Vous êtes sur la page 1sur 14

Armonización fiscal y convergencia

de la estructura tributaria en la
Unión Europea*
Francisco J. Delgado Rivero*
Roberto Fernández Llera*

El proceso de armonización fiscal en la Unión Europea, unido a la cre-


ciente integración económica, la competencia fiscal y las tendencias inter-
nacionales en materia tributaria, motivan el estudio empírico de la con-
vergencia de las estructuras tributarias en la UE en la medida en que las
diferencias fiscales entre los Estados miembros pueden afectar al libre
movimiento de mercancías, capitales y trabajadores. Tras una revisión de
los acuerdos en materia de armonización fiscal, a partir de los datos de la
OCDE para el periodo 1965-2003, se calculan indicadores de heterogenei-
dad fiscal que señalan que existe cierta convergencia de la estructura fis-
cal en los períodos 1975-1982 y 1986-1991, y desde entonces el proceso se
ha detenido. Finalmente, España mantiene en la actualidad una composi-
ción tributaria tan alejada del promedio europeo como en 1965, con un
peso sensiblemente inferior de la imposición sobre la renta y los benefi-
cios a favor de las cotizaciones sociales. COLABORACIONES

Palabras clave: convergencia económica, armonización fiscal, fiscalidad,


tributación, integración económica.

Clasificación JEL: E62, H87, F36.

1. Introducción convergencia de las estructuras tributa-


rias en la UE. Las diferencias fiscales
El proceso de armonización fiscal en entre los Estados miembros pueden afec-
la Unión Europea, unido a la creciente tar al movimiento de mercancías, capita-
integración económica y la competencia
fiscal (1), motiva el estudio empírico de la
ción fiscal espontánea». Especialmente llamativa ha sido la estra-
tegia de Irlanda con importantes ventajas fiscales a las nuevas
empresas. A propósito de armonización y competencia fiscal, el
* Departamento de Economía. Universidad de Oviedo. Los comisario europeo de Fiscalidad László Kovács señalaba recien-
autores desean agradecer la financiación recibida del proyecto temente «My concluding remark is that the question is not whether
MEC-04-SEJ2004-08253 del Plan Nacional de I+D+i. Francisco J. we prefer tax competition, tax harmonisation or tax policy coordi-
Delgado Rivero también agradece el apoyo financiero del Instituto nation. The answer is the proper mix of policies». Sobre coordina-
de Estudios Fiscales (proyecto «Estudio de convergencia de la ción y competencia véanse por ejemplo los interesantes trabajos
política impositiva en la Unión Europea»). de Sorensen (2004b) y Morton (2005).
(1) A la aproximación derivada de comportamientos de com- http://ec.europa.eu/commission_barroso/kovacs/speeches/ta
petencia fiscal para atraer inversiones se denomina «armoniza- x_harmonisation-competition.pdf

BOLETÍN ECONÓMICO DE ICE N° 2907


DEL 16 AL 31 DE MARZO DE 2007 17
FRANCISCO J. DELGADO RIVERO Y ROBERTO FERNÁNDEZ LLERA

les y trabajadores. Dadas las diferencias la zona euro en la medida en que la unión
existentes en el nivel de presión fiscal, monetaria supone un avance muy signifi-
asociadas con distintas concepciones del cativo en la integración europea (2).
Sector Público y sus funciones clásicas El estudio se estructura de la siguien-
de asignación en los fallos del mercado, te manera. En el apartado 2 se efectúa
redistribución de la renta y la riqueza y una breve revisión del proceso de armo-
estabilización macroeconómica, la aproxi- nización fiscal en Europa. El apartado 3
mación del tax mix constataría la tenden- presenta la metodología con los indicado-
cia hacia sistemas tributarios de similares res de heterogeneidad fiscal para la
características en cuanto a su composi- estructura tributaria. Los resultados para
ción o cestas impositivas. la UE se recogen en el apartado 4.
Una cuestión previa al análisis empí- Finalmente el apartado 5 incluye las con-
rico se refiere a las ventajas e inconve- clusiones y reflexiones finales. En el
nientes de la armonización fiscal. Como anexo se recogen los datos sobre la
es sabido, existen argumentos a favor y estructura tributaria en la UE en 1965 y
en contra de la uniformidad fiscal frente a 2003.
la diversidad, por lo que a priori la
Hacienda Pública normativa no puede
posicionarse de modo inequívoco en uno 2. Un breve recorrido por la armoni-
u otro sentido. zación fiscal europea
En los trabajos previos sobre este
tema, Ashworth y Heyndels (2000 y 2002) La armonización fiscal en la Unión
concluyen cierta evidencia de convergen- Europea viene contemplada en el propio
COLABORACIONES cia de la estructura fiscal de la UE para el Tratado de la Unión en su artículo 93, si
periodo 1965-1995 y sostienen que la bien ceñida al ámbito de la imposición
convergencia se ha producido respecto a indirecta. No obstante, la redacción del
los seis países que inicialmente confor- artículo 94 plantea también la posibilidad
maron la Comunidad Europea. En este de armonización en la fiscalidad directa,
trabajo se aporta nueva evidencia con aunque no de forma explícita sino referida
datos hasta 2003 que permiten analizar el al correcto funcionamiento del mercado
periodo más reciente con importantes único.
cambios como la entrada de nuevos paí- Este proceso de armonización fiscal ha
ses (Austria, Finlandia y Suecia) en 1995, sido estudiado en los últimos años por un
la verificación de los criterios de conver- buen número de autores (3). Entre los tra-
gencia y el Pacto de Estabilidad y bajos generales se pueden consultar
Crecimiento (1997), la tercera fase de la VV.AA. (1997), González-Páramo (2000),
Unión Económica y Monetaria (1999) o el Paramio (2000), Albi (2001), Zubiri (2001),
euro en circulación (2002). Además, el Pedone (2004) y VV.AA. (2005).
análisis país por país permitirá distinguir
los Estados cuyo tax mix se aproxima a la
(2) Bandt y Mongelli (2000) llevan a cabo un análisis de con-
media de aquéllos que divergen respecto vergencia de la política fiscal en la zona euro. Los autores detec-
tan convergencia para el periodo 1970-1998, para las variables
a la estructura fiscal promedio. También gastos e ingresos corrientes —aunque mayor en el caso de los
se empleará un indicador de heterogenei- ingresos— y su diferencia o saldo corriente.
(3) En el enlace http://www.ief.es/Publicaciones/Fiscalidad.asp
dad fiscal propuesto en este trabajo y se se puede acceder a una completa recopilación bibliográfica sobre
fiscalidad europea llevada a cabo en el seno del Instituto de
prestará también atención a los países de Estudios Fiscales.

BOLETÍN ECONÓMICO DE ICE N° 2907


18 DEL 16 AL 31 DE MARZO DE 2007
ARMONIZACIÓN FISCAL Y CONVERGENCIA DE LA ESTRUCTURA TRIBUTARIA EN LA UNIÓN EUROPEA

En este apartado se pretende sinteti- relación al IVA persigue mejorar el funcio-


zar la política llevada a cabo en la UE namiento del impuesto dentro del sistema
sobre armonización fiscal, proceso inaca- «transitorio» de destino, dadas las dificul-
bado que afecta sobre todo a la imposi- tades asociadas al régimen «definitivo»
ción indirecta. Este proceso se enfrenta a basado en la tributación en el país de ori-
los inconvenientes que emanan de los gen. Como ejemplos de estas acciones
principios de unanimidad (4) y subsidia- más recientes podemos citar la tributa-
riedad, unidos a la difícil convivencia ción del comercio electrónico, la factura
entre la UE como ente supranacional y la electrónica y la introducción del sistema
soberanía de los países integrantes, rea- VIES de intercambio de información
cios a perder su cada vez menor margen sobre transacciones internas para luchar
de maniobra en política fiscal, único ins- contra el fraude.
trumento de estabilización en los países La evolución de los tipos impositivos
de la zona euro tras la pérdida de las del IVA se recoge en el Cuadro 1. De sus
competencias monetarias, y con las res- datos se desprende que, tras los acuer-
tricciones presupuestarias emanadas del dos de 1992 y tomando como referencia
Pacto de Estabilidad y Crecimiento. 1995, se ha producido un cierto grado de
convergencia de los tipos normales al
descender el coeficiente de variación un
2.1. La imposición indirecta: el IVA y 9,3 por 100 en 2005. El tipo general
los impuestos especiales medio ha experimentado un incremento
de medio punto porcentual hasta situarse
La armonización fiscal ha descansa- en el 19,81 por 100, mientras que persis-
do tradicionalmente sobre la imposición te la diferencia de 10 puntos porcentuales COLABORACIONES
indirecta: IVA y accisas o impuestos sobre entre los países con los tipos más altos
consumos específicos. (Dinamarca y Suecia con un 25 por 100)
En relación al IVA, los avances más y más bajos (Luxemburgo se mantiene en
significativos se producen con la Sexta el umbral mínimo del 15 por 100).
Directiva del IVA (1977) y con los acuer- Estas importantes discrepancias en
dos sobre tipos de 1992 tras la supresión los tipos dificultan el tránsito al gravamen
de los controles fronterizos. Así, se esta- en origen que requiere de una mayor uni-
bleció un tipo normal no inferior al 15 por formidad para minimizar los efectos sobre
100, uno o dos tipos reducidos no inferio- el comercio intracomunitario –eficiencia-.
res al 5 por 100 y la eliminación del tipo Una posibilidad consistiría en establecer
incrementado para los bienes de lujo (5). una horquilla no muy amplia para el tipo
En la actualidad, la política de la UE en normal en lugar de tan sólo un tipo míni-
mo como hasta ahora, además de simpli-
(4) Es evidente que la unanimidad ralentiza el proceso de ficar paulatinamente el resto de tipos
armonización fiscal. Este requisito, si bien estaba más justificado
cuando el número de países integrantes era pequeño, con las
admisibles, por ejemplo tan sólo uno
sucesivas ampliaciones y ya con la UE-27 debería ser revisado, reducido de bienes de primera necesidad.
optando por mayorías cualificadas en aras a avanzar en el proce-
so. Otra posibilidad que contempla la UE se refiere a las «coope- En cuanto a los impuestos especiales,
raciones reforzadas» que exigen el acuerdo de al menos 8
Estados miembros para cooperar en una línea determinada. los avances han sido menos significativos
(5) Además se permiten algunas especialidades: España y y se restringen básicamente a los acuer-
Luxemburgo pueden continuar con tipos reducidos especiales
—superreducidos— no inferiores al 3 por 100, Reino Unido e dos de 1992 para establecer unos tipos
Irlanda siguen aplicando tipos cero, y se permiten tipos inferiores
al 5 por 100 en los países en los que estaban vigentes. mínimos sobre alcohol, tabaco e hidrocar-

BOLETÍN ECONÓMICO DE ICE N° 2907


DEL 16 AL 31 DE MARZO DE 2007 19
FRANCISCO J. DELGADO RIVERO Y ROBERTO FERNÁNDEZ LLERA

CUADRO 1
TIPOS IMPOSITIVOS DEL IVA EN LA UE-15

Tipo
Tipo normal Tipo reducido
País superreducido

1995 2005 1995 2005 1995 2005

Alemania ............. 15 16 7 7 - -
Austria................. 20 20 10 10 - -

Bélgica ................ 20,5 21 6 / 12 6 1 -

Dinamarca........... 25 25 - - - -

España................ 16 16 7 7 4 4

Finlandia ............. 22 22 6 / 12 / 17 8 / 17 -

Francia ................ 20,6 19,6 5,5 5,5 2,1 2,1

Grecia ................. 18 19 8 9 4 4,5

Países Bajos ....... 17,5 19 6 6 - -

Irlanda ................. 21 21 12,5 13,5 2,5 4,4

Italia .................... 19 20 10 10 4 4

Luxemburgo ........ 15 15 6 6 3 3

Portugal............... 17 21 5 5 / 12 - -

Reino Unido ........ 17,5 17,5 8 5 - -

Suecia ................. 25 25 12 / 21 6 / 12 - -

Media UE............ 19,27 19,81

Coeficiente de
0,1586 0,1439
Variación UE ......

Máximo -
10 10
Mínimo ...............
COLABORACIONES
Nota: Además de las exenciones, algunos países (Austria, Bélgica, Irlanda y Luxemburgo) han establecido un parking rate del 12
por 100.
Fuente: Unión Europea.

buros (6). Se ha optado por la imposición han centrado en la imposición societaria y


en el país de consumo de forma que los en la fiscalidad del ahorro.
productos circulan en régimen suspensivo El denominado «paquete fiscal» de
de impuestos hasta su destino. 1997 incluía tres aspectos fundamenta-
les: a) un Código de Conducta de la
Fiscalidad de las Empresas, con el objeti-
2.2. La imposición directa
vo de eliminar prácticas perjudiciales para
En el ámbito de la imposición directa, la competencia; b) una directiva sobre
es necesario recordar que se trata de intereses y cánones (2003); y c) una
competencias exclusivas de los Estados directiva sobre el ahorro (2003).
Miembros y la UE se limita a garantizar el La directiva sobre intereses y cáno-
funcionamiento del mercado interno. Por nes o royalties (Directiva 2003/49/CE)
ello los tímidos esfuerzos realizados se
dentro de un grupo plantea la exención
del impuesto en el país donde se generan
(6) Un importante avance en el caso de los productos ener-
géticos fue la aprobación de la Directiva 2003/96/CE por la que se para ser gravados en el Estado miembro
reestructura el marco comunitario de imposición de los productos
energéticos y de la electricidad. de la sociedad matriz.

BOLETÍN ECONÓMICO DE ICE N° 2907


20 DEL 16 AL 31 DE MARZO DE 2007
ARMONIZACIÓN FISCAL Y CONVERGENCIA DE LA ESTRUCTURA TRIBUTARIA EN LA UNIÓN EUROPEA

Por otra parte, la directiva sobre el aho- sociedades son Cnossen (2004), Mintz
rro (Directiva 2003/48/CE) persigue lograr (2004), Sorensen (2004a), Hellerstein y
un mínimo de tributación efectiva sobre los McLure (2004) y Sanz et al. (2005).
intereses y es de aplicación desde julio de
2005. Algunos países (Bélgica, Austria y
Luxemburgo) van a practicar una retención 2.3. Tipos impositivos implícitos
(7) en el origen, mientras que el resto de
Estados miembros optan por el intercambio Las estadísticas de la Unión Europea
automático de información. Véase Álvarez (Eurostat, 2005) sobre los tipos impositi-
et al. (2003) para una revisión de la fiscali- vos implícitos que recaen sobre los com-
dad del ahorro. ponentes trabajo, capital y consumo per-
En el tema de los precios de transfe- miten, con las limitaciones derivadas de
rencia, podemos destacar la propuesta la metodología de cálculo, ofrecer una
(2004) de un Código de Conducta para la visión comparativa de la fiscalidad en los
aplicación del Convenio de Arbitraje de Estados miembros.
1990 para evitar la doble imposición de las Los tipos se reflejan en el Cuadro 2
empresas en las operaciones intragrupo. para los años 1995 y 2003. El nivel de
Finalmente, la Comisión Europea ha imposición se ha incrementado en los tres
creado un grupo de trabajo para el estudio casos, de modo especial sobre el capital
de la posible implantación de una base (se eleva del 23,5 al 28 por 100). De los
imponible común en el Impuesto de resultados agregados se deduce una
Sociedades, a pesar de la opinión contraria moderada convergencia de los tipos
manifestada ya por varios países. Este pro- implícitos sobre el capital, con un retroce-
yecto se denomina Common Consolidated so del coeficiente de variación del 9,64
por 100. No obstante, viene acompañada COLABORACIONES
Corporate Tax Base (CCCTB) y pretende
determinar una base común para los gru- por una importante divergencia en el tra-
pos que operan en varios países de la UE tamiento fiscal sobre el trabajo y el con-
y los mecanismos de reparto de las bases sumo, para los que ese indicador sufre un
entre ellos (8). incremento del 8,76 por 100 y 6,15 por
Las diferencias existentes en los tipos 100 respectivamente (9).
impositivos, tanto en el IRPF como en el
Impuesto de Sociedades, entre los
Estados miembros está provocando una
tendencia generalizada a la baja acentua- 3. Metodología: indicadores de
da con la entrada de los nuevos países heterogeneidad tributaria
con niveles de tributación sensiblemente
inferiores a los de los Quince. El seguimiento de la convergencia de
Algunos estudios recientes sobre la la estructura tributaria requiere la cons-
posible armonización del impuesto de trucción de indicadores de dispersión que
sinteticen en una sola cifra la variabilidad
(7) Estos países establecen una retención del 15 por 100
de las cestas tributarias nacionales. Con
(2005-2006), porcentaje que se incrementará posteriormente este objetivo es posible la elaboración de
hasta el 20 por 100 (2007-2009) y el 35 por 100 (a partir de 2010),
de modo que transferirán el 75 por 100 de la recaudación al
Estado miembro de residencia del contribuyente.
(8) Otro proyecto de la Comisión Europea es el denominado
Home State Taxation para pequeñas y medianas empresas, ya (9) Boscá et al. (2005) elaboran una base de datos de tipos
que los costes de cumplimiento relativos son superiores a los de implícitos para la OCDE y la UE y realizan un análisis de conver-
las grandes empresas (Comisión Europea, 2004). gencia de los mismos.

BOLETÍN ECONÓMICO DE ICE N° 2907


DEL 16 AL 31 DE MARZO DE 2007 21
FRANCISCO J. DELGADO RIVERO Y ROBERTO FERNÁNDEZ LLERA

CUADRO 2
TIPOS IMPOSITIVOS IMPLÍCITOS EN LA UE-15 (1995 Y 2003)

Trabajo Capital Consumo


País
1995 2003 1995 2003 1995 2003

Alemania ............. 39,5 40,6 21,2 20,1 18,8 18,5

Austria................. 38,5 40,5 26,0 22,6 20,5 21,7

Bélgica ................ 44,1 43,2 23,8 29,5 21,2 21,5

Dinamarca........... 40,9 40,0 26,4 26,1 31,3 33,9

España................ 28,9 29,8 20,7 30,3 14,3 16,5

Finlandia ............. 43,9 42,1 27,9 27,3 28,2 28,3

Francia ................ 42,2 43,3 31,0 35,9 22,9 21,4

Grecia ................. 34,1 40,9 12,0 17,0 17,5 17,9

Países Bajos ....... 35,1 31,8 23,0 31,6 22,6 23,8

Irlanda ................. 29,7 25,2 22,0 33,3 25,3 26,1

Italia .................... 37,8 41,6 26,3 31,1 17,6 17,0

Luxemburgo ........ 29,5 28,5 24,9 27,1 22,0 24,8

Portugal............... 31,0 33,7 20,7 32,6 19,5 20,0

Reino Unido ........ 25,7 24,6 28,3 28,0 21,7 21,8

Suecia ................. 46,8 46,1 18,0 27,7 28,4 30,5

Media UE(15) ..... 36,5 36,8 23,5 28,0 22,1 22,9


Coeficiente de
0,1722 0,1872 0,1934 0,1747 0,2009 0,2132
Variación ............
Máximo -
21,1 21,5 19,0 18,9 17,0 17,4
Mínimo ...............
COLABORACIONES Fuente: Eurostat (2005).

medidas similares a la σ-convergencia


empleadas en el estudio de la convergen- (1)
cia en renta. En el trabajo se usarán dos
medidas de dispersión que denominare-
mos σ1 y σ2, basadas en la desviación (2)
absoluta media y la desviación estándar
respectivamente. Este indicador di será 0 cuando la
El primer indicador de heterogenei- estructura fiscal del país coincida plena-
dad fiscal, σ1, para un conjunto m de paí- mente con la media, y 2 en el caso de una
ses se puede determinar como la media absoluta disparidad.
de los índices de distancia fiscal de cada En este trabajo proponemos una
país (di) en relación al conjunto (Ashworth medida de heterogeneidad fiscal comple-
y Heyndels, 2000). Para un país i, siendo mentaria, σ2, basada en las desviaciones
j los impuestos y t el año, la distancia fis- estándar de las participaciones de cada
cal respecto a la media (sin el país i) será figura tributaria:
la agregación de las diferencias de los
porcentajes que representan cada uno de (3)
los impuestos sobre el total de ingresos
tributarios (rj):

BOLETÍN ECONÓMICO DE ICE N° 2907


22 DEL 16 AL 31 DE MARZO DE 2007
ARMONIZACIÓN FISCAL Y CONVERGENCIA DE LA ESTRUCTURA TRIBUTARIA EN LA UNIÓN EUROPEA

CUADRO 3
DISTANCIA FISCAL DE CADA PAÍS (di) Y HETEROGENEIDAD FISCAL (σ1) EN LA UE-15

País 1965 1970 1975 1980 1985 1990 1995 2000 2003 Variación
1965-2003
Alemania................. 0,1586 0,1449 0,1427 0,1416 0,1824 0,1974 0,2047 0,2427 0,2506 0,0920
Austria .................... 0,1781 0,1820 0,2131 0,1760 0,1906 0,2223 0,2761 0,2550 0,2169 0,0387
Bélgica.................... 0,1834 0,1127 0,1834 0,1684 0,2124 0,1784 0,1874 0,1611 0,1874 0,0040
Dinamarca .............. 0,4133 0,4750 0,6229 0,6284 0,5644 0,5870 0,6273 0,5876 0,6263 0,2130
España ................... 0,1733 0,2971 0,4319 0,4259 0,2646 0,1767 0,1670 0,1866 0,1874 0,0141
Finlandia ................. 0,4113 0,4087 0,2621 0,2121 0,2014 0,1284 0,0850 0,1734 0,1506 -0,2607
Francia.................... 0,3609 0,3381 0,3686 0,3750 0,4221 0,4544 0,4484 0,3081 0,3209 -0,0400
Grecia ..................... 0,4801 0,4506 0,4506 0,3134 0,3843 0,3241 0,2836 0,2043 0,2714 -0,2087
Países Bajos .......... 0,2871 0,2713 0,2456 0,1917 0,3289 0,1953 0,2669 0,2483 0,1900 -0,0971
Irlanda..................... 0,4896 0,4793 0,4257 0,3563 0,3127 0,3051 0,3349 0,3343 0,3274 -0,1621
Italia ........................ 0,2986 0,3434 0,3699 0,1896 0,1867 0,1484 0,1069 0,1159 0,1724 -0,1261
Luxemburgo............ 0,3214 0,3636 0,2347 0,2376 0,2380 0,1960 0,1807 0,1387 0,1137 -0,2077
Portugal .................. 0,1876 0,2211 0,3901 0,3581 0,2817 0,2631 0,2090 0,2086 0,2329 0,0453
Reino Unido............ 0,3099 0,3969 0,4156 0,3171 0,2766 0,2741 0,2874 0,2679 0,2610 -0,0489
Suecia..................... 0,5259 0,4843 0,4341 0,2351 0,2297 0,1934 0,1501 0,1819 0,1559 -0,3700
UE (15) ................... 0,3186 0,3313 0,3461 0,2884 0,2851 0,2563 0,2544 0,2410 0,2443 -0,0743
Fuente: Elaboración propia

Este segundo indicador será igual- la Propiedad, 5000-Impuestos sobre el


mente 0 cuando todos los países tengan Consumo, 6000-Otros impuestos. Sin
exactamente el mismo tax mix. embargo, los tres componentes más rele-
vantes (1000, 2000 y 5000) representan
aproximadamente el 92,5 por 100 de los
4. Datos y resultados tributos en la actualidad en la UE. COLABORACIONES
Los índices de distancia fiscal (di) de
Los datos empleados en el estudio cada país en relación al promedio euro-
proceden de la publicación Revenue peo se recogen en el Cuadro 3. De los
Statistics de la OCDE (2005) con las 6 datos se desprende un comportamiento
subdivisiones principales para el periodo diferenciado que permite agrupar a los
1965-2003: 1000-Impuestos sobre la países en tres categorías: países cuya
Renta y Beneficios, 2000-Cotizaciones a estructura tributaria converge con la
la Seguridad Social, 3000-Impuestos media, países cuya estructura fiscal se
sobre las Nóminas, 4000-Impuestos sobre aleja o diverge, y finalmente países cuya

CUADRO 4
CLASIFICACIÓN DE LOS PAÍSES SEGÚN CONVERGENCIA-DIVERGENCIA
EN LA ESTRUCTURA TRIBUTARIA CON LA MEDIA EUROPEA
(1965-2003)

Convergencia Divergencia Distancia similar

Finlandia Alemania Bélgica


Francia Austria España
Grecia Dinamarca
Países Bajos Portugal
Irlanda
Italia
Luxemburgo
Reino Unido
Suecia

Fuente: Elaboración propia

BOLETÍN ECONÓMICO DE ICE N° 2907


DEL 16 AL 31 DE MARZO DE 2007 23
FRANCISCO J. DELGADO RIVERO Y ROBERTO FERNÁNDEZ LLERA

GRÁFICO 1
DISTANCIA FISCAL DE ESPAÑA M(di) RESPECTO A LA MEDIA DE LA UE-15 (1965-2003)

Fuente: Elaboración propia.

estructura tributaria mantiene estable el ses presentan una clara convergencia


distanciamiento con la estructura euro- con la media europea, especialmente
pea, tal y como se recoge en el Cuadro 4. Suecia y Finlandia.
Comparando los valores de 2003 res- El caso español se refleja en el
pecto a 1965, los países cuyo tax mix se Gráfico 1 donde quedan patentes 3 eta-
ha alejado de la media europea son pas diferenciadas: una fuerte divergencia
Dinamarca, Alemania, Austria y en menor hasta 1979, seguida de la aproximación
COLABORACIONES
medida Portugal. Por otro lado, Bélgica y hasta 1986 y posterior estancamiento del
España mantienen prácticamente cons- diferencial hasta la actualidad. Además,
tante su distancia fiscal. El resto de paí- se puede apreciar el impacto sobre el dife-

GRÁFICO 2
CONVERGENCIA DE LA ESTRUCTURA TRIBUTARIA UE-15 (1965-2003)

Fuente: Elaboración propia.

BOLETÍN ECONÓMICO DE ICE N° 2907


24 DEL 16 AL 31 DE MARZO DE 2007
ARMONIZACIÓN FISCAL Y CONVERGENCIA DE LA ESTRUCTURA TRIBUTARIA EN LA UNIÓN EUROPEA

rencial de la estructura fiscal derivado de 1) Período 1965-1975. Durante este


las reformas en nuestro país, como por decenio la estructura tributaria de los paí-
ejemplo la Ley General de la Seguridad ses de la UE se aleja del promedio, para
Social, en vigor desde 1967, las reformas alcanzar en 1975 el máximo valor de todo
fiscales del inicio de la democracia, con el periodo analizado (0,346).
vigencia en 1979 y 1980, y la entrada en 2) Período 1975-1982. Tras el máxi-
la UE y la adopción del IVA en 1986. mo obtenido en 1975, en los años poste-
Nuestro tax mix se diferencia esencial- riores el indicador experimenta un notable
mente por el menor peso de la imposición descenso hasta situarse en 0,283.
sobre renta y beneficios (28,2 por 100 3) Período 1982-1986. En estos años
frente al 33,3 por 100 en 2003) en favor de la estructura tributaria europea vuelve a
las cotizaciones sociales (35,3 por 100 diverger aunque de forma ligera (0,293).
versus 28,8 por 100 en 2003). 4) Período 1986-1991. Durante este
La trayectoria temporal de los indica- quinquenio se produce la segunda etapa
dores de heterogeneidad fiscal se repre- de mayor descenso del indicador, hasta
senta en el Gráfico 2. Se observa una ele- situarse en 0,241, próximo al valor más
vada correlación entre ambos (0,98) por lo reducido del periodo considerado (0,235
que procederemos a comentar los resulta- en 2001).
dos conjuntos con los datos específicos 5) Período 1991-1996. La estructura
de σ1. La convergencia tributaria se pro- tributaria europea discurre por una nueva
duce desde 1975 con un importante des- etapa de divergencia (0,266 en 1996).
censo desde el 0,346 hasta el 0,244 del 6) Período 1996-2003. En estos últi-
año 2003. Con algo más de detalle se mos años se ha producido un nuevo acer-
pueden distinguir las siguientes etapas: camiento del tax mix en los países de la COLABORACIONES

GRÁFICO 3
CONVERGENCIA DE LA ESTRUCTURA TRIBUTARIA UE-15 Y UEM (1965-2003)

Fuente: Elaboración propia.

BOLETÍN ECONÓMICO DE ICE N° 2907


DEL 16 AL 31 DE MARZO DE 2007 25
FRANCISCO J. DELGADO RIVERO Y ROBERTO FERNÁNDEZ LLERA

UE, senda que parece quebrarse en los duce en periodos específicos, 1975-1982
años 2002-2003. y 1986-1991, por tanto sin relación unívo-
En síntesis, la estructura tributaria de ca con acontecimientos relevantes como
la UE se ha aproximado entre 1965 y las medidas de armonización fiscal adop-
2003, si bien no se trata de un proceso tadas. En el análisis separado de los 12
constante ni relacionado directamente países integrantes de la UEM, se aprecia
con acontecimientos o políticas de armo- una convergencia ligeramente superior a
nización, por lo que son el resultado de la la del conjunto de la UE-15 en los últimos
interacción de los diversos factores años analizados.
comentados al inicio del trabajo. Además, hemos identificado aquellos
En el Gráfico 3 se representa la tra- países que se han aproximado a la
yectoria del indicador σ2 para los 15 paí- «norma» europea y los que se han alejado
ses de la UE y los 12 de la UEM (10). Con o divergen (Alemania, Austria, Dinamarca
una senda prácticamente similar (coefi- y Portugal), mientras que España y
ciente de correlación 0,98), sí se puede Bélgica mantienen prácticamente intactas
observar una brecha mayor en las fechas sus diferencias con la media europea del
más recientes con una caída más pro- inicio del periodo.
nunciada para los países que han adop- El estudio particular de España pone
tado la moneda única. de relieve el efecto de las principales
reformas de la fiscalidad en nuestro país.
Además, y a pesar de estas reformas que
5. Conclusiones y reflexiones finales han modernizado nuestro sistema fiscal,
España mantiene en la actualidad una
El sistema tributario europeo ha evo-
COLABORACIONES composición tributaria tan alejada del pro-
lucionado en las últimas décadas como
medio europeo como en 1965, con un
consecuencia del proceso de integración,
peso sensiblemente inferior de la imposi-
con medidas de armonización fiscal espe-
ción sobre la renta y los beneficios a favor
cíficas, fenómenos de competencia fiscal
de las cotizaciones sociales, mientras que
y en el marco general de las reformas fis-
en la imposición sobre el consumo el
cales internacionales.
peso es ligeramente menor.
Tras revisar el proceso de armoniza-
La entrada de nuevos países en la
ción fiscal en la UE, tanto en la imposición
UE-27 ha aumentado las discrepancias
directa —ahorro y sociedades— como
en la fiscalidad de los Estados miembros
indirecta —IVA y accisas—, en este tra-
bajo hemos analizado la convergencia de lo que genera un nuevo escenario de
la estructura tributaria a partir de los datos coordinación fiscal cuyos efectos se
de presión fiscal de la OCDE 1965-2003 verán a medio plazo.
mediante el uso de indicadores de distan-
cia o heterogeneidad tributaria en la línea
del concepto de σ-convergencia emplea- Bibliografía
da en la literatura de crecimiento econó-
mico. La aproximación del tax mix se pro- [1] ALBI, E. (2001): «Armonización fiscal
europea: balance de situación», Papeles
de Economía Española, nº 87, pp. 33-43.
(10) Los Quince excepto Dinamarca, Reino Unido y Suecia. Tal
y como se señaló anteriormente, Dinamarca ha evolucionado hacia [2] ÁLVAREZ, S.; FERNÁNDEZ DE SOTO,
un tax mix más alejado de la media, mientras que Reino Unido y
Suecia se han aproximado, de forma notable en el segundo caso. M.L. y GONZÁLEZ, A.I. (2003): «La fis-

BOLETÍN ECONÓMICO DE ICE N° 2907


26 DEL 16 AL 31 DE MARZO DE 2007
ARMONIZACIÓN FISCAL Y CONVERGENCIA DE LA ESTRUCTURA TRIBUTARIA EN LA UNIÓN EUROPEA

calidad del ahorro en la Unión Europea: [11] GONZÁLEZ-PÁRAMO, J.M. (2000):


¿armonización o competencia?», «Armonización y competencia fiscal en
Crónica Tributaria, nº 109, pp. 9-36. Europa. Situación actual, perspectivas e
[3] ASHWORTH, J. y HEYNDELS, B. implicaciones para España», en García-
(2000): «The evolution of national tax Milà (ed.): Nuevas fronteras de la política
structures in the European Union», en H. económica, Barcelona Centre de
Ooghe, F. Heylen, R. Vander Vennet y J. Recerca en Economía Internacional,
Vermaut (eds.): The Economic and Universitat Pompeu Fabra, pp. 89-137.
Business Consequences of the EMU – A [12] HELLERSTEIN, W. y MCLURE Jr. C.E.
Challenge for Governments, Financial (2004): «Lost in translation: contextual
Institutions and Firms, Boston: Kluwer considerations in evaluating the relevan-
Academic Publishers, pp. 155-180. ce of US experience for the European
[4] ASHWORTH, J. y HEYNDELS, B. (2002): Commision’s company taxation propo-
«The impact of EU-membership on reve- sals», Bulletin for International Fiscal
nue structures», en W. Meeusen y J. Documentation, vol. 58, nº 3, pp. 86-98.
Villaverde (eds.): Convergence issues in [13] MINTZ, J. (2004): «Corporate Tax
the European Union, Cheltenham: Edward Harmonization in Europe: It’s All About
Elgar, pp. 103-129. Compliance», International Tax and Public
[5] BANDT, O. DE y F.P. MONGELLI (2000): Finance, vol. 11, nº 2, pp. 221-234.
Convergence of fiscal policies in the euro [14] MORTON, P. (2005): «Report on the Joint
area, Working Paper 20, Banco Central CFE/CEPS Seminar: Tax competition ver-
Europeo. sus tax harmonization», European
[6] BOSCÁ, J.E., J.R. GARCÍA y D. Taxation, vol. 45, nº 1, pp. 25-28.
TAGUAS (2005): «Tipos efectivos de [15] OCDE (2005): Revenue Statistics 1965-
COLABORACIONES
gravamen y convergencia fiscal en la 2003, París.
OCDE: 1965-2001», Hacienda Pública [16] PARAMIO, J. (2000): «La política tributa-
Española / Revista de Economía ria en la Unión Europea», ICE, nº 784,
Pública, nº 174, pp. 119-141. pp. 82-93.
[7] CNOSSEN, S. (2004): «Reform and [17] PEDONE, A. (2004): «Tax Harmonization
coordination of corporation taxes in the Policy in a Changing European Union»,
European Union: an alternative agen- Rivista di Politica Economica, vol. 94, nº
da», Bulletin for International Fiscal 3, pp. 141-157.
Documentation, nº 58(4), pp. 134-150. [18] SÁNCHEZ, J. y J.S. GÓMEZ (1999):
[8] COMISIÓN EUROPEA (2004): European «Algunas consideraciones sobre la
Tax Survey, Taxation Paper nº 3/2004. armonización de la imposición directa en
http://ec.europa.eu/taxation_customs/res la UE», Economistas, nº 80.
ources/documents/tax_survey.pdf [19] SANZ, J.F; ROMERO, D.; ÁLVAREZ, S.;
[9] EUROSTAT (2005): Structures of the CHOCARRO, G. y UBAGO, Y. (2005):
taxation systems in the European Union, «El impuesto sobre sociedades en la
Unión Europea. Europa de los Veinticinco: un análisis
[10] GEMMELL, N. y KNELLER, R. (2003): comparado de las principales partidas»,
«Fiscal Policy, Growth and Convergence Crónica Tributaria, nº 114, pp. 107-139.
in Europe», New Zealand Treasury, [20] SORENSEN, P.B. (2004a): «Company
Working Paper 03/14. Tax Reform in the European Union»,

BOLETÍN ECONÓMICO DE ICE N° 2907


DEL 16 AL 31 DE MARZO DE 2007 27
FRANCISCO J. DELGADO RIVERO Y ROBERTO FERNÁNDEZ LLERA

International Tax and Public Finance, vol. [23] VV.AA. (2005): «Armonización fiscal»,
11, nº 1, pp. 91-115. Perspectivas del Sistema Financiero,
[21] SORENSEN, P.B. (2004b): «International número monográfico.
Tax Coordination: Regionalism versus [24] ZUBIRI, I. (2001): «Las reformas fiscales
Globalism», Journal of Public Economics, en los países de la Unión Europea: cau-
vol. 88, nº 6, pp. 1187-1214. sas y efectos», Hacienda Pública
[22] VV.AA. (1997): «Armonización fiscal en Española, monografía 2001, pp. 13-52.
la Unión Europea», Hacienda Pública
Española, número monográfico.

COLABORACIONES

BOLETÍN ECONÓMICO DE ICE N° 2907


28 DEL 16 AL 31 DE MARZO DE 2007
ARMONIZACIÓN FISCAL Y CONVERGENCIA DE LA ESTRUCTURA TRIBUTARIA EN LA UNIÓN EUROPEA

Anexo 1

Estructura tributaria en la UE, 1965 y 2003

CUADRO A.1
ESTRUCTURA TRIBUTARIA: COMPONENTES. 1965

Resto
País Renta y beneficios Seguridad Social Propiedad Bienes y servicios
(nóminas, otros)

Alemania.................. 33,8 26,8 5,8 33,0 0,6


Austria...................... 25,5 24,9 4,0 37,4 8,2
Bélgica ..................... 27,6 31,4 3,7 37,2 0,1
Dinamarca ............... 45,9 5,4 8,0 40,6 0,1
España..................... 24,5 28,3 6,4 40,8 0,0
Finlandia .................. 41,4 6,8 4,0 42,5 5,3
Francia..................... 15,9 34,2 4,3 38,4 7,2
Grecia ...................... 9,1 31,6 9,7 48,8 0,8
Países Bajos............ 35,8 30,8 4,4 28,6 0,4
Irlanda...................... 25,7 6,5 15,1 52,6 0,1
Italia ......................... 17,8 34,2 7,2 39,5 1,3
Luxemburgo............. 35,9 32,3 6,2 24,7 0,9
Portugal ................... 24,6 21,9 5,1 44,2 4,2
Reino Unido ............. 37,0 15,4 14,5 33,1 0,0
Suecia...................... 54,9 12,1 1,8 31,2 0,0
UE(12) ..................... 26,5 25,8 6,3 39,0 2,4
UE(15) ..................... 30,4 22,8 6,7 38,2 1,9

COLABORACIONES

CUADRO A.2
ESTRUCTURA TRIBUTARIA: COMPONENTES. 2003

Resto
País Renta y beneficios Seguridad Social Propiedad Bienes y servicios
(nóminas, otros)

Alemania.................. 27,4 40,5 2,4 29,4 0,3


Austria...................... 29,7 33,7 1,3 28,2 7,1
Bélgica ..................... 39,0 31,8 3,3 24,6 1,3
Dinamarca ............... 59,9 2,5 3,8 33,0 0,8
España..................... 28,2 35,3 7,5 28,2 0,8
Finlandia .................. 38,7 26,7 2,3 32,0 0,3
Francia..................... 23,2 37,7 7,3 25,5 6,3
Grecia ...................... 23,3 36,1 4,5 35,8 0,3
Países Bajos............ 25,5 36,3 5,2 31,8 1,2
Irlanda...................... 39,3 14,8 6,5 38,4 1
Italia ......................... 30,9 29,5 8,0 25,7 5,9
Luxemburgo............. 36,3 27,9 7,5 28,1 0,2
Portugal ................... 24,5 31,7 4,1 36,7 3
Reino Unido ............. 36,5 18,5 11,9 32,7 0,4
Suecia...................... 36,3 29,1 3,1 26,3 5,2
UE(12) ..................... 30,5 31,8 5,0 30,4 2,3
UE(15) ..................... 33,3 28,8 5,3 30,4 2,2

BOLETÍN ECONÓMICO DE ICE N° 2907


DEL 16 AL 31 DE MARZO DE 2007 29
FRANCISCO J. DELGADO RIVERO Y ROBERTO FERNÁNDEZ LLERA

Anexo 2

Principales medidas en el proceso de


armonización fiscal en la UE y otros
acontecimientos relevantes
Acontecimiento Fecha

Tratado de Roma ..................................................................................................................................................... 1957


Plan Werner ............................................................................................................................................................. 1971
IVA en vigor .............................................................................................................................................................. 1972
Entrada de países (Dinamarca, Irlanda, Reino Unido) ............................................................................................ 1973
Sexta Directiva del IVA – Base imponible uniforme ................................................................................................ 1977
Entrada de países (Grecia) ...................................................................................................................................... 1981
Entrada de países (España, Portugal) .................................................................................................................... 1986
Acta Única Europea ................................................................................................................................................. 1987
Reunificación de Alemania. Unión Económica y Monetaria (1ª fase) ..................................................................... 1990
Tratado de Maastricht – Criterios de convergencia ................................................................................................. 1992
Mercado Único. Acuerdos sobre tipos impositivos IVA e impuestos especiales ..................................................... 1993
Unión Económica y Monetaria (2ª fase) .................................................................................................................. 1994
Entrada de países (Austria, Finlandia y Suecia) ..................................................................................................... 1995
Verificación de criterios de convergencia. Pacto de Estabilidad y Crecimiento. Paquete fiscal
(Código de conducta fiscalidad empresas) ............................................................................................................. 1997
Unión Económica y Monetaria (3ª fase con 11 países; Grecia en 2001) ................................................................ 1999
Euro en circulación .................................................................................................................................................. 2002
Directiva sobre los pagos de intereses y cánones (Directiva 2003/49/CE) ............................................................ 2003
Entrada de países (UE-25) ...................................................................................................................................... 2004
Directiva sobre la fiscalidad del ahorro (Directiva 2003/48/CE) .............................................................................. 2005

COLABORACIONES

BOLETÍN ECONÓMICO DE ICE N° 2907


30 DEL 16 AL 31 DE MARZO DE 2007