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Quelles sont les liens d’implication et d’imposition entre la comptabilité et la fiscalité ?

Il est bien admis qu'il existe entre la fiscalité et la comptabilité une certaine connexion. De ce fait, le
résultat fiscal est déterminé à partir du résultat comptable qui est également dépendant des règles
fiscales.

Néanmoins, cette connexion n'est pas parfaite puisque des divergences entre ces deux disciplines
existent et requièrent parfois des retraitements extracomptables.

Du fait des évolutions comptables qui s'esquissent, les rapports entre la comptabilité et la fiscalité
soulèvent des problématiques diverses.

La comptabilité se définit comme l'ensemble des règles qui ont vocation à décrire les opérations
patrimoniales de l'entreprise. Ainsi, la comptabilité rend compte de la valeur des biens de
l'entreprise et de son enrichissement ou de son appauvrissement ; elle est une source fondamentale
d'informations financières de l'entreprise adressée aux créanciers et aux associés. De plus, elle aide
l'entreprise et la société à prendre des décisions au niveau financier et demeure un outil précieux
pour l'Administration et pour l'entreprise en cas de litige, en matière de preuve.

D'autant plus, la comptabilité doit toujours refléter une image fidèle de l'entreprise ; elle doit
appliquer les règles en vigueur avec la plus grande sincérité possible pour traduire le résultat de
l'entreprise ainsi qu'avec de la prudence en se basant sur des méthodes permanentes.

Dans ce cadre, on considère que : « la comptabilité est un système d'information coordonné qui, au
moyen d'enregistrements, de classement et de suivi, représente les mouvements et situations
résultant des transactions effectuées, par les nations (comptabilité nationale) et les entités
économiques (comptabilité d'entreprise). »

De ce fait, les règles comptables sont nécessaires à la détermination du bénéfice imposable, et


coïncident toujours avec le droit fiscal. Il existe une fonction fiscale à la comptabilité et c'est ce qui
appuie l'approche de la connexion entre la comptabilité et la fiscalité.

Il importe de préciser que toutes les déclarations fiscales à déposer auprès de l'administration fiscale
se préparent à travers les différentes écritures et supports comptables qui doivent être
communiqués en cas de demande pour un contrôle fiscal.

De même, les différents codes fiscaux comportent des obligations d'ordre comptable à respecter par
les contribuables. L'obligation de communiquer au fisc les documents comptables de base (article 59
CIR) est comme fondement et preuve à la sincérité des déclarations fiscales. On distingue entre les
deux régimes d'imposition, c'est-à-dire le régime réel ou forfaitaire à travers l'obligation de la tenue
d'une comptabilité. Aussi, le code de TVA prévoit la même obligation de tenir une comptabilité
sincère par toute personne ayant la qualité de commerçant

En outre, toute entreprise voulant être bénéficiaire d'avantages fiscaux et d'incitations fiscales doit
se baser sur ses enregistrements comptables distinguant le chiffre d'affaires local du chiffre d'affaires
à l'exploitation.

De ce fait, il est bien clair que l'approche de la connexion entre les deux disciplines est fort confirmée
dans les textes qu'à travers la pratique fiscale ou comptable.
La comptabilité demeure un indicateur de base sur les données économiques et sa démarche de
développement par la garantie d'un rendement fiscal fiable et des rentrées fiscales permanentes et
régulières.

Ainsi, la comptabilité contribue à la rationalisation de l'exercice des devoirs fiscaux à travers le suivi
rigoureux du développement des transactions immatérielles et des différents échanges
économiques.

A l'échelle internationale, il importe de distinguer entre deux systèmes dont l'un d'eux influence
largement notre système tunisien en vigueur.

De nombreux Etats, notamment en Europe continentale, s'appuient pour la détermination des


résultats fiscaux sur le principe de la subordination, ce qui signifie que les bénéfices indiqués par les
comptes commerciaux constituent la base principale de l'imposition. Selon les règles fiscales
applicables, certains ajustements fiscaux doivent être faits afin de calculer les bénéfices imposables.

D'autres Etats, en particulier de tradition anglo-saxonne, suivent le principe de l'indépendance. Deux


ensembles distincts de règles sont alors appliqués, l'un en ce qui concerne les résultats commerciaux,
l'autre à des fins fiscales. Ces pays ne s'appuient pas aussi largement sur les règles de la comptabilité
commerciale dans le domaine de l'impôt, ce qui peut se traduire par des différences considérables
entre les deux systèmes.

Chacun de ces deux régimes a des avantages et des inconvénients. En cas de réglementation fiscale
séparée, deux séries de règles doivent être appliquées, ce qui peut accroître le fardeau
bureaucratique des entreprises. Il peut aussi être plus facile de s'écarter à des fins fiscales de certains
principes de la comptabilité commerciale. Mais même lorsque l'imposition se fonde sur les comptes
commerciaux, certains ajustements fiscaux sont inévitables.

Les enjeux sont considérables tant pour les contribuables que pour l'Etat. C'est pourquoi nous avons
sollicité l'avis des professionnels de la comptabilité et la fiscalité pour nous expliquer la réalité des
rapports entre les deux disciplines et réfléchir sur les adaptations du droit fiscal aux évolutions du
droit comptable.

La connexion comptabilité/fiscalité est complexe car ambivalente


Les règles comptables impactent la fiscalité :

De toute évidence, l'assiette d'imposition sur le bénéfice reposant sur le bénéfice net de l'entreprise,
les traitements comptables entraînent des conséquences sur le calcul de l'impôt et, de cause à effet,
sur les recettes fiscales de l'Etat. Rappelons que, si l'article 38-1 du code général des impôts stipule
que le bénéfice net est le bénéfice imposable, l'article 38 quater précise ensuite que les entreprises
doivent respecter les règles édictées par le plan comptable général.

Les règles fiscales impactent la comptabilité :

Les entreprises ont la possibilité d'utiliser certaines options fiscales qui viendront modifier la
présentation de leurs comptes annuels. Elles peuvent notamment profiter d'amortissements
exceptionnels concernant certains biens, qui donnent lieu à des écritures dérogatoires en
comptabilité, sans effet sur le résultat courant mais seulement sur le résultat exceptionnel et qui, en
apparaissant dans les capitaux propres, permettront aux utilisateurs de l'information financière,
d'être avertis du recours à ces mesures.
L'assiette fiscale de l'impôt sur les sociétés est, certes, basée sur le résultat fiscal déterminé à partir
du résultat comptable, mais après prises en compte de nombreuses déductions et réintégrations
extra comptables mentionnées sur l'imprimé fiscal 2058-A. Les déductions fiscales portent
notamment sur des produits qui vont être imposés séparément comme certains revenus de capitaux
mobiliers ou bien les plus-values nettes à long terme. Les réintégrations concernent par exemple des
gains qui n'ont pas été comptabilisés en produits mais que l'administration fiscale considère comme
étant imposables. Ces réintégrations visent plus particulièrement des charges qui ont été
comptabilisées, mais dont l'administration fiscale n'admet pas la déductibilité comme les dépenses
somptuaires, les jetons de présence d'un montant excessif versés aux administrateurs d'une société
anonyme, des provisions sans objet, ou bien des amortissements exagérés qui donnent lieu, dans le
cas des véhicules de tourisme, au calcul d'amortissements excédentaires.

Voici un exemple très simple qui permettra au lecteur moins averti en matière fiscale de bien
comprendre les incidences des réintégrations et déductions fiscales. Prenons le cas de deux
entreprises ayant comptabilisé chacune des produits pour un montant de 15 :

E1 E2
Produits comptabilisés 15 15
- Charges comptabilisées 8 10
= Résultat comptable 7 5
+ Réintégrations 5 10
- Déductions 3 3
= Résultat fiscal 9 12

Si le seul résultat comptable était la base de calcul de l'impôt sur les bénéfices, l'entreprise E1
paierait donc plus d'impôt. On imagine alors combien une entreprise pourrait avoir intérêt à gonfler
arbitrairement certaines charges, comme les amortissements, provisions et dépréciations qui n'ont
pas d'incidence sur la trésorerie mais qui lui permettraient de diminuer son résultat donc de payer
moins d'impôts. Ces charges, encore appelées charges non décaissées ou charges calculées,
n'entraînent pas de sorties de fonds et sont d’ailleurs particulièrement surveillées par
l'administration fiscale. Mais, l'administration impose des réintégrations et déductions fiscales qui
impactent de manière importante le résultat comptable et l'impôt étant calculé sur le résultat fiscal,
nous voyons ici que l'entreprise E2 est, au final, celle qui paie plus d'impôt.

Enfin, dans les sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés, l'impôt sera ensuite comptabilisé en
charge et affecte alors le résultat de l'exercice. Le résultat comptable avant impôt permet donc de
déterminer de manière extra comptable le résultat fiscal qui sert de base à l'impôt, puis l'impôt est
ensuite comptabilisé en charge et l'on obtient alors un nouveau résultat après impôt, encore appelé
résultat net de l'exercice. La comptabilité est donc impactée par le calcul de l'impôt lui-même.

Cette connexion comptabilité/fiscalité pose des problèmes d'adaptation aux entreprises et engendre
des coûts de traitement supplémentaires, car les règles fiscales sont parfois déconnectées de la
réalité économique. Le comptable doit réaliser un travail extrêmement contraignant et pointu en
matière de veille fiscale, accompagné en général d'un travail de paramétrage des logiciels afin
d’adapter les traitements comptables aux règles fiscales. Plus récemment, l'introduction des normes
IFRS dans la comptabilité soulève de nouvelles interrogations et a accentué les divergences existant
entre les règles comptables et les règles fiscales, ce qui nous amène à nous demander si cette
connexion peut se maintenir telle quelle de manière durable
Non seulement le comptable doit veiller à appliquer la législation en vigueur mais il doit surtout
chercher une information sans faille. Deux nouvelles modifications introduites par la loi de finances
2011, l'une portant sur les véhicules de tourisme, l'autre sur l'imposition forfaitaire annuelle,
semblent représentatives de cette problématique. Les professionnels doivent, à défaut de lire les
textes de loi dès leur parution, être très attentifs à la qualité des informations à leur disposition car il
arrive régulièrement que des mesures annoncées soient annulées ou reportées

Les entreprises cherchent a priori à optimiser les choix fiscaux soit pour minorer l'impôt, en
recourant aux niches fiscales soit, paradoxalement, pour présenter un résultat bénéficiaire et donc
payer un impôt afin de sauvegarder leur image auprès des tiers, notamment les investisseurs. Or le
comptable n'est pas toujours un fiscaliste averti et peine parfois à faire le bon choix. D. Migaud
estime que "davantage que les grandes entreprises qui bénéficient de la taille critique nécessaire
pour disposer de spécialistes du domaine fiscal, les très petites entreprises (TPE) et les PME ont
parfois recours à des régimes ou mesures dérogatoires sans que ces derniers soient fiscalement les
plus intéressants pour eux : elles opèrent fréquemment un arbitrage entre simplicité et optimisation
de la charge liée aux prélèvements obligatoires."

Les entreprises peuvent utiliser certaines options fiscales dont les incidences vont apparaître dans
les comptes annuels. Tous ces choix doivent bien évidemment respecter la loi et, rappelons que si
certaines opérations sont illégales, l'administration fiscale peut s'appuyer sur la théorie de l'abus de
droit ou de l'acte anormal de gestion. Ainsi, devant la multitude de règles fiscales et, parfois, leur
complexité, les entreprises ont de plus en plus besoin de spécialistes soit en interne soit en faisant
appel à des prestataires externes. Elles ne parviennent pas toujours à assurer la veille fiscale pour
appliquer les textes en vigueur mais ont surtout besoin de conseils en matière d'optimisation fiscale,
dans le respect de la règlementation. Les cabinets comptables ne s'y sont d'ailleurs pas trompés
puisqu'ils sont nombreux à proposer leurs conseils dans ce domaine. La profusion et les
modifications trop fréquentes de règles fiscales induisent donc des coûts de traitement comptable
supplémentaires d'autant que les nouvelles normes comptables ont encore complexifié la relation
entre comptabilité et fiscalité.

Cas d’amortissement
Rôle comptable de l’amortissement

L'amortissement permet de constater la perte de valeur due à la consommation d’avantages


économiques attendus, subie par un élément de l'actif immobilisé.

Il permet de répondre aux principes généraux d'image fidèle, de sincérité et de régularité


définis dans le Plan Comptable Général.

1. La régularité : signifie La conformité des comptes aux règles comptables et lois en


vigueur par rapport auxquelles elle s'apprécie. Le contrôle de la régularité suppose
l'existence d'un référentiel comptable prédéfini qui, au Maroc, se compose ; à côté des 7
principes comptables que les entreprises doivent observer ; d'un plan comptable général
et d'un modèle de présentation des états financiers qui, sous réserve d'aménagements
particuliers à certains secteurs d'activité notamment le secteur bancaire, doivent être
respectés par l'ensemble des entreprises marocaines. L'importance de la régularité et de
la normalisation réside dans l'interprétation aisée et uniforme que tout lecteur puisse faire
des états de synthèse en présence de ces qualités.
2. La sincérité : Elle vise le respect ; par le personnel de l'entreprise ; du principe de
bonne foi dans la réalisation de leurs travaux et leur abstention à commettre des fraudes
ou des erreurs délibérées. Le respect de cette qualité devrait être préparé tout au long de
la vie de l'entreprise en veillant au respect du principe de qualité du personnel lors des
opérations d'embauche.
3. La notion d'image fidèle : Au-delà du respect des règles admises et de la bonne
foi des salariés, les faits traduits au travers de l'information financière doivent refléter
fidèlement la situation financière. Contrairement à ce qui peut être communément admis,
l'image fidèle est une notion délicate à définir du fait que l'information au titre de laquelle
le commissaire aux comptes doit exprimer son opinion comprend non seulement des
informations quantitatives, mais aussi de nombreuses appréciations qualitatives
matérialisées notamment dans le rapport de gestion soumis par les administrateurs à
l'assemblée générale des actionnaires. Ces dernières peuvent causer un conflit entre les
critères d'appréciation des comptes annuels du fait que les états financiers peuvent revêtir
le caractère régulier sans exprimer l'image fidèle lorsque des événements postérieurs à la
clôture de l'exercice, mais connue avant l'arrêt des comptes, ne sont pas pris en compte
pour l'établissement des états de synthèse. Cet état de fait a conduit le législateur à
permettre aux entreprises, sous réserve d'une mention dans l'annexe, de déroger à
certaines règles comptables lorsque ces règles s'avèrent impropres à donner une image
fidèle du patrimoine, de la situation financière ou du résultat de l'entreprise.

L’amortissement permet de faire apparaître la valeur résiduelle d'un bien à chaque fin
d'exercice et à la date de cession du bien en vue du calcul d'une plus ou moins-value réelle.

Rôle économique de l’amortissement :


L'amortissement contribue au renouvellement des immobilisations totalement amorties par
les réinvestissements qu’il induit.

Les investissements, générateurs de dépenses, ont aussi, c'est paradoxal, un impact favorable
sur la trésorerie de l'entreprise. Par le jeu de l'amortissement des immobilisations, des
charges viennent diminuer le résultat fiscal imposable, sans toutefois correspondre à des
sorties de trésorerie. Par ce jeu d'écritures, parfaitement légal, l'entreprise renforce sa
capacité d'autofinancement.

Il y a une notion assez complexe à intégrer dans la réflexion sur le « retour sur investissement
», lorsqu'une entreprise renouvelle des bien durablement affectés à son exploitation. 
Contrairement aux charges d’exploitation et autres, qui grèvent le résultat de votre
entreprise, la dotation pour amortissements de l’année (qui constate l'usure progressive
d'une immobilisation) est une charge fiscalement admise mais qui ne correspond à aucun
décaissement. 
Quand vous achetez une cartouche d’encre, vous avez une charge et également une sortie
d’argent. Quant à la charge d’amortissement d’une immobilisation, elle est découplée de la
dépense d'investissement initiale. Ceci revient à dire que la dotation aux amortissements est
un moyen de diminuer le résultat fiscal de votre entreprise, sans pour autant ponctionner la
trésorerie. La diminution du résultat procure une diminution de l’impôt dû, qui vient renforcer
la rentabilité financière des investissements en immobilisations. Le principe de charges sans
décaissement et de minoration de l’assiette fiscale constitue la capacité d’autofinancement
(cash-flow dans la terminologie anglaise).

Un bien totalement amorti dont la valeur comptable est nulle et donc devenu obsolète doit
être remplacé par un bien neuf.

L’investissement constitue un des éléments de la croissance économique.

Rôle fiscale de l’amortissement :

Les dotations aux amortissements constituent des charges fiscalement déductibles. Ils
permettent donc de réaliser des économies d'impôt s'ils ont été réellement comptabilisés.

L’amortissement minimum obligatoire doit être évalué en mode linéaire.


Si, pour un bien, le montant total des amortissements comptabilisés à la clôture d'un exercice
donné est inférieur au cumul des amortissements calculés en mode linéaire, l'entreprise perd
définitivement le droit de déduire l'annuité d'amortissement dite irrégulièrement différée.

Amortissements différés :

a) Amortissements régulièrement différés en période bénéficiaire :

L'entreprise peut, par décision de gestion, s'abstenir de comptabiliser des amortissements en


période bénéficiaire si elle respecte la règle du "minimum linéaire". Cependant, à défaut de
respecter cette obligation, la différence entre le cumul des amortissements réellement
pratiqués et le cumul des amortissements linéaires obligatoire n'est pas déductible
fiscalement. L’entreprise perd définitivement le droit à déduction.

b) Amortissements réputés différés en période déficitaire :

Lorsque le résultat fiscal est déficitaire, l'entreprise a la possibilité de reporter la dotation aux
amortissements de l'exercice sur les exercices suivants sans limitation de durée.