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RENTA. LAS TARIFAS CONTENIDAS EN LOS ARTÍCULOS 113 Y 177 DE LA LEY DEL
IMPUESTO RELATIVO, EN RELACIÓN CON LAS DEL NUMERAL SEGUNDO,
FRACCIONES I Y III, DE LAS DISPOSICIONES DE VIGENCIA ANUAL DEL DECRETO
DE REFORMAS A DICHA LEY, PUBLICADO EN EL DIARIO OFICIAL DE LA
FEDERACIÓN EL 26 DE DICIEMBRE DE 2005, NO TRANSGREDEN LOS PRINCIPIOS
DE PROPORCIONALIDAD Y EQUIDAD TRIBUTARIAS (LEGISLACIÓN VIGENTE EN
2006).
RENTA. LAS TARIFAS DE LOS ARTÍCULOS 113 Y 177 DE LA LEY DEL IMPUESTO
RELATIVO, EN RELACIÓN CON LAS FRACCIONES I Y III DEL NUMERAL SEGUNDO
DE LAS DISPOSICIONES DE VIGENCIA ANUAL DEL DECRETO DE REFORMAS A
DICHA LEY, PUBLICADO EN EL DIARIO OFICIAL DE LA FEDERACIÓN EL 26 DE
DICIEMBRE DE 2005, QUE CONTIENEN LA EXPRESIÓN "EN ADELANTE", NO
TRANSGREDEN EL PRINCIPIO DE LEGALIDAD TRIBUTARIA (LEGISLACIÓN
VIGENTE EN 2006).
CONSIDERANDO:
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TERCERO. Los recurrentes aducen en su segundo y tercer agravios que los artículos
113, 114, 115, 177 y 178 de la Ley del Impuesto sobre la Renta y el artículo segundo de
las disposiciones de vigencia anual del decreto que reforma, adiciona y deroga diversas
disposiciones de la citada ley, publicado en el Diario Oficial de la Federación el veintiséis
de diciembre de dos mil cinco, violan los principios de legalidad tributaria y seguridad
jurídica contenidos en los artículos 31, fracción IV, 14 y 16 de la Constitución Federal, al
pretender gravar un ingreso para efectos del impuesto sobre la renta sin que exista un
procedimiento cierto y determinado para la aplicación de las tablas y tarifas contenidas en
tales dispositivos legales para el cálculo de dicho tributo, más aún cuando en el último
renglón de aquéllas, perpendicularmente con la columna denominada "límite superior" de
dichos numerales, se encuentran las palabras "en adelante", por lo que se deja al arbitrio
de las autoridades hacendarias la determinación de las cantidades alícuotas que deberán
considerarse a partir de ese renglón.
Los artículos 113, 114, 115, 177 y 178 de la Ley del Impuesto sobre la Renta y el artículo
segundo de las disposiciones de vigencia anual del decreto que reforma, adiciona y
deroga diversas disposiciones de la citada ley, publicado en el Diario Oficial de la
Federación el veintiséis de diciembre de dos mil cinco, tildados de inconstitucionales, son
del tenor siguiente:
"Artículo 113. Quienes hagan pagos por los conceptos a que se refiere este capítulo
están obligados a efectuar retenciones y enteros mensuales que tendrán el carácter de
pagos provisionales a cuenta del impuesto anual. No se efectuará retención a las
personas que en el mes únicamente perciban un salario mínimo general correspondiente
al área geográfica del contribuyente.
Ver tarifa 1
"Artículo 114. Los contribuyentes a que se refiere este capítulo gozarán de un subsidio
contra el impuesto que resulte a su cargo en los términos del artículo anterior.
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Ver tabla 1
"Artículo 115. Las personas que hagan pagos que sean ingresos para el contribuyente de
los mencionados en el primer párrafo o la fracción I del artículo 110 de esta ley, salvo en
el caso del quinto párrafo siguiente a la tarifa del artículo 113 de la misma, calcularán el
impuesto en los términos de este último artículo aplicando el crédito al salario mensual
que resulte conforme a lo dispuesto en los siguientes párrafos.
"Las personas que efectúen las retenciones por los pagos a los contribuyentes a que se
refiere el párrafo anterior, acreditarán, contra el impuesto que resulte a cargo de los
contribuyentes en los términos del artículo 113 de esta ley, disminuido con el monto del
subsidio que, en su caso, resulte aplicable en los términos del artículo 114 de la misma
por el mes de calendario de que se trate, el crédito al salario mensual que se obtenga de
aplicar la siguiente:
Ver tabla 2
"Artículo 177. Las personas físicas calcularán el impuesto del ejercicio sumando, a los
ingresos obtenidos conforme a los capítulos I, III, IV, V, VI, VIII y IX de este título,
después de efectuar las deducciones autorizadas en dichos capítulos, la utilidad gravable
determinada conforme a las secciones I o II del capítulo II de este título, al resultado
obtenido se le disminuirá, en su caso, las deducciones a que se refiere el artículo 176 de
esta ley. A la cantidad que se obtenga se le aplicará la siguiente:
Ver tarifa 2
"Artículo 178. Los contribuyentes a que se refiere este título gozarán de un subsidio
contra el impuesto que resulte a su cargo en los términos del artículo anterior.
Ver tabla 3
"Artículo segundo. Para los efectos de lo dispuesto en la Ley del Impuesto sobre la
Renta, durante el ejercicio fiscal de 2006, se aplicarán las siguientes disposiciones:
"I. Para los efectos del artículo 113 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en lugar de
aplicar la tarifa contenida en dicho precepto se aplicará la siguiente:
Ver tarifa 3
"II. Para los efectos del artículo 114 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en lugar de
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Ver tabla 4
"III. Para los efectos del artículo 177 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en lugar de
aplicar la tarifa contenida en dicho precepto se aplicará la siguiente:
Ver tarifa 4
"IV. Para los efectos del artículo 178 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en lugar de
aplicar la tabla contenida en dicho precepto se aplicará la siguiente:
Ver tabla 5
Del análisis de las disposiciones transcritas se advierte, en lo que interesa, que los
artículos 113 y 177 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en relación con las fracciones I
y III del artículo segundo de las disposiciones de vigencia anual, establecen las tarifas
que se aplicarán para calcular la base gravable del impuesto sobre la renta para las
personas físicas que prestan un servicio personal subordinado o asimilado; los artículos
114 y 178 de la mencionada ley, en relación con las fracciones II y IV del citado precepto
de vigencia temporal, establecen las tablas que se aplicarán para el cálculo del subsidio
acreditable; por último, el artículo 115 contiene la tabla que se aplicará para obtener el
crédito al salario.
Bajo esa óptica jurídica, debe decirse que son inoperantes los argumentos tendentes a
demostrar la inconstitucionalidad de los artículos 114, 115 y 178 de la Ley del Impuesto
sobre la Renta, en relación con el artículo segundo de las disposiciones de vigencia
anual, en cuanto a las tablas que establecen para el cálculo del subsidio acreditable y del
crédito al salario, ya que estas minoraciones no constituyen contribuciones a cargo de los
patrones o de los trabajadores asalariados o asimilados, sino que tienen la naturaleza de
estímulo fiscal que soporta el Estado, sin que formen parte de la estructura típica del
impuesto sobre la renta de las personas físicas y, por ende, no les son aplicables los
principios de justicia fiscal, conforme a las tesis que enseguida se transcriben:
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de dos de marzo de dos mil seis, en los amparos en revisión 1393/2005 promovido por
Jorge Luis Monroy Daguerre y coagraviados y 1657/2005 promovido por José Lara
Molina y coagraviados, de las ponencias de los señores Ministros Sergio Salvador
Aguirre Anguiano y Juan N. Silva Meza.
"... cabe destacar que los artículos 113, 114, 115, 177 y 178 de la Ley del Impuesto sobre
la Renta, contenidos en la disposición transitoria reclamada, prevén la mecánica para
calcular la base gravable del tributo para las personas físicas que prestan un servicio
personal subordinado o asimilado, y en ella se establecen tablas o tarifas que contienen
rangos con precisiones de límite inferior, límite superior, cuota fija y por ciento sobre el
excedente o sobre el impuesto marginal, cada uno de los cuales con una representación
numérica o cifrada.
"No obstante lo anterior, no es indispensable que otra norma describa cómo se aplicarán
las tablas o tarifas de mérito, pues al ser progresivas sólo basta que el contribuyente se
ubique en el rango que le corresponde entre el límite inferior y superior, y si es el caso de
que sobrepasa el límite inferior del rango respectivo, aplicar el por ciento sobre el
excedente, y después la cuota que en ella se prevé, de tal forma que la propia tabla o
tarifa es la que guía sobre el siguiente paso a desarrollar, una vez que el sujeto del
impuesto se ubica en el rango que corresponde.
"Lo expuesto se robustece porque este Máximo Tribunal ha estimado que el hecho de
que el legislador deba definir con precisión todos los conceptos esenciales del tributo no
implica que se llegue al absurdo de exigirle que defina, como si se tratara de un
diccionario, cada una de las palabras que emplea, si las que eligió tienen una utilización
que revela que en el medio relativo son de uso común o de clara comprensión para todos
sus destinatarios.
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"Lo anterior se encuentra reflejado en la tesis aislada cuyos rubro y texto son del tenor
literal siguiente:
"‘Novena Época
"‘Instancia: Pleno
"‘Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta
"‘Tomo: III, febrero de 1996
"‘Tesis: P. XI/96
"‘Página: 169
"Dicho criterio es aplicable al caso, porque de igual forma el legislador no está obligado a
definir cada una de las operaciones aritméticas que deban efectuar los contribuyentes
para obtener el impuesto a pagar, ya que no se trata de establecer un manual de
fórmulas y de posibles resultados, sino de que se establezcan los procedimientos por
medio de los cuales se obtenga el cálculo del impuesto conforme a un mecanismo de
clara comprensión, el que pueda ser aplicable para un sinnúmero de contribuyentes que
se ubiquen en el supuesto normativo.
"De esta forma, la circunstancia de que el legislador no hubiere definido las operaciones
aritméticas que derivaran de la aplicación de los mecanismos de tablas y tarifas
establecidas en la Ley del Impuesto sobre la Renta, no puede traducirse en una violación
al principio de legalidad tributaria, ya que se trata de procedimientos de fácil manejo en el
medio jurídico fiscal.
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"Así, es preciso reiterar que el principio de legalidad tributaria no exige que el legislador
defina en ley los vocablos o locuciones utilizados en ella, pues tal exigencia tornaría
imposible su función, traduciéndose en una tarea legislativa interminable y nada práctica
que provocaría que no se cumpliera de manera oportuna con su finalidad de regular y
armonizar, en el caso, las relaciones entre los gobernados y el Estado.
"Por ende, no puede ser una ley inconstitucional sólo por no prever las operaciones
aritméticas de cada caso particular, según el procedimiento establecido en ella para
determinar el impuesto a pagar, porque estos extremos no están contenidos en el
principio de legalidad tributaria."
Dicho criterio resulta aplicable al caso, porque el procedimiento para aplicar las tarifas
que se examinaron en las ejecutorias de donde proviene, previstas en el artículo
segundo, fracción I, de las disposiciones de vigencia temporal del decreto de reformas de
la Ley del Impuesto sobre la Renta, publicado en el Diario Oficial de la Federación de
primero de diciembre de dos mil cuatro, es igual al que establecen los preceptos 113 y
177 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, en relación con las fracciones I y III del
artículo segundo de las disposiciones de vigencia anual del decreto que reforma, adiciona
y deroga diversas disposiciones de la citada ley, que prevén la mecánica para calcular la
base gravable del tributo para las personas físicas que prestan un servicio personal
subordinado o asimilado, y las tarifas con precisiones de límite inferior y superior, cuota
fija y por ciento sobre el excedente o sobre el impuesto marginal, con representaciones
numéricas o cifradas cada uno.
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Para aplicar las tarifas a que se refieren los mencionados artículos 113, 177 y segundo,
fracciones I y III, basta que el contribuyente se ubique en el rango que le corresponde
entre el límite inferior y el superior, y si es el caso de que sobrepasa el primero, se
aplicará el por ciento sobre el excedente y después la cuota que en ella se prevé.
Por otra parte, el hecho de que no se señale una cantidad determinada como límite
superior en el último renglón de las indicadas tarifas, no significa que se deje al arbitrio de
las autoridades hacendarias la determinación de las "cantidades alícuotas" que deberán
considerase a partir del último renglón, pues no cabe duda que dichas autoridades
deberán aplicar "el por ciento sobre el excedente del límite inferior" que señala el último
renglón de la última columna, pues así claramente se indica en las fracciones I y III del
citado artículo segundo de las disposiciones de vigencia anual.
En tal virtud, si las tarifas de mérito son generales y dimanan de la técnica contable,
desde esta óptica es clara la comprensión y aplicación del mecanismo establecido en las
disposiciones legales examinadas, por lo que contrariamente a lo aducido por los
quejosos recurrentes, tales numerales lejos de violar las garantías de legalidad tributaria
y seguridad jurídica contenidas en los artículos 31, fracción IV, 14 y 16 constitucionales,
cumplen cabalmente con lo ordenado por ellas.
a) Que los artículos 113, 114, 115, 177 y 178 de la Ley del Impuesto sobre la Renta
vigentes a partir del primero de enero de dos mil seis, en relación con las disposiciones
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contributiva, debiendo aportar una parte justa y adecuada de sus ingresos, utilidades,
rendimientos o de la manifestación de riqueza gravada.
De conformidad con este principio, los gravámenes deben fijarse de acuerdo con la
capacidad de cada sujeto pasivo, esto es, en función de su potencialidad real para
contribuir a los gastos públicos, de manera que las personas que obtengan ingresos
elevados tributen de forma cualitativa y cuantitativamente superior a los de medianos y
reducidos recursos.
Esto es, para que un gravamen sea proporcional, debe existir congruencia entre el
impuesto creado por el Estado y la capacidad contributiva de los causantes, en la medida
en que debe pagar más quien goce de mayor capacidad contributiva y menos el que la
tenga en menor proporción.
Sin que ello obste a considerar que el análisis de constitucionalidad del impuesto se limite
al estudio de la mecánica establecida para la cuantificación del tributo a pagar, cuando
existiere duda respecto de su efectividad para expresar la parte de la capacidad
económica que corresponde al ente público acreedor del tributo.
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Además de que los sujetos guarden una situación igual a los que se encuentren en la
misma hipótesis legal, el principio de equidad también requiere que éstos contribuyan en
la misma proporción de sacrificio, lo cual cuantitativamente estará determinado de
acuerdo a su capacidad contributiva.
Derivado de lo antes expuesto, tratándose del impuesto sobre la renta, que recae sobre
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una manifestación general de riqueza de los contribuyentes, debe tenerse presente que
la capacidad contributiva de éstos no se determina únicamente por la cuantía de la renta
obtenida, sino también por la fuente de la que proviene ésta, capital o trabajo, o inclusive
por las especiales circunstancias que rodean su obtención.
En ese sentido, resulta aplicable el criterio de esta Segunda Sala de la Suprema Corte de
Justicia de la Nación, cuyos rubro y texto son:
De tal suerte que para analizar la proporcionalidad y equidad del sistema de tributación
del impuesto sobre la renta es menester considerar la fuente de riqueza que se grava y el
mecanismo establecido para cuantificar la base gravable del tributo.
Así, la progresividad fiscal tiene como punto de partida la capacidad contributiva de los
sujetos obligados -ya que la obligación tributaria incrementa en función del aumento-
tanto de la base gravable como de la tasa y sólo en el último rango dicha obligación se
incrementa en proporción directa al aumento de la base imponible, motiva que el
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impuesto sea en esa proporción y que los que tienen mayores bienes económicos,
paguen mayores impuestos.
En ese sentido, tratándose del impuesto sobre la renta de personas físicas se cumple
mejor la adaptación de la carga del tributo a la capacidad contributiva del deudor, a través
de tarifas progresivas, ya que constituye una medida adecuada de un impuesto directo,
que grava una manifestación inmediata de la capacidad contributiva.
Sin embargo, por el simple establecimiento de una estructura de rangos, con cuotas y
tasas aplicables sobre el límite inferior no conlleva a concluir que se está ante un
mecanismo progresivo, ya que es necesario analizar su efectividad con la aplicación de la
tarifa. Lo anterior es así, ya que un rompimiento en la proporcionalidad de la tarifa
significaría que no se está expresando la parte real de la capacidad contributiva
apreciada por el legislador para imponer un tributo.
Así las cosas, a fin de analizar si existe una distorsión en la apreciación de la capacidad
contributiva determinada por el legislador, es menester determinarsi existe una
progresividad en la tarifa que produzca que los sujetos obligados contribuyan al gasto
público de manera proporcional a su capacidad contributiva de la que resulte que a
mayor capacidad, mayor carga contributiva y viceversa.
Si el mecanismo constituye la división del ingreso por rangos establecidos entre un límite
inferior y uno superior, desde un centavo a un número indeterminado de pesos, la
progresión se irá midiendo en función del límite superior del renglón anterior y así
sucesivamente, hasta el renglón en el que se establece el tope de la tasa a aplicar.
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efectuarse con el comparativo del renglón superior, pues será el parámetro que
determinará el ascenso que va ocurriendo en el impacto tributario ante la aplicación de
una tarifa progresiva.
Conviene transcribir nuevamente los artículos 113 y 177 de la Ley del Impuesto sobre la
Renta, en relación con las fracciones I y III del artículo segundo de las disposiciones de
vigencia anual reclamados, que establecen lo siguiente:
"Artículo 113. Quienes hagan pagos por los conceptos a que se refiere este capítulo
están obligados a efectuar retenciones y enteros mensuales que tendrán el carácter de
pagos provisionales a cuenta del impuesto anual. No se efectuará retención a las
personas que en el mes únicamente perciban un salario mínimo general correspondiente
al área geográfica del contribuyente.
Ver tarifa 5
"Artículo 177. Las personas físicas calcularán el impuesto del ejercicio sumando, a los
ingresos obtenidos conforme a los capítulos I, III, IV, V, VI, VIII y IX de este título,
después de efectuar las deducciones autorizadas en dichos capítulos, la utilidad gravable
determinada conforme a las secciones I o II del capítulo II de este título, al resultado
obtenido se le disminuirá, en su caso, las deducciones a que se refiere el artículo 176 de
esta ley. A la cantidad que se obtenga se le aplicará la siguiente:
Ver tarifa 6
Se advierte que el mecanismo previsto en los artículos 113 y 177 de la Ley del Impuesto
sobre la Renta transcritos para determinar la obligación tributaria a cargo, implica realizar
la siguiente operación:
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3. Esta cantidad llamada "excedente del límite inferior" se multiplica por el por ciento que
se contiene en la cuarta columna, atendiendo al renglón en que se ubicó el ingreso.
Ver tabla 6
Base gravable (-) Límite inferior (*) % Excedente lím. <Inf. (=) Impuesto marginal
De tal manera, el aumento en una unidad del parámetro de medición de la base gravable,
que provoca un cambio de rango al rebasar su límite superior y quedar comprendido en
el siguiente, conduce a que quien obtenga mayores ingresos tenga una mayor carga
tributaria.
Ello se concluye derivado de la medición entre un renglón y otro, desde menor a mayor
ingreso, con relación al límite superior del renglón anterior, del que se advierte que existe
una carga tributaria en proporción al aumento del ingreso, que al que tiene lugar en el
renglón inferior.
Así las cosas, del precepto transcrito se advierte la progresividad de la tarifa, ya que
conforme aumenta el ingreso incrementa la alícuota a pagar, esto es, derivado de la
relación con la cantidad inmersa entre un límite inferior y uno superior y considerando
que la tasa del impuesto se aplica sobre el excedente del límite inferior en un porcentaje
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al que se le suma la cuota, por lo que resulta una carga tributaria mayor en proporción al
aumento de los ingresos, sin que tal incremento en el impuesto a pagar resulte en una
proporción mayor a la que tiene lugar en el renglón inferior, por un aumento de la misma
cuantía de la base gravable.
Derivado de lo anterior, es claro que las tablas contenidas en los artículos 113 y 177 de la
Ley del Impuesto sobre la Renta, en relación con las fracciones I y III del artículo segundo
de las disposiciones de vigencia anual reclamados, se encuentran acordes y respetan el
criterio sustentado por el Pleno de este Máximo Tribunal, cuyos rubro y texto son del
tenor literal siguiente:
Por todo lo expuesto, es claro que las tarifas contenidas en los artículos 113 y 177, en
relación con las fracciones I y III del artículo segundo de las disposiciones de vigencia
anual reclamados, no conculcan los principios tributarios de proporcionalidad y equidad
consagrados en la fracción IV del artículo 31 de la Constitución Política de los Estados
Unidos Mexicanos.
En tal virtud, al haber resultado inoperantes en parte, e infundados en otra, los agravios
examinados debe confirmarse la sentencia recurrida que negó el amparo solicitado.
Dicha negativa debe hacerse extensiva al artículo 116 de la Ley del Impuesto sobre la
Renta, en virtud de que no se reclamó por vicios propios sino como parte de la mecánica
para el cálculo de la base gravable del impuesto sobre la renta para las personas físicas
que prestan un servicio personal subordinado o asimilado.
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1. Publicada en la página 63 del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo
XVIII, octubre de 2003, tesis 2a. CXXXIII/2003.
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