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LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

05. L’ETABLISSEMENT DES ETATS FINANCIERS

Les états financiers forment un ensemble structuré dont les éléments sont interreliés. Les
états financiers sont le bilan, l'état de résultat, l'état des flux de trésorerie et les notes aux
états financiers.

La préparation et la présentation des états financiers obéissent à des règles dont le but est
de maximiser les caractéristiques d'intelligibilité, de pertinence et de comparabilité de
l'information financière.

Notre étude portera d'abord sur les règles de préparation et de présentation applicables à
l'ensemble des états financiers (section 1), ensuite sur les règles spécifiques applicables à
chaque composante des états financiers (section 2).

SOMMAIRE

SECTION 1 : REGLES APPLICABLES A L'ENSEMBLE DES ETATS FINANCIERS ..... 2


SECTION 2 : REGLES SPECIFIQUES A CHAQUE COMPOSANTE DES ETATS
FINANCIERS ...................................................................................................................................... 4
I. REGLES SPECIFIQUES AU BILAN ................................................................................................... 4
II. REGLES SPECIFIQUES A L'ETAT DE RESULTAT ....................................................................... 13
III. REGLES SPECIFIQUES A L'ETAT DES FLUX DE TRESORERIE ................................................. 22
IV. REGLES SPECIFIQUES AUX NOTES AUX ETATS FINANCIERS ................................................. 41

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SECTION 1 : REGLES APPLICABLES A L'ENSEMBLE DES ETATS FINANCIERS

§1. Identification des états financiers

Conformément à la norme comptable générale, chaque page des états financiers publiés par
l'entreprise doit comporter les mentions suivantes :
 le nom de l'entreprise ;
 la date d'arrêté et la période couverte par les états financiers ;
 l'unité monétaire dans laquelle sont exprimés les états financiers et éventuellement
l'indication de l'arrondi (voir ci-après) ;
 la mention "consolidés" si les états financiers se rapportent à un groupe
d'entreprises.

§2. Possibilité de présentation de chiffres arrondis

La présentation de chiffre arrondis est permise tant que le principe de l'importance relative
est respecté.

La norme comptable générale n'a pas précisé le niveau de l'arrondi (en dinars, en milliers de
dinars ou autre). Elle fait toutefois référence à la convention de l'importance relative, c'est-à-
dire au degré de signification des chiffres arrondis.

Conformément au cadre conceptuel de la comptabilité financière, "un fait ou un élément est


significatif, si en tenant compte des circonstances, sa nature ou son montant sont tels que le
fait de le mentionner dans les états financiers, ou la manière de le traiter dans les comptes
est susceptible d'influencer le jugement ou les décisions prises sur la base des données
comptables" (CCCF, §48).

A notre avis, l'arrondissement en dinars ou en milliers de dinars selon l'importance des


montants présentés au niveau des états financiers permet de respecter l'importance relative.

Par ailleurs, il faut préciser que les modèles des états financiers annexés à la NCG sont
exprimés en dinars. Faut-il en déduire que la présentation de chiffres arrondis ne peut
s'effectuer qu'en dinars ?

A notre avis, la réponse doit être négative. Autrement dit, l'arrondissement aux milliers de
dinars est permis tant que l'importance relative est respectée.

§3. Présentation comparée des chiffres

En vue de permettre à l'utilisateur des états financiers de faire des comparaisons, les chiffres
correspondants à chaque poste ou rubrique du bilan, de l'état de résultat et de l'état des flux
de trésorerie doivent se rapporter à l'exercice en cours, ainsi que l'exercice écoulé. Bien
évidemment, l'entreprise peut présenter les chiffres des 3 derniers exercices, ou même plus.

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§4. Présentation des postes

Il est permis de regrouper les postes non significatifs et de les présenter avec d'autres postes
de même nature. Les postes significatifs sont en revanche, obligatoirement présentés d'une
manière distincte.

Les postes qui présentent un solde nul pour l'exercice en cours et l'exercice précédent ne
sont pas présentés dans les états financiers.

Notons qu'au niveau du bilan, un poste est considéré comme présentant un solde nul lorsque
le montant brut (et non pas le montant net) de ce poste est égal à zéro. Il s'ensuit que les
postes qui sont totalement amortis ou provisionnés continuent à figurer parmi les éléments
des états financiers tant que les éléments d'actifs concernés remplissent toujours les critères
de leur prise en compte.

Ainsi, si une entreprise dispose d'immobilisations financières totalement provisionnées, et


présentant par conséquent un solde nul, (pour l'exercice en cours et l'exercice écoulé), ceci
n'implique pas leur élimination du bilan.

§5. Règle de non-compensation

La compensation entre les postes d'actifs et de passifs ou entre des postes de charges et de
produits n'est pas admise. Toutefois, la compensation est possible lorsqu'il est prouvé
qu'elle traduit la réalité économique des faits ou événements concernés.

La compensation est également possible lorsqu'elle est autorisée par les normes comptables.

§6. Traitement erroné

Le traitement erroné d'un poste des états financiers ne peut en aucun cas être rectifié par
une mention dans les notes aux états financiers. En effet, une telle mention ne peut en elle-
même être suffisante pour rétablir la pertinence et la fiabilité des états financiers dans leur
ensemble.

Il s'ensuit que les traitements erronés doivent être immédiatement rectifiés afin que les
états financiers soient exempts de toutes erreurs pouvant être qualifiées de fondamentales.
Toutefois, au cas où de telles erreurs ne sont découvertes qu'après l'approbation et la
publication des états financiers, elles devront être traitées conformément aux dispositions
de la norme comptables n° 11 relative aux modifications comptables (voir chapitre 12).

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SECTION 2 : REGLES SPECIFIQUES A CHAQUE COMPOSANTE DES ETATS FINANCIERS

On étudiera successivement les règles spécifiques au bilan, à l'état de résultat, à l'état des
flux de trésorerie et enfin aux notes aux états financiers.

I. Règles spécifiques au bilan

Conformément à la norme comptable générale, "le bilan fournit l'information sur la situation
financière de l'entreprise et particulièrement sur les ressources économiques qu'elle
contrôle ainsi que sur les obligations et les effets des transactions, événements et
circonstances susceptibles de modifier les ressources et les obligations" (§23).

Pour la présentation du bilan, la norme générale fait la distinction d'une part, entre les actifs
non courants et les actifs courants et d'autre part, entre les passifs non courants et les
passifs courants.

Notons que la nomenclature des comptes prévue par la norme comptable générale assure,
dans une large mesure cette distinction. En effet, la classe 1 est réservée aux capitaux
propres et aux passifs non courants, la classe 2 aux actifs non courants et les classes 3, 4 et 5
aux actifs et passifs courants. A cet effet, l'enregistrement d'une opération ou d'une
transaction doit tenir compte de cette distinction. Par exemple, la comptabilisation d'un prêt
dans la classe 2 ou dans la classe 5 obéit à des règles bien définies par la norme.

I. Règles de distinction entre actifs courants et actifs non courants - La distinction entre
actifs courants et actifs non courants découle en règle générale de la destination ou de
l'utilisation réelle de l'élément et rarement de se nature.

A. Définition des actifs courants - Pour considérer un actif comme courant, deux critères
doivent être pris en considération :

 critère de rattachement de l'élément d'actif à l'exploitation ;


 et critère de non-permanence de l'élément considéré.

1er critère - Rattachement de l'élément d'actif à l'exploitation - Ce critère s'applique aux


actifs d'exploitation qui sont constitués essentiellement des éléments du fonds de roulement
de l'entreprise. Ceux-ci sont censés être réalisés ou consommés dans le cours normal du
cycle d'exploitation.

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Pour être plus précis, les actifs d'exploitation sont constitués essentiellement :

 des stocks ;
 des comptes clients et des comptes qui s'y rattachent ;
 des créances sur le personnel autres que les prêts à plus d'un an ;
 des créances fiscales sur l'Etat, tels que les acomptes provisionnels, les retenues à la
source et le crédit de TVA, etc.

Bilan au 31 décembre
Notes N N-1
ACTIFS
Actifs non courants
Actifs immobilisés
Immobilisations incorporelles
Moins : Amortissements

Immobilisations corporelles
Moins : Amortissements

Immobilisations financières
Moins : Provisions

Total des actifs immobilisés


Autres actifs non courants
Total des actifs non courants

Actifs courants
Stocks
Moins : provisions

Clients et comptes rattachés


Moins : provisions

Autres actifs courants


Placements et autres actifs financiers
Liquidités et équivalents de liquidités
Total des actifs courants
Total des actifs

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Bilan au 31 décembre

CAPITAUX PROPRES ET PASSIFS

Capitaux propres
Capital social
Réserves
Autres capitaux propres
Résultats reportés
Total des capitaux propres avant
résultat de l'exercice
Résultat de l'exercice
Total des capitaux propres avant
affectation

Passifs
Passifs non courants
Emprunts
Autres passifs financiers
Provisions
Total des passifs non courants

Passifs courants
Fournisseurs et comptes rattachés
Autres passifs courants
Concours bancaires et autres passifs
financiers

Total des passifs courants


Total des passifs
Total des capitaux propres et des passifs

Par ailleurs, il faut noter que les stocks et les comptes clients font toujours partie des actifs
d'exploitation, et par conséquent des actifs courants, même s'ils ne sont pas destinés à être
réalisés ou consommés dans les douze mois à compter de la date de clôture de l'exercice.

Définition du cycle d'exploitation - Conformément au paragraphe 29 de la norme


comptable générale, le cycle d'exploitation d'une entreprise est le temps moyen entre
l'acquisition des matières entrant dans le processus de production ou d'exploitation et leur
réalisation en trésorerie ou en un instrument aisément convertible en trésorerie.

Lorsque le cycle d'exploitation ne peut être défini avec précision pour une entreprise
donnée, il est supposé être d'une année sauf, si pour des secteurs particuliers ou des
activités spécifiques (telles que les activités de construction de barrages, de ponts,
d'autoroutes), une période plus longue est clairement plus appropriée.

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2ème critère : Non-permanence de l'élément d'actif - Lorsqu'un élément d'actif ne peut être
rattaché au cycle normal d'exploitation de l'entreprise, il faut voir si cet élément revêt ou
non un caractère permanent. Autrement dit, un actif est classé parmi les actifs courants
lorsqu'il est détenu principalement à des fins de placement ou lorsqu'il est attendu qu'il soit
réalisé dans les douze mois à compter de la date de clôture.

Comme actifs répondant à ce critère, on peut citer essentiellement :

 les créances à court terme autres que celles d'exploitation ;


 les prêts à court terme, c'est-à-dire à moins d'un an ;
 les échéances à moins d'un an sur prêts non courants ;
 les titres de placement que l'entreprise a l'intention et la possibilité de revendre dans
un avenir prévisible ;
 les liquidités et équivalents de liquidités, etc.

Rubriques composant les actifs courants - Conformément au modèle de bilan prévu par la
norme comptable générale, les rubriques qui composent les actifs courants sont :

 Les stocks qui sont comptabilisés au niveau de la classe 3. Les provisions sur stocks
(compte 39) d'un montant significatif doivent être présentées sur une ligne distincte ;

 Les comptes clients et comptes rattachés : c'est la somme des montants inscrits
dans les comptes 411 à 418. Le solde du compte 419 est présenté sous la rubrique
“Autres passifs courants”, en vue d'éviter toute compensation entre les créances et les
dettes de l'entreprise ;

 Les autres actifs courants : il s'agit de toutes les créances de l'entreprise inscrites
dans la classe 4 (autres que les créances sur les clients) ;

 Les placements et autres actifs financiers : cette rubrique regroupe les prêts
courants et autres créances financières courantes (compte 51) et les placements
courants (comptes 52 à l'exception du compte 529" versements restant à effectuer
sur valeurs mobilières de placement non libérées", lequel devra être présenté parmi
les passifs financiers courants.

 Les liquidités et équivalents de liquidités : Les liquidités comprennent les fonds


disponibles, les dépôts à vue et les découverts bancaires. Les équivalents de liquidités
sont les placements à court terme, très liquides, facilement convertibles en un
montant connu de liquidités, et non soumis à un risque significatif de changement de
valeur.

Compte tenu de ces définitions, le montant de la rubrique “Liquidités et équivalents de


liquidités” est obtenu en additionnant les soldes des comptes 53 “Banques, établissements
financiers et assimilés”, 54 “Caisse”, 55 “Régies d'avances et accréditifs” ainsi que la valeur
des titres de placement inscrits dans le compte 52 et qui remplissent les caractéristiques des
équivalents de liquidités.

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B. Définition des actifs non courants - Les actifs non courants sont ceux qui ne remplissent
pas les deux critères susvisés définissant les actifs courants. A cet effet, un actif est considéré
comme non courant lorsqu'il est :
 soit destiné à être utilisé d'une façon permanente pour les besoins des activités de
l'entreprise, telles que les immobilisations corporelles et incorporelles ;
 soit détenu à des fins de placement à long terme (tels que les titres de participation et
les créances qui s'y rattachent) ou qui ne peut être réalisé dans les douze mois à
compter de la date de clôture (tels que les titres immobilisés pour défaut
d'acquéreur).

Rubriques composant les actifs non courants - Les rubriques qui composent les actifs non
courant sont :
 Les immobilisations incorporelles (comptes 21, 231 et 237) ;
 Les immobilisations corporelles (comptes 22, 232, 238 et 24) ;
 Les immobilisations financières (comptes 25 et 26 à l'exception des comptes 259 et
269, lesquels sont présentés parmi les passifs financiers) ;
 Les autres actifs non courants (compte 27).

II. Règles de distinction entre passifs courants et passifs non courants - La distinction
entre passifs courants et passifs non courants répond essentiellement aux mêmes critères et
objectifs retenus pour la distinction entre les éléments d'actifs.

A. Définition des passifs courants - Pour considérer un passif comme courant, deux critères
doivent être pris en considération :
 critère de règlement du passif par la trésorerie provenant des actifs courants ;
 et critère de règlement du passif dans les douze mois qui suivent la date de clôture de
l'exercice.

1er critère - Règlement du passif par les éléments d'actifs courants - Ce critère s'applique
aux passifs qui sont considérés comme des obligations pour les éléments formant le fonds de
roulement utilisé dans le cycle d'exploitation normal de l'entreprise. On peut citer à ce titre
les sommes dues aux fournisseurs d'exploitation ou au personnel ainsi que les autres dettes
qui se rattachent au cycle d'exploitation. En effet, ces sommes doivent en principe être
réglées par utilisation des liquidités provenant des actifs courants.

Ces éléments font toujours partie des passifs courants même s'ils ne remplissent pas le
deuxième critère (ci-dessous visés), c'est-à-dire même s'ils doivent être réglés dans un délai
supérieur à douze mois à compter de la date de clôture.

2ème critère - Règlement du passif dans les douze mois qui suivent la date de clôture -
Lorsqu'un élément de passif ne peut être rattaché au cycle normal d'exploitation (justifiant
son classement parmi les passifs non courants), il faut distinguer selon que cet élément sera
réglé ou non dans les douze mois suivant la date de clôture du bilan.
Comme passifs répondant à de critère, on peut citer essentiellement:
 les dettes à court terme autres que celles d'exploitation ;
 les découverts bancaires ;
 les échéances à moins d'un an sur emprunts non courants ;
 les dividendes et l'impôt sur les bénéfices, etc.

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Rubriques composant les passifs courants - Conformément au modèle du bilan prévu par
la norme comptable générale, les passifs courants se composent des rubriques suivantes :

 Les fournisseurs et comptes rattachés : Il s'agit des sommes inscrites dans les
comptes 401 à 408. Le solde du compte 409 est présenté sous la rubrique “Autres
actifs courants” pour éviter toute compensation entre les créances et les dettes de
l'entreprise.

 Les autres passifs courants : Il s'agit de toutes les dettes de l'entreprise inscrites
dans la classe 4 (autres que les dettes envers les fournisseurs) ;

 Les concours bancaires et autres passifs financiers : C'est la somme des soldes
créditeurs de la classe 5, soit, plus exactement, le solde du compte 50 “Emprunts
courants et autres dettes financières courantes” et du compte 529 “Versements
restant à effectuer sur valeurs mobilières de placement non libérées”.

B. Définition des passifs non courants - Les passifs non courants sont ceux qui ne
remplissent pas les deux critères susvisés définissant les passifs courants. A cet effet, un
passif est considéré comme non courant dans l'un des deux cas suivants :
 le passif assure le financement permanent de l'entreprise ;
 l'échéance du passif intervient au-delà des douze mois suivant la date de clôture de
l'exercice (sauf s'il s'agit de dette d'exploitation).

Rubriques composant les passifs non courants - Les passifs non courants se composent
des rubriques suivantes :

 Les emprunts : il s'agit des emprunts inscrits dans les comptes 161, 162, 163 et 165 ;

 Les autres passifs financiers : il s'agit des montants inscrits dans les comptes 164,
166, 167, 168, 259 et 269 ;

 Les provisions : Il s'agit du solde du compte 15 “Provisions pour risques et charges” ;

 Les autres passifs non courants (compte 18) : Cette rubrique n'est pas prévue par le
modèle du bilan prévu par la norme comptable générale. A notre avis, elle doit figurer
sur une ligne distincte. Son rattachement aux autres rubriques n'est pas approprié.

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 Exercice d'application : Etablissement du bilan

Un extrait de la balance après inventaire de la société "Alpha", établie au 31 décembre 1998


est donné ci-dessous.

TAF : Etablir le bilan. (Les chiffres sont donnés en milliers de dinars)

Compte Libellés Solde DR Solde CR


101 Capital social 3.000
111 Réserve légale 300
112 Réserves statutaires 1.250
117 Primes liées au capital 270
121 Résultats reportés 130
131 Résultat bénéficiaire 350
151 Provisions pour risques 45
162 Emprunts bancaires 1.500
213 Logiciels 20
222 Constructions 1.340
223 Instal. techniques, matériel et outillage industriels 1.820
224 Matériel de transport 720
228 Autres immobilisations corporelles 910
232 Immobilisations corporelles en cours 515
251 Titres de participation 1.750
257 Créances rattachées à des participations 925
264 Prêts 215
265 Dépôts et cautionnements versés 55
271 Frais préliminaires 125
2813 Amortissements des logiciels 5
2822 Amortissements des constructions 550
2823 Amort. des instal. tech., mat. et outil industriel 940
2824 Amortis. du matériel de transport 310
2828 Amortissement des autres immob. corporelles 215
295 Provisions pour dépréciation des participations 240
31 Stocks de matières premières et fournitures liées 620
35 Stocks de produits 750
395 Provisions pour dép. des stocks de produits finis 120
40 Fournisseurs et comptes rattachés 840
409 Fournisseurs débiteurs 115
41 Clients et comptes rattachés 920
419 Clients créditeurs 180
421 Personnel - avances et acomptes 125
425 Personnel - rémunérations dues 495
432 Etat, impôts et taxes retenues à la source 75
4343 Etat, impôt à liquider 115
4365 Etat, TVA à payer 250
452 Créances sur cessions d'immobilisations 30
4531 Organismes sociaux 125
472 Produits constatés d'avance 55
48 Provisions courantes pour risques et charges 35

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Compte Libellés Solde DR Solde CR
491 Provisions pour dépréciation des comptes clients. 75
501 Emprunts courants liés au cycle d'exploitation 520
505 Echéances à moins d'un an sur emprunts NC 185
508 Intérêts courus 75
511 Prêts courants liés au cycle d'exploitation 615
516 Echéances à moins d'un an sur prêts NC 35
518 Intérêts courus 15
523 Placements courants (actions) 165
53 Banques, établissements financiers et assimilés 460
54 Caisse 5
TOTAL 12.250 12.250

Solution :
Bilan au 31/12/1998
ACTIFS
Actifs non courants
Actifs immobilisés
Immobilisations incorporelles 20
Moins : Amortissements (5)
15

Immobilisations corporelles 5.305


Moins : Amortissements (2.015
)
3.290

Immobilisations financières 2.945


Moins : Provisions (240)
2.705
Total des actifs immobilisés 6.010
Autres actifs non courants 125
Total des actifs non courants 6.135

Actifs courants
Stocks 1.370
Moins : provisions (120)
1.250
Clients et comptes rattachés 920
Moins : provisions (75)
845
Autres actifs courants 270
Placements et autres actifs financiers 830
Liquidités et équivalents de liquidités 465
Total des actifs courants 3.660
Total des actifs 9.795

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CAPITAUX PROPRES ET PASSIFS

Capitaux propres
Capital social 3.000
Réserves 1.550
Autres capitaux propres 270
Résultats reportés 130
Total des capitaux propres avant résultat de l'exercice 4.950
Résultat de l'exercice 350
Total des capitaux propres avant affectation 5.300

Passifs

Passifs non courants


Emprunts 1.500
Provisions 45
Total des passifs non courants 1.545

Passifs courants
Fournisseurs et comptes rattachés 840
Autres passifs courants 1.330
Concours bancaires et autres passifs financiers 780
Total des passifs courants 2.950
Total des passifs 4.495
Total des capitaux propres et des passifs 9.795

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II. Règles spécifiques à l'état de résultat

I. Objectifs de l'état de résultat

Conformément à la NCG, "l'état de résultat fournit des renseignements sur la performance de


l'entreprise". L'information sur la performance est utile pour évaluer la rentabilité de
l'entreprise et sa capacité à générer des flux de trésorerie à partir des ressources qu'elle
contrôle. Elle aussi utile pour évaluer l'efficacité avec laquelle l'entreprise a utilisé ses
ressources et sa capacité à employer des ressources supplémentaires (NCG, §41).

Afin que l'état de résultat puisse remplir les objectifs qui lui sont assignés, il doit faire
ressortir distinctement :

 le résultat d'exploitation, le résultat des activités ordinaires et le résultat net de


l'exercice ;
 les éléments non récurrents ou extraordinaires (gains ou pertes) ;
 les produits et les charges à caractère financier ;
 l'impôt sur les bénéfices ;
 les produits, les charges et le résultat relatif sà un secteur d'activité abandonné.

II. Modèles de présentation de l'état de résultat

L'état de résultat peut être présenté soit selon le modèle de référence (modèle préconisé par
la NCG), soit selon le modèle autorisé. Les deux modèles ne diffèrent qu'au niveau de la
première partie de l'état de résultat, c'est-à-dire celle relative à la détermination du résultat
d'exploitation.

Le modèle de référence se base sur une classification des charges selon leur destination
(coût des ventes, frais d'administration, frais de distribution). La tenue d'une comptabilité
de gestion facilite considérablement la production à temps des informations nécessaires
pour l'établissement de l'état de résultat selon le modèle de référence.

L'adoption de ce modèle accroît ainsi le système d'information comptable de l'entreprise en


permettant l'intégration de la comptabilité de gestion (ou de management) à la comptabilité
financière.

Le modèle autorisé se contente par contre de présenter les charges selon leur nature,
indépendamment de la destination qu'elles ont eue.

La présentation de l'état de résultat selon le modèle autorisé a été prévue par la NCG pour
tenir compte de la culture comptable en vigueur, des spécificités sectorielles et
organisationnelles et des difficultés qu'auraient les petites et moyennes entreprises à
appliquer la modèle de référence.

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A. Etablissement de l'état de résultat selon le modèle autorisé (voir modèle)

Etat de résultat
Explications
Produits d'exploitation 1°)
Revenus a)
Autres produits d'exploitation b)
Production immobilisée c)
Variation des stocks des produits finis et des en- d)
cours
Total des produits d'exploitation

Charges d'exploitation 2°)


Achats de marchandises consommés a)
Achats d'approvisionnements consommés b)
Charges de personnel c)
Dotations aux amortissements et aux provisions d)
Autres charges d'exploitation e)
Total des charges d'exploitation

Résultat d'exploitation

Charges financières nettes 3°)


Produits des placements 4°)
Autres gains ordinaires 5°)
Autres pertes ordinaires 6°)

Résultat des activités ordinaires avant impôt


Impôt sur les bénéfices 7°)

Résultat des activités ordinaires après impôt


Eléments extraordinaires (Gains / Pertes) 8°)

Résultat net de l'exercice

Résultat net de l'exercice


Effets des modifications comptables (net d'impôt) 9°)
Résultat après modifications comptables 10°)

1°) Les produits d'exploitation

a) Revenus – Ce sont les produits provenant des activités qui s'inscrivent dans le cadre de
l'exploitation centrale ou permanente de l'entreprise (NC3, §3).

Concrètement, il s'agit des sommes inscrites dans le compte 70 "Ventes de produits


fabriqués, prestations de services et ventes de marchandises".

b) Autres produits d'exploitation – Il s'agit des produits réalisés par l'entreprise en dehors
des activités d'exploitation centrale ou permanente. Le compte 73 "Produits divers
ordinaires" fournit les montants les plus importants de cette rubrique.

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On peut citer notamment :
 les redevances pour concessions, brevets, licences, marques, procédés, droits et
valeurs similaires (compte 531) ;
 les revenus des immeubles non affectés aux activités professionnelles (compte 732) ;
 les jetons de présence et les rémunérations reçues à titre d'administrateur ou de
gérant (compte 733) ; etc.

c) Production immobilisée – Cette rubrique qui correspond au compte 72 renseigne sur les
travaux faits par l'entreprise pour elle-même.

d) Variation des stocks de produits finis et des en-cours – C'est la différence entre le stock
final et le stock initial des produits finis et des en-cours. Cette différence est inscrite dans le
compte 71 "Production stockée".
Lorsque le stock final est supérieur au stock initial, il s'agit d'une variation positive qui doit
être inscrite en sens positif afin de donner une mesure correcte des produits d'exploitation.
Dans le cas inverse, c'est-à-dire lorsque le stock final est inférieur au stock initial, il s'agit
d'une variation négative qui doit être inscrite en sens négatif, en vue d'ajuster les produits
d'exploitation, étant donné que l'entreprise a consommé une partie des stocks de produits
finis et des en-cours.

2°) Les charges d'exploitation

a) Achats de marchandises consommées – Le montant de cette rubrique est obtenu selon


la formule suivante :
Achats de marchandises consommées
= Stock initial de marchandises
+ Achats de marchandises durant l'exercice
- Stock final de marchandises

Ou encore :
Achats de marchandises consommées
= Achats de marchandises durant l'exercice Solde du compte 607
- RRR obtenus sur achats de marchandises - Solde du compte 6097
 Variation des stocks de marchandises  Solde du compte 6037

b) Achats d'approvisionnements consommés – On applique la même formule.

c) Charges de personnel – Il s'agit de toutes les sommes inscrites au compte 64 "Charges


de personnel".

d) Dotations aux amortissements et aux provisions – Il s'agit des dotations


d'exploitation, c'est-à-dire celles qui sont liées aux activités ordinaires d'exploitation de
l'entreprise. Ces dotations sont inscrites au débit du compte 681. Les dotations relatives
aux charges financières (compte 686) ne sont pas présentées au niveau de cette
rubrique mais plutôt parmi les charges financières nettes.
e) Autres charges d'exploitation – Il s'agit des charges d'exploitation autres que celles
susvisées. La plupart de ces charges sont inscrites dans le compte 61 "Services
extérieurs", 62 "Autres services extérieurs", 63 "Charges diverses ordinaires" et 66
"Impôts, taxes et versements assimilés".

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LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2
3°) Les charges financières nettes – Cette rubrique englobe les charges financières inscrites
dans le compte 65 ainsi que les dotations aux amortissements et aux provisions relatives à
des charges financières inscrites dans le compte 686.

4°) Produits des placements – Cette rubrique englobe les produits financiers inscrits dans
le compte 75 et les reprises sur provisions à caractère financier inscrites dans le compte 786.
A notre avis, cette rubrique peut être défalquée en deux parties :
 produits des placements proprement dits, tels que les produits de participations ou
d'autres immobilisations financières ;
 et les autres produits financiers tels que les escomptes obtenus, les gains de change,
etc.

Si ces informations ne sont pas spécifiées au niveau de l'état de résultat, il faut les
mentionner au niveau des notes aux états financiers.

5°) Autres gains ordinaires – Cette rubrique renferme les gains ordinaires à caractère non
financier tels que les produits nets sur cession d'immobilisations corporelles et
incorporelles et les autres gains sur éléments non récurrents ou exceptionnels inscrits dans
le compte 736, ainsi que les quotes-parts des subventions d'investissement inscrites au
résultat de l'exercice (compte 739).

6°) Autres pertes ordinaires – Cette rubrique se compose essentiellement des pertes
ordinaires à caractère non financier telles que les pertes sur créances irrécouvrables
inscrites au compte 634 et les charges nettes sur cessions d'immobilisations corporelles et
incorporelles ainsi que les autres pertes sur éléments non récurrents ou exceptionnels
inscrites au débit du compte 636.

7°) Impôt sur les bénéfices – Cette rubrique retrace l'impôt sur les bénéfices calculé sur le
résultat des activités ordinaires inscrit dans le compte 691, et ce afin que le résultat des
activités ordinaires après impôt ne soit pas biaisé par l'effet des éléments extraordinaires
sur l'impôt exigible.

Exemple lié à l'impôt sur les bénéfices – Le résultat des activités ordinaires avant impôt de
la société OMR s'élève à 25.000 dinars. Un incendie a détérioré une partie des stocks pour
une valeur de 10.000 dinars.
Compte tenu de ces données, la dernière partie de l'état de résultat se présente comme suit :

Résultat des activités ordinaires avant impôt 25.000


Impôt sur les bénéfices (25.000 x 35%) (8.750)
Résultat des activités ordinaires après impôt 16.250
Eléments extraordinaires (Perte) (6.500)
(- 10.000 + 10.000 x 35%)
Résultat net de l'exercice 9.750
En effet, la perte extraordinaire s'est traduite par une économie d'impôt de l'ordre de 3.500,
laquelle doit être rattachée à la perte pour ne pas fausser le résultat des activités ordinaires
après impôt.

Bien évidemment, l'impôt sur les bénéfices exigible ne s'élève pas à 8.750 tel qu'il figure à
l'état de résultat mais plutôt à : (25.000 – 10.000) x 35% = 5.250.

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LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2
Voyons comment cet extrait de l'état de résultat aurait pu être présenté si l'on n'avait pas
tenu compte des considérations susvisées :

Résultat des activités ordinaires avant impôt 25.000


Impôt sur les bénéfices (15.000 x 35%) (5.250)
Résultat des activités ordinaires après impôt 19.750
Eléments extraordinaires (Perte) (10.000)
Résultat net de l'exercice 9.750

On peut remarquer sans peine que le résultat net de l'exercice est le même. Toutefois, le
résultat des activités ordinaires après impôt est biaisé étant donné qu'il renferme une
économie d'impôt de l'ordre de 3.500 (19.750 – 16.250), laquelle ne peut pas être
légitimement rattachée au résultat des activités ordinaires.

8°) Gains ou pertes extraordinaires – Cette rubrique renseigne sur le montant des gains ou
des pertes extraordinaires inscrits aux comptes 67 ou 77 (voir infra).

9°) Effets des modifications comptables – La NCG précise que "les effets des modifications
comptables, non pris en compte dans l'état de résultat, doivent figurer au bas de l'état de
résultat". Il s'agit en fait des effets des modifications comptables inscrits au cours ou à la fin
de l'exercice dans le compte 128 "Modifications comptables affectant les résultats reportés"
(voir chapitre suivant).

10°) Résultat après modifications comptables – Cette renseigne sur le résultat de


l'exercice qui aurait pu être dégagé si les effets des modifications comptables étaient
imputés dans le résultat de l'exercice.

Exercice d'application : Soit l'extrait suivant de la balance des comptes après inventaire,
établie le 31 décembre 1998 (en milliers de dinars).

T.A.F : Etablir l'état de résultat.

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LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

Compte Intitulé du compte Solde DR Solde CR


60 Achats d'approvisionnements consommés 425
61 Services extérieurs 78
62 Autres services extérieurs 65
63 Charges diverses ordinaires
631 Redevances pour brevets 25
633 Jetons de présence 2
634 Pertes sur créances irrécouvrables 10
636 Charges nettes sur cessions d'immobilisations 7
64 Charges de personnel 199
65 Charges financières 8
66 Impôts, taxes et versements assimilés 11
67 Pertes extraordinaires 50
681 Dotations ordinaires 122
686 Dotations financières 13
69 Impôt sur les bénéfices 26
70 Ventes 952
7135 Variation des stocks de produits 98
732 Revenus des immeubles non affectés aux activités 7
professionnelles
736 Produits nets sur cessions d'immobilisations 4
75 Produits financiers 6
Total 1.041 1.067

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LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

Solution :
Etat de résultat

Produits d'exploitation
Revenus 952
Autres produits d'exploitation 7
Variation des stocks des produits finis et des en- 98
cours
Total des produits d'exploitation 1.057

Charges d'exploitation
Achats d'approvisionnements consommés 425
Charges de personnel 199
Dotations aux amortissements et aux provisions 122
Autres charges d'exploitation 181 (1)
Total des charges d'exploitation (927)

Résultat d'exploitation 130

Charges financières nettes (21) (2)


Produits des placements 6
Autres gains ordinaires 4
Autres pertes ordinaires (17)

Résultat des activités ordinaires avant impôt 102


Impôt sur les bénéfices (43,5) (3)

Résultat des activités ordinaires après impôt 58,5


Eléments extraordinaires (Pertes) (32,5)

Résultat net de l'exercice 26

Explications :
(1) Autres charges d'exploitation
Services extérieurs 78
Autres services extérieurs 65
Redevances pour brevets 25
Jetons de présence 2
Impôts, taxes et versements assimilés 11
Total 181

(2) Charges financières nettes


Charges financières (65) 8
Dotations financières (686) 13
Total 21

(3) Impôt sur les bénéfices : Il s'agit de l'impôt calculé sur le résultat des activités ordinaires :
102 x 35% = 43,5.

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LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2
L'impôt sur les bénéfices qui sera payé par la société s'élève plutôt à :
(102 – 50) x 35% = 26.

La différence entre les deux montants (43,5 – 26 = 17,5) correspond à l'impôt additionnel
que la société aurait dû payer si la perte extraordinaire n'a pas été subie. L'économie
d'impôt qui en résulte constitue un gain extraordinaire qui doit être retranché du montant
de la perte extraordinaire. C'est la raison pour laquelle, cette perte est présentée pour : 50 –
17,5 = 32,5.

B. Etablissement de l'état de résultat selon le modèle de référence

Etat de résultat
Explications
Revenus 1°)
Coût des ventes 2°)

Marge brute 3°)

Autres produits d'exploitation 4°)

Frais de distribution 5°)


Frais d'administration 5°)
Autres charges d'exploitation 6°)

Résultat d'exploitation

Charges financières nettes


Produits des placements
Autres gains ordinaires
Autres pertes ordinaires

Résultat des activités ordinaires avant impôt


Impôt sur les bénéfices

Résultat des activités ordinaires après impôt


Eléments extraordinaires (Gains / Pertes)

Résultat net de l'exercice

Résultat net de l'exercice


Effets des modifications comptables (net d'impôt)
Résultat après modifications comptables

Le modèle de référence ne diffère du modèle autorisé qu'en ce qui concerne la détermination


du résultat d'exploitation. C'est la raison pour laquelle, on s'intéressera uniquement aux
rubriques qui permettent de dégager ce résultat.

1°) Revenus : Ce sont les produits provenant des activités qui s'inscrivent dans le cadre de
l'exploitation centrale ou permanente de l'entreprise (NC3, §1).

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LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

2°) Coût des ventes : Le calcul des coûts des ventes diffère selon qu'il s'agit d'une entreprise
commerciale ou d'une entreprise industrielle.

a) Cas d'une entreprise commerciale : On applique la formule suivante :

Coûts des ventes = Coûts des marchandises vendues


= Stock initial de marchandises
+ Achats de marchandises pendant l'exercice
- Stock final de marchandises

b) Cas d'une entreprise industrielle : Dans la plupart des cas, l'entreprise dispose d'un
système de calcul des coûts, du moins pour les besoins d'évaluation des stocks des produits
finis et des en-cours de production. Toutefois, lorsque l'entreprise ne dispose pas d'un tel
système de calcul des coûts, on peut utiliser la formule suivante :
Coûts des ventes = Coûts des produits finis vendus
Coût des matières premières consommées (i)
+ Frais généraux de production (ii)
+ Stock initial de produits finis
- Stock final de produits finis

(i) Calcul du coût des matières premières consommées : Ce coût est obtenu en appliquant la
formule suivante :
Coût des matières premières consommées
= Stock initial de matières premières
+ Achats de matières premières pendant l'exercice
- Stock final de matières premières

(ii) Détermination des frais généraux de production : Selon les dispositions de la NCG, "les
frais généraux de production sont affectés selon les clefs de répartition les plus pertinentes".

Cette affectation est faite selon la méthode dite de l'imputation rationnelle. Si l'entreprise est
en sous-activité, la quote-part de frais généraux non affectés aux coûts des ventes est
présentée sous la rubrique "Autres charges d'exploitation". Une note expliquant le mode
d'affectation des frais généraux doit être présentée lorsqu'elle est utile à la compréhension
des performances et que le montant de ces frais est significatif (NCG, 1ère partie, §49).

3°) Marge brute : La marge brute est égale à la différence entre les revenus et les coûts des
ventes.

4°) Autres produits d'exploitation : Il s'agit des produits réalisés par l'entreprise en dehors
des activités d'exploitation centrale ou permanente. Les produits des placements et des
opérations financières ne sont pas présentés sous cette rubrique.

5°) Frais de distribution et d'administration : Ils sont déterminés par référence aux
charges qui se rattachent à chacune de ces deux fonctions.

6°) Autres charges d'exploitation : Il s'agit de toutes les charges qui ne peuvent être
rattachées ni aux coûts des ventes ni aux frais d'administration et de distribution.

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LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

III. Règles spécifiques à l'état des flux de trésorerie

I. Objectifs de l'état des flux de trésorerie

Les informations financières fournies par le bilan et l'état de résultat ne sont pas à elles
seules suffisantes pour renseigner sur les mouvements de trésorerie survenus au cours de
l'exercice. C'est la raison pour laquelle la pratique a développé un autre état financier, à
savoir l'état des flux de trésorerie.

Cet état complète l'information financière en renseignant sur la manière avec laquelle
l'entreprise a obtenu et dépensé des liquidités à travers ses activités d'exploitation, de
financement et d'investissement. Pour ce faire, l'état des flux de trésorerie est présenté selon
un modèle faisant ressortir successivement :
 les flux de trésorerie liés à l'exploitation ;
 les flux de trésorerie liés aux activités d'investissement ;
 et les flux de trésorerie liés aux activités de financement.

Les informations contenues dans l'état des flux de trésorerie permettent d'évaluer la
solvabilité de l'entreprise et sa capacité à générer des liquidités. L'état des flux de trésorerie
donne également des informations utiles sur les causes et les montants des écarts entre les
résultats et les rentrées ou sorties de trésorerie.

On peut donner l'exemple d'une entreprise qui dégage à la clôture de l'exercice, d'une part,
un bénéfice de 500 MD et d'autre part, une trésorerie de 50 MD. Les utilisateurs des états
financiers se posent légitimement la question de savoir comment l'entreprise a pu réaliser
un tel bénéfice et quelles sont les causes de l'écart entre le montant du bénéfice et le solde de
trésorerie à la fin de l'exercice. Ces utilisateurs s'inquiètent également sur la capacité de
l'entreprise à rembourser ses dettes (cas des bailleurs de fonds et des créanciers) ou de
distribuer des bénéfices (cas des associés ou des actionnaires).

Les informations fournies par l'état des flux de trésorerie, ainsi que les explications données
au niveau des notes aux états financiers permettent d'estimer la probabilité de réalisation de
flux futurs de trésorerie ainsi que l'importance de ces flux et les moments auxquels ces
derniers peuvent avoir lieu.

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LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

II. Etablissement de l'état des flux de trésorerie

A. Modèles de l'état des flux de trésorerie

La NCG a prévu deux modèles pour l'établissement de l'état des flux de trésorerie : un
modèle de référence et un modèle autorisé (voir ci-dessous).

1) Modèle de référence

ETAT DES FLUX DE TRESORERIE

Flux de trésorerie liés à l'exploitation

Encaissements reçus des clients


Sommes versées aux fournisseurs et au personnel
Intérêts payés
Impôts sur les bénéfices payés

Flux de trésorerie provenant de (affectés à) l'exploitation

Flux de trésorerie liés aux activités d'investissement

Décaissements provenant de l'acquisition d'immobilisations corporelles


et incorporelles
Encaissements provenant de la cession d'immobilisations corporelles
et incorporelles
Décaissements provenant de l'acquisition d'immobilisations financières
Encaissements provenant de la cession d'immobilisations financières

Flux de trésorerie provenant des (affectés aux) activités d'investissement

Flux de trésorerie liés aux activités de financement

Encaissements suite à l'émission d'actions


Dividendes et autres distributions
Encaissements provenant des emprunts
Remboursements d'emprunts

Flux de trésorerie provenant des (affectés aux) activités de financement

Variation de trésorerie

Trésorerie au début de l'exercice

Trésorerie à la clôture de l'exercice

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2) Modèle autorisé

ETAT DES FLUX DE TRESORERIE

Flux de trésorerie liés à l'exploitation

Ajustement pour :
 Amortissements et provisions
 Variation des stocks des :
- Stocks
- Créances
- Autres actifs
- Fournisseurs et autres dettes
 Plus ou moins-value de cession
 Transfert de charges

Flux de trésorerie provenant de (affectés à) l'exploitation

Flux de trésorerie liés aux activités d'investissement

Décaissements provenant de l'acquisition d'immobilisations corporelles et incorporelles


Encaissements provenant de la cession d'immobilisations corporelles et incorporelles
Décaissements provenant de l'acquisition d'immobilisations financières
Encaissements provenant de la cession d'immobilisations financières

Flux de trésorerie provenant des (affectés aux) activités d'investissement

Flux de trésorerie liés aux activités de financement

Encaissements suite à l'émission


d'actions
Dividendes et autres distributions
Encaissements provenant des emprunts
Remboursements d'emprunts

Flux de trésorerie provenant des (affectés aux) activités de financement

Variation de trésorerie

Trésorerie au début de l'exercice

Trésorerie à la clôture de l'exercice

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LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

B. Structure de l'état des flux de trésorerie – Les deux modèles présentent la structure
synthétique suivante:

Etat des flux de trésorerie


Flux de trésorerie liés aux activités d'exploitation F1
Flux de trésorerie liés aux activités d'investissement F2
Flux de trésorerie liés aux activités de financement F3
Variation de trésorerie V = F1 + F2 + F3
Trésorerie au début de l'exercice Ti
Trésorerie à la fin de l'exercice Tf = V + Ti

1°) Flux de trésorerie liés aux activités d'exploitation – Il s'agit de tous les flux de
trésorerie qui se rapportent à des opérations concourant à la détermination du bénéfice net.
On peut citer notamment:
 les encaissements de fonds reçus des clients (y compris les taxes sur le chiffre
d'affaires) ;
 les décaissements de fonds versés aux fournisseurs ;
 les versements effectués au profit du personnel de l'entreprise ;
 les paiements d'impôts et taxes au profit de l'Etat ;
 les intérêts et les dividendes reçus ;
 les intérêts versés (on note que les dividendes versés relèvent plutôt des flux de
trésorerie liés aux activités de financement, car ils ne se traduisent pas par des
charges pour l'entreprise, contrairement aux intérêts).

D'une façon générale, constituent des flux de trésorerie liés aux activités d'exploitation, les
encaissements et les décaissements de fonds non définis comme se rapportant aux activités
d'investissement ou de financement.

2°) Flux de trésorerie liés aux activités d'investissement – Il s'agit de tous les flux de
trésorerie qui se rapportent à des opérations affectant les éléments d'actifs non courants. On
peut citer notamment les encaissements et les décaissements relatifs à l'acquisition ou à la
cession d'immobilisations incorporelles, corporelles ou financières.

3°) Flux de trésorerie liés aux activités de financement – Il s'agit de tous les flux de
trésorerie qui se rapportent à des opérations affectant les capitaux propres et les passifs non
courants. On peut citer notamment les encaissements suite à l'émission d'actions, les
encaissements et les remboursements d'emprunts, etc.

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LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

C. Méthodes d'établissement de l'état des flux de trésorerie

 Exercice d'application n°1 : Soit une entreprise de prestations de services constituée le


1er janvier 1998. On vous fournit un bilan comparé au 1er janvier et au 31 décembre 1998
ainsi que l'état de résultat relatif à l'exercice 1998.

T.A.F : Etablir l'état des flux de trésorerie selon les deux modèles.

Bilan
31/12/1998 01/01/19
98
Actifs
Actifs non courants
Immobilisations corporelles 100 100
Moins : Amortissements (10) 0
90 100
Total des actifs non courants 90 100
Actifs courants
Clients et comptes rattachés 40 0
Liquidités et équivalents de liquidités 130 20
Total des actifs courants 170 20
Total des actifs 260 120

Capitaux propres et passifs


Capitaux propres
Capital social 120 120
Résultat de l'exercice 91 10
Total des capitaux propres avant 211 130
affectation
Passifs
Autres passifs courants 49 0
Total des passifs 49 0
Total des capitaux propres et des passifs 260 120

Etat de résultat de l'exercice 1998


Produits d'exploitation
Revenus 150
Autres produits d'exploitation 40
Total des produits d'exploitation 190
Charges d'exploitation
Charges de personnel 30
Dotations aux amortissements 10
Autres charges d'exploitation 10
Total des charges d'exploitation (50)
Résultat d'exploitation 140
Impôt sur les bénéfices (49)
Résultat net de l'exercice 91

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LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2
A partir de ces documents comptables, on peut établir l'état de flux de trésoreries selon la
méthode directe (modèle de référence) ou la méthode indirecte (modèle autorisé).

1) Méthode directe: (Méthode fondée sur les flux):

Selon, cette méthode, l'état de flux de trésorerie est établi directement à partir des
encaissements et des décaissements.

* Détermination des encaissements reçus des clients: Les produits d'exploitation totalisent
190 MD dont 40 MD correspondant à des prestations à crédit. C'est la raison pour laquelle, le
poste créances a augmenté de 40 MD. Il s'ensuit que les encaissements reçus des clients
s'élèvent à = 190 - 40 = 150 MD.
* Détermination des sommes versées aux fournisseurs et au personnel: Les charges de
personnel et les autres charges d'exploitation ont été toutes réglées. Elles totalisent (30 +
10) soit 40 MD. Ainsi, on peut établir l'état de flux de trésorerie comme suit:

Flux de trésorerie liés à l'exploitation


Encaissements reçus des clients 150
Sommes versées aux fournisseurs et au personnel (40)
Flux de trésorerie provenant de l'exploitation (F1) 110
Flux de trésorerie liés à l'investissement (F2) 0
Flux de trésorerie liés au financement (F3) 0
Variation de trésorerie (F1 + F2 + F3) 110
Trésorerie au début de l'exercice 20
Trésorerie à la fin de l'exercice 130

En fait, les données de cet exemple sont tellement simples qu'elles permettent d'établir avec
aisance l'état de flux de trésorerie selon la méthode directe. En pratique, les calculs sont plus
compliqués et on a plutôt recours à la méthode indirecte.

2) Méthode indirecte (ou méthode du rapprochement) : Cette méthode consiste à ajuster


le bénéfice net en éliminant les éléments n'ayant pas d'effet sur la trésorerie. La démarche
suivante peut illustrer cette méthode:
Bénéfice net = Produits - charges

Or les produits enregistrés au cours d'un exercice ne donnent pas systématiquement lieu à
des encaissements. On peut citer les exemple suivants:
 Les ventes et les prestations à crédit ;
 Les subventions comptabilisées non reçues ;
 Les produits constatés d'avance ;
 Les intérêts courus mais non échus ;
 Les productions d'immobilisations par l'entreprise ;
 Les transferts de charges ; etc.
Inversement, les charges ne se traduisent pas systématiquement pas des décaissements. On
peut citer les exemples suivants :
 les achats et les autres charges engagés à crédit ;
 les charges constatées d'avance ;
 les dotations aux amortissements et aux provisions ; etc.

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LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2
Ainsi, on peut écrire:

Bénéfice net
= Produits encaissés
+ Produits non encaissés
- Charges décaissées
- Charges non décaissées

Ou encore:

Bénéfice net
= Produits encaissés
- Charges décaissées
+ Produits non encaissés
- Charges non décaissées

D’où:

Flux de trésorerie d'exploitation = Encaissements – décaissements


= Produits encaissées – Charges décaissées
= Bénéfice net – Produits non encaissés + Charges non décaissées

Si on reprend notre exemple, les produits non suivis d'encaissement sont les ventes réalisées
à crédit dont le montant s'élève à 40 MD (voir supra).

Les charges non suivies de décaissement sont:


 Les dotations aux amortissement: 10
 L’impôt sur les societies : 49

Ainsi, on peut établir l'état de flux de trésoreries selon la méthode indirecte:

Flux de trésorerie liés à l'exploitation


Résultat net : 91
Ajustement pour :
- Amortissement + 10
- Variation des créances (40)
- Variation des dettes + 49
Flux de trésorerie provenant de l'exploitation 110
Variation de trésorerie 110
Trésorerie au début de l'exercice 20
Trésorerie à la contrôle de l'exercice 130

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LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

Exercice d'application n° 2 - En 1998, la société GAMMA a encaissé les montants relatifs aux
opérations suivantes :

Encaissements reçus des clients 500


Encaissement d'une indemnité d'assurance 10
Encaissement d'intérêts et de dividendes 5
Cession d'un brevet 50
Cession d'un terrain 15
Cession de titres de participation 8
Augmentation de capital 120
Encaissements liés à des emprunts 80

La société a décaissé les montants relatifs aux opérations suivantes:

Sommes versées aux fournisseurs 450


Sommes versées au personnel 100
Cotisations et dons 7
Primes d'assurance 6
Intérêts 12
Impôts et taxes autres que l'IS 18
Impôt sur les sociétés 18
Acquisition de matériel 40
Acquisition de titres de participation 5
Octroi de prêts 3
Distribution de dividendes 17
Remboursements d'emprunts 11

T.A.F : Sachant que la trésorerie initiale s'élève à 10, établir l'état des flux de trésorerie

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LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2
Solution:

ETAT DES FLUX DE TRESORERIE


Flux de trésorerie liés à l'exploitation

Encaissements reçus des clients 500


Encaissements reçus d'autres tiers 10
Sommes versées aux fournisseurs et au personnel (550)
Sommes versées à d'autres tiers (13)
Impôts et taxes payés (13)
Intérêts et dividendes reçus 5
Intérêts payés (12)
Impôts sur les bénéfices payés (18)

Flux de trésorerie affectés à l'exploitation (91)

Flux de trésorerie liés aux activités d'investissement

Décaissements provenant de l'acquisition d'immobilisations corporelles et (40)


incorporelles
Encaissements provenant de la cession d'immobilisations corporelles et 65
incorporelles
Décaissements provenant de l'acquisition d'immobilisations financières (5)
Encaissements provenant de la cession d'immobilisations financières 8
Décaissements suite à octroi de prêts (3)

Flux de trésorerie provenant des activités d'investissement 25

Flux de trésorerie liés aux activités de financement

Encaissements suite à l'émission d'actions 120


Dividendes et autres distributions (17)
Encaissements provenant des emprunts 80
Remboursements d'emprunts (11)

Flux de trésorerie provenant des activités de financement 172

Variation de trésorerie (-91 + 25 + 172) 106

Trésorerie au début de l'exercice 10

Trésorerie à la clôture de l'exercice 116

Ce dernier montant doit corresponde au solde des comptes de trésorerie.

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LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

Exercice d'application n° 3 – La société ADN vous communique, au titre du mois d'octobre


1998 les informations suivantes :

1) Le chiffre d'affaires du mois s'élève à 350.000 dinars hors TVA de 10%.


2) Les charges de personnel se sont élevées à 30.000 dinars réglées le même mois.
3) Le montant des achats de biens et de services s'élève à 150.000 dinars hors TVA de 10%.
4) Des impôts et taxes (autres que l'IS) ont été payés pour 3.000 dinars.
5) Les soldes des comptes clients au début et en fin du mois s'élèvent respectivement à
720.000 et 650.000 dinars.
6) Les soldes des comptes fournisseurs au début et en fin du mois s'élèvent respectivement
à 530.000 et 400.000 dinars.
7) La société a réglé une échéance sur un emprunt à long terme : 40.000 dinars. Elle a
également versé des intérêts pour 2.000 dinars.
8) Des dividendes ont été distribués pour 25.000 dinars.
9) Il y a eu une augmentation du capital par apport en nature d'un terrain évalué à 75.000
dinars.
10) Des actions de participation ont été acquises pour 15.000 dinars.
11) Un logiciel pour 5.000 dinars et du matériel informatique pour 25.000 dinars ont été
acquis.
12) La société a octroyé à son directeur financier un prêt logement pour 10.000 dinars
remboursable sur 10 ans.
13) La société a encaissé une subvention d'exploitation pour 20.000 dinars et une
subvention d'investissement pour 60.000 dinars. La subvention d'investissement est
destinée à l'acquisition d'un matériel de transport.

T.A.F : Sachant que la trésorerie de l'entreprise s'élève au début du mois à 140.000 dinars,
établir l'état des flux de trésorerie selon le modèle de référence, relatif au mois d'octobre.

Note importante: Les écritures d'achat et de vente au comptant transitent nécessairement


par les comptes fournisseurs et clients.

05 L’établissement des états financiers 31 / 52


LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

Solution:

ETAT DES FLUX DE TRESORERIE

Flux de trésorerie liés à l'exploitation

Encaissements reçus des clients 455.000


Encaissements de subvention d'exploitation 20.000
Sommes versées aux fournisseurs et au personnel (325.000)
Impôts et taxes payés (3.000)
Intérêts payés (2.000)

Flux de trésorerie provenant de 145.000


l'exploitation

Flux de trésorerie liés aux activités d'investissement

Décaissements provenant de l'acquisition d'immobilisations corporelles et (30)


incorporelles
Décaissements provenant de l'acquisition d'immobilisations financières (15)
Décaissements suite à octroi de prêts (10)

Flux de trésorerie affectés aux activités (55)


d'investissement

Flux de trésorerie liés aux activités de financement

Dividendes et autres distributions (25)


Remboursements d'emprunts (40)
Encaissement de subventions d'investissement 60

Flux de trésorerie affectés aux activités de financement (5)

Variation de trésorerie (145 – 55 – 5) 85

Trésorerie au début de l'exercice 140

Trésorerie à la clôture de l'exercice 225

05 L’établissement des états financiers 32 / 52


LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

Explications:

1) Encaissements reçus des clients: On doit se servir de la balance des comptes clients qui
s'établit comme suit:
Compte Solde initial Mouvements Solde final
DR CR DR CR DR CR
41 Clients 720 385 x 650

Le solde initial du compte 41 "Clients" s'élève à 720 MD. Le compte 41 a été débité du chiffre
d'affaires TTC (385) et crédité des règlements effectués (montant x à déterminer).

Pour trouver ce montant, on doit utiliser la formule suivante :

Solde initial débiteur 720


+ Total des mouvements débiteurs + 385
- Total des mouvements créditeurs -x
= Solde final débiteur 650

 720 + 385 – x = 650  x = 455


 Encaissements reçus des clients = 455.

2) Sommes versées aux fournisseurs: On doit se servir de la balance des comptes fournisseurs
qui s'établit comme suit:
Compte Solde initial Mouvements Solde final
DR CR DR CR DR CR
40 Fournisseurs 530 y 165 400

Le solde initial du compte 40 "Fournisseurs" s'élève à 530 MD. Le compte 40 a été crédité du
montant TTC des achats et débité des règlements effectués (montant "y" à déterminer).

Pour trouver ce montant, on doit utiliser la formule suivante:

Solde initial créditeur 530


+ Total des mouvements créditeurs + 165
- Total des mouvements débiteurs -y
= Solde final créditeur 400

 530 + 165 – y = 400  y = 295


 Sommes versées aux fournisseurs = 295.

D. Modalités pratiques d'établissement de l'état des flux de trésorerie

1°) Modèle de référence – La meilleure méthode d'établissement de l'état des flux de


trésorerie consiste à recenser exhaustivement les flux de trésorerie. Chaque encaissement et
chaque décaissement est porté dans la rubrique correspondante de l'état des flux.

Toutefois, les logiciels comptables peuvent faciliter considérablement l'établissement de


l'état des flux de trésorerie. A cet effet, chaque fois qu'une écriture comptable fait intervenir
un compte de trésorerie (banque ou caisse), le montant encaissé ou décaissé est viré (selon
un code spécifié) à un état prévu à cet effet.

05 L’établissement des états financiers 33 / 52


LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

Prenons à titre d'illustration l'écriture suivante:

25/01/199
8
532 Banque 1.000
411 Client (Société SSP) 1.000
Chèque n° 1825

Dans ce cas, le logiciel comptable vire automatiquement le montant porté au débit du


compte "Banque" dans un tableau qu'on peut dénommer "Etat des encaissements reçus des
clients" et qui peut recevoir le code 101. Cet état peut être présenté comme suit:

Code 101 "Etat des encaissements reçus des clients"


Date Référence Client Montant
25/01/1998 Chèque n° 1825 Société SSP 1.000

Total …

A chaque instant, le logiciel comptable peut établir l'état des flux de trésorerie en collectant
les informations disponibles dans les états codifiés.
Remarque:

1) Les écritures qui ne font pas jouer un compte de trésorerie sont à négliger par le
logiciel comptable.
2) Les écritures comptables qui alimentent les états codifiés doivent être pré-
programmées.
3) Lorsqu'une écriture non préprogrammée fait intervenir un compte de trésorerie, le
logiciel comptable doit demander le code de la rubrique de l'état des flux de
trésorerie à alimenter, et à défaut, imputer le montant encaissé ou décaissé dans un
état d'attente, qui sera apuré par la suite.

2°) Modèle autorisé : La méthode des zéros

On peut procéder de la manière suivante:

1) On établit un tableau des écarts des soldes des comptes de bilan (classes 1 à 5) au début et
en fin d'exercice. Ce tableau peut être présenté d'une manière simpliste comme suit:

Compte Intitulé Soldeau 1/1/N Solde au Ecarts


31/12/N
10 Capital social (1.000) (1.500) (500)
22 Immobilisations 1.000 1.500 500
corporelles
Total 0 0 0

Les soldes créditeurs sont présentés en sens négatif (entre parenthèses) afin d'obtenir un
"zéro" au bas du tableau des écarts.

2) On dresse un tableau d'analyse des écarts. Ce tableau reprend les écarts dégagés plus
haut, les analyse et affecte chaque écart aux rubriques correspondantes de l'état des flux de
trésorerie.

05 L’établissement des états financiers 34 / 52


LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

Remarque importante : Rappelons que le modèle autorisé se base, pour la détermination


des flux de trésorerie liés à l'exploitation, sur la formule suivante :
Flux de trésorerie liés à l'exploitation
= Résultat net de l'exercice
+ Charges non décaissées
- Produits non encaissés

C'est la raison pour laquelle le modèle autorisé part du résultat net de l'exercice qui sera
ajustée :
Des charges non décaissées Des produits non encaissés
- Dotations aux amortis. et aux provisions - Reprises sur provisions
- Variations négatives des stocks - Variations positives des stocks
- Variations négatives des créances - Variations positives des créances (1)
- Variations positives des dettes (2) - Variations négatives des dettes
- Moins-values de cession - Plus-values de cession
Transferts de charges
(1) Les variations positives des créances sont des produits non encaissés car elles
correspondent en principe à des ventes à crédit. Inversement, les variations négatives des
créances correspondent à des charges non décaissées.
(2) Les variations positives des dettes sont des charges non décaissées car elles
correspondent en principe à des achats de biens et de services à crédit. Inversement, les
variations négatives des dettes correspondent à des produits non encaissés.

 Exercice d'application n° 4 – Soit la balance suivante des comptes de FTE:

Compte Intitulé Solde au Solde au


31/12/97 31/12/98
10 Capital social (800) (1.000)
11 Réserves (200) (200)
13 Résultat net de l'exercice (700) (550)
16 Emprunts (800) (700)
22 Immobilisations corporelles 1.500 1.600
28 Amortissement d'immobilisations corporelles (200) (250)
37 Stocks de marchandises 2.000 2.200
40 Fournisseurs (4.500) (4.500)
41 Clients 3.000 2.800
53 Banque 700 600
Total 0 0

T.A.F :

Etablir l'état des flux de trésorerie selon le modèle autorisé. On vous fournit les informations
suivantes:
 Le capital a fait l'objet d'une augmentation par apport en nature à raison de 50 et par
apport en numéraires à raison de 150.
 Le résultat de l'exercice 1997 a été entièrement distribué en 1998.
 En 1998, la société a contracté un emprunt de 200 et a remboursé une partie des
emprunts déjà contractés pour 300.
 La société a acquis en 1998 une immobilisation corporelle évaluée à 50, au comptant.

05 L’établissement des états financiers 35 / 52


LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

Solution:

1) Etablissement du tableau d'analyse des écarts des soldes

Intitulé Solde Solde Ecarts Analyse


Final 97 final 98 3 = 1 -2
(1) (2)
10 Capital social (800) (1.000) 200 Encaissement / émission 150
d'actions 50
Apport en nature (*)
11 Réserves (200) (200) 0 Rien à signaler
13 Résultat net de (700) (550) (150) Dividendes distribués (700)
l'exercice Résultat net de l'exercice 550
16 Emprunts (800) (700) (100) Encais. provenant des emprunts 200
Remboursements d'emprunts (300)
22 Immobilisations 1.500 1.600 (100) Décaissements/ acquisition d'im. (50)
corporelles Apport en nature (*) (50)
28 Amort. Im. Corp. (200) (250) 50 Ajustement pour dotations 50
37 Stocks de march. 2.000 2.200 (200) Ajustement pour variation (200)
stocks
40 Fournisseurs (4.500) (4.500) 0 Ajustement pour variations 0
dettes
41 Clients 3.000 2.800 200 Ajust. pour variation des 200
créances
53 Banque 700 600 100 Variation de trésorerie 100
Total 0 0 0 0

Remarques :

1) Les rubriques suivies d'un astérisque ne figureront pas au niveau de l'état des flux de
trésorerie. En effet, l'apport en nature d'une immobilisation corporelle n'entraîne
aucun flux. Il doit être négligé. D'ailleurs, les montants correspondants se compensent
entre eux.

2) Les signes des écarts doivent être conservés après analyse, car les montants négatifs
(présentés entre parenthèses) correspondent à des décaissements. Les montants
positifs correspondent par contre à des encaissements.

05 L’établissement des états financiers 36 / 52


LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

2) Etablissement de l'état des flux de trésorerie

ETAT DES FLUX DE TRESORERIE

Flux de trésorerie liés à l'exploitation

Résultat net de l'exercice 550


Ajustement pour dotations aux amortissements 50
Ajustement pour variation des stocks (200)
Ajustement pour variation des créances 200

Flux de trésorerie provenant de 600


l'exploitation

Flux de trésorerie liés aux activités d'investissement

Décaissements provenant de l'acquisition (50)


d'immobilisations corporelles

Flux de trésorerie affectés aux activités (50)


d'investissement

Flux de trésorerie liés aux activités de financement

Encaissements suite à l'émission d'actions 150


Dividendes et autres distributions (700)
Encaissements provenant des emprunts 200
Remboursements d'emprunts (300)

Flux de trésorerie affectés aux activités de financement (650)

Variation de trésorerie (600 – 50 – 650) (100)

Trésorerie au début de l'exercice 700

Trésorerie à la clôture de l'exercice 600

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LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

 Exercice d'application n° 5 – Soit la balance suivante des comptes de SFT :

Compte Intitulé Soldeau Solde au


31/12/97 31/12/98
10 Capital social (100) (120)
11 Réserves (120) (130)
12 Résultats reportés (20) (20)
13 Résultat net de l'exercice (40) (60)
15 Provisions non courantes (80) (60)
16 Emprunts (130) (150)
22 Immobilisations corporelles (170) (190)
28 Amortissement d'immobilisations corporelles (80) (90)
37 Stocks de marchandises 240 220
40 Fournisseurs (300) (340)
41 Clients 420 450
43 Etat (20) (30)
53 Banque 60 140
Total 0 0

T.A.F :

Etablir l'état des flux de trésorerie selon le modèle autorisé. On vous fournit les informations
suivantes:
 Le capital a fait l'objet d'une augmentation par apport en numéraires de 20.
 Le résultat de l'exercice 1997 a été distribué à raison de 30. Le reliquat a été affecté
en réserves.
 En 1998, une partie des provisions non courantes a été reprise.
 En 1998, la société a contracté un emprunt de 30 et a remboursé une partie des
emprunts déjà contractés à raison de 10.
 En 1998, la société a acquis au comptant un matériel évalué à 20.

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LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

Solution:

1) Etablissement du tableau d'analyse des écarts des soldes

Intitulé SoldeFin Solde final Ecarts Analyse


al 97 98
10 Capital social (100) (120) 20 Encaissement / émission d'actions 20
11 Réserves (120) (130) 10 Ecart provenant du résultat 97 (*) 10
12 Résultat (20) (20) 0 Rien à signaler 0
reporté
13 Résultat net (40) (60) 20 Résultat net de l'exercice ……… 60
de l'exercice Dividendes distribués …………… (30)
Partie du résultat 97 affectée en
réserves (*) ……………………… (10)
20
15 Provisions (80) (60) (20) Ajustement pour reprises dotations (20)
NC
16 Emprunts (130) (150) 20 Encais. provenant des emprunts 30
Remboursements d'emprunts (10)
22 Imm. 170 190 (20) Décaissements/ acquisition d'im. (20)
corporelles
28 Amort. Im. (80) (90) 10 Ajustement pour dotations 10
Corp.
37 Stocks de 240 220 20 Ajustement pour variation stocks 20
march.
40 Fournisseurs (300) (340) 40 Ajustement pour variations dettes 40
41 Clients 420 450 (30) Ajust. pour variation des créances (30)
43 Etat (20) (30) 10 Ajustement pour variation dettes 10
53 Banque 60 140 (80) Variation de trésorerie (80)
Total 0 0 0 0

Remarques :

1) Les rubriques suivies d'un astérisque ne figureront pas au niveau de l'état des flux de
trésorerie. En effet, ces montants se compensent entre eux.
2) Les signes des écarts doivent être conservés après analyse, car les montants négatifs
(présentés entre parenthèses) correspondent à des décaissements. Les montants
positifs correspondent par contre à des encaissements.

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LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

2) Etablissement de l'état des flux de trésorerie

ETAT DES FLUX DE TRESORERIE

Flux de trésorerie liés à l'exploitation

Résultat net de l'exercice 60


Ajustement pour dotations aux amortissements 10
Ajustement pour reprises de provisions (20)
Ajustement pour variation des stocks 20
Ajustement pour variation des créances (30)
Ajustement pour variation des dettes 50

Flux de trésorerie provenant de 90


l'exploitation

Flux de trésorerie liés aux activités d'investissement

Décaissements provenant de l'acquisition d'immobilisations corporelles (20)

Flux de trésorerie affectés aux activités d'investissement (20)

Flux de trésorerie liés aux activités de financement

Encaissements suite à l'émission d'actions 20


Dividendes et autres distributions (30)
Encaissements provenant des emprunts 30
Remboursements d'emprunts (10)

Flux de trésorerie provenant des activités de financement 10

Variation de trésorerie (90 – 20 + 10) 80

Trésorerie au début de l'exercice 60

Trésorerie à la clôture de l'exercice 140

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LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

IV. Règles spécifiques aux notes aux états financiers

I. Contenu des notes aux états financiers

Conformément aux dispositions de la NCG, les notes aux états financiers d'une entreprise
doivent :
1) Informer sur les bases retenues pour l'élaboration des états financiers et sur les choix
particuliers des principes comptables adoptés afférents aux transactions et
événements les plus significatifs ;
2) Divulguer et motiver les cas de non respect des normes comptables tunisiennes dans
l'élaboration des états financiers ;
3) Fournir des informations supplémentaires ne figurant pas dans le corps des états
financiers eux-mêmes et qui sont de nature à favoriser une présentation fidèle (NCG,
1ère partie, §69).

Par ailleurs, les notes aux états financiers doivent être présentées d'une manière comparable
d'un exercice à l'autre.

Chaque élément positionné dans le bilan, l'état de résultat et l'état des flux de trésorerie doit
faire l'objet d'une référenciation croisée avec les notes correspondantes (NCG, 1ère partie,
§71). Autrement dit, les informations relatives à des éléments des états financiers ou des
rubriques qui les composent sont présentées en trois parties:

 Informations sur le bilan ;


 Informations sur l'état de résultat ;
 Informations sur l'état des flux de trésorerie.

II. Structure des notes aux états financiers

La NCG préconise la présentation des notes aux états financiers selon l'ordre suivant :

1) Note confirmant le respect des normes comptables tunisiennes ;


2) Note sur les bases de mesure et les principes comptables pertinents appliqués ;
3) Informations afférentes à des éléments figurant dans le corps des états financiers et
se rapportant au bilan, à l'état de résultat et à l'état des flux de trésorerie ;
4) Autres informations portant notamment sur les éventualités, les engagements et les
événements postérieurs à la date de clôture de l'exercice (NC14).

Notons que l'étendue et la nature des informations devant être divulguées au niveau des
notes aux états financiers sont définies par les différentes normes comptables.

05 L’établissement des états financiers 41 / 52


LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

III. Informations particulières requises par la NCG

La NCG a exigé que les notes aux états financiers fournissent un tableau des soldes
intermédiaires de gestion (A) et un tableau de ventilation des charges (B).

A. Le tableau des soldes intermédiaires de gestion (TSIG)

L'état de résultat conçu par les rédacteurs du nouveau système comptable ne fait pas
ressortir tous les soldes intermédiaires de gestion.

A cet effet, et pour les besoins d'agrégation à l'échelle sectorielle ou nationale, les
entreprises doivent publier leurs soldes intermédiaires de gestion dans les notes aux états
financiers (NCG, §56).

La NCG précise que la publication de ces soldes est utile pour les utilisateurs des états
financiers afin de situer les données relatives à l'entreprise et leur évolution par rapport aux
données agrégées du même secteur ou à l'échelle nationale (NCG, §56).

A cet effet, les entreprises peuvent utiliser le modèle prévu à l'annexe 8 de la NCG, lequel
s'applique à la fois aux entreprises commerciales et aux entreprises industrielles.

Pour simplifier la présentation du tableau des soldes intermédiaires de gestion, on présente


deux modèles:

05 L’établissement des états financiers 42 / 52


LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

* Modèle du TSIG applicable aux entreprises commerciales

Produits Charges Soldes n n-1


Ventes de marchandises et Coût d'achat des
autres prod. d'exploitation ... marchandises vendues ..... Marge ... .....
commerciale
Marge commerciale ..…..
Subvention d'exploitation * .
Total Autres charges externes ..... Valeur ajoutée ... .....
brute
Valeur ajoutée brute ..... Impôts et taxes ...…. Excédent brut
Charges de personnel …. d'exploitation ..... .....
ou Insuffisance . ….
Total brute
d'exploitation
Excédent brut d'exploitation ..…. Insuffisance brute
Autres produits ordinaires d'exploitation ....
Produits financiers .. Autres charges ordinaires …
Transferts et reprises de Charges financières .....
charges Datations aux amortis. et
aux provisions ordinaires ....... Résultat des
Impôt sur résultat ..... activités
ordinaire ordinaires ... .....
Total Total (positif ou
négatif)
Résultat positif des activités Résultat négatif des
ordinaires .... activités ordinaires .......
Gains extraordinaires Pertes extraordinaires
Effet positif des modifications .. Effet négatif des .....
comptables modifications comptables
Impôt sur éléments
extraordinaires et ..... Résultat net
modifications comptables après
Total Total modifications ... .....
comptables
(*) Ayant le caractère de compléments de prix

05 L’établissement des états financiers 43 / 52


LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

* Modèle du TSIG applicable aux entreprises industrielles

Produits Charges Soldes n n-1


Ventes de marchandises et
autres prod. d'exploitation ..
Production stockée ….. (ou Déstockage de
Production immobilisée production) .....
Total Total …. Production ... .....
Production .. Achats consommés …. Marge/ coût ... ….
matières
Marge sur coût matières ....
Subvention d'exploitation *
Total Autres charges ..... Valeur ajoutée brute ... .....
externes
Valeur ajoutée brute ..... Impôts et taxes ... Excédent brut
Charges de personnel …. d'exploitation ... .....
…. ou Insuffisance
Total brute d'exploitation ... ….
Excédent brut d'exploitation ..… Insuffisance brute
Autres produits ordinaires . d'exploitation ....
Produits financiers Autres charges …
Transferts et reprises de .. ordinaires .....
charges Charges financières
Datations aux amortis. ..... Résultat des
et aux provisions .. activités ordinaires
ordinaires ..... (positif ou négatif) ... .....
Impôt sur résultat
Total ordinaire
Total
Résultat positif des activités Résultat négatif des
ordinaires .... activités ordinaires .....
Gains extraordinaires Pertes extraordinaires ..
Effet positif des modifications .. Effet négatif des
comptables modifications .....
comptables
Impôt sur éléments Résultat net après
extraordinaires et ..... modifications
Total modifications comptables ... .....
comptables
Total
(*) Ayant le caractère de compléments de prix

05 L’établissement des états financiers 44 / 52


LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

 Exercice d'application n°1 : Cas d'une entreprise commerciale

Soit l'état de résultat suivant :

Etat de résultat (en MD)


1999 1998
Produits d'exploitation
Revenus 1.000 950
Autres produits d'exploitation 100 60
Total des produits d'exploitation 1.100 1.010
Charges d'exploitation
Achats de marchandises consommés 700 670
Charges de personnel 120 115
Dotations aux amortissements 80 75
Autres charges d'exploitation 85 65
Total des charges d'exploitation (985) (925)

Résultat d'exploitation 115 85


Charges financières nettes (20) (25)
Produits des placements 35 30
Autres gains ordinaires 10 0
Résultat des activités ordinaires avant impôt 140 90
Impôt sur les bénéfices (35%) (49) (31,5)

Résultat net de l'exercice 91 58,5

Informations complémentaires: La rubrique "Autres charges d'exploitation" se détaille


comme suit:

Services extérieurs (comptes 61 et 62) 50 40


Autres charges ordinaires (compte 63) 15 5
Impôts et taxes (compte 66) 20 20
Total 85 65

T.A.F : Etablir le tableau des soldes intermédiaires de gestion.

05 L’établissement des états financiers 45 / 52


LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

Solution:

Produits Charges Soldes n n-1


Ventes de 1.1 Coût d'achat des 700
marchandises et 00 marchandises vendues Marge commerciale 400 340
autres produits
d'exploitation
Marge commerciale 400 Autres charges externes 65* Valeur ajoutée brute 335 295
Valeur ajoutée brute 335 Impôts et taxes 20 Excédent brut 195 160
Charges de personnel 120 d'exploitation
Total 140
Excédent brut Charges financières 20
d'exploitation 195 Datations aux amortis. et
Autres produits aux provisions ordinaires 80
ordinaires 10 Impôt sur résultat
Produits financiers 35 ordinaire 49 Résultat des activités
Total 240 Total 149 ordinaires 91 58,5

 Exercice d'application n°2 : Cas d'une entreprise industrielle


Soit l'état de résultat suivant:

Etat de résultat (en MD)

Produits d'exploitation
Revenus 1.000
Autres produits d'exploitation 200
Production immobilisée 100
Variation des stocks des produits finis 400
Total des produits d'exploitation 1.700

Charges d'exploitation
Achats d'approvisionnements consommés 1.100
Charges de personnel 300
Dotations aux amortissements 100
Autres charges d'exploitation 100
Total des charges d'exploitation (1.600)

Résultat d'exploitation 100


Charges financières nettes (20)
Produits des placements 10
Autres gains ordinaires 10
Résultat des activités ordinaires avant impôt 100
Impôt sur les bénéfices (35%) (35)

Résultat net de l'exercice 65

Informations complémentaires: La rubrique "Autres charges d'exploitation" renferme 30 MD


d'impôts et taxes.

T.A.F: Etablir le tableau des soldes intermédiaires de gestion.

05 L’établissement des états financiers 46 / 52


LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

Solution:
Produits Charges Soldes 1998
Revenus et autres
produits d'exploitation 1.20 Déstockage de
Production stockée 0 production 0
Production 400
immobilisée 100 Total 0 Production 1.70
Total 1.70 0
0
Production 1.70 Achats consommés 1.10 Marge / coût matières 600
0 0
Marge sur coût 600 Autres charges externes 70 Valeur ajoutée brute 530
matières
Impôts et taxes 30
Charges de personnel 300 Excédent brut
Valeur ajoutée brute 530 Total 330 d'exploitation 200
Excédent brut 200 Charges financières 20
d'exploit. 10 Datations aux amortis.
Autres prod. ordinaires 10 et aux provisions 100
Produits financiers 220 ordinaires 35 Résultat des activités
Total Impôt / résultat 155 ordinaires 65
ordinaire
Total

B. Le tableau de ventilation des charges

1°) Cas des entreprises qui établissent leur état de résultat selon le modèle de référence
En vertu des dispositions de la NCG, les entreprises qui établissent leur état de résultat selon
le modèle de référence (qui se base sur une classification des charges d'exploitation selon
leur destination), doivent fournir des informations sur la nature de ces charges (NCG, §45). A
cet effet, elles peuvent utiliser le modèle prévu à l'annexe 6 de la NCG, qui peut être présenté
comme suit :
Tableau de ventilation des charges par nature en charges par destination
Liste des comptes Ventilation
de charges par nature Montant Coût Frais de Frais Autres Observa
des distribution d'admini charges tions
ventes stration
Achats de marchandises
consommées
Achat d'approvisionnements
consommés
Charges de personnel
Dotations aux amortis. et aux
provisions
Autres charges d'exploitation
Total

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LES JEUDIS DE LA COMPTABILITE 2/2

2°) Cas des entreprises qui établissent leur état de résultat selon le modèle autorisé –
Ces entreprises ne sont pas obligées de fournir dans les notes aux états financiers un tableau
de passage des charges par nature aux charges par destination. Toutefois, elles sont
encouragées à le faire, afin de s'adapter à la présentation de l'état de résultat selon le modèle
de référence (NCG, §52). A cet effet, elles peuvent utiliser le modèle figurant à l'annexe 7 de
la NCG, qui se présente comme suit :

Tableau de ventilation des charges par destination en charges par nature


Charges par Mont. Ventilation
destination
Achats Charges de Amortissements Autres Observat
consommés personnel et provisions charges ions
Coût des ventes
Frais de distribution
Frais
d'administration
Autres charges
Total

 Cas d'application : Etablissement de l'état de résultat, des tableaux de ventilation des


charges et du TSIG

L'entreprise "Commerce" a commencé son activité le 1er janvier 1998. A cette date, elle ne
dispose pas d'un stock de marchandises. Au cours de 1998, elle a acheté des marchandises
pour 500.000 dinars. Le stock final est évalué à 100.000 dinars.
Au cours de 1998, elle a supporté les charges suivantes:

1) Achats de carburants et lubrifiants


Véhicules d'approvisionnement 15.000
Véhicules administratifs 5.000

2) Electricité
Siège social 2.000
Points de vente 8.000

3) Fournitures de bureaux 4.000

4) Primes d'assurances
Véhicules d'approvisionnement 2.500
Véhicules administratifs 500

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5) Publicités 20.000

6) Charges de personnel
Administratif 10.000
Points de vente 60.000
Personnel approvisionnement 20.000
(chauffeurs)
Autre personnel d'approvisionnement 10.000

7) Charges financières 4.500

8) Impôts et taxes 2.000


(Administratif)

9) Dotations aux amortissements


Siège 10.000
Véhicules Administratifs 3.000
Véhicules Approvisionnement 30.000
Points de vente 37.000

10) Impôts sur les bénéfices 125

Le CA de la société s'élève à 1.000.000 DT.

T.A.F : Etablir l'état de résultat selon les deux modèles. Etablir également le tableau des
soldes intermédiaires de gestion (T.S.I.G) et les tableaux de ventilation des charges.

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Solution:
1) Etat de résultat

Modèle autorisé Modèle de référence


Produits d'exploitation
Revenus 1.000 Revenus 1.000
Total des produits 1.000
d'exploitation
Charges d'exploitation Coût des ventes (1) (467,5)
Achats de marchan. 467,5 Marge brute 532,5
consommés
Charges de personnel 80
Dotations aux 50 Frais de distribution (2) (125)
amortissements
Autres charges 41,5 Frais d'administration (3) (46,5)
d'exploitation (639)
Total des charges
d'exploitation
Résultat d'exploitation 361 Résultat d'exploitation 361
Charges financières (4,5) Charges financières (4,5)
Résultat des activités 356,5 Résultat des activités 356,5
ordinaires avant impôt ordinaires avant impôt
Impôt sur les bénéfices (125) Impôt sur les bénéfices (125)
Résultat net de 231,5 Résultat net de 231,5
l'exercice l'exercice

(1) Coût des ventes = Achats consommés de marchandises


= Stocks de marchandises au début de l'exercice
+Achats de marchandises pendant l'exercice
- Stocks de marchandises en fin de l'exercice

Coût d'achat des marchandises


= Prix d'achat 500.000
+ Carburant sur véhicules d'approvisionnement 15.000
+ Primes d'assurances/ véhicules d'approvisionnement 2.500
+ Personnel (chauffeurs d'approvisionnement) 20.000
+ Amortissement des véhicules d'approvisionnement 30.000
Total coût d'achat 567.500
- Valeur du stock final (100.000)
Coût des marchandises vendues 467.500

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(2) Frais de distribution


Electricité points de vente 8.000
Publicité 20.000
Personnel points de vente 60.000
Amortissement points de 37.000
vente
Total 125.000

(3) Frais d'administration


Autre personnel Approvisionnement 10.000
Carburant et lubrifiant sur véhicules 5.000
administratifs
Electricité Siège 2.000
Fournitures de bureaux 4.000
Assurance véhicules administratifs 500
Charges de personnel administratif 10.000
Impôts et taxes 2.000
Amortissement siège 10.000
Amortissement véhicules administratifs 3.000
Total 46.500

2) Tableau des soldes intermédiaires de gestion (TSIG)

Produits Charges Soldes 1998


Ventes de 1.00 Coût d'achat des
marchandises 0 marchandises vendues 467,5 Marge commerciale 532,5
Marge 532, Autres charges externes 39,5 Valeur ajoutée brute 493
commerciale 5
Valeur ajoutée 493 Impôts et taxes 2 Excédent brut 411
brute Charges de personnel 80 d'exploitation
Total 82
Excédent brut Charges financières 4,5
d'exploitation 411 Datations aux amortis. 50
Impôt / résultat ordinaire 125
Total 411 Total 179,5 Résultat net de l'exercice 231,5

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3) Tableaux de ventilation des charges

Tableau de ventilation des charges par nature en charges par destination


Liste des comptes Mont. Ventilation
de charges par nature Coût Frais de Frais Autres Observa
des ventes distribution d'administ charges tions
ration
60 Achats 434.000 415.000 8.000 11.000
61 Services extérieurs 3.000 2.500 0 500
62 Autres services 20.000 0 20.000 0
extérieurs
65 Charges de personnel 100.000 20.000 60.000 20.000
66 Impôts et taxes 2.000 0 0 2.000
68 Dotation aux 80.000 30.000 37.000 13.000
amortissements
Total 467.500 125.000 46.500

Tableau de ventilation des charges par destination en charges par nature


Charges par destination Mont. Ventilation
Achat Charge de Amortissem Autres Observa
consommé personnel ent et charges tions
provisions
Coût des ventes 467.500 415.000 20.000 30.000 2.500
Frais de distribution 125.000 0 60.000 37.000 28.000
Frais d'administration 46.500 9.000 20.000 13.000 4.500
Autres charges 0
Total 639.000 424.000 100.000 80.000 35.000

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