9. Subdivision de l’audit

L’audit est subdivisé en :

 L’audit externe (de second plan) qui comprend l’audit comptable et financier et
l’audit opérationnel ou le « business advisory » (conseil en gestion)
 L’audit interne (de premier plan) se matérialise par le contrôle interne.

Schéma de subdivision de l’audit

AUDIT

AUDIT EXTERNE AUDIT INTERNE

AUDIT COMPTABLE ET FINANCIER AUDIT OPERATIONNEL

AUDIT FISCAL

28

AUDIT RH
Control de Gestion 2018

AUDIT MARKETING

Chapitre deuxième
L’AUDIT EXTERNE
1.1. Définition

L’audit financier est sans conteste, l’aspect de l’audit le plus connu et le plus ancien. Il
désigne une vérification, un examen ou un contrôle indépendant fait sur les états
financiers dans le but de dire sous forme d’une opinion et si ceux-ci reflètent aussi
bien que possible « l’image fidèle » (true and fairview) de l’organisation.

Selon l’IFAC : ‘’L’audit financier a pour objectif de permettre à l’auditeur d’exprimer


une opinion selon laquelle les états financiers ont été établis, dans tous leurs aspects
significatifs, conformément à un référentiel comptable défini. ‘’ L’IFAC recommande
que mot « Audit » devait être utilisé dans son entendement « anglosaxon »,
l’expression « image fidèle », l’indépendance et la compétence sont les premières règles
d’application des auditeurs. Deux conditions pour un audit : la condition nécessaire :
l’existence d’une comptabilité régulière, la condition suffisante : l’existence d’un
système d’auto-contrôle (le contrôle interne).

a) L’audit est un examen professionnel : L’audit est un processus d’examen


critique dont le caractère professionnel se manifeste par la compétence du
professionnel découlant d’une formation et d’une expérience pertinente et
l’utilisation d’une méthodologie, de techniques et d’outils pour conduire
l’examen.

b) L’audit porte sur les informations : La notion d’informations est conçue de


façon extensive. L’audit porte sur des informations analytiques ou synthétique ;
des informations historiques ou prévisionnelles ; des informations internes ou
externes à l’entité émettrice et des informations quantitatives, qualitatives ou
techniques etc.

29
Control de Gestion 2018

c) L’expression d’une opinion responsable et indépendante : L’opinion formulée


par l’auditeur est une opinion responsable car elle l’engage de façon personnelle.
Elle peut être complétée par la formulation des recommandations.

d) La référence à des critères de qualité : L’expression d’une opinion implique


toujours la référence à des critères de qualité la régularité, la sincérité et
l’efficacité. Notons que l’efficacité : il s’agit d’un ensemble de critères qui sont
eux-mêmes susceptibles de se combiner avec les critères de régularité et de
sincérité. Ils sont généralement décomposés en trois (03) éléments (parfois
désignés sous l’expression ‘’les trois E’’

 Economie : dans l’acquisition des ressources humaines et matérielles mises en


œuvre dans un projet ;
 Efficacité : mesure dans laquelle les buts visés ou les effets recherchés ont été
atteints ;
 Efficience : rapport entre les biens ou services produits d’une part et les
ressources utilisées pour les produire d’autre part.
e) L’accroissement de l’utilité de l’information
Le principal apport de l’audit est la crédibilité et la sécurité que l’on peut
attacher à l’information auditée.

2.2. Mission de l’audit externe est de s’assurer que le produit généré est conforme à
la norme, s’assurer que le contrôle interne est adapté et efficient et fiabiliser la chaine
de contrôle. En dehors des critères généraux d’audit, la fiabilité de la mission d’audit
financier est divisé en sept (07) objectifs d’audit énumérés ci-dessous, appelés aussi
assertions d’audit. Les assertions sont des critères retenus par la direction dans la
préparation des états financiers.

On les appelle aussi des assertions sous-tendant les états financiers.

C- Completenesse – Intégralité – Exhaustivité

A –Accuracy - Exactitude

V- Evaluation – Valorisation (évaluation)

E- Existence – Existence

C- Cutoff - Séparation des exercices

O- Right &Obligationsis – Droits et Obligations

D- Présentation &disclosure -Présentation et Information

Ainsi présentée la démarche d’audit est qualifiée de «  Audit Objective Driven ».

30
Control de Gestion 2018

2.3. Types de l’audit externe : L’expertise comptable et le commissariat aux comptes

L’audit financier se concrétise dans deux catégories distinctes :

1) L’audit financier externe contractuel, réalisé à la demande d’une entité, pour des
fins qui sont définies dans le contrat avec l’auditeur.
2) Le commissariat aux comptes (parfois dénommé audit financier légal), prescrit
par la loi sur les sociétés, qui est constitué de deux éléments distincts :
 Une mission d’audit financier externe ;
 Un ensemble d’obligations spécifiques mises à la charge du commissaire aux
comptes par des dispositions légales et réglementaires (aboutissant à
l’élaboration d’un rapport spécial).

2.4. Le cabinet d’audit

1) Le cabinet d’audit est prestataire de services (entreprise) ayant une forte


spécialisation car il réalise une activité nécessitant des compétences et des
connaissances approfondies (activité intellectuelle qui se matérialise sous forme de
rapport).

2) Le cabinet d’audit a trois actifs : les méthodes de travail, les collaborateurs et


l’image de la marque. Le cabinet d’audit s’organise comme suit : les associés,
(propriétaires), les collaborateurs (exécutants et salariés). Un travail d’audit est
conduit par un chef de mission responsable de bon déroulement des activités. Il anime
l’équipe des assistants (auditeurs juniors ou seniors) et le contrôle, il établit les
synthèses des travaux et les anomalies relevées.

Trois documents à établir : la lettre de mission, la facturation et le rapport d’audit

1) La lettre de mission : base d’engagement contractuel, elle indique l’objectif


poursuivi, les moyens à mettre à la disposition du cabinet, la durée, le mode de
rémunération. L’obtention d’une lettre de mission approuvée par la Direction de
la société est nécessaire avant d’effectuer toute mission d’audit, légal comme
contractuel.

Celle-ci confirme les dispositions relatives à la mission d’audit et détermine notamment


l’étendue de la mission, l’organisation de celle-ci et les honoraires afférents, ainsi que la
responsabilité et les obligations de la Direction et des auditeurs.
2] La facturation ; indique les frais d’honoraire. Dans les missions légales, le barème
peut être fixe, dans les missions contractuelles, la négociation est de mise
3] le rapport d’audit exprime l’opinion de l’auditeur.
Selon la norme ISA 700, le rapport d’audit doit comporter les éléments suivants :
Intitule, le destinataire, le paragraphe de présentation ou d’introduction [comportant
l’identification des états financiers audités et le rappel des responsabilités respectives
de la direction de l’institution et de l’auditeur], le paragraphe portant sur l’étendue de

31
Control de Gestion 2018

l’audit [faisantréférence aux norme ISA ou aux norme ou pratique nationales


applicables, et décrivant le travail effectué par l’auditeur], le paragraphe
d’opinion[indiquant l’opinion exprimée par l’auditeur sur les états financiers], la date
du rapport, l’adresse de l’auditeur et la signature de l’auditeur.
Rôle et responsabilités au sein de l’équipe d’audit
1] l’associé ;
 Coache l’ensemble de l’équipe,
 S’assure que les rôles et responsabilités au sein de l’équipe sont correctement
définis.
 Revoit les points critiques,
 Approuve les produits délivrés au client,
 Approuve et signe les états financiers,
2] Les chef de mission ;
 Assure la gestion du projet,
 Coache les collaborateurs,
 Revoit leurs travaux,
 Assure la coordination avec les spécialistes,
 Revoit les points critiques,
 « Reporte »à l’associe.
3] Le collaborateur ;
 Réalise les travaux d’audit,
 Sollicite le responsable de mission sur la résolution des problèmes dès leur
identification.
2.5. Les différents niveaux d’audit externe
Deux domaines de prédilection ; s’attacher à juger la qualité de l’information, juger les
performances et l’efficacité.
[i] juge la qualité de l’information
 Pourquoi vérifié si l’entreprise produit des informations fiables. Vis-à-vis des
tiers, donner au tiers intéressés, une image fidèle de son activité
 Sur un plan interne, s’assurer que la prise de décisions s’appuie sur des
informations sincères.
 Formuler une opinion sur l’information produite. Comptabilité :état régulier et
sincère des états financiers produits.
 Les travaux consistent à rapprocher les informations valorisées ou quantifiées
de leurs réalités physiques ou techniques. Soit on rapproche les éléments 1 à 1
[échantillonnage], soit on utilise le système de contrôle interne ce qui permet de
formuler un jugement global sur la qualité des infos et des recommandations
sur le système de contrôle interne. [Gestion des stocks et inventaire ne doit pas
être cumules par la même personne].
[ii] juger les performances et l’efficacité
3 sous- catégories ;

32
Control de Gestion 2018

. 1] le jugement de l’efficacité et de la performance des systèmes d’organisation et


d’information But ; aboutir à une opinion sur la qualité des instruments en place et
émettre des recommandations sur les procédures les circuits...Domaine de l’audit des
contrôles opérationnels.
. 2] Juger l’entreprise sur ses résultats sens large.
But ; porter un jugement sur les conditions d’exploitation et les décisions de gestion,
sur l’efficacité de la gestion. Audit de gestion [du contrôle de gestion].
. 3] Juger si le projet économique à l’ origine de l’ e/se est toujours maitrisé.
. But ; porte un jugement sur les projets d’investissements et la qualité de la
stratégieappliquée. Audit des stratégies.
. L’ensemble forme de l’audit opérationnel. Selon la nature de l’information que l’on
étudie, selon l’importance accordée au contrôle interne, l’étendue des travaux sera
différente ainsi que le qualificatif de la mission et du professionnel.

2.6. Le risque d’audit et la matérialité


Lorsqu’il émet une opinion sur les compte annuels, l’auditeur court le risque que l’un
des objectifs précédemment définis ne soit pas [en totalité ou partiellement] rempli et
qu’il en résulte une erreur significative non décelée. Ce risque est dû, d’une part aux
particularités de chaque entreprise, d’autre part à l’auditeur lui-même. Le risque final
d’audit décrit le risque qu’à l’auditeur d’exprimer une opinion inappropriée sur les
états financiers. C’est le risque que des erreurs significatives subsistent dans les
comptes et que l’auditeur, ne les ayant pas détectées. Formule une opinion erronée.
Par exemple, l’auditeur ne formule pas de réserve dans son rapport [ou certifie] des
états financiers comportant des inexactitudes importantes.
L’approche par les risques balance entre les travaux que l’on met en œuvre et les
erreurs qui sont susceptibles de se produire.
Les composantes du risque d’audit sont :
1-Le risque inhérent (RI) : C’est la possibilité que le solde d’un compte ou une
catégoried’opérations comportent d’inexactitudes du fait dela nature (complexe) de
l’activité et du secteur d’activité de l’entreprise, exemple , cas d’une banque ou d’une
société d’assurance ; et de son environnement et des règlementations qui lui sont
applicables.
2-Les risque de contrôle (RC) ; C’est la possibilité que le solde d’un compte ou une
catégorie d’opération comportent d’inexactitudes matérielles que le système de
contrôle interne de l’entreprise ne peut prévenir ou détecter en temps opportun. Le
risque de contrôle est fonction de l’efficacité du contrôle interne de l’entreprise. Si le
système de contrôle interne est performant, le risque de contrôle est par conséquent
réduit.
3-Le risque de détection(RD) : C’est la possibilité que les procédés auxquels
l’auditeur a recours ne lui permettent pas de déceler des inexactitudes qui sont
présentes dans le solde d’un compte ou dans une catégorie d’opérations,

33
Control de Gestion 2018

(inexactitudes pouvant être importantes). Ce risque est fonction du niveau d’efficacité


des procédés de vérifications de l’auditeur.
4- Le risque global dela mission (RD) : L’application du niveau global du risque dela
mission s’exprime par la formule. Risque global = risque inhérent x risque de contrôle
x risque de détection ou RG = RI X RC X RD
L’auditeur évalue le risque inhérent et le risque de contrôle afin de déterminer le degré
de risque de détection requis pour minimiser le risque global dela Mission et ramener
à un niveau acceptable. Le modèle de gestion du risque global d’audit est donné par le
tableau ci-après, aboutissant au mêmerésultat que ci-dessus :
Evaluation du Evaluation par l’auditeur du risque lié au contrôle
risque inhérent Elevé moyen Faible
par l’auditeur
Elevé Maximum Elevé Moyen
moyen Elevé moyen Faible
Faible Moyen Faible Minimum

L’approche d’audit ainsi développée est qualifiée d’approche par les risques ou
« RiskBased »
5- La matérialité en audit
L’auditeur ne peut pas se livrer à une vérification de toutes les opérations (full-audit)
de l’entreprise. L’audit principalement pour l’objectif d’obtenir une assurance
raisonnable que les états financiers ne contiennent pas d’inexactitudes importantes.
C’est dans cette perspective que l’auditeur doit fixer le seuil matérialité (ou de
signification) dans le cadre de la conduite de ses travaux. En audit, le seuil de
matérialité se réfère au degré d’information que l’auditeur doit obtenir pour atteindre
un certain niveau de confiance lié au fait que les états financiers ne contiennent pas
d’erreurs importantes.
On dit que le seuil de matérialité est atteint lorsque l’importance d’une omission ou
d’une inexactitude dans une information financière est telle qu’elle Pourrait avoir pour
conséquence probable d’influencer le jugement d’un utilisateur des états financiers ou
de modifier sa décision.
L’auditeur apprécie le seuil de matérialité à différents niveaux :
 Lors de la détermination de la nature, de l’étendue et du calendrier de ses
travaux d’audit ;
 Lors de l’évaluation de l’incidence des redressements identifiés sur les états
financiers ;
 Lors de l’appréciation du caractère appropriée de la présentation des
informations financières (dans les comptes, dans le rapport).
Le seuil de matérialité est défini par rapport à son impact sur les états
financiers.
Critères d’établissement du seuil de signification : En fonction de deux types de
critères, quantitatifs et qualitatifs.

34
Control de Gestion 2018

Critères quantitatifs : il consiste à mesurer l’impact d’un élément par rapport à une
base de référence. Quelques références : Résultat final ou intermédiaire (bénéfice net,
bénéfice brut, total actif).

Résultat retraité (bénéfice compte non tenu des éléments extraordinaires et


exceptionnels), résultat moyen ou résultat normal (bénéfice net moyen des cinq (05)
derniers exercices), un poste d’un état financierauquel l’élément est associé (chiffre
d’affaire par exercices), le solde du compte auquel appartient l’élément, l’effet de
l’élément sur certains coefficients financiers (FR, bénéficenet par action).
Peut êtreconsidéré comme significatif, tout élément seulou avec d’autres qui modifie le
résultatprécédent ≥ 10% ou qui modifie le montant du poste concerné ≥10%. Ces
seuils peuvent êtreabaissés ou relevés compte tenu des montants en jeu.
-Critères qualitatifs : Caractéristiques de l’environnement (contexte politique socio-
économique) et les caractéristiques de l’entreprise (nature des opérations, tendance
desrésultats).

2.7. Les proches d’audit


 Les normes d’audit proposent lathéorie de la probabilité comme formalisme
adapté au concept de risque d’audit, de façon que les trois composantes soient
représentées par trois probabilités d’occurrence et que leur intersection,
l’ensemble des risques d’audit, soit représenté par le produit de ces trois
probabilités.
 Mais, récemment, plusieurs chercheurs en théorie d’audit, ont contesté le fait
que la théorie de la probabilité soit adaptée au concept des risques d’audit.
Il s’ensuit que d’autres formalismes ont été proposés :
- Si on considère ces trois composantes comme des événements : leur
intersection serait considérée elle aussi un événement dont la
probabilitéd’occurrence et mesurée par le produit desprobabilités
d’occurrence des trois événements qui la composent.
- Si on considère ces trois composantes comme des ensembles de
preuves(masses d’évidences) que des erreurs existent, l’intersection
devient-elleaussi un ensemble de preuves.
C’est la théorie de l’évidenceShafer Glenn(1976) qui est utilisée ici pour mesurer la
fonction de croyance liée ou concept des risques d’audit, l’intersection est obtenue par
l’application de la règle de Dempter-Shafer.

Enfin, si on considère ces ensembles en tant qu’ensembles


d’appréciationslinguistiques(si on exprime le niveau du risque, par exemple, fort,
faible, moyen…), là, c’est la théorie de la logique floue qui devient la plus adaptée au
concept de risque d’audit, en mesurant les composantes et leur intersection par des
nombres flous.

35
Control de Gestion 2018

En fait, c’est cette dernière approche, qui qualifie la probabilité d’occurrence(faible,


moyenne, forte)qui semble la plus adaptée aux univers complexes et incertains : les
plus proches de l’univers du risque opérationnel.
En revanche, la probabilitémathématique d’occurrence peut être parfaitement adaptée
lorsque l’on évolue dans des univers ’’connus’’ ou les probabilités d’occurrence d’un
phénomène sont parfaitement connues (exemple : nombre de pannes /an d’une
machine –outil dans une usine).

Chapitre troisième
LES TRAVAUX D’AUDIT COMPTABLE ET FINANCIER
5.1. Comment assure-t-on un audit ?

Procédure de choix d’un audit :

1) Appel d’offre (TDR : contexte, objectif de l’audit, préparation des documents et


contrat, méthodologie et technique, expertise requise, mandat, rapport) ;

2) Soumission de cahier de charge (présentation du cabinet, expériences, CV,


méthodologie, conditions, contrat, budget, facture pro-forma) ;

36
Control de Gestion 2018

3) Traitement des dossiers (qualité /prix) ;

4) Lettre d’information (mandat) ;

5) Lettre de mission (ou d’acceptation).

La démarche d’audit comprend quatre principales étapes :

1) La première concerne la prise de connaissance de l’entreprise, de son


environnement et de ces spécificités ;

2) La seconde étape est l’identification du produit (états financiers) ;

3) La troisième concerne l’identification de la norme (interne ou externe) ;

4) La quatrième est la validation (conformité) directe des caractéristiques du produit


(produit et norme).

5.2. Guide de contrôle des comptes

Pour avoir une bonne compréhension des risques de l’entreprise, l’auditeur doit
respecter les principaux cycles de fonctionnement de l’entreprise. L’auditeur doit
découpe le bilan en distinguant les capitaux propres et les provisions, les emprunts,
les immobilisations, les stocks, les achats-fournisseurs, les ventes-clients, dettes
fiscales, TVA (Etat)-subventions, Personnel-salaire, trésoreries-financement, compte
courants, charges à payer, charges payées d’avance,… L’auditeur doit chercher le lien
entre le bilan d’ouverture et le bilan de clôture (contrôle progressive et retro-
progressive), le lien entre la balance générale et les états financiers et lien entre le
Journal-Grand Livre-Balance générale.

5.3. Vérification spécifiques

L’auditeur doit vérifier la sincérité de certaines informations, de s’assurer du respect


de certaines garanties légales particulières et de donner les suites fixées par la loi à la
constatation des faits.

5.4. Les outils de l’audit

La boite à outils de l’audit : l’auditeur doit disposer des outils de collecte de


l’information, des outils descriptifs, de diagnostic et de validation.

37
Control de Gestion 2018

Schéma d’élaboration d’un plan d’audit

Connaissance de l’entreprise(1)

Identification des risques de contrôle Identification des risques de gestion


interne(2) ou risques opérationnels(3)

Observation physique de l’actif et évaluation

De l’importance des faiblesses identifiées(4)

Hiérarchisation des risques  : inventaire des


gestions et fonctions à surveiller, décision
d’inclure, exclure des risques identifiés dans le
plan d’audit(5)

Plan d’audit et calendrier d’exécution des


contrôles retenus(6)

Les travaux d’audit comportent quatre phases :

a) Acceptation de la mission
b) Planification
I. Rencontrer le client

38
Control de Gestion 2018

II. Composer l’équipe


III. Identification des risques et notamment prise en compte des risques
inhérents
c) Appréciation du contrôle interne
I. Evaluation et validation de l’efficacité du contrôle interne
II. Identification des risques de contrôle
d) Détermination de la stratégie d’audit
I. Elaboration de programmes detravail enfonction du niveau de confiance
accordée au contrôle interne
II. couverture du risque de non détection
e) contrôle des comptes
f) Toutes les assertions doivent être couvertes
g) Finalisation
h) Emission des rapports

L’audit des états comptables et financiers utilise trois principaux types de procédures :

1) Le premier est la confirmation externe des informations figurant en comptabilité


(valider les comptes de trésorerie et des tiers : clients, fournisseurs, Etat, Personnel,
pour mettre en évidence des litiges éventuels) ;

2) Le second type est le rapprochement de documents (vérifier la conformité du


contrôle interne) ;

3) Le troisième est le recours à des informations extracomptables.

 Rapprochement de compte banque (solde début-fin de période, jour de valeur,


extrait, pointage des opérations)
 Les circularisassions (sélection des tiers, demande de renseignement et des
soldes) ;
 Rapprochement de documents (vérification des pièces justificatives, factures à
payer, avances et acomptes reçus ou versés, garanties versées ou reçues),
 Analyse des risques (des contrats, des tiers).

5.4.1. La méthode progressive et la méthode rétrogradée

 La méthode progressive : consiste à suivre progressivement les opérations


successives, à l’aide des pièces justificatives, jusqu’à l’établissement des
comptes annuels.
 La méthode rétrograde consiste à remonter le courant des opérations, à partir
de solde de compte, jusqu’à aboutir à leur fait générateur : la pièce justificative.

5.4.2. La méthode intégrale et la méthode par sondage

39
Control de Gestion 2018

 La méthode intégrale : tous les faits ayant trait à une écriture d’un domaine
donné et pour une période donnée, doivent être contrôlé, afin d’obtenir la
certitude de la régularité quant à l’établissement des comptes dans ce secteur ;
 La méthode par sondage : elle consiste à un constat partiel d’un ensemble à
examiner dans le but d’en connaitre les caractéristiques les plus importants. Un
tel contrôle permet de se faire une opinion sur tout un domaine dont on ne
vérifie qu’une partie.

5.4.3. La méthode directe et la méthode indirecte

 La méthode directe : consiste à confronter directement les écritures avec les


données de base (pièces justificatives) ;
 La méthode indirecte : au contraire, l’expert apprécie les divers éléments de la
clôture annuelle (les soldes des comptes), les existences en stock, les charges et
les produits correspondant à l’exploitation pour en dégager les ratios, le budget,

5.5. La certification des comptes

Le travail de certification comprend trois phases : la préparation, la réalisation et la


conclusion

5.5.1. La phase de préparation

a)Acceptation du mandat : L’auditeur externe exécute son mandat conformément


aux dispositions légales régissant leur contrat. Le mandat, pouvoir qui leur est confié,
doit être entériné, ratifier et valider par l’Assemblée Générale ou le conseil
d’Administration.

b) Période d’exécution : Elle est fonction de plusieurs facteurs :

 La date de mise à disponibilité des comptes annuels ;


 Le délai fixé pour le dépôt du rapport de contrôle.

c)Préparation matérielle : comprend :

 Les travaux préparatoires du contrôle : le contrôleur doit esquisser le plan de


contrôle dans de grandes lignes avant le début de la vérification. Il doit avoir la
connaissance exacte du système comptable de l’entreprise.
 Les travaux préparatoires du mandat : l’entreprise à contrôler s’occupera,
éventuellement à la demande du contrôleur de préparer les documents de
contrôle, notamment les pièces justificatives, le journal, le grand livre, la
balance, les inventaires, les fiches de stock, le compte de résultat, le bilan, le
budget, le tableau de financement,…

5.5.2. La phase de réalisation : Celui-ci dépend :

40
Control de Gestion 2018

 De la durée de la vérification jusqu’à l’atteinte des objectifs visés ;


 L’objectif de la vérification c’est-à-dire tous les documents comptables ;
 Les notes de révision faites lors du déroulement de la vérification pour en
dégager un rapport.

a) Principe de base : selon l’IFAC, il existe trois principes fondamentaux sur lesquels
l’auditeur doit s’appuyer dans l’accomplissement de sa mission :

Inexistante d’un schéma directeur : Le principe directeur de l’audit comptable et


financier est qu’elle n’a pas à s’effectuer d’après un schéma quelconque car non
seulement que les exploitations se différent mais aussi chaque cas se distingue des
autres ou chaque cas est un « cas d’espèce ». L’audit doit s’effectuer selon des
circonstances à la nature de l’affaire car « tout dépend de tout ».

La loi et le mandat fixent le but de l’expertise : l’auditeur doit se conformer aux


exigences de son contrôle, c’est-à-dire faire exactement le travail qui lui est demandé
selon les dispositions de SYSCOHADA. Il s’avère que dans la pratique, la matière de
l’expertise ne s’apprend pas, il faut qu’elle soit reçue, acquise par l’expérience.

Indépendance de l’expert : le travail de l’expert-comptable doit être indépendant,


c’est-à-dire il n’a pas à fonder son appréciation sur des suppositions, des affirmations
ou les « on dit » des tiers. Pour cela, son indépendance matérielle et financière est
suffisante pour accomplir son travail avec « science et conscience ».

b) La matière de révision comptable

D’une manière générale, l’audit comptable et financier est basée sur :

 Les pièces justificatives : document de base constituant l’existence d’une


opération qui donne lieu à une écriture comptable. Aucune opération effectuant
la vie de l’entreprise ne peut être enregistrée sans pièce justificative. Celle-ci doit
être datée, portée un indice de référence, classée méthodiquement, établie sans
blanc, ni lacune, ni surcharge ou rature, ni transport en marge, aucune
falsification des pièces tout interne qu’externe n’est tolérée.
 La comptabilité : elle doit être tenue avec exactitude, selon la nature de
l’exploitation et selon les normes de SYSCOHACA. Chaque écriture comptable
doit avoir les comptes exacts, numéros de code et l’intitulé, le montant à débuter
et à créditer, ainsi que le libellé explicatif.
 Les existants en stocks : Un inventaire physique «stock taking » doit être fait
en relevant, non seulement les valeurs matérielles et tangible telle que la caisse,
la banque, les marchandises et les matières, les créances et effets en
portefeuille, les immobilisés, mais aussi des valeurs immatérielles : la clientèle,
doit, fonds de commerce,….

41
Control de Gestion 2018

C) Les opérations de vérification : les opérations de vérification comptable sont


basées sur les contrôles suivants :

Le contrôle arithmétique : l’expert aura à effectuer de nombreuses opérations


arithmétiques pour vérifier les totaux, les sous-totaux, les montants débités et
crédités, les différents rapports entre les comptes au journal, dans le grand livre et la
balance de vérification.

Le collationnement ou contrôle des reports : il doit permettre de déceler d’une


part les reports de chiffres inexactes et d’autre part les erreurs d’imputation des
chiffres exacts.

Il s’agit de :

 Contrôler le report des chiffres des sous-totaux ou des totaux partiels ;


 Contrôler le report des chiffres des livres auxiliaires dans le journal
centralisateur ;
 Contrôler le report du bilan initial ;
 Contrôler les entrées reportées d’une page à l’autre, d’un compte à l’autre ;
 Contrôler les montants reportés au grand livre à partir du journal, dans la
balance de vérification à partir du grand livre, dans le T.F.R et au bilan à partir
de la balance.

Le contrôle des imputations : Il consiste à apprécier l’exactitude des comptes débités


ou crédités sur la base d’une pièce comptable dans un examen critique.

Le contrôle des relations : Il est fondé sur un lien de causalité existant entre deux
faits économiques. Il s’agit notamment des opérations de :

 Emprunts avec leurs intérêts ;


 Remboursement des dettes ;
 Les hypothèques, les loyers, l’amortissement ;
 La plus-value de réévaluation, la provision réglementée…

Le contrôle des existants : Il est nécessaire pour permettre de constater l’existence


des actifs et l’intégrité des passifs au bilan ; il en est de même des produits et charges
au compte de résultat.

Le contrôle des évaluations : Ce contrôle vise à constater si les critères d’évaluation


des actifs et des passif sont respectés.

Le contrôle des documents internes : Il permet d’avoir une vue d’ensemble de


l’entreprise : le personnel, les procès-verbaux des Assemblées Générale, les séances
du conseil d’administration, organigramme, description des mouvements, les licences
et brevets, le bilan de groupe,…

42
Control de Gestion 2018

Le contrôle de concordance : C’est le contrôle par comparaison (confrontation). Il


s’agit de vérifier si les mouvements d’un compte correspondent à la double entrée
dans les autres comptes. Le principe de la partie est à respecter.

Le contrôle détaillé : C’est le contrôle de tous les comptes d’exploitation et hors


exploitation, comptes de bilan et hors bilan poste par poste jusqu’à l’obtention du
résultat final.

Le contrôle par les indices : Il est fondé sur les appréciations critiques d’un poste ou
d’un groupe de poste en les comparants avec les autres postes : Radio de structure,
Radio de gestion, Radio de rentabilité, solvabilité, liquidité, indépendance financière,…

d) Examen du bilan et du compte de résultat dans leur ensemble

- Vérifications générales :

 Ouverture et clôture des comptes : vérification du report à nouveau des


différents postes de l’exercice précédent.
 Contrôle des comptes : vérification de la concordance des postes du bilan et du
compte de résultat des comptes généraux.

-Tenue de la comptabilité

 Documents comptables utilisés : le réviseur dressera la liste des différents


documents comptables utilisés en indiquant les liaisons existant entre eux.
 Méthodes comptables : le réviseur précisera la méthode d’enregistrement
comptable adoptée par l’entreprise en indiquant au besoin le procédé adoptépar
chacun des documents comptables.
 Etablissement de situations comptables : le réviseur notera la nature des
situations comptables qui sont établies au cours de l’année et la périodicité de
l’établissement de ces situations.
 Liaison entre les divers services : le réviseur notera les liaisons entre :
 La comptabilité générale et les diverses comptabilités auxiliaires ;
 Les comptabilités générales entre elles ;
 La comptabilité générale et la comptabilité analytique ;
 La comptabilité générale et les services de fabrication et vente,
 La comptabilité analytique et les services de fabrication et de vente ;
 Organigramme : après avoir recueilli tous ces renseignements, le réviseur
dressera un organigramme des services comptables et financiers en indiquant
les liaisons existant entreeux et les autres services.
 Incompatibilité : le réviseur dressera une liste des incompatibilités qui lui
paraissent exister entre les fonctions exercées par une même personne ;
 Caissier ;
 Comptable ;
 Achat et règlement des factures.

43
Control de Gestion 2018

5.6. Vérification des positions du bilan : c’est la partie la plus importante de la


révision annuelle ; elle a pour objet la vérification de la sincérité et de la régularité des
états financiers.

5.6.1. Immobilisation : (Immobilisation incorporelle, terrains, constructions, matériel


et outillage, matériel de bureau, agencements et installations).

a. Acquisitions

(1) Justification des acquisitions

•Achat ou apports :

S’il s’agit d’achats, le réviseur devra se faire présenter :

-Soit les actes notoires, s’il en a été dressé (achat d’immeuble, achat de fonds de
commerce,…) ;

-Soit les factures des fournisseurs

-Soit s’il s’agit de travaux de construction ou d’installation, les mémoires


d’entrepreneurs approuvés par les architectes lorsqu’il a été fait appel à ceux-ci.

Dans tous le cas, les documents présentés doivent être les documents originaux.

S’il s’agit d’apports, le réviseur devra de faire présenter :

-La convention d’apport

-Le rapport du commissaire aux apports

-Les rapports des commissaires aux comptes de la société apporteuse et de la société


bénéficiaire des apports, s’il s’agit d’une fusion ou d’une scission.

-Le procès-verbal de l’assemblée générale extraordinaire de la société apporteuse ayant


elle-même approuvé les apports s’il s’agit d’une fusion ou d’une scission.

Réalisation par l’entreprise elle-même

Dans cette hypothèse, des précautions doivent être prise afin de s’assurer :

-D’une part, que les immobilisations dont il s’agit sont de réels investissements et ne
représentent pas simplement des dépenses d’entretien et de réparation ;

-D’autre part, que le prix de revient ne comprend que le cout direct augmenté des frais
industriels.

A cet effet, le réviseur doit procéder aux opérations suivantes :

44
Control de Gestion 2018

-Examen des ordres de service ou des documents en tenant lieu et vérification de la


nature exacte des travaux effectué par l’entreprise, avec au besoin consultation des
services techniques.

-Examen d’éléments prix de revient, au point de vue des heures ou des fournisseurs

Imprimés et au point de vue de la valorisation de ces heures ou de ces fournitures.

(1)Enregistrement en comptabilité
 Contrôle des sommes enregistrées : le réviseur devra s’assurer :
-Que la somme inscrite en comptabilité au titre du prix en principal correspond aux
indications du document justificatif.
-Qu’en particulier, si une partie du prix est payable à terme, il a cependant été tenu
compte de la totalité du prix pour l’enregistrement en comptabilité.
 Contrôle de dates d’enregistrement : le réviseur doit s’assurer que
l’enregistrement en comptabilité de l’entrée de l’immobilisation a eu lieu ou plus
tard au moment de la mise en service effective de l’immobilisation, de manière à
en permettre l’amortissement à partir de cette date.

b. Cessions ou mises au rebut


(1)Justification des opérations
Cessions : L’auditeur doit se faire présenter :
•Soit la correspondance échangée avec le notaire particulièrement au sujet du
règlement du prix, s’il a été dressé un acte notarié.
•Soit les actes sous siens privés s’il a été établie un contrat « privé ».
•Soit les doubles des factures.
L’auditeur doit s’assurer chaque foi :
•Que la désignation des bien figurent sur les documents correspond effectivement aux
immobilisations dont il s’agit.
•Que l’entreprise était effectivement propriétaire des éléments cédés.
•Qu’il s’agit d’une réelle cession et non d’une opération factice destinée à faire ressortir
un résultat qui ne peut correspond pas à la réalité.
Mise au rebut : le réviseur doit s’assurer :
•D’une part, que la mises au rebut enregistrées correspondant à des opérations réelles
et sont justifiées par des instructions données par les services techniques compétent.
•D’autre part, que les mises hors services ont effectivement donnée lieu à une écriture.
(2)Enregistrement des opérations

Contrôle des sommes enregistrés : l’auditeur doit s’assurer :


•Que la somme inscrit en comptabilité au crédit du compte d’immobilisation
correspond effectivement à la totalité du prix pour lequel l’élément cédé avait été
enregistré lors de son entrée ;

45
Control de Gestion 2018

•Que, s’il existe des installations annexes à l’élément cédé, ces installations restent
utilisables ou bien ont donné lieu également à une écriture de sortie ;
•Qu’il a effectivement été procédé à l’annulation de tous les amortissements relatifs de
l’élément cédé et aux installations annexes à cet élément si elles sont devenues
inutilisables ;
•Qu’en cas de cession, la totalité du prix de vente a été inscrite soit dans un compte de
trésorerie, soit dans un compte de débiteur pour la partie payable à terme.

Contrôle des dates d’enregistrement : l’auditeur devra s’assurer que les cessions ou
les mises hors service sont enregistrées à bonne date afin d’éviter que des
amortissements qui seraient injustifiés continuent à être pratiqués.
(3)Sortie d’inventaire
S’il existe un fichier des immobilisations, le réviseur devra s’assurer que les cessions
ou les mises hors service ont donné lieu à une écriture de sortie dans le fichier.

C. contrôle de l’existence des immobilisations

(1) contrôle des immatriculations

L’auditeur devra s’assurer en effectuant une visite d’atelier ou de bureaux que les
éléments d’immobilisation dont il a constaté l’existence portent des plaques
d’immatriculations. Il en dressera la liste et comparer avec les indications portées
dans le fichier d’immobilisation.

(2) contrôle de l’existence matérielle des biens

L’auditeur choisira une ou plusieurs catégories d’immobilisations dans les fichiers et il


s’assurera que les biens dont il s’agit existent réellement, il effectuera cette
vérification :

- Soit en procédant lui-même à l’inventaire matériel ;

- Soit en demandant au chef de service responsable de dresser une liste des biens
situés dans son service et en composant cette liste avec le fichier.

S’il existe des différentes, le réviseur les notera et en cherchera les causes ; il prendra
également note de ces causes. Dans tous les cas, il comparera les indications du
fichier avec celles portées en comptabilité. S’il existe des différences, il les notera et en
recherchera les conseils et en prendra également soin de noter ces causes.

D. Amortissement

(1) Taux d’amortissement

L’auditeur examinera les taux pratiqués par l’entreprise et il s’assurera :

46
Control de Gestion 2018

-D’une part, que ces taux sont en concordance avec les taux de base notés dans le
dossier permanent.

-D’autre part, que ces taux ont conservé un caractère normal au moment où
l’amortissement a été effectué et qu’il n’est survenu aucun fait justifiant leur
modification.

S’il est pratiqué des amortissements en dehors de la méthode linéaire classique, il


recherchera si l’entreprise est en droit d’agir ainsi. En toute hypothèse, il recherchera
si la règle de l’amortissement linéaire minimum a été respectée. Si des modifications
ont été apportées aux taux et aux méthodes d’amortissements, le réviseur en prendra
note d’une manière détaillée, il recherchera les motifs de ces modifications et en
prendra également note.

(2) contrôle des sommes enregistrées en comptabilité

L’auditeur fera porter sa vérification :

•Sur la base d’amortissement en s’assurant que celle-ci représente l’intégralité du prix


de revient compte des déductions fiscales éventuelles.

•Sur le taux appliqué en s’assurant que c’est effectivement celui qui a été retenu et
que ce taux est normal.

Si les amortissements sont différés en raison de déficits, le réviseur s’assurera :

-Que l’écriture d’amortissements sont a effectivement été passée ;

-Que mention a été régulièrement faite des amortissements différés dans la


déclaration fiscale.

e. Provisions pour dépréciation

(1) Constitution des provisions

Justification des provisions : s’il a été constitué une provision pour dépréciation, le
réviseur se fera communiquer le motif de cette provision ; il en prendra note et, au
besoin, effectuera une enquête sur la qualité de ce motif. Si la provision a été
constituée antérieurement, il s’assurera que le motif qui a justifié cette constitution
est toujours valable. Si le réviseur constate, au cours de son contrôle, un fait de
nature à justifier la constitution d’une provision, il recherchera si cette provision a été
effectivement constituée, pour un montant suffisant. Sinon, il demandera les motifs de
cette abstention et en prendra note.

Annulation de provisions : si le motif justifiant la provision a disparu complètement


ou partiellement, le réviseur s’assurera que la provision antérieurement constituée a

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Control de Gestion 2018

été annulée en tout ou en partie. S’il n’en est pas ainsi, il en demandera les raisons et
il en prendra note.

5.6.2. Prêts

a)Exactitude des soldes

1. Enregistrement des opérations : sur une période donnée fixée par le programme de
révision, le réviseur s’assurera que toutes les opérations enregistrées dans les
journaux auxiliaires et qui font jouer les comptes collectifs « prêts et créance à plus
d’un an» et « prêts et créance à moins d’un an » sont reportées sur les comptes
individuels.

2. Exactitude des soldes individuels : sur un échantillon suffisamment représentatif et


qui sera fixé pour chaque cas d’espèces, il sera demandé à la société d’adresser aux
bénéficiaires des prêts une demande de confirmation de solde, les réponses d’avant
prévenir à l’organe de révision. La révision établira la justification des soldes figurant
sur les comptes individuels en se faisant présenter les documents relatifs aux
versements et aux remboursements effectués et en reconstituant les soldes à l’aide de
ces documents. Il notera les écarts éventuellement constatés et en recherchera les
causes.

3. Exactitude des soldes collectif : l’auditeur s’assurera que les soldes figurant sur les
balances des comptes individuels sont identiques à ceux mentionnés sur les comptes
eux-mêmes. Il s’assurera également que le solde du compte collectif correspond à celui
de la balance des comptes individuels. S’il existe une différence, il fera effectuer des
recherches pour en déceler les causes.

b) Régularité des opérations

(1) Contrôle de l’origine des créances : l’auditeur examinera la régularité des


opérations qui ont conduit à la formation des créances enregistrées en comptabilité ; il
s’assurera également que les conditions auxquelles ont été consentis les prêts sont «
normales ».

(2) Examen des annulations de soldes : Si des créances de trouvent purement et


simplement annulées sans qu’il ait été effectué un encaissement quelconque, le
réviseur recherchera les motifs de cette annulation et demandera toutes les
explications à ce sujet.

(3) Prêts aux administrateurs personnes physiques : l’auditeur doit s’assurer qu’il n’a
été consenti aucun prêt à un administrateur d’une matière directe ou indirecte. S’il
en était autrement, il notera les prêts dont il constatera l’existence ainsi que les
conditions, dont ces prêts sont assortis. Il faut rappeler que de tels prêts sont plus
nuls et qu’ils peuvent constituer éventuellement des abus de biens sociaux.

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Control de Gestion 2018

c) Contrôle de la solvabilité

(1) Examen des encaissements : l’auditeur s’assurera que les prêts consentis sont
remboursés aux échéances prévues par les conventions intervenues. Si des retards
sont constatés il en recherchera les causes et les notera.
(2) Examen de l’échéance de créances : l’auditeur s’assurera que la ventilation a été
correctement effectuée entre les « prêts et créances à plus d’un an » et les « prêts et
créance à moins d’un an ». S’il en est autrement, il demandera que soient opérésles
redressements nécessaires.

Il demandera également que soient virés dans le compte « prêts et créances à plus
d’un an » les prêts dont il s’avère que l’échéance de remboursement fixée à moins d’un
an ne sera pas respectés.

(3) Examen des garanties données : l’auditeur examinera les garanties données par les
bénéficiaires des prêts et il s’assurera que, d’après les renseignements qui lui sont
donnés, la valeur en est suffisante. Il s’assurera que ces garanties figurent dans les
engagements hors bilan.

d) Provision pour dépréciation.

(1) constitution de provision : s’il a été constitué en fin d’exercice des provisions pour
dépréciations concernant les postes « prêts et créances à plus d’un an » ou « prêt à
moins d’un an » l’auditeur fera précisé les motifs de ces provisions et recherchera si
ces motifs sont valables. Si les provisions ont été constituées antérieurement, il
s’assurera qu’elles restent justifiées. Si au cours des contrôles précédents le réviseur
a constaté des retards dans l’encaissement des créances, il recherchera si ces retards
sont de nature à justifier la constitution des provisions et dans l’affirmative, il
s’assurera que ces provisions ont effectivement été constituées.
(2) annulation de provision : l’auditeur s’assurera qu’il a été procédé à l’annulation de
tout ou partie des provisions antérieurement constituées lorsque les créances dont il
s’agit ont-elles-mêmes été annulées ou lorsque ces créances ont fait l’objet
d’encaissements totaux ou partial.
5.6.3. Marchandises
a. Contrôle de la nature desproduits : l’auditeur s’assurera que les produits classés
sous la rubrique « marchandise » correspondant bien à la définition fixée par le
SYSCOHADA, c’est-à-dire les produits qui sont destinés à être revendus en l’état.
Si ce n’est pas les cas, le réviseur doit noter ou bien les produits qui sont compris à
tort dans cette rubrique ou bien les produits qui constituent des marchandises et qui
sont à tort dans d’autres rubriques.

b. Contrôle de l’inventaire en ce qui concerne les quantités

1) Présentation de l’inventaire :

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Control de Gestion 2018

Inventaire physique : l’auditeur se fera communiquer les instructions données pour


la prise d’inventaire et il s’assurera que toutes précautions ont été prises notamment
au sujet du rangement préalable des articles, du classement à part des articles
appartenant à des tiers, de la correspondance entre les entrées et sorties en stock et
leur comptabilisation et de l’arrêt des mouvements ou du contrôle de ceux-ci pendant
l’inventaire.

Inventaire sur fichiers : l’auditeur se fera communiquer les instructions données


pour la prise d’inventaire et il s’assurera que toutes précautions ont été prises
notamment au sujet du classement à part des articles appartenant à des tiers et de
l’intégration de l’inventaire des articles appartenant à la société et se trouvant chez
des tiers.

2) Contrôle de l’inventaire physique :

•Contrôle de l’application correcte des procédures d’inventaires: le réviseur


s’assurera, par une série d’observations effectuées avant ou pendant les opérations
d’inventaires que les instructions données et précédemment examinées ont été
régulièrement observées. Il notera les défaillances qu’il aura pu constater.

•Contrôle de la régularité des opérations : si aucune instruction n’a été donnée au


préalable ou si ces instructions sont insuffisantes, le réviseur s’assurera, par une série
de contrôles effectués avant ou pendant l’inventaire :

-Qu’il n’est pas tenu compte des articles appartenant à des tiers ;

-Que le comptage est correctement effectué ;

-Que la notion des résultats du comptage est régulièrement effectuée sur les feuilles
d’inventaire ;

-Que le récolement des feuilles d’inventaire est correct.

• Rapprochement avec les fichiers de magasin : Sur un certain nombre de cas


choisis au hasard, le réviseur recherchera si les résultats de l’inventaire
physique sont en concordance avec les indications données par les fichiers de
magasin. S’il existe de différences, le réviseur demandera qu’il lui soit donné des
explications sur les motifs de ces différences et en prendra note.

•Rapprochement avec les fichiers d’inventaire permanent : Sur un certain nombre


de cas choisis au hasard, le réviseur recherchera si les résultats de l’inventaire
physique sont en concordance avec les indications données par les fichiers comptables
d’inventaire permanent, si ces fichiers font mention des quantités. S’il existe des
différences, le réviseur demandera qu’il lui soit donné des explications sur les motifs
de ces différences et il en prendra note.

50
Control de Gestion 2018

•Vraisemblance des résultats de l’inventaire : Le réviseur comparera les résultats


de l’inventaire avec ceux de l’inventaire physique précédent en ce qui concerne les
quantités relevées.
Il recherchera si les variations ou les absences de variations constatées au cours de
cette comparaison sont vraisemblables ; dans la négative, il recherchera les motifs des
faits anormaux qu’il aura relevés.

c. Contrôle de l’inventaire en ce qui concerne les valeurs


1) contrôle de l’estimation en valeur brute

•Eléments inclus dans l’estimation : le réviseur s’assurera que l’estimation adoptée


pour déterminer la valeur brute des articles comprend seulement à l’exclusion de tous
autres éléments :
 Le prix d’achat majoré éventuellement des droits de douane ;
 Eventuellement les frais directs de stockage.
•Estimation en prix réels : si l’estimation est faite en prenant pour base le prix réel,
le réviseur se fera communiquer les factures des fournitures relatives aux articles dont
il s’agit afin de s’assurer que l’estimation adoptée est justifiée par les prix figurant sur
ces factures.
En ce qui concerne les frais d’approche résultant de prestation fournie par les services
de la société et les frais de stockage, le réviseur se fera communiquer les documents
établis par la comptabilité analytique et à l’aide des documents, il recherchera si les
dépenses incluses dans la valeur brute des articles sont justifiées.
2) Contrôle des provisions pour dépréciation
•Inscription des provisions : le réviseur s’assurera qu’en aucun cas les provisions
pour dépréciation qui apparaissent nécessairement n’ont fait l’objet de déductions
directes de la valeur brute mais que les feuilles d’inventaire et par la suite, le bilan
porte toujours mention et de la valeur brute et de la provision pour dépréciation.
•Provisions motivées par rotation lente : le réviseur examinera la cadence de sortie
des articles en stock.
Si cette cadence est anormalement lente, il recherchera si une provision est a été
constituée pour tenir compte de ce fait ; une telle provision peut trouver son
fondement :
-Dans la lenteur de réalisation du stock
-Dans le risque de ne pas parvenir à une réalisation totale au prix normal.
•Provision motivée par la détermination des articles : le réviseur examinera les
conditions du stockage et si celles-ci sont défectueuses et ont entrainé une
détérioration de certains articles, il s’assurera que des provisions pour dépréciations
ont été constatées pour tenir compte de cette détérioration.
5.6.4. Clients-avances et acomptes sur commandes
a. Exactitude des soldes
(1) Exactitude des soldes individuels

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Control de Gestion 2018

•Circulation : sur un échantillonnage suffisamment présentatif et qui sera fixé pour


chaque cas d’espèce à l’aide des tables de sélection, il sera demandé à la société
d’adresser aux clients sélectionnés une demande de confirmation de solde, les
réponses devant être adressées à l’organe de révision. Afin de faciliter la recherche des
différences éventuelles, la demande pourra mentionner :
 La dernière opération portée au débit du compte ou dans le document en tenant
lieu pour noter les factures à encaisser ;
 La dernière opération portée au crédit du compte ou dans le document en
tenant lieu pour noter les encaissements, il sera demandé aux clients de
confirmer que ces opérations sont également les dernières qui ont été
enregistrées dans leurs propres comptabilités ;
 Analyse du solde : sur le même échantillonnage, le réviseur établira les
justifications des soldes figurant sur les comptes individuels ou résultant des
documents en tenant lieu en effectuant le rapprochement entre ces soldes et les
factures émises NON encore réglées ou éventuelle toute autre opération
justifiant les dits soldes. Le réviseur notera les écarts constatés et en
recherchera les causes.
(2) Exactitude du solde collectif
•Correspondance avec la balance des comptes individuels : le réviseur doit
s’assurer que le solde du compte collectif à celui de la balance des comptes individuels
sur laquelle auront dûêtre reportés correctement les soldes de ces comptes. S’il existe
une différence, il fera effectuer des recherches pour en déceler les causes.
•Elimination des compensations : le réviseur s’assurera qu’il n’a pas été fait de
compensation dans le solde du compte collectif entre les soldes individuels débiteur et
les soldes individuels créditeurs : si une telle compensation a été effectuée, il en
demandera la suppression.
b. Régularité des opérations
Le réviseur recherchera en effectuant de sondages si des factures ne sont pas
systématiquement annulées par la suite au moyen d’avoir ou par tout autres procédé.
Ces recherches porteront plus particulièrement sur les factures établies en fin
d’exercice.
Si parmi les dirigeants sociaux il y en a qui ont des intérêts directs dans la société, le
réviseur examinera leurs comptes individuels pour apprécier les opérations
mentionnées dedans ; il s’assurera notamment :
-Que le prix et les conditions de paiement ont été fixés d’une manière normale ;
-Que dans le cas contraire, les formalités légales ont été régulièrement accomplies
(autorisation préalable du conseil d’administration, avis au commissaire aux comptes).

c. Contrôle des règlements

(1) Examen de la durée moyen des crédits consentis

52
Control de Gestion 2018

Le réviseur s’informera auprès du service compétent de la durée normale du crédit


consenti aux clients par l’entreprise. S’il existe plusieurs catégories de ventes assorties
de délais de règlement différents, le réviseur prendra note des durées habituelles des
crédits propres à chaque catégorie et il demandera une durée moyenne pondéré. Le
réviseur établira ensuite le ratio de rotation des crédits consentis aux clients et le
comparera avec le ratio indiqué ; s’il existe un écart sensible, il en recherchera les
motifs.
(2) Examen des crédits anciennes
Si l’entreprise effectue une ventilation des créances selon leurs âges respectifs, le
réviseur examinera chacune des créances dont la durée de recouvrement excède la
normale telle que celle-ci aura été précédemment déterminée et il recherchera les
causes de retards constatés. Si une telle ventilation n’a pas été effectuée, le réviseur
fera porter son examen sur un certain nombre de comptes individuels choisis en
faisant usage des tables de sélection. Il examinera les créances dont la durée de
recouvrement excède la normale et il recherchera les causes des retards constatés.
(3) Examen du classement des comptes au bilan
Le réviseur s’assurera que la compte « client » figurant à l’Actif du bilan ne contient
pas de créance dont l’échéance de recouvrement normale de situe plus d’un an après
la clôture de l’exercice. S’il en était autrement, le réviseur demandera que les créances
dont il s’agit soient transférées dans le compte « prêts et créance à plus d’un an ».
Provision pour dépréciation : constitution de provision
•Justification de provisions constituées : s’il a été constitué des provisions pour
dépréciation, le réviseur se fera préciser les motifs de ces provisions et recherchera si
ces motifs sont valables. Si des provisions ont été constituées antérieurement, il
s’assurera qu’elles restent justifiées.
•Contrôle des provisions nécessaires : Si au cours des contrôles précédents (examen
des créances anciennes) le réviseur constate des retards, il recherchera si ces retards
sont de nature à justifier la constitution des provisions et, effectivement été
constituées à ce sujet et qu’elles sont individualisées. Par ailleurs, le réviseur
examinera les créances dont le recouvrement a été confié à un service de contentieux
interne ou externe ; il recherchera si des provisions ont été constituées à ce sujet et si
elles sont individualisées.
5.6.5. BANQUE
a. Contrôle des soldes par voie de « circularisassions » : si les relevés ne paraissent
pas présenter les garanties suffisantes ou s’il n’existe aucun relevé, une confirmation
de solde sera demandée aux établissements bancaires par la société, la réponse
devant parvenir à l’organisme de révision.
b. Rapprochement des soldes : Le réviseur effectuera selon la méthode classique le
rapprochement entre le solde figurant en comptabilité et celui figurant sur les relevés.
Il s’assurera, en se faisant présenter les relevés et en examinant la suite du compte
dans les livres, que les différences constatées sont justifiées. S’il constate un retard

53
Control de Gestion 2018

important dans l’encaissement des chèques émis, il recherchera les causes de ce


retard.
c. Comptes dormants : S’il existe des comptes qui restent sans mouvement et si la
société ne possède aucun relevé bancaire à ce sujet, la confirmation de l’existence du
compte et de son solde sera demandée à la Banque.
5.6.6. Caisse
a.Vérification matérielle de l’encaisse
Le réviseur vérifiera d’une manière inopinée l’encaisse et il s’assurera de la
correspondance entre cette encaisse et la solde figurant sur les livres de caisse.
b.Examen des documents d’attente
Si le réviseur constate lors de la vérification de l’encaisse matérielle l’existence de
pièces en instance de régularisations, il fera les enquêtes nécessaires pour s’assurer
de la valeur justificative de ces pièces ; il recherchera si la pratique ainsi adoptée est
habituelle ou occasionnelle.
3. La phase de conclusion
La rédaction d’un rapport de révision peut s’effectuer dans des circonstances fortes
variées :
• Un bailleur de fonds qui cherche à investir ou à racheter l’entreprise ;
•Les actionnaires qui soupçonnent la fraude ;
•L’administration fiscale se croit être l’objet d’un préjudice ;
• Le renseignement à l’Assemblée générale, ou conseil d’administration.
D’une manière générale, un rapport explicatif pourrait contenir les éléments suivants :
1. Introduction : on présente le mandat, la date d’exécution et les remarques
générales.
2. Commentaires sur les états financiers.
3. La conclusion avec le résultat du contrôle.
N.B : Dans la rédaction, le rapport doit être :
•Impartial et ne doit distribuer les éloges et les blâmes qu’avec modération ;
•Il doit être exacte et objectif ;
•Il doit être clair, même pour le non initié à la science comptable peut lire et
comprendre.
5.7. Les erreurs et fraudes financières
Le rôle de l’audit n’est pas de détecter les fraudes mais peut y déboucher. Il peut en
fournir les outils.
1) L’erreur
L’erreur est une faute professionnelle résultant de l’oubli ou de l’ignorance des règles
comptable. Dans son traité sur l’expertise comptable, Jules BAUDE classe les erreurs
en cinq catégories à savoir :
1° L’erreur de conception comptable : Il s’agit d’une mauvaise interprétation d’une
opération dans l’enregistrement comptable. Cette erreur fausse l’écriture comptable et
de ce fait toute la comptabilité. Elle est liée à la compétence et est à éviter.

54
Control de Gestion 2018

2° L’erreur d’omission : Il s’agit d’une omission d’une recette, d’une dépense ou une
autre opération. Celle-ci fausse l’analyse du cash-flow ou cash drain et de ce fait la
comptabilité.
3° L’erreur d’attribut : Un fournisseur ou un client est débité ou crédité à la place
d’un autre.
4° L’erreur de principe : Mauvaise évaluation du stock, l’usage d’un taux
d’amortissement ou de réévaluation arbitraire.
5° L’erreur arithmétique : Erreur sur les calculs, la réparation ou l’imputation des
frais, des additions, soustraction, les rapports et la multiplication entre grandeurs.

NB : les erreurs sont plus ou moins graves selon leur ordre de grandeur (relation ou
absolu) et selon la fonction de celui qui les a commises.
2) Les fraudes :
Sont des actes délicieux commis par les auditeurs ou financiers ayant pour but de
masquer le vol, le détournement des existants d’éluder les manquants afin de rendre
leur découverte difficile en cas d’enquête, des agissements incorrects.
Les moyens utilisés le plus souvent sont la surestimation ou sous-estimation
frauduleuse d’actif existant, l’oublie volontaire de certains engagements, la
dissimulation d’affaires, des valeurs, de bénéfices,… l’indication d’un chiffre d’affaire
inexistant, l’exagération de certains frais, charges,… et la publication des faux bilans.
Les fraudes en comptabilité peuvent se classer en trois catégories :
1) La malversation financière ou d’espèce : il s’agit d’omission de recettes ou dépenses,
d’une comptabilisation de paiement fictifs des charges décaissées non réelles,
l’enrichissement sans cause abus des biens sociaux.
2) Les détournements de fonds, de marchandises, de fournitures du bureau, des
chèques ou autres effet de commerce,…
•La falsification des pièces justificatives par « faux et usage de faux » ainsi que
l’authenticité ; la falsification des comptes pour dissimuler les actes répréhensibles de
détournement, ouvrir les fautes d’autrui en associant des malfaiteurs avec les gérants,
la caissières, le vérificateur,… modifier le résultat réalisé par le gonflement des
charges ou l’enregistrement des charges fictives.
Autres modes de fraudes comptables :
1. La manipulation de compte : est une expression générale englobant une série
d’actions qualifiées de différentes manières : gestion des résultats (earnings
management), lissage des résultats (incomesmoothing), nettoyage des comptes (big
bath accounting), habillage des comptes (window dressing) comptabilité créative
(creativeaccounting).
2. La gestion des résultats: (earnings management) : ensemble de processus qui
visent à mettre en place des mécanismes de suivi pour s’assurer que les résultats en
termes de satisfaction des gérants des sociétés sont conformes aux attentes. Un
résultat est un changement descriptible ou mesurable occasionné par une relation de
cause à effet. Ainsi, le résultat d’une entreprise n’est plus la conséquence d’une

55
Control de Gestion 2018

affectation des ressources rares mais un « montage financier » qui répond aux attentes
de l’exécutif.
3. Le lissage des résultats (incomesmoothing) : il s’agit d’un opportunisme comptable
pratiqué ponctuellement pour atténuer une perte sur l’année ou régulièrement pour
donner une tendance aux résultats sur plusieurs exercices. L’hypothèse la plus
souvent évoquée consiste à dire que les sociétés lissent leurs résultats pour améliorer
leur cours boursier (un résultat présentant peu de volatilité indiquera un risque
moindre).
4. Le nettoyage des comptes (big bath accounting) : consiste à supprimer de
l’annuaire les comptes n’ayant plus lieu d’exister. Il s’agit d’une élimination
progressive des certaines opérations jugées « embêtantes » qui peuvent influencer
l’approbation de comptes annuelles par l’assemblée générale.
5.L’habillage des comptes (window dressing) il s’agit d’un ajustement des charges et
des produits d’un exercice comptable de telle sorte à « gonfler » les résultats avants la
cession, la majorité d’actifs : immobilisations incorporelles ( brevets, marques, doit au
bail, frais de recherche et développement) sans valeur ; immobilisations corporelles
ayant une valeur nette comptable supérieure à la valeur vénale, stocks surévalues ou
non dépréciés ; comptes clients douteux non dépréciés, charges étalées et charges à
répartir non ventilées.
6. La comptabilité créative (creativeaccounting) : est l’ensemble des procédés
permettant d’embellir ou d’enlaidir les comptes de l’entreprise. Il s’agit des techniques
utilisées en comptabilité pour modifier la présentation des comptes dans un sens plus
favorable à ses attentes. C’est ainsi qu’on parle de la « comptabilité imaginative» ou de
la « comptabilité d’intention ».
La comptabilité n’est pas -contrairement à ce que pense parfois l’opinion publique
-une science exacte, certaines évaluations peuvent se faire avec une certaine marge de
liberté d’appréciation. Il est tentant de choisir la solution qui convient le mieux à ce
que l’entreprise prétend démontrer lors de la présentation de ses comptes.
D’après leur mobile, les fraudes et les altérations de vérité peuvent être divisés en :
 Les actes délicieux commis par les employés ayant pour but de masquer le vol,
le détournement, les manquants afin de rendre leur découverte difficile en cas
d’enquête.
 Les agissements incorrects inspirés par l’intérêt que peut avoir le patron lui-
même à présenter une situation fausse de ses affaires aux tiers notamment les
créanciers, le fisc, les associés,…
Le mobile consiste généralement en une présentation tendancieuse de la situation en
vue d’induire les tiers en erreur.
Les corrections : les erreurs sont des fautes professionnelles d’une connaissance
insuffisante. Elles sont involontaires mais graves. Leur correction demande la révision
toute entière de la comptabilité de l’entreprise. Les fraudes sont une irrégularité
volontaire et préméditée, c’est-à-dire animée de mauvaise foi dans l’intention de nuire.

56
Control de Gestion 2018

Elles sont inacceptables et très graves et entrainent ipso facto le rejet de tout le
système comptable.
Les sanctions : D’une façon générale, les erreurs entrainent la fin de carrière au
détriment de la profession par l’incompétence, tandis que les fraudes entrainent en plus
de l’emprisonnement, les amendes, les pénalités, les dommages et intérêts. Il en est de
même de la personnalité et de la carrière.
5.8. Outils nécessaires pour le contrôle des fraudes et erreurs
 Contrôle de caisse, examen des pièces comptables, régularité : (originaux
photocopies) ;
 Approbations, signatures, ré-performances : ré-calcul des soldes ;
 Vérification des états de rapprochement, suspens anciens ;
 Vérification des souches de chèques, enquêtes : auprès des personnes ;
 Vérification du rangement des bureaux et tiroirs ;
 Questionnaires aux agents, quelquefois ouvertes ou fermées.
1) Détection des faits délictueux
 Réunir les preuves suffisantes ;
 Interroger les personnes susceptibles de renseigner.
2) Procédés d’examen analytique : le test de vraisemblance sur les comptes et
classes de transactions
a. Contenu : analyse de variations, de ratios et recherche des éléments inhabituels,
calcul du solde approximatif du solde d’un compte (loyers, intérêts).
b. Analyse et exploitation des résultats : isoler, mettre en perspective les variations
importantes ou inhabituelles, enquêter et obtenir des explications des responsables,
vérifier la vraisemblance des explications obtenues, documenter les travaux effectués.
3) Les circularisassions :
a) Importance : preuve externes plus fortes que celles internes.
b) Domaines : immeubles, Fonds de commerce : nantissement-crédit-bail, stock
détenus par tiers, créances, dettes, banques, avocats.
c) Déroulement : choix des éléments à circulariser, préparation des demandes (accord
de l’entreprise) et envoi des courriers et demandes, réponses à l’auditeur.
d) Procédures alternatives : créance clients : vérification des paiements après clôture,
examen des documents probants, factures, bons d’expéditions signés, dettes
fournisseurs : analyse du compte.
4) Observation physique
a)Nécessité : observer la qualité et la consistance des actifs de l’entreprise (stocks,
immobilisations, tiers, effets en portefeuille, espèce en caisse, prise d’inventaire,…)
b)Jugement sur la qualité des actifs : investissement et leur âge, leur état d’entretien,
identification.
5.9. Le travail de fin de mission et d’élaboration du rapport final
 Recherche des événements postérieurs à l’exercice
 Questionnaire de fin de mission
 Eventuellement une lettre d’affirmation

57
Control de Gestion 2018

 Note de synthèse
 Etablissement de rapport (avec le jugement de l’auditeur le conduisant à fonder
son opinion).

Chapitre quatrième
L’AUDIT INTERNE
D’après l’approche par le système, l’entreprise est considérée comme un ensemble de
système et de procédures avec un personnel spécialisé dans le but d’assurer le respect
des politiques et des stratégies adoptées par les dirigeants pour permettre à
l’entreprise d’atteindre ses objectifs. Dès lors, pour comprendre l’information qui
circule au sein d’une entreprise, et surtout pour en vérifier leur validité, il faut au
préalable analyser la structure opérationnelle de l’entreprise par un audit interne
matérialisé par le contrôle interne.

1. Définition et mission de l’audit interne

.1.1. Définition : L’audit interne est une activité indépendante et objective au sein
d’une organisation qui donne une assurance sur le degré de maitrise de ses
opérations, lui apporte ses conseils pour améliorer et contribuer à créer de la valeur
ajoutée.

58
Control de Gestion 2018

L’audit interne est une fonction d’assistance qui doit permettre aux responsables des
entreprises et organisations de mieux gérer leurs affaires. Il donne à une organisation
une assurance sur le degré de maitrise de ses opérations

L’audit interne peut s’observer sous forme d’un audit de régularité ou l’audit de
conformité. Il englobe la recherche de l’efficacité et l’efficience des méthodes, des
procédures, des règles, de l’organisation du travail et du dispositif de contrôle.
L’efficacité, dont le critère est l’atteinte des objectifs fixés, et plus généralement la
réponse adéquate à l’attente. C’est le « doing the right thing» ; tandis que l’efficience,
dont le critère est de faire le mieux possible, ce qui exige la meilleure des qualités
quant aux connaissances, à la technologie càd le savoir. C’est le « doing the things
right ».

L’auditeur interne a pour missions :

 De veiller à l’application des procédures de gestion des opérations mise en place


par la direction générale ;
 De favoriser l’amélioration de la qualité de l’information et de faire toute
suggestion pour l’adaptation du manuel des procédures administratives,
financières et comptables.

Dans ce cadre, il veillera à :

 Exécuter les missions d’audit interne conformément aux normes internationales


régissant la pratique de l’audit interne.
 Evaluer la qualité du système de contrôle interne et jauger l’efficacité des
opérations par une approche opérationnelle (audit opérationnelle).
 Identifier les dysfonctionnements opérationnels, en évaluer les conséquences et
proposer des moyens appropriés pour y remédier ;
 S’assurer et évaluer constamment la qualité de ressources humaines et
matérielles affectées à la gestion des ressources financières ;
 S’assurer de l’application des procédures dans les domaines de l’administration
générale du projet (élaboration et exécution du budget) de la passation des
marchés (sélection des fournisseurs, approbation de la procédure, réception des
biens ou exécution de la prestation) de la gestion des immobilisations, de la
gestion des ressources humaines, des procédures financières, des procédures
comptables ;
 Assurer la conformité des procédures mises en place aux directives des bailleurs
de fonds et aux principes de transparence et de saine gestion ;
 Contrôler les transactions financièresliées aux opérations,s’assurer de leur
opportunitéet de leur régularité,détecter les zones de risques, fraudes et
corruption et formuler des recommandations ;
 Jouer l’interface par rapport à la mission de l’audit externe ;
 Travailler en collaboration avec les auditeurs externes financiers et techniques ;

59
Control de Gestion 2018

 Mener des missions spéciales d’investigation ainsi que des contrôles inopinés ;
 S’assurer de la mise en pratique des recommandations des auditeurs externes
 Recommander, le cas échéantdes mesures d’amélioration de procéduresauditées
permettant un fonctionnement efficient.

Les rôles et responsabilités liées à la fonction de l’auditeur interne :

 Vérifier que les activités de la banque respectent à tout moment les règles et
procédures internes ainsi que larèglementation externe ;
 Analyser le système de contrôle établi pour assurer la conformité avec les
exigences légales et règlementaires, le code de conduite et la mise en œuvre des
politiques et procédures ;
 Suivre la mise en œuvre des instructions et règlements de la banque .et en
rendre compte au responsable du département : Analyser et évaluer
l’adéquation et l’efficacité du système de contrôle interne et s’assurer qu’il
répond aux objectifs de l’institution ;
 Analyser la mise en œuvre et l’efficacité des procédures de risk management ;
 Analyser les systèmes d’information financière, dont le système d’information
électronique et les services bancairesélectroniques ;
 Suivre la mise en œuvre des procédures comptables appropriées et s’assurer de
l’exhaustivité et de la fiabilité des enregistrements comptables et des rapports
financiers ;
 Analyser les moyens mis en œuvre pour protéger les actifs ;
 Analyser les mécanismes de pondération du capital en fonction du risque
estimé ;
 Tester la fiabilité et la ponctualité des rapports réglementaires’
 Mener des investigations spécifiques.

1.2 Mission de l’audit et ses différentes phases : la mission principale de l’audit


interne est de porter un jugement sur la maitrise de toutes les fonctions de l’entreprise
parles responsables et faire des recommandations sur les dispositions à prendre pour
l’améliorer ; faire l’assistance au management sans juger les hommes et en toute
indépendance. L’auditeur interneconseil, assiste, recommande mais ne décide pas :
tout faire pour aider à atteindre les objectifs du contrôle interne. L’objectif de l’audit
interne est :

- La sécurité des actifs


- La fiabilité des informations
- Le respect des règles, procédures et directives
- L’optimisation des ressources

L’audit interne qui est une fonction permanente est d’application à toutes les
organisations et à toutes les fonctions de l’entreprise afin de mieux les maitriser et
non seulement à la fonction financière et comptable.

60
Control de Gestion 2018

- L’audit interne va y exercer sesactivités pour le plus grand profit de tous :


- L’audit de la technique, la fabrication, la production
- L’audit marketing, commercial et gestion des ressources humaines
- L’audit de la comptabilité et la finance
- L’audit de la logistique
- L’audit de la gestion et de stratégie
- L’audit de l’informatique
- L’audit des approvisionnements, des achats
- L’audit managérial
- L’audit de l’audit interne (étant une fonction et toutes les fonctions ayant
vocation à êtreauditée)

Les trois phases fondamentales de la mission d’audit interne :

 La phase de préparation : qui ouvre la mission, exige de l’auditeur une capacité


importante de lecture, d’attention et d’apprentissage. elle sollicite l’aptitude
d’apprendre et à comprendre, elleexige la bonne connaissance de l’entreprise car
il faut savoir où trouver la bonne information et à qui la demander.
 La phase de réalisation : fait plus appel aux capacitésd’observation, de dialogue
et de communication .se faire accepter est le premier impératif de l’auditeur, se
faire désirer est le critère d’une intégrationréussie. C’est à ce moment que
l’auditeur, vaprocéder aux observations et constats qui vont lui permettre
d’élaborer la thérapeutique. l’auditeur pourra utiliser les questions telles que le
qui, quoi, où, quand, le pourquoi et comment ?
 Phases de conclusion : il s’agit d’établir le rapport de l’audit interne.

2 Normes d’audit interne :

Les normes de l’audit interne se proposent définir les principes de base. De fournir un
cadre de référence, d’établir les critères d’appréciation et d’être un facteur
d’amélioration.

Elles peuvent se résumer en ceci l’intégrité (base de confiance accordéeaux auditeurs),


l’objectivité qui renforce l’indépendance, la confidentialité et la compétence(conscience
professionnelle, impliquant la mise à jour des connaissances).

Normes COSO d’audit interne : le COSO est un référentiel de contrôle interne défini
par le comité Of Sponsoring Organisations of the Treadway Commission. Il est utilisé
notamment dans le cadre de la mise en place des dispositions révélant des lois
Sardanes-Oxley. Le référentiel initial appelé COSO 1 a évolué depuis 2002 vers un

61
Control de Gestion 2018

second corpus dénommé COSO2. COSO est. l’acronymeabrégé de ‘’CommitteeOf


Sponsoring Organizations of the Treadwaycommission’’.

Le référentiel COSO ( internal control- Integrated Framework) est basé sur les
principes de base suivants:

 Le contrôle interne est un processus, unmoyen, pas une fin ; il ne se cantonne


pas à un recueil de procédures mais nécessite l’implication de tous à chaque
niveau de l’organisation
 Le contrôle interne doit procurer l’assurance raisonnable (mais non absolue)
d’un management et d’une direction respectueuse des lois.
 Le contrôle interne est adapté à la réalisation effective des objectifs

Le cadre COSO repose sur les notions d’objectifs et de composants. Le référentiel


COSO définit le contrôle interne comme un processus mis en œuvre par les dirigeants
à tous les niveaux de l’entreprise et destiné à fournir une assurance raisonnable
quant à la réalisation des trois objectifs suivants : la réalisation et l’optimisation des
opérations, lafiabilité des informations financières et la conformité aux lois et
règlements. On notera que ces objectifs correspondent en grande partie
auxpréoccupations des investisseurs.

Les cinq composants : le contrôle interne, tel quedéfini par le COSO, comporte cinq
composants. Ces composants procurent un cadre pour décrire et analyser le contrôle
interne mis en place dans une organisation.

Il s’agit de :

1. L’environnement de contrôle, qui correspond, pourl’essentiel, aux valeurs


diffusées dans l’entreprise ;
2. L’évaluation des risques à l’aune de leur importance et fréquence ;
3. Les activités de contrôle, définies comme les règles et procédures mises en
œuvre pour traiter les risques, le COSO imposant la matérialisation factuelle
des contrôles ;
4. L’information et la communication, qu’il s’agit d’optimiser ;
5. La supervision, càd le «  contrôle du contrôle » interne.

Le cube : Après les objectifs et composants, le COSO impose de distinguer les


structures de l’entreprise (sociétés, entités, fonctions,…) la combinaison des trois
objectifs , des cinq composants et des structures de l’entreprise, vus comme trois axes
d’analyse distincts, constitue ce qui est appelé le COSO.

Le COSO 2, ‘’Entreprise RiskManagement Framwork’’ est aujourd’hui le cadre de


référence de la gestion des risques. Le présent chapitre vise à réaliser une synthèse,
notamment en se basant sur les concepts développés dans le COSO 1, ‘’Internal
Control-Integrated Framework’’.

62
Control de Gestion 2018

Positionnement du COSO 2 par rapport au COSO 1 : Pour rappel, le COSO 1


propose un cadre de référence pour la gestion du contrôle interne. Le contrôle interne
est un processus mis en œuvre par le conseil d’administration, les dirigeants et le
personnel d’une organisation, destiné à fournir une assurance raisonnable quant à la
réalisation des objectifs suivants la réalisation et l’optimisation des opérations, la
fiabilité des informations financières et la conformité aux lois et aux règlementations
en vigueur.

Le COSO 2 propose un cadre de référence pour la gestion des risques de l’entreprise


(Entreprise Risk Management Framework). La gestion des risques de l’entreprise est
un processus mis en œuvre par le conseil d’administration, les dirigeants et le
personnel d’une organisation ,exploité pour l’élaboration de la stratégie et transversal
à l’entreprise ,destiné à identifier les événements potentiels pouvant affecter
l’organisation ,maitriser les risques afin qu’ils soient dans les limites du
« RiskAppetite( appétence au risque) »(cf. ci-dessous) de l’organisation et à fournir une
assurance raisonnable quant à réalisation des objectifs de l’organisation.

Il apparait que le COSO 2 inclut les éléments du COSO1au travers du troisième


point le complète sur le concept de gestion des risques. Le COSO2 est basé sur une
vision orientée risques de l’entreprise.

Une nouvelle notion, « RiskAppetite » : la notion de « RiskAppetite » est nouvelle dans


le COSO2. « RiskAppetite » est le niveau de prise de risque accepté par l’organisation
de but d’accroitre sa valeur. Différentesstratégies exposeront l’organisation à différents
risques. Enconséquence, le « RiskAppetite » doit être pris en compte dans la définition
de la stratégie de l’organisation afin de s’assurer que les résultats de cette stratégie
sont cohérents avec le « RiskAppetite » défini pour l’organisation.

3. Le contrôle interne

Le contrôle interne est définit globalementcomme un processus, mis en œuvre par le


conseil d’administration, les managements et les autres membres du personnel, conçu
pour donner une assurance raisonnable quant à la réalisation d’objectifs dans les
catégories suivantes :

 L’efficacité et l’efficience des opérations


 La fiabilité de l’information financière
 La conformité aux lois et aux règlemente en vigueur (Normes COSO)

Le contrôle interne est la matière sur laquelle travaille l’auditeur interne et qui
imprègne toutes les fonctions de l’organisation .parce que l’audit interne donne à
l’organisation une assurance sur le degré de maitrise de ses opérations. Comment
aider à mieux maitriser les activités ? En examinant ce qui permet l’exercice de cette
maitrise : le contrôle interne et en recommandant ce qu’il convient de faire pour
l’améliorer.

63
Control de Gestion 2018

Le contrôle interne apparait comme le socle sur lequel s’appuie la maitrise des
opérations d’une entité quelle qu’elle soit et la notion à partir de laquelle se définit la
fonction d’audit interne dont la finalité est l’amélioration constate des contrôles
internes de toutes natures. Le contrôle interne n’est pas une fonction, mais un
ensemble des dispositifs de sécurités mis en œuvre les responsables dans tous
niveaux contribuant à la maitrise de l’entreprise. Il a pour but d’une part d’assurer la
protection, la sauvegarde du patrimoine et la qualité de l’information, d’autre part
l’application des instructions de la Direction et de favoriser l’amélioration des
performances.

L’audit interne est un dispositif interne à l’entreprise qui vise à apprécier l’exactitude
et la sincérité des informations notamment comptables et financières, assurer la
sécurité physique et comptable des opérations, garantir l’intégrité du patrimoine et
juger de l’efficacité des système d’information .

4. Les outils d’audit interne

Il s’agit des instruments utilisés pour conduire les investigations et déceler le


dysfonctionnement de toute nature et la façon de le faire utiliser par l’auditeur pour
rechercher les informations dont il a besoin.

Les outils d’interrogation les sondages statistiques, les interviews, les outils
informatiques et les vérifications et les rapprochements

Les outils de description l’observation participante ou physique, l’organigramme


fonctionnel et la grille d’analyse des taches.

5. Différences, complémentarité et rapprochement entre l’audit interne et l’audit


externe

6.5.1. Les Différences

Huit différences entre l’audit interne et l’audit externe :

1) Quant aux statuts, l’audit interne appartient au personnel de l’entreprise tandis


que l’audit externe est dans la situation d’un prestataire de service
juridiquement indépendant.
2) Quant aux bénéficiaires de l’audit, l’auditeur interne travaille pour le bénéfice de
la direction générale de l’entreprise tandis que l’auditeur externe certifie les
comptes à l’intention de tous ceux qui en ont besoin notamment les associés, les
banquiers, l’Etat…
3) Quant aux objectifs de l’audit, l’audit interne a comme objectif d’apprécier la
bonne maitrise des activités de l’entreprise et de recommander les actions pour
l’améliorer, celui de l’audit externe est de certifier la régularité, lasincérité et
l’image fidèle des états financiers. Observons que pour atteindre son objectif,

64
Control de Gestion 2018

l’auditeur externe aura égalementàapprécier le dispositif de l’audit interne de


nature financière et comptable.
4) Quant au champ d’application de l’audit, l’audit externe englobe tout ce qui
concourt à la détermination des résultats, à l’élaboration des états financiers et
rien que cela ;mais dans toutes les fonctions de l’entreprise tandis que l’audit
interne est beaucoup vaste car il inclut non seulement toutes les fonctions de
l’entreprise, mais également dans toutes leurs dimensions.
5) Quant aux prévenions de fraudes, l’audit externe est intéresser par toute fraude
dès l’instant qu’elle a, ou est susceptible d’avoir, une incidence sur le résultat ;
en revanche une fraude qui touche par exemple la confidentialité du dossier du
personnel, concerne l’audit interne et non l’audit externe.
6) Quant à l’indépendance, il va de soi que cette indépendance n’est pas de même
nature ; l’indépendance de l’auditeur externe est celle du titulaire d’une
profession, elle est juridique et statutaire, tandis que celle de l’auditeur interne
est assortie des restrictions liée à sa situation de subordination au sein de
l’entreprise.
7) Quant à la périodicité de l’audit, l’auditeur externe réalise ses missions de façon
intermittente et à des moments privilégiés pour la certification des comptes, ces
moments correspondentgénéralement à la fin d’un exercice comptable càd au
moment d’arrêt des comptes tandis que l’auditeur interne travaille en
permanence dans son entreprise sur des missions planifiées en fonction de ses
objectifs quelle que soit la période.
8) Quant à la méthode, l’auditeur externe réalise son travail selon des méthodes
qui ont fait leurs preuves, à la base de rapprochement, d’analyses et inventaires
tandis que la méthode de l’auditeur interne est spécifique liées à ses objectifs.

b. Les Complémentarités

La complémentarité entre l’audit interne et l’audit externe se situe au niveau du


champ d’application et des objectifs poursuivis par les auditeurs :

 L’audit interne est un complément de l’audit interne, puisque où existe une


fonction d’audit interne, l’auditeur externe est tout naturellement conduit à
apprécier différemment les qualités de régularité, sincérité et image fidèle des
comptes qui lui sont présentés. Il peut mêmeêtre amené à se prévaloir de
certains travaux de l’audit interne pour asseoir son jugement ou étayer sa
démonstration.
 L’audit externe a son tour est un complément de l’audit interne, un élément
d’appréciation sur la maitrise des affaires : là où un professionnel de talent
exerce son activité, la maitrise des affaires s’en trouve renforcée. l’auditeur
interne prend en compte cet aspect des choses et peut êtreamené lui aussi à
seprévaloir de certains travaux de l’audit externe pour asseoir son jugement
ou étayer sa démonstration.

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Control de Gestion 2018

On perçoit bien à quel point il va êtrenécessaire que les deux audits


collaborent en bonne intelligence.

c. les rapprochements

Le rapprochement entre l’audit interne et l’audit externe se manifeste au


niveau de l’information qui circule au sein de l’entreprise : « leresponsable de
l’audit externe doit partager les informations et coordonner les activités avec
l’audit externe ». Il s’agit notamment :
 Les prestations externes : c’est l’assistance ponctuelle des auditeurs
externes au plan de la méthodologie, de la formation, du conseil par les
auditeurs internes
 La Co-traitance : elle implique la concertation, c’est la constitution d’une
équipe commune des auditeurs internes et externes en vue de la réussite
d’une mission de contrôle et vérification.
 La sous-traitance : action consistant à confier d’une manière
permanente ou ponctuelle à unorganisme extérieur, l’audit d’une ou
plusieurs fonctions ou activitésspécifiques suivant les directives de
l’audit interne.

d. l’externalisation ou l’internalisation

Elle consiste à « externaliser » ou « internaliser » les services pour le premier l’audit


interne et pour le second l’audit externe. Ceci arrive lorsque les besoins de la gestion
les nécessitent ou en cas des entreprises de sous-traitance.

ETUDE DE CAS

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Control de Gestion 2018

1) Vous êtes auditeur au sein du cabinet Audit & Analyse MM PARTENERS et


vous rédiger une note précisant les principales informations que le chef de
mission doit mentionner dans son plan d’approche.
2) A l’issue de la mission de révision des comptes de la société minière MUMI à
Kolwezi, vous établissez le rapport de révision pour votre cabinet KPMG. Vous
avez noté au cours de votre mission :
o Une erreur dans l’évaluation des provisions pour créance douteuses,
sous-estimées 50.000$
o Un changement de valorisation des stocks, surestimant les valeurs
d’exploitation de 70.000$, (valorisation des sorties des stocks, au cout
unitaire moyen pondéré au 31/12/2011, et selon la méthode « premier
entre-premier sorti », au 31/12/2012) ;
o Un control fiscal portant sur l’exercice 2012 est en cours, la notification
constatée (150.000$) n’a pas été provisionné
3) Classement d’un dossier : un associer du cabinet PWC dans lequel vous été
reviseur vient de négocier une mission d’audit avec la société KCC, et vous a
chargé d’établir le dossier permanent de ce nouveau client. Le capital de la
société KCC est de 1.0000.000$ .Son chiffre d’affaire de 50.000.000$. L’effectif
est de 56 personnes dont 5 cadres, Elle exerce dans le domaine de la
construction électrique et est filiale à 95% d’un groupe international.
4) Circuits des chèques reçus : Votre collaborateur a établi une description
narrative sur la procédure de réception de chèque client de la société HYPER
PSARO de Lubumbashi décrite ci-dessous. Vous êtes chargés de proposer des
améliorations
1) Le courrier est reçu et ouvert par le service courrier qui transmet au
caissier toutes les lettres contenant les chèques.
2) Le caissier endosse tout le chèque
3) Le caissier prépare un « avis de recette » dans le cas où :
 Le client n’aurait pas retourné le formulaire d’avis de recette
détachable que la société envoie à ses clients avec le relevé des
opérations de fin de mois.
 Le chèque ne serait pas accompagné d’une lettre ou de tout autre
document pouvant être utilisé comme avis de recette.
4) Le caissier dresse la liste des chèques et la liste des avis de recette, établit
à l’aide de sa machine à bande le total de tous les avis de recette et de
tous les chèques, compare les deux totaux, puis classe la liste des
chèques.
5) Il prépare et totalise les bordereaux de remise en banque du chèque qu’il
permet au coursier pour être déposé dans chaque banque.
6) En fin de journée, il transmet tous les avis de recette avec la liste à la
comptabilité clients. Celle-ci passe les écritures sur les comptes

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Control de Gestion 2018

individuels client à partir des avis de recette qui sont ensuite classés par
ordre alphabétique.
7) Il prépare en même temps la fiche récapitulatif des remises en banque,
qu’il transmet à la comptabilité générale comme support des écritures au
grand-livre : début banque, crédit caisse.
8) La comptabilité client prépare à partir de la liste des avis, la fiche journal
récapitulative des écritures passées au crédit des comptes individuels
clients et la transmet à la comptabilité générale comme support des
écritures au grand-livre : début caisse, crédit client, ce qui lui permet de
vérifierla contrepartie des écritures des recettes fournis par le caissier.

5. Assistance à un inventaire physique des stocks

Vous avez été nommé chef de mission dans le cabinet DELOITE dans lequel
vous travaillez. Vous êtes chargé de préparer les programmes de révision des comptes
du client TFM et en particulier en particulier de la partie concernant les stocks.

Vous avez rendu visite au mois de septembre à Monsieur John Tilman. Directeur
financier de la société pour prendre connaissance de méthodes de suivi des
mouvements des stocks et de la valorisation de l’inventaire permanent.

A cette occasion, il vous prévient que l’inventaire physique des stocks


d’approvisionnement et de produits finis aura lieu les 29 et 30 novembre

Travail à faire : rédiger la partie du programme de travail relative à l’assistance à


l’inventaire physique

6. Circulation des comptes clients : La Société FONDAF clôture ses comptes au


31/12/2012 et présente un solde de 30 millions de $ sur un total bilan de 100
millions de $ .son chiffre d’affaires est de l’ordre de 180 millions de $. Cette société est
la filiale de d’un groupe multinational qui, pour ses besoins de consolidation,
demande que les travaux d’audit soient terminés le 15/01/2013.

La société FONDAF est largement informatisée et à la balance nominative de 900


clients est éditée mensuellement le lendemain de l’arrêtées comptes qui a lieu le
premier jour du mois suivant.

Lors de votre venue en septembre 2013, vous avez testé les procédures de contrôle
interne (y compris lescontrôles informatiques)et vos conclusions sont satisfaisantes
sur ce point.

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Control de Gestion 2018

L’activité de la société FONDAF est le négoce de produits comestibles. Son chiffre


d’affaires est partagé de manière égale entre des petites parfumeries et de grandes
surfaces.

Travail à faire : répondre aux questions suivantes :

1. Qu’est-ce que la confirmation directe ?


2. Quel est votre objectif de révision au 31/12/2013 ?
3. Comment choisir les soldes à confirmer ?
4. A quelle date les soldes seront-ils vérifiés ?
5. Quel type de confirmation choisirez-vous ?
6. Préparez un modèle de lettre à faire signer par un responsable de la société
avant envoi aux clients sélectionnés
7. Comment exploiter les réponses reçues ?
8. Conclusion sur la circulation

7. Sondage avec estimation de propositions (loi de poisson) : Dans le cadre de la


révision de la comptabilité de l’Hôtel Karavia, votre chef de mission vous demande de
contrôler les enregistrements des factures fournisseurs.

1. Il vous s suggère en premier lieu de vérifier 50 enregistrements, dans lesquels le


risqued’erreur est, a priori, estimé à 1% Quel nombre d’erreur pouvez-vous
accepter au maximum ans cette échantillon sachant que le niveau de confiance
exigé de 9,5% ?
2. Avec un échantillon de 150 enregistrements, le nombre d’erreurs acceptable
serait-il multiplié par 3 ? vérifier.
3. Après un sondage portant 150 enregistrements, vous avez découvert 6erreurs.
Combien devez-vous examiner d’enregistrements supplémentaires, sans erreurs,
pour que l’hypothèse du taux d’erreur de 1% puisse être considérée comme
vérifier, au niveau de confiance exigé ?

8. introduction aux faiblesses de contrôle interne : la société GLENCORE, au


chiffre d’affaires d’environ 100 millions de $, transforme de polymères en objets en
plastique (sceaux, sacs, bouteilles,…). Son siège social est situé à Lubumbashi. Elle
posses cinq petites usines à l’intérieur du Katanga qui emploient chacune une
certaine de personnes. Le siège s’occupe de tous les aspects financiers et
administratifs (gestion de la trésorerie, paie, comptabilité,…)

 Les directeurs des usines de la société GLENCORE établissent des demandes de


réapprovisionnement de stock au fur et à mesure de leurs besoins. Ils passent
directement les commandes à leurs fournisseurs habituels puis transmettent les
doubles au siège.
 Les matièrespremièressontreçues dans les usines. Les facteurs correspondantes
sont directement adressées par les fournisseurs au siège de Lubumbashi. Un

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Control de Gestion 2018

comptable du siège compare la facture avec le double de la commande reçue de


l’usine. Puis le paiement a lieu.
 Apres avoir comparé le bon de commande et la facture, le comptable établit un
chèque (ou un ordre de virement) puis le transmet au Directeur Général pour
signature.
 Les magasiniers des cinq usines procèdent à l’inventaire physique des stocks
possédés dans les derniers jours de décembre (l’exercice social coïncide avec
l’année civile). Toute différence entre l’inventaire.
Physique et le stock comptable (fourni par l’inventaire permanent) donne lieu à une
rectification en conséquence des fiches de stock.

 Les clients dressent leurs commandes au siège social de Lubumbashi. Ce


dernier établit les factures, les envoie aux clients,puis transmet aussitôt les
commandes aux usines. Les magasiniers des usines préparent les commandes
puis établissent de bon de livraison en deux exemplaires, un pour le client et
un pour le transporteur .
 Les chèques sont remis à Mme Henriette (service comptable) Mme Henriette
déposent les chèques en banque le jour même, débute le compte
« banque »concerné puis crédite le compte du client .Mme Henriette a également
pour fonction d’assurer le suivi des clients douteux ou litigieux.

Travail à faire : Analyser les risques et recommander des procédures de contrôle


interne assurant la sauvegarde du patrimoine.

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