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COURS SUR LES NORMES COMPTABLES INTERNATIONALES – ISPP 2018

MODULE :
PLANS COMPTABLES COMPARES : IFRS/IAS-SYCOHADA-PCG -US GAAP
NORMES COMPTABLES INTERNATIONALES - IAS/IFRS

CHAPITRE 1 : GENERALITES : ORIGINE DES NORMES INTERNATIONALES


L’IASC, l’International Accounting Standards Committee (IASC), est né en 1972 au cours
d’une conversation entre deux comptables Britanniques lors d’une conférence
internationale en Australie : Douglas Morpeth, alors président de l’institut des experts
comptables d’Angleterre et du pays de Galles et associé dans un cabinet d’Audit
international, et Henry Benson, lui aussi associé de Coopers & lybrand de Londres. Leur
projet consistait à mettre en place un normalisateur international pour fournir des règles
comptables aux entreprises internationales et encourager ainsi l’harmonisation des règles
comptables nationales.
US GAAP signifie: (Generally Accepted Accounting Principles).
C’est le 29 juin 1973 qu’a été signée à Londres, à l’initiative de Henry Benson, et par les
représentants des organisations comptables professionnelles d’Australie, du Canada, de
France, d’Allemagne, du Japon, du Mexique, des Pays-Bas, de Grande Bretagne, d’Irlande
et des Etats-Unis , la charte de création d’un organisme international, le comité des
normes comptables internationales, l’IASC (International Accounting standards
committee), ayant pour objet de mettre en forme des standards comptables de base qui
seraient acceptés dans le monde entier.
Afin de professionnaliser l’organisme, une nouvelle organisation s’est mise en place en
2001, composée notamment :
 d’une fondation IASC, l’International Accounting standards Committee fondation
(IASCF);
 d’un nouveau conseil dénommé « International Accounting Standards Board (I.A.S.B) »;
 d’un comité d’interprétation dénommé « International Financial Reporting
Interpretations Committee (IFRIC) » ;
 d’un comité consultatif dénommé Standards Advisory Council (SAC) ;
 Et en début 2009 d’un comité de surveillance appelé Monotoring Board.
Aujourd’hui plus de cent pays représentés par les comptables exerçant en profession
libérale, mais aussi dans l’industrie, la finance, le commerce, l’enseignement, les services
publics, partout dans le monde, participent (directement ou indirectement) à la
normalisation internationale.

II. DATES IMPORTANTES


 1973. Création de l’IASC à Londres par les instituts comptables de 9 pays, dont la
France ;
 1975. Publication des deux premières normes IAS 1 et IAS 2 ;
 1987-1993. Processus d’amélioration des normes : « comparabilité des états
financiers » ;
 1989. Publication du cadre conceptuel : « cadre pour la préparation et la
présentation des états financiers » ;
 1995. Accord IASC – Organisation Internationale des commissions de valeurs
mobilières (IOSCO) ;
 2001. Réforme de l’IASC : création de l’IASCF, de l’IASB, de l’IFRIC et du SAC ;

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 2002. Règlement européen pour l’application des normes comptables internationales


(application des normes existantes ; et création de Nouvelles normes IFRS 1 à IFRS
8). Elaboration d’une norme spécifique application aux PME.

III.LES ENJEUX DE L’HARMONISATION INTERNATIONALE

La comptabilité financière est un instrument permettant d’établir des états financiers qui
donnent des informations fidèles ; elle permet les prises de décision et la comparaison des
performances pour les entreprises.
Le problème est que la comptabilité financière s’inscrit au sein de plusieurs référentiels
comptables, ceux- ci présentant des différences significatives entre eux.
Le rôle de l’IASCF est de contribuer au développement et à l’adoption de principes
comptables pertinents, équilibrés et comparables internationalement, et d’encourager leur
convergence dans la présentation des états financiers. Les entreprises cotées européennes
utilisent déjà le référentiel IAS/IFRS depuis janvier 2005.

IV. STRUCTURE ET OBJECTIFS DE L’IASCF (INTERNATIONAL ACCOUNTING


STANDARD COMMITTEE FOUNDATION)

L’objectif de l’IASCF est d’élaborer dans l’intérêt général, un jeu unique de normes
comptables de haute qualité, compréhensibles et que l’on puisse faire appliquer dans le
monde entier.
L’International Accounting Standards Committee Foundation (IASCF) a été créée en février
2001, sous la forme d'une entité à but non lucratif enregistrée dans l'Etat du Delaware
(USA). L'IASCF est l'entité mère de l'IASB, instance chargée de l'élaboration des normes
comptables internationales.
L'IASCF est composée de 22 membres appelés " Trustees" qui ont pour fonction d'assurer
la direction de l'IASB ainsi que des entités qui lui sont associées (notamment le SAC et
l’IFRIC).
Les règles qui gouvernent les Trustees (nomination, rôle ...) sont fixées par la constitution
de l'IASCF. Les Trustees sont nommés pour une durée de 3 années, qui peut être
renouvelée une fois. Le président est élu en leur sein. Il est désigné pour un mandat de
trois années qui peut être renouvelé une fois, sans prise en compte de la durée de ses
précédents mandats en tant que Trustee. Les
Trustees sont rémunérés par l'IASCF et se réunissent au moins deux fois par an.
Les membres de l'IASCF sont les suivants par zone géographique :

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Amérique du Nord Europe Asie-Pacifique Autres


Gerrit Zalm
Samuel DiPiazza Marvin Cheung Pedro Malan
Pays-Bas
Etats-Unis Chine Brésil
(Président)
Tsuguoki (Aki)
Scott Evans Bertrand Collomb Jeff van Rooyen
Fujinuma
Etats-Unis France Afrique du Sud
Japon
Robert Glauber Oscar Fanjul Jeffrey Lucy
Etats-Unis Espagne Australie

Philip A Laskawy
Etats-Unis Alicja Kornasiewicz T V Mohandas Pai
(Vice-président) Pologne Inde

David Sidwell Sir Bryan Nicholson Liu Zhongli


Etats-Unis Royaume-Uni Chine
Paul Tellier Luigi Spaventa Noriaki Shimazaki
Canada Italie Japon
Antonio Vegezzi
Suisse
Clemens Boersig
Allemagne
Schéma résumant l’organisation actuelle de l’IASCF

V. STRUCTURE ET OBJECTIFS DE L’IASB


L’International Accounting Standards Board (IASB, qui succède à l’International Accounting
Standards Committee depuis le 1er avril 2001) est un organisme de normalisation
comptable international privé et indépendant. Le siège de l’IASB est à Londres, 166 Fleet
Street. Il est placé sous la supervision de l’International Accounting Standards Committee
Foundation (IASCF) chargée notamment, d'assurer son financement et la désignation de ses
membres.
L'IASB est composé de 16 membres dont 3 au plus peuvent travailler à temps partiel. Ils
sont nommés pour une période de 5 années, renouvelable une fois. Le recrutement des
membres du board est opéré sur la base de leur compétence professionnelle et de leur
expérience pratique. Un équilibre doit être trouvé dans la répartition de ses membres entre
les auditeurs, les préparateurs d'états financiers, les utilisateurs d'états financiers et les
universitaires, sur la base de leur expérience récente.
Sir David TWEEDIE est président de l'IASB. Il a été renouvelé dans ses fonctions par les
trustees le 22 décembre 2005.

VI. STRUCTURE ET OBJECTIFS DE L’IFRIC


Ce comité, connu jusqu'en mars 2002 sous le nom de SIC (Standing Interpretations
Committee), a pour rôle de fournir des commentaires, en temps utile, sur :
- les questions de reporting financier nouvellement identifiées qui n'ont pas été

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spécifiquement traitées dans les IFRS ;


- les questions qui donnent lieu ou qui pourraient donner lieu à des interprétations
non satisfaisantes ou contradictoires.
Il vise à promouvoir l'application rigoureuse et uniforme des IAS/IFRS. L'IFRIC aide
également l'IASB à assurer la convergence internationale des normes comptables en
coopérant avec des groupes similaires patronnés par des normalisateurs comptables
nationaux.
L'IFRIC est composé de 14 membres votants, en sus du président (Robert Garnett,
membre du board de l'IASB) qui ne détient aucun droit de vote et de deux observateurs
(l'OICV et la CE). Les membres votants sont nommés par les trustees (membres) de l'IASCF
pour un mandat fixe pouvant aller jusqu'à 3 ans, renouvelable. Ils sont choisis pour leur
capacité à se tenir au courant des questions actuelles et pour leur compétence technique à
les résoudre. Il s'agit normalement de professionnels comptables en entreprise et en
profession libérale et d'utilisateurs d'états financiers, répartis selon une diversification
géographique suffisamment large. Ils ne sont pas salariés.

VII. CREATION D'UN COMITE DE SURVEILLANCE


En vertu des changements constitutionnels effectués au cours de leur réunion organisée à
New Dehli (Inde), les 15 et 16 janvier 2009, les trustees seront dorénavant responsables
vis-à-vis du comité de surveillance (Monotoring board) composé d'autorités publiques.
Ce dernier sera notamment composé des représentants de l'Organisation Internationale des
Commissions de Valeurs mobilières (OICV), de la Commission européenne (CE), de l'Agence
des Services Financiers du Japon (FSA) et de la Securities and Exchange Commission (SEC).
Le Comité de Bâle - supervision bancaire - siègera en tant qu'observateur.

VIII. LE CADRE CONCEPTUEL DE L’IASB


Un cadre conceptuel (framework) est un système cohérent d’objectifs et de principes
fondamentaux liés entre eux qui a pour objet de donner une représentation utile de
l’entreprise. C’est un préambule à la préparation et à la présentation des états financiers
qui, à ce jour, prend appui sur 35 normes en vigueur en février 2002.
Le cadre conceptuel prévoit, en particulier :
- la nature des documents composants les états financiers (bilan, annexe,…) ;
- des hypothèses de base (comptabilité d’engagement et continuité) ;
- des principes ou objectifs devant être respectés (prudence, exhaustivité,
comparabilité…) ;
- des définitions (ce qu’est un actif, une charge,…) et des règles d’évaluation.
Le cadre conceptuel de l’IASB a été approuvé en Avril 1989 pour publication en juillet
1989.

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CHAPITRE N°2 : ELEMENTS DES ETATS FINANCIERS (SELON LE CADRE


CONCEPTUEL).

I. DEFINITIONS ET CONCEPTS

Actif : ressources contrôlées par l’entité du fait d’événements passés et dont des avantages
économiques futurs sont attendus par l’entité.

Passif : obligation actuelle de l'entité résultant d'événements passés et dont le règlement


attendu doit résulter en une sortie de ressources représentatives d'avantages économiques.

Capitaux propres : intérêt résiduel dans les actifs de l'entité après déduction de tous ses
passifs.

Charges : diminution d’avantages économiques au cours de la période comptable, sous la


forme de sortie ou de diminutions des valeurs des actifs, ou de survenance de dettes qui
ont pour résultat de faire diminuer les capitaux propres autrement que par des
distributions aux propriétaires du capital.

Produits : accroissement d’avantages économiques au cours de la période comptable, sous


la forme d’accroissement d’actif ou de diminutions de passifs qui ont pour résultat
l’augmentation des capitaux propres autres que l’augmentation provenant des
contributions des propriétaires.

Actifs courants : sont classés en actifs courants les actifs qui satisfont l’un de ces
critères :
 l’entité s’attend à pouvoir réaliser l’actif, le vendre ou le consommer dans le cadre du
cycle normal de son exploitation ;
 l’actif est détenu essentiellement aux fins d’être négocié ;
 on s’attend à ce que l’actif soit réalisé dans les douze mois suivant la date de clôture ;
 il s’agit de trésorerie ou d’équivalent de trésorerie sauf s’il ne peut être échangé ou
utiliser pour régler un actif pendant au moins douze mois à compter de la date de
clôture.
Tous les autres actifs doivent être classés en tant qu’ « actifs non courants ».

Passifs courants : sont classés en passifs courants les passifs qui satisfont l’un de ces
critères :
 l’entité s’attend à régler le passif au cours de son cycle d’exploitation normal ;
 il est détenu essentiellement aux fins d’être négocié ;
 il doit être réglé dans les douze mois après la date de clôture ;
 l’entité ne dispose pas d’un droit inconditionnel de différer le règlement du passif pour
au moins douze mois à compter de la clôture.
Tous les autres passifs doivent être classés en tant que « passifs non courants ».

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II. BILAN ou ETAT DE SITUATION FINANCIERE


La norme IAS 1 n’impose pas de présentation formelle de bilan.
Le bilan doit être présenté avant affectation du résultat. Les dividendes proposés ou
décidés après la date de clôture, mais avant la publication des états financiers sont
présentés dans l’annexe.
Une entreprise doit présenter ses actifs et passifs selon la classification suivante :

Eléments courants Eléments non courants

Une présentation en fonction des critères de liquidité et d’exigibilité n’est admise que si elle
fournit une information plus fiable et plus pertinente (exemple : établissements financiers).

Un actif courant est un actif  va pouvoir être réalisé, vendu ou consommé dans le cycle
qui remplit l’une des trois d’exploitation normal de l’entreprise.
conditions suivantes :  est détenu principalement dans un but de transaction ou
pour une courte durée et l’entité s’attend à le réaliser
dans les douze mois qui suivent la clôture de l’exercice.
 représente de la trésorerie ou équivalent
Un passif courant est un  doit être réglé dans le cadre du cycle d’exploitation
passif qui remplit l’une des normal de la société.
trois conditions suivantes :  est détenu essentiellement aux fins d’être négocié.
 doit être réglé dans les douze mois suivant la clôture.

Quelle que soit la présentation retenue, si un actif ou un passif est composé de montants à
plus d’un an et à moins d’un an, une information doit être fournie sur la partie de ces
montants devant être recouvrée ou payée à plus d’un an.
Une entreprise doit classer ses dettes à long terme, en passif non courant même si elles
doivent être réglées dans les 12 mois, si les deux conditions suivantes sont réunies :
 l’échéance d’origine était supérieure à plus de 12 mois ;
 l’entreprise à l’ intention d’avoir recours à un refinancement et cette intention est
entérinée dans un accord finalisé à la date de clôture.
Structure du bilan, logique anglo-saxonne

Actif non courant

Actif courant

Passif non courant

Passif courant

Capitaux propres

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Exemple de bilan conforme à la norme IAS 1: Anglo-saxon/Français


(Actif)
Assets Actifs
Non current assets ACTIFS NON COURANTS
 Intangible assets Goodwill
 Investment property  Immobilisations incorporelles
 Property, plant and equipement  Immeubles de placement
 Biological assets  Autres immobilisations corporelles
 Investments in associates  Actifs biologiques
 Participations dans les entreprises associées (mise en
 Other financial assets équivalence)
 Autres actifs financiers
 Impôts différés Actifs
Current assets ACTIFS COURANTS :
 Biological assets Actifs biologiques (à court terme)
 Inventories  Stocks
 Trade and other receivable  Créances Clients
  Autres actifs courants
 Cash and cash equivalents  Trésorerie et équivalents de trésoreries

(Passif)
Equity and liabilities Capitaux propres et Passifs
Equity CAPITAUX PROPRES
 Issued capital  Capital
 Reserves  Primes liés au capital
 Accumulated profit/losses  Réserves de bénéfices
 Minotity interest  Résultat global net
 Autres éléments de capitaux propres
 Intérêts minoritaires

Non current liabilities PASSIFS NON COURANTS :


 Interest bearning borrowings  Emprunts portant intérêt
 Deferred tax  Impôts différés-passifs
 Retirement benefit obligation  Provision pour engagement de retraite
 Other financial liabilities  Autres passifs financiers

Current liabilities PASSIFS COURANTS :


 Current portion of interest bearning  Emprunts à court terme
borrowings  Provisions à court terme
 Current tax payable  Impôt exigibles
 Trade and other payables  Dettes Fournisseurs
 Warranty provision  Autres dettes à court terme
 Cash and cash equivalents Trésorerie et équivalents de trésorerie

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CAS PRATIQUE N°1:

La société ISPP vous fournit la liste de ses éléments d’actifs, de passifs et de capitaux
propres au 31/12/N et vous demande de présenter son bilan consolidé selon la norme
IAS1

Goodwill………………………………………………………………………………….10 500
Brevets……………………………………………………………………………………….670
Logiciels……………………………………………………………………………………1 450
Terrain……………………………………………………………………………………..5 680
Constructions…………………………………………………………………………..12 900
Installations techniques, matériels et outillages…………………………………7 900
Titres mis en équivalence……………………………………………………………..2 300
Autres participations…………………………………………………………………..1 750
Coûts de développements immobilisés……………………………………………….440
Prêts :
 Echéance inférieure à 12 mois………………………………………………….160
 Echéance supérieure à 12 mois……………………………………………..1 500
Titres de placement à long termes…………………………………………………….210
Actifs d’impôts différés……………………………………………………………………800
Stocks de matières premières………………………………………………………..1 470
Stocks de produits finis……………………………………………………………….4 960
Provisions :
 Echéance inférieure à 12 mois………………………………………………….590
 Echéance supérieure à 12 mois……………………………………………..1 820
Capital……………………………………………………………………………………10 000
Primes d’émission……………………………………………………………………….6 000
Réserves…………………………………………………………………………………14 570
Résultat de l’exercice…………………………………………………………………..1 340
Intérêts minoritaires………………………………………………………………………270

Emprunts :
 Echéance inférieure à 12 mois………………………………………………..990
 Echéance supérieure à 12 mois…………………………………………..17 920
Différences de conversion (solde créditeur) ………………………………………..160
Ecarts de réévaluation………………………………………………………………..2 000
Caisse……………………………………………………………………………………….290
Soldes bancaires débiteurs…………………………………………………………….870
Soldes bancaires créditeurs……………………………………………………………280
Valeurs mobilières de placement liquides………………………………………..1 660
Valeurs mobilières de placement non liquides……………………………………730
Passifs d’impôts différés………………………………………………………………..520
Créances clients :
 Echéance inférieure à 12 mois……………………………………………...4 890
 Echéance supérieure à 12 mois……………………………………………….530
Dettes fournisseurs :
 Echéance inférieure à 12 mois………………………………………………2 980
 Echéance supérieure à 12 mois……………………………………………….140

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Impôts exigibles……………………………………………………………………………810
Dettes sociales………………………………………………………………………….....770
Autres dettes d’exploitation……………………………………………………………..500

CAS PRATIQUE N°2:


La société ISPP vous fournit la liste de ses éléments d’actifs, de passifs et de capitaux
propres au 31/12/N et vous demande de présenter son bilan consolidé selon la norme
IAS1.
Goodwill………………………………………………………………………………….29 400
Brevets……………………………………………………………………………………..1 876
Logiciels……………………………………………………………………………………4 060
Terrain……………………………………………………………………………………15 904
Constructions…………………………………………………………………………..36 120
Installations techniques, matériels et outillages……………………………….22 120
Titres mis en équivalence……………………………………………………………..6 440
Autres participations…………………………………………………………………..4 900
Coûts de développements immobilisés…………………………………………….1 232
Prêts :
 Echéance inférieure à 12 mois………………………………………………….448
 Echéance supérieure à 12 mois……………………………………………..4 200
Titres de placement à long termes…………………………………………………….588
Actifs d’impôts différés…………………………………………………………………2 240
Stocks de matières premières………………………………………………………..4 116
Stocks de produits finis………………………………………………………………13 888
Provisions :
 Echéance inférieure à 12 mois……………………………………………….1 652
 Echéance supérieure à 12 mois………………………………………………5 096
Capital…………………………………………………………………………………….28 000
Primes d’émission………………………………………………………………………16 800
Réserves…………………………………………………………………………………..40 796
Résultat de l’exercice……………………………………………………………………3 752
Intérêts minoritaires………………………………………………………………………756

Emprunts :
 Echéance inférieure à 12 mois………………………………………………2 772
 Echéance supérieure à 12 mois……………………………………………50 176
Différences de conversion (solde créditeur)………………………………………….448
Ecarts de réévaluation…………………………………………………………………5 600
Caisse………………………………………………………………………………………..812
Soldes bancaires débiteurs…………………………………………………………..2 436
Soldes bancaires créditeurs…………………………………………………………….784
Valeurs mobilières de placement liquides………………………………………..4 648
Valeurs mobilières de placement non liquides………………………………… .2 044
Passifs d’impôts différés……………………………………………………………….1 456
Créances clients :
 Echéance inférieure à 12 mois……………………………………………..13 692
 Echéance supérieure à 12 mois……………………………………………..1 484

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Dettes fournisseurs :
 Echéance inférieure à 12 mois………………………………………………8 344
 Echéance supérieure à 12 mois………………………………………………..392
Impôts exigibles………………………………………………………………………….2 268
Dettes sociales……………………………………………………………………………2 156
Autres dettes d’exploitation……………………………………………………………1 400

CAS PRATIQUE N°3 : BILAN CONSOLIDE IFRS/IAS

La société ISPP vous fournit la liste de ses éléments d’actifs, de passifs et de capitaux
propres au 31/12/N et vous demande de présenter son bilan consolidé selon la norme
IAS1

Goodwill………………………………………………………………………………….30 000

Brevets…………………………………………………………………………………….1 270

Logiciels……………………………………………………………………………………4 970

Terrain……………………………………………………………………………………15 000

Immeubles de placements…………………………………………………………….4 120

Constructions…………………………………………………………………………..32 000

Actifs biologique…………………………………………………………………………2 120

Installations techniques, matériels et outillages……………………………….20 132

Titres mis en équivalence……………………………………………………………..6 440

Autres participations…………………………………………………………………..4 900

Coûts de développements immobilisés…………………………………………….1 100

Prêts :

 Echéance inférieure à 12 mois………………………………………………….400


 Echéance supérieure à 12 mois……………………………………………..4 200
Titres de placement à long termes…………………………………………………….636

Actifs d’impôts différés…………………………………………………………………2 240

Stocks de matières premières………………………………………………………..4 124

Stocks de produits finis………………………………………………………………13 000

Différences de conversion (solde débiteur) …………………………………………..880

Provisions :

 Echéance inférieure à 12 mois……………………………………………….1 000


 Echéance supérieure à 12 mois……………………………………………...5 796
Capital…………………………………………………………………………………….30 000

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Primes d’émission………………………………………………………………………14 800

Réserves…………………………………………………………………………………..25 796

Résultat de l’exercice…………………………………………………………………..19 008

Intérêts minoritaires………………………………………………………………………500

Emprunts :

 Echéance inférieure à 12 mois……………………………………………….3 072


 Echéance supérieure à 12 mois……………………………………………50 176
Différences de conversion (solde créditeur) ………………………………………….148

Ecarts de réévaluation…………………………………………………………………5 684

Caisse………………………………………………………………………………………...812

Soldes bancaires débiteurs……………………………………………………………2 436

Soldes bancaires créditeurs……………………………………………………………..700

Valeurs mobilières de placement liquides…………………………………………4 692

Valeurs mobilières de placement non liquides…………………………………...2 000

Passifs d’impôts différés……………………………………………………………….1 800

Créances clients :

 Echéance inférieure à 12 mois……………………………………………..14 176


 Echéance supérieure à 12 mois……………………………………………..1 000
Dettes fournisseurs :

 Echéance inférieure à 12 mois………………………………………………8 000


 Echéance supérieure à 12 mois……………………………………………… 660
Impôts exigibles………………………………………………………………………….2 000

Dettes sociales…………………………………………………………………………..2 508

Autres dettes d’exploitation…………………………………………………………..1 000

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CAS PRATIQUE N°4 : BILAN CONSOLIDE IFRS/IAS

La société ISPP vous fournit la liste de ses éléments d’actifs, de passifs et de capitaux
propres au 31/12/N et vous demande de présenter son bilan consolidé selon la norme
IAS1

Goodwill………………………………………………………………………………….20 000

Brevets……………………………………………………………………………………11 276

Logiciels……………………………………………………………………………………3 000

Terrain……………………………………………………………………………………16 964

Immeubles de placements…………………………………………………………….4 120

Constructions…………………………………………………………………………..32 000

Actifs biologique…………………………………………………………………………7 120

Installations techniques, matériels et outillages……………………………….15 000

Titres mis en équivalence……………………………………………………………..7 340

Autres participations…………………………………………………………………..4 000

Coûts de développements immobilisés…………………………………………….1 230

Prêts :

 Echéance inférieure à 12 mois………………………………………………….450


 Echéance supérieure à 12 mois……………………………………………..4 288

Titres de placement à long termes…………………………………………………….500

Actifs d’impôts différés…………………………………………………………………2 200

Stocks de matières premières………………………………………………………..4 156

Stocks de produits finis………………………………………………………………13 000

Différences de conversion (solde débiteur)…………………………………………..600

Provisions :

 Echéance inférieure à 12 mois…………………………………………… 1 652


 Echéance supérieure à 12 mois…………………………………………..5 096

Capital……………………………………………………………………………………28 000

Primes d’émission……………………………………………………………………..16 800

Réserves…………………………………………………………………………………40 796

Résultat de l’exercice…………………………………………………………………..3 752

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Intérêts minoritaires………………………………………………………………………756

Emprunts :

 Echéance inférieure à 12 mois……………………………………………….2 772


 Echéance supérieure à 12 mois……………………………………………50 176

Différences de conversion (solde créditeur) ………………………………………….448

Ecarts de réévaluation…………………………………………………………………5 600

Caisse………………………………………………………………………………………1 100

Soldes bancaires débiteurs……………………………………………………………2 436

Soldes bancaires créditeurs……………………………………………………………..784

Valeurs mobilières de placement liquides…………………………………………4 048

Valeurs mobilières de placement non liquides…………………………………...2 644

Passifs d’impôts différés……………………………………………………………….1 450

Créances clients :

 Echéance inférieure à 12 mois……………………………………………..13 692


 Echéance supérieure à 12 mois……………………………………………..1 484

Dettes fournisseurs :

 Echéance inférieure à 12 mois………………………………………………8 300


 Echéance supérieure à 12 mois……………………………………………… 398

Impôts exigibles………………………………………………………………………….2 312

Dettes sociales…………………………………………………………………………..2 150

Autres dettes d’exploitation…………………………………………………………..1 406

II. PRINCIPES COMPTABLES


Le cadre conceptuel établit une distinction entre :
- les hypothèses de base, qui sont au nombre de deux : comptabilité d’engagement et
continuité ;
- les caractéristiques qualitatives des états financiers, au nombre de dix : intelligibilité,
pertinence, importance relative, fiabilité, image fidèle, prééminence de la substance sur
la forme, neutralité, prudence, exhaustivité, comparabilité ;
- les contraintes à respecter pour que l’information soit pertinente et fiable, au nombre
de quatre : célérité, rapport coût /avantage, équilibre entre les caractéristiques
qualitatives, image fidèle/présentation fidèle.

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EXERCICE N°5 :
La société ISPP vous fournit la liste de ses éléments de charges et de produits au 31/12/N
et vous demande de présenter le compte de résultat consolidé selon la norme IAS 1 (option
pour le classement des charges par nature).
1. Charges et produits comptabilisés en résultat
Production vendue…………………………………………………………………… 158 500
Produits annexes………………………………………………………. 6 670
Achats de matières premières……………………………………………… 41 450
Variations de stocks de matières premières……………………….. -4 680
Charges externes……………………………………………………………. 22 700
Salaires et traitements…………………………………………………………….. 52 900
Charges sociales……………………………………………………………………. 21 900
Impôts et taxes……………………………………………………………………… 12 300
Dotations aux amortissements………………………………………………….. 12 890
Dotations aux provisions………………………………………………………….. 1 750
Autres charges courantes…………………………………………………………. 730
Autres produits courants………………………………………………………….. 390
Produits non courants……………………………………………………………… 560
Charges non courantes…………………………………………………………….. 1 390
Charges d’intérêts liés à l’endettement…………………………………………. 880
Produits d’intérêts sur placements de trésorerie…………………………….. 180
Autres charges financières………………………………………………………… 540
Autres produits financiers………………………………………………………… 270
Quote-part dans les résultats des sociétés mises en équivalence………… 150
Impôts sur les résultats…………………………………………………………….. 570
Résultat net total……………………………………………………………………… 1 400
 Dont part du groupe……………………………………………….. 1 340
 Dont part des minoritaires……………………………………….. 60

2. Charges et produits comptabilisés dans les capitaux propres


Différences de conversion sur investissements à l’étranger :
 Ecarts positifs……………………………………………………. + 230
 Ecarts négatifs…………………………………………………… - 490
Ecarts de réévaluation sur immobilisations corporelles……………… +620
Couvertures de flux de trésorerie :
 Gains ……………………………………………………………. : +120
 Pertes…………………………………………….……………….. : -70
Soit autres éléments du résultat global……………………………………… : 410
- Dont part du groupe………………………………….……………. : 390
- Dont part des minoritaires………………………………………. : 20

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TRAVAIL A FAIRE :
Présenter l’état de résultat global au 31/12/N en norme IFRS selon l’IAS 1.

CORRECTION
Présentation de l’état de résultat global au 31/12/N
Chiffre d’affaires (701 à 707) 158 500
Autres revenus (71 et 72) +6 670
Produits des activités ordinaires 165 170
Coût d’achats des matières consommées -36 770
Charges externes -22 700
Charges de personnels -74 800
Impôts et taxes -12 300
Amortissements et provisions -14 640
Autres produits et charges courantes (nets) -340
Résultat opérationnel avant éléments non courants 3 620
Produits et charges non courants -830
Résultat opérationnel 2 790
Coût de l’endettement financier net -700
Autres produits et charges financières -270
Résultat avant impôt 1 820
Impôt sur le résultat -570
Quote-part dans les résultats des sociétés mises en équivalence +150
Résultat net total 1 400
- Dont part du groupe……………………… 1 340
- Dont parts des minoritaires………… 60

ETAT DE RESULTAT GLOBAL DU GROUPE


EXERCICE N
Résultat net Global 1 400
Différences de conversion sur activités à l’étranger -260
Ecarts de réévaluation sur immobilisations +620
Couvertures des flux de trésoreries +50
Autres éléments du résultat global après impôt 410
RESULTAT GLOBAL TOTAL 1 810
- Dont part du groupe……………………………… 1 730
- Dont part des minoritaires …………………… 80

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EXERCICE N°7: BILAN CONSOLIDE IFRS/IAS

La société ISPP vous fournit la liste de ses éléments d’actifs, de passifs et de capitaux
propres au 31/12/N et vous demande de présenter son bilan consolidé selon la norme
IAS1, en déterminant au préalable, le montant du résultat net et celui des intérêts
minoritaires.

NB : le montant des intérêts minoritaires serait de 10% du montant du résultat de


l’exercice.

Goodwill………………………………………………………………………………………...32 400

Brevets……………………………………………………………………………………………1 870

Logiciels…………………………………………………………………………………………..4 060

Terrains…………………………………………………………………………………………15 910

Immeubles de placements……………………………………………………………………6 120

Constructions…………………………………………………………………………………35 000

Actifs biologiques……………………………………………………………………………..12 152

Installations techniques, matériels et outillages………………………………………15 000

Titres mis en équivalence……………………………………………………………………11 440

Autres participations…………………………………………………………………………..4 900

Coûts de développements immobilisés…………………………………………………….1 200

Prêts :

 Echéance inférieure à 12 mois…………………………………………………… 3 400


 Echéance supérieure à 12 mois………………………………………………… 4 200

Titres de placement à long termes…………………………………………………………..5 588

Actifs d’impôts différés…………………………………………………………………………2 240

Stocks de matières premières………………………………………………………………..4 164

Stocks de produits finis……………………………………………………………………..13 508

Différences de conversion (solde débiteur)………………………………………………….800

Provisions :

 Echéance inférieure à 12 mois……………………………………………………1 652


 Echéance supérieure à 12 mois………………………………………………… 5 096

Capital…………………………………………………………………………………………..28 000

Primes d’émission…………………………………………………………………………….16 800

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Réserves…………………………………………………………………………………………40 796

Résultat de l’exercice………………………………………………………………….. ……………?

Intérêts minoritaires………………………………………………………………………………….?

Emprunts :

 Echéance inférieure à 12 mois…………………………………………………………..3 000


 Echéance supérieure à 12 mois………………………………………………………..50 500

Différences de conversion (solde créditeur)………………………………………………………448

Ecarts de réévaluation………………………………………………………………………………..5 600

Caisse……………………………………………………………………………………………………..1 500

Soldes bancaires débiteurs…………………………………………………………………………..2 436

Soldes bancaires créditeurs…………………………………………………………………………….784

Valeurs mobilières de placement liquides…………………………………………………………4 648

Valeurs mobilières de placement non liquides………………………………….....................2 200

Passifs d’impôts différés………………………………………………………………………………1 456

Créances clients :

 Echéance inférieure à 12 mois…………………………………………………………..13 780


 Echéance supérieure à 12 mois…………………………………………………………..1 484

Dettes fournisseurs :

 Echéance inférieure à 12 mois…………………………………………………………….8 344


 Echéance supérieure à 12 mois…………………………………………………………….660

Impôts exigibles…………………………………………………………………………………………2 000

Dettes sociales…………………………………………………………………………………………..2 156

Autres dettes d’exploitation…………………………………………………………………………..1 400

EXERCICE N°8 :
La société ISPP vous fournit la liste de ses éléments de charges et de produits au 31/12/N
et vous demande de présenter le compte de résultat consolidé selon la norme IAS 1 (option
pour le classement des charges par nature).
1. Charges et produits comptabilisés en résultat

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Production vendue…………………………………………………………………… 499 275


Produits annexes……………………………………………………………………. 21 010,5
Achats de matières premières……………………………………………………. 130 567,5
Variations de stocks de matières premières………………………………….. -14 742
Charges externes……………………………………………………………………. 71 505
Salaires et traitements…………………………………………………………….. 166 635
Charges sociales……………………………………………………………………. 68 985
Impôts et taxes……………………………………………………………………… 38 745
Dotations aux amortissements………………………………………………….. 40 603,5
Dotations aux provisions………………………………………………………….. 5 512,5
Autres charges courantes…………………………………………………………. 2 299,5
Autres produits courants………………………………………………………….. 1 228,5
Produits non courants……………………………………………………………… 1 764
Charges non courantes…………………………………………………………….. 4 378,5
Charges d’intérêts liés à l’endettement…………………………………………. 2 772
Produits d’intérêts sur placements de trésorerie…………………………….. 567
Autres charges financières………………………………………………………… 1 701
Autres produits financiers………………………………………………………… 850,5
Quote-part dans les résultats des sociétés mises en équivalence………… 472,5
Impôts sur les résultats…………………………………………………………….. 1 795,5
Résultat net total……………………………………………………………………… 4 410
 Dont part du groupe……………………………………………….. 4 221
 Dont part des minoritaires……………………………………….. 189
2. Charges et produits comptabilisés dans les capitaux propres
Différences de conversion sur investissements à l’étranger :
 Ecarts positifs……………………………………………………… + 724,5
 Ecarts négatifs……………………………………………………… - 1 543,5
Ecarts de réévaluation sur immobilisations corporelles………………… +1 953
Couvertures de flux de trésorerie :
 Gains………………………………………………………………. : +378
 Pertes……………………………………………………………….. : -220,5
Soit autres éléments du résultat global……………………………………: 1 291,5
- Dont part du groupe…………………………………………………. 1 228,5
- Dont part des minoritaires…………………………………………. : 63
TRAVAIL A FAIRE :
Présenter l’état de résultat global au 31/12/N en norme IFRS selon l’IAS 1.

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EXERCICE N°9:
La société ISPP vous fournit la liste de ses éléments de charges et de produits au
31/12/N+1 et vous demande de présenter le compte de résultat consolidé selon la norme
IAS 1 (option pour le classement des charges par nature).
Charges et produits comptabilisés en résultat
Production vendue…………………………………………………………………… 2 500 000
Produits annexes……………………………………………………………………. 850 000
Achats de matières premières……………………………………………………. 250 000
Variations de stocks de matières premières………………………………….. 5 250
Charges externes……………………………………………………………………. 35 250
Salaires et traitements…………………………………………………………….. 45 000
Charges sociales………………………………………………………………………… 27 800
Impôts et taxes…………………………………………………………………………. 35 000
Dotations aux amortissements……………………………………………………… 14 000
Dotations aux provisions……………………………………………………………… 25 000
Autres charges opérationnelles courantes……………………………………….. 125 000
Autres produits opérationnels courants………………………………………….. 258 150
Autres produits opérationnels …………………………………………………… 350 000
Autres charges opérationnelles………………………………………………… 520 000
Charges d’intérêts liés à l’endettement…………………………………………. 35 800
Produits d’intérêts sur placements de trésorerie…………………………….. 18 000
Autres charges financières………………………………………………………… 42 000
Autres produits financiers………………………………………………………… 21 150
Quote-part dans les résultats des sociétés mises en équivalence………… 2 500
Charge d’Impôt sur le résultat………………………………………………….. 325 000
Résultat net total……………………………………………………………………… ?
 Dont part du groupe……………………………………………….. ?
 Dont part des minoritaires……………………………………….. ?

NB : seul 10% des actions de la société ISPP appartiennent aux intérêts minoritaires

EXERCICE N°10:
La société ORANGE vous fournit la liste de ses éléments de charges et de produits au
31/12/N et vous demande de présenter le compte de résultat consolidé selon la norme IAS
1 (option pour le classement des charges par nature).
Charges et produits comptabilisés en résultat net.
Produits vendus…………………………………………………………………… 4 800 000
Travaux facturés…………………………………………………………………… 8 900 000
Services facturés…………………………………………………………………… 4 000 000
Ventes de produits intermédiaires……………………………………………… 3 500 000
Produits annexes……………………………………………………………………. 1 100 000

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Produits accessoires……………………………………………………………….. 7 000 000


Achats de matières premières……………………………………………………. 550 000
Variations de stocks de matières premières………………………………….. -45 000
Charges externes……………………………………………………………………. 125 000
Salaires et traitements…………………………………………………………….. 450 000
Charges sociales………………………………………………………………………… 90 000
Impôts et taxes…………………………………………………………………………. 135 000
Dotations aux amortissements……………………………………………………… 78 000
Dotations aux provisions……………………………………………………………… 48 000
Autres charges opérationnelles courantes……………………………………….. 125 000
Autres produits opérationnels courants………………………………………….. 450 000
Autres produits opérationnels …………………………………………………… 350 000
Autres charges opérationnelles………………………………………………… 320 000
Charges d’intérêts liés à l’endettement…………………………………………. 215 000
Produits d’intérêts sur placements de trésorerie…………………………….. 318 000
Autres charges financières………………………………………………………… 215 000
Autres produits financiers………………………………………………………… 125 000
Quote-part dans les résultats des sociétés mises en équivalence………… 12 500
Charge d’Impôt sur le résultat………………………………………………….. 415 000
Résultat net total……………………………………………………………………… ?
 Dont part du groupe……………………………………………….. ?
 Dont part des minoritaires……………………………………….. ?
NB : seul 20% des actions de la société ISPP appartiennent aux intérêts minoritaires

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CHAPITRE 3 : IAS 16 IMMOBILISATIONS CORPORELLES

I. IAS16 CHAMP D’APPLICATION


IAS 16 traite de l’évaluation des actifs corporels : coût d’entrée, amortissement et
réévaluation.
Elle ne s’applique pas :
a. aux actifs biologiques en rapport avec des activités agricoles (IAS 41) ;
b. aux ressources non renouvelables comme les minerais, le pétrole ou le gaz
naturel (IFRS 6) ;
c. aux immeubles de placement (IAS 40).

II. DEFINITIONS DES IMMOBILISATIONS CORPORELLES

Les immobilisations corporelles sont des actifs corporels :


- destinés à être utilisés dans la production de biens ou la fourniture de services,
la location à des tiers ou l’administration de l’entreprise ;
- pendant plus d’une période comptable.
Elles sont comptabilisées, comme tous les actifs, au coût d’acquisition pour les
immobilisations acquises et au coût de production pour les immobilisations fabriquées par
l’entreprise elle-même.

III. LE COUT DES IMMOBILISATIONS ACQUISES


Le coût d’acquisition comprend :
Le prix d’achat hors taxes récupérables, net de réductions commerciales (rabais, remises,
ristournes)
Les coûts directs nécessaires à la mise en état d’utilisation du bien (frais de préparation
d’un site, transport, manutention, installation, honoraires des architectes,) ;
Les frais futurs prévisibles de démontage ou de restauration d’un site qu’il conviendra
d’engager à l’issue de la période d’utilisation de l’actif.
Le coût d’acquisition ne comprend pas les frais administratifs et autres frais généraux,
sauf lorsqu’ils peuvent être directement rattachés à l’acquisition ou à la mise en état
d’utilisation, comme les droits de mutation, honoraires et frais d’actes directement
rattachables à l’acquisition d’un bien immobilier.
Le coût des immobilisations bénéficiant de subventions d’équipement peut, selon l’option
exercée, être amputé du montant de la subvention (voir IAS 20)

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APPLICATION
Une entreprise achète début N une carrière pour 280 000 € qui sera exploitée
pendant 10 ans. Les frais de préparation du site préalable à son exploitation sont de 90
000 €. Les droits d’enregistrement supportés lors de l’acquisition sont de 30 000 €. A
l’issue de son exploitation l’entreprise devra aménager le site pour un montant estimé à 70
000 €.
On supposera que le coût de l’aménagement évolue comme l’inflation, estimée à 3%.

SOLUTION

Valeur actuelle des dépenses d’aménagement :


-10
70 000 x (1,03) = 52 100 (arrondi à la centaine d’euros).

Comptabilisation :

IV. EVALUATION INITIALE AU COUT D'ENTREE : le principe du coût historique


L'immobilisation corporelle doit être évaluée initialement à son coût de production ou à son
coût d’achat. Le coût d'acquisition des immobilisations corporelles acquises se compose
de :
 au prix d'achat, y compris les droits de douanes et la TVA non récupérable s’il y a
lieu ;
 déduction faite de toutes les remises et de tous les rabais commerciaux ;
 augmenté des frais directement attribuables, engagés pour mettre l'actif en état de
marche et à l'endroit selon l'utilisation prévue (frais de transport, assurance sur
transport, rémunération des transitaires, frais de mise en service et d’installation,
frais de manutention etc) ;
 coût de préparation du site ;
 commissions et courtages ;
 honoraires de l’architecte s’il s’agit d’un bâtiment ;
 honoraires dans les comptes consolidés ;
 augmenté des coûts de démantèlement et d'enlèvement de l'immobilisation et de
remise en état du site sur lequel elle est située.

Sont à exclure du coût de l'immobilisation corporelle les éléments ci-après :


 frais administratifs et frais généraux ;
 frais de démarrage et de pré -exploitation ;
 pertes opérationnelles initiales ;
 frais de formation ;
 frais de transport après l’arrivée du site ;
 honoraires dans les comptes individuels ;
 coût de démantèlement d’un matériel installé ;
 le coût des emprunts, sauf si l'entité utilise le traitement autorisé par l'IAS 23.

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EXEMPLE N°1 :
Une installation technique a été achetée pour 100 000F. Elle a nécessité des frais
d'installation de 5 000F. L'entreprise aura l'obligation de démanteler cette installation
après utilisation et de procéder à la dépollution et remise en état du site pour 25 000F.
TRAVAIL A FAIRE :
Pour quelle valeur, l'installation technique sera-t-elle inscrite au bilan ?

CORRECTION :
L'installation technique sera inscrite au bilan pour une valeur de : 100 000 + 5 000 +
25 000 soit 130 000. En effet, les frais d'installation et de démantèlement sont intégrés
dans la valeur bilantielle.

EXEMPLE N°2:
Une installation technique a été achetée 100 000F. Elle a nécessité des frais de démarrage
de 5 000F et des frais de formation pour le personnel pour 25 000F.
TRAVAIL A FAIRE :
Pour quelle valeur l'installation technique sera-t-elle inscrite au bilan ?

CORRECTION :
L'installation technique sera inscrite au bilan pour une valeur de : 100 000. En effet, les
frais de démarrage et les frais de formation ne pourront être intégrés au bilan.

Les coûts d'emprunt qui sont directement attribuables à l'acquisition, la construction ou la


production d'un actif éligible (actif qui demande une longue préparation avant de pouvoir
être utilisé ou vendu) sont incorporés dans le coût de cet actif, dans la mesure où il est
probable qu'ils généreront des avantages économiques futurs pour l'entreprise et où ces
coûts sont estimés de manière fiable.
L'emprunt peut être spécifique ou global :
 le coût d'un emprunt spécifique incorporable à l'actif éligible est le coût réel de
l'emprunt encouru diminué des éventuels produits de placement temporaire de tout
ou partie de la somme empruntée.
 le coût d'un emprunt global incorporable à l'actif éligible est déterminé en
appliquant un taux de capitalisation, moyenne pondérée des coûts d'emprunt
applicables aux emprunts en cours de l'entité, autres que les emprunts contractés
spécifiquement dans le but d'obtenir l'actif concerné.

EXEMPLE N°3 : Nous utilisons actuellement un matériel de production mis en service en


juillet N-4, amortissable en linéaire sur 10 ans et dont la valeur brute à l’actif est de
18 000 000F. En N, nous avons effectué des travaux sur ce matériel, afin d’augmenter sa
capacité de production d’environ 20%. Le coût de ces travaux a été de 1 100 000F.

 Travail à faire :
Devons nous comptabiliser en charges ou les ajouter à la valeur nette comptable du
matériel à l’actif ?

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 Corrigé :
Ces dépenses améliorent le niveau de performance du matériel et permettent ainsi de
générer des avantages économiques futurs. Elles doivent donc être comptabilisées à l’actif
(elles sont ajoutées à la valeur nette comptable du matériel).

EXEMPLE N°4 :
La firme GIRMA a acquis en N un matériel industriel dans les conditions suivantes (il sera
fait abstraction de la TVA). Le matériel a été livré le 12 février N et mis en service le 1er avril
N.
 Prix d’achat du matériel : 130 000 000
 Frais de transport : 4 000 000
 Droits de douane : 3 000 000
 Assurance sur transport 13 000 000
 Frais d’installation 5 000 000
 Frais de formation des opérateurs : 8 000 000
La durée d’utilisation prévue de ce matériel est de 5 ans, système linéaire. Les frais de
démantèlement et d'enlèvement de l'immobilisation, et de remise en état du site sur lequel
est installée la machine sont estimés à 15 000 000F. Le matériel devrait être revendu au
prix de 40 000 000 au terme de sa durée de vie.
Ce nouveau matériel devrait permettre à la société d’accroître la production dans les
proportions suivantes :
 N: + 100 000 unités ;
 N+1 : + 230 000 unités ;
 N+2 : + 180 000 unités ;
 N+3 : + 20 000 unités.

 TRAVAIL A FAIRE :
1. Pour quelle valeur le matériel sera-t-il inscrit à l’actif du bilan ?
2. Déterminer la base amortissable.
3. Passer au journal l’opération d’acquisition du matériel et outillage au journal
classique ;
4. Présenter le plan d’amortissement de l’immobilisation, sachant que la méthode
d’amortissement choisie est le mode des unités de production (arrondir les valeurs aux
milliers de francs inférieurs), puis passer les écritures d’inventaire relatives aux deux
premières années ;
5. Présenter le plan d’amortissement économique de l’immobilisation (tableau normal
en considérant la durée de vie normale), puis passer dans le livre journal de la société les
différentes écritures d’inventaire.

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EXEMPLE N°5 : Une société a acquis le 05 janvier N un matériel de transport dans les
conditions suivantes (il sera fait abstraction de la TVA). Le matériel de transport a été livré
le 02 mars N et mis en service le 1er juillet N.
 Prix d’achat du matériel : 40 000 000
 Frais de transport : 5 000 000
 Droits de douane : 14 000 000
 Assurance sur transport : 1 000 000
 Frais de formation des opérateurs : 8 000 000
 Honoraires dans les comptes individuels : 1 000 000
 frais administratifs et frais généraux : 2 000 000
 frais de démarrage et de pré exploitation : 500 000
 pertes opérationnelles initiales : 3 500 000
La durée d’utilisation prévue de ce matériel est de 5 ans système dégressif à doublement de
taux.
Les frais de démantèlement du matériel de transport sont estimés à 5 000 000. Ce matériel
devrait être revendu au prix de 15 000 000.
Ce nouveau matériel de transport devrait permettre à la société d’accroître la distance
parcourue dans les proportions suivantes :
N: + 230 000 km ;
N+1 : + 200 000 km ;
N+2 : + 130 000 km ;
N+3 : + 100 000 km ;
N+4 : + 40 000 km.

 TRAVAIL A FAIRE :
1) Pour quelle valeur le matériel de transport sera-t-il inscrit à l’actif du bilan ?
2) Déterminer la base amortissable ;
3) Enregistrer au journal l’écriture d’acquisition ;
4) Présenter le tableau d’amortissement du matériel de transport, sachant que la
méthode d’amortissement choisie est le mode des kms parcourues (arrondir les
valeurs aux milliers de francs inférieurs), puis passer les écritures qui en découlent
au journal ;
5) Présenter le tableau d’amortissement économique de l’immobilisation (tableau
normal en considérant la durée de vie normale), puis passer dans le livre journal de
la société les différentes écritures d’inventaire ;
6) Présenter l’extrait du bilan au 31/12/N+2 selon les deux modes d’amortissement.

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EXEMPLE N°6 : amortissements dégressifs au taux décroissant

Une société a acquis 01/03/N un matériel et outillage dans les conditions suivantes. Le
matériel a été livré le 02 mars N et mis en service le 1er Avril N.

 Prix d’achat du matériel : ………………………………………………………….90 000 000


 Frais de transport : ………………………………..........................................20 000 000
 Droits de douane :………………………………….........................................10 000 000
 Frais d’installation : …………………………………......................................14 000 000
 Coût de préparation du site :……………………...........................................6 000 000
 Honoraires dans les comptes consolidés :………………………………………..8 000 000
 Frais de transport après l’arrivé sur le site :…….......................................4 000 000
 Frais de formation des opérateurs :………………………………………………..8 000 000
 frais administratifs et frais généraux : ………………..................................2 000 000
 Intérêts courus ………………………………….……………………………………..2 000 000
 Coût de déménagement d'un matériel installé…………………………………..1 000 000
 Courtages…………………………………………………………………………………5 000 000
 frais de démarrage et de pré- exploitation :…………………………………………500 000
 pertes opérationnelles initiales : ……………………………………………………3 500 000
La durée d’utilisation prévue de ce matériel est de 5 ans, système d’amortissement
dégressif au taux décroissant. Les frais de démantèlement et de remise en état du site sur
lequel elle est située sont estimés à 1 000 000F. Par ailleurs on estime que le matériel sera
revendu au terme de sa durée de vie à 6 000 000F.

TRAVAIL A FAIRE :

1) Pour quelle valeur le matériel sera-t-il inscrit à l’actif du bilan ?


2) Déterminer la base amortissable ;
3) Passer au journal les écritures relatives à l’acquisition de l’immobilisation ;
4) Présenter le tableau d’amortissement dégressif de l’immobilisation ;
5) Passer dans le livre journal de la société les différentes écritures d’inventaire pour
les années N, N+1 et N+2.
6) Présenter l’extrait du bilan au 31/12/N+2.

EXEMPLE N°7 : Une société a acquis le 04/03/ N un matériel et mobilier de bureau dans
les conditions suivantes. Le matériel et mobilier a été livré le 02 mars N et mis en service le
1er Avril N.
 Prix d’achat du matériel : 18 000 000
 Frais de transport : 4 000 000
 Droits de douane : 2 000 000
 Frais d’installation : 500 000
 Frais de formation des opérateurs : 3 000 000
 Frais administratifs et frais généraux : 1 000 000
 Frais de démarrage et de pré-exploitation : 600 000
 Pertes opérationnelles initiales : 5 500 000
La durée d’utilisation prévue de ce matériel est de 5 ans, système d’amortissement
dégressif. Les frais de démantèlement de la machine sont estimés à 1 500 000. Elle devrait

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être revendue au prix de 4 000 000.

 TRAVAIL A FAIRE :
1) Pour quelle valeur le matériel sera-t-il inscrit à l’actif du bilan ?
2) Déterminer la base amortissable.
3) Présenter le tableau d’amortissement économique de l’immobilisation (tableau
normal en considérant la durée de vie normale), puis passer dans le livre journal de
la société les différentes écritures d’inventaire.

EXEMPLE N°8 : CALCULS DES AMORTISSEMENTS

Une société a acquis 01/03/N un matériel et mobilier de bureau dans les conditions
suivantes. Le matériel et mobilier a été livré le 02 mars N et mis en service le 1er Avril N.

 Prix d’achat du matériel : ………………………………………… ……..80 000 000


 Frais de transport : ………………………………................................15 000 000
 Droits de douane :………………………………….................................8 000 000
 Frais d’installation : …………………………………............................12 000 000
 Cout de préparation du site :…………………….................................6 000 000
 Honoraires dans les comptes consolidés :………………………………..5 000 000
 Frais de transport après l’arrivé sur le site :……..............................4 000 000
 Frais de formation des opérateurs :………………………………………..8 000 000
 frais administratifs et frais généraux : ……………….........................2 000 000
 Intérêts courus (périodicité = 7 mois) …………………………………… 1 000 000
 Coût de déménagement d'un matériel installé………….....................1 000 000
 Commissions et courtages……………………………………………………2 000 000
 frais de démarrage et de pré- exploitation :…………………………………500 000
 pertes opérationnelles initiales : ……………………………………………3 500 000
La durée d’utilisation prévue de ce matériel est de 5 ans, système d’amortissement
économique. Les frais de démantèlement du mobilier sont estimés à 1 000 000F.
La société a bénéficié d’une subvention d’équipement au taux de 75% d’une association
Américaine devant servir à l’achat du mobilier. Cette subvention promît le 02/02/N a été
versée à la SGBF suivant l’avis de crédit n°104589 pour solde de tout compte le 05/04/N.

TRAVAIL A FAIRE :

1. Pour quelle valeur le matériel sera-t-il inscrit à l’actif du bilan ?

2. Déterminer la base amortissable ;

3. Passer au journal les écritures relatives à la subvention bénéficiée auprès de


l’association et à l’acquisition de l’immobilisation ;

4. Présenter le tableau d’amortissement économique de l’immobilisation selon les deux


méthodes préconisées par les normes IFRS.

5. passer dans le livre journal de la société les différentes écritures d’inventaire pour
les années N et N+1 selon les deux hypothèses préconisées par les normes

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comptables internationales.

Le 01/09/N+2 le matériel a été revendu contre chèque bancaire BCB N°1289 pour un
montant de 45 000 000F. Les frais de cession réglés contre espèces sont estimés à
1 000 000F, le 05/09/N+2
6. Passer au journal les différentes écritures de cession et d’inventaire.

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C as Brakina SA Enoncé

DOSSIER 1 : Acquisition d’immobilisation corporelle


La Brasserie Brakina a effectué les opérations suivantes au cours de l’année N :
1. Acquisition le 1er avril N d’une Salle à brasser modulaire à 3 cuves chez le fournisseur Simatec pour un
montant de 240 000 € HT. Les frais suivants liés à cette acquisition ont été supportés par l’entreprise et réglés
au comptant :
- Frais de montage et de mise en service : 18 830 € ;
- Frais de transport et d’assurance-transport : 15 500 € ;
- Formation du personnel à l’utilisation de ce nouveau système automatisé PLC : 16 000 €.
Le prix négocié avec le fournisseur prévoit un règlement en trois versements égaux, le 1er au comptant, le 2e à
12 mois et le 3e à 24 mois.
La durée d’utilisation de ce matériel industriel est de 10 ans. Il est amortissable selon le mode linéaire.
2. Construction au cours du premier semestre N d’une nouvelle brasserie au Togo sur un terrain appartenant
à la ville de Lomé. Les charges de production se rapportant à cette construction enregistrée au cours de cette
période s’élèvent à 450 000 € HT. Des frais de préparation et de mise en conformité de l’usine s’élevant à
80 000 € HT ont également été enregistrés en charges durant le 2e trimestre N, jusqu’à ce que l’usine soit
prête à fonctionner au 1er juillet N.
L’autorisation d’exploiter cette usine n’est obtenue que pour une durée de 10 ans. Au terme de cette période,
l’usine devra être démontée et le site de production dépollué. Les frais futurs de démantèlement et de
restauration du site sont estimés à 120 000 € HT.
Le taux auquel la SA Brakina peut s‘endetter auprès des banques françaises est de 6 %.
MISSION
Déterminer le coût d’acquisition de ces deux actifs et enregistrer toutes les écritures comptables
des exercices N et N+1.
Les calculs seront arrondis à la centaine d’euros la plus proche. La TVA sera négligée.

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DOSSIER 2 : Décomposition des actifs


La SA Brakina acquiert début N pour un prix de 235 000 € HT une chaine d’embouteillage dont la durée
d’utilisation est estimée à 8 ans. Cet équipement comprend :
- La structure principale du matériel estimée à 200 000 € HT ;
- Un tapis roulant, estimé à 35 000 € HT, soumis à une utilisation intensive et devant être changé au bout de
4 ans. Le coût du remplacement du tapis roulant effectué à fin N+3 s’élève à 40 000 € HT.
Le respect des normes de sécurité en vigueur entraine l’obligation d’effectuer une révision de la structure
tous les 2 ans. Le coût de cette révision aurait été de 18 000 € HT si elle avait été effectuée le 01-01-N. Le coût
de la révision effectuée à fin N+1 s’élève à 22 000 € HT et celle effectuée à fin N+3 à 24 000 € HT.
Le mode d’amortissement linéaire reflète correctement le rythme de consommation des avantages
économiques. La valeur résiduelle de la structure au terme des 8 ans d’exploitation est estimée à 10 % de sa
valeur d’origine (hors révision et tapis roulant). Celle du tapis roulant est nulle.

MISSION
Effectuer la décomposition du coût d’acquisition de cet équipement industriel et enregistrer toutes
les écritures comptables nécessaires de N à N+4.

DOSSIER 3 : Evaluation d’un ensemble immobilier à la juste valeur


Un ensemble immobilier a été acquis le 1er janvier N-14 pour un montant de 300 000 € (dont 60 000
€ pour le terrain). Les droits de mutation et de rédaction d’actes se sont élevés à 25 000 € sur cette
transaction.
La durée d'amortissement de la construction est de 40 ans.
Au 31-12-N, l’entreprise Brakina décide d’opter pour la comptabilisation à la juste valeur de cette
catégorie d’actifs. La juste valeur de cet ensemble immobilier est estimée à 650 000 € à cette date
(dont 150 000 € pour le terrain).
La société Brakina cède cet ensemble immobilier le 1er octobre N+5 pour 950 000 €.

MISSION
1. Rappeler les conditions requises par IAS 16 relativement à la comptabilisation à la juste valeur.
2. Enregistrer les écritures de réévaluation au 31-12-N :
- en faisant l’hypothèse que l’entreprise opte pour la méthode consistant à réévaluer
simultanément les valeurs brutes et des amortissements cumulés ;
- en faisant l’hypothèse que l’entreprise opte pour la méthode consistant à réévaluer uniquement
la valeur nette comptable ;
3. Enregistrer les écritures de cession au 1er octobre N+5 de l’ensemble immobilier, en retenant les
mêmes hypothèses.

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C as Brakina Corrigé

DOSSIER 1 : Acquisition d’immobilisation corporelle


1. Acquisition de la salle à brasser.
Le paiement de l’équipement étant différé au de-là des conditions habituelles de règlement, il convient
d’enregistrer l’équipement pour sa valeur au comptant, soit :
80 000 + 80 000 x (1,06)-1 + 80 000 x (1,06)-2 = 226 670.
Le coût d’acquisition comprend également les frais de montage et de mise en service, 18 830, les Frais de
transport et d’assurance-transport, 15 500, mais pas les frais de formation du personnel à l’utilisation des
équipements, qui sont postérieurs à la date de mise en état d’utilisation.
Le coût d’acquisition s’élève donc à : 226 670 + 18 830 + 15 500 = 261 000.
Écriture au journal N :

01-04-N

Matériels industriels 261 000


Banque 114 330
Fournisseurs 146 670
Acquisition Salle à brasser

01-04-N

Charges de formation du personnel 16 000


Banque 16 000

31-12-N

Dotations aux amortissements 19 575


Amortissements matériels industriels 19 575
261 000 x 1/10 x 9/12

Charges d’intérêts 6 600


Fournisseurs 6 600
146 670 x 6% x 9/12

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Années Capital Intérêts Amortissements Annuités


1 146 670 8 800 71 200 80 000
2 75 470 4 528 75 470 79 998

Ecritures au journal N+1 :

01-01-N+1

Fournisseurs 6 600
Charges d’intérêts 6 600
Extourne Intérêts N

01-04-N+1

Charges d’intérêts 8 800


Fournisseurs 71 200
Banque 80 000

31-12-N+1

Dotations aux amortissements 26 100


Amortissements matériels industriels 26 100
261 000 x 1/10

Charges d’intérêts 3 396


Fournisseurs 3 396
75 470 x 6 % x 9/12

2. Construction d’une nouvelle brasserie au Togo


Le coût de production comprend les charges nécessaires à la construction de l’usine (450 000), auxquels
s’ajoutent les frais de préparation et de mise en conformité (80 000).
Les frais futurs de démantèlement et de restauration du site doivent également être inclus dans le coût de
production. Ceux-ci étant décaissés en N+10, il convient de les provisionner à leur coût actualisé, soit :
120 000 x (1,06)-10 = 67 000.
Le coût de production total s’élève donc à : 450 000 + 80 000 + 67 000 = 597 000.
Écritures au journal N :

01-07-N

Constructions 597 000


Production immobilisée 530 000
Provisions pour remises en état 67 000

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Construction Usine Togo

31-12-N

Charges d’intérêts 2 010


Provisions pour remises en état 2 010
67 000 x 6 % x 6/12

Dotations aux amortissements 29 850


Amortissements matériels industriels 29 850
597 000 x 1/10 x 6/12

Écriture au journal N+1 :

31-12-N+1

Charges d’intérêts 4 141


Provisions pour remises en état 4 141
(67 000 + 2 010) x 6 %

Dotations aux amortissements 59 700


Amortissements matériels industriels 59 700
597 000 x 1/10

DOSSIER 2 : Décomposition des actifs


La chaine d’embouteillage comprend un composant principal (la structure de l’équipement et deux
composants secondaires, le tapis roulant et la révision de la structure.
L’estimation des 3 composants s’effectue comme suit :
Composant Structure : (200 000 – 18 000) : ........ 182 000
Composant Tapis roulant 1 : .................................. 35 000
Composant Révision 1 : .......................................... 18 000
-----------
Coût d’acquisition de l’équipement : ................... 235 000

Ecritures au journal N à N+4 :

01-01-N

Matériel – Structure 182 000


Matériel - Tapis roulant 1 35 000
Matériel – Révision 1 18 000
TVA déductible s/immobilisations 47 000
Fournisseurs 282 000
Acquisition Chaîne d’embouteillage
31-12-N
et N+1
Dotations aux amortissements 38 225

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Amortissements Matériel - Structure


(182 000 x 0,9 x 1/8) 20 475
Amortissements Matériel - Tapis roulant 1 (35 000 x 1/4)
8 750
Amortissements Matériel - Révision 1 9 000
(18 000 x 1/2)
Amortissements chaîne d’embouteillage

31-12-N+1

Amortissements Matériel Révision1 18 000


Matériel Révision 1 18 000
Sortie Matériel Révision 1

31-12-N+1

Matériel – Révision 2 22 000


TVA déductible s/immobilisations 4 400
Fournisseurs 26 400
Deuxième révision
31-12-N+2
et N+3
Dotations aux amortissements 40 225
Amortissements Matériel - Structure
(182 000 x 0,9 x 1/8) 20 475
Amortissements Matériel - Tapis roulant 1 (35 000 x 1/4)
8 750
Amortissements Matériel - Révision 2 11 000
(22 000 x 1/2)
Amortissements chaîne d’embouteillage

31-12-N+3

Amortissements Matériel Tapis roulant 1 35 000


Amortissements Matériel Révision 2 22 000
Matériel Tapis roulant 1 35 000
Matériel Révision 2 22 000
Sortie Tapis roulant 1 et Révision 2

31-12-N+3

Matériel – Tapis roulant 2 40 000


Matériel – Révision 3 24 000
TVA déductible s/immobilisations 12 800
Fournisseurs 76 800
Acquisition Tapis roulant 2 et Révision 3
31-12-N+4
et N+5
Dotations aux amortissements 42 475
Amortissements Matériel - Structure

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(182 000 x 0,9 x 1/8) 20 475


Amortissements Matériel - Tapis roulant 2 (40 000 x 1/4)
10 000
Amortissements Matériel - Révision 3 12 000
(24 000 x 1/2)
Amortissements chaîne d’embouteillage

DOSSIER 3 : Evaluation d’un ensemble immobilier à la juste valeur

1. Analyse des opérations de réévaluation


a. Construction

Constructions Avant Ecarts Après


Valeur brute : 240 000 + [25 000 x (240/300)] 260 000 540 000 800 000
Amortissements cumulés au 31-12-N (15/40) 97 500 202 500 300 000
Valeur comptable nette au 31-12-N 162 500 337 500 500 000

Amortissements cumulés (4,75/25) au 30/09/N+5 95 000


Valeur comptable nette au 30-09-N+5 405 000

Coefficient de réévaluation : le coefficient de réévaluation est obtenu en divisant la valeur réévaluée par la
valeur nette comptable non réévaluée, soit 500 000 / 162 500.
Valeur brute réévaluée : 260 000 x 500 000/162 500 = 800 000
Amortissements réévalués : 97 500 x 500 000/162 500 = 300 000

b. Terrain
Concernant le terrain, l’écart de réévaluation est égal à :
Valeur réévaluée :................................................................. 150 000
Valeur non réévaluée 60 000 + [25 000 x (60/300)] :............. 65 000
----------
Ecart de réévaluation du terrain : .......................................... 85 000

2. Réévaluation à la juste valeur

a. Hypothèse 1 : Réévaluation simultanée de la valeur brute et des amortissements cumulés.

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-----------------------------------------------[ 31-12-N ] -------------------------------------------------------------


Terrains 85 000
Constructions 540 000
Amortissements constructions 202 500
Ecarts de réévaluation
(337 500 + 85 000) 422 500
--------------------------------------------[ 31-12-N+1 ] ----------------------------------------------------------
Dotations aux amortissements 20 000
(800 000 x 1/40)
Amortissements constructions 20 000
---------------------------------------------[ ] -----------------------------------------------------------

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b. Hypothèse 2 : Réévaluation de la valeur nette comptable uniquement.

-----------------------------------------------[ 31-12-N ] -------------------------------------------------------------


Amortissements constructions 97 500
Constructions 97 500
-----------------------------------------------[ 31-12-N ] -------------------------------------------------------------
Terrains 85 000
Constructions 337 500
Ecarts de réévaluation 422 500
--------------------------------------------[ 31-12-N+1 ] ----------------------------------------------------------
Dotations aux amortissements
(500 000 x 1/25) 20 000
Amortissements constructions 20 000
---------------------------------------------[ ] -----------------------------------------------------------

3. Cession de l’ensemble immobilier

a. Hypothèse 1 : Réévaluation simultanée de la valeur brute et des amortissements cumulés.

---------------------------------------------[01-10-N+5 ] -----------------------------------------------------------
Dotations aux amortissements 15 000
(800 000 x 1/40 x 9/12)
Amortissements constructions 15 000
--------------------------------------------[ d° ] ----------------------------------------------------------
Amortissements constructions 395 000
Valeurs comptables des actifs cédés 555 000
Terrains 150 000
Constructions 800 000
---------------------------------------------[ d° ] -----------------------------------------------------------
Banque 950 000
Produits des cessions d’actifs 950 000
----------------------------------------------[ d° ] ------------------------------------------------------------
Ecarts de réévaluation 425 000
Réserves libres 425 000
Transfert de l'écart de réévaluation
-----------------------------------------------[ ] -------------------------------------------------------------

b. Hypothèse 2 : Réévaluation de la valeur nette comptable uniquement.

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--------------------------------------------[ 01-10-N+5 ] ----------------------------------------------------------


Dotations aux amortissements 15 000
(500 000 x 1/25 x 9/12)
Amortissements constructions 15 000
--------------------------------------------[ d° ] ----------------------------------------------------------
Amortissements constructions 95 000
Valeurs comptables des actifs cédés 555 000
Terrains 150 000
Constructions 500 000
---------------------------------------------[ d° ] -----------------------------------------------------------
Banque 950 000
Produits des cessions d’actifs 950 000
----------------------------------------------[ d° ] ------------------------------------------------------------
Ecarts de réévaluation 425 000
Réserves libres 425 000
Transfert de l'écart de réévaluation
----------------------------------------------[ ]-------------------------------------------------------------

V.SUBVENTIONS PUBLIQUES : cas des subventions d’investissement


Les subventions publiques comprennent des subventions d’équipement et des subventions
d’exploitation.
Dans tous les cas, elles doivent être rapportées aux résultats au même rythme que les
coûts qu’elles compensent.
Les subventions d’équipement sont soit rapportées aux résultats au même rythme que les
amortissements, soit déduites de la valeur de l’actif qu’elles financent.
Les subventions d’exploitation sont soit enregistrées en produits, soit déduites des charges
qu’elles compensent.
Le Système Comptable OHADA ne prévoit pas la deuxième option de traitement des
subventions d’équipement.

EXEMPLE N°9
Le 01/10/N, une entreprise obtient une subvention publique de 105 000 000 pour
acquérir un matériel et outillage amortissable dont le coût est de 150 000 000F HT. Ce
matériel s’amortit en linéaire sur 5 ans. Subvention promise depuis le 02/04/N et versée
par l’Etat le 15/05/N contre chèque bancaire BCB N°2015895. Par ailleurs la TVA sera
payée par obligation cautionnée le 30/11/N contre espèces (PC N°10258).
TRAVAIL A FAIRE :

Passer au journal les écritures d’inventaire et de régularisation selon les deux


méthodes préconisées par les IFRS.

EXEMPLE N°10 : CALCULS DES AMORTISSEMENTS

Une société a acquis 01/03/ N un matériel et mobilier de bureau dans les conditions
suivantes. Le matériel et mobilier a été livré le 02 mars N et mis en service le 1er Avril N.

 Prix d’achat du matériel : ………………………………………… .80 000 000


 Frais de transport : ……………………………….................................15 000 000
 Droits de douane :………………………………….................................7 000 000

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 Frais d’installation : ………………………………….............................12 000 000


 Cout de préparation du site :……………………..................................6 000 000
 Honoraires dans les comptes consolidés :……………………………5 000 000
 Frais de transport après l’arrivé sur le site :……..........................4 000 000
 Intérêts courus (périodicité = 6 mois)………………………………….1 000 000
 Frais de formation des opérateurs :……………………………………8 000 000
 Commission et courtage : ………………........................................2 000 000
 Coût de déménagement d'un matériel installé………………………1 000 000
 frais de démarrage et de pré- exploitation :…………………………….500 000
 pertes opérationnelles initiales : ……………………………………….3 500 000
La durée d’utilisation prévue de ce matériel est de 5 ans, système d’amortissement
dégressif à taux décroissant. Les frais de démantèlement du mobilier sont estimés à 2
000 000. La société a bénéficié d’une subvention d’équipement au taux de 60% d’une
association Américaine devant servir à l’achat du mobilier. Cette subvention promisse le
02/02/N a été versée à la SGBF suivant l’avis de crédit n°104589 pour solde de tout
compte le 05/04/N.

TRAVAIL A FAIRE :

1) Pour quelle valeur le matériel sera-t-il inscrit à l’actif du bilan ?


2) Déterminer la base amortissable ;
3) Passer au journal les écritures relatives à la subvention bénéficiée auprès de
l’association et à l’acquisition de l’immobilisation ;
4) Présenter le tableau d’amortissement économique de l’immobilisation selon les deux
méthodes préconisées par les normes IFRS.
5) passer dans le livre journal de la société les différentes écritures d’inventaire pour
les années N et N+1 selon les deux hypothèses préconisées par les normes
comptables internationales.
Le matériel a été cédé le 30/07/N+3 contre chèque bancaire n°48652 pour
42 000 000F. Frais de cession réglés contre espèce, 800 000F HT.
6) Passer au journal les différentes écritures de cession et d’inventaire.

EXEMPLE N°11 : CALCULS DES AMORTISSEMENTS

Une société a acquis 05/01/ N un matériel et outillage dans les conditions suivantes. Le
matériel a été livré le 12 /01/ N et mis en service le 1er avril N.

 Prix d’achat du matériel : ………………………… 100 000 000


 Frais de transport : ……………………………….......... 10 000 000
 Droits de douane :…………………………………........ ; 17 000 000
 Frais d’installation : ………………………………….... 10 000 000
 Cout de préparation du site :……………………........... ; 5 000 000
 Honoraires dans les comptes consolidés :…………… ; 15 000 000
 Frais de transport après l’arrivé sur le site :……........13 000 000
 Intérêts courus (périodicité = 4 mois)………………… 9 000 000
 Frais de formation des opérateurs :…………………… 8 000 000
 frais administratifs et frais généraux : ………………... 2 000 000

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 Coût de déménagement d'un matériel installé………. 3 000 000


 frais de démarrage et de pré- exploitation :……………. 1 500 000
 pertes opérationnelles initiales : ………………………. 7 500 000
La durée d’utilisation prévue de ce matériel est de 5 ans, système d’amortissement
dégressif amortissements économiquement justifiés. Mais l’entreprise décide de pratiquer
un amortissement linéaire sur la même durée de vie, soit 5 ans.
Les frais de démantèlement du matériel sont estimés à 4 000 000. La société a bénéficié
d’une subvention d’équipement au taux de 80% auprès de l’Etat burkinabè devant servir à
l’achat du matériel. Cette subvention promisse le 02/02/N a été versée à la SGBF suivant
l’avis de crédit n°2058 pour solde de tout compte le 15/03/N.

TRAVAIL A FAIRE :

a) Pour quelle valeur le matériel sera-t-il inscrit à l’actif du bilan ?


b) Déterminer la base amortissable ;
c) Passer au journal les écritures relatives à la subvention bénéficiée auprès de l’Etat
ainsi que celles relatives l’acquisition de l’immobilisation ;
d) Présenter les tableaux d’amortissement économiques de l’immobilisation selon les
deux méthodes préconisées par les normes IFRS.
e) passer dans le livre journal de la société les différentes écritures d’inventaire pour
les années N et N+1 selon les deux hypothèses préconisées par les normes
comptables internationales.
Le matériel a été cédé le 30/08/N+3 contre chèque bancaire n°20789 pour 50 000 000F.
Frais de cession réglés contre espèce, 1 200 000F HT.
f). Passer au journal les différentes écritures de cession et d’inventaire.

CAS N°15 : CALCULS DES AMORTISSEMENTS

Une société a acquis 05/03/ N un matériel et outillage dans les conditions suivantes. Le
matériel et mobilier a été livré le 02 mars N et mis en service le 1er Avril N.

 Prix d’achat du matériel : ……………………………………… . 80 000 000


 Frais de transport : ………………………………............................ 15 000 000
 Droits de douane :…………………………………..............................8 000 000
 Frais d’installation : …………………………………........................ 12 000 000
 Cout de préparation du site :……………………............................. 6 000 000
 Honoraires dans les comptes consolidés :…………………………… 5 000 000
 Frais de transport après l’arrivé sur le site :……......................... 4 000 000
 Intérêts courus ……………………………………………………………. 1 843 648
 Frais de transit ……………………………………………………… …… 4 000 000
 Frais de formation des opérateurs :…………………………… …… 8 000 000
 Commission et courtage : ………………........................................ 2 000 000
 Coût de démantèlement d'un matériel installé……………………… 1 200 000
 Frais de démarrage et de pré- exploitation :……………………………. 500 000
 Pertes opérationnelles initiales : ………………………………………. 3 500 000
NB :
- la TVA est non récupérable sur le prix d’achat du matériel. Par ailleurs les

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autres éléments du coût d’acquisition du matériel ne sont pas assujettis à la


TVA.
- Pour avoir le matériel et outillage dans son entreprise, la société a bénéficié
de deux rabais de 8% et 9% et d’une remise de 10%.
La durée d’utilisation prévue de ce matériel et outillage est de 5 ans, système
d’amortissement dégressif à taux décroissant. Les frais de démantèlement du matériel sont
estimés à 2 000 000. La société a bénéficié d’une subvention d’équipement au taux de 80%
d’une association Américaine devant servir à l’achat du mobilier. Cette subvention
promisse le 02/02/N a été versée à la SGBF suivant l’avis de crédit n°104589 pour solde
de tout compte le 05/04/N.

TRAVAIL A FAIRE :

1. Pour quelle valeur le matériel sera-t-il inscrit à l’actif du bilan ?


2. Déterminer la base amortissable ;
3. Passer au journal les écritures relatives à la subvention bénéficiée auprès de
l’association et à l’acquisition de l’immobilisation ;
4. Présenter le tableau d’amortissement économique de l’immobilisation selon les deux
méthodes préconisées par les normes IFRS.
5. passer dans le livre journal de la société les différentes écritures d’inventaire pour
les années N et N+1 selon les deux hypothèses préconisées par les normes
comptables internationales.
EXERCICE N°12 : CALCULS DES AMORTISSEMENTS

Une société a acquis 05/03/ N un matériel et outillage dans les conditions suivantes. Le
matériel et mobilier a été livré le 02 mars N et mis en service le 1er Avril N.

 Prix d’achat du matériel : ………………………………………………….95 000 000


 Frais de transport : ……………………………….................................15 000 000
 Droits de douane :…………………………………..................................8 000 000
 Frais d’installation : ………………………………….............................12 000 000
 Honoraires de l’architecte……………………………………………………..5 000 000
 Cout de préparation du site :……………………..................................6 000 000
 Honoraires dans les comptes consolidés :…………………………………5 000 000
 Frais de transport après l’arrivé sur le site :……...............................4 000 000
 Intérêts courus ………………………………………………………………….1 507 052
 Rémunération des transitaires ……………..……………………………… 4 000 000
 Frais de formation des opérateurs :…………………………………………8 000 000
 Commission et courtage : ……………….............................................2 000 000
 Coût de démantèlement d'un matériel installé……………………………1 200 000
 Frais de manutention……………………………………………………………5 000 000
 Frais de démarrage et de pré- exploitation :………………………………….500 000
 Pertes opérationnelles initiales : ……………………………………………. 3 500 000
NB :
- la TVA est non récupérable sur le prix d’achat du matériel. Par ailleurs les autres
éléments du coût d’acquisition du matériel ne sont pas assujettis à la TVA.
- Pour avoir le matériel et outillage dans son entreprise, la société a bénéficié de deux
rabais de 8% et 9% et d’une remise de 10%.

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La durée d’utilisation prévue de ce matériel et outillage est de 5 ans, système


d’amortissement dégressif à taux décroissant. Les frais de démantèlement et
d'enlèvement de l'immobilisation et de remise en état du site sur lequel elle est
située sont estimés à 2 000 000F.
Au terme de sa durée de vie l’entreprise projette revendre le matériel à 3 000 000F. La
société a bénéficié d’une subvention d’équipement au taux de 70% d’une association
Burkinabè devant servir à l’achat du matériel. Cette subvention promisse le 05/01/N a été
versée à la SGBF suivant l’avis de crédit n°104589 pour solde de tout compte le 15/04/N.

TRAVAIL A FAIRE :

7) Pour quelle valeur le matériel sera-t-il inscrit à l’actif du bilan ?


8) Déterminer la base amortissable ;
9) Passer au journal les écritures relatives à la subvention bénéficiée auprès de
l’association et à l’acquisition de l’immobilisation ;
10) Présenter le tableau d’amortissement économique de l’immobilisation selon les deux
méthodes préconisées par les normes IFRS.

II.2. ACHATS DE BIENS ET DE SERVICES


Les biens fongibles entreront dans le patrimoine de l’entreprise à leur coût d’achat y
compris les frais accessoires d’achat.

EXEMPLE N°12 :

Une entreprise a réalisé les opérations suivantes au cours de l’année N :

- 05/05/N : facture A500 : brut HT de marchandises 20 000 000F ; remise 8%,


rabais 5% et ristourne 7%. Escompte de règlement 10%, transport sur achat HT
3 000 000F, assurances sur transport HT 2 000 000F, commissions et courtages HT
1 000 000F, frais de manutentions HT 500 000F. Net de facture moitié à crédit et
l’autre moitié contre chèque bancaire.
- 06/05/N : facture A600 : brut de matières premières HT 30 000 000F ; remise 5%
et rabais 4%. Escompte de règlement 10%, transport sur achat HT 6 000 000F,
assurances sur transport HT 4 000 000F, droits de douane HT 5 000 000F, frais de
manutentions HT 4 000 000F. Net de facture moitié à crédit et l’autre moitié contre
chèque bancaire BCB N°100.
- 07/05/N : facture A 700 : brut HT d’emballages récupérables 10 000 000F ;
remise 6%, rabais 7% et ristourne 3%. Escompte de règlement 8%, transport sur
achat HT 2 000 000F, assurances sur transport HT 1 000 000F, commissions et
courtages HT 500 000F, frais de manutentions HT 1 500 000F. Net de facture à
crédit.
- 10/06/N : facture A503 Achats de matières premières 5 000 000HT, escompte 5%
transport HT 800 000F, assurance sur transport HT 200 000F, rémunération des
transitaires HT 400 000F, net de facture à crédit.
TRAVAIL A FAIRE : enregistrer les différentes écritures au journal

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III. LES CONTRATS DE LOCATION


Il existe deux types de contrats de location : les contrats de location – financement
pour lesquels le preneur (locataire) supporte les avantages et risques inhérents à la
propriété du bien, et les contrats de location – simple qui recouvrent tous les autres cas.
Les biens faisant l’objet d’un contrat de location – financement sont comptabilisés à l’actif et
au passif (en dettes financières) à la plus faible valeur entre la juste valeur et la valeur
actualisée des paiements minimaux du contrat. L’amortissement du bien est comptabilisé
en charges, comme si le locataire était propriétaire, de même que les intérêts au taux
d’intérêt implicite du contrat.
Les biens faisant l’objet d’un contrat de location- simple ne sont pas comptabilisés à l’actif.
Les loyers constituent une charge pour le locataire.

Qualification d’un contrat de location :


La qualification d’un contrat dépend de la réalité de la transaction plutôt que de la
forme du contrat. Les normes comptables internationales donnent des exemples et des
indicateurs de situations qui, individuellement ou conjointement devraient conduire à
classer un contrat de location en tant que contrat de location-financement.
Exemples de situations :
- le contrat transfère la propriété de l’actif au preneur au terme de la durée du contrat de
location ;
- le contrat de location donne au preneur l’option d’acheter l’actif à un prix qui devrait être
suffisamment inférieur à sa juste valeur à la date à laquelle l’option peut être levée pour
que, dès le commencement du contrat de location, on ait la certitude raisonnable que
l’option sera levée ;
- la durée du contrat de location couvre la majeure partie de la durée de vie économique de
l’actif même s’il n’y a pas transfert de propriété ;
- au commencement du contrat de location, la valeur actualisée des paiements minimaux
au titre de la location s’élève au moins à la quasi-totalité de la juste valeur de l’actif loué ;
- les actifs loués sont d’une nature tellement spécifique que seul le preneur peut les
utiliser sans leur apporter de modifications majeures.

 Nota : Cette analyse est proche de celle du Système Comptable OHADA. Toutefois,
le Système Comptable OHADA ne fait état du concept de la plus faible valeur.

EXERCICE N°1 :
Le cabinet GESCOFI- ACF (le preneur) a conclu le 2 janvier N un contrat de crédit- bail
avec une société spécialisée (le bailleur) portant sur un matériel industriel. A cette date, la
juste valeur du matériel est estimée à 200 000 000HT. Les modalités du contrat sont les
suivantes :
 versement initial (dépôt de garantie restituable si l’option n’est pas levée) :
10 000 000F ;
 huit (08) loyers semestriels de 26 000 000F versés à terme échu, le premier, le 02
juillet N ;
 option d’achat du bien à la fin de la 4e année, soit 25 000 000F.
Le bien a une durée de vie estimée à 5 ans. On estime que sa valeur résiduelle à l’issue du

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contrat sera de 40 000 000F.

 Travail à faire :
1. Pour quelle valeur le bien doit-il être comptabilisé à l’actif du preneur le 2 janvier N ?
2. Dresser le tableau des flux monétaires liés au contrat (en décomposant les intérêts et le
capital remboursé), puis proposer les écritures nécessaires des années N et N+1.

EXERCICE N°2 :
Une entreprise (le preneur) a conclu le 01 Juin N un contrat de crédit - bail avec une
société spécialisée (le bailleur) portant sur un matériel de transport. A cette date, la juste
valeur du matériel est estimée à 250 000 000F HT. Les modalités du contrat sont les
suivantes :
 versement initial d’un dépôt de garantie restituable si l’option n’est pas levée,
montant : 50 000 000F ;
 8 loyers semestriels de 32 500 000F versés à terme échu (fin de période) le 01 juin
de chaque année, le premier le 1er décembre N ;
 option d’achat du bien à la fin de la 4e année, soit 6 500 000 FHT.
Le bien a une durée de vie estimée à 5 ans, système dégressif au taux d’amortissement
décroissant. On estime que sa valeur résiduelle à l’issue du contrat sera de 7 500 000F.

 TRAVAIL A FAIRE :
1. Pour quelle valeur le bien doit-il être comptabilisé à l’actif du preneur le 01 juin N ?
2. Dresser le tableau des flux monétaires liés au contrat (en décomposant les intérêts et le
capital remboursé), puis proposer les écritures nécessaires des années N et N+1.
3. comptabiliser les opérations chez le bailleur.

CAS N°3 :
Le cabinet GESCOFI- ACF (le preneur) a conclu le 2 juin N, un contrat de crédit- bail avec
une société spécialisée (le bailleur) portant sur un matériel industriel. A cette date, la juste
valeur du matériel est estimée à 140 000 000HT. Les modalités du contrat sont les
suivantes :
 versement initial (dépôt de garantie restituable si l’option n’est pas levée) :
5 000 000F ;
 quatre (04) loyers annuels de 45 680 000F versés à terme échu, le 02 juin de
chaque année, le premier, le 02 juin N+1 ;
 option d’achat du bien à la fin de la 4e année : 8 000 000F.
Le bien a une durée de vie estimée à 5 ans. On estime que sa valeur résiduelle à l’issue du
contrat sera de 10 000 000.

 Travail à faire :

1. Déterminer le taux réel de l’emprunt


2. Déterminer la valeur à inscrire au bilan
3. Etablissez le tableau financier de l’emprunt
4. Etablissez le tableau économique de l’immobilisation

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5. Passer au journal les écritures d’acquisition, de régularisation et d’inventaire des


années N à N+2.
6. Passer au JC, toutes les écritures relatives à la levée de l’option d’achat ;
7. Passer au JC, toutes les écritures relatives au non levé de l’option d’achat.

CAS N°4 :
Une entreprise (le preneur) a conclu le 01 Avril N un contrat de crédit - bail avec une
société spécialisée (le bailleur) portant sur un matériel de transport. A cette date, la juste
valeur du matériel est estimée à 125 000 000F HT. Les modalités du contrat sont les
suivantes :
 versement initial d’un dépôt de garantie restituable si l’option n’est pas levée,
montant : 25 000 000F ;
 8 loyers semestriels de 16 250 000F versés à terme échu (fin de période) le01 Avril et
le 01 Octobre de chaque année, le premier le 1er Octobre N ;
 option d’achat du bien à la fin de la 4e année, soit 3 250 000 FHT.
Le bien a une durée de vie estimée à 5 ans, système dégressif. On estime que sa valeur
résiduelle à l’issue du contrat sera de 3 750 000F.

 TRAVAIL A FAIRE :
1. Pour quelle valeur le bien doit-il être comptabilisé à l’actif du preneur le 01 Avril N ?
2. Dresser le tableau des flux monétaires liés au contrat (en décomposant les intérêts et le
capital remboursé), puis proposer les écritures nécessaires des années N et N+1.

IV. LES OPERATIONS DE CESSION-BAIL (lease- back)


Une cession bail est une opération par laquelle un bien est vendu à un tiers avant d’être
repris en location par le vendeur. Le prix de vente et le loyer sont liés car généralement
négociés ensemble. Ils ne correspondent pas forcement à la juste valeur. La
comptabilisation d’une telle opération dépend aussi de la nature du contrat.
1er cas : la transaction de cession – bail débouche sur un contrat de location- financement.
L’éventuelle plus – value dégagée par la cession ne doit pas être comptabilisée sur l’exercice
de la vente mais doit être étalée sur la durée du contrat (IAS 17 n’envisage pas le cas d’une
moins-value). En France, les deux options semblent possibles, en l’absence de précision du
PCG et de prise de position du CNC.
2e cas : la transaction de cession- bail débouche sur un contrat de location simple. Si le
prix de vente et les loyers futurs ont été fixés à la juste valeur, tout profit ou perte doit
immédiatement être comptabilisé. Si le prix de vente est supérieur à la juste valeur, la
différence est reprise en produits sur la durée du contrat. A l’inverse, si le prix de vente est
inférieur à la valeur juste, le profit ou la perte sont immédiatement comptabilisé, sauf s’il
s’agit d’une perte qui sera compensée par des loyers inférieurs aux prix du marché, auquel
cas elle doit être étalée sur la durée de la location.
Le Système Comptable OHADA n’a pas exposé les règles de traitement d’un contrat
de lease-back. Nous recommandons de s’inspirer des normes comptables
internationales pour traiter ce type de contrat.

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III.3. LES COUTS D’EMPRUNT (IAS 23)


Les coûts d’emprunt sont les intérêts et autres coûts supportés par une entreprise dans le
cadre d’un emprunt de fonds.
Un actif éligible est un actif qui exige une longue période de préparation avant de pouvoir
être utilisé ou vendu.
Comptabilisation :
Les coûts d’emprunt qui sont directement attribuables à l’acquisition, la construction ou la
production d’un actif éligible peuvent être incorporés dans le coût de cet actif. De tels coûts
d’emprunt sont incorporés comme composante du coût de l’actif lorsqu’il est probable
qu’ils généreront des avantages économiques futurs pour l’entreprise et que les coûts
peuvent être évalués de façon fiable.

IV. LES IMMOBILISATIONS INCORPORELLLES


La norme IAS 38 est actuellement en cours de révision.
Selon IAS 38, une immobilisation incorporelle est « un actif non monétaire identifiable sans
substance physique, détenu en vue d’une utilisation pour la production ou la fourniture de
biens ou de services, pour la location à des tiers ou à des fins administratives ».
Lors d’une acquisition, une immobilisation incorporelle se distingue du goodwill si elle en
est clairement séparable. Par exemple, une part de marché n’est pas une immobilisation
incorporelle indépendante mais fait partie du goodwill selon IAS 38.
Un certain nombre de dépenses doivent obligatoirement être comptabilisées en charges.
Les immobilisations incorporelles sont systématiquement amorties sur une durée ne
dépassant pas, sauf exceptions 20 ans.
Comme les immobilisations corporelles, elles peuvent être dépréciées au-delà de
l’amortissement selon IAS 36 Dépréciation d’actifs.
Une réévaluation des immobilisations incorporelles à la juste valeur est possible, mais il
s’agit de l’autre traitement autorisé par IAS 38, le traitement de référence étant l’évaluation
au coût historique.
Dans la pratique, il est très rare que les immobilisations incorporelles puissent être
réévaluées.

EXEMPLE
Le laboratoire pharmaceutique du CENTRE a engagé en N des dépenses de recherche et
développement pour un montant de 600 000 000, se décomposant ainsi :
- Frais de recherche fondamentale : 60 000 000
- Frais de recherche appliquée au médicament P1 : 180 000 000
- Frais de développement du médicament P1 : 420 000 000.
- Un brevet pour un médicament P1 devrait être déposé fin N+2.
- La totalité de ces frais a été comptabilisée en charges en N.

 Travail à faire :
1. Rappeler le traitement comptable des frais de R&D selon IAS 38 ;
2. Quelle(s) écritures comptable(s) proposez-vous au 31/12/N ?

VII. LES NORMES DE L’IFAC


Faisant suite à la création de l’IASC en 1973 dont la mission était d’édicter des normes

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comptables applicables à l’élaboration des comptes et de promouvoir leur acceptation à


travers le monde, l’IFAC (International Fédération of Accountants) fut constituée le 07
octobre 1977 par 63 organisations professionnelles représentant 49 pays différents.
L’objectif essentiel de l’IFAC est de « favoriser le développement d’une profession comptable
homogène utilisant les normes harmonisées ». Aujourd’hui, plus de 160 organisations
professionnelles représentant plus de 120 pays réunissant ensemble environ un million de
professionnels participent à l’IFAC est à New York (alors que celui de l’IASB est situé à
Londres).
Pour pouvoir mettre en place les recommandations qui composent son objet, l’IFAC a
constitué des commissions permanentes dans les domaines de la formation de l’éthique, de
la comptabilité financière et de gestion, dans le secteur public et en matière de pratiques
d’audit.
 La commission internationale des normes internationales d’audit et d’expression
d’assurance ou de l’International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB)
L’IAASB (qui a pris en 2002 la suite de l’IAPC, International Auditing Practice Committee)
est une commission permanente du conseil de l’IFAC. Elle a reçu expressément la mission
et le pouvoir de publier, au nom du conseil de l’IFAC, des recommandations et des projets
de recommandations sur l’audit et les missions qui s’y rattachent.
Les membres de l’IAASB (au nombre de 18 actuellement) sont nommés par le conseil de
l’IFAC, le comité international des auditeurs (TAC, Transnational Auditors Committee) et
par les organisations publiques nationales d’auditeurs.

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Règles de présentation et d’évaluation des comptes annuels individuels


PRESENTATION DES ETATS FINANCIERS (IAS 1)
La norme d’IAS 1 relative à la présentation des états financiers s’applique aussi bien aux
comptes individuels qu’aux comptes consolidés, mais elle ne s’applique pas aux états
intermédiaires. Elle s’applique à toutes les entreprises, y compris les banques et les
assurances.
Les composantes obligatoires des états financiers sont au nombre de cinq :
Les états financiers comprennent un bilan ou état de situation financière, un compte de
résultat ou état de résultat global, une annexe, un état de variation des capitaux propres et
un tableau de flux de trésorerie.

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Compte de résultat
Bilan
Charges par
Eléments classés :
fonction ou par
Courants / non
nature
Ccourants

 Fiabilité
accrue
 Meilleure
comparabilité

Tableau des
Etat des
flux de
variations des
trésorerie
capitaux propres

Notes Annexes

Informations plus
nombreuses et
plus qualitatives

COMPTE DE RESULTAT
L’entreprise a le choix entre une présentation par nature des charges ou bien par fonction.
Poste devant obligatoirement figurer au compte de résultat
Comme pour le bilan, la norme IAS 1 ne prescrit aucun ordre ou format de présentation du
compte de résultat.
L’entité a le choix entre deux méthodes pour la classification des charges :

Charges classées par Charges classées par


nature fonction

- matières premières - coûts de fabrication


- dépréciation - Coûts de
- frais de personnel commercialisation
- etc. - coûts administratifs

Illustration 1
Exemple de classement des charges par nature
Revenue X Produits des activités ordinaires X
Other income X Autres produits X
Charges in inventories of
finished goods and work in Variations des stocks et produits X
progress X en cours
Raw materials and consumables Marchandises et matières X

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used X consommées
Employee benefits costs X Frais de personnel X
Depreciation and amortisation X Dotation aux amortissements et X
expense X provisions X
Other expenses (X) Autres charges (X)
Total expenses X Total des charges X
Profit Bénéfice

Illustration 2
Exemple de classement des charges par fonction
Revenue X Produits des activités ordinaires X
Cost of sales (X) Coûts des ventes (X)
Gross profit X Marge brute X
Other income X Autres produits X
Distribution costs X Coûts commerciaux X
Administrative expenses X Charges administratives X
Other expenses X Autres charges X
Profit X Bénéfice X

Il est désormais interdit d’utiliser la notion d’élément extraordinaire aussi bien au compte de
résultat qu’en annexe : « No items may be presented on the face of the income statement or
in the income statement orin the notes as extraordinary items ».
La différence majeure entre la présentation IAS et le Système Comptable OHADA est que les
IAS ne distinguent plus à partir de 2004 le résultat ordinaire et extraordinaire. Par ailleurs,
Le Système Comptable OHADA n’a pas prévu dans le compte de résultat la détermination
du résultat par action.

EXEMPLE
Dans la comptabilité de la SA AYA GAINGA, on peut lire les informations suivantes :
Production de l’exercice : 140 pièces
Coûts de production : 100 000 par pièce (dont 60 000 pour matières et 40 000
pour salaires)
Stocks initial produits finis : 0
Ventes de l’exercice : 100 pièces
Prix de vente : 130 000 par pièce

 Travail à faire :
Présenter le compte de résultat :
 Avec un classement des charges par nature ;
 Avec un classement des charges par destination / fonction.

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 Corrigé :
 Compte de résultat avec un classement des charges par nature
Charges Compte de résultat Produits
Achats de matières premières 8 400 000 Ventes de produits finis 13 000 000
(= 140 X 60000) (= 100 x 130 000)
Autres charges externes - Variation des stocks de produits finis 4 000 000
Charges de personnel 5 600 000 (= +40 x 100 000) (1)
(= 140 x 40 000)
Résultat d’exploitation 3 000 000
(1) 40 = 140 – 100
Actif Bilan Passif
Stocks de produits finis 4 000 000
(= +40 x 100 000)

Dans la présentation du compte de résultat avec un classement des charges par nature, le
compte de résultat comprend toutes les charges de l’exercice (14 000 000 = 140 x 100 000)
qu’elles soient liées aux ventes de l’exercice ou non. Les variations de stocks de produits
finis sont prises en compte en ajustant les produits (écriture : débit du compte stocks au
bilan par le crédit du compte de variation des stocks de produits finis au compte de
résultat).

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Compte de résultat avec un classement des charges par destination / fonction


Charges Compte de résultat Produits
Coût des ventes 10 000 000 Ventes de produits finis 13 000 000
(= 140 X 60 000) (= 100 x 130 000)
Charges commerciales -
Charges administratives -

Résultat d’exploitation 3 000 000


Dans la présentation du compte de résultat avec un classement des charges par
destination/fonction, le poste « coût des ventes » comprend uniquement les charges de
production liées aux ventes de l’exercice. Les charges de production de l’exercice qui ne
concernent pas les ventes de l’exercice sont sorties du compte de résultat (écriture : débit du
compte stocks au bilan par le crédit des comptes de charges concernés). Les variations de
stocks sont donc prises en compte en ajustant les charges

EXERCICE
Vous disposez des informations suivantes concernant l’activité de la société NAN
KOUYAMBA en année N :
- Ventes de 100 000 unités de produits finis à 150F l’unité ;
- Production de 90 000 unités de produits finis en N ;
- Stock initial de produits finis (au 01/01 /N) : 25 000 unités à 80F
- Achats de 95 000 composants à 40F l’unité ; il faut un composant par unité de
produit fini. Le stock initial de composants était de 10 000 unités de 40F;
- Charges de personnel : 6 000 000F dont 3 600 000F concernent le personnel de
production, 1 400 000F le personnel commercial et 1 000 000F le personnel administratif ;
- Dotations aux amortissements du matériel industriel : 500 000F ;
- Loyer du siège : 80 000F ;
- Frais de transport des produits vendus : 2 par unité vendue ;
- Impôt sur les bénéfices : 1 200 000F
Les stocks sont valorisés en FIFO (ou PEPS).

 Travail à faire :
Présentez le compte de résultat
a) Avec un classement des charges par nature ;
b) Avec un classement des charges par destination/fonction.

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CHAPITRE 4 : La nouvelle présentation des états financiers selon IASB/FASB

L'IASB a publié le 16 octobre 2008 conjointement avec le FASB un papier de discussion sur
l'information dans les états financiers où il est proposé de séparer dans chacun des états
financiers les opérations relatives aux activités opérationnelles (business) de celles relatives
au financement (financing).
Ce papier de discussion présente trois objectifs à respecter : un objectif de cohésion, un
objectif de décomposition et un objectif de liquidité et de flexibilité financière et préconise la
séparation des informations relatives à l’activité productive de celle de l'utilisation des outils
financiers. Il préconise également de séparer, dans les informations relatives à l'activité
productive, les activités opérationnelles des activités spécifiques d'investissement. Les
informations relatives à l'impôt sur les bénéfices et celles relative aux activités abandonnées
devront être présentées séparément.
Le papier de discussion expose les changements à apporter aux différents états financiers.
Dans l'annexe, il présente des modèles d'états pour une entité industrielle et pour une
entité bancaire.

I. L’ETAT DE SITUATION FINANCIERE


L’état de situation financière (ex-bilan) présentera :
 Les actifs et passifs liés à l’activité productive :
o actifs et passifs opérationnels : actifs à court terme (créances, stocks, etc.), actifs à long
terme (immobilisations, etc.), passifs à court terme (dettes d’exploitation, etc.), passif à long
terme (dettes de contrats de location- financement, etc.) ;
o actifs correspondant à un investissement (instruments financiers disponibles à la vente,
titres d'entités associées, etc.) ;
 les actifs et passifs liées à l'activité de financement
o actifs de financement (trésorerie) ;
o passifs de financement (à court terme ou à long terme) ;
 les activités abandonnées (actifs et passifs)
 l’impôt sur le résultat (impôt exigible, impôt différé) ;
 les capitaux propres.

II. L’ETAT DU RESULTAT GLOBAL


L’état du résultat global présentera les grandes rubriques suivantes :
 résultat lié à l’activité productive (qui séparera résultat opérationnel de résultat lié à des
activités d’investissement) en continuant à faire la distinction entre éléments conduisant au
résultat net (produits et charges) et autres éléments du résultat global ;
 résultat lié à l’activité de financement ;
 impôt sur le résultat ;
 activité abandonnées ;
 autres éléments du résultat global.

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III. LE TABLEAU DE FLUX DE TRESORERIE


le tableau de flux de trésorerie distinguera le flux provenant de l’activité productive (activités
opérationnelles et activités d’investissement de ceux provenant des activités de financement,
de l’impôt sur le résultat, des activités abandonnées et des capitaux propres (rachat
d’actions, par exemple).
L’état de variation des capitaux propres
Le tableau des variations de capitaux propres ne sera pas réellement modifié.
Les notes aux états financiers
Dans les notes, l’entité expliquera le classement des actifs et passifs entre les différentes
catégories : elle présentera un certain nombre d’états de rapprochement (rapprochement
entre flux de trésorerie et état de résultat global, par exemple) permettant de faire le lien
entre les informations figurant dans les états financiers.
Les notes annexes aux états financiers d’une entreprise doivent :
a. Présenter des informations sur la base d’établissement des états financiers et sur les
méthodes comptables spécifiques choisies et appliquées aux transactions et évènements
importants ;
b. Indiquer les informations imposées par les normes comptables internationales qui ne
sont pas présentées par ailleurs dans les états financiers ;
c. Et fournir des informations supplémentaires qui ne sont pas présentées dans le corps des
états financiers mais qui sont nécessaires à une image fidèle.

IV. INFORMATION SECTORIELLE (IFRS 8)


Les entreprises émettant des titres (actions ou obligations) négociés sur un marché
organisé, doivent présenter de manière distincte l’information concernant chaque secteur
opérationnel (IFRS 8).
Définition des secteurs opérationnels
Un secteur opérationnel (operating segment) est une composante d’une entreprise (IFRS 8) :
- qui exerce des activités susceptibles de lui faire percevoir des produits et supporter des
charges (y compris les produits et les charges liés aux transactions avec d’autres
composantes de la même entité) ;
- dont les résultats opérationnels sont régulièrement étudiés par le principal décideur
opérationnel de l’entité afin de décider des ressources à affecter au secteur et d’évaluer ses
performance ;
- et pour laquelle des informations financières distinctes sont disponibles.
Des secteurs opérationnels peuvent être regroupés s’ils présentent des caractéristiques
économiques similaires (notamment quant aux produits, procédés de fabrication, types de
clients ou méthodes de distribution).
La présentation de l’information sur un secteur n’est requise que si l’un des seuils suivants
est atteint pour ce secteur./
- produits ≥ 1O % des produits de l’ensemble des secteurs ;
- bénéfice ou perte ≥ 10 % des bénéfices de l’ensemble des secteurs bénéficiaires ou 10 %
des pertes des secteurs déficitaires ;
- actifs ≥ 10 % des actifs de l’ensemble des secteurs.
Information sectorielles à fournir

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Une entité doit fournir les éléments suivants sur chacun des secteurs à présenter :
- des informations générales (critères d’identification du secteur, nature des biens et
services) ;
- des informations globales et détaillées sur le résultat du secteur, ses actifs, ses passifs et
leur méthode d’évaluation ;
- des rapprochements de ces informations avec les montants correspondants de l’entité.
Informations à fournir sur l’ensemble de l’entité
Les entités soumises à l’obligation de présenter une information sectorielle, doivent fournir
des informations sur les produits de biens et services, les zones géographiques et les clients
importants si ces informations ne sont pas fournies en tant qu’informations sectorielles.
Exemple
a. Pendant l’année 2003, la FICA SA a été mise en examen pour publicité mensongère suite
à la plainte d’un concurrent qui réclame 600 000 000 de dommages et intérêts. Suivants
les conseils de ses avocats, la FICA comptabilise dans ses comptes 2003 une provision pour
litiges à fauteur de 300.000.000. Le 15 février 2004, après la clôture de l’exercice 2003, le
tribunal condamne la FICA à verser 420 000 000 à son concurrent. Les états financiers ont
été préparés les 31 janvier 2004 et autorisés par le conseil d’administration le 20 février
pour publication.
B. La NCF SA évalue au 31 décembre 2003 ses stocks marchandises en utilisant la méthode
FIFO à 300 000 000. Suite à une récession et d’autres tendances négatives du marché, ces
stocks n’ont pas pu être vendus au mois de janvier 2004. La NCF SA vend ses stocks de
marchandises pour 240 000 000. La date d’autorisation des comptes est le 15 février.

 Travail à faire :
Pour a. et b: Qu’est-ce qu’il convient de faire dans les comptes 2003 ?

V. LES IMMOBILISATIONS CORPORELLES


Pour les normes IAS, un actif est une ressource contrôlée par l’entreprise du fait
d’évènements passés et dont les avantages économiques futurs sont attendus par
l’entreprise.
Pour déterminer l’existence d’un actif, le droit de propriété n’est pas essentiel. C’est ainsi
que figurent dans les actifs les biens détenus à travers un contrat de crédit-bail.
Une immobilisation corporelle est enregistrée à l’actif pour son coût d’acquisition
correspondant au prix d’achat majoré des droits de douane et taxes non récupérables ainsi
que des frais directement rattachables , après déduction des remises, rabais commerciaux
et escomptes de règlement.
Une immobilisation corporelle amortissable doit être systématiquement amortie sur sa
durée d’utilité, déterminée à partir du rythme selon lequel les avantages économiques futurs
liés à l’actif sont consommés par l’entreprise. Le montant amortissable d’un actif est
déterminé après déduction de sa valeur résiduelle estimée à la date d’acquisition si celle-ci
est significative.
La valeur résiduelle est le montant, net des coûts de sortie attendus, que l’entreprise
obtiendrait de la cession de l’actif sur le marché à la fin de son utilisation.
Au delà de l’amortissement, les immobilisations corporelles peuvent être dépréciées, selon
IAS 36 Dépréciations d’actifs. Lorsqu’un indice indique qu’un actif a pu perdre de la valeur,
l’entreprise doit estimer la valeur recouvrable de cet actif. Lorsque cette valeur est inférieure
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à la valeur comptable, une dépréciation doit être constatée. La valeur recouvrable est la
valeur la plus élevée entre le prix de vente net et la valeur d’utilité.
Une réévaluation des immobilisations corporelles à la juste valeur est possible, mais il s’agit
de l’autre traitement autorisé par IAS 16, le traitement de référence étant l’évaluation au
coût historique.
 Nota : Les normes IAS/IFRS imposent de déduire du prix d’achat, l’escompte, alors
que le système comptable OHADA le considère comme un produit financier.

CAS DES PAIEMENTS A TERME

Dans le cadre d’une acquisition avec paiement à terme, le cout de l’immobilisation doit tenir
compte de l’incidence « temps » et doit ainsi être actualisé. L’actualisation doit être effectuée
pour tout paiement à terme intervenant au-delà des conditions habituelles de crédit.

L’objectif de cette actualisation est de neutraliser l’effet « coût du crédit » dans l’évaluation
d’un actif.

Illustration
Les données
Une machine est acquise en N et financée comme suit:
- 100 K€ au comptant
- 110 K€ à terme (1 an) ;
- 121 K€ à terme (2 ans) ; le taux d’actualisation retenu est de 10% par an.
1. Pour quel montant apparaîtra la machine dans l’actif brut du
bilan et selon IAS 16 en N ?
2.
VI. LES IMMEUBLES DE PLACEMENT
Définition
Un immeuble de placement est un bien immobilier (terrain ou bâtiment ou partie d’un
bâtiment – ou les deux) détenu (par le propriétaire ou par le preneur dans le cadre d’un
contrat de location-financement) pour en retirer des loyers ou pour valoriser le capital ou les
deux, plutôt que pour :
o L’utiliser dans la production ou la fourniture de biens ou de services ou à des fins
administratives
o Le vendre dans le cadre de l’activité ordinaire.
Ils sont évalués à la juste valeur.
STOCKS
Le coût des stocks comprend le coût d’achat et de transformation ainsi que l’ensemble des
charges supportées pour amener ceux – ci dans le lieu et l’état où ils se trouvent.
Les sorties de stocks sont évaluées selon les méthodes PEPS (FIFO) ou CMP, la méthode
DEPS (LIFO) étant maintenant interdite.
A la clôture, les stocks sont évalués à la plus faible valeur entre leur coût et leur valeur
nette de réalisation.
L’évaluation des stocks selon les règles internationales est donc très proche du
Système Comptable OHADA. La révision d’IAS 2 en Décembre 2003 a supprimé
l’utilisation de la méthode DEPS (LIFO). On soulignera quand même la plus grande liberté

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d’interprétation laissée par IAS 2, quant à la détermination de la valeur de la nette de


réalisation.
Par ailleurs, selon la pratique dans l’espace OHADA, les pièces de sécurité et de
rechange sont souvent classées en stocks et peuvent faire l’objet d’une dépréciation.
La norme IAS 16 § 11 impose le classement en immobilisations corporelles de ces
éléments dès lors qu’ils sont destinés à être utilisés sur plus d’un exercice.

EXEMPLE
La société KAMBA fabrique des produits finis P, dont le cycle de fabrication dure 3 mois. Au
1er octobre N, le stock initial de P1 était de 10 000 unités valorisées 900 par unité.
Au cours du dernier trimestre N, 70000 unités ont été produites. Le niveau normal de
production pour un trimestre est de 100000 unités. Selon la comptabilité analytique, les
charges suivantes ont été affectées à cette production :
Consommation de MP : 44 400 000
Charges de personnel de production : 21 000 000,.
Amortissement des machines utilisées pour la production de P1 : 2 040 000
Autres frais de production variable : 10 260 000F
Quote-part de frais généraux : 1 500 000
Au 31/12/N, le stock final est de 23000 unités.

 Travail

DEPRECIATION D’ACTIFS
Détermination de la perte de valeur d’un actif
Une entreprise doit apprécier, à chaque date de clôture s’il existe un quelconque indice
(interne ou externe) montrant qu’un actif a pu perdre de la valeur. Dans l’affirmative,
l’entreprise doit estimer la valeur recouvrable de l’actif.
Attention
La norme IAS 36 impose un test de dépréciation annuel, qu’il y ait ou non un indice de perte
de valeur, dans les 2 cas suivants :
- immobilisations incorporelles ayant une durée d’utilité indéfinie ou immobilisations
incorporelles non encore prêtes à être mises en service ;
- goodwill acquis par un regroupement d’entreprise.
Le test de dépréciation annuel peut être réalisé à n’importe quelle date, à condition que
celle-ci soit la même chaque année.
La valeur recouvrable est définie comme étant le montant le plus élevé entre la juste
valeur nette des frais de cession de l’actif et sa valeur d’utilité.
La détermination de la valeur d’utilité nécessite les 2 étapes suivantes :
- détermination des flux de trésorerie générés par l’actif (projections de flux de trésorerie
devant être réalisées sur la durée d’utilité restant à courir de l’actif)
- application d’un taux d’actualisation approprié (taux avant impôt reflétant les appréciations
actuelles par le marché de la valeur temps de l’argent et des risques spécifiques à l’actif).
Une dépréciation est constatée dès lors que la valeur recouvrable d‘un actif est inférieure à
sa valeur comptable :
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Perte de valeur = Valeur comptable - Valeur recouvrable

Illustration
Un matériel valorisé au coût historique amorti a une VCN de 20K€.
Sa valeur recouvrable s’élève à 12K€.
Le montant de la dépréciation selon IAS 36 s’élève donc à 20 – 12 = 8.

Dotation pour dépréciation des immobilisations 8


Dépréciation de matériel industriel 8

EVALUATION D’UNE PROVISION


IAS 37 doit être appliquée pour la comptabilisation des provisions, des passifs éventuels et
des actifs éventuels, excepté :
Ceux résultant de « contrats non (entièrement) exécutés » sauf dans le cas où il s’agit d’un
contrat déficitaire ;
Ceux couverts par une autre Norme.
Une provision doit être comptabilisée lorsque :
 L’entreprise a une obligation actuelle (juridique ou implicite) résultant d’un événement
passé ;
 Il est probable qu’une sortie de ressources représentatives d’avantages économiques sera
nécessaire pour régler l’obligation ; et
 Le montant de l’obligation peut être estimé de manière fiable.
 Si ces conditions ne sont pas réunies, aucune provision ne doit être
comptabilisée.
Le montant comptabilisé doit être la meilleure estimation de la dépense nécessaire au
règlement de l’obligation actuelle à la date de clôture. Les risques et incertitudes qui
affectent inévitablement de nombreux événements et circonstances doivent être pris en
compte pour parvenir à la meilleure estimation d’une provision.
 Une provision ne doit être utilisée que pour les dépenses pour lesquelles elle a
été comptabilisée à l’origine.
 Des provisions ne doivent pas être comptabilisées au titre de pertes
opérationnelles futures.
Dans le cadre d’un contrat qui est déficitaire, l’obligation actuelle résultant du contrat doit
être comptabilisée et évaluée comme une provision.
Une provision pour coûts de restructuration n’est comptabilisée que lorsque les critères
généraux de comptabilisation (définis ci-dessous) des provisions sont satisfaits.
Par exemple, une obligation implicite de restructurer existe uniquement si une entreprise a
un plan formalisé et détaillé de restructuration précisant au moins :
 L’activité ou la partie d’activité concernée ;
 Les principaux sites affectés ;
 La location, la fonction et le nombre approximatif de membres du personnel

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qui seront indemnisés au titre de la fin de leur contrat de travail ;


 les dépenses qui seront engagées ;
 la date à laquelle le plan sera mis en œuvre ; et
 a créé, chez les personnes concernées, une attente fondée qu’elle mettra en
œuvre la restructuration soit en commençant à exécuter le plan soit en leur annonçant ses
principales caractéristiques.
Une provision pour restructuration ne doit inclure que les dépenses directement liées à la
restructuration, c’est-à-dire les dépenses qui sont à la fois :
 nécessairement entraînées par la restructuration ;
et
 qui ne sont pas liées aux activités poursuivies par l’entreprise.
Passifs éventuels
Une entreprise ne doit pas comptabiliser un passif éventuel. Il donne lieu à une information
en annexe.
Actifs éventuels
Une entreprise ne doit pas comptabiliser un actif éventuel. Une description de la nature des
actifs éventuels est fournie en annexe lorsqu’une entrée d’avantages économiques est
probable.

EXEMPLE

 Travail à faire :
1. L’obligation d’acquisition d’un actif naît lorsque :
a- Le bon de commande est établi (l’engagement est pris) ;
b- La facture est reçue ;
c- L’actif est réceptionné et il existe un accord irrévocable.

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2. Contrat déficitaire : Une société a identifié des contrats pour lesquels les produits
escomptés sont inférieurs aux coûts futurs inévitables auxquels ils devront faire face pour
engagements contractuels. La société désire comptabiliser une provision pour pertes. Qu’en
pensez-vous ?
3. Restructuration : Un plan de restructuration a été arrêté avant la clôture de l’exercice. Il
est détaillé, formel, et a été annoncé aux personnes concernées. Le plan prévoit en outre un
plan de formation nécessaire, la réorganisation et un audit qualité. Tous les coûts induits
par ce plan de restructuration ont été estimés et inscrits dans les provisions au passif du
bilan. Qu’en pensez-vous ?
4. Obligation implicite : Un groupe, tenu de respecter les réglementations
environnementales voudrait enregistrer des provisions pour la remise en état des sites, la
modernisation des décharges et l’assainissement des terrains pollués. Le groupe peut-il
enregistrer une provision pour la protection de l’environnement ?

 Corrigé :
1. Prise en compte d’un passif :
Réponse C : il faut obligatoirement qu’un actif soit livré et qu’un contrat d’acquisition
irrévocable soit établi pour que l’acquisition d’un actif génère une obligation contractuelle.
2. Contrat déficitaire : Oui, si les coûts inévitables à l’accomplissement de l’obligation du
contrat excédent les avantages économiques attendus, l’obligation actuelle résultant d’un
contrat déficitaire, sera comptabilisée et évaluée comme une provision.
3. Restructuration : La provision pour restructuration qui concerne bien des arrêts
d’activité, et non une revente d’activité, est acceptable.
Dans le cadre de la restructuration, le projet est précis, et l’obligation est actuelle puisqu’elle
est formalisée par un plan détaillé de la restructuration, à la date d’arrêté des comptes et
doit créer chez les personnes concernées une attente fondée.
En revanche, les charges futures (plan de formation pour la réorganisation et audit qualité)
ne sont pas acceptables.
4. Obligation implicite : Oui, l’obligation implicite qui fait naître une attente légitime des
tiers résulte des évènements passés.

IMPOTS DIFFERES
L’impôt différé passif (IDP), doit être pris en compte pour toutes les différences temporelles
imposables puisqu’il s’agit d’une dette future d’impôt.
Les impôts différés actifs (IDA), qu’ils soient liés à des différences temporaires déductibles
ou à des pertes fiscales reportables, ne sont pris en compte que si leur récupération est
probable.
Evaluation : la seule évaluation acceptable, quel que soit le référentiel utilisé, est la
méthode du report variable. Elle correspond à une approche bilantielle. Ainsi les
impositions différées antérieures et subsistantes sont corrigées des nouvelles règles en
vigueur à la date d’arrêté des comptes. De même, l’évaluation d’un impôt différé dépend de
l’intention de l’entreprise, cette dernière pouvant avoir des conséquences sur la prise en
compte du prix de cession futur et de sa fiscalité.
Présentation : les impôts différés actifs et passifs sont évalués et comptabilisés séparément,
mais ils sont compensés au bilan si :

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- L’entité dispose d’un droit juridiquement exécutoire de compenser les actifs et les
passifs d’impôt exigible ;
- Les actifs et actifs d’impôts différés concernent des impôts prélevés par la même
administration fiscale.

- EXEMPLE

 Travail à faire :

Déterminez si les événements suivants nécessitent la comptabilisation d’un impôt différé


actif (IDA), d’un impôt différé passif (IDP), ou même aucune comptabilisation.

Analyse des charges :

a. Une charge est comptabilisée en N, mais elle n’est déductible fiscalement qu’en N+1, année
du versement. Il s’agit par exemple de la provision pour retraite.

b. Une charge est comptabilisée en N, mais elle ne sera jamais déductible fiscalement. Il s’agit
par exemple de la taxe sur les véhicules de tourisme, ou d’une dépense à caractère
somptuaire.

c. La société a dégagé une perte reportable.

Analyse des produits :

d. Une réévaluation a été pratiquée dans les comptes consolidés, mais pas dans les comptes
sociaux.

e. La société constate une plus-value comptable qu’elle décide d’étaler fiscalement sur 2ans.

f. La société constate une plus-value comptable qui est en sursis d’imposition. La plus-value
sera taxable lors de la cession du bien. L’échéance n’est donc pas connue.

g. La société constate une plus-value d’acquisition qui est en sursis d’imposition. La plus-
value sera taxable si le bien est cédé dans 5 ans. La société estime que le bien ne sera pas
vendu dans 5 ans.

h. La société constate qu’il existe une plus value importante pour les immobilisations,
néanmoins, elles ne sont pas comptabilisées.

i. Une filiale SNC, transparente fiscalement, a fait un bénéfice en N qui sera distribué en N+1.

 Corrigé :

Analyse des charges :

a. Le décalage crée un impôt qui sera déduit en N+1. Un IDA doit être comptabilisée.

b. Si la charge n’est jamais déductible fiscalement, il y a une différence déductible permanente.


Aucun impôt différé ne doit être enregistré.

c. La perte reportable génère toujours un IDA, mais il sera comptabilisé s’il est probable qu’il
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puisse être imputable sur un bénéfice imposable disponible à l’avenir.

Analyse des produits :

d. Lorsque les valeurs bilantielles comptables sont supérieures aux valeurs bilantielles fiscales,
un impôt différé passif doit être enregistré.

e. Le résultat comptable est supérieur au résultat fiscal. L’impôt est repoussé sur N +1 et N+2.
Il faut donc constater en N un impôt différé passif.

f. Le raisonnement est identique au point précédant, même si la date du dénouement n’est


pas connue.

g. Le raisonnement est maintenant différent. Il faut en effet tenir compte de l’intention des
dirigeants qui estiment ici que l’imposition future n’est pas probable. Pas d’impôt différé
passif constaté.

h. Puisque la plus value latente n’est pas matérialisée en comptabilité, il n’y a pas de différence
entre les valeurs bilantielles comptables et fiscales. Aucun impôt différé n’est à
comptabiliser.

i. Les bénéfices réalisés par des sociétés fiscalement transparentes sont imposables dans les
sociétés détentrices de la SNC l’année du résultat, alors qu’elles percevront tout ou partie du
bénéfice sous forme de dividende en N+1. En N, le résultat comptable est inférieur au
résultat fiscal. Il faut enregistrer un impôt différé actif.

LA COMPTABILISATION DES INSTRUMENTS FINANCIERS


La norme IAS 39 se veut « révolutionnaire » par l’introduction de la juste valeur. Mais, dans
la forme actuelle de la norme, la juste valeur est exclue pour :
- Les prêts et créances émis par l’entreprise ;
- Les placements détenus jusqu’à l’échéance ;
- Les actifs financiers dont la valeur juste ne peut être évaluée de façon fiable ;
- Les passifs autres que de transactions ou dérivés.
Concrètement la juste valeur ne s’applique qu’aux titres de transaction, aux titres
disponibles à la vente et aux instruments dérivés. La généralisation de la juste valeur (full
fair value), initialement prévue, ne semble plus d’actualité.
L’évaluation à l’entrée doit se faire au coût d’acquisition, y compris les coûts de
transactions.
Pour les titres de transaction, les plus et moins values, même latentes doivent être prises en
résultat.
Pour les titres disponibles à la vente, les plus et moins values latentes peuvent être prises
en résultat (option qui pourrait être supprimée) ou être passées par les capitaux propres.
Les instruments de couverture doivent être évalués à la juste valeur de façon symétrique à
l’instrument couvert : dans le résultat pour les couvertures de juste valeur et dans les
capitaux propres pour les couvertures de flux de trésorerie futurs.
La juste valeur est le montant pour lequel un actif pourrait être échangé ou un passif réglé,
entre des parties bien informées et consentantes dans le cadre d’une transaction effectuée

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dans les conditions de concurrence normales.

EXEMPLE
Les titres suivants figurent à l’actif du bilan (comptes sociaux) de la société YAM KAMIYE
(ces titres ont tous été acquis en N). Cette société n’établit pas de comptes consolidés.
 A l’actif immobilisé : titres d’une filiale détenue à 60%, acquis 6 000 000, leur valeur
de négociation à la clôture est estimée à 7 200 000.
 A l’actif immobilisé : titres immobilisés de l’activité de portefeuille (TIAP) : 3 600 000.
il s’agit d’obligations émises par la compagnie d’électricité, à l’échéance 5 ans, au taux
d’intérêt de 3%. La société a l’intention de les conserver jusqu’à l’échéance. Les taux
d’intérêt ayant baissé, la valeur boursière de ces obligations est de 3 000 000 au 31/12/N.
 A l’actif circulant, le portefeuille de valeurs mobilières de placement (VMP) est le
suivant :

Valeurs Cours moyen


Titres Quantités
d’acquisition décembre N
Action A 20 000 2000 2100
30 000 2200 2100
Action B 25 000 2500 3000

 Travail à faire :
1. Pour chaque type de titres, indiquer dans quelle catégorie d’actifs financiers, ils doivent
figurer selon IAS 32 et 39.
2. Déterminer la valeur pour laquelle chaque catégorie de titres figurera l’actif au 31/12/N
(si plusieurs méthodes sont possibles, elles seront toutes citées).
3. Préciser l’impact sur le résultat de l’évaluation des titres au 31/12/N.

 Corrigé :
1. Classification des titres :
 Les titres de participation sont considérés dans les comptes comme des titres
disponibles à la vente.
 Les titres Compagnie d’électricité sont des titres détenus jusqu’à l’échéance.
 Les VMP sont des titres de transaction.
2. Valeur des titres :
 Titres de participation : au choix : coût amorti, c’est-à-dire ici le coût historique : 6
000 000 ou la juste valeur : 7 200 000
 Les obligations de la compagnie d’électricité : Coût historique :3 600 000
 Les VMP : juste valeur (fair value) : 180 000 000 (50 000 X 2100 + 25 000 X 3000)
3. Incidence sur le résultat :
 Titre de participation : rien ou + 1 200 000 (7 200 000 – 6 000 000) en résultat ou en
capitaux propres (au choix pour les titres disponibles à la vente)
 Les obligations de la compagnie d’électricité : rien
 Les VMP :+ 11 500000 en résultat 180 000 000–[(20 000x2000)
+(30 000x2200)+(25000x2500)

V.COMPTABILISATION DES OPERATIONS EN MONNAIES ETRANGERES

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Principes
A la conclusion de l’opération : lors de sa comptabilisation initiale, une opération conclue en
devises doit être présentée dans la monnaie de comptabilisation, en convertissant le
montant exprimé en devises au taux de change en vigueur à la date à laquelle l’opération est
effectuée.
Aux dates de clôture ultérieures : une évaluation des éléments libellés en monnaies
étrangères doit être effectuée (§12).Le taux de change à utiliser dépend de la nature des
éléments concernés.
Monétaires ou non monétaires.
Conversion Taux de change
Eléments monétaires (§7) Cours de clôture (§11)
Eléments non monétaires (§11) Cours historique (§11)
Comptabilisation des différences de change
Une différence de change est déterminée lorsqu’un changement intervient dans le taux de
change entre la date de l’opération et la date de règlement, ou de présentation dans les états
financiers, de tout élément monétaire résultant d’une opération conclue en monnaie
étrangère (§16).
Cas général : les différences sont enregistrées produits ou en charges de l’exercice au cours
duquel elles sont survenues. « Lorsque l’opération est réglée lors d’un exercice ultérieur, la
différence de change constatée lors de chaque exercice jusqu’à celui au cours duquel a lieu
le règlement, est déterminée en tenant compte du changement intervenu dans les taux de
change lors de chaque exercice. Les pertes et gains de change latents sont donc
comptabilisés en résultat de l’exercice au cours duquel ils surviennent » (§16).
Cas particuliers : les différences de change sont constatées dans les capitaux propres :
Les différences de change ayant trait à un élément monétaire qui, en substance, fait partie
intégrante de l’investissement net de l’entreprise dans un établissement étranger autonome
(§17). Exemple : créance ou dette de l’entreprise envers l’établissement étranger, dont le
règlement n’est ni planifié ni susceptible de survenir dans un avenir prévisible (§18).
Les différences de change relatives à une dette libellée en devises et comptabilisée comme
couverture de l’investissement net de l’entreprise dans un établissement étranger autonome
(§ 19).
L’approche du Système Comptable OHADA est différente de celle des normes
internationales. En effet, le Système Comptable OHADA préconise la comptabilisation
des différences de change en écart de conversion à la clôture de l’exercice et non en
compte de produit ou de charge.

EXEMPLE
Le 15/11/N, une entreprise a acquis des marchandises aux Etats-Unis pour un montant de
100 000 $ payables dans 3 mois. Elle n’a procédé à aucune opération de couverture de
change. Le cours de $ a évolué comme suit :
 15/11/N : 1$= 655
 31/12/N : 1$= 590
 15/2/N+1(date de paiement de la facture) : 1$= 557

 Travail à faire :
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Sachant que l’entreprise clôt ses comptes au 31//N, comptabiliser les écritures qui vous
semblent nécessaires au 31/12/N et au 15/2/N+1.

 Corrigé :
31/12/N
401 Fournisseurs 6 500 000
776 Gains de change (590 – 655) x 100 000 6 500 000
15/2/N+
1
401 Fournisseurs (590 x 100 000) 59 000
000
776 Gains de change (557 – 590) x 100 000 3 300 000
521 Banque (557 x 100 000) 55 700
000

ANNEXE : Listes des normes adoptées à ce jour


Date de
Première
N° publication
Objet de la norme date
norme ou de
d’application
révision

IAS 1 Présentation des états financiers (révisée) 1.1.1975 1.1.2007

IAS 2 Stocks (révisée) 1.1.1976 1.1.2005

IAS
3; 4; Normes abrogées 1.1.1977/78
5;6

IAS 7 Tableau des flux de trésorerie 1.1.1977 1.1.2009

Méthodes comptables, changements d’estimations 1.1.1977 1.1.2005


IAS 8
comptables et corrections d’erreurs

Frais de recherche et de développement. Norme 1.1.1978 1.1.1995


IAS 9
abrogée et remplacée par IAS 38

Eventualités et évènements survenant après la date 1.1.1979 1.1.2005


IAS 10
de clôture de l’exercice

IAS 11 Contrats de construction 1.1.1979 1.1.2000

IAS 12 Impôts sur le résultat 1.1.1980 1.7.2009

IAS 13 Norme abrogée, le contenu étant rajouté à la norme 1.1.1981


1

IAS 14 Présentation de l’information sectorielle remplacée 1.1.1983 1.7.1998


par IFRS 8

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IAS 15 L’information reflétant les effets de variation de 1.1.1975


prix. Abrogée en 2001

IAS 16 Immobilisations corporelles 1.1.1983 1.7.2009

IAS 17 Contrats de location (révisée) 1.1.1984 1.1.2006

IAS 18 Produits des activités ordinaires 1.1.1984 1.1.2006

IAS 19 Avantages du personnel 1.1.1985 1.1.2009

Comptabilisation des subventions publiques et les 1.1.1984 1.1.2009


IAS 20
informations à fournir sur l’aide publique

Objet de la norme Première date Date de


N° d’application publication
norme ou de
révision

Effets des variations des cours de monnaies 1.1.1975 1.7.2009


IAS 21
étrangères

Regroupements d’entreprises. Abrogée et remplacée 1.1.1985 1.1.2000


IAS 22
par IFRS 3

Coûts d’emprunt 1.1.1986 1.1.2009


IAS 23

Informations relatives aux parties liées 1.1.1986 1.1.2006


IAS 24

Norme abrogée et remplacée par IAS 39 et IAS 40 1.1.1987


IAS 25

Comptabilité et rapports financiers des régimes de 1.1.1988


IAS 26
retraite

Etats financiers consolidés et individuels 1.1.1990 1.7.2009


IAS 27

Participations dans les entreprises associées 1.1.1979 1.7.2009


IAS 28
(révisée)

Information financière dans les économies hyper- 1.1.1990


IAS 29
inflationnistes

Norme abrogée remplacée par IFRS 7 1.1.1991


IAS 30

Participations dans les co-entreprises 1.1.1983 1.7.1998


IAS 31

Instruments financiers : présentation 1.1.1996


IAS 32

Résultat par action 1.1.1998 1.1.2009


IAS 33

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Information financière intermédiaire 1.1.1999 1.7.2009


IAS 34

Abandon d’activités (remplacée par IFRS 5 à 1.1.1999


IAS 35
compte du 1.1.2005

Dépréciation d’actifs 1.1.1999


IAS 36

Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels 1.7.1999


IAS 37

Immobilisations incorporelles 1.7.1999 1.7.2009


IAS 38

Instruments financiers : comptabilisation et 1.1.2001 1.7.2009


IAS 39
évaluation

Immeubles de placement 1.1.2001 1.1.2009


IAS 40

Objet de la norme Première date Date de


N° d’application publication
norme ou de
révision

Agriculture 1.1.2003
IAS 41

Première application des normes d’information 1.1.2004 1.7.2009


IFRS 1
financière internationales

Paiement fondé sur des actions 1.1.2005 1.7.2009


IFRS 2

Regroupements d’entreprises 1.4.2004 1.7.2009


IFRS 3

Contrats d’assurances 1.1.2005 1.1.2009


IFRS 4

Actifs non courants détenus en vue de la vente et 1.1.2005 1.7.2009


IFRS 5
activités abandonnées

Prospection et évaluation des ressources minérales 1.1.2006


IFRS 6

Instruments financiers : informations à fournir 1.1.2007 1.1.2009


IFRS 7

Segments opérationnels 1.1.2009


IFRS 8

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