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Institut des Hautes Etudes Commerciales.

Carthage
Filières : Mastère Révision Comptable (M2).…………….…….…
Matière : Consolidation…………………………………….. 2H
Enseignant : Mohamed Neji Hergli………………………………..

Examen de contrôle, Juin 2017

Documents autorisés :

Aucun

Matériel autorisé :

Une calculatrice de poche à fonctionnement autonome sans imprimante et sans aucun moyen de
transmission, à l’exclusion de tout autre élément matériel ou documentaire.

Document remis au candidat :

Le sujet comporte 4 pages numérotées de 1/4 à 4/4.

Il vous est demandé de vérifier que le sujet est complet dès sa mise à votre disposition.

Le sujet se présente sous la forme d’un dossier unique

DOSSIER UNIQUE – (20 points)

DOSSIER UNIQUE

Dans le cadre de l’établissement des états financiers consolidés au 31/12/2015, vous êtes chargés de
travailler sur plusieurs dossiers concernant une des entités du groupe "SM", la filiale "SF" : les
retraitements de pré-consolidation (ou d’homogénéité), l’élimination des comptes réciproques et
des résultats internes ainsi que le traitement des écarts de première consolidation.

La société "SM", tête du groupe, préconise l’utilisation de deux journaux pour les travaux de
consolidation :

- Un journal de consolidation des bilans ;


- Un journal de consolidation des comptes de résultat.

Pour l’établissement des états financiers consolidés, le groupe applique le système comptable des
entreprises en vigueur en Tunisie.

Travail à faire :

1) A l’aide de l’annexe 2, calculer le pourcentage de contrôle du groupe "SM" sur la société "SF"
et en déduire la méthode de consolidation. Calculer le pourcentage d’intérêt. (1 point)

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2) A l’aide de l’annexe 1-1, présenter les écritures de retraitement de pré-consolidation au
31/12/2015 au sein du groupe "SM". (4 points)

3) A l’aide des annexes 1-2 et 2, présenter les écritures d’élimination des comptes réciproques
et des résultats internes au 31/12/2015. (8 points)

4) A l’aide de l’annexe 2, dans le cadre de la prise de contrôle de la société "SF" : (7 points)

a. Enregistrer les retraitements liés aux frais d’acquisition des titres "SF" au 31/12/2015.
b. Déterminer la juste valeur des actifs identifiables et passifs de la société "SF" repris au
01/01/2012.
c. Comptabiliser les écarts d’évaluation dans le journal de consolidation du groupe "SM"
selon la méthode de référence préconisée par la norme NCT 38 relative aux
regroupements d’entreprises.
d. Déterminer l’écart d’acquisition constaté sur la société "SF" lors de la prise de contrôle
au 01/01/2012.
e. Comptabiliser l’écart d’acquisition dans le journal de consolidation du groupe "SM" au
31/12/2015.
f. Comptabiliser les amortissements des écarts d’évaluation et d’acquisition dans le
journal de consolidation du groupe "SM" au 31/12/2015.

N.B :
(1) Les sociétés "SM" et "SF" sont soumises à l’impôt sur les sociétés au taux de 25%.

(2) La fiscalité différée sera traitée conformément à la norme internationale d’information financière IAS
12, Impôts sur le résultat.

Annexe 1 : Extrait de la liasse de consolidation de la société "SF"

1-1. Retraitements de pré-consolidation :


a) Frais de recherche et de développement
Deux projets sont en cours de développement. Dans les états financiers individuels de "SF", les
dépenses relatives à ces deux projets ont été comptabilisés en charges :

Charges engagées en 2015 (en dinars) Projet 1 Projet 2


Frais de personnel (charges sociales comprises) 126.000 33.000
Dotations aux amortissements 48.000 10.000
Autres charges (loyers, assurances,…) 72.000 15.000
Frais généraux administratifs 12.000 6.000
Total 258.000 64.000

Pour chacun des projets, le service de développement constitue un dossier qui permet de faire le
suivi des travaux et d’estimer les chances de succès. Au 31/12/2015, ses conclusions sont les
suivantes :
• Projet 1 : Le projet a démarré le 1er juillet 2015, les premiers tests sont très satisfaisants et le
projet donnera lieu à un produit qui sera commercialisé au deuxième semestre 2016. La direction
de "SF" a montré une vraie volonté de voir aboutir ce projet compte tenu de sa portée
stratégique : des ressources financières et humaines ont été affectées à ce projet ambitieux.

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• Projet 2 : Des difficultés sont apparues mais le service du développement est confiant malgré le
retard de calendrier qu’elles peuvent engendrer et le dépassement probable des budgets
initialement prévus. Raisonnablement, il situe, toutefois, au mois de septembre 2015 la date de
début de ce projet de développement. Mais, le directeur financier, plus méfiant, considère que les
chances pour que ce projet aboutisse dépendent de la résolution des difficultés apparues et de la
volonté de la direction de poursuivre ce projet risqué. Fin 2015, la direction n’a pas clairement
donné sa position : les risques sont importants et le projet est très coûteux. Elle attend les
prévisions budgétaires pour se prononcer.

b) Fiscalité différée

Une étude de la fiscalité différée de la société "SF" permet de mettre en évidence les différences
temporaires suivantes :

• Les provisions pour indemnités de départ à la retraite, non déduites fiscalement, s’élèvent, au
01/01/2015 et au 31/12/2015, respectivement à 60.000 DT et à 70.000 DT.

• Le compte "Etat, subventions d’exploitation à recevoir" accuse un solde débiteur de 30.000 DT au


01/01/2015 et un solde débiteur de 10.000 DT au 31/12/2015.

1-2. Opérations internes aux sociétés du groupe :

a) Ventes

La société "SF" a vendu, en 2015, pour 210.000 DT hors TVA de produits finis à la société "SM"
(matières premières pour cette dernière) contre 300.000 DT hors TVA en 2014. Fin 2015, des
créances clients concernant cette opération commerciale apparaissent au bilan de "SF" pour 60.000
DT TTC. La marge appliquée par la société "SF" est de 20% du prix de vente.

Fin 2015, au bilan de "SM", des produits acquis auprès de "SF" sont encore en stocks pour une valeur
de 120.000 DT hors TVA (contre 90.000 DT hors TVA en 2014).

b) Cession interne d’immobilisations corporelles

La société "SM" a cédé à la société "SF", le 01/01/2013, pour 360.000 DT un outillage industriel
qu’elle avait acquis à 480.000 DT, le 01/01/2011, et qu’elle avait amorti linéairement sur 6 ans. La
société "SF" décidait de pratiquer un amortissement linéaire sur les années restant à courir.

c) Prêt

La société "SM" a prêté le 01/10/2013 une somme de 120.000 DT à sa filiale "SF" (taux d’intérêt :
4%) remboursable in fine dans 5 ans pour la partie en capital et annuellement à la date
d’anniversaire pour les intérêts.

d) Dividendes
L’assemblée générale ordinaire de la société "SF", réunie le 30/04/2015 pour approuver les états
financiers de l’exercice 2014, a décidé de distribuer un dividende de 4 DT par action. La mise en
paiement des dividendes a été différée au mois de février 2016.

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Annexe 2 : Acquisition, par "SM", des titres de participation dans "SF"

Le 01/01/2012, la société "SM" a acheté, pour un prix de 1.710.400 DT, 80% des actions émises par
la société "SF". Les honoraires d’étude et de conseil occasionnés par cette opération d’acquisition
s’élevaient à 30.000 DT et ont été comptabilisés en charges. Les capitaux propres de la société "SF",
évalués selon les méthodes comptables du groupe, se présentent, au 31/12/2011, comme suit :

Montant
(en DT)
Capital (10.000 actions ordinaires) 1.000.000
Réserves 360.000
Résultat de l’exercice 180.000

Les éléments identifiables suivants ont été valorisés au 01/01/2012 :

• Une marque développée en interne et évaluée selon la méthode de capitalisation de la redevance


à 48.000 DT. Cette marque ne peut être cédée indépendamment des autres actifs de la société.
(Durée de vie résiduelle estimée à 8 ans).

• Un ensemble immobilier évalué à 1.500.000 DT (300.000 DT pour le terrain et 1.200.000 DT pour


la construction) et inscrit à l’actif du bilan pour une valeur nette comptable de 1.200.000 DT
(200.000 DT pour le terrain et 1.000.000 DT pour la construction). La construction réestimée a
une durée de vie résiduelle de 20 ans.

Les écarts d’acquisition font l’objet, selon le cas, d’un plan d’amortissement ou de reprise sur 10 ans.

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Filières : Mastère Révision Comptable (M2).…………….…….…
Matière : Consolidation…………………………………….. 2H
Enseignant : Mohamed Neji Hergli………………………………..

Corrigé de l’examen de contrôle, Juin 2017

Documents autorisés :

Aucun

Matériel autorisé :

Une calculatrice de poche à fonctionnement autonome sans imprimante et sans aucun moyen de
transmission, à l’exclusion de tout autre élément matériel ou documentaire.

Document remis au candidat :

Le sujet comporte 4 pages numérotées de 1/4 à 4/4.

Il vous est demandé de vérifier que le sujet est complet dès sa mise à votre disposition.

Le sujet se présente sous la forme d’un dossier unique

DOSSIER UNIQUE – (20 points)

DOSSIER UNIQUE
1) A l’aide de l’annexe 2, calculer le pourcentage de contrôle du groupe "SM" sur la société
"SF" et en déduire la méthode de consolidation. Calculer le pourcentage d’intérêt. (1 point)
% de contrôle 80% (0,25 point)
% d’intérêt 80% (0,25 point)
Méthode de consolidation IG (0,50 point)

2) A l’aide de l’annexe 1-1, présenter les écritures de retraitement de pré-consolidation au


31/12/2015 au sein du groupe "SM". (4 points)
a. Frais de recherche et de développement
Le projet 1 remplit les conditions prévues par NCT 20 pour être activé à savoir : (0,25 point)
- La faisabilité technique de l’achèvement du projet est assurée ;
- L’entreprise a l’intention d’achever le projet, de l’utiliser ou de le vendre ;
- Il est probable que les avantages économiques futurs relatifs à cet actif iront
effectivement à l’entreprise ;
- L’entreprise dispose de ressources techniques, financières et autres nécessaires à
l’achèvement du projet ;
- Le coût de cet actif peut être mesuré de façon fiable.

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Le montant à immobiliser s’élève à 246.000 DT : (0,25 point)
Frais de personnel (charges sociales comprises) 126.000
Dotations aux amortissements 48.000
Autres charges (loyers, assurances,…) 72.000
Total 246.000
Les frais généraux et administratifs ne constituant pas des charges directement liées au projet
ne peuvent être immobilisés.
L’amortissement ne démarrera qu’en 2016 quand le projet sera terminé.

(B) Frais de développement 246 000


(B) Résultat "SF" 246 000 (0,5 point)
Capitalisation des frais de développement du projet 1
(G) Résultat global (en gestion) 246 000
(0,25 point)
(G) Transfert de charges 246 000
(B) Résultat "SF" 61 500
(B) Passif d'impôt différé 61 500 (0,5 point)
Fiscalité différée sur capitalisation des frais de développement
(G) Charge d'impôt différé 61 500
(0,25 point)
(G) Résultat global (en gestion) 61 500
Le projet 2 ne remplit pas les conditions d'activation : la direction n'a pas encore indiqué son
intention de poursuite du projet. Aucune écriture pour le projet 2.
b. Fiscalité différée induite par la reprise des comptes individuels
Les différences temporaires déductibles (DTD) liées aux provisions pour IDR donnent lieu à la
comptabilisation d’un actif d’impôt différé comme suit :
(B) Actif d’impôt différé (70.000 x 25%) 17 500
(B) Réserves "SF" (60.000 x 25%) 15 000
(0,5 point)
(B) Résultat "SF" (70.000-60.000) x 25% 2 500
Fiscalité différée active sur DTD
(G) Résultat global (en gestion) 2 500
(0,5 point)
(G) Produit d’impôt différé 2 500
Les différences temporaires imposables (DTI) liées aux subventions d’exploitation à recevoir
donnent lieu à la comptabilisation d’un passif d’impôt différé comme suit :
(B) Réserves "SF" (30.000 x 25%) 7 500
(B) Passif d’impôt différé (10.000 x 25%) 2 500
(0,5 point)
(B) Résultat "SF" (30.000-10.000) x 25% 5 000
Fiscalité différée passive sur DTI
(G) Résultat global (en gestion) 5 000
(0,5 point)
(G) Produit d’impôt différé 5 000

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3) A l’aide des annexes 1-2 et 2, présenter les écritures d’élimination des comptes réciproques
et des résultats internes au 31/12/2015. (8 points)
a. Ventes internes
Les opérations de ventes internes donnent lieu à l’élimination de comptes réciproques sans
aucune incidence sur les capitaux propres consolidés :
(B) Fournisseurs (chez "SM") 60 000
(B) Clients (chez "SF") 60 000 (0,25 point)
Elimination des créances et dettes réciproques
(G) Ventes de marchandises (chez "SF") 210 000
(G) Achats de marchandises (chez "SM") 210 000 (0,25 point)
Elimination des produits et charges réciproques

La marge interne figurant dans les stocks initial et final de la société "SM" doit être éliminée
compte tenu de l’incidence fiscale différée. (0,5 point)
Au 01/01/2015 Variation Au 31/12/2015
Stocks 90 000 30 000 120 000
Marge de 20% 18 000 6 000 24 000
Impôt différé 4 500 1 500 6 000

(B) Réserves "SF" 18 000


(B) Résultat "SF" 18 000 (0,25 point)
Elimination de la marge sur S.I
(G) Résultat global (en gestion) 18 000
(0,25 point)
(G) Variation de stocks 18 000
(B) Résultat "SM" 4 500
(B) Réserves "SM" 4 500 (0,25 point)
Fiscalité différée sur élimination de la marge sur S.I
(G) Charge d'impôt différé 4 500
(0,25 point)
(G) Résultat global (en gestion) 4 500

(B) Résultat "SF" 24 000


(B) Stocks de marchandises 24 000 (0,25 point)
Elimination de la marge sur S.F
(G) Variation de stocks 24 000
(0,25 point)
(G) Résultat global (en gestion) 24 000
(B) Actif d’impôt différé 6 000
(B) Résultat "SM" 6 000 (0,25 point)
Fiscalité différée sur élimination de la marge sur S.F
(G) Résultat global (en gestion) 6 000
(0,25 point)
(G) Produit d’impôt différé 6 000

b. Cession interne d’immobilisations corporelles


Détermination du résultat de cession interne : (0,75 point)
Prix de cession (1) 360 000
VNC (480.000x4/6) (2) 320 000
Plus-value de cession (1) – (2) 40 000

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(B) Réserves "SM" 40 000
(B) Matériel & outillage 40 000 (0,5 point)
Elimination du résultat interne de cession
(B) Actif d’impôt différé 10 000
(B) Réserves "SF" 10 000 (0,25 point)
Fiscalité différée sur élimination du résultat interne de cession

(B) Amortissement du matériel (40 000 x3/4) 30 000


(B) Réserves "SF" (40 000 x2/4) 20 000
(0,5 point)
(B) Résultat "SF" (40 000 x1/4) 10 000
Correction des amortissements excédentaires
(G) Résultat global (en gestion) 10 000
(0,25 point)
(G) Dotations aux amortissements 10 000
(B) Réserves "SF" 5 000
Résultat "SF" 2 500
(0,25 point)
(B) Actif d’impôt différé 7 500
Fiscalité différée sur correction des amortissements
(G) Charge d’impôt différé 2 500
(0,25 point)
(G) Résultat global (en gestion) 2 500
c. Prêt
Le prêt et les créances rattachées d’intérêts donnent lieu à élimination :
(B) Emprunts non courants (chez "SF") 120 000
(B) Prêts non courants (chez "SM") 120 000 (0,25 point)
Elimination des créances et dettes réciproques en principal
(B) Dettes d’intérêts courus (chez "SF") 1 200
(B) Créances d’intérêts courus (chez "SM") 1 200 (0,5 point)
Elimination des créances et dettes réciproques d’intérêts
(G) Produits financiers (chez "SM") 4 800
(G) Charges financières (chez "SF") 4 800 (0,5 point)
Elimination des produits et charges réciproques

d. Dividendes
Les dividendes internes doivent être éliminés à des fins de bouclage de capitaux propres :
(B) Résultat "SM" (10.000 x 80% x4) 32 000
(B) Réserves "SM" 32 000 (0,5 point)
Elimination des dividendes reçus de "SF"
(G) Revenus de valeurs mobilières de placement 32 000
(0,25 point)
(G) Résultat global (en gestion) 32 000
(B) Dividendes à payer (chez "SF") 32 000
(B) Dividendes à recevoir (chez "SM") 32 000 (0,25 point)
Elimination des créances et dettes réciproques de dividende

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4) A l’aide de l’annexe 2, dans le cadre de la prise de contrôle de la société "SF" : (7 points)

a. Enregistrer les retraitements liés aux frais d’acquisition des titres "SF" au
31/12/2015.

(B) Titres de participation dans "SF" 30 000


(B) Réserves "SM" 30 000 (0,5 point)
Capitalisation des coûts marginaux externes
(B) Réserves "SM" 7 500
(B) Passif d'impôt différé 7 500 (0,5 point)
Fiscalité différée sur capitalisation des coûts

b. Déterminer la juste valeur des actifs identifiables et passifs de la société "SF" repris
au 01/01/2012.

Capitaux propres "SF" au jour de l’acquisition (1.000.000+360.000+180.000) (0,5 point) 1 540 000
+ Marque générée en interne (0,5 point) 48 000
+ Plus-value sur ensemble immobilier (1.500.000 – 1.200.000) (0,5 point) 300 000
Juste Valeur des actifs & passifs identifiables acquis hors impôt différé = 1 888 000
± Fiscalité différée sur écarts d’évaluation [48.000+300.000] x 25% (0,5 point) (87 000)
Juste Valeur des actifs & passifs identifiables acquis = 1 801 000

c. Comptabiliser les écarts d’évaluation dans le journal de consolidation du groupe


"SM" selon la méthode de référence préconisée par la norme NCT 38 relative aux
regroupements d’entreprises.

(B) Marques (48.000 x80%) 38 400


(B) Terrains (300.000 – 200.000) x 80% 80 000
(B) Constructions (1.200.000 – 1.000.000) x 80% 160 000
(1 point)
(B) Passif d’impôt différé (87.000 x 80%) 69 600
(B) Titres de participation dans "SF" 208 800
Mise en évidence des écarts d’évaluation

d. Déterminer l’écart d’acquisition constaté sur la société "SF" lors de la prise de


contrôle au 01/01/2012.

Coût du regroupement d’entreprises (1.710.400 + 30.000) (1) 1 740 400


Juste Valeur des actifs & passifs identifiables acquis = 1 801 000
Q.P de "SM" dans la J.V des actifs & passifs identifiables acquis (2) x 80% 1 440 800
Goodwill (1)-(2) (0,5 point) 299 600

e. Comptabiliser l’écart d’acquisition dans le journal de consolidation du groupe "SM"


au 31/12/2015.

(B) Goodwill 299 600


(B) Titres de participation dans "SF" 299 600 (0,5 point)
Mise en évidence de l’écart d’acquisition

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f. Comptabiliser les amortissements des écarts d’évaluation et d’acquisition dans le
journal de consolidation du groupe "SM" au 31/12/2015.

(B) Réserves "SM" (38.400x3/8) + (160.000x3/20) 38 400


(B) Résultat "SM" (38.400x1/8) + (160.000x1/20) 12 800
(0,5 point)
(B) Amortissement des marques (38.400x4/8) 19 200
(B) Amortissement des constructions (160.000x4/20) 32 000
Amortissement des écarts d’évaluation
(B) Dotations aux amortissements 12 800
(0,5 point)
(B) Résultat global (en gestion) 12 800
(B) Passif d’impôt différé 12 800
(B) Réserves "SM" (38.400 x25%) 9 600
(0,5 point)
(B) Résultat "SM" (12.800 x25%) 3 200
Reprise de fiscalité différée suite aux amortissements
(B) Résultat global (en gestion) 3 200
(0,5 point)
(B) Produit d’impôt différé 3 200

(B) Réserves "SM" (299.600x3/10) 89 880


(B) Résultat "SM" (299.600x1/10) 29 960
(0,5 point)
(B) Amortissement du goodwill (299.600x4/10) 119 840
Amortissement du goodwill
(B) Dotations aux amortissements 29 960
(0,5 point)
(B) Résultat global (en gestion) 29 960

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