Le Rapprochement Entre La Comptabilité Budgétaire Et La Comptabilité Générale Chez Les Établissements Publics

Sommaire 5
Sommaire
‫ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬
AVANT-PROPOS .................................................................................................................................... 7
LISE DES FIGURES ................................................................................................................................. 8
LISTE DES TABLEAUX ............................................................................................................................. 9
LISTE DES ANNEXES ............................................................................................................................10
INTRODUCTION ...................................................................................................................................12
CHAPITRE 1 : LE CONTEXTE DU TRAVAIL ..................................................................................................14
Le rapprochement entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale au sein de l’ORMVA/SM

Section 1 : Problématique, objectifs et méthodologie .................................................................................... 16
Introduction ........................................................................................................................................... 16
1. Problématique ................................................................................................................................... 16
2. Objectifs............................................................................................................................................. 16
3. Méthodologie .................................................................................................................................... 17
4. Organisation du rapport ..................................................................................................................... 18
Conclusion .............................................................................................................................................. 18
Section 2 : Le cadre du travail : L’ORMVA/SM ................................................................................................ 20

Introduction ........................................................................................................................................... 20
1. ORMVA/SM : Etablissement public doté de la personnalité civile et de l’autonomie financière .......... 20
2. Le SPP : Un service fonctionnel définissant la stratégie d’action de l’office .......................................... 23
Conclusion .............................................................................................................................................. 25
CHAPITRE 2 : ASPECTS THEORIQUES ......................................................................................................26
Section 1 : La comptabilité publique : Concepts et généralités ....................................................................... 28

Introduction ............................................................................................................................................ 28
2. Définitions et Historique de la comptabilité publique.......................................................................... 28
3. Règles relatives aux ordonnateurs et aux comptables ......................................................................... 30
4. Principe de séparation fonctionnelle et organique des fonctions d’ordonnateurs et de comptables .... 33
5. Les opérations financières de la comptabilité budgétaire .................................................................... 34
Conclusion ............................................................................................................................................. 40
Section 2 : La réforme de la comptabilité de l’Etat ......................................................................................... 42

Introduction ............................................................................................................................................ 42
1. La réforme de la comptabilité de l’Etat : Pour la modernisation et d’optimisation du système de gestion
des finances publiques ...................................................................................................................... 42
2. La qualité comptable : Plus qu’une composante, une finalité et un objectif majeur de la réforme ....... 43
3. La réforme Comptable de l’Etat Une dimension indissociable de la réforme budgétaire .................... 45
Conclusion .............................................................................................................................................. 47
- . Projet de fin d’études

Sommaire 6
CHAPITRE 3: RAPPROCHEMENT ENTRE LA COMPTABILITE BUDGETAIRE ET LA COMPTABILITE GENERALE AU SEIN

DE L’ORMVA/SM .................................................................................................................................48
Section 1. Le cadre comptable et budgétaire de l’ORMVA/SM ....................................................................... 50

Introduction ............................................................................................................................................ 50
1. Organisation financière et comptable de l’ORMVA/SM ...................................................................... 50
2. Préparation et approbation du budget de fonctionnement et d’investissement : ..................................... 52
3. La description des dépenses et recettes de l’ORMVA/SM ................................................................... 52
Conclusion ............................................................................................................................................. 54
Section 2 : Analyse de la tenue des comptabilités dans l’ORMVA/SM ............................................................ 56

Introduction ............................................................................................................................................ 56
1. Procédures financières et comptables .................................................................................................. 56
2. La comptabilité de l'ordonnateur ......................................................................................................... 60
3. La comptabilité générale..................................................................................................................... 65
Conclusion ............................................................................................................................................. 69
Section 3 : Analyse de la cohérence entre la comptabilité budgétaire et générale ......................................... 71

Introduction ............................................................................................................................................ 71

1. La comptabilité budgétaire et la comptabilité générale : deux comptabilités autonomes ....................... 71
2. La cohérence conceptuelle des comptabilités ...................................................................................... 74
3. La cohérence technique des comptabilités ........................................................................................... 75
4. La cohérence entre les résultats........................................................................................................... 78
Conclusion ............................................................................................................................................. 80
Section 4 : Elaboration d’une matrice de nomenclature et traitement du passage entre les résultats............ 82
Introduction ............................................................................................................................................ 82
1. La matrice des nomenclatures ............................................................................................................. 82
2. La nécessité d’un système informatique de gestion intégré .................................................................. 85
3. Le passage entre les résultats .............................................................................................................. 91
Conclusion ............................................................................................................................................. 92
CONCLUSION GENERALE .......................................................................................................................93
REFERENCES BIBLIOGRAPHIQUES ..........................................................................................................94
ANNEXES ...........................................................................................................................................95
TABLES DES MATIERES ........................................................................................................................97

Liste des figures 8
Liste des figures

Figure 1 : Démarche générale de la recherche ................................................................................................ 17

Figure 2: Organisation du rapport .................................................................................................................. 18
Figure 3: Fiche technique de l’ORMVA/SM..................................................................................................... 20
Figure 4 : Organigramme du Service de la Planification et de la Programmation de l’ORMVA/SM ................. 24
Figure 5 : La procédure d'exécution des recettes publiques ........................................................................... 35
Figure 6 : La procédure de mise en paiement des dépenses publiques ........................................................... 37
Figure 7: Les trois dimensions de la a comptabilité de l'ORMVA/SM .............................................................. 51
Figure 8: La relation entre les comptabilités au sein l'ORMVA/SM ................................................................. 51

Figure 9 : Vue d'ensemble de la procédure de préparation et approbation du budget de fonctionnement et
d’investissent ................................................................................................................................................. 52
Figure 10: Les recettes de l'ORMVA/SM ......................................................................................................... 53
Figure 11: Les dépenses de l'ORMVA/SM par nature ..................................................................................... 54
Figure 12: Les dépenses de l'ORMVA/SM par destination .............................................................................. 54
Figure 13: L'écriture d'engagement d'une dépense ........................................................................................ 60
Figure 14: L'enregistrement du paiement d'une dépense ............................................................................... 61
Figure 15: Les livres de comptabilité administrative permettent de suivre l’exécution des recettes .............. 62
Figure 16: Le calcul des reste à recouvrer sur une ligne budgétaire (extrait de la situation de budget
d’investissement 30/06/2011) ....................................................................................................................... 62
Figure 17: Les livres journaux utilisés pour l'exécution des dépenses ............................................................. 63
Figure 18: Organigramme de la cellule comptable.......................................................................................... 66
Figure 19: Structure Fondamentale de la comptabilité générale de l'ORMVA/SM.......................................... 66
Figure 20: Les règles de rattachement à l’exercice dans la comptabilité générale .......................................... 71
Figure 21: Les volets de la comptabilité de caisse ........................................................................................... 72
Figure 22: L’articulation entre budget et comptabilités .................................................................................. 73
Figure 23: Illustration du système actuel de réflexion en fin d’exercice comptable ........................................ 76
Figure 24: Illustration de l'interface d'enregistrement budgétaire des opérations ......................................... 86
Figure 25: Illustration du suivi des opérations par la comptabilité générale ................................................... 87
Figure 26: Illustration de suivi des enregistrement dans les deux comptabilité .............................................. 87

Liste des tableaux 9
Liste des tableaux

Tableau 1: Présentation détaillée de la procédure de passation de marché au sein de l'ORMVA/SM ............ 57

Tableau 2: Procédure détaillée de passation des bons de commande au sein de l'ORMVA/SM ..................... 58
Tableau 3: Procédure détaillée de prestations de service au sein de l'ORMVA/SM ........................................ 59
Tableau 4: Le calcul des crédit disponible sur une ligne budgétaire ................................................................ 61
Tableau 5: Exemples et codification des journaux de la comptabilité générale de l'ORMVA/SM ................... 68
Tableau 6: Extrait de la situation d'exécution arrêtée au: 30/06/2011 (budget d'investissement) .............. 76
Tableau 7: Imputation budgétaire de l'ordre de paiement dans l'annexe 28 .................................................. 77
Tableau 8: La coincidence du meme compte comptable général avec pusieurs imutation bdgétaire ............. 78

Tableau 9: Le programme d'une ligne budgétaire .......................................................................................... 78
Tableau 10: Illustration de la matrice des nomenclatures .............................................................................. 83
Tableau 11: La matrice des nomenclatures de dépenses ................................................................................ 83
Tableau 12: La matrice des nomenclature de recettes.................................................................................... 84
Tableau 13: Logiques générales de classement propres à chaque comptabilité.............................................. 85
Tableau 14: Illustration des situations croisées de dépenses .......................................................................... 88
Tableau 15: Illustration des situations croisées de recettes ............................................................................ 88
Tableau 16: Illustration du suivi des opérations selon la comptabilité générale et budgétaire ....................... 89
Tableau 17: Elément à rapprocher issu de la comptabilité générale et de l’application informatique ............ 90
Tableau 18: Tableau de passage entre le solde d'exécution budgétaire et le résultat patrimonial ................ 92

Liste des abréviations 11
Liste des abréviations

Chapitre 2
ORMVA Office Régional de Mise en Valeur Agricole de Souss-Massa
ONI L’Office National des Irrigations
CMV Centres de Mise en Valeur
CT Centres de Travaux
MAPM Ministère de l’Agriculture et de la Pêche Maritime
DRCP Le décret royal portant comptabilité publique
BO Le bulletin officiel
SIG Système d’information de gestion
PAGI Projets d’Amélioration de la Grande Irrigation
CGNC code général de normalisation comptable

CTS Commission Technique Spécialisée
CP Comité Permanent
CNC Conseil National de la Comptabilité
SPP Service de programmation et de planification
R.G.C.P Règlement général de comptabilité publique
Art Article de loi
TGR Trésorier Général du Royaume
D.S.O.P Les dépenses sans ordonnancement préalable
SEGMA Services de l’Etat Gérés de Manière Autonome
CST Les comptes spéciaux de Trésor
ATD Avis à tiers Détenteur
ANET Les agents de notification et d’exécution du trésor
D.C.D.E Décret relatif au contrôle des dépenses de l’Etat
CRCP Le code de recouvrement des créances publiques.
Chapitre 3
CPS Cahier des prescriptions spéciales
OP Ordres de paiement
BE Bordereau d’émissions
Chap Chapitre
Art Article
Par Paragraphe
S Par Sous paragraphe
Lig Ligne
TR Titre de recettes
OD Ordre de dépense
PCS Plan comptable sectoriel
ETIC Etat des informations complémentaires
CG Comptabilité Générale
CB Comptabilité Budgétaire
AE Autorisations d’Engagement
CP Crédit de Paiement
CPC Compte de Produits et Charge
PCG Plan comptable générale

Introduction 12
Introduction
Dans une tendance d'adoption de règles de plus en plus proches des normes internationales,
dans un contexte marqué par la mise en place des normes IFRS et la production d'un cadre
conceptuel et la diffusion des normes IPSAS dans le secteur public local, sous l'impulsion de
l'International Public Sector Accounting Standard Board (IPSASB), un mouvement de
convergence de l’information comptable publique vers les règles du secteur privé est en
marche dans plusieurs pays.
Le Maroc ne fait pas exception à ce mouvement de convergence. L’ambition de réformer la

comptabilité de l'Etat, permettra à notre pays d'intégrer le club restreint de pays qui adoptent
la comptabilité d'exercice et de satisfaire les exigences liées à la comparabilité de
l'information financière, dès lors, que l’attractivité d’un pays se mesure beaucoup plus par la
disponibilité d’une information transparente et fiable des comptes qui répond aux besoins des
investisseurs, des bailleurs de fonds et de l’ensemble des utilisateurs, que par les avantages
économiques qu’elle offre.
La nouvelle constitution adoptée, consacre un meilleur équilibre des pouvoirs et une

nouvelle organisation des modes de gestion des affaires publiques ainsi que la consécration
des principes de transparence, de responsabilité et de reddition des comptes.
Cette constitution est appelée à être consolidée par la mise en place d’une nouvelle loi
organique des finances, à l’effet de donner une nouvelle impulsion à la modernisation de
l’Etat par le renforcement de la transparence des finances publiques et par la réorientation de
la gestion financière d’une optique de moyens à une logique fondée sur les résultats et la
performance.
La réforme du cadre comptable de l’Etat et le passage d’une comptabilité des flux

(comptabilité budgétaire) à une comptabilité d’exercice fondée sur les droits constatés qui
englobe tous les engagements de l’Etat et comportant une forte valeur ajoutée patrimoniale
constitue un levier incontournable pour asseoir la culture d’évaluation des politiques
publiques.

Introduction 13
Etant un organisme semi-public, l’Office Régional de Mise en Valeur Agricole de Souss

Massa (ORMVA/SM) tient une comptabilité des recettes et des dépenses budgétaires -dite
comptabilité budgétaire- et une comptabilité générale de l’ensemble de ses opérations.
Ce travail, dont le rapport est le présent, est le fruit d’un stage de fin d’études effectuée au
sein du Service de la Planification et de la Programmation de l’ORMVA/SM. Il traite le
rapprochement entre ces deux comptabilités et analyse la cohérence entre elles sur un plan
conceptuel et sur un plan technique.
Si la cohérence au niveau technique est liée aux systèmes d’information et doit trouver sa
traduction dans le fonctionnement de l’outil informatique, la cohérence au niveau conceptuel
consiste à expliquer les différences entre les règles comptables propres à chaque domaine afin
de justifier les différences et donner un sens au passage entre les résultats.

Alors ce travail recouvre deux objectifs complémentaires ; d'une part présenter des
analogies, des points communs entre la comptabilité privé et publique et d'autre part analyser
le fait que les deux résultats tendent vers un même résultat.

Chapitre 1 : Le contexte du travail 14
CHAPITRE 1 :

Le contexte du travail
‫ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬
Dans ce premier chapitre, nous ferons le point dans la section première sur le contexte
du travail, avec notamment une présentation de la problématique, sujet du rapport,
les objectifs à atteindre mais aussi la méthodologie de recherche et le plan du rapport
sera mis en avant.
Pour ce qui la deuxième partie, il sera consacré à la identification et la présentation de

l’organisme d’accueil, en l’occurrence l’Office Régionale de Mise en Valeur Agricole de
Souss Massa. A travers un survol de l’histoire de l’organisme ses missions et son
organisation. Par la suite, nous nous arrêterons sur le service de programmation et de
planification et procéderons à une description et diagnostic de ce service stratégique
pour l’entreprise.

Section
1
Problématique, objectifs et méthodologie
Problématique
Objectifs
Méthodologie
Organisation du rapport

Section 1 : Problématique, objectifs et méthodologie
Introduction
Cette section est introductive dont nous mettons le point sur la problématique du stage, les
objectifs attendus et la méthodologie de recherche suivie et nous terminons par illustrer
l’organisation générale du rapport.
1. Problématique
L’Office Régional de Mise en Valeur Agricole de Souss Massa tient une comptabilité
budgétaire et une comptabilité générale. Les deux comptabilité sont autonomes mais doivent
être cohérents.
Assurer la cohérence et faciliter le passage entre la comptabilité budgétaire et la

comptabilité générale : tel est le besoin du Service de Programmation et Planification de
l’ORMVA/SM.
Au vue de tout ce qui précède, il y a lieu de se poser les questions suivantes : Comment
assurer la cohérence entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale? Comment
faciliter le passage entre leurs résultats au sein de l’Office Régional de Mise en Valeur
Agricole de Souss Massa?
Pour répondre à ces questions il s’avère nécessaire d’analyser la tenue de ces deux
comptabilités et la cohérence entre elles avant de proposer des outils assurant l’enrichissement
mutuelle entre les deux comptabilités.
C’est pourquoi, et à la lumière de ce qui précède, notre Projet de fin d'Etudess a pour thème
: Le rapprochement entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale au sein
de l’ORMVA/SM».
2. Objectifs
Pour notre étude, nous avons fixés un ensemble d’objectifs étroitement lié à la
problématique précédemment citée, et que nous nous attachons à atteindre tout au long de
notre rapport. Il s’agit de :
1.1. Objectif général
Analyser la cohérence entre la comptabilité de l’ordonnateur et celle de l’agent de

comptabilité générale en vue de proposer des outils permettant l’enrichissement mutuelle
entre les deux comptabilités.
1.2. Objectifs spécifiques

 Maîtriser les concepts régissant la comptabilité de l’Etat,

 Etre en capacité de mettre en pratique ces principes,
 Analyser la tenue des deux comptabilités au sein de l’office (ORMVA/SM),
 Identifier et Analyser les différences conceptuelles entre de la comptabilité budgétaire et la
comptabilité générale,
 Le rapprochement entre la nomenclature budgétaire et le plan comptable général,
 Analyser les différences entre les résultats issus des deux comptabilités,
 Proposer des outils permettant une cohérence technique entre les deux comptabilités,
 Elaboration d’un tableau de passage entre les résultats des deux comptabilités.
3. Méthodologie
La recherche sera effectuée suivant une méthodologie précise et se déroulera en plusieurs
phases dont les principales sont :
Réflexion préalable conduisant au choix du sujet Revue de la

Réflexion préalable et définition du sujet bibliographie/Travaux
Choix du thème concernés
Choix du segment (secteur)
Présentation des travaux
antérieurs
Formulation du
Phase de formulation de problématique et logique de la problème théorique
démonstration
Formulation de la thématique
Identification de la problématique
Et l'hypothèse de travail
Démarche
Phase de vérification de l'hypothèse par traitement méthodologique et
des données et sources de l’enquête travail sur le terrain
Documentation
approfondie :
Application ou rejet de l'hypothèse et mise en Définition des
évidence des implications du résultat concepts
Revue de littérature
Synthèse du travail, Rédaction et mise au point
FIGURE 1 : D EMARCHE GENERALE DE LA RECHERCHE
- . Projet de fin d'Etudes

4. Organisation du rapport
Le présent rapport s’articulera autour de trois grandes parties qui sont les suivantes :
Chapitre 1
Autre la présentation de la Chapitre 2
problématique, objectifs et Chapitre 3
démarche de travail, cette Cette deuxième partie est
partie fera le point sur le essentiellement axée sur
Cette troisième partie est
contexte du travail. Elle une revue de littérature et essentiellement consacrer à la
mettra en évidence présente le résultat de la phase du traitement de la
l’organisme d’accueil et le phase de recherche problématique du stage ;
service intégré. bibliographique, le but de l’analyse du cadre budgétaire
cette dernière est de et comptable de
collecter des éléments de l’ORMVA/SM, le
références pour soutenir et rapprochement entre la
renforcer notre apport. tenue des comptabilités et

l'analyse de la cohérence
entre les deux comptabilités.
FIGURE 2: ORGANISATION DU RAPPORT
Conclusion
Nous venons donc de délimiter notre thème de stage et les repères qui guiderons le
présent travail, le thème étant le rapprochement de la comptabilité budgétaire et la
comptabilité générale en vue de proposer des outils assurant la cohérence entre elles et
facilitant le passage entre les deux résultats.
Ce choix a bien évidemment été justifié ci-avant et tient ses bases dans plusieurs
éléments.

Section
2 77

Le cadre du travail : L’ORMVA/SM
‫ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬
ORMVA/SM : Etablissement public doté de la personnalité civile

et de l’autonomie financière,
Le SPP : Un service fonctionnel définissant la stratégie d’action de

l’office.

Section 2 : Le cadre du travail : L’ORMVA/SM
Introduction
Cette section présente d’une manière générale le cadre de travail de mon stage de fin
d’études.
Nous allons présenter l’organisme d’accueil : l’Office Régionale de Mise en Valeur

Agricole de Souss Massa, sa création, ses sources de financement, ses missions et sa structure
organisationnelle. Ensuite nous allons procéder à une brève description du Service de
Planification et de Programmation, le service que nous avons intégré pendant ce stage.
1. ORMVA/SM : Etablissement public doté de la personnalité civile et de

l’autonomie financière
1.1. Fiche technique
RAISON SOCIALE Office Régional de Mise en Valeur

Agricole de Souss-Massa
SIEGE SOCIAL Rue des administrations publiques,
BP 21, Agadir
FORME JURIDIQUE Etablissement semi - public
DATE DE CREATION 08 Octobre 1970
SECTEUR / Secteur primaire
ACTIVITES Activités :
1. Gestion des réseaux d’irrigation
2. Développement agricole
3. Aménagement hydro agricole
TEL/FAX 0528 840 112 / 0528 846 521
EFFECTIF 587 Agents
CAPITAL 656398221,05 Dh
RESULTAT 2011 -14696932,41 Dh
LE LOGO
FIGURE 3: FICHE TECHNIQUE DE L’ORMVA/SM

1.2. ORMVA/SM : Création, sources de financement et missions
1.2.1. La création
Dès l’aube de son indépendance en 1956, le Maroc a confié une priorité stratégique au
secteur primaire en vue d’une modernisation capable d’être un levier principal de la
croissance du pays.
Les Office Régionaux de la Mise en Valeur de l’Agriculture (ORMVA) créés à partir de

1966 sont les héritiers de l’Office National des Irrigations (ONI) créé en 1961 ; les Centres de
Mise en Valeur (CMV) appartenant à l’ORMVA succèdent de leur côté aux Centres de
Travaux (CT) qui constituaient les cellules de base de l’intervention avant l’aménagement. La
zone d’action des CMV est bien plus réduite que celles des CT et leur autonomie est bien en
recul.1
C’était une logique, d’une part de décentralisation du pouvoir de l’ONI démantelé et,
d’autre part, de centralisation du pouvoir des ORMVA par rapport aux CMV sur le plan

régional.
Cette tendance à la décentralisation était accompagnée au début des années soixante par la
politique des barrages, ce qui favorisait la mission des ORMVA : celle de la mise en valeur
agricole.
L’ORMVA est un établissement public à caractère administratif placé sous la tutelle

technique et administrative du Ministère de l’Agriculture et de la Pêche Maritime est doté de
la personnalité civile et de l’autonomie financière.
Les ORMVA sont régis par des décrets royaux datés du 22 octobre 1966, à savoir :
 Le décret royal n° 8.02-66 portant création au sein du ministère de l’agriculture et de

la réforme agraire d’une direction de mise en valeur. Ce décret consacre le principe de
dissolution de l’office de mise en valeur agricole et transfert de ses attributions aux Offices
Régionaux de mise en Valeur Agricole.
 Le décret royal portant loi n° 826-66 relatif à la dissolution de l’Office de mise en

valeur agricole. Ce décret dévolue les attributions de cet Office au ministère de l’agriculture
et de réforme agraire à l‘exception de celles relatives à l’inventaire des ressources en eau, à la
réalisation et à l’exploitation des grands ouvrages hydrauliques qui sont transférées au
ministère des travaux publics et des communications.
Le décret précis que le ministère de l’agriculture exerce les attributions qui lui sont
dévolues, soit directement, soit par l’intermédiaire d’ORMVA.
1
Négib Bouderbala, ‘L’aménagement des grands périmètres irrigués L’expérience marocaine’, CIHEAM - Options
Méditerranéennes, p177

Ces décrets royaux portaient création des ORMVA des Doukkala, du Tadla, d’Ouarzazate,
de Gharb, du Haouz, de la Moulouya et du Tafilalet. Des décrets ultérieurs ont porté création
des autres ORMVA : Loukkos et Sous-Massa.
L’Office Régional de la Mise en Valeur Agricole de Souss-Massa lui, est créé par le
Décret royale n°2/70/157 du 6 Chaâbane 1370- 08/10/1970.
Ces décrets, dont le contenu est similaire, déterminent l’objet de l’ORMVA, son
organisation administrative ainsi que ses ressources et son organisation financière.
1.2.2. Sources de financement
Les décrets royaux portant création des ORMVA publiés dans le bulletin officiel n° 2819
du 9 novembre 1966 sont précédés d’un exposé des motifs :
Dans le but de promouvoir une mise en valeur efficace des terres agricoles ou à vocation
agricole, l’Etat a consenti des efforts financiers importants, aussi bien pour la formation des

cadres, que pour l’exécution des vastes programmes d’équipement.
Mais la rentabilisation de ces investissements oblige à rechercher leur valorisation

intensive qui ne peut être assurée que par le développement d’actions intégrées de mise en
valeur agricole dont la charge incombe à un maître d’œuvre unique à l’échelon régional.
En matière de financement, différentes sources sont mobilisées, notamment, les produits de

la redevance de l’eau d’irrigation, les subventions de l’Etat, les emprunts auprès des bailleurs
de fonds, les dons d’organismes publics ou privés et la participation des agriculteurs aux frais
engagés par l’Etat, au titre des équipements internes et externes des périmètres.
Par ailleurs, et dans le cadre de sa stratégie de modernisation des établissements publics

sous tutelle, entamée depuis le début des années 90, le Ministère de l’Agriculture a initié un
vaste programme d’action, visant à doter les ORMVA d’outils de gestion modernes et
performants.
Par la conséquence, L’ORMVA/SM dispose pour la réalisation des différents

programmes et actions des ressources suivantes :
● Redevances payés par les usagers,

● Subventions de l’Etat,
● Prestations de services,
● Vente du matériel et produit réformé,
● Autres subventions telles que les dons et les legs.
1.2.3. Missions et objectifs de l’ORMVA
Les objectifs poursuivis par la modernisation de ces Offices sont d’ordres stratégique et
opérationnel :

 Au niveau stratégique : la pérennité du patrimoine, la maîtrise de la gestion et la

réduction des transferts budgétaires de l’Etat ainsi que la mobilisation des ressources
humaines et la dynamisation des structures organisationnelles ;
 Au niveau opérationnel : la mise à la disposition des managers d’outils de gestion
permettant le pilotage de l’office selon des méthodes modernes de gestion permettant la
production d’une information comptable, financière et économique fiable et pertinente.
Ce faisant, et dans le cadre des Projets d’Amélioration de la Grande Irrigation (PAGI I et

II), des systèmes d’information de gestion (SIG) ont été mis en place au niveau des ORMVA,
couvrant une organisation comptable et financière de type entreprise privée, le renforcement
des manuels des procédures, la réactualisation des statuts du personnel et l’élaboration des
schémas directeurs informatique.
Le Décret royal n°2-70-157 du 8 octobre1970 portant sur la création de l’office distingue

trois types de missions principales, L’ORMVA/SM est chargé dans sa zone d’action qui
s’étend sur la Wilaya d’Agadir et la province de Taroudant de :

 Aménagements hydro agricoles ;
 Gestion des réseaux d’irrigation ;
 Développement agricole.
1.1. La structure de l’ORMVA/SM :

Les structures des offices régionaux de mise en valeur agricole, reflètent les responsabilités
à la fois politiques, techniques et administratives qui incombent respectivement au
Gouvernement, au Ministre de l’Agriculture et de la réforme agraire, et aux agents et
représentants régionaux, tant des populations que des pouvoirs publics.
 L’Organisation :
L’organigramme de l’ORMVA/SM se présente sous une forme hiérarchique (VOIR
ANNEXE 1: L'ORGANIGRAMME DE L 'ORMVA/SM)
En effet, cette structure a plusieurs avantages : l’autorité et les responsabilités sont

clairement définies, simple, le respect de l'unité de commandement qui facilite la
coordination, une structure favorable à l'activité. Or, cette structure présente des difficultés de
remonté des informations, une centralisation excessive qui génère : un manque de souplesse,
de réactivité, et de motivation du personnel.
2. Le SPP : Un service fonctionnel définissant la stratégie d’action de

l’office
Le service d’accueil : le Service de la Planification et de la Programmation (SPP) est
chargé d’évaluer les objectifs à moyen et à long terme de la zone d’action de l’office, de
définir la stratégie d’action, d’élaborer les programmes et les budgets de réalisation et de
veiller à leur exécution.

Le rattachement à la Direction Générale traduit l’importance financière et stratégique que

revêt le Service de la Planification et de la Programmation (SPP) au sein de la structure de
l’office.
Conseil d'adminiestration
Comité técchnique
DIrection générale
Service SPP
Bureau Des Bur. des Cellule Bur.

Bur. Budgets
Programmes Marchés comptable Informatique
FIGURE 4 : ORGANIGRAMME DU SERVICE DE LA PLANIFICATION ET DE LA PROGRAMMATION DE L ’ORMVA/SM

Le service de la planification et de la programmation est composé de cinq bureaux :
 Bureau Des Programmes
Le bureau des programmes représente le lien de communication de l’office avec ses
partenaires régionaux et nationaux. Les principales activités au niveau du bureau des
programmes sont comme suit :
 Elaboration des rapports de Conseil d’Administration d’ORMVA/SM chaque fin
d’année,
 Elaboration du rapport d’activité de l’Office,
 Elaboration des rapports mensuels de conjoncture,
 Elaboration des rapports annuels et semestriels destinés aux Provinces et Préfectures ,
 Elaboration de divers documents de communication demandés par d’autres entités.
 Bureau des Budgets
C’est à ce bureau que s’effectue la comptabilité budgétaire, et le suivi budgétaire par

l’ordonnateur désigné. Les activités réalisées au cours de l’année se résument comme suit :
 Enregistrement des opérations comptables relatives aux engagements et

ordonnancements de toutes les dépenses et les recettes effectuées dans le cadre des
budgets et autres comptes gérés par l’Office,
 Elaboration des situations d'exécution comptables et financières des budgets et autres
comptes (engagement, ordonnancement et paiement),
 Elaboration du projet de budgets d’investissement et de fonctionnement de l’Office au
titre de l’année suivante.
 Bureau des Marchés

Le bureau marché est chargé de la gestion des marchés. Les principales activités de ce
bureau portent sur:
 Lancement des appels d’offres,

 Préparation et tenue des séances d’ouverture de plis et de jugement des offres,
 Etablissement et passation des marchés,
 Gestion des conventions liées aux marchés.
 La cellule comptable
L'objectif principal de la Cellule Comptable est d'assurer le fonctionnement du système
d'information comptable et financière. Pour atteindre cet objectif, la Cellule doit réaliser les
missions suivantes:
 Assurer le maintien de l'homogénéité et de l'unicité du système comptable (Plan de

comptes, livres comptables...),
 Actualiser les procédures et méthodes comptables pour un meilleur système du contrôle
interne,

 Assurer la tenue des livres et effectuer l'imputation comptable des dépenses et des
recettes,
 Produire les états comptables et financiers,
 Etablir les analyses des comptes et le suivi financier.
 Bureau informatique
Les principales taches réalisées par le bureau informatique se résument dans le
maintenance et entretien du parc informatique de l’Office, la conception et développement des
applications informatiques selon les besoins du fonctionnement de l’Office et la mise à niveau
du système informatique.
Conclusion
Cette section est d’une grande importance, puisqu’il fait état de l’existant et présente une
description de l’ORMVA/SM, sujet du travail. Cette étape s’est vue nécessaire car elle nous a
permis de découvrir l’entreprise d’accueil et le service que nous avons pu intégrer. Cela
affecte en effet la manière dont nous aborderons le sujet du stage et les éléments choisi pour
cerner la problématique.

Chapitre 2 : Aspects théoriques 26
CHAPITRE 2 :
Aspects théoriques
‫ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬
La deuxième partie du rapport est consacrée à la revue de littérature sur les thèmes
phares de notre problématique. Notamment la cohérence entre la comptabilité
budgétaire et la comptabilité générale.
Ce chapitre comprendra une présentation des éléments de base de la comptabilité

publique et les dispositifs la réforme du cadre comptable de l’Etat.

Section
1
La comptabilité publique : Concepts et généralités
‫ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬
Définitions et historique de la comptabilité publique,
Règles relatives aux ordonnateurs et aux comptables,
Principe de séparation fonctionnelle et organique des

fonctions des ordonnateurs et comptables,
Les opérations financières de la comptabilité budgétaire

Section 1 : La comptabilité publique : Concepts et généralités
Introduction
Dans cette section la synthèse portera dans un premier temps sur les concepts liés à la
comptabilité publique, sa définition, son historique et les lois qui la régissent à travers le
temps.
Deuxièmement l’étude portera sur les règles liées aux ordonnateurs et aux comptables
publics et sur leurs attributions et leurs obligations.
En fin la section se termine par dévoiler les dispositions régissant le principe de séparation
fonctionnelle et organique des fonctions de l’ordonnateur et de comptables ainsi que les

dérogations à ce principe.
2. Définitions et Historique de la comptabilité publique
2.1. Définition
La Comptabilité Publique est définie comme étant: « l’ensemble des règles qui régissent
les opérations financières et comptables de l'Etat, des collectivités locales, de leurs
établissements et de leurs groupements et qui déterminent les obligations et les responsabilités
incombant aux agents qui en sont chargés ». 2
Elle est régie par le Décret Royal n° 330.66 du 21 Avril 1967 (ANNEXE 2), portant
règlement général de comptabilité publique.
Cette définition met en avant quatre éléments fondamentaux :
 Les règles applicables : Le R.G.C.P. a posé de façon claire et nette des bases saines
du contrôle interne.
 Les opérations financières : Ce sont des recettes et des dépenses d'opérations
budgétaires, et les opérations de trésorerie (Mouvement s de fonds, dépôts et recettes).3
 Les organismes publics : Il s'agit de l'Etat, les Collectivités Locales 4 ainsi que les
établissements publics suivant la nature et le statut juridique de ces établissements 5.
2
Art 1 du Décret royal n° 330-66 du 21/04/1967 (10 moharrem 1387) portant Règlement général de
comptabilité publique. (BO. n° 2840 du 26/04/1967, p. 452).
3
Voir section suivante (2).
4
Collectivités locales: il s'agit des communes, provinces, régions et leurs groupements.
5 Les entreprises publiques créées sous forme de sociétés anonymes ou de sociétés d'économie mixte sont
écartées de cette définition et sont entièrement soumises aux règles de la comptabilité privée sans que l'Etat
ne les écarte toutefois de ses contrôles de tutelle en tant qu'entreprises publiques.

Les agents chargés de l'exécution : Il s'agit des ordonnateurs et des comptables

publics.
2.2. La Comptabilité Publique : une discipline juridique et technique
La comptabilité publique appartient comme discipline juridique au droit public, et comme

discipline technique à la gestion financière. Elle occupe cependant une place à part dans l'un
et dans l'autre.
Le décret royal n°330-66 du 21 Avril 1967 portant règlement général de la comptabilité

publique qui constitue, à l'heure actuelle, le texte de base régissant la comptabilité publique au
Maroc retient deux approches concernant l’appartenance de la comptabilité publique :
2.2.1. L'optique juridique
La comptabilité publique est considérée comme un ensemble de règles juridiques qui

régissent les opérations financières des organismes publics.

L'appartenance de la comptabilité publique au droit public se manifeste6:
 D'une part en la forme: tous les actes juridiques qui régissent la comptabilité publique
sont des actes unilatéraux émanant d'autorités de droit public,
 Et d'autre part, au fond: les règles de comptabilité publique s'appliquent aux opérations
financières des personnes morales qui sont toutes des organismes publics régis par le
droit public, à savoir : l'État, les collectivités locales et les établissements publics
nationaux ou locaux.
2.2.2. L'optique technique
Elle est perçue comme un ensemble de règles comptables d'enregistrement et de classement des
opérations financières précitées.
2.3. Historique de la comptabilité publique
Historiquement, la comptabilité publique était régie, avant le protectorat, par des règles
musulmanes: 7
En l'absence de règles budgétaires précises les oumanas appliquaient des règles de recettes
et de dépenses souvent disparates. L'unité de trésorerie du makhzen n'était pas réalisée en
l'absence de l'unité de caisse des oumanas. Cependant il avait trois caisses principales :
 Le Bayt El Mal El Mouslimine (Trésor des Musulmans).

 Le trésor de Dar Adyel (Trésor Public).
6
« L’introduction générale à la Comptabilité publique » E.N.A 2010 Par : M. Lahcen OUSSALEM
7
« Comptabilité Publique », E.N.A, Mr Khalid MAHHOU

 Le trésor Particulier du Sultan.
La comptabilité publique moderne a été introduite au Maroc par le Dahir du 9 Juin 1917,
ce texte s'inspire beaucoup du Décret–loi Français du 31 Mai 1862. Après l'indépendance,
un Dahir daté du 6 Août 1958 a été promulgué pour réglementer la comptabilité publique, ce
texte constitue une reprise des dispositions du Dahir de 1917. Ce n'est qu'en 1967 avec la
promulgation de l'actuel règlement général de la comptabilité publique (RGCP) par le Décret
Royal N° 330-66 du 21 Avril 1967 que les dispositions modernes ont été introduites à la suite
de la promulgation de la loi organique du 09/11/1963.
3. Règles relatives aux ordonnateurs et aux comptables

Le droit budgétaire distingue nettement entre deux phases dans toute opération de dépense
ou de recette publique : la phase administrative et la phase comptable ; l’exécution des
opérations financières des organismes publics est assurée par deux ordres d'agents distincts et
séparés : les ordonnateurs et les Comptables publics.8

2.1. L’ordonnateur
3.1.1. Définition
« Est ordonnateur public de recettes et de dépenses toute personne ayant qualité au nom
d’un organisme public pour engager, constater, liquider ou ordonner soit le recouvrement
d’une créance, soit le paiement d’une dette »9.
Selon l’article 5 du RGCP les ordonnateurs et sous ordonnateurs peuvent déléguer leurs
signatures à des délégués (ordonnateurs délégués et sous ordonnateurs délégués) de même
qu’ils peuvent se faire assister par des suppléants.
3.1.2. Attributions
Les fonctions exercées par les ordonnateurs consistent en matière de recettes à constater les
créances des organismes publics, en arrêter le montant et en ordonner le recouvrement. Et en
matière de dépenses, à créer ou constater les dettes des organismes publics, en arrêter le
montant et en ordonner le paiement.
Les ordres donnés, en recettes ou en dépenses, par les ordonnateurs sont retracés dans des
comptabilités tenues suivant les règles de la comptabilité publique, appuyés bien évidement,
des pièces justificatives réglementaires 10.
3.1.3. Obligations
8
L’article 3 du RGCP
9
L’article 3 §1 du RGCP
10
Article 6 et article 8 du décret royal portant RGCP.

En raison de l’incompatibilité fonctionnelle et organique des fonctions des ordonnateurs et

des comptables11, les ordonnateurs ne peuvent sauf dispositions contraires, exercer les
attributions ni s’immiscer dans les fonctions réservées au comptables publics.
Les ordonnateurs, leurs délégués, ainsi que les sous-ordonnateurs désignés doivent être
crédités auprès des comptables assignataires 12 des recettes et des dépenses dont ils prescrivent
l'exécution. 13
Afin d’éviter les collusions d’intérêts et les mesures de faveurs, il leur est également
interdit de posséder un intérêt dans les entreprises avec lesquelles l’administration qu’ils
représentent passe des marchés.
3.1.4. La responsabilité
En matière de droit budgétaire, la nature de la responsabilité est déterminée en fonction du

degré et de la nature des interventions dans le processus de la gestion des deniers publics.
L’ordonnateur se limite à la phase administrative des opérations financières. En principe,

l’ordonnateur qui est avant tout un citoyen est un fonctionnaire de l’Etat, répond dans
l’exercice de ces fonctions de toutes les autres responsabilités politiques, civiles, pénales et
disciplinaires.
3.2. Règles relatives aux comptables publics :

3.2.1. Définition
La définition légale de comptable public a été formulée pour la première fois au Maroc par
l’article premier du Dahir n°1.59.270 du 14 Avril 1960 instituant la commission nationale des
comptes. Les dispositions de cet article ont été reprises dans l’article 3 du RGCP.
« Est comptable public tout fonctionnaire ou agent ayant qualité pour exécuter au nom
d’un organisme public des opérations de recettes, de dépense ou de maniement de titres, soit
au moyen de fonds et valeurs dont il a la garde soit par virement interne d’écritures, soit,
encore, par l’entremise d’autres comptables publics ou des comptes externes de disponibilités
dont il ordonne ou surveille le mouvement ». 14
Les comptables publics jouent plus un rôle d’exécution que de conception. Ils ont une
compétence «liée» en ce sens qu’ils ne peuvent pas s’opposer à l’exercice d’une dépense ni en
contrôler l’opportunité .En cas d’irrégularité ils ne peuvent que suspendre le paiement et en
faire notification à l’ordonnateur15.
De ce fait les comptables sont seuls chargés16 :
11
Article 4 du RGCP
12
Comptable public sur la caisse duquel seront élues leurs dépenses.
13
Article 5 du RGCP.
14
15
Article 92 du RGCP.
16
Article 9 du RGCP

 En recettes, de la prise en charge et du recouvrement des ordres de recettes ainsi que

de l’encaissement des droits au comptant.
 En dépenses, du paiement effectué, soit sur ordre émanant des ordonnateurs accrédités
soit au vu des titres présentés par les créanciers, soit de leur propre initiative ainsi que la suite
à donner aux oppositions et aux autres significations. Ils sont également appelés à tenir une
comptabilité qui retracera l’ensemble des opérations qu’ils sont chargés d’effectuer.
3.2.2. Les responsabilités :
On peut classer les responsabilités encourues par les comptables en trois responsabilités
essentielles à savoir :
3.2.2.1. La responsabilité du contrôleur :
En matière de recettes : les comptables assignataires 17 sont tenus d’exercer le contrôle de la

régularité de la perception de la liquidation et la vérification des pièces justificatives 18.

En matière de dépense : ils doivent effectuer le contrôle de la validité de la créance prévus
le contrôle porte sur : 19
 la qualité de l’ordonnateur ou de son délégué.

 la disponibilité des crédits.
 l’exactitude des calculs de liquidation.
 l’existence de la certification ou du visa préalable
 le caractère libératoire du règlement.
 la production des pièces justificatives.
3.2.2.2. La responsabilité du payeur :
Le comptable doit s’assurer de la validité du paiement par la vérification de l’absence

d’une action visant à arrêter le paiement et que celui-ci est effectué en faveur du véritable
créancier ou de son représentant qualifier.
3.2.2.3. La responsabilité du caissier :
Les comptables tiennent une comptabilité qui retrace les mouvements de trésorerie
effectués : l’existant en caisse doit à tout moment être conforme au solde dégagé en
comptabilité. Tout déficit devra être immédiatement comblé lors de sa consolidation et tout
excédent constaté devra être reversé au budget de l’organisme public concerné à un compte
d’attente en attendant son versement.
Les comptables sont également responsable du recouvrement des titre de recettes qui leur
sont confiés, des mouvements des comptes externes de disponibilités qu’ils sont chargés de
17
Comptables assignataires: qui affectent des recettes
18
Article 10 du RGCP
19

surveiller ou dont ils ordonnent le mouvement, de la conservation des fonds et valeurs dont ils
ont la garde, de la tenue de la comptabilité, de la production de leurs comptes de gestion.
4. Principe de séparation fonctionnelle et organique des fonctions

d’ordonnateurs et de comptables
Un grand principe du droit de la comptabilité publique est la séparation des ordonnateurs et

des comptables. Le but de la séparation entre les fonctions d’ordonnateur et les fonctions de
comptable, tient à deux ordres de considérations : La nécessité d’une certaine division du
travail et la condition de l'organisation d'un contrôle des opérations administratives aussi bien
au stade d’engagement qu’au stade du paiement.
4.1. L’incompatibilité des fonctions
Le principe de séparation fonctionnelle et organique des fonctions d’ordonnateurs et de

comptable se traduit par une double séparation ; non seulement les organes sont distincts et

indépendants, mais de plus les fonctions exercées par eux sont distinctes.
La distinction établie entre la fonction d'ordonnateur et celle de comptable serait inutile et

le contrôle qu'elle permet serait vain.
D’où, renforcement du principe de distinction par le principe d’incompatibilité des

fonctions. 20Ce principe tend essentiellement à interdire, non seulement qu’une personne
puisse cumuler les deux fonctions mais également à l’exclusivité des fonctions et des taches
qui s’y rapportent. Cependant certaines dérogations au principe sont consacrées par le
règlement général de comptabilité publique.
4.2. La division des tâches
La division des tâches permet d'avoir une meilleure garantie de compétence entre :
 Les ordonnateurs chargés de prendre des décisions ayant la forme d’actes

administratifs générateurs de recettes ou de dépenses et de donner ensuite l’ordre de les
exécuter financièrement;
 Et les comptables publics interviennent pour exécuter cet ordre après en avoir assuré
le contrôle, dans l’optique de payer la dépense ou recouvrer la recette.
4.3. Le contrôle
La distinction entre deux catégories d’agents (ceux qui décident des dépenses et des
recettes et ceux qui les payent ou les recouvrent) permet en outre d'organiser le contrôle
réciproque entre les deux agents. Permet d’organiser un contrôle des seconds sur les actes
initiés par les premiers. La règle de la séparation répond ici à un souci de sécurité.
20
Article 4 du RGCP

5. Les opérations financières de la comptabilité budgétaire
Les opérations financières sont de nature budgétaire ou de trésorerie. La distinction entre

les deux opérations affecte principalement les relations des ordonnateurs et des comptables.
Pour les premières opérations, le comptable ne peut agir que sur l’ordre qui lui est donné par
l’ordonnateur, cependant l’intervention de ce dernier est rare lorsqu’il s’agit d’opérations de
trésorerie.
5.1. Les opérations budgétaires

Il s’agit des opérations de recettes et de dépenses. Selon L’art 9 de la loi organique relative
à la loi de finances n° 7-98 (ANNEXE 3) : « Il est fait recette du montant intégral des produits
sans contraction entre les recettes et les dépenses ». Ce principe signifie que les recettes
doivent être portées au budget sans être directement affectées à la couverture de certaines

dépenses. L’exécution des recettes et dépenses publiques supposent la réunion de certain
condition et connaissent deux phases sur le plan de leur exécution : la phase administrative et
la phase comptable.
5.1.1. Le principe du non affectation des recettes aux dépenses
« Toutes les disponibilités des organismes publics quel que soit leur origine sont utilisées
pour toutes les dépenses de l’État ».21 Cette règle est fondée sur le principe d’unité du
système financier marocain notamment le principe d’unité de trésorerie. IL ne peut y avoir
qu’un compte caisse, qu’un compte courant postal….
 « Chaque poste comptable dispose d’une seule caisse et, sauf autorisation du ministre
des finances, d’un seul compte courant postal »22,
 «Il est fait recette du montant intégral des produits sans contraction entre les recettes
et les dépenses »23 ;
 « Les fonds des organismes publics autres que l’Etat sont obligatoirement déposés au
trésor »24. Toutes les disponibilités des organismes publics forment un tout à la disposition de
tous. Cette règle découle d’un principe fondamental celui de: l’obligation du dépôt des fonds
au Trésor.
5.1.2. L’exécution des opérations de recettes :
« Toutes contributions qui ne sont pas autorisées par les lois et règlements et par les
budgets de recettes, à quelque titre et sous quelque dénomination qu'elles se perçoivent, sont
formellement interdites »25
21
L’art 9 du Dahir n° 1-98-138 du 7 chaabane 1419 (26 novembre 1998) portant promulgation de la loi organique n° 7-98
relative à la loi de finances
22
ART 17 du RGCP 1967
23
Art. 21 du DRGCP:
24
Art. 54 du RGCP 1967
25
L’article 26 DRCP de 1967

Une condition de fond : de droit fiscal ou de droit administratif ou civil qui s’exprime par
l’existence légale de créances publiques26.
Une condition de forme: de droit budgétaire exprimé par l’autorisation annuelle donnée par
la loi de finances.
« Le budget est l'acte par lequel sont prévues et autorisées les recettes et les dépenses des
organismes publics ». Chaque budget nécessite de l'autorisation par le vote et le contrôle.
La procédure d'exécution des recettes publiques traverse deux phases La première attribuée
aux ordonnateurs la deuxième est réservé aux comptables.27
La phase
comptable
• La constatation des droits
• La liquidation des droits • Le contrôle
• La mise en recouvrement • Le recouvrement

La phase • La prise en charge
administrative
FIGURE 5 : LA PROCEDURE D 'EXECUTION DES RECETTES PUBLIQUES
La phase administrative : Là encore, la phase administrative se décompose en trois

étapes : La constatation, la liquidation et la mise en recouvrement:
i. La constatation des droits :
Elle permet de vérifier la réalité des faits générateurs de la recette. Est une opération à la
fois matérielle et juridique, elle consiste à s'assurer de la réalité des faits sur lesquels sont
fondées les créances publiques et de leur inclusion dans le champ d'application des
dispositions juridiques d'où résultent ces Créances,
ii. La liquidation des droits :
Permet de calculer le montant de la recette par rapport au tarif qui résulte des dispositions
juridiques reconnues applicables.
iii. La mise en recouvrement :
Elle se traduit par l’établissement d’un titre de recettes et par l’inscription sur un bordereau
récapitulatif aux fins d’enregistrement dans la comptabilité administrative. Pour finir, le
bordereau est envoyé au comptable avec les pièces justificatives. (Voir ANNEXE 4: LA LOI N°
15-97 FORMANT CODE DE RECOUVREMENT DES CREANCES PUBLIQUES .
26
Art 22 et 68 du RGCP
27
Chapitre II du RGCP

La phase comptable : Cette phase se compose également de trois étapes : Le contrôle de la
régularité des recettes, la prise en charge et le recouvrement
i. Le contrôle :
« En matière de recettes, les comptables assignataires sont tenus d'exercer le contrôle de la

régularité de la perception et de l'imputation ainsi que la vérification des pièces
justificatives28»
Le comptable après avoir réceptionné les titres de recette émis par l’ordonnateur, vérifient
la régularité de la perception. Il vérifier l’existence d’un texte légal et l’exactitude de liquidation
de la recette telle qu’énoncée sur le titre de recette. Il contrôle l'identification du débiteur,
examine les pièces justificatives, vérifie la régularité de la recette. Il doit notamment vérifier
la régularité des réductions et des annulations des ordres de recettes.

ii. La prise en charge :
On entend par la prise en charge, son enregistrement comptable ; l’opération d’imputation

au compte général concerné des titres de recettes remis au comptable pour recouvrement 29.
C’est donc l’opération par laquelle un comptable public devient personnellement débiteur à
l’égard de l’organisme public du montant de la recette qu’il est chargé de recouvrer. Elle
implique la mise en jeu de la responsabilité du comptable. Le comptable envoie alors au
débiteur l’avis des sommes à payer et encaisse le règlement.
iii. Le recouvrement30 :
Le code de recouvrement (Annexe 4) met à la disposition de l’administration des

instruments juridiques modernes, pour une plus grande efficacité en matière de réalisation des
recettes publiques.
La loi formant le code de recouvrement, délimite avec précision son champ d’application
en définissant les natures des créances concernées (art. 2) et les agents chargés de leur
recouvrement (art. 3).
Les comptables sont chargés de recouvrer les recettes et non pas simplement de les
encaisser. Ils doivent donc faire toutes les diligences nécessaires pour que les créances
publiques constatées soient apurées.
« Les recettes sont réalisées par versement d’espèces, par remise de chèques bancaires ou
postaux, par versement ou virement à un compte ouvert au nom d’un comptable public, et
28
Art 10 du décret Royal 1967
29
Solde du compte de recouvrement représente le net des restes à recouvrer que le comptable devra faire apparaître dans
son compte de gestion.
30
Dahir N° 1-00-175 du 28 Moharrem 1421 (03 Mai 2000) portant promulgation de la loi n° 15-97 (Bulletin Officiel n° 4800
du 1er Juin 2000) formant code de recouvrement des créances publiques.

dans les cas prévus par les lois et règlements, par remise de valeurs ou d’effets de commerce
»31 .
 Nouvelle procédure: Les débiteurs peuvent effectuer auprès de l’administration par

procédés électroniques les versements prévus dans les conditions fixées par arrêté du
Ministre chargé des finances.
Ces télépaiements produisent les mêmes effets juridiques que les paiements prévus par le
présent code.
5.1.3. L’exécution des opérations de dépenses publiques
A l'instar des recettes publiques, l'exécution régulière des dépenses publiques suppose
réunies deux conditions : L’autorisation budgétaire/condition de forme et l’existence de dettes
publiques/condition de fond.32

Les opérations de dépenses aussi sont exécutées en deux phases :
La phase
adminestrative La phase comptable
• L'engagement
• Le controle
• La liquidation
• Le paiment
• L'ordonnancement
FIGURE 6 : LA PROCEDURE DE MISE EN PAIEMENT DES DEPENSES PUBLIQUES
La phase administrative : Elle se décompose en trois temps :
i. L’engagement :
« L'engagement est l'acte par lequel l'organisme public crée ou constate une obligation de
nature à entraîner une charge. Il ne peut être pris que par l'ordonnateur agissant en vertu de
ses pouvoirs. Il doit rester dans la limite des autorisations budgétaires et demeurer
subordonné aux décisions, avis ou visas prévus par les lois ou règlements ».33
Concrètement il peut s’agir d’une commande, d’un contrat. La dépense est engagée dans la
limite du crédit ouvert au budget correspondant à la nature des dépenses à engager.
Les actes d'engagement faits par les ordonnateurs sont soumis au visa préalable du
comptable public selon l’art. 5 du décret n° 2-07 -1235 du 5 kaada 1429 (4 novembre 2008)
relatif au contrôle des dépenses de l'Etat (D.C.D.E) (ANNEXE 5).
31
Art 27 du RGCP 1967
32
Art 34, 41 et 46 de DRCP
33
Art 33 du DRCP

ii. La liquidation
« La liquidation a pour objet de vérifier la réalité de la dette et d'arrêter le montant de la

dépense. Elle est faite par le chef du service compétent, sous sa responsabilité, au vu des
titres établissant les droits acquis aux créanciers ».34
Elle est réalisée au vu des titres et des pièces justificatives qui permettent d’attester « le
service fait » et de calculer très précisément le montant de la dépense.
iii. L’ordonnancement ou le mandatement :
« L'ordonnancement est l'acte administratif donnant, conformément aux résultats de la

liquidation, l'ordre de payer la dette de l'organisme public ; cet acte incombe à l'ordonnateur.
Le ministre des finances dresse, par voie d'arrêté, la liste des dépenses qui peuvent être
payées sans ordonnancement préalable ».
Il se traduit par une ordonnance de paiement quand l’ordonnateur est un ministre et par un
mandat de paiement dans tous les autres cas.

Les dépenses ne peuvent être régulièrement ordonnancées que dans les limites posées par
les autorisations budgétaires, plus précisément par les crédits de paiement relativement à leur
objet et à leur montant :
La phase comptable : Les titres d'ordonnancement ou de paiement émis par les
ordonnateurs sont adressés par eux aux comptables assignataires, qui sont seuls chargés du
paiement des dépenses publiques. Avant d’y procéder, les comptables sont tenus d’exercer le
contrôle de validité de la dépense.
i. La fonction de payeur ; le contrôle :
Elle se traduit par l’exercice de contrôle. Comme le rappelle l’article 8 du D.C.D.E le

comptable public est tenu d'exercer, avant visa pour paiement, le contrôle de la validité de la
dépense :
 l'exactitude des calculs de liquidation ;
 l'existence du visa préalable d'engagement, lorsque ledit visa est requis ;
 le caractère libératoire du règlement.
Il est, en outre, chargé de s'assurer de :
 la signature de l'ordonnateur qualifié ou de son délégué ;

 la disponibilité des crédits de paiement ;
 la production des pièces justificatives prévues par les nomenclatures établies par le
ministre chargé des finances dont celles comportant la certification du service fait par
l'ordonnateur ou le sous-ordonnateur qualifié.
34
Art 34 du DRCP

Lorsque le comptable public ne relève aucune irrégularité, il procède au visa et au

règlement des ordonnances de paiement.
Toutefois, lorsqu'à l'occasion de son contrôle, il constate une irrégularité au regard des
dispositions du présent article, il suspend le visa et renvoie à l'ordonnateur les ordonnances de
paiement non visées, appuyées d'une note dûment motivée comprenant l'ensemble des
observations relevées par ses soins, aux fins de régularisation.
Le comptable public dispose, pour apposer son visa ou le suspendre, par modification de
l'article 86 du décret Royal n° 330-66 susvisé, d'un délai de cinq (5) jours pour les dépenses
de personnel et de quinze (15) jours pour les autres catégories de dépenses à compter de la
date de réception des bordereaux d'émissions et des ordonnances de paiement .
ii. La fonction de caissier ; le paiement :
Le comptable procède au règlement de la dette en payant le bénéficiaire, c’est à dire le

créancier lui-même, sinon le paiement n’aura pas de caractère libératoire, de plus le
comptable s’assure qu’il n’existe pas d’opposition au paiement.
« Le paiement est l'acte par lequel l'organisme public se libère de sa dette »35. Le paiement
est une opération de trésorerie, qui peut avoir lieu jusqu'à l’expiration du délai de prescription
des dettes publiques.
«Le règlement des dépenses publiques est effectué par remise d’espèces, de chèques, de
mandats postaux par virements bancaires ou postaux » 36.
5.2. Les opérations de trésorerie
Les opérations de trésorerie sont des opérations hors budget. Elles ont un caractère
temporaire. Elles regroupent tous les mouvements de numéraire, de valeurs mobilisables, de
dépôts, de comptes courants.
« Sont définis comme opérations de trésorerie, tous les mouvements de numéraire, de

valeurs mobilisables, de dépôts, de comptes courants et les opérations intéressant les comptes
de créances et de dettes ».37
« Les opérations de trésorerie sont exécutées par les comptables publics soit à leur
initiative, soit sur l'ordre des ordonnateurs, soit à la demande des tiers qualifiés ».38
Selon l’article 4 du même décret royal les opérations de trésorerie sont décrites en
comptabilité pour leur totalité et sans contraction entre elles. Les charges et produits résultant
de l’exécution des opérations de trésorerie sont, toutefois imputées aux comptes budgétaires.
35
Art 41 et 45 du DRCP
36
Art 45 du RGCP de 1967
37
38

La mise en application de ces dispositions a nécessité la mise sur pied de deux principes
fondamentaux : L’unité de trésorerie L’unité de caisse.
5.2.1. L’unité de trésorerie

« Les fonds des organismes publics autres que l'Etat sont obligatoirement déposés au
Trésor ». 39
Cette disposition consacre le principe de l’unité de trésorerie au niveau de l’Etat. Ce
dernier, faisant l’avance aux organismes publics ou les subventionnant est en droit d’exiger
d’eux qu’ils déposent leurs fonds au trésor. La multiplicité des postes comptables effectuant
les opérations de recettes et de dépenses n’affecte aucunement l’unité de trésorerie symbolisée
par le compte courant du trésor à Bank Al Maghreb.
Tout se passe comme s’il n’existait pas sur l’ensemble du territoire qu’une seule caisse, où
tous les réseaux de comptables publics puisent et versent les fonds selon les besoins de leurs
services.
5.2.2. L’unité de caisse
L’article 17 du RGCP stipule que « chaque comptable dispose d’une seule caisse et sauf

autorisation du Ministère des Finances, d’un seul compte courant postal ».
C’est ainsi que chaque comptable ne dispose que d’une seule caisse où sont versées toutes
les sommes encaissées ou gérées par ce dernier. C’est là l’application comptable du principe
du non affectation retenu sur le plan budgétaire par les recettes.
Le principe de l’unité de caisse est l’un des principes fondamentaux de la comptabilité

publique, il a pour but d’éviter l’existence de caisses occultes. L’article 13 du RGCP «
toujours dans le même sillage, énonce la règle du plafond de l’encaisse autorisée pour chaque
catégorie de comptables publics.
Au-dessus des encaisses autorisées, les disponibilités détenues par les comptables doivent
être reversés au compte courant du trésor dans les conditions fixées par le Ministre des
Finances.
Conclusion
A l’issue de cette partie, nous disposons des concepts et des éléments clés concernant la
comptabilité publique. Il s’avère que le droit marocain en matière de droit public s'inspire
pleinement de celui français.
Les règles de la comptabilité publique découlent non seulement de la nature réglementaire

(La loi organique des Finances, Décret portant application des dispositions de la loi organique
des finances, Les lois de finances annuelles, Le décret de la CP, Les instructions et notes de
service sur l’exécution de la CP) mais également de son domaine d’application (la pratique).
39
Art 54 du RGCP.

Section
2
La réforme de la comptabilité de l’Etat
‫ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬
La modernisation et l’optimisation du système de

gestion des finances publiques,
La qualité comptable : Plus qu’une composante, une

finalité et un objectif majeur de la réforme,
La réforme Comptable de l’Etat Une dimension indissociable de

la réforme budgétaire

Section 2 : La réforme de la comptabilité de l’Etat
Introduction
La réforme du cadre comptable de l’Etat et le passage d’une comptabilité des flux
(comptabilité budgétaire) à une comptabilité d’exercice fondée sur les droits constatés qui
englobe tous les engagements de l’Etat et comportant une forte valeur ajoutée patrimoniale
constitue un levier incontournable pour asseoir la culture d’évaluation des politiques
publiques.
1. La réforme de la comptabilité de l’Etat : Pour la modernisation et

d’optimisation du système de gestion des finances publiques

« Au-delà du système financier et comptable qui s’en trouverait largement rénové, modernisé
et en convergence parfaite avec les normes et standards internationaux, la réforme de la
comptabilité de l’Etat touche au cœur même du fonctionnement de l’institution étatique ».40
1.1.Un gage de transparence et de bonne gouvernance financière
La mise en place d’une véritable comptabilité d’exercice privilégiant la constatation des

droits et des obligations de l’Etat offre une opportunité à tous ceux qui veulent connaitre les
prestations rendues par l’appareil productif de l’Etat de se faire une idée précise sur la réalité
financière de l’Etat.
Elle offre une opportunité à tous ceux qui veulent connaître les prestations rendues par
l’appareil productif de l’Etat qu’ils soient décideurs, corps de contrôle, bailleurs de fonds,
représentants de la nation ou juges financiers, de se faire une idée précise sur l’enrichissement
ou l’appauvrissement de l’Etat.
Cette dimension de transparence se trouve consolidée à travers le large spectre

d’informations financières que la nouvelle comptabilité permet de dégager, dès lors qu’il ne
s’agit plus seulement de savoir ce que l’Etat a dans ses caisses, logique qui prévaut dans le
système actuel, mais d’apprécier ce que sont ses richesses, ses dettes et les engagements qu’il
peut être amené à honorer afin de mieux appréhender les résultats dégagés et la situation
financière à moyen et à long termes des finances publiques. Elle se trouve également
fortement renforcée par la prise en compte des éléments d’actifs enrichis au niveau du
recensement et de l’évaluation des immobilisations corporelles, incorporelles et financières et
par la prise en considération des stocks, aspects totalement absents dans le système comptable
actuel.
40
M. Abdelkrim GUIRI, Directeur de la réglementation et de la normalisation comptable. Maroc

1.2.Un vecteur au service de la prévision et du pilotage des finances

publiques
La nouvelle comptabilité de l’Etat a été conçue de manière à constituer un véritable outil

de suivi, d’évaluation et de mesure de la performance de l’action publique, de pilotage et
d’aide à la décision pour les gestionnaires et d’information pour les citoyens, la représentation
nationale et le juge financier.
Elle permettra d’offrir les éclairages nécessaires de pilotage décisionnel et stratégique pour
faire ressortir les principaux agrégats financiers et leur évolution d’un exercice à l’autre, mais
également les marges de manœuvre, les éléments d’arbitrage de gestion ainsi que les risques
potentiels susceptibles de mettre en cause la soutenabilité budgétaire et financière de l’Etat.
L’application du nouveau référentiel comptable qui procède d’une logique de refonte du

dispositif de tenue et de présentation des comptes de l’Etat selon une vision aussi proche des
entreprises et des standards internationaux que le permettent le statut de l’institution étatique
et les spécificités de son action, est de nature à fournir une information plus riche, plus
homogène et plus significative pour les gestionnaires, leur permettant d’apprécier et

d’analyser en connaissance de cause l’évolution de la richesse de l’Etat d’un exercice à
l’autre.
1.3. Pour une lecture avisée des états financiers
Les états financiers retenus dans le cadre de la réforme de la comptabilité de l’Etat sont au
nombre de quatre, à savoir :
 Le bilan,
 Le compte de résultats,
• le tableau des flux de trésorerie,
• les notes aux états financiers.
Les objectifs communs assignés aux états financiers consistent à ce que ces états
présentent :
 Une source d’information synthétique et comparative sur la situation financière et
patrimoniale de l’Etat.
 Des outils d’appréciation et d’analyse de l’évolution de la richesse de l’Etat et des
instruments au service de la prévision et du pilotage des finances publiques.
 Une manière à présenter la situation financière et patrimoniale de l’Etat sur la base de
données chiffrées et non chiffrées (notes aux états financiers) et qu’ils sont structurés de
manière à permettre une comparaison sur deux années (N et N-1).
2. La qualité comptable : Plus qu’une composante, une finalité et un

objectif majeur de la réforme
La qualité comptable peut être définie comme étant l’ensemble des principes, des normes
et des contrôles qui encadrent l’enregistrement et le traitement des opérations comptables de-
vant permettre la restitution de l’image fidèle de l’information financière et comptable. Elle

est censée apporter une réponse aux exigences décisionnelle de la gouvernance publique en
permettant une meilleure information comptable des décideurs et partant, faciliter l’exercice
de la comparabilité et de l’évaluation.
2.1.Les enjeux de la qualité comptable
La comptabilité en droits consacrés est exigeante en matière de qualité comptable, dans la

mesure où elle revêt une certaine complexité du fait qu’elle implique la comptabilisation des
actifs, des passifs, des provisions, des charges…etc., ce qui implique un contrôle rigoureux
des données et des informations et une maîtrise des risques devant prévenir les erreurs
significatives.
« Le benchmark international montre que l’enjeu majeur des réformes comptables

s’inspirant des normes internationales, demeure la qualité comptable puisque ces réformes
s’inscrivent dans un contexte d’exigences croissantes en termes de qualité de l’information
financière et comptable »41.
C’est pour cela d’ailleurs, qu’il est aisé de constater que les réformes de la comptabilité

sont toujours couplées à l’exigence de certification des comptes qui, in fine, n’est autre que le
contrôle de la qualité de l’information comptable par un auditeur externe.
L’auditeur externe est, en effet, amené dans le cadre de sa mission de certification à

déterminer si le formalisme, imposé par les référentiels comptables et qui est le garant de la
qualité comptable, a été appliqué sans altération majeure dans la tenue des comptes.
2.2.Les déterminants et principes fondamentaux lies à la qualité comptable
La comptabilité en droits constatés met l’accent sur la transparence et la qualité de

l’information et ce, au travers du respect d’un formalisme normatif rigoureux et des outils
ayant trait à la performance des systèmes d’information et des procédés de contrôle de la
qualité.
Dans cette ligne, nous pouvons recenser quatre éléments fondamentaux qui constituent les
déterminants majeurs de la qualité comptable, puisqu’ils contribuent à la définition de celle-
ci. Il s’agit des principes fondamentaux, des normes comptables, du système d’information et
du dispositif de contrôle interne et d’audit interne.
Les principes comptables fondamentaux participent à la fixation du cadre normatif devant

contribuer à la préservation de la qualité de l’information financière. Sous cet angle, les
référentiels comptables comprennent des principes fondamentaux dont certains d’entre eux
ont pour finalité de garantir la fiabilité des informations comptables et d’assurer la réflexion
d’une image fidèle des comptes publics.
Il s’agit des principes qui doivent concourir à assurer la qualité comptable aux
informations financières et comptables produites dans les comptes de l’Etat.
41
Rachid Amghar, Chef de la Division de la normalisation Direction de la réglementation et de la normalisation comptable.
Maroc.

 La prudence,
 La clarté,
 L’importance significative,
 La régularité et de sécurité.
3. La réforme Comptable de l’Etat Une dimension indissociable de la

réforme budgétaire
De par le monde, les réformes budgétaires axées sur les résultats et la performance ont
toujours et de manière systématique, été accompagnées par la réforme du cadre comptable
devant servir à la mesure des résultats et des performances.
En effet, la dimension comptable demeure à l’international, une composante fondamentale

et complémentaire de la dimension budgétaire dans les réformes des lois fondamentales
régissant la gestion des finances de l’Etat.
3.1.Un environnement financier et économique favorable à une réforme

budgétaire et comptable
Les réformes engagées par le Maroc durant cette dernière décennie n’ont pas manqué
d’avoir des effets positifs sur l’assainissement des politiques publiques et la gestion des
finances publiques, en particulier. Elles constituent des acquis indéniables ayant permis aux
finances publiques marocaines de bénéficier d’une meilleure maîtrise des évolutions
budgétaires et financières.
Toutefois, la réforme budgétaire serait sans consistance si elle ne prend pas en compte les
mécanismes de mise en œuvre qui lui permettent de prendre forme et d’être déclinée dans la
pratique, à savoir la mise en œuvre d’un système comptable fiable, à même de permettre la
bonne exécution des prévisions de la loi de finance et de mettre en place un système
d’informations dédiées aux destinataires de l’information financière, à savoir les citoyens, les
décideurs, les organes de contrôle, la représentation nationale et les organismes financiers
internationaux.
3.2.La comptabilité de l’Etat, une composante essentielle de la réforme

budgétaire
Les principes et règles énoncés par la loi organique des finances en matière budgétaire ne
sauraient produire leur plein effet s’ils ne trouvent pas leur traduction au niveau de
l’exécution de la loi de finances, à travers les opérations de recettes et de dépenses dont
l’enregistrement est matérialisé par la comptabilité de l’Etat.
Pour répondre à cette exigence, le projet de loi organique des finances devrait intégrer un
chapitre relatif aux comptes de l’Etat, à l’effet de fixer le cadre général de la comptabilité de
l’Etat et les principes directeurs de cette comptabilité.
Ainsi, la réforme de la loi organique relative aux lois de finances devrait mettre l’accent
sur la distinction entre une comptabilité budgétaire ayant pour mission la mise en exécution et

le respect de l’autorisation parlementaire concernant la réalisation des recettes et la consom-

mation des crédits et une comptabilité générale d’essence patrimoniale ayant pour objet la
constatation des droits et des obligations de l’Etat, sans oublier la possibilité de mettre en
évidence l’évaluation in fine, des opérations financières de l’Etat, à l’instar des mécanismes
utilisés dans l’entreprise du secteur privé, à savoir l’analyse des coûts en introduisant la
comptabilité analytique.
En effet, dans son rapport d’initiative parlementaire sur la réforme de la loi organique des
finances, les auteurs ont mis l’accent dans leur 7ème proposition sur la nécessité d’introduire
« trois comptabilités pour mieux lire le budget ». Il s’agit en ce sens « d’introduire et de
mieux définir les contours des trois comptabilités à tenir par l’exécutif », à savoir une
comptabilité budgétaire classique (comptabilité de caisse), une comptabilité générale proche
de la comptabilité des entreprises et une comptabilité analytique qui permet d’évaluer les
coûts des programmes.
C’est la raison pour laquelle, la comptabilité budgétaire doit être adossée à une
comptabilité générale décrivant la situation du patrimoine de l’Etat et se prolongeant vers une

évaluation des coûts des actions publiques, déclinées dans le cadre d’une comptabilité
analytique.
3.3.L’articulation entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale

de l’Etat
La reconfiguration de la comptabilité de l’Etat n’a pas seulement pour objectif de

moderniser et d’améliorer l’enregistrement des opérations comptables, mais elle se mesure
par sa répercussion sur la mise en œuvre réelle de la réforme des mécanismes budgétaires.
En effet, sans une articulation rationnelle entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité

générale, on risque d’aboutir à des résultats différents, du fait que les objectifs assignés à cha-
cune des deux comptabilités sont différents, « sans compter les incertitudes qui peuvent
s’ensuivre dans les rapports de l’Etat avec les tiers… Ainsi par exemple, la compensation des
créances réciproques entre l’Etat et un tiers est interdite en comptabilité budgétaire et qu’elle
est admise sans réserve dans la comptabilité générale ».
Les lois de finances doivent en effet, présenter de façon sincère l’ensemble des ressources
et des charges de l’Etat. La sincérité des ressources et des charges de l’Etat doit s’apprécier
compte tenu des informations disponibles au moment de leur établissement et des prévisions
devant raisonnablement en découler.
Or la sincérité budgétaire va de pair avec les principes de sincérité des comptes et d’image
fidèle du patrimoine de l’Etat et de sa situation financière.
Le projet de réforme de la loi organique des finances devrait en effet, consacrer le principe
que les comptes de l’Etat doivent être réguliers, sincères et donner une image fidèle de son
patrimoine et de sa situation financière, tout en responsabilisant les comptables publics sur la
sincérité et la transparence des comptes publics. Organisé par la Trésorerie Générale du
Royaume en septembre 2010 la diffusion au public des états de synthèse (bilan et compte de

résultat) a été mentionné mais comme possibilité, et non comme nécessité».
En effet, si le projet de nouvelle constitution financière est en cours de finalisation, la

comptabilité générale de l’Etat est une réforme en phase d’être déployée, puisqu’elle a été
entamée depuis 2008, ce qui lui permet d’être en parfaite symbiose avec la prochaine loi
organique relative aux lois des finances et avec la mise en exécution des principes et règles
comptables qu’elle est sensée consacrer.
3.4.La mise en évidence des principes comptables fondamentaux
L’actuel système comptable, toujours en vigueur, lors de cette phase de transition, a été
conçu depuis les années trente et refondue depuis 1960 pour répondre à une logique de
gestion de l’Etat providence assurant juste les flux en moins et/ou en plus de la caisse dans
une optique purement budgétaire.
La nouvelle comptabilité générale de l’Etat s’est par contre, détachée de cette approche
pour adopter un système de comptabilité d’exercice en vue de cerner la dimension
patrimoniale, constatant les droits et les obligations de l’Etat, d’où la consécration de la

transparence et de la performance.
Les principes qui devraient être consacrées au niveau de la constitution financière du pays
permettent de mettre au diapason la comptabilité budgétaire avec la comptabilité générale. Si
la première a pour souci le suivi de l’exécution de la loi de finance et la vérification de la
conformité des opérations de recettes et de dépenses aux autorisations parlementaires, la
comptabilité générale a pour objectif de retracer les opérations au titre de l’exercice auquel
elles se rattachent dans le cadre d’une comptabilité de droits constatés. Cette réforme participe
à la refonte de l’approche budgétaire axée sur les résultats et la performance.
Conclusion
La réforme de la comptabilité de l’Etat constitue une occasion de rénovation du débat du

débat budgétaire et financier, débat qui gagnerait inéluctablement en visibilité, en clarté et en
transparence que pourrait lui apporter la comptabilité d’exercice pour trancher les grands
choix budgétaires et financiers et arrêter les stratégies de gestion des finances publiques.
Elle vient enfin, à point nommé pour renforcer les principes de transparence, de
responsabilité financière, d’éthique et de reddition des comptes à travers une approche
concrète, pragmatique et adossée sur la réalité de l’exécution chiffrée des finances de l’Etat.

Chapitre 3: Le rapprochement entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale au sein de L’ORMVA/SM 48
CHAPITRE 3:
Le rapprochement entre la
comptabilité budgétaire et

la comptabilité générale au
sein de L’ORMVA/SM
‫ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬
Cette troisième partie sera essentiellement consacrer à la phase du traitement de la

problématique du stage ; nous commençons par la description du cadre budgétaire et
comptable de l’ORMVA/SM puis le traitement de la tenue des comptabilités, par la
suite nous procédons à l’analyse de la cohérence entre les deux comptabilités et nous
terminons par des recommandations

Section
1
Le cadre budgétaire et comptable de l’ORMVA/SM
Organisation financière et comptable de l’ORMVA/SM
Préparation et approbation du budget de fonctionnement et

d’investissement
La description des dépenses et recettes de l’ORMVA/SM

Section 1. Le cadre comptable et budgétaire de l’ORMVA/SM
Introduction
L'Office Régional de Mise en Valeur Agricole de Souss Massa effectue ses opérations de
recettes et de paiements suivant les lois et usages du commerce et conformément aux
instructions arrêtées par le Ministre des Finances (ANNEXE 6 : Le référentiel comptable et
financier ET ANNEXE 7: Arrêté du Ministre des Finances et de la privatisation N° 2-1875 de la
19/04/2005 portante organisation financière et comptable des Offices Régionaux de Mise en
Valeur Agricole.
1. Organisation financière et comptable de l’ORMVA/SM
1.1. L’exécution budgétaire

L’ordonnateur Le directeur général du l’office est ordonnateur principal des
principal recettes et des dépenses de l’établissement. Il assure l’exécution du
budget voté par le Conseil d’Administration.
L’ordonnateur Le chef du bureau budget est délégué de pouvoir du directeur

secondaire général pour constater et liquider les recettes et pour engager,
liquider et ordonnancer les dépenses dans la limite des crédits qui
lui a été délégués.
Agents Agissant pour le compte des ordonnateurs: participent à l’exécution
comptables d’opérations de l’ordonnateur (comptabilisation des engagements,
liquidation des dépenses et des recettes) mais ne peuvent procéder
à des engagements de dépenses.
Le trésorier Le trésorier payeur exerce ses attributions conformément à la
payeur législation et à la réglementation en vigueur et aux circulaires et
notes entrant dans ses attributions. (Voir ANNEXE 7)
1.2. L’environnement de contrôle
La sécurisation du patrimoine de l’office et de l’exécution de ses opérations budgétaires,

financières et comptable repose sur un dispositif de contrôles internes et externes.
 Le conseil d'administration : Il a pour objet l'étude des programmes d'intervention

avant l'approbation du Ministre de l'agriculture et de la mise en valeur agricole,
l'élaboration des projets de nouvelles limites territoriales. Il est chargé aussi d'arrêter le
budget et les comptes de l'office ainsi que la détermination des redevances des usages et la
fixation des barèmes des prestations.

 L’audit externe : L’auditeur devra formuler une opinion sur la qualité du contrôle
interne. Il s’assure, également, que les états donnent une image fidèle du patrimoine, de la
situation financière et des résultats.
1.3. La comptabilité de l’Office
La comptabilité de l’Office comprend :

FIGURE 7: LES TROIS DIMENSIONS DE LA A COMPTABILITE DE L'ORMVA/SM
FIGURE 8: LA RELATION ENTRE LES COMPTABILITES AU SEIN L'ORMVA/SM

2. Préparation et approbation du budget de fonctionnement et

d’investissement :
La procédure budgétaire est un outil de formalisation des prévisions et de traduction des

objectifs et plans à moyen terme des programmes annuels.
Le budget est un engagement des responsables sur les objectifs à atteindre, il contribue à la
formalisation des critères de performance.
Avant fin septembre Le Département Planification Finances

• Diffusion des orientations et objectifs et planning d'élaboration
Avant le 15 octobre Le département Planification et Finances
• Etablissment du pré-budget global de l'Office
Avant le 15 novembre Les responsabes des départements et services
• Elaboration des plans d'actions détaillés et validation des besions

Avant le 20 novembre Le service Planification
• Consolidation des budgets
Avant fin Novembre Commission budgétaire de l'Office
• Validation des budgets
Avant fin Janvier Chaque Directeur central
• Examen des projets de budgets par les Directions Centrales
Avant le 15 mars La commission centrale
• Approbation des budgets par la commisision Centrale du Budget et
diffusion Le conseil d'Adminestration de l'office
Avant fin avril
• Approbation par le Conseil d'Administration
FIGURE 9 : VUE D'ENSEMBLE DE LA PROCEDURE DE PREPARATION ET APPROBATION DU BUDGET DE

FONCTIONNEMENT ET D ’INVESTISSENT
3. La description des dépenses et recettes de l’ORMVA/SM
3.1. Les recettes
Les recettes correspondent aux encaissements d’opérations. Elles se traduisent en général

par des flux financiers entrant dans la caisse de l’État.
On peut résumer les recettes de l’ORMVA/SM comme suit :

Ventes diverses
Revenus des immeubles
Recettes accidentelles
Prêt logement
Recettes diverses
Redevance due à
l'autorité délégante
RECETTES
PROPRES Prestations des
services
FONDS DE DEVELOPPEMENT Participation

RURAL directe
Eau d'irrigation

SUBVENTION
D’EQUILIBRE
FIGURE 10: LES RECETTES DE L 'ORMVA/SM
3.2. Les dépenses
Les dépenses de l’ORMVA/SM se traduisent en général par des flux financiers sortant de
la caisse de l’État. Toutefois, tous les flux financiers ne constituent pas des dépenses
budgétaires (Opérations de trésorerie) et certaines dépenses budgétaires ne donnent pas lieu à
flux financiers (dépenses d’ordre). Les dépenses sont regroupées par nature et par
destination :
 Le classement des dépenses par nature

On peut regrouper les dépenses par nature sous les titres suivants :

Une condition de fond : de droit fiscal ou de droit administratif ou civil qui s’exprime par
l’existence légale de créances publiques26.
Une condition de forme: de droit budgétaire exprimé par l’autorisation annuelle donnée par
la loi de finances.
« Le budget est l'acte par lequel sont prévues et autorisées les recettes et les dépenses des
organismes publics ». Chaque budget nécessite de l'autorisation par le vote et le contrôle.
La procédure d'exécution des recettes publiques traverse deux phases La première attribuée
aux ordonnateurs la deuxième est réservé aux comptables.27
La phase
comptable
• La constatation des droits
• La liquidation des droits • Le contrôle
• La mise en recouvrement • Le recouvrement

La phase • La prise en charge
administrative
FIGURE 5 : LA PROCEDURE D 'EXECUTION DES RECETTES PUBLIQUES
La phase administrative : Là encore, la phase administrative se décompose en trois

étapes : La constatation, la liquidation et la mise en recouvrement:
i. La constatation des droits :
Elle permet de vérifier la réalité des faits générateurs de la recette. Est une opération à la
fois matérielle et juridique, elle consiste à s'assurer de la réalité des faits sur lesquels sont
fondées les créances publiques et de leur inclusion dans le champ d'application des
dispositions juridiques d'où résultent ces Créances,
ii. La liquidation des droits :
Permet de calculer le montant de la recette par rapport au tarif qui résulte des dispositions
juridiques reconnues applicables.
iii. La mise en recouvrement :
Elle se traduit par l’établissement d’un titre de recettes et par l’inscription sur un bordereau
récapitulatif aux fins d’enregistrement dans la comptabilité administrative. Pour finir, le
bordereau est envoyé au comptable avec les pièces justificatives. (Voir ANNEXE 4: LA LOI N°
15-97 FORMANT CODE DE RECOUVREMENT DES CREANCES PUBLIQUES .
26
Art 22 et 68 du RGCP
27
Chapitre II du RGCP

La phase comptable : Cette phase se compose également de trois étapes : Le contrôle de la
régularité des recettes, la prise en charge et le recouvrement
i. Le contrôle :
« En matière de recettes, les comptables assignataires sont tenus d'exercer le contrôle de la

régularité de la perception et de l'imputation ainsi que la vérification des pièces
justificatives28»
Le comptable après avoir réceptionné les titres de recette émis par l’ordonnateur, vérifient
la régularité de la perception. Il vérifier l’existence d’un texte légal et l’exactitude de liquidation
de la recette telle qu’énoncée sur le titre de recette. Il contrôle l'identification du débiteur,
examine les pièces justificatives, vérifie la régularité de la recette. Il doit notamment vérifier
la régularité des réductions et des annulations des ordres de recettes.

ii. La prise en charge :
On entend par la prise en charge, son enregistrement comptable ; l’opération d’imputation

au compte général concerné des titres de recettes remis au comptable pour recouvrement 29.
C’est donc l’opération par laquelle un comptable public devient personnellement débiteur à
l’égard de l’organisme public du montant de la recette qu’il est chargé de recouvrer. Elle
implique la mise en jeu de la responsabilité du comptable. Le comptable envoie alors au
débiteur l’avis des sommes à payer et encaisse le règlement.
iii. Le recouvrement30 :
Le code de recouvrement (Annexe 4) met à la disposition de l’administration des

instruments juridiques modernes, pour une plus grande efficacité en matière de réalisation des
recettes publiques.
La loi formant le code de recouvrement, délimite avec précision son champ d’application
en définissant les natures des créances concernées (art. 2) et les agents chargés de leur
recouvrement (art. 3).
Les comptables sont chargés de recouvrer les recettes et non pas simplement de les
encaisser. Ils doivent donc faire toutes les diligences nécessaires pour que les créances
publiques constatées soient apurées.
« Les recettes sont réalisées par versement d’espèces, par remise de chèques bancaires ou
postaux, par versement ou virement à un compte ouvert au nom d’un comptable public, et
28
Art 10 du décret Royal 1967
29
Solde du compte de recouvrement représente le net des restes à recouvrer que le comptable devra faire apparaître dans
son compte de gestion.
30
Dahir N° 1-00-175 du 28 Moharrem 1421 (03 Mai 2000) portant promulgation de la loi n° 15-97 (Bulletin Officiel n° 4800
du 1er Juin 2000) formant code de recouvrement des créances publiques.

Section 2 : Analyse de la tenue des comptabilités dans

l’ORMVA/SM
Introduction
L’organisation comptable et financière s’articule entre trois comptabilités ; une
comptabilité générale, une comptabilité analytique en plus de la comptabilité budgétaire.
Au titre de cette section nous traitons la tenue de la comptabilité générale et budgétaire,

mais avant nous devons présenter quelques procédures financières et comptables. Cette
section sera indispensable pour comprendre l’articulation de ces deux comptabilités avant de
procéder à l’analyse de la cohérence entre elles.

1. Procédures financières et comptables
1.1. Passation aux marchés
Les montants des achats faisant l’objet d’un marché étant budgétisé au niveau de chaque
département. Les services concernés, en liaison avec le bureau des marchés, ont la charge de
la programmation et du suivi d’exécution des marchés.
Néanmoins, l’initiation d’un marché incombe aux responsables des différents services
utilisateurs.
 Présentation détaillée de la procédure et des responsabilités
Temps Opérations Acteurs

Une fois le budget prévisionnel établiProgrammation des marchés Services concernés
Rédaction du CPS (cahier
des prescriptions spéciales)
Rédaction de l’avis d’appel
Bureau des marchés
Initialisation du marché d’offres
Contrôle législatif et
publication
Vente du CPS
Evaluation des offres Commission
Une fois la date limite de dépôt des
d’évaluation des
offres achevée
offres
Rédaction du procès-verbal
Apres la commission d’évaluation de réunion Bureau des marchés
Rédaction du marché
Signature du marché Les différentes
Une fois le marché établi et contrôlé
parties prenantes

La mise en application de ces dispositions a nécessité la mise sur pied de deux principes
fondamentaux : L’unité de trésorerie L’unité de caisse.
5.2.1. L’unité de trésorerie

« Les fonds des organismes publics autres que l'Etat sont obligatoirement déposés au
Trésor ». 39
Cette disposition consacre le principe de l’unité de trésorerie au niveau de l’Etat. Ce
dernier, faisant l’avance aux organismes publics ou les subventionnant est en droit d’exiger
d’eux qu’ils déposent leurs fonds au trésor. La multiplicité des postes comptables effectuant
les opérations de recettes et de dépenses n’affecte aucunement l’unité de trésorerie symbolisée
par le compte courant du trésor à Bank Al Maghreb.
Tout se passe comme s’il n’existait pas sur l’ensemble du territoire qu’une seule caisse, où
tous les réseaux de comptables publics puisent et versent les fonds selon les besoins de leurs
services.
5.2.2. L’unité de caisse
L’article 17 du RGCP stipule que « chaque comptable dispose d’une seule caisse et sauf

autorisation du Ministère des Finances, d’un seul compte courant postal ».
C’est ainsi que chaque comptable ne dispose que d’une seule caisse où sont versées toutes
les sommes encaissées ou gérées par ce dernier. C’est là l’application comptable du principe
du non affectation retenu sur le plan budgétaire par les recettes.
Le principe de l’unité de caisse est l’un des principes fondamentaux de la comptabilité

publique, il a pour but d’éviter l’existence de caisses occultes. L’article 13 du RGCP «
toujours dans le même sillage, énonce la règle du plafond de l’encaisse autorisée pour chaque
catégorie de comptables publics.
Au-dessus des encaisses autorisées, les disponibilités détenues par les comptables doivent
être reversés au compte courant du trésor dans les conditions fixées par le Ministre des
Finances.
Conclusion
A l’issue de cette partie, nous disposons des concepts et des éléments clés concernant la
comptabilité publique. Il s’avère que le droit marocain en matière de droit public s'inspire
pleinement de celui français.
Les règles de la comptabilité publique découlent non seulement de la nature réglementaire

(La loi organique des Finances, Décret portant application des dispositions de la loi organique
des finances, Les lois de finances annuelles, Le décret de la CP, Les instructions et notes de
service sur l’exécution de la CP) mais également de son domaine d’application (la pratique).
39
Art 54 du RGCP.

Section
2
La réforme de la comptabilité de l’Etat
La modernisation et l’optimisation du système de

gestion des finances publiques,
La qualité comptable : Plus qu’une composante, une

finalité et un objectif majeur de la réforme,
La réforme Comptable de l’Etat Une dimension indissociable de

la réforme budgétaire

 L’ordonnancement :
Le service utilisateur reçoit les factures envoyées par le fournisseur, garde une copie et
transmet les autres exemplaires au bureau comptable en même temps que les bons de
réception.
A la réception, il compare la liasse, qui comprend le bon de commande, le bon de réception

et la facture. Par la suite, il établit l’ordre de paiement (ordonnancement), et comptabilise la
dette auprès des fournisseurs.
 Le paiement :
A la réception d’ordre de paiement l’agent comptable gère le règlement. A cet effet il

vérifie : les disponibilités budgétaires, la conformité (bon de commande, bon de réception,
facture) et les disponibilités de trésorerie.
1.3. Facturation des prestations aux tiers

L’activité de « conseil-prestation » payante aux tiers devra se développer du fait du
désengagement de l’office des prestations de type commercial fourni quasi-gratuitement.
L’objectif de la facturation des prestations faites pour le compte des tiers (agriculteurs,
communes, sociétés privées etc…) vise donc à faire payer par les usagers les prestations
développées selon un barème établi en fonction de la nature des travaux.
Le barème actuellement en vigueur a été établi sur la base d’une estimation des couts des
prestations ans liaison avec les couts réels complets.
 Présentation détaillée de la procédure et des responsabilités
Temps Opérations Acteurs

Lorsque la prestation ne Demande de prestation Les usagers (agriculteurs,
rentre pas dans le champ sociétés privées, communes,
du « service public » etc.)
A la réception de la Etablissement de devis Le service prestataire
demande
Si acceptation du devis et Versement d’acompte L’usager
de la période proposée
Apres paiement de Exécution des travaux Le service concerné par la
l’acompte prestation
A la fin des travaux Etablissement de la facture Le service comptable
A la réception de la facture Règlement et L’usager et le service
comptabilisation comptable
TABLEAU 3: PROCEDURE DETAILLEE DE PRESTATIONS DE SERVICE AU SEIN DE L 'ORMVA/SM

2. La comptabilité de l'ordonnateur
2.1. Principe
Dans les établissements publics on désigne la comptabilité de l'ordonnateur sous les termes
de "comptabilité administrative". Elle est tenue conformément aux dispositions du Décret
royal n° 330-66 du 21/04/1967 (10 moharrem 1387) portant règlement général de
comptabilité publique. (BO. n° 2840 du 26/04/1967, p. 452).
La comptabilité administrative a pour objet de :
 Etablir le coût des différentes activités de l'établissement ;

 L'émission des ordres de recettes pour la constatation et la liquidation des recettes,
 L'émission des ordres de dépenses pour l'engagement, la liquidation et
l'ordonnancement des dépenses.
 Décrire les opérations relatives à l'engagement, à la liquidation et au mandatement des
dépenses ;
 Préparer le budget de l'exercice suivant ;

 Etablir en fin d’exercice le compte administratif.
2.2. La comptabilité des engagements
Une fois établis, le bon de commande, la convention, le marché…sont adressés au bureau

Budgets pour l’engagement.
L’engagement consiste essentiellement en la vérification de l’imputation budgétaire et la

disponibilité des crédits.
L’affectation d’une partie des crédits budgétaires à la réalisation d’une dépense c’est
l'engagement comptable. C’est à dire l’enregistrement d’une écriture au journal des
engagements.
FIGURE 13: L'ECRITURE D 'ENGAGEMENT D'UNE DEPENSE

La comptabilité administrative des engagements permet de connaître à tout moment, sur

une ligne budgétaire donnée, le montant des crédits disponibles par la différence entre le
montant des crédits ouverts et le montant cumulé des dépenses engagées.
IMPUTATION Crédits Engagements % Disponible
CHA ART § L DES IGNATION de Paiements (1) (2) (2/1) 3= (1-2)
1 1 2 2 INDEMNISATIONS 2 028 258,50 2 028 258,50 100,00 0,00
1 1 2 2 - Indemnisation d'expropriation 2 028 258,50 2 028 258,50 100,00 0,00

PROGRAMME D'EMPLOI DE
1 1 3 REDEVANCE DUE A L'AUTORITE 1 285 909,05 744 640,50 57,91 541 268,55
DELEGANTE
ASSISTANCE TECHNIQUE ET
1 1 3 1 80 160,00 80 160,00 100,00 0,00
CONTRÔLE QUALITE
TABLEAU 4: LE CALCUL DES CREDIT DISPONIBLE SUR UNE LIGNE BUDGETAIRE (EXTRAIT DE LA SITUATION DE
BUDGET D ’INVESTISSEMENT 30/06/2011)
Pour que l’ordonnateur puisse contracter et signer un engagement juridique avec certitude
Il faut que l'écriture correspondante eu été préalablement passée dans la comptabilité
administrative. L'engagement juridique est un acte administratif qui, directement ou
indirectement doit se traduire par une dépense immédiate ou future.
FIGURE 14: L'ENREGISTREMENT DU PAIEMENT D 'UNE DEPENSE
Les règles budgétaires ajoutent la notion de crédits disponibles à la seule notion de période
retenue par le plan comptable générale, il est impossible de contracter un engagement
juridique si, pour la période considérée, il ne reste pas de crédits disponibles sur la ligne
budgétaire.
Toute dépense ne doit être exécutée sans un engagement préalable, donc la tenue d'une
comptabilité des engagements est nécessaire, c’est une condition pour une bonne gestion des
dotations budgétaire.

2.4. Les documents comptables de l'ordonnateur
Aucune méthode n’est prescrite quant à la forme de la comptabilité administrative. Celle-ci

comporte, en règle générale, au minimum, un livre d’enregistrement des dépenses et des
recettes et un livre d’enregistrement des engagements de dépenses.
En revanche, la constatation des droits et créances de l’établissement vis-à-vis de tiers

donne lieu à la confection de pièces particulières.
2.4.1. L’exécution des recettes
 Les livres et journaux

Le livre journal des droits Le livre de comptes par nature
constatés au profit de l'Etat de recettes.
recouverements
Le livre journal comporte Le livre des comptes impute les
Le journal des
Le journal des
l'inscription, dans les colonnes sommes à recouvrer à chacun
émissions (1)

distinctes : du numéro d'ordre, des chapitres, articles et
de la date de l'inscription, de paragraphes du budget des
l'imputation de la créance et de recettes.
son objet, de la désignation des
débiteurs, du montant de la
recette.
FIGURE 15:LES LIVRES DE COMPTABILITE ADMINISTRATIVE PERMETTENT DE SUIVRE L’EXECUTION DES RECETTES
Recettes
Désignation Prévisions Emissions (1) Recouvrements (2) Reste à Recouvrer
(1)-(2)
Reports 70 123 145,63 70 123 145,63 70 123 145,63 0,00
D'équipement 133 351 124,31 0,00 0,00 0,00
F D R 28 400 000,00 13 400 000,00 13 400 000,00 0,00
Contribution à l'investissement 2 037 162,39 0,00 0,00 0,00
FIGURE 16:LE CALCUL DES RESTE A RECOUVRER SUR UNE LIGNE BUDGETAIRE (EXTRAIT DE LA SITUATION DE
BUDGET D ’INVESTISSEMENT 30/06/2011)
 Les pièces comptables

 LES ORDRES DE RECETTES (ANNEXE 8)
Toute créance liquidée fait l'objet d'un ordre de recette constitué par un titre de recette, il
peut être remplacé par un extrait de décision de justice, un acte formant titre ou un arrêté de
débet. Ce document adressé à l'agent comptable pour prise en charge est récapitulé sur un
bordereau d'émission.
 LES BORDEREAUX D 'EMISSION DES ORDRES DE RECETTES (ANNEXE 9)

Les ordres individuels et collectifs de recettes, sont récapitulés sur un bordereau
d'émission, établi en trois exemplaires, envoyés à l'agent comptable.

 LES ORDRES DE REDUCTION OU D'ANNULATION DE RECETTES

Toute erreur de liquidation au préjudice du débiteur donne lieu à l'émission d'un ordre
d'annulation ou de réduction de recettes ; cet ordre précise les motifs d'annulation ou les bases
de la nouvelle liquidation.
 LES AVIS D’ENCAISSEMENT (ANNEXE 10)

Les encaissements qui peuvent être effectués en numéraire donnent lieu à l'émission, par
l'ordonnateur ou l'agent comptable, d'un avis d’encaissement.
2.4.2. L’exécution des dépenses

La comptabilité de l’ordonnateur qui retrace l'exécution des dépenses comprend deux parties:
 La première décrit les autorisations d’engagements donnés et les crédits ouverts en

conséquence de ces autorisations, par année budgétaire.
 La seconde décrit l'utilisation donnée par les ordonnateurs aux autorisations
d'engagement et aux crédits accordés pour l'année budgétaire. c’est l’ordonnancement.

 Les livres et journaux
• Le livre de comptes par chapitre de • Le livre journal des ordonnances ou

dépenses mandats émis est utilisé pour
• Le livre de comptes par chapitre de l'enregistrement immédiat et
dépenses décrit les crédits alloués et successif, par ordre numérique, de
les dépenses engagées par chapitre et toutes les ordonnances ou mandats
article. émis pendant la durée de la gestion.
Le journal des Le journal des

engagements ordonnancements
FIGURE 17: LES LIVRES JOURNAUX UTILISENT POUR L'EXECUTION DES DEPENSES
(VOIR ANNEXE 11: JOURNAL DES ENGAGEMENT, ANNEXE 12 : JOURNAL DES ORDONNANCEMENT)
 Les pièces comptables
 LES ORDRES DE PAIEMENT (ANNEXE 13)

Les ordres de paiement sont établis soit à l'initiative de l'ordonnateur, soit à l'initiative de
l'agent comptable, préalablement au règlement d’une dépense. Ils constituent la pièce
justificative du débit des comptes hors budget mouvementés lors du règlement de certaines
opérations. Les ordres de paiement ne peuvent en aucun cas servir de support pour le
paiement de dépenses réglées sans ordonnancement préalable.

 La prudence,
 La clarté,
 L’importance significative,
 La régularité et de sécurité.
3. La réforme Comptable de l’Etat Une dimension indissociable de la

réforme budgétaire
De par le monde, les réformes budgétaires axées sur les résultats et la performance ont
toujours et de manière systématique, été accompagnées par la réforme du cadre comptable
devant servir à la mesure des résultats et des performances.
En effet, la dimension comptable demeure à l’international, une composante fondamentale

et complémentaire de la dimension budgétaire dans les réformes des lois fondamentales
régissant la gestion des finances de l’Etat.
3.1.Un environnement financier et économique favorable à une réforme

budgétaire et comptable
Les réformes engagées par le Maroc durant cette dernière décennie n’ont pas manqué
d’avoir des effets positifs sur l’assainissement des politiques publiques et la gestion des
finances publiques, en particulier. Elles constituent des acquis indéniables ayant permis aux
finances publiques marocaines de bénéficier d’une meilleure maîtrise des évolutions
budgétaires et financières.
Toutefois, la réforme budgétaire serait sans consistance si elle ne prend pas en compte les
mécanismes de mise en œuvre qui lui permettent de prendre forme et d’être déclinée dans la
pratique, à savoir la mise en œuvre d’un système comptable fiable, à même de permettre la
bonne exécution des prévisions de la loi de finance et de mettre en place un système
d’informations dédiées aux destinataires de l’information financière, à savoir les citoyens, les
décideurs, les organes de contrôle, la représentation nationale et les organismes financiers
internationaux.
3.2.La comptabilité de l’Etat, une composante essentielle de la réforme

budgétaire
Les principes et règles énoncés par la loi organique des finances en matière budgétaire ne
sauraient produire leur plein effet s’ils ne trouvent pas leur traduction au niveau de
l’exécution de la loi de finances, à travers les opérations de recettes et de dépenses dont
l’enregistrement est matérialisé par la comptabilité de l’Etat.
Pour répondre à cette exigence, le projet de loi organique des finances devrait intégrer un
chapitre relatif aux comptes de l’Etat, à l’effet de fixer le cadre général de la comptabilité de
l’Etat et les principes directeurs de cette comptabilité.
Ainsi, la réforme de la loi organique relative aux lois de finances devrait mettre l’accent
sur la distinction entre une comptabilité budgétaire ayant pour mission la mise en exécution et

le respect de l’autorisation parlementaire concernant la réalisation des recettes et la consom-

mation des crédits et une comptabilité générale d’essence patrimoniale ayant pour objet la
constatation des droits et des obligations de l’Etat, sans oublier la possibilité de mettre en
évidence l’évaluation in fine, des opérations financières de l’Etat, à l’instar des mécanismes
utilisés dans l’entreprise du secteur privé, à savoir l’analyse des coûts en introduisant la
comptabilité analytique.
En effet, dans son rapport d’initiative parlementaire sur la réforme de la loi organique des
finances, les auteurs ont mis l’accent dans leur 7ème proposition sur la nécessité d’introduire
« trois comptabilités pour mieux lire le budget ». Il s’agit en ce sens « d’introduire et de
mieux définir les contours des trois comptabilités à tenir par l’exécutif », à savoir une
comptabilité budgétaire classique (comptabilité de caisse), une comptabilité générale proche
de la comptabilité des entreprises et une comptabilité analytique qui permet d’évaluer les
coûts des programmes.
C’est la raison pour laquelle, la comptabilité budgétaire doit être adossée à une
comptabilité générale décrivant la situation du patrimoine de l’Etat et se prolongeant vers une

évaluation des coûts des actions publiques, déclinées dans le cadre d’une comptabilité
analytique.
3.3.L’articulation entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale

de l’Etat
La reconfiguration de la comptabilité de l’Etat n’a pas seulement pour objectif de

moderniser et d’améliorer l’enregistrement des opérations comptables, mais elle se mesure
par sa répercussion sur la mise en œuvre réelle de la réforme des mécanismes budgétaires.
En effet, sans une articulation rationnelle entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité

générale, on risque d’aboutir à des résultats différents, du fait que les objectifs assignés à cha-
cune des deux comptabilités sont différents, « sans compter les incertitudes qui peuvent
s’ensuivre dans les rapports de l’Etat avec les tiers… Ainsi par exemple, la compensation des
créances réciproques entre l’Etat et un tiers est interdite en comptabilité budgétaire et qu’elle
est admise sans réserve dans la comptabilité générale ».
Les lois de finances doivent en effet, présenter de façon sincère l’ensemble des ressources
et des charges de l’Etat. La sincérité des ressources et des charges de l’Etat doit s’apprécier
compte tenu des informations disponibles au moment de leur établissement et des prévisions
devant raisonnablement en découler.
Or la sincérité budgétaire va de pair avec les principes de sincérité des comptes et d’image
fidèle du patrimoine de l’Etat et de sa situation financière.
Le projet de réforme de la loi organique des finances devrait en effet, consacrer le principe
que les comptes de l’Etat doivent être réguliers, sincères et donner une image fidèle de son
patrimoine et de sa situation financière, tout en responsabilisant les comptables publics sur la
sincérité et la transparence des comptes publics. Organisé par la Trésorerie Générale du
Royaume en septembre 2010 la diffusion au public des états de synthèse (bilan et compte de

résultat) a été mentionné mais comme possibilité, et non comme nécessité».
En effet, si le projet de nouvelle constitution financière est en cours de finalisation, la

comptabilité générale de l’Etat est une réforme en phase d’être déployée, puisqu’elle a été
entamée depuis 2008, ce qui lui permet d’être en parfaite symbiose avec la prochaine loi
organique relative aux lois des finances et avec la mise en exécution des principes et règles
comptables qu’elle est sensée consacrer.
3.4.La mise en évidence des principes comptables fondamentaux
L’actuel système comptable, toujours en vigueur, lors de cette phase de transition, a été
conçu depuis les années trente et refondue depuis 1960 pour répondre à une logique de
gestion de l’Etat providence assurant juste les flux en moins et/ou en plus de la caisse dans
une optique purement budgétaire.
La nouvelle comptabilité générale de l’Etat s’est par contre, détachée de cette approche
pour adopter un système de comptabilité d’exercice en vue de cerner la dimension
patrimoniale, constatant les droits et les obligations de l’Etat, d’où la consécration de la

transparence et de la performance.
Les principes qui devraient être consacrées au niveau de la constitution financière du pays
permettent de mettre au diapason la comptabilité budgétaire avec la comptabilité générale. Si
la première a pour souci le suivi de l’exécution de la loi de finance et la vérification de la
conformité des opérations de recettes et de dépenses aux autorisations parlementaires, la
comptabilité générale a pour objectif de retracer les opérations au titre de l’exercice auquel
elles se rattachent dans le cadre d’une comptabilité de droits constatés. Cette réforme participe
à la refonte de l’approche budgétaire axée sur les résultats et la performance.
Conclusion
La réforme de la comptabilité de l’Etat constitue une occasion de rénovation du débat du

débat budgétaire et financier, débat qui gagnerait inéluctablement en visibilité, en clarté et en
transparence que pourrait lui apporter la comptabilité d’exercice pour trancher les grands
choix budgétaires et financiers et arrêter les stratégies de gestion des finances publiques.
Elle vient enfin, à point nommé pour renforcer les principes de transparence, de
responsabilité financière, d’éthique et de reddition des comptes à travers une approche
concrète, pragmatique et adossée sur la réalité de l’exécution chiffrée des finances de l’Etat.

Section
1
Le cadre budgétaire et comptable de l’ORMVA/SM
Organisation financière et comptable de l’ORMVA/SM
Préparation et approbation du budget de fonctionnement et

d’investissement
La description des dépenses et recettes de l’ORMVA/SM

MOO42 équipement ME
MOO fonctionnement MF
Journal paie titulaire AI
Journal des opérations diverses OD
OD fonctionnement OF
OD équipement OE
journal cheque en portefeuille PF
Trésorerie
journal banque
caisse billeteur équipement CE
caisse billeteur fonctionnement CF
caisse MOO équipement SE
caisse MOO fonctionnement SF
Régie Avance AS
régie avance équipement RE
régie avance fonctionnement RF
TABLEAU 5 : EXEMPLES ET CODIFICATION DES JOURNAUX DE LA COMPTABILITE GENERALE DE L'ORMVA/SM
L’ORMVA est établissement public qui tient depuis 1994 une comptabilité privée.
De ce fait, le quotidien et les pratiques comptables sont largement influencés par l’aspect

public des procédures et des documents ainsi traités.
En effet, les documents comptables principaux sont :
- Le bordereau d‘émission (BE)
- L’ordonnance de paiement (OP).
- Les Titres de recettes (TR)
Chaque ordonnance de paiement est justifiée par des factures, régies, pièces de caisse,
décomptes,…
De leur part, les titres de recettes sont accompagnés de rôles43 et de factures.
3.3. La comptabilité générale : commentaires des comptes
L’ensemble des opérations intéressant tous les comptes de la nomenclature induisent des
écritures qui donnent, suivant le cas, deux types d’opérations qui peuvent s’analyser en
opérations générant des flux financiers et opérations ne générant pas de flux financiers.
3.2.1. Opérations générant des flux financiers
Ces opérations sont des opérations comptables qui retracent les flux financiers et qui
mettent l’établissement en rapport avec des tiers. Il s’agit :
 Des opérations budgétaires :
Ces opérations donnent naissance à l’élaboration d’ordres de dépenses ou d’ordres de

recettes, établis à l’encontre ou au bénéfice d’un tiers, et s’inscrivent dans le cadre de
l’exécution de l’état prévisionnel des recettes et des dépenses. Elles font jouer un compte
budgétaire et un compte de tiers.
42
Main d’œuvre occasionnelle
43 Document sur lequel on retranscrit des actes juridiques

 Des opérations de trésorerie :
Ces opérations qui font, en principe, jouer un ou des comptes de tiers ou financiers entre
eux. Aucun ordre de dépense ou ordre de recette n’est émis à cette occasion puisqu’il s’agit du
dénouement en trésorerie.
3.2.2. Opérations ne générant pas de flux financiers
Les opérations ne générant pas de flux financiers sont des opérations budgétaires et/ou
comptables qui ne mettent pas l’établissement en rapport avec des tiers.
 Opérations budgétaires d’ordre :
Ces opérations sont réalisées à l’initiative de l’ordonnateur. Elles ont été autorisées et
prévues à l’état prévisionnel des recettes et des dépenses et font l’objet d’ordres de dépenses
et d’ordres de recettes. Elles sont enregistrées en comptabilité générale et dans celle de
l’ordonnateur.

 Opérations non budgétaires d’ordre :
Elles sont constatées dans la comptabilité générale mais ne font pas l’objet d’ordres de
dépenses ni d’ordres de recettes. Elles ne sont pas inscrites à l’état prévisionnel des recettes et
des dépenses (exemple : dotations aux amortissements).
Il peut s’agir d’opérations internes d’ordre non budgétaire, initiées par l’ordonnateur et
visées pour acceptation et comptabilisation par l’agent comptable ; il peut également s’agir
d’opérations internes d’ordre comptable, relevant des seules mises à jour, régularisations et
écritures pour solde de tout compte, passées par l’agent comptable sous sa seule
responsabilité.
Conclusion
Ce n’est qu’à partir de 1994 que l’Office est tenue par le texte précité de présenter des états
financiers élaborés - par la cellule comptable rattachée au SPP- suivant les normes d’un
système comptable de type entreprise (comptabilité générale, analytique et prévisionnelle).
Auparavant, le système financier et comptable ne comprenait qu’une comptabilité budgétaire
de type administrative.
Toutefois, la mise en place de ce système comptable et la cohérence entre les deux

comptabilités (budgétaire et générale) fait apparaître un certain nombre de difficultés, liées à
la nature des activités de ces établissements.
L’analyse de la cohérence entre ces deux comptabilités sera l’objet de la section suivante.

Section
3 ‫ـ‬
Analyse de la cohérence entre la comptabilité

budgétaire et générale
‫ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬
La comptabilité budgétaire et la comptabilité générale :
deux comptabilités autonomes
La cohérence conceptuelle des comptabilités
La cohérence technique des comptabilités
La cohérence entre les résultats

Section 3 : Analyse de la cohérence entre la comptabilité

budgétaire et générale
Introduction
La comptabilité budgétaire et celle générale sont deux comptabilité autonomes, au sens où
les règles de rattachement à l’exercice et les règles d’évaluation qui en déterminent les
résultats sont a priori spécifiques à chacune d’entre elles. Mais la cohérence des exigences de
fiabilité propres à ces deux comptabilités, et en absence d’un système d’information,
impliquent qu’un événement impactant chacune d’elles y soit comptabilisé de manière
cohérente.
Dans cette section nous allons analyser la cohérence entre ces deux comptabilités au sein
de l’ORMVA/SM à la lumière des directives collectées par le guide d’entretien élaboré (voir :

ANNEXE 26: GUIDE D'ENTRETIEN LA COHERENCE ENTRE LA CG ET LA CB) et l’enquête sur terrain.
1. La comptabilité budgétaire et la comptabilité générale : deux

comptabilités autonomes
1.1. La comptabilité générale
Le principe de la comptabilité générale est :
 Les droits et obligations sont constatés à leur naissance dès qu’il est possible de les
évaluer, indépendamment des dates de paiement.
 Les droits et obligations sont rattachés à l’exercice au cours duquel ils sont survenus.
FIGURE 20: LES REGLES DE RATTACHEMENT A L’EXERCICE DANS LA COMPTABILITE GENERALE

Proche de la comptabilité d’entreprise, mais adaptée aux spécificités de l’Etat, la

comptabilité générale de l’office permet :
 De connaître et de suivre la situation financière de l’office (patrimoine, trésorerie),

 De mesurer les coûts afférents à l’action publique,
 D’appuyer le pilotage et la gestion.
1.2. La comptabilité budgétaire
La comptabilité budgétaire enregistre les consommations de crédits budgétaires (les

autorisations budgétaires et les crédits de paiement) et les encaissements de recettes.
Elle retrace de manière systématique les opérations de règlement ou d’encaissement des

fonds publics.
Elle permet de connaître :

 Les dépenses budgétaires payées
 Les recettes budgétaires encaissées

 La situation de la caisse de l’office
La comptabilité de caisse comprend deux volets :
FIGURE 21: LES VOLETS DE LA COMPTABILITE DE CAISSE

4.1. L’articulation entre budget et comptabilités

FIGURE 22: L’ARTICULATION ENTRE BUDGET ET COMPTABILITES
1.3. Quelle cohérence ?
Les consommations de la comptabilité budgétaire sont la conséquence d’événements qui

peuvent avoir un impact en comptabilité générale. Réciproquement les événements qui
donnent lieu à des enregistrements en comptabilité générale peuvent être la conséquence
d’opérations impactant la comptabilité budgétaire.
L’exigence de cohérence s’appuie d’abord sur une obligation de traçabilité : une opération
qui passe par plusieurs stades (commandes, livraison, paiement, par exemple) doit pouvoir
être suivie en comptabilité budgétaire et en comptabilité générale de manière cohérente,
même si les enregistrements comptables se rapportent à des exercices différents et se font
pour des montants différents suivant la comptabilité qui est impactée.
La cohérence entre les deux comptabilités doit donc être réalisée à la fois sur un plan
conceptuel et sur un plan technique.
La cohérence au niveau conceptuel consiste à expliquer les différences entre les règles
comptables propres à chaque domaine afin de justifier les différences et donner un sens au
passage entre les deux résultats. Cette explicitation des différences est un élément important
de la vérification de la cohérence entre les deux comptabilités.
La cohérence au niveau technique est liée aux systèmes d’information et doit trouver sa
traduction dans le fonctionnement de l’outil informatique, mais plutôt dans l’existence d’une

nomenclature budgétaro-comptable qui permet l’enregistrement cohérent dans les comptes

des deux comptabilités.
2. La cohérence conceptuelle des comptabilités
L’explicitation de la cohérence conceptuelle conduit à distinguer les enregistrements

suivant qu’ils impactent l’une ou l’autre comptabilité. Elle implique également le choix d’une
comptabilité de référence.
Cette cohérence signifie notamment que les données communes aux deux types de
restitution sont comptabilisées de la même façon et pour les mêmes valeurs dans les deux cas.
Principales causes de différences : faits générateurs, montants et opérations

spécifiques.
 Le rattachement à des exercices différents est une première cause de différences

entre les résultats fournis par les deux comptabilités,

Exemple : L’Office commande une photocopieuse le 5 novembre 2011. Il reçoit la facture fin
décembre et il la paye en janvier 2012.
Au niveau de la comptabilité budgétaire :
•Passation de la commande (AE)

Engagement •Engagement de la depences
(comptabilité budgétaire en 2011)
Liquidation • Paiement
• Enregistrement dans
la comptabilité
Comptabilité budgétaire (paiement)
en 2012
Au niveau de la comptabilité Générale :
 Il atteste le 5 décembre, après vérification et constatations des droits et obligations,

qu’il a bien reçu cette photocopieuse et qu’il est conforme à la commande.
 Il certifie le service fait
 Enregistrement dans la comptabilité générale de 2011 générale (Bilan et/ou Compte de
Résultat)
- Ex: Affichage des immobilisations au Bilan
- Ex: Enregistrement des amortissements dans le Compte de Résultat

 Une autre cause est le fait que la même opération peut être comptabilisée pour
des montants différents
Par exemple : Pour le paiement d’un salaire l’ordonnateur a comptabilisé un ordre de

paiement d’une valeur de 4000 Dh, après vérification il constate que le salaire est de 2000 Dh
seulement, alors il demande au salarié le remboursement des 2000dh et il comptabilise une
recette de 2000 Dh.
Au niveau de la comptabilité générale : le comptable enregistre les 4000 Dh au débit du
compte 6171 (charges de personnel), pour la correction de l’erreur le comptable crédite le
même compte (la contre passation) par les 2000 Dh de différence.
A la fin de l’année la même opération (le paiement de salaire) est de 4000 Dh dans la
comptabilité budgétaire et de 2000 Dh
Au niveau de la comptabilité budgétaire la charge de salarié est de 4000 DH alors que la
comptabilité générale affiche un solde de 2000 Dh.
 Une troisième cause est qu’il existe des opérations spécifiquement comptables qui
ne sont associées à aucun mouvement budgétaire (du moins dans l’exercice) ou bien le

contraire.
Par exemple : les travaux de fin d’exercice (amortissements, provisions…) sont constatés
en comptabilité générale comme étant des charges alors que aucune dépense au niveau de la
comptabilité budgétaire.
Le fait que toute opération budgétaire est enregistrée ne signifie pas qu’un enregistrement
budgétaire va obligatoirement se retrouver dans le bilan ou le compte de résultat car les faits
générateurs de la comptabilisation des opérations budgétaires sont différents de ceux de la
comptabilité générale.
3. La cohérence technique des comptabilités
Dans le cadre d’un progiciel de gestion intégré, c’est la notion de saisie unique d’un
événement qui permettra de réaliser la cohérence entre les comptabilités en garantissant qu’un
événement étant saisi une seule fois, la valeur comptabilisée est la même dans les différents
systèmes impactés par cette saisie. Cela s’applique également aux opérations qui sont
comptabilisées à différents stades de leur réalisation, même si à un stade donné une seule
comptabilité est impactée, le fait que la référence à l’opération soit toujours présente
permettra d’assurer la cohérence conceptuelle entre les enregistrements.
3.1. Articulation actuelle entre comptabilité budgétaire et comptabilité

générale
Le système actuel repose sur une dualité des référentiels budgétaires et comptables :
 Un référentiel budgétaire : Les opérations sont imputées dans des chapitres, des
articles et surtout des paragraphes et des lignes détaillent cette imputation. (VOIR ANNEXE 27:
MOU RACE BUDGETAIRE )

Par exemple :
IMPUTATION BUDGETAIRE
Chapitre Article Paragraphe Ligne DES IGNATION

1 AMENAGEMENT EN GRANDE HYDRAULIQUE
1 1 SAUVEGARDE DE LA ZONE AGRUMICOLE EL GUERDANE
1 1 2 REMEMBREMENT
1 1 2 2 INDEMNISATIONS
1 1 2 2 - Indemnisation d'expropriation
PROGRAMME D'EMPLOI DE REDEVANCE DUE A L'AUTORITE
1 1 3
DELEGANTE
TABLEAU 6:EXTRAIT DE LA SITUATION D 'EXECUTION ARRETEE AU: 30/06/2011 (BUDGET
D' INVESTISSEMENT )
 Un référentiel comptable : Le système repose sur un enregistrement des écritures

budgétaires dans la comptabilité générale selon le plan comptable général des ORMVAs
(Annexe 26).

3.2. Illustration du système de réflexion
FIGURE 23 : ILLUSTRATION DU SYSTEME ACTUEL DE REFLEXION EN FIN D’EXERCICE COMPTABLE
Les mécanismes d’articulation actuelle présentent des limites :

 Le système de « réflexion » en fin d’exercice ne permet pas de suivre les

opérations selon la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale de manière
synchrone en cours de gestion;
 La transposition en comptabilité générale des écritures conduit à une perte
d’informations (origine des crédits, destination de la dépense,…) ;
 L’articulation entre nomenclature budgétaire d’exécution et nomenclature
comptable (Plan Comptable Générale) est imparfaite : ainsi, une charge imputée sur un
paragraphe d’exécution peut être ventilée entre plusieurs postes du plan comptable ;
cette ventilation doit d’effectuer manuellement par le gestionnaire.
● ● ●
Exemple : si on prend par exemple l’ordre de paiement dans L’ANNEXE 28 , il a pour objet
l’ordre de dépense d’une prestation de matériel informatique, pièces de rechange et

logiciels.
Dans la comptabilité budgétaire il est imputé dans le compte :
Chapitre Article Paragraphe Ligne
Pour un
06 1 5 1
Montant de 37
Actions Equipement Matériel Matériel informatique, pièces de
008.00 Dh
d’appui des services informatique rechange et logiciels
TABLEAU 7: IMPUTATION BUDGETAIRE DE L'ORDRE DE PAIEMENT DANS L'ANNEXE 28
Alors que dans la comptabilité générale ce compte donne lieu à deux postes du plan
comptable :
 Le compte 2355 matériel informatique (immobilisations), pour une valeur de

29070.00 Dh
 Le compte 612271 : Achat de fourniture de bureau (charges) pour un montant de
1770.00 Dh
● ● ●
 La nomenclature budgétaire des dépenses est présenté par destination et par

nature, l’ordonnateur est cancer de présenter l’exécution des dépenses d’investissement
par sources de financement ce qui risque de trouver le même compte comptable (CG)
avec plusieurs imputations budgétaires.

Exemple :
TABLEAU 8: EXEMPLE DE COINCIDENCE DU MEME COMPTE COMPTABLE GENERAL AVEC PUSIEURS

IMUTATION BDGETAIRE

 La présentation des situations d’exécution des dépenses affiche les programmes
d’exécution de certaines lignes budgétaires, ces programmes dévoilent une mixtion
entre les charges et les immobilisations, ce qui représente une difficulté dans
l’enregistrement au niveau de la comptabilité générale.
● ● ●
Exemple :
Chap Arti par L Désignation CG

1 4 2 2 RESEAU D'IRRIGATION
CHARGE
- Travaux d'entretien et de réparation de l'étanchéité des
1 4 2
ponts bâches du canal principal Massa
- Assistance, contrôle et Tavaux de réhabilitation du IMMOB

1 4 2
réseau d'irrigation de l'Issen
TABLEAU 9: LE PROGRAMME D'UNE LIGNE BUDGETAIRE
● ● ●
4. La cohérence entre les résultats
La comptabilité budgétaire retrace d’une part, les consommations d’autorisations

d’engagement qui n’ont pas d’incidence sur le résultat budgétaire et d’autre part, les dépenses
budgétaires, au moment où elles sont payées et les recettes budgétaires, au moment où elles
sont encaissées.
Le solde d’exécution correspond à la différence entre les recettes encaissées au cours de

l’exercice et les dépenses payées au cours de ce même exercice. (Voir annexe 18 et 19)

La comptabilité générale décrit, quant à elle, la situation patrimoniale de l’Office (terrains,

immeubles contrôlés, dettes et créances….). Le résultat de l’exercice correspond à la
différence entre les charges et les produits de cet exercice. (VOIR ANNEXE 29: ETATS DE
SYNTHESE 2011 DE L'ORMVA/SM.
Le passage d’un résultat à l’autre correspond principalement à la prise en compte :
 Les faits générateurs :

Pour les dépenses, il y a trois types de comptabilisation (engagements, ordonnancement et
paiement) et donc trois faits générateurs. Les comptes étant annuels c’est le rattachement à
l’exercice qui importe, et dès lors que les deux faits se rapportent au même exercice cela
n’induit pas de différence entre les états produits par les comptabilités, mais en théorie, pour
une même opération on pourrait avoir des effets dans la comptabilisation des engagements au
cours d’un exercice puis au cours d’un exercice ultérieur pour la comptabilisation des
consommations de crédits de paiement.

Pour les recettes, le fait générateur de la comptabilité d’exercice étant la production d’un
document (rôle ou déclaration) établissant les droits de l’office, les modalités de perception …
vont entraîner une comptabilisation d’abord en comptabilité budgétaire en fonction des
encaissements effectifs pour la plus grande partie des montants, puis ensuite en créances et
produits dans la comptabilité générale.
 Les montants comptabilisés:

Par exemple une opération de gestion qui se traduit par des dépenses se trouve enregistrée
à différents stades dans les comptabilités. Ces stades peuvent correspondre à des évaluations
différentes. Ainsi une commande d’un bien d’équipement va se traduire par une
consommation d’autorisation d’engagement pour le montant figurant au contrat. Le montant
enregistré au bilan au moment de la livraison pourra être différent en fonction de révisions de
prix éventuelles mais aussi par l’incorporation de frais d’installation par exemple.
 Les immobilisations :
Les investissements, qui constituent une dépense budgétaire, pour la détermination du
résultat budgétaire alors qu’ils ne participent pas à la détermination du résultat en comptabilité
patrimonial puisqu’ils sont inscrits à l’actif du bilan;
 Les comptes de régularisations :

Les charges et des produits qui ne correspondent pas aux recettes et dépenses budgétaires
en raison des charges restant à payer aux fournisseurs et produits restant à recouvrer sur les
redevables;
Les charges à payer, produits à recevoir, charges et produits constatés d’avance qui n’ont
pas d’incidence en comptabilité budgétaire.
 Les opérations d’inventaire :

Enfin il existe des opérations spécifiques à la comptabilité générale comme les

dépréciations d’actif, les amortissements et les provisions, les charges et les produits non
courants… qui n’ont pas d’impact en comptabilité budgétaire.
Les amortissements et provisions qui, ne correspondant pas à des encaissements ou

décaissements, n’ont donc pas d’incidence sur le résultat budgétaire.
 Les avances ou acomptes :

Les encaissements comptabilisés en comptabilité budgétaire au titre des avances et
acomptes vont être comptabilisés en comptabilité générale en compte de caisse et comptes de
tiers.
Les recettes versées par anticipation qui constituent une recette budgétaire ne seront
comptabilisés en produits dans la comptabilité générale que lors du dépôt de la déclaration ou
de l’émission du rôle.
 La trésorerie :
Des corrections sont néanmoins nécessaires du fait que certaines opérations budgétaires ne

donnent pas lieu à mouvement de trésorerie ou peuvent donner lieu à un mouvement de
trésorerie au cours d’un exercice différent.
 La correction des erreurs :

La correction des erreurs se manifeste différemment dans les deux comptabilités selon les
règles propres à chacune d’elle. Au niveau de la comptabilité générale on procède à la contre
passation du compte ou de l’écriture alors qu’au niveau de la comptabilité budgétaire toute
correction au niveau de dépense ou recette doit être justifiée par la comptabilisation d’un
ordre de recettes ou dépenses.
Conclusion
La comptabilité dite « de caisse » porte sur les crédits de paiement : Les recettes sont
comptabilisées au moment de leur encaissement et les dépenses au moment de leur paiement.
Elle comprend également une comptabilité des engagements. La comptabilité générale est une
comptabilité dite « d’exercice » ou « de droits constatés » ou « d’entreprise ».
L’explicitation de la cohérence conceptuelle conduit à distinguer les enregistrements

suivant qu’ils impactent l’une ou l’autre comptabilité. Elle implique également le choix d’une
comptabilité de référence.

Section
4 Elaboration d’une matrice des nomenclatures et

traitement du passage entre les résultats
‫ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬
La matrice des nomenclatures
La necessité d'un système de gestion intégré
Le passage entre les resultats

Section 4 : Elaboration d’une matrice de nomenclature et

traitement du passage entre les résultats
Introduction
Sur la base de l’analyse effectuée dans la section précédente, cette section proposera des outils
à fin de facilité le rapprochement entre les deux comptabilités ainsi que pour assurer une
cohérence entre les résultats des deux comptabilités.
1. La matrice des nomenclatures
La matrice proposée va permettre de liée la nomenclature budgétaire (Chapitre, Article,

Paragraphe, ligne) aux comptes du plan comptable générale (immobilisations, charges produits,
capitaux,...) ce qui permet de suivre les enregistrements sur les deux axes.

L’idée est de présenter la nomenclature budgétaire rapprochée au plan comptable générale de
l’ORMVA afin de servir un outil pour faciliter la cohérence entre les enregistrements.
Les modalités de correspondance entre la nomenclature des dépenses budgétaires et les

principes de comptabilisation des charges issues du Plan Comptable Général. Ressort les
points suivants :
 Aux titres et catégories de dépenses budgétaires peuvent être associés des catégories
de charges comptables se référant au Plan Comptable Général ;
 Certaines charges comptables (dotations aux amortissements et provisions) n’ont pas
d’impact en comptabilité de caisse budgétaire ; il s’agit donc d’opérations comptables non
budgétaires ; de la même manière, certaines opérations de dépenses budgétaires n’auront
pas d’impact en comptabilité générale
 Les dépenses pour immobilisations corporelles et incorporelles de L’Office ont
vocation à être immobilisées en compte de bilan (comptes de classe 2) pour constituer les
immobilisations en cours ;
 La particularité de certaines dépenses de l’Etat conduit à identifier des natures de
comptes non répertoriées dans le PCG, tel est le cas notamment des « prestations directes
d’employeur », des « Dépenses pour subventions pour charges de services publics » et des
« dépenses de transferts » ;
1.1.Illustration
La matrice développera donc deux nomenclatures : l’une par nature, l’autre par destination.
Dans le but de faciliter la lecture à la fois des différentes nomenclatures budgétaires et
comptables actuelles. Cela en prenant en considération les différences citées à la section
précédente dans l’analyse de la cohérence technique entre les deux comptabilités.

Par nature
Dimension comptable
Classe 1 Classe 2 Classe …
Compte X
Compte Y
Compte Y
Compte Z
Compte X
Compte
…
…
…
Z
Article x
Dimension budgétaire
§1 L2 L1
§2 L2 L3
Chapitre A
§3… L2 L3
Article y
Par Destination
§ 1 …. …
Article x
Chapitre B

§ 1… L1 L3 L4 L6
Article y
…. … … …
TABLEAU 10: ILLUSTRATION DE LA MATRICE DES NOMENCLATURES
1.2. La matrice des nomenclatures de dépenses
La nomenclature budgétaire des dépenses sera associée aux comptes de charges et

d’immobilisations. Chaque imputation budgétaire de dépenses va mouvementer des comptes
d’immobilisations et/ou des comptes de charges.
IMMOBLISATIONS CHARGES
Classe 2 Classe 6
Commentaire
Le plan comptable
général
d’exp / charges fin
achat consommées
de mat. et four.
Impôts et taxes
Autres charges
Autre charges
Immob incop
Immob corp
non-valeur
personnels
Immob fin
charges de
Immob en
et autres
externes
Imputation budgétaire
CHA ART PAR LIG

22 23 24/25 611/61 613/6 618/63
21… 616 617
Investissement … … … 2 14 …
22 23 24/25 611/61 613/6 618/63

21… 616 617
Fonctionnement … … … 2 14 …
TABLEAU 11: LA MATRICE DES NOMENCLATURES DE DEPENSES
 Voir la matrice des nomenclatures complète dans le fichier Excel

L'ORMVA.SM.xls

Les comptes d’immobilisations : 27.Ecart de conversion-actif, 28.Amortissement,

29.Provisions pour dépréciation des immobilisations ; ne sont pas inscrit dans la matrice parce
que ce sont des opérations spécifiques à la comptabilité générale qui ne sont pas pris en
considération et n’ont pas d’incidence dans la comptabilité budgétaire.
De même les comptes de charges : 619.Dotations d’exploitation, 65.charges non

courantes, 67. Impôts sur le résultat, ne sont jamais enregistrés dans la comptabilité
budgétaire, c’est pour cette raison qu’il n’aura pas d’imputation budgétaire contenant ces
charges.
La case des commentaires est dédiée à expliquer quelques nomination d’imputations

budgétaires -vue la difficulté de comprendre les termes spécifique à l’ORMVA- ainsi à
spécifier la destination et la nature, et d’un autre côté de justifier les comptes du plan
comptable en cas de création des comptes spécifique à la nature de l’activité.
1.3.La matrice de nomenclature des recettes

CAPITAUX PROPORES ET PRODUITS
Le plan comptable ASSIMILES Classe 1 Classe 7
Commentaire
général
participation directe
produits financiers
fonds de dotations
subvention d'expl
ventes de biens et
services produits
d'investissement
Capital social et
des agriculteurs
autres produits
droits d'autrui
financement
subvention
Dettes de
d'exp
Chap. Art.
711/7
111 111 131 134 14... 12/71 716 718 73..
Investissement 3/714
711/7
111 111 131 134 14... 12/71 716 718 73..
Fonctionnement 3/714
TABLEAU 12: LA MATRICE DES NOMENCLATURE DE RECETTES
 Voir la matrice des nomenclatures complète dans le fichier Excel

L'ORMVA.SM.xls
Le choix des rubriques comptables à mettre dans la rubrique prend en considération la
nature de l’établissement (semi-publique) et son activité, et selon le plan comptable général
des ORMVAs.
Les autres comptes de la classe, à savoir 1135.provisions réglementés, 15. Provisions

durables pour risque et charges et 17. Les Ecarts de conversion-Passif n’ont pas une
imputation budgétaire car ils ne sont pas pris en considération et n’ont pas d’incidence dans la
comptabilité budgétaire. De même pour les rubriques 716. Reprises d’exploitation;
transferts de charges, 75.produits non courants.

2. La nécessité d’un système informatique de gestion intégré
1.1.logiques générales de classement propres à chaque système
Pour faciliter la compréhension des différents soldes dégagés par les approches utilisées en
finances publiques : comptabilité générale, comptabilité budgétaire, le tableau suivant
compare les différences :
 entre opérations budgétaires et opérations de trésorerie pour la comptabilité budgétaire ;

 entre opérations de bilan et opérations de résultat de la comptabilité générale ;
Il s’agit d’une comparaison qui porte sur les principales notions afin de montrer les
logiques générales de classement propres à chaque système, le tableau ne tient pas compte des
exceptions à ces logiques qui peuvent exister dans chaque système.
Nature de dépense et de Solde Comptabilité Générale Comptabilité

recette budgétaire
Soldes Résultat Solde de trésorerie

Dépenses courantes : R OB
Achats courants
Rémunérations
Charges financières
Dépenses B OB
d’investissements
Prêts et avances, B OB
investissements
financiers
Remboursement B OT
d’emprunt
Recettes courantes : R OB
Impôts
Vente de services
Recettes en capital Plus ou moins-value en résultat OB
Recettes d’emprunt B OT
R : opérations affectant le compte de résultat
B : opérations affectant le bilan
OB : opérations budgétaires
OT : opérations de trésorerie
TABLEAU 13:LOGIQUES GENERALES DE CLASSEMENT PROPRES A CHAQUE COMPTABILITE
1.1.Suivi d’une opération selon la comptabilité budgétaire et générale
L’exigence de cohérence s’appuie d’abord sur une obligation de traçabilité : une opération
qui passe par plusieurs stades (commandes, livraison, paiement, par exemple) doit pouvoir
être suivie en comptabilité budgétaire et en comptabilité générale de manière cohérente,
même si les enregistrements comptables se rapportent à des exercices différents et se font
pour des montants différents suivant la comptabilité qui est impactée.

C’est pour il est nécessaire de concevoir ou d’installer un système de gestion intégré, qui
permettra de lier les enregistrements des agents de comptabilité budgétaire aux écritures des
agents de la comptabilité générale.
D’après les réponses aux questionnaires (voir ANNEXE 30: L'EVALUATION D 'ACCEPTATION DES
TI), les comptables et les financiers de l’ORMVA/SM affirme une aptitude et une acceptation
d’utiliser un système d’information comptable. Nous n’avons pas analysé les autres variables
(cout, …) car c’est toute une autre thématique à traiter. Nous nous sommes limités à la mesure
de l’acceptation puisque c’est la variable la plus importante avant toute installation éventuelle
d’un système d’information.
Et si le paramétrage reste la tâche des informaticiens, la conception est la tâche des

gestionnaire, c’est pour cela nous présentons une illustration de l’utilité d’un système
d’information.
Le système permettra le suivi des opérations simultanément par la cellule de comptabilité

générale et celle comptabilité budgétaire. Pour nier à toute erreur ou déséquilibre.

1.2.1. Illustration
L’Agent de la comptabilité budgétaire doit saisir les détails de la nature de toute imputation
budgétaire, Les informations supplémentaires pourront être saisies indépendamment dans la
case de commentaires pour des besoins de restitutions.
Les détails de la dépense ou de la recette saisis par l’agent comptable de la comptabilité

budgétaire seront comme référence pour bien choisir le compte dans le plan comptable et
permet d’éviter le recours aux pièces justificatifs.
La comptabilité budgétaire
Nature de titre : Ex. Dépense Exercice Ex, 2013
Numéro : XXXX Budget Fonctionnement
Nature de l'opération : Ordonnancement/Paiement
Ch art Par ligne
CODE 1 1 5 17
Nature Ex. Dépenses de personnel Détail de la nature

Ex. primes Aïd Al Adha …..
Commentaire …………
…… …..
…….. …
FIGURE 24: ILLUSTRATION DE L 'INTERFACE D 'ENREGISTREMENT BUDGETAIRE DES OPERATIONS
La cellule de la comptabilité générale aura les détails d’enregistrement de chaque ordre

comptabilisé au niveau de la comptabilité budgétaire avant de le comptabiliser dans les

journaux de la Comptabilité générale. Il pourra facilement déterminer le compte à

mouvementer.
La comptabilité générale
Nature de titre Ex.Dépense Exercice Ex, 2013
Numéro XXXX
Nature de
l'opération Ord/Pai
Détail de la comptabilité budgétaire
Détail de la comptabilité budgétaire
CODE Ex. 01010517

DESIGNATION Ex. Dépenses de personnel
Détail de la nature Ex. primes Aïd Al Adha
Budget Ex. Fonctionnement
Montant Xxxxx

Commentaire
……….. ……… ………..
……. …… ………….
FIGURE 25: ILLUSTRATION DU SUIVI DES OPERATIONS PAR LA COMPTABILITE GENERALE
Pour faciliter l’exercice de saisie des opérations par les gestionnaires, il est envisagé de
faciliter la saisie directe au niveau le plus fin en offrant des menus adaptés et restreignant le
choix des imputations. En se référant à la matrice de la nomenclature élaborée.
Les comptables pouvant à tout moment consulter l’Etat de rapprochement entre les deux
enregistrements concernant toutes les opérations en une simple saisie de la référence ou le
numéro de l’ordre ou la pièce comptable.
Chacun des agents comptables aura la possibilité de suivre les enregistrements de l’autre
d’une façon à assurer la cohérence et éviter les erreurs d’imputations.
Suivi des opérations dans les deux comptabilités
COMPTABILITE BUDGETAIRE COMPTABILITE GENERALE
Imputation Code du
budgétaire Ex. 01010517 compte 617193
Désignation Ex. Dépenses de Désignation Allocation Aïd Al Adha
personnel =>Rémunération de personnel
Ex. primes Aïd Al
Détail de la nature Adha
Budget Ex. Fonctionnement
Montant XXXX Montant xxxxx
Ecart yyy
Commentaire Commentaire
FIGURE 26: ILLUSTRATION DE SUIVI DES ENREGISTREMENT DANS LES DEUX COMPTABILITE

Pour les dépenses L’exécution ils seront suivies sur les deux axes de la nomenclature : Sur
l’axe nature au niveau le plus fin du compte du plan comptable générale et sur l’axe
destination, au niveau du chapitre et article à un niveau plus fin.
L’application doit permettre de dégager des situations mensuelles et annuelles liant la

comptabilité budgétaire à celle générale, dans une présentation croisée comme illustré dans
l’élaboration des matrices des nomenclatures.
CG Charges Immobilisations
Totaux
CB Ord P Ord P
Chapitre A Total Chap A
Chapitre B Total Chap B
… …
Chapitre Z Total Chap Z
Total Ord Total P Total Ord Total P Total Ord (1) Total P (2)
(1) (2) (3) (4) +(3) +(4)
Totaux
Reste à payer
Reste à payer (1)-(2)=5 Reste à payer (3)-(4)=6
(5) + (6)
P Paiement
Ord Ordonnancement

CB Comptabilité budgétaire
CG Comptabilité générale
TABLEAU 14: ILLUSTRATION DES SITUATIONS CROISEES DE DEPENSES
CG Produits Financement permanent

CB Totaux
Emissions Recouvrement Emissions Recouvrement
Chapitre A Total Chap. A
Chapitre B Total Chap. B
… …
Chapitre Z Total Chap. Z
Total Em Total Re Total Em Total Re Total Em Total Re
(1) (2) (3) (4) (1+3) (2+4)
Totaux
Reste à recouvrer Reste à recouvrer Reste à recouvrer
(1)-(2)=5 (3)-(4)=6 (5)-(6)
Em Emissions
Re Recouvrement
CB Comptabilité budgétaire
TABLEAU 15: ILLUSTRATION DES SITUATIONS CROISEES DE RECETTES
L’application permettra d’assurer l’enregistrement cohérent de toutes les opérations ayant

des faits générateurs dans les deux comptabilités.
Alors à tout moment ou pourra vérifier les montants relatifs aux acquisitions des
immobilisations, aux augmentations des capitaux ou aux charges et produits, cela faciliterai les
vérifications de la cohérence entre les deux comptabilités.
1.2.2. La lecture des situations
De plus il va enrichir l’information financière sur la prévision et l’exécution de la dépense pour

une opération, en combinant des informations de nature budgétaire et comptable. Ce qui va
permettre pour une même opération de restituer des informations selon la comptabilité budgétaire

et la comptabilité générale .en plus de la logique actuelle fondée sur la disponibilité des crédits,
cela va permettre notamment de renseigner des notions nouvelles comme notamment :
 Celle de « reste à réaliser », correspondant à la différence entre le cumul des engagements et le

cumul des charges constatées enregistrées en comptabilité d’exercice ;
 Celle de « reste à payer », correspondant à la différence entre le cumul des Ordonnancement j
et le cumul des paiements effectifs au cours de la même période ;
 Celle de « charge à payer » sur exercice suivant correspondant à la différence entre le cumul
des charges pour lesquelles le service fait a été constaté (rattachement des charges à l’exercice)
et le cumul des charges effectivement payées à la fin de l’exercice .
Eng Crédit de Charges en Facturation Paiement

Ord (2)
ouverts (1) paiement (3) CG (4) (5) (6)
Fait
Vote de loi Eng Vote loi de Service fait décaisseme
générateurs facture
de finance juridique finance constater nt
(exemples)
Nat. Enrg B B B C B et C B et C
AE disponible

CP disponible (3-6)
(1-2)
Signification des
Charges à payer (4-6)

écarts
Reste à réaliser sur

engagement (2-4)
Reste à payer (2-6)
N Enrg Nature d’enregistrement

Ord Ordonnancement
Eng Engagement
CP Crédit de paiement
B Budgétaire
C Comptable
TABLEAU 16 : ILLUSTRATION DU SUIVI DES OPERATIONS SELON LA COMPTABILITE GENERALE ET BUDGETAIRE
Les recettes et les dépenses budgétaires qui n’ont pu recevoir une imputation dans la
comptabilité générale, au moment de leur encaissement ou décaissement doivent recevoir cette
imputation dans les plus brefs délais. Dans l’hypothèse où cette imputation ne serait pas possible
du fait qu’il n’y a pas d’incidence dans la comptabilité générale, ces recettes et dépenses doivent
être listées dans une situation permettant de faire le rapprochement au moment d’analyse de la
cohérence.
1.3.2. Rapprochement entre les résultats

On se servant des situations importé du système de gestion intégré il sera facile de rapprocher
les résultats des comptes (B et CG), les éléments à rapprocher sont expliqués dans le tableau
suivant :

3. La comptabilité générale
3.1. Les principes comptables fondamentaux
Les ORMVAs doivent établir à la fin de chaque exercice comptable les états de synthèse
aptes à donner une image fidèle de leur patrimoine, de leur situation financière et de leurs
résultats.
La représentation d’une image fidèle repose nécessairement sur un certain nombre de

conventions de base constitutives d’un langage commun - appelées principes comptables
fondamentaux.
Lorsque les opérations, événements et situations sont traduits en comptabilité dans le

respect des principes comptables fondamentaux et des prescriptions du Plan Comptable
Sectoriel (P.C.S), les états de synthèse sont présumés donner une image fidèle du patrimoine,
de la situation financière et des résultats de l’ORMVA.
Dans le cas où l’application de ces principes et de ces prescriptions ne suffit pas à obtenir

des états de synthèse une image fidèle, l’ORMVA doit obligatoirement fournir dans l’Etat des
Informations Complémentaires (ETIC), toutes indications permettant d’atteindre l’objectif de
l’image fidèle.
Dans le cas exceptionnel où l’application stricte d’un principe ou d’une prescription se

révèle contraire à l’objectif de l’image fidèle, l’ORMVA doit obligatoirement y déroger.
Cette dérogation doit être mentionnée dans l’ETIC et dûment motivée, avec indication, de
son influence sur le patrimoine, la situation financière et les résultats de l’ORMVA.
Les principes comptables fondamentaux retenus sont au nombre de sept :
 Le principe de continuité d’exploitation;

 Le principe de permanence des méthodes;
 Le principe du coût historique;
 Le principe de spécialisation des exercices;
 Le principe de prudence;
 Le principe de clarté;
 Le principe d’importance significative.
3.2. Organisation de la comptabilité générale
3.1.1. Organisation de la cellule comptable
La cellule comptable est rattachée au SPP, mais ne se dispose pas d’une hiérarchie bien
définie ; Formé du chef comptable et ses collaborateurs qui ont chacun une tâche à exécuter.

Chef de SPP
Secrétariat
Chef de la cellule comptable
Agent comptable
FIGURE 18: ORGANIGRAMME DE LA CELLULE COMPTABLE
La section comptabilité analytique est placée sous la responsabilité du chef de bureau

comptable.

La cellule comptable est dotée d’un logiciel informatique intégré «AGRESSO » permettant
le traitement de la comptabilité général analytique et prévisionnelle.
3.1.4. Structures fondamentales de la comptabilité
Dans la tenue de sa comptabilité, L’ORMVA/SM doit satisfaire aux conditions

fondamentales suivantes :
Tenir la comptabilité en monnaie nationale;
Employer la technique de la partie double garantissant l’égalité

arithmétique des mouvements « débit » et des mouvements « crédit
» des comptes et des équilibres qui en découlent;
S’appuyer sur des pièces justificatives datées, conservées, classées
dans un ordre défini, susceptibles de servir comme moyen de preuve
Conditions et portant les références de leur enregistrement en comptabilité;
fondamentales Respecter l’enregistrement chronologique des opérations;
de la
comptabilité Tenir des livres et supports permettant de générer les états de
générale de synthèse prévus par le Plan Comptable Sectoriel (P.C.S);
l'ORMVA/SM
Permettre un contrôle comptable fiable contribuant à la prévention
des erreurs et des fraudes et à la protection du patrimoine;
Contrôler par inventaire l’existence et la valeur des éléments actifs
et passifs;
Permettre pour chaque enregistrement comptable d’en connaître
l’origine, le contenu, l’imputation par nature, la qualification
sommaire ainsi que la référence de la pièce justificative qui l’appuie.
FIGURE 19: STRUCTURE FONDAMENTALE DE LA COMPTABILITE GENERALE DE L 'ORMVA/SM

Opérations spécifiques à la comptabilité générale

+ Reprises d’exploitations, financiers, non courant
- Dotations d’exploitation, financières, non courantes
- VNA des actifs cédés
- Autres Charges non courantes
- Charges financières
+ Produits de cession des immobilisations
+ Autres Produits non courantes
- Produits financiers
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Résultat de la comptabilité générale

TABLEAU 18: TABLEAU DE PASSAGE ENTRE LE SOLDE D 'EXECUTION BUDGETAIRE ET LE RESULTAT PATRIMONIAL
Les éléments présentés dans ce tableau sont expliqués dans la section d’analyse de la
cohérence dans le quatrième titre la cohérence entre les résultats.
Conclusion
L’Office tient, outre une comptabilité budgétaire, une comptabilité générale de l’ensemble
de ses opérations et qui ne se distingue de celle des entreprises qu’en raison des spécificités de
son action. Cette comptabilité générale doit être tenue selon le principe de la constatation des
droits et des obligations tandis que la comptabilité budgétaire restera tenue selon une logique
de caisse.
Pour assurer la cohérence entre les enregistrements et faciliter l’analyse des écarts entre les
comptes des deux comptabilités nous avons proposé au titre de cette section quelque outil
pour une cohérence technique et entre les résultats.

Conclusion générale 93
Conclusion générale
‫ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬
Comment assurer la cohérence entre la comptabilité générale et la comptabilité budgétaire
de l’office régionale de mise en valeur agricole de Souss Massa Draa ? Telle est la question
dont nous avons essayé de répondre dans ce rapport.
Afin d’atteindre l’objectif de notre mission, et si notre formation au sein de l’ENCG

d’Agadir nous assure une maitrise de la comptabilité générale, il fallait effectuer une étude
documentaire mettant le point sur le fonctionnement des finances publiques en générale, et les
règles de la comptabilité budgétaire en particulier.
Ainsi ce rapport met en évidence que la cohérence entre la comptabilité budgétaire et la

comptabilité générale doit être évaluée à différents niveaux, en considérant les règles et les
principes comptables mais également les pratiques, les acteurs ou encore l'organisation
comptable.
L’analyse de la tenue de la comptabilité générale et celle publique ainsi que la présentation

des analogies, des points communs entre ces deux comptabilités, était primordial pour une
étude profonde de l’harmonie et l’adhérence entre les deux comptabilités avant de proposer
des outils facilitant le rapprochement entre elles.
La Cohérence entre la comptabilité générale et la comptabilité budgétaire se heurte

inévitablement à des limites, tant dans l'application des règles que dans la forme et le contenu
de l'information financière. Des caractéristiques de la comptabilité publique exposent des
règles comptables spécifiques différentes de ceux de la comptabilité patrimoniale.
Ce stage m’a été une satisfaction dans la mesure où j’ai pu s’initier à la comptabilité
publique et mettre au point les divergences entre la comptabilité privée et la comptabilité
publique.
J’espère que mon travail servira à l’Office Régionale de Mise en Valeur Agricole de Souss
Massa, comme un outil de vérification de la cohérence entre la comptabilité budgétaire et
celle générale. Malgré que le thème n’a pu être traité qu’en partie à cause d’un manque de
temps (3 mois de stage).

Références bibliographiques 94
Références bibliographiques
Ouvrages et articles :
REVUE DE LA TRESORERIE GENERALE DU ROYAUME - N° 8 Août 2011,

Spécial : « Réforme de la comptabilité de l’Etat ».
ANAS BENSALAH ZEMRAN, Les finances de l'Etat au Maroc, Volume 1
Négib Bouderbala CIHEAM, L’aménagement des grands périmètres irrigués
L’expérience marocaine, Options Méditerranéennes.

LAHCEN OUSSALEM, l’introduction générale à la Comptabilité publique , E.N.A
2010
Khalid MAHHOU, Comptabilité Publique.
GUERARD VIALA, La comptabilité publique comparée à la comptabilité privée :
l'audit financier des collectivités locales, Information financière et collectivité
locales, Edition Dunod
Groupe de travail national du ministere des finances et de la privatisation au maroc et
de la banque mondiale, Etude d’évaluation de la gestion des systèmes de finances
publiques, Mars 2007
Conseil national de la comptabilité, plan comptable des ORMVA
Mémoires et rapports de stage :
 La normalisation comptable et spécificités des établissements publics à caractère

administratif, Cas les offices régionaux de mise en valeur agricole, mémoire présenté
pour l’obtention du diplôme nationale d’expertise comptable, par Monsieur Mohammed
ZEMRANI.
 Rapport de Stage au sein de la Cellule Comptable de l’ORMVA/SM réalisé par : Mlle
Jihad IRBAH.

Références bibliographiques 95
Textes juridiques :
 Décret n° 2-01-2678 du 15 chaoual 1422 complétant et modifiant le décret n° 2-75-839 du

27 hija 1395 (30 décembre 1975) relatif au contrôle des engagements de dépenses de
l'Etat. (B.O du 31 décembre 2001)
 Décret n° 2-05-1430 du 26 kaada 1426 (28 décembre 2005) dispensant les engagements
de dépenses de la Chambre des représentants et de la Chambre des conseillers du visa
préalable du contrôle des engagements de dépenses de l'Etat.
 Décret n° 2-75-839 du 27 hija 1395 (30 décembre 1975) relatif au contrôle des
engagements de dépenses de l'Etat. Bulletin officiel n° 3297 du 5 moharrem 1396 (7
janvier 1976)
 Décret n° 2-88-485 du 11 rejeb 1410 (8 février 1990) pris pour l'application du dahir du
1er kaada 1361 (9 novembre 1942) sur la prestation de serment des comptables publics.
(Bulletin officiel n° 4036 du 7 mars 1990)

 Décret n° 2-89-61 (10 rebia II 1410) fixant les règles applicables à la comptabilité des
établissements publics (B.O. 6 décembre 1989).
 Décret n° 2-98-401 du 9 moharrem 1420 (26 avril 1999) relatif à l'élaboration et à
l'exécution des lois de finances. (Bulletin officiel n° 4688 du 6 mai 1999)
 Décret royal n° 330-66 du 10 moharrem 1387 (21 avril 1967) portant règlement général
de comptabilité publique. (Bulletin officiel n° 2843 du 26 avril 1967)
Sites internet :
 www.ledroitpublicmarocain.com
 http://www.compta-online.com/
 http://www.finances.gov.ma
 https://www.tgr.gov.ma
 http://www.memoireonline.com
 http://www.comptazine.fr
 http://www.obiblio.fr/
Documents internes de l’ORMVA :
 Rapport d’activité de l’O.R.M.V.A du Souss-Massa, exercice 2011

 Manuel de procédures
 L’Organigramme de l’office.

 Des opérations de trésorerie :
Ces opérations qui font, en principe, jouer un ou des comptes de tiers ou financiers entre
eux. Aucun ordre de dépense ou ordre de recette n’est émis à cette occasion puisqu’il s’agit du
dénouement en trésorerie.
3.2.2. Opérations ne générant pas de flux financiers
Les opérations ne générant pas de flux financiers sont des opérations budgétaires et/ou
comptables qui ne mettent pas l’établissement en rapport avec des tiers.
 Opérations budgétaires d’ordre :
Ces opérations sont réalisées à l’initiative de l’ordonnateur. Elles ont été autorisées et
prévues à l’état prévisionnel des recettes et des dépenses et font l’objet d’ordres de dépenses
et d’ordres de recettes. Elles sont enregistrées en comptabilité générale et dans celle de
l’ordonnateur.

 Opérations non budgétaires d’ordre :
Elles sont constatées dans la comptabilité générale mais ne font pas l’objet d’ordres de
dépenses ni d’ordres de recettes. Elles ne sont pas inscrites à l’état prévisionnel des recettes et
des dépenses (exemple : dotations aux amortissements).
Il peut s’agir d’opérations internes d’ordre non budgétaire, initiées par l’ordonnateur et
visées pour acceptation et comptabilisation par l’agent comptable ; il peut également s’agir
d’opérations internes d’ordre comptable, relevant des seules mises à jour, régularisations et
écritures pour solde de tout compte, passées par l’agent comptable sous sa seule
responsabilité.
Conclusion
Ce n’est qu’à partir de 1994 que l’Office est tenue par le texte précité de présenter des états
financiers élaborés - par la cellule comptable rattachée au SPP- suivant les normes d’un
système comptable de type entreprise (comptabilité générale, analytique et prévisionnelle).
Auparavant, le système financier et comptable ne comprenait qu’une comptabilité budgétaire
de type administrative.
Toutefois, la mise en place de ce système comptable et la cohérence entre les deux

comptabilités (budgétaire et générale) fait apparaître un certain nombre de difficultés, liées à
la nature des activités de ces établissements.
L’analyse de la cohérence entre ces deux comptabilités sera l’objet de la section suivante.

Tables des matières 98
CHAPITRE 2 : ASPECTS THEORIQUES ......................................................................................................26
Section 1 : La comptabilité publique : Concepts et généralités ....................................................................... 28

Introduction ............................................................................................................................................ 28
2. Définitions et Historique de la comptabilité publique.......................................................................... 28
2.1. Définition .................................................................................................................................. 28
2.2. La Comptabilité Publique : une discipline juridique et technique ................................................. 29
2.2.1. L'optique juridique............................................................................................................. 29
2.2.2. L'optique technique............................................................................................................ 29
2.3. Historique de la comptabilité publique........................................................................................ 29
3. Règles relatives aux ordonnateurs et aux comptables ......................................................................... 30
2.1. L’ordonnateur ................................................................................................................................. 30
3.1.1. Définition .......................................................................................................................... 30
3.1.2. Attributions ....................................................................................................................... 30
3.1.3. Obligations ........................................................................................................................ 30
3.1.4. La responsabilité................................................................................................................ 31
3.2. Règles relatives aux comptables publics : ................................................................................... 31
3.2.1. Définition .......................................................................................................................... 31
3.2.2. Les responsabilités :........................................................................................................... 32

3.2.2.1. La responsabilité du contrôleur : ..................................................................................... 32
3.2.2.2. La responsabilité du payeur :........................................................................................... 32
3.2.2.3. La responsabilité du caissier :.......................................................................................... 32
4. Principe de séparation fonctionnelle et organique des fonctions d’ordonnateurs et de comptables .... 33
4.1. L’incompatibilité des fonctions .................................................................................................. 33
4.2. La division des tâches ................................................................................................................ 33
4.3. Le contrôle................................................................................................................................. 33
5. Les opérations financières de la comptabilité budgétaire .................................................................... 34
5.1. Les opérations budgétaires ......................................................................................................... 34
5.1.1. Le principe du non affectation des recettes aux dépenses .................................................... 34
5.1.2. L’exécution des opérations de recettes : ............................................................................. 34
5.1.3. L’exécution des opérations de dépenses publiques .............................................................. 37
5.2. Les opérations de trésorerie ........................................................................................................ 39
5.2.1. L’unité de trésorerie........................................................................................................... 40
5.2.2. L’unité de caisse ................................................................................................................ 40
Conclusion ............................................................................................................................................. 40
Section 2 : La réforme de la comptabilité de l’Etat ......................................................................................... 42

Introduction ............................................................................................................................................ 42
1. La réforme de la comptabilité de l’Etat : Pour la modernisation et d’optimisation du système de gestion
des finances publiques ...................................................................................................................... 42
1.1. Un gage de transparence et de bonne gouvernance financière ..................................................... 42
1.2. Un vecteur au service de la prévision et du pilotage des finances publiques ................................ 43
1.3. Pour une lecture avisée des états financiers ................................................................................. 43
2. La qualité comptable : Plus qu’une composante, une finalité et un objectif majeur de la réforme ....... 43
2.1. Les enjeux de la qualité comptable ............................................................................................. 44
2.2. Les déterminants et principes fondamentaux lies a la qualité comptable ...................................... 44
3. La réforme Comptable de l’Etat Une dimension indissociable de la réforme budgétaire .................... 45
3.1. Un environnement financier et économique favorable à une réforme budgétaire et comptable ..... 45
3.2. La comptabilité de l’Etat, une composante essentielle de la réforme budgétaire ........................... 45
3.3. L’articulation entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale de l’Etat ..................... 46
3.4. La mise en évidence des principes comptables fondamentaux ..................................................... 47

Conclusion .............................................................................................................................................. 47
CHAPITRE 3: RAPPROCHEMENT ENTRE LA COMPTABILITE BUDGETAIRE ET LA COMPTABILITE GENERALE AU SEIN

DE L’ORMVA/SM .................................................................................................................................48
Section 1. Le cadre comptable et budgétaire de l’ORMVA/SM ....................................................................... 50

Introduction ............................................................................................................................................ 50
1. Organisation financière et comptable de l’ORMVA/SM ...................................................................... 50
1.1. L’exécution budgétaire............................................................................................................... 50
1.2. L’environnement de contrôle ...................................................................................................... 50
1.3. La comptabilité de l’Office......................................................................................................... 51
2. Préparation et approbation du budget de fonctionnement et d’investissement : ..................................... 52
3. La description des dépenses et recettes de l’ORMVA/SM ................................................................... 52
3.1. Les recettes ................................................................................................................................ 52
3.2. Les dépenses .............................................................................................................................. 53
Conclusion ............................................................................................................................................. 54
Section 2 : Analyse de la tenue des comptabilités dans l’ORMVA/SM ............................................................ 56

Introduction ............................................................................................................................................ 56
1. Procédures financières et comptables .................................................................................................. 56
1.1. Passation aux marchés ...................................................................................................................... 56
1.2. Passation des bons de commande...................................................................................................... 58
1.3. Facturation des prestations aux tiers.................................................................................................. 59
2. La comptabilité de l'ordonnateur ......................................................................................................... 60
2.1. Principe ........................................................................................................................................... 60
2.2. La comptabilité des engagements ..................................................................................................... 60
2.4. Les documents comptables de l'ordonnateur .................................................................................... 62
2.4.1. L’exécution des recettes ............................................................................................................ 62
2.4.2. L’exécution des dépenses .......................................................................................................... 63
2.4.2. Les états de synthèse ................................................................................................................. 64
3. La comptabilité générale..................................................................................................................... 65
3.1. Les principes comptables fondamentaux........................................................................................... 65
3.2. Organisation de la comptabilité générale .......................................................................................... 65
3.1.1. Organisation de la cellule comptable ......................................................................................... 65
3.1.4. Structures fondamentales de la comptabilité .............................................................................. 66
3.1.5. Le plan de comptes ................................................................................................................... 67
3.1.6. Livres et autres supports comptables ......................................................................................... 67
3.3. La comptabilité générale : commentaires des comptes ...................................................................... 68
3.2.1. Opérations générant des flux financiers ..................................................................................... 68
3.2.2. Opérations ne générant pas de flux financiers ............................................................................ 69
Conclusion ............................................................................................................................................. 69
Section 3 : Analyse de la cohérence entre la comptabilité budgétaire et générale ......................................... 71

Introduction ............................................................................................................................................ 71
1. La comptabilité budgétaire et la comptabilité générale : deux comptabilités autonomes ....................... 71
1.1. La comptabilité générale ............................................................................................................ 71
1.2. La comptabilité budgétaire ......................................................................................................... 72
4.1. L’articulation entre budget et comptabilités ..................................................................................... 73
1.3. Quelle cohérence ? ..................................................................................................................... 73
2. La cohérence conceptuelle des comptabilités ...................................................................................... 74
3. La cohérence technique des comptabilités ........................................................................................... 75

0
3.1. Articulation actuelle entre comptabilité budgétaire et comptabilité générale ..................................... 75
3.2. Illustration du système de réflexion ................................................................................................. 76
4. La cohérence entre les résultats........................................................................................................... 78
4.2. Le passage entre les résultats ........................................................................ Erreur ! Signet non défini.
Conclusion ............................................................................................................................................. 80
Section 4 : Elaboration d’une matrice de nomenclature et traitement du passage entre les résultats............ 82
Introduction ............................................................................................................................................ 82
1. La matrice des nomenclatures ............................................................................................................. 82
1.1. Illustration ................................................................................................................................. 82
1.2. La matrice des nomenclatures de dépenses ................................................................................. 83
1.3. La matrice de nomenclature des recettes ..................................................................................... 84
2. La nécessité d’un système informatique de gestion intégré .................................................................. 85
1.1. logiques générales de classement propres à chaque système ........................................................ 85
1.1. Suivi d’une opération selon la comptabilité budgétaire et générale .............................................. 85
1.2.1. Illustration ................................................................................................................................ 86
1.2.2. La lecture des situations ............................................................................................................ 88
1.3.2. Rapprochement entre les résultats ............................................................................................. 89
3. Le passage entre les résultats .............................................................................................................. 91

Conclusion ............................................................................................................................................. 92
CONCLUSION GENERALE .......................................................................................................................93
REFERENCES BIBLIOGRAPHIQUES ..........................................................................................................94
ANNEXES ...........................................................................................................................................95
TABLES DES MATIERES ........................................................................................................................97

Le Rapprochement Entre La Comptabilité Budgétaire Et La Comptabilité Générale Chez Les Établissements Publics

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Sommaire 5

LISE DES FIGURES ................................................................................................................................. 8

LISTE DES TABLEAUX ............................................................................................................................. 9

LISTE DES ANNEXES ............................................................................................................................10

CHAPITRE 1 : LE CONTEXTE DU TRAVAIL ..................................................................................................14

Le rapprochement entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale au sein de l’ORMVA/SM

Section 2 : Le cadre du travail : L’ORMVA/SM ................................................................................................ 20

CHAPITRE 2 : ASPECTS THEORIQUES ......................................................................................................26

Section 1 : La comptabilité publique : Concepts et généralités ....................................................................... 28

Section 2 : La réforme de la comptabilité de l’Etat ......................................................................................... 42

- . Projet de fin d’études

CHAPITRE 3: RAPPROCHEMENT ENTRE LA COMPTABILITE BUDGETAIRE ET LA COMPTABILITE GENERALE AU SEIN

Section 1. Le cadre comptable et budgétaire de l’ORMVA/SM ....................................................................... 50

Section 2 : Analyse de la tenue des comptabilités dans l’ORMVA/SM ............................................................ 56

Section 3 : Analyse de la cohérence entre la comptabilité budgétaire et générale ......................................... 71

Le rapprochement entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale au sein de l’ORMVA/SM

CONCLUSION GENERALE .......................................................................................................................93

REFERENCES BIBLIOGRAPHIQUES ..........................................................................................................94

TABLES DES MATIERES ........................................................................................................................97

- . Projet de fin d’études

Liste des figures

Figure 1 : Démarche générale de la recherche ................................................................................................ 17

Le rapprochement entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale au sein de l’ORMVA/SM

- . Projet de fin d’études

Liste des tableaux

Tableau 1: Présentation détaillée de la procédure de passation de marché au sein de l'ORMVA/SM ............ 57

Le rapprochement entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale au sein de l’ORMVA/SM

- . Projet de fin d’études

Liste des abréviations

Le rapprochement entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale au sein de l’ORMVA/SM

- . Projet de fin d’études

Le Maroc ne fait pas exception à ce mouvement de convergence. L’ambition de réformer la

Le rapprochement entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale au sein de l’ORMVA/SM

La nouvelle constitution adoptée, consacre un meilleur équilibre des pouvoirs et une

La réforme du cadre comptable de l’Etat et le passage d’une comptabilité des flux

- . Projet de fin d’études

Etant un organisme semi-public, l’Office Régional de Mise en Valeur Agricole de Souss

Le rapprochement entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale au sein de l’ORMVA/SM

- . Projet de fin d’études

Le rapprochement entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale au sein de l’ORMVA/SM

Pour ce qui la deuxième partie, il sera consacré à la identification et la présentation de

- . Projet de fin d’études

- . Projet de fin d’études

Section 1 : Problématique, objectifs et méthodologie

Assurer la cohérence et faciliter le passage entre la comptabilité budgétaire et la

Le rapprochement entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale au sein de l’ORMVA/SM

1.1. Objectif général

Analyser la cohérence entre la comptabilité de l’ordonnateur et celle de l’agent de

1.2. Objectifs spécifiques

- . Projet de fin d’études

 Maîtriser les concepts régissant la comptabilité de l’Etat,

Réflexion préalable conduisant au choix du sujet Revue de la

Le rapprochement entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale au sein de l’ORMVA/SM

Synthèse du travail, Rédaction et mise au point

FIGURE 1 : D EMARCHE GENERALE DE LA RECHERCHE

- . Projet de fin d'Etudes

Le rapprochement entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale au sein de l’ORMVA/SM

FIGURE 2: ORGANISATION DU RAPPORT

présent travail, le thème étant le rapprochement de la comptabilité budgétaire et la

facilitant le passage entre les deux résultats.

- . Projet de fin d'Etudes

Le rapprochement entre la comptabilité budgétaire et la comptabilité générale au sein de l’ORMVA/SM

ORMVA/SM : Etablissement public doté de la personnalité civile

Le SPP : Un service fonctionnel définissant la stratégie d’action de