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REMFO N°2 Juin 2016 ISSN 2489-205X

Revue D’Etudes en Management et Finance D’Organisation


N°2 Juin 2016

AUDIT FISCAL POUR UNE SÉRÉNITÉ FISCALE ASSURÉE FACE AUX RISQUES
FISCAUX DE LA PME MAROCAINE
TAX AUDIT FOR SERENITY TAX TAX RISKS FACING ASSURED OF
MOROCCAN SMES

BENAZZOU Lotfi
Professeur chercheur
Ecole Nationale de Commerce et de Gestion –Kenitra
Université : Ibn Tofail
E-mail : benazzoulotfi@yahoo.fr
Résumé
La complexité et l’instabilité de textes fiscaux ainsi que la difficulté de leur interprétation et
leur application font de la fiscalité une préoccupation majeure et un souci incessant des
dirigeants des entreprises en général et de la PME en particulier.
La contrainte fiscale, qui impose à la PME le respect de dispositions importantes en nombre et
évoluant dans le temps, a une répercussion directe sur sa gestion puisqu’elle génère de plus
en plus de risques fiscaux. Afin de réduire la charge fiscale avec la plus grande efficacité, et
sans l'exposer à des risques fiscaux, un ensemble d'actions et de prise de décisions doivent
être menées de pair avec les autres fonctions de l'entreprise. Cette action ne peut être menée
que dans le cadre de la gestion globale de l'entreprise. Pour cela, la PME a besoin de procéder
à un diagnostic fiscal, autrement dit à un AUDIT FISCAL. Cette mission d'audit, qui l’aidera
à bien gérer le paramètre fiscal, jaugera des forces et des faiblesses de l'entreprise en matière
fiscale et aboutira de ce fait à l'examen du dossier fiscal de l'entreprise, à déceler les risques
fiscaux liés aux obligations déclaratives et de les mettre en adéquation avec la législation en
vigueur et à quantifier ces risques dans le but de prévenir un éventuel contrôle fiscal.
Mots clés : fiscalité, impôt, risque fiscal, audit fiscal.

Abstract
The complexity and instability of tax laws and the difficulty of their interpretation and
application make taxation a major concern and a constant concern of the leaders of enterprises
in general and SMEs in particular. Fiscal constraint, which requires the SME compliance with
important provisions in number and evolving in time, has a direct effect on its management
since it generates more tax risks. To reduce the tax burden with greater efficiency and without
exposure to tax risks, a set of actions and decisions must be taken together with other business
functions. This action can be conducted as part of the overall management of the company.
For this, the SMEs need to conduct a tax diagnosis, ie a TAX AUDIT. This audit mission,
which will help manage the tax parameter, jaugera strengths and weaknesses of the business
tax and thereby lead to the examination of the tax file of the company, to identify tax risks
related to reporting requirements and put them in line with current legislation and quantify
these risks in order to prevent possible tax audit.
Keywords: tax, tax, tax risk, tax audit.

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Introduction
La fiscalité, définie comme étant des prélèvements obligatoires supportés par l’entreprise, est
l’une des composantes essentielles de son environnement. Le paramètre fiscal est une
variable à prendre en considération dans toute décision de l’entreprise ; ce n’est pas pour des
raisons conjoncturelles, mais bien parce qu’il est lié à la vie de l’entreprise, depuis sa création
jusqu’à sa disparition, et affecte toutes les opérations effectuées, ainsi que toutes les décisions
prises par l’entreprise. Par la multiplicité, la complexité et l'instabilité de ses textes, la fiscalité
génère de plus en plus de risques fiscaux pour l’entreprise qui peuvent lui entrainer des
surprises, bien souvent désagréables : charges fiscales supplémentaires, intérêts de retard,
pénalités fiscales ou même retraitement des comptes annuels, auxquelles s’ajoutent
généralement une dégradation de sa réputation.
La préoccupation de l’entreprise, en général et la PME en particulier, est avant tout, d’être
renseigné sur l’existence des risques fiscaux et d’apprécier le cas échéant, l’étendue et
l’importance de ces risques. Naturellement l’identification du risque fiscal devrait commander
à la PME de chercher à localiser les moyens nécessaires à prévenir ou guérir ces risques.
La réponse à cet objectif exige la mise en place de procédures permettant d'assurer la
conformité aux lois et réglementations fiscales en vigueur et de produire une information
fiscale de qualité vis-à-vis de l'administration fiscale et surtout une évaluation globale du
processus à travers une mission d'audit fiscal.
L'audit fiscal est un outil de détection des risques fiscaux et d'amélioration de la gestion des
risques par les mesures correctrices qu'il peut suggérer. A ce niveau plusieurs questions nous
interpellent : quels sont les faits générateurs et les différents domaines et sources des risques
fiscaux dans la PME ? Et comment l’audit fiscal peut apporter une sorte de paix fiscale face à
ces risques auxquels sont exposés les PME ?
Ainsi nous exposerons dans une première partie les risques fiscaux dans la PME et dans la
deuxième partie l’audit de la conformité ou de la régularité fiscale de la PME.

1. PME ET RISQUES FISCAUX

La PME occupe une place privilégiée dans le circuit économique, elle est au cœur des
préoccupations des pouvoirs publics, des hommes d’affaires et des institutions financières1.

1 Selon la charte de la PME, la PME est une entreprise dont l’effectif permanent ne dépasse pas deux cents personnes et a
réalisé, au cours des deux derniers exercices, soit un chiffre d'affaires annuel hors taxes n'excédant pas soixante-quinze
millions de dirhams, soit un total de bilan annuel n'excédant pas cinquante millions de dirhams.

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Numériquement de loin les plus nombreuses, la PME participe de manière positive à la


croissance économique, à la création d'emplois et au développement régional et local.
La fiscalité impose à la PME le respect des dispositions nombreuses et complexes, exigeant
un niveau élevé de qualification en la matière. En outre, le législateur s’est ménagé la
possibilité de contrôler l’application qui est faite de ces règles et de sanctionner les erreurs
constatées afin de préserver l’intérêt de l’état, créancier de l’impôt. De même les
modifications importantes au niveau des textes de lois régissant les différents impôts et taxes
exigent de la PME un suivi rigoureux afin d’éviter des sanctions de plus en plus lourdes et
coûteuses. Il en résulte que les PME vivent en situation de risque fiscal, risque qui pèse en
permanence sur leurs situations et qui pourrait menacer leur pérennité, voir même leur survie.
Nous examinerons d’abord les faits générateurs du risque fiscal, ensuite sa nature et enfin les
différents domaines et sources des risques fiscaux auxquels sont exposés les PME.

1.1.Les faits générateurs du risque fiscal


Le risque fiscal peut être défini comme le risque de subir un coût fiscal qui soit supérieur ou
inferieur à celui exigé légalement où à celui que le contribuable est préparé ou capable de
payer (Earle,B, 2008.). C’est un risque permanent et non seulement ponctuel, c’est-à-dire,
qu’il n’est pas nécessairement lié à l’année courante mais peut impacter les années
postérieures (Rossignol, J.L. 2002).
Le risque fiscal peut avoir comme origine :

 La probabilité d’existence d’erreurs fiscales au niveau des comptes de l’entreprise. Cette


probabilité est d’autant plus élevée eu égard à la complexité de la matière fiscale et son
évolution constante, à l’accroissement des obligations à la charge de l’entreprise et les
échéances nombreuses qui en découlent, à l’autonomie du droit comptable et également
au niveau de compétence des services fiscaux et financiers de l’entreprise et des
consultants externes auxquels elle fait appel. Comme le fait souligner M.EGRET dans son
étude sur l’amélioration des rapports entre l’administration et les contribuables « étant
donné l’extrême complexité de la fiscalité, les écritures passées chaque année dans
l’entreprise, le peu de connaissances des exécutants de base, il n’est pas étonnant que les
erreurs soient assez nombreuses» (M.EGRET , 1979).
 La probabilité de la mise en œuvre d’un contrôle fiscal par l’administration fiscale : la
contrepartie du système déclaratif réside dans la possibilité octroyée à celle ci de contrôler
l’exactitude des déclarations déposées par les contribuables et le respect d’un certain
nombre de règles.

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Cette éventualité devient de plus en plus probable compte tenu du fait que
l’administration fiscale renforce de plus en plus sa fonction de contrôle et de dépistage de la
fraude et l’évasion fiscale notamment par la nouvelle réorganisation mise en place, l’existence
des contrôles sur pièces dit également contrôles de cabinet et également la consolidation des
moyens matériels et humains des services de contrôle.
L’ampleur du contrôle fiscal est beaucoup plus ressenti par les PME que par les grandes
entreprises, car dans cette catégorie d’entreprises, il existe généralement un service financier
qui s’occupe des affaires fiscales et comptables, et peut être supervisé dans cette tache par des
experts. En général, le paramètre fiscal se trouve plus ou moins inséré dans la gestion de
l’entreprise ; ce sont les représentants du département financier qui assistent le vérificateur
dans l’exécution de sa tache, alors que dans les PME, c’est le dirigeant ou le gérant qui se
trouvent généralement confronté aux vérificateurs.
Les entreprises en général et les PME en particulier vivent donc d’une certaine manière en
situation d’incertitude fiscale.

1.2. La nature du risque fiscal


De la possibilité d’un contrôle fiscal opéré par l’administration fiscale et des difficultés
éprouvées par les firmes (surtout les PME) à appréhender la matière fiscale naît donc un
risque fiscal. Ce risque retient l’attention de la PME mais également du fisc qui dispose,
assorti du pouvoir de contrôle, d’un pouvoir de redressement et de sanction. C’est ce triple
pouvoir de contrôle, de redressement et de sanction dévolus à l’administration fiscale qui
constitue la véritable nature du risque fiscal.

1.2.1. Le pouvoir de contrôle de l’administration fiscale


Le contrôle fiscal regroupe les différentes procédures qui permettent à l'administration de
réparer les omissions, les insuffisances ou erreurs d'imposition commises par les contribuables
et de vérifier l’exactitude et la sincérité de ses déclarations. Le contrôle fiscal revêt, ainsi, à la
fois l’aspect du « support vital du système déclaratif et le témoignage du caractère relatif de la
déclaration » (J P CASIMIR, 1979). Si l’impôt n’est pas toujours une contrainte bien
acceptée, le contrôle l’est assurément encore moins, mais quoi qu’il en soit, le contrôle reste
un mal nécessaire. Il faut, en effet, rappeler que les impôts et les cotisations sociales
collectées au Maroc représentent la majeure partie des recettes publiques. On comprend donc
la nécessité pour l’état de mettre en œuvre des moyens permettant de contrôler le versement
de ces prélèvements.

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Par ailleurs, si le contrôle fiscal constitue un élément important pour l’administration fiscale
qui lui permet de renflouer les budgets, il représente un facteur de risque pour l’entreprise,
risque dont la réalisation devient de plus en plus probable avec l’intensification et
l’élargissement des opérations contrôlées. Risque qui s’explique surtout par le fait que le
contrôle fiscal implique en général des corrections et redressements qui peuvent
s’accompagner de sanctions ayant des incidences directes sur l’entreprise, et qui peuvent aller,
en l’état actuel jusqu’à des sanctions pénales.

1.2.2. Le pouvoir de redressement de l’administration fiscale


L'administration dispose d'un droit de redressement qui s'inscrit dans le prolongement du droit
de contrôle et de reprise. En effet, le redressement s'entend comme le pouvoir conféré à
l'administration d'ajouter ou de suppléer à ce qui a été ou ce qui aurait dû être déclaré, par le
contribuable, de façon que cela se traduise par une majoration immédiate ou différée de sa
cotisation d’impôt. La nature et la portée des redressements à opérer dépendent de la gravité des
irrégularités commises par l’entreprise. Si l’administration décèle des irrégularités de régularité
(qui correspondent à de simples erreurs involontaires d’enregistrement comptable ou des
irrégularités mineures telles que des charges non déductibles, provisions non justifiées ou
encore des erreurs d’imputation), elle va procéder à une nouvelle évaluation de la base
imposable, en se limitant à apporter à la base déclarée par le contribuable les modifications
nécessaires à leur régularisation sans rejeter la comptabilité de l’entreprise.
Par contre, si elle décèle des erreurs graves et répétées touchant à l’image de sincérité d’une
comptabilité, l’administration fiscale peut donc dégager un ensemble de faits qui l’amèneront
au rejet total ou partiel de la comptabilité.
Les irrégularités graves sont énumérées limitativement par l’article 213 du Code Général des
Impôts Marocaine. Ainsi, sont considérées comme irrégularités graves :
 Le défaut de présentation d’une comptabilité tenue conformément aux dispositions légales ;
 L’absence des inventaires prévus par la loi.
 La dissimulation d’achats ou de ventes dont la preuve est établie par l’administration ;
 Les erreurs, omissions ou inexactitudes graves et répétées, constatées dans la
comptabilisation des opérations ;
 L’absence de pièces justificatives privant la comptabilité de toute valeur probante ;
 Le non comptabilisation d’opérations effectuées par l’entreprise ;
 La comptabilisation d’opérations fictives.

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Le vérificateur qui envisage des redressements dispose de deux types de procédures : la


procédure de redressement contradictoire et la procédure de taxation d’office. La procédure
de redressement contradictoire se caractérise essentiellement :

 Par la charge de la preuve qui incombe à l'administration ;


 Par l'obligation qu'a l'administration de motiver tout redressement de manière à permettre
au contribuable de se défendre ;
 Par l'existence d'un débat oral entre l'inspecteur et le contribuable pendant le déroulement
des opérations de contrôle.
En raison des garanties que comporte cette procédure pour le contribuable, elle est réservée
aux praticiens qui ont respecté leurs obligations en matière de dépôt des déclarations.
On distingue deux types de procédure de redressement contradictoire : la procédure normale
et la procédure accélérée. L’imposition d’office, qui consiste en une évaluation de la base
fiscale par l’administration, pénalise doublement le contribuable. En effet, la base
d'imposition est établie par l'administration sans discussion aucune avec le contribuable qui
ne peut présenter sa défense avant la mise en recouvrement des impositions. De même, dans
l'éventualité d'un contentieux devant les tribunaux, c’est au contribuable que revient la charge
de la preuve. La loi donne à l'administration, dans des cas très précis, le pouvoir d'établir
d'office les impositions. En effet, elle intervient dans deux situations : défaut de déclaration
du résultat fiscal ou du chiffre d’affaires et défaut de présentation des documents comptables
ou refus de se soumette au contrôle.

1.2.3. Le pouvoir de sanction de l’administration fiscale


Afin d’assurer le respect de la législation fiscale, l’administration fiscale dispose, en plus du
pouvoir de contrôle et de redressement, d’un pouvoir de sanction. Les sanctions, qui résultent
du non respect par l’entreprise de ces obligations comptables et administratives, sont
particulières à chaque impôt, spécifiques à chaque anomalie constatée et varient en fonction
de la nature et de l’importance de l’infraction. Ces sanctions ont pour objectif soit de
percevoir une sorte d’intérêts de retard auprès de l’entreprise pour réparer le préjudice subi
par le trésor, soit de sanctionner plus nettement la faute même de l’entreprise (Chadefaux,
1987).
En matière fiscale, il existe deux catégories de sanctions :
 Les sanctions fiscales de nature pécuniaire prononcées par l’administration (pénalités de
retard et de recouvrement, amendes fiscales relatives à la retenue à la source, etc).

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 Les sanctions pénales consistant en des peines correctionnelles prononcées par les
tribunaux pour des infractions particulièrement graves.
Certaines infractions fiscales peuvent donner lieu à l’application cumulative de ces deux
catégories de sanctions.

1.3. Les différents domaines et sources des risques fiscaux

Les sources de risques fiscaux sont multiples. Si l'on écarte le risque lié à la violation
délibérée de la loi fiscale (risque légal ou d'illégalité), les risques peuvent être courants ou non
courants ; ils peuvent être d'origine externe ou interne.

1.3.1. Les domaines de risques fiscaux


Selon une approche inspirée des travaux de PriceWaterhouseCooper en 2004, les risques
fiscaux peuvent être analysés et regroupés en sept domaines, dont l'ensemble combiné
constitue le portefeuille de risque fiscal de l'entreprise2 :
 Les risques de transactions
 Les risques de situation
 Les risques opérationnels
 Les risques de compliance
 Les risques comptables
 Les risques de management
 Les risques de réputation
 Le portefeuille de risque fiscal de l'entreprise.

 Les risques de transactions


Chaque transaction rencontre l'impôt. Plus la transaction est complexe, non courante ou non
routinière, plus elle peut générer des incertitudes fiscales et, par conséquent, des risques
fiscaux.
Certaines transactions non récurrentes sont inductrices de contrôles fiscaux (telles que par
exemple, une fusion, une scission, une reconversion, etc.) alors que d’autres transactions
suscitent souvent les soupçons ou l’hostilité du fisc (compte courant associé, bonification en
nature, transactions avec les associés, remboursement des frais professionnels, abandon de
créances, etc.). L'entreprise s'expose davantage aux risques de transactions dans certaines
circonstances telles que:
- La non implication, en temps opportun, de compétences fiscales dans la transaction ;
2
R.Yaich, L'impôt sur les sociétés 2007: maîtrise des risques fiscaux, Les Editions Raouf Yaich, 2007, p.16-19

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- L'absence d'un cadre de politique générale qui départage ce qui est acceptable de ce qui ne
l'est pas ;
- La méconnaissance des pratiques administratives ;
- L'absence de perception des risques associés à la transaction et à sa documentation légale.

 Les risques de situation


Le risque fiscal dépend de son impact et de sa probabilité de survenance. La probabilité de
survenance dépend de l'action ou de la réaction de l'administration fiscale face à une situation.
Ainsi, cette probabilité est plus élevée lorsque l'entreprise se trouve dans certaines situations
génératrices en elles-mêmes d'un fort attrait du contrôle fiscal telles que (K.Ayadi Loukil,
2008):
Entreprise évoluant dans un secteur mal réputé ou entreprise ayant une mauvaise réputation.
Entreprise importante.
Entreprise générant un crédit chronique de TVA ou d'IS notamment lors des premières
demandes de restitution.
Entreprise agitée socialement.
Mésentente grave entre les associés générant de nombreux litiges.
Entreprise faisant l'objet de dénonciations (le plus souvent anonymes).
Entreprise déposant des déclarations qui révèlent des incohérences lors des contrôles
sommaires.
Accroissement de patrimoine des associés et/ou dirigeants sans cohérence avec les revenus
déclarés.
 Les risques opérationnels
Les risques fiscaux opérationnels concernent les risques sous jacents à l'application des lois et
règlements fiscaux régissant les opérations quotidiennes de l'entreprise. Ces opérations auront
différents niveaux de risque fiscal, dont la gravité varie selon que la fonction fiscale est
proche ou non du déroulement de ces opérations3.
Les risques opérationnels impliquent tous les services et toutes les personnes concernées par
la fiscalité et non pas uniquement la fonction fiscale de l'entreprise (approvisionnement,
transit, comptabilité des stocks, personnel, trésorerie et finances, commercial, facturation,
livraison, transport, investissement, comptabilité, etc.).
Le risque associé au formulaire relatif à ces opérations courantes est un des exemples de
risque dont les conséquences sont très importantes.

3
K.Ayadi Loukil, op cit, P : 23

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 Les risques de compliance (risque de non-conformité à la loi fiscale)


C'est le risque associé au degré de respect des lois et règlements en vigueur. En effet, chaque
entorse à la législation fiscale est source de risque fiscal. Ce risque est lié d’abord à la
politique générale de l’entreprise et à l’intégrité de sa direction, de ses cadres et de son
personnel.
Ce risque est ensuite fonction :
De la qualité des procédures de gestion et de synthèse des données comptables et fiscales et
De leur révision (audit interne et audit externe),
De la fiabilité du système d'information,
De la compétence fiscale des personnes intervenantes,
Des procédures de veille fiscale (mise au courant des nouvelles législations, des
réglementations, de la doctrine et des pratiques administratives fiscales).

 Les risques comptables


La comptabilité est un instrument de synthèse et de calcul de l'assiette fiscale, elle constitue la
principale base du contrôle fiscal et, par conséquent, de découverte de défaillances fiscales.
La comptabilité incarne aussi les options de la direction qui ont une conséquence fiscale
(théorie de l'affectation, dégrèvement physique, choix des méthodes comptables, etc.). La
comptabilité apparaît donc à la fois comme étant la première source de menace fiscale mais
aussi l'outil de formalisation des options jugées offrir une opportunité pour l'entreprise.
 Les risques de management
Peu d'entreprises documentent et formalisent leur gestion du risque fiscal. Dans ce cas, le
principal risque réside dans le fait que la gestion du risque fiscal se trouve dans les têtes des
personnes qui en sont chargées. L'absence de formalisation et de communication de la
politique de gestion du risque fiscal peut exposer l'entreprise à des difficultés, si les personnes
qui l'appliquaient quittent l'entité sans préparer la relève (K.Ayadi Loukil).

 Les risques de réputation


Dans le domaine fiscal, une réputation irréprochable est le fruit du respect par l'entreprise des
règlementations fiscales applicables. Elle constitue pour l'entreprise un signe sécurisant
garantissant des préjugés favorables de la part de l'administration fiscale ( H.Schaud, 2004).
Nos attitudes sont toujours déterminées par la réputation de la personne ou de l'entreprise ou
de l'organisation avec laquelle nous traitons. Il en est de même de l'administration fiscale, des

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fournisseurs, des clients et de toutes les parties qui traitent avec l'entreprise. Une défaillance
fiscale grave peut porter une atteinte à la réputation d’une entreprise, de ses dirigeants, de son
personnel et de ses auditeurs.
 Le portefeuille de risque fiscal de l’entreprise
Chaque domaine de risque fiscal doit être continuellement présent à l'esprit et pris en compte
de façon isolée et agrégée avec les autres domaines de risque dans l'évaluation du profil de
risque fiscal de l'entreprise. Le portefeuille de risques fiscaux est constitué par l'agrégation de
l'ensemble des risques fiscaux. Après les traitements appropriés des risques, le risque résiduel
résultant du portefeuille des risques fiscaux de l'entreprise est acceptable s'il se situe, au pire
des cas, en dessous du seuil de tolérance global du risque sachant qu'un risque peut être
toléré: s'il n'est pas de nature à mettre en péril les performances d'une entreprise, et lorsque le
coût pour le traiter dépasse les bénéfices que l'on peut tirer de sa gestion ou que son traitement
est trop complexe et non aisé ou inopportun.

1.3.2. Les sources des risques fiscaux


Les sources de risques fiscaux pour une entreprise sont multiples. Ils peuvent avoir des
origines externes comme ils peuvent avoir des origines internes. La distinction entre l’origine
externe et interne des risques n’exclut pas leur interaction. Généralement, les risques d’origine
externe sont aggravés par les faiblesses internes4.
 Risques d'origine externe
Les risques d’origine externes peuvent être regroupés en cinq catégories :
- La complexité des textes fiscaux ;
- La discordance entre comptabilité et fiscalité ;
- Le changement de la doctrine ou de pratique administrative ;
- La maladresse de certains contrôleurs des impôts ;
- L’organisation de certains secteurs.

II. L'AUDIT FISCAL, UN MOYEN DE PRÉVENTION ET DE MINIMISATION DU


RISQUE FISCAL DANS LA PME

L'audit fiscal est l’outil le plus efficace permettant d'obtenir des indications sur l'ampleur du
risque fiscal encouru par la PME. C'est un moyen donné à l'entreprise et à ses partenaires de
ne plus abandonner à l'administration fiscale le privilège de détenir la "vérité" fiscale de

4
R.Yaich, op cit, p.19.

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l'entreprise (M.Chadefaux, 1987). L'examen de l'ensemble des questions fiscales qui


intéressent la PME par l’auditeur fiscal contribue alors à élaborer un bilan de santé fiscale, un
diagnostic fiscal, élément du diagnostic général de l'entreprise. L’audit fiscal se veut donc un
examen critique de tout ou partie de la situation fiscale de l’entreprise. Il est d’autant plus
important qu’il permet d’éviter que des sanctions fiscales ne viennent contrarier les efforts
fournis par l’entreprise et restreindre ses perspectives de développement. C’est également le
moyen de faire prendre conscience aux dirigeants de la PME que l’impôt est un coût qu’il
convient de gérer en tant que tel. Par ailleurs, il importe avant d’aborder l’étude de l’aspect
méthodologique de l’audit de la régularité fiscale et la diversité de ses missions de présenter
au préalable ses objectifs.

II.1. Les objectifs de l’audit fiscal


La mission d'audit fiscal se justifie à travers les pensées suivantes :
 L'audit fiscal étudie et analyse les dispositions desquelles résultent des obligations légales
auxquelles l'entreprise doit s'y conformer sous peine de sanctions, et ;
 Il oriente les décisions prises par l'entreprise vers des choix rationnels et cohérents fondés
sur des avantages et/ou options fiscales qui sont de nature à lui procurer un gain en termes
d'impôt.
Ainsi, on attribue à l'audit fiscal deux objectifs distincts : un objectif de régularité (contrôle de
la régularité fiscale) et un objectif stratégique (contrôle de l'efficacité fiscale).
En matière de régularité fiscale, l’audit fiscal consiste à s'assurer de la fiabilité des supports
d'informations. Il apporte des éléments de réponse sur l’aptitude de l’entreprise à respecter ou
non la législation fiscale auxquelles elle est soumise, sur la nature, l’étendue et l’impact du
risque fiscal encouru par l’entreprise, sur le niveau d’insécurité fiscal atteint et sur les
éventuelles défaillances dans l’organisation de l’entreprise.
De même l’utilité des conclusions formulées à l’issu d’un audit de la régularité fiscale dépasse
largement le cadre strictement fiscal. La connexité des liens entre fiscalité et finance permet
aux dirigeants d’entreprise d’évaluer les retombées au plan de la gestion financière des
risques mis en évidence par les auditeurs. Les responsables financiers peuvent être amenés, en
fonction de l’importance des conséquences financières des risques, à prendre des dispositions
destinées à faire face, le cas échéant, à la réalisation du risque fiscal et faire de sorte à ce que
les irrégularités, génératrices de ce risque, ne se reproduisent plus dans l’avenir.

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En outre cette mission donne à l’entreprise une vision claire, plus affiné da la situation fiscale
de l’entreprise, rétablissant d’une certaine façon la réalité fiscale de l’entreprise, ce qui par
voie de conséquence, améliore l’utilité de l’information comptable et financière.
En matière d’efficacité fiscale, l’audit fiscal peut aviser l’entreprise sur les erreurs qu’elle
risque de commettre en matière d’identification des choix fiscaux. Il mesure l’aptitude de
l’entreprise à mobiliser les ressources du droit fiscal dans le cadre de sa gestion, afin de
concourir à la réalisation des objectifs de politique générale qu’elle s’est assignée. Le recours
à une mission d’audit de l’efficacité fiscale permet également de mettre en évidence les
carences qui résulte d’un comportement passif de l’entreprise ou encore de lui signaler les
inconvénients des choix à priori exercés en connaissance de cause et ceux déjà en cours, et
recommander, le cas échéant les actions visant à rectifier ces choix et qui peuvent donc
concourir à l’amélioration de la gestion fiscale de l’entreprise.

II.2. La diversité des missions d’audit de la régularité fiscale

Les prescripteurs d’une mission d’audit de régularité fiscale sont nombreux, leurs attentes et
les besoins qu’ils expriment sont ipso facto différents. Ainsi, il ne peut y avoir uniformité des
missions de contrôle de la régularité. Cette diversité est d’autant plus importante qu’à
l’intérieur d’une même catégorie de prescripteurs, des préoccupations distinctes peuvent se
faire jour. En effet, un dirigeant d’entreprise dont l’activité dépasse les frontières nationales
n’aura pas les mêmes attentes d’une mission de l’audit fiscal axée sur la régularité fiscale que
son homologue qui effectue des opérations sur le territoire national. La mission de l’audit
fiscal axée sur la régularité fiscale a donc une dimension variable qui peut être définie par
rapport à quatre éléments qui sont5 :
- Les objectifs de la mission ;
- L’importance de la période sur laquelle porte la mission ;
- L’étendue de l’activité de l’entreprise concernée par la mission ;
- La variété des impôts concernés par la mission.

II.2.1. Les objectifs de la mission

Le contrôle de la régularité fiscale dans le cadre d’une mission d’audit peut poursuivre deux
types d’objectifs en fonction de besoins exprimés par le prescripteur de la mission. Les
objectifs peuvent être limités lorsque l’audit est destiné à opérer une simple mesure du risque

5
M CHADEFAUX, OP CIT, P : 58

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fiscal, un état des lieux fiscal de l’entreprise. C’est une photographie, un constat de la
situation fiscale de l’entreprise dont à besoin le prescripteur. Les objectifs peuvent être, au
contraire, développés lorsque l’audit fiscal s’efforce d’aller au delà du constat sur la nature et
l’importance des erreurs fiscales pour énoncer des recommandations destinées à réduire le
risque fiscal décelé, d’éliminer les facteurs d’irrégularités, c’est -à- dire, les sources du risque
et /ou de rectifier les erreurs commises.
Au lieu de se contenter d’une mission dont les conclusions indiquent au chef d’entreprise les
principales irrégularités décelées, celui ci peut, par exemple demander à l’auditeur de lui
indiquer ce qui dans les méthodes, les procédures ou l’organisation peut être à l’origine des
ces irrégularités, ou encore, s’il y’a possibilité de corriger les errements constatées. La
diversité des missions de l’audit de la régularité fiscale s’étend au delà d’une simple
alternative sur l’importance des objectifs de la mission pour couvrir une période variable dans
le temps de l’information sur laquelle le prescripteur de la mission souhaite faire porter les
investigations.

II.2.2. L’importance de la période sur laquelle porte la mission

La variété des missions d’audit fiscal axée sur la régularité fiscale se différencie également
par l’étendue dans le temps de l’information objet du contrôle de la régularité.
Cette étendue est variable d’une mission à l’autre et se trouve très influencer par le caractère
ponctuel ou périodique que revêt l’intervention des auditeurs fiscaux à l’intérieur de
l’entreprise. L’avantage d’une mission périodique (c’est-à-dire programmée régulièrement)
est assez aisément perceptible. En effet, les vérifications opérées par l’administration fiscale,
si elles ne sont que potentielles, peuvent porter lorsqu’elles se produisent, sur quatre
exercices. Il en résulte que des redressements opérés sur la première année de la période non
prescrite supportent des pénalités de retard sur toute la période de reprise.
En conséquence plus l’intervalle de temps séparant deux missions du contrôle de la régularité
est important, plus le risque d’accumulation des erreurs est grand et plus la charge financière
qui découle d’un contrôle fiscal risque d’être lourde.
Le recours plus fréquent à l’audit fiscal en limitant la période non prevérifiée
contractuellement réduit le risque fiscal, élimine graduellement les facteurs d’irrégularités et
procure un avantage financier à l’entreprise, avantage dont l’évaluation doit naturellement
intégrer le coût de la mission. En outre, la répétition de telles missions rend les travaux et les
étapes du contrôle de la régularité fiscale plus performants. En effet, si la première
intervention doit conduire à un examen approfondi du traitement de la fiscalité au sein de

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l’entreprise, elle est l’occasion pour les auditeurs d’acquérir une connaissance générale de
l’entité, de déceler les failles ou erreurs chroniques et d’indiquer le cas échéant aux
responsables les mesures correctives, voire les modifications qui seraient souhaitables dans
l’organisation administrative ou comptable pour limiter les facteurs d’irrégularités. Le coût de
la mission doit baisser au bénéfice de l’expérience et l’attention des auditeurs se focalisera
progressivement sur d’autres questions et particulièrement l’examen des aspects liés à la
gestion fiscale de l’entreprise.
En revanche, lorsque la mission est ponctuelle, l’étendue dans le temps de l’information à
auditer dépendra des souhaits du prescripteur. Si celui-ci envisage d’opérer dans l’entreprise
une vérification fiscale simulée à l’instar de ce qui peut se passer lors d’un éventuel contrôle
fiscal, l’auditeur chargé de cette mission devra porter ces contrôles sur l’ensemble de la
période non prescrite. En toute logique, une fois déterminé l’objectif de la mission et la
période sur laquelle s’exercera les contrôles, il faut définir la nature et le type d’information à
auditer.

II.2.3 L’étendue de l’activité de l’entreprise concernée par la mission


Le prescripteur a la possibilité de soumettre l’entreprise dans son ensemble à un contrôle
contractuel de la régularité ; ce sera le cas notamment en matière de vérification fiscale
simulée comme il peut également limité la mission à une famille d’opérations, ou encore sur
une activité déterminée de l’entreprise en cas de pluralité d’activités. Ainsi, une mission
pourra être consacrée au contrôle de la régularité fiscale des opérations relatives aux stocks,
puis lors de la mission suivante, au contrôle approfondi des opérations portant sur les
immobilisations est ainsi de suite. L’ampleur des missions d’audit fiscal peut ainsi varier
considérablement selon l’importance de l’information soumise au contrôle. L’ampleur est
également fonction de la variété des impôts sur lesquels porte la mission.

II.2.4. La variété des impôts concernés par la mission

Généralement, toutes les entreprises sont soumises à un certain nombre d’impôts et taxes. Le
contrôle de régularité fiscale peut, en effet, être centré sur l’ensemble des impôts ou un type
d’impôt particulier ; un audit fiscal peut fort bien se limiter à la taxe sur la valeur ajoutée, à
l’impôt sur les sociétés ou encore au contrôle des droits d’enregistrement. Un tel choix
s’explique généralement de trois façons distinctes.

En premier lieu, le droit fiscal soumet certaines opérations ou certaines activités à des
dispositions ou régimes particuliers au regard de tel ou tel impôt ; il en est ainsi, par exemple

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en matière de TVA. Lors d’un contrôle contractuel de la régularité fiscale, une entreprise
concernée par l’application d’un régime spécifique souhaitera en priorité savoir si elle
respecte ou non les prescriptions édictées par le régime particulier dont elle relève.
Ensuite l’éventuelle périodicité des missions d’audit fiscal peut permettre à chaque fois de
faire la synthèse sur la situation fiscale d’une entreprise au regard de tel ou tel impôt.
Enfin l’entreprise peut elle même avoir une idée de ses propres faiblesses en matière fiscale et
pressentir le besoin d’un contrôle approfondi sur un impôt donné. L’audit fiscal impose dans
cette dernière hypothèse de demeurer relativement prudent et de prendre bien soin de
conserver un regard critique sur l’appréciation que l’entreprise est à même de porter sur sa
propre situation fiscale. Celle ci peut, en effet, avoir le sentiment de maîtriser certains aspects
de la législation fiscale au titre desquels elle commet en réalité diverses irrégularités.
La diversité des prescripteurs et la pluralité de leurs préoccupations et de leurs attentes font
donc que l’éventail des missions d’audit de la régularité fiscale est très étendu.
Quel que soit le champ d’investigation et les objectifs escomptées d’une mission d’audit de
régularité fiscale, l’auditeur fiscal doit déboucher sur un état de lieu du risque fiscal au sein de
l’entreprise et éventuellement sur l’élaboration des recommandations de nature à résorber le
risque fiscal décelé, ce qui suppose au préalable une méthodologie de travail à suivre
éprouvée et appliquée selon une planification rigoureuse.

II.3. Approche méthodologique

La réalisation de cette mission, qui peut être effectuée ponctuellement ou périodiquement,


suppose le respect d’une méthodologie et d’une démarche pour atteindre l’objectif fixé dans la
lettre de mission.

II.3.1. Prise de connaissance générale de l’entreprise


La phase de prise de connaissance générale de l’entreprise, qui est une phase commune à
toutes les missions d’audit, est très importante puisqu’elle permet de comprendre le
fonctionnement de l’entreprise et de repérer les zones à risque qui détermineront l’étendue du
travail à réaliser.
Elle se base sur l’approche ci-après :
- Prise de connaissance générale de l’entreprise
- Prise de connaissance des aspects courants
- Prise de connaissance des opérations exceptionnelles
- L’appréciation globale de l’organisation et du contrôle interne

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 Prise de connaissance générale de l’entreprise


Les informations à collecter dépendent de la nature de l’entité. Ces informations sont d’ordre
externes (les problèmes comptables particuliers au secteur et les spécificités fiscales légales et
sociales) et internes à l’entreprise telles que l’activité de l’entreprise, ses statuts, l’extrait de
son registre de commerce, la liste de ses usines, bureaux ou succursales, l’organigramme
général de l’entreprise et notamment des services comptables et financiers, le descriptif du
système d’information de l’entreprise, le rapport des commissaires aux comptes et des
auditeurs externes, etc.
Il s’agit également de collecter des informations juridiques sur la société à auditer telles que la
composition du capital, la composition du conseil d’administration, les procès-verbaux des
derniers conseils d’administration et des assemblées générales, les derniers redressements
fiscaux et sociaux et le détail des litiges fiscaux et sociaux en cours, etc. Enfin, l’auditeur
fiscal réunit des informations sur le système comptable de l’entreprise, par exemple le plan
comptable et manuel de procédures comptables et financières, les comptes annuels des
derniers exercices, la liste des journaux comptables et l’organisation de l’archivage, etc.
Pour obtenir ces informations, l’auditeur fiscal dispose de divers moyens tels que la prise de
contact avec le prédécesseur, l’entretien avec les différentes personnes de l’entité auditée
susceptibles de fournir une information appropriée, les diverses publications internes, les
rapports des auditeurs externes et internes, les rapports financiers d’entreprises similaires
exerçant dans le même secteur d’activité, la presse financière et les revues spécialisées du
secteur d’activité, la publication d’organismes professionnels, etc.

 Prise de connaissance des aspects courants


L’objectif de cette étape est de recenser tous les aspects ou domaines qui méritent une
attention particulière de la part du réviseur fiscal en considération du risque fiscal significatif
qui peut caractériser ces aspects et qui ont trait pour l’essentiel aux domaines suivants :
Situation juridique de l’entreprise et son appartenance éventuelle à un groupe
Nature d’activité, lieux et modes d’exercice
Réglementation fiscale et sectorielle applicable
Principaux contrats structurant les activités de l’entreprise
Mode d’organisation générale

 La connaissance des opérations exceptionnelles

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Il s’agit de recenser toutes les opérations exceptionnelles effectuées durant les exercices non
prescrits et qui nécessitent un traitement spécifique sur le plan fiscal, et en vue d’anticiper les
risques qui peuvent leur être attachés. Parmi les principales opérations qui peuvent se produire
dans la vie d’une société, il y a lieu de rechercher en particulier :
Les engagements pris par la société lors du dernier exercice et dont l’impact sur les comptes
se verra sur les exercices ultérieurs (exemple : intégration de nouvelles activités, création de
brevets, extension d’activité,…) ;
Les origines qui expliquent les évolutions significatives observées dans la revue analytique du
bilan et du C.P.C à établir sur toute la durée des années non prescrites.

 L’appréciation globale de l’organisation et du contrôle interne


Cette étape a pour objectif d’avoir une idée sur les zones de risque les plus significatives qui
peuvent remettre en cause : l’exhaustivité des opérations enregistrées par rapport à celles
traitées ; et la réalité et l’appartenance à la société de ces opérations, ainsi que leur bonne
justification, évaluation et inscription dans la bonne période.

II.3.2. Evaluation du contrôle interne et du système d’information


L’évaluation du système du contrôle interne de l’entité en général passe par les étapes
suivantes:
 La description des procédures : en fonction de la nature des opérations effectuées au sein
de l'entreprise l'auditeur identifie et décrit les procédures de contrôle.
 Les tests de conformité : l'auditeur doit vérifier que la description du système de contrôle
interne est correcte et reflète la réalité de l'entreprise, c'est-à-dire que l'ensemble des
sécurités identifiées est véritablement appliqué.
 Evaluation préliminaire du contrôle interne : lors de cette étape l'auditeur dégage les forces
et les faiblesses et formule un jugement sur la qualité du contrôle interne.
 Les tests de permanence : Ces tests s'effectuent généralement par sondage. Ils visent à
s'assurer que les procédures jugées fiables et correctes sont effectivement appliquées.
 L'évaluation définitive du contrôle interne : Cette évaluation va permettre à l'auditeur de
déterminer le niveau de contrôle à effectuer.
Après avoir procédé à une évaluation du système du contrôle interne de l’entité en général
l’auditeur fiscal va centrer ses contrôles sur la fonction fiscale de l’entreprise afin d’analyser
le mode de traitement réservé aux problèmes fiscaux de l’entreprise. L’auditeur doit recueillir

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toutes les informations nécessaires lui permettant d’apprécier la fonction fiscale de


l’entreprise auditée. A cet effet, il doit s’informer sur :
 L’existence d’une fonction fiscale : en l’absence d’une telle fonction, il s’assure de
l’existence de personnes qualifiées chargées de la tenue du dossier fiscal et du traitement
des problèmes fiscaux.
 Le non rattachement du service fiscalité à la direction générale (un service fiscalité qui est
rattaché à une telle direction constitue une zone de risque).
L’existence d’un système d’information fiable en matière de fiscalité. A cet effet, il s’assure
que les flux d’informations à caractère fiscal sont formalisés.
 L’existence d’une documentation fiscale (lois, codes et doctrines) mise à jour.
 La compétence des personnes chargées des problèmes fiscaux (le niveau de maîtrise de la
fiscalité et les autres dispositions réglementaires, le degré de prise en compte de la fiscalité
dans la prise de décision au sein de l’entreprise...).
 L’existence d’une formation continue en matière fiscale pour le compte du personnel
traitant des opérations à caractère fiscal.
 La répartition du temps de travail des personnes responsables des problèmes fiscaux (un tel
examen permet à l’auditeur d’évaluer la part du temps consacrée aux travaux d’étude, de
conseil ou de formation par rapport aux tâches déclaratives et contentieuses).
 Cette évaluation spécifique du contrôle interne sur le plan fiscal conduit l'auditeur à mettre
en évidence :
 Les faiblesses du système de contrôle interne desquelles s'engendrent les risques fiscaux.
 Les forces du système de contrôle interne qui permettent d’améliorer l'efficacité de
l'entreprise.

II.3.3. Vérification des opérations à caractère fiscal


Le rapprochement entre la connaissance acquise de l’entreprise ainsi que l’évaluation des
forces et faiblesses du contrôle interne permettra à l’auditeur fiscal de définir l’étendue des
contrôles à opérer. Ces contrôles portent sur :
Le respect des dispositions fiscales relatives au fond : Celles-ci peuvent être vérifiées à l'aide
de l'outil traditionnel de l'audit qui est le questionnaire. A travers la structure de ce
questionnaire, l'auditeur fiscal a la possibilité de choisir dans ses investigations l'une des
approches suivantes :
 Le contrôle par poste de bilan et de compte de résultat.

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 Le contrôle effectué par catégorie d'impôt et taxes : impôt sur les sociétés, impôt sur le
revenu, TVA, etc.
En ce qui concerne, le respect des dispositions fiscales relatives à la forme, l’examen du
respect des obligations déclaratives imposera à l’auditeur fiscal de s’intéresser à la
vérification de deux aspects liés à la forme :
 S’assurer que l’entreprise souscrit effectivement les déclarations requises en utilisant les
supports adéquats.
 S’assurer que les déclarations ont été déposées dans les délais prescrits.
Il y a lieu également de s’assurer de la concordance des contenus des différentes déclarations
souscrites avec les informations comptables et avec les différentes déclarations sociales
déposées par l’entreprise. Il s’agira dans ce cas de porter un jugement sur la cohérence des
différentes déclarations et informations comptables et sociales. Ces contrôles ont pour objectif
de déceler des erreurs ou irrégularités qui ne peuvent être appréhendées à l’occasion du
contrôle par questionnaire.

II.3.4. Le rapport de fin de mission


Le travail de l’auditeur fiscal doit être achevé par l’élaboration d’un rapport de fin de mission.
Ce document, dans lequel sont consignées les conclusions de ses travaux, doit répondre aux
attentes du prescripteur de la mission et lui donner également les éléments de réponse aux
préoccupations qui ont justifié le recours à une mission contractuelle d’audit fiscal6.
Le contenu du rapport d’audit fiscal, synthèse de la mission, est étroitement lié aux objectifs
de la mission. Par ailleurs, les conclusions peuvent être communiquées au prescripteur de la
mission sous deux formes distinctes7 :
 Le rapport qui présente la situation fiscale de l’entreprise : ce rapport contient les
différentes irrégularités rencontrées et leurs conséquences fiscales sur l’entreprise,
notamment, les majorations et les amendes encourues. C’est donc un inventaire des
diverses anomalies rencontrées accompagnées d’un chiffrage de leur incidence fiscale
éventuelle.

6
Il n’existe pas de dispositions générales quant à la forme que doit revêtir un rapport d’audit fiscal. Les parties peuvent
arbitrer d’un commun accord entre la forme écrite ou un compte rendu verbal de la mission. Cependant il est vivement
recommander d’opter pour la première forme car elle peut servir de références en cas de litige et permet en outre un
recensement méthodique des constations effectuées.
7
Notons également que le rapport de l’auditeur fiscal devrait contenir des indications concernant les différents travaux qu’il
a entrepris et souligner également ceux des contrôles auxquels il n’a pas pu procéder en raison des difficultés et limitations
rencontrées.

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 Le rapport qui présente les recommandations préconisées : ce rapport permettra


d’énoncer les différentes actions à entreprendre par l’entreprise afin de corriger les
irrégularités fiscales rencontrées et encore de les prévenir pour qu’elles ne se
reproduisent pas dans l’avenir.

Conclusion
Le respect de la règle fiscale s’entend en principe de la conformité des décisions fiscales de
l’entreprise à la législation et à la réglementation fiscale auxquelles celle-ci est soumise.
Le fait pour la PME de ne pas se conformer à la règle fiscale l’expose, comme il a été
souligné plus haut, à des sanctions en cas de contrôle. Il y a un risque fiscal, risque d’autant
plus important que la législation fiscale est à la fois « complexe, ardue et ambiguë »8. Ce
risque est d’autant plus pesant qu’il n’existe pas actuellement d’équivalent fiscal au
commissariat aux comptes, sorte de contrôle fiscal légal qui permettrait aux entreprises
d’obtenir périodiquement des attestations et des certifications de régularité fiscale.
De ce fait la PME éprouve chaque jour davantage le besoin d’un contrôle approfondi et d’un
regard critique sur sa situation fiscale.
Cette préoccupation justifie le recours par l’entreprise à l’audit de la régularité fiscale qui lui
permettra non seulement d’avoir une information sur l’existence et/ou l’absence du risque
fiscal et le cas échéant l’entendu, les caractéristiques et l’ampleur d’un tel risque, mais
surtout, de redresser ses irrégularités fiscales, de préparer sa défense dans l’éventualité d’un
contrôle fiscal et aux conséquences éventuelles du risque fiscal (charge financière, …), et
enfin d’ instaurer et de renforcer ses sécurités fiscales.
Sa nécessité se justifie d’autant plus si l’on sait par ailleurs que les responsables des PME
sont rarement des juristes ou pour se limiter au domaine qui nous intéresse ici des fiscalistes
et que pris dans le feu de l’action, ils peuvent commettre volontairement ou involontairement
des infractions susceptibles d’engendrer des coûts financiers importants pour l’entreprise et
subir éventuellement des sanctions financières voire pénales.
Il est donc primordial pour cette catégorie d’entreprise de soumettre périodiquement sa
situation fiscale à un contrôle approfondi portée de façon indépendante par un spécialiste de
l’audit fiscal à même de lui fournir des éléments de réponse quant à sa régularité et sa
conformité à la règle fiscale.

8
N.AKESBI : « Les coups tordus d’une politique fiscale mal ficelée » Libération le 12-2-96 P 1 et 3

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L’audit fiscal constitue l’une des extensions du domaine de l’audit qui se développera au
niveau des PME marocaines. En effet, l’intérêt accentué sur le contrôle fiscal par
l’administration des impôts, la libéralisation de notre économie, la complexité du système
fiscal et son instabilité, l’intégration du Maroc dans le nouvel ordre économique mondial avec
toutes ses conséquences en matière de transparence, de compétitivité, de rationalisation des
choix, l’importance du risque encouru par le non-respect de la réglementation fiscale sont
autant de facteurs qui à notre sens contribuent à créer un engouement pour cette forme d’audit
qui constitue un outil indispensable pour une gestion dynamique de la fiscalité au sein de la
PME et un préalable à l’intégration du paramètre fiscal dans les décisions de gestion de
l’entreprise.
Bibliographie
AKESBI, N , « Les coups tordus d’une politique fiscale mal ficelée » quotidien Libération le
12-2-96

Ayadi Loukil, K, «La gestion du risque fiscal dans les PME: Elaboration d'un manuel de
gestion du risque fiscal »Mémoire pour l'obtention du diplôme d'expert-comptable,
Faculté des sciences économiques de gestion de Sfax, 2007-2008

CASIMIR, J P (1979), « Les signes externes des revenus le contrôle et la reconstitution du


revenu global par l’administration fiscale » LGDJ Paris.

Chadefaux, M (1987), «L'audit fiscal » Editions Litec, 1987

Earle,B (2008): «Tax risk management and board responsibility». In Tax and corporate
governance (Eds, Drexl,J , Hiltry,R., Schon,W, Straus,J), Springer

EGRET, M (1979) : « Etude sur l’amélioration des rapports entre l’administration et les
contribuables » Etude présentée par la section des finances du conseil économique et
social

Rossignol, J.L (2002), « Risque et fiscalité de l’entreprise» Droit et Patrimoine, 109

Schaud, H « une réputation irréprochable est un bien inestimable » Trends et solutions


spécial, Février 2004

Yaich, R(2004), « Théories et principes fiscaux » Les Editions Raouf Yaich

Yaich, R, 2007, « L'impôt sur les sociétés 2007: maîtrise des risques fiscaux » Les Editions
Raouf Yaich.

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