Ahmed Mountasir

 Etudiant chercheur en droit économiques et des affaires européen à l\’université de Nice sophia
Antipolis.
 Jeune écrivain en Droit et sciences politiques.
 Membre de l’organisation Marocaine des jeunes décideurs.

LA FRAUDE FISCALE : ÉTUDE COMPARATIVE EN

DROIT FRANÇAIS ET MAROCAIN.
Notre sujet aujourd’hui se place dans les ressources définitives, qui comprennent les
ressources fiscales. L’État produit les biens publics demandés par ses membres. Le coût
de cette production détermine le niveau nécessaire des prélèvements obligatoires.
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Dans l’intérêt de mieux comprendre les mécanismes complexes, les causes, les
méthodes utilisées pour frauder ainsi que les différents moyens de contrôle et de
sanction notre exposé intervient pour donner une idée globale sur ce sujet d’actualité et
pour nous rapprocher de la réalité de cette pratique qui constitue la pierre angulaire dans
le palmarès des fléaux sociaux et économiques plus connu sous le nom de la fraude
fiscale.
Définition
La fraude fiscale est un terme parmi d’autres qui se rapproche de ce comportement, on
cite la fraude légale ou légitime, l’évasion légale ou au contraire illégale, l’habileté fiscale,
l’évitement de l’impôt, la fuite devant l’impôt etc., qui s’apparente aux délinquances
fiscales, au refus de l’impôt, aux résistances à l’impôt, aux manifestations d’un certain
anti-fiscalisme, aux comportements fiscaux négatifs, qu’il ne faut pas confondre avec la
simple erreur commise par le contribuable.
La fraude fiscale est définie par l’ODCE (Organisation de coopération et de
développement économiques) comme «  toute action du contribuable qui implique une
violation de la loi, lorsqu’on peut prouver que l’intéressé a agi dans le dessin délibéré
d’échapper à l’impôt ». Autrement dit, la fraude fiscale est toute sorte de violation de la
loi fiscale afin d’échapper aux impôts ou de minimiser leurs montants. La fraude fiscale
et l’évasion fiscale ont des définitions différente, toutefois sur le plan théorique elles ont
des points communs et des points de divergences.
La fraude et l’évasion fiscale
Selon M. Duverger, l’évasion fiscale devient un terme générique désignant l’ensemble
des manifestations de fuite devant l’impôt. La fraude légale lato sensu va alors jusqu’à
englober la fraude illégale. Barilari et Drape éclaire ce point : « Action visant à soustraire
à l’impôt tout ou partie de la matière imposable sans contrevenir formellement à la loi. En
ce sens, l’évasion fiscale se distingue de la fraude fiscale, qui implique un
comportement, actif ou passif, en infraction avec les règles fiscales. »
La fraude légale permet d’éviter l’impôt selon trois modalités :
 Soit la loi fiscale aménage elle-même la fraude légale par un régime fiscal de faveur, le
contribuable prend connaissance de ce régime et en bénéficie compte tenu de son
activité ;
 Soit plus simplement, le contribuable s’abstient d’accomplir l’activité, l’opération ou
l’acte taxable ;
 Soit la fraude légale se produit par la manipulation des failles du système fiscal ce qui
permet au contribuable de se soustraire à certaines obligations en matière d’impôt sans
contrevenir à la loi
Moyens d’évasion fiscale :
 Conservation de l’argent hors du circuit bancaire, en espèces ;
 L’or en lingots, ne laissant pas de trace de transaction ;
 Changer de nationalité en prenant celle d’un pays fiscalement attrayant comme le
Canada, Belize, Malte, Andorre, Saint-Christophe-et-Niévès ;
 L’assurance-vie, les comptes bancaires et les investissements étant détenus au nom
de la compagnie d’assurance, ce qui libère le contractant de l’obligation de déclarer le
compte, tout en lui permettant de contrôler les actifs et les placements ;
 La fiducie (trust) fonctionne selon le principe du paravent, via un don d’un constituant
(settlor) qui se défait de sa fortune au profit de mandataire (trustee) qui la gère pour les
bénéficiaires, par exemple des organismes de charité.
Points communs :
 les deux procurent un gain au contribuable, donc une économie par rapport à la dette
fiscale initiale du contribuable : la motivation financière est donc présente dans les deux
cas.
 la fraude comme l’évasion fiscale découlent toutes les deux de l’existence de l’intention
préméditée d’éluder l’impôt. Ce qu’on peut appeler de réaction négative face à l’impôt.
Points de divergences :
 Il s’agit d’évasion fiscale lorsqu’intentionnellement, le contribuable utilise d’une manière
abusive les lacunes du dispositif fiscal national, et l’existence de systèmes fiscaux
variables selon les différents pays. Quant à la fraude fiscale, elle suppose un
comportement intentionnel consistant à dissimuler une partie des recettes ou à majorer
les charges.
 Sur un plan juridique la légalité de l’acte constitue un critère de séparation : la fraude
est illégale car elle constitue une transgression des dispositions fiscales, alors que
l’évasion fiscale est aux regards de la législation comme n’enfreignant pas la loi, elle est
donc légale autant qu’habile.
Causes et mécanisme de la fraude fiscale
Les causes et mécanisme de la fraude fiscale résident dans la complexité du système
fiscal et dans la difficulté d’évaluation de la matière imposable par l’inspecteur des
impôts. Au Maroc, La problématique de la fraude et de l’évasion fiscale a été facilitée par
la multiplicité des taux d’imposition, l’importance démesurée des exonérations et la
relative complexité de la législation fiscale. Le système fiscal a connu des
aménagements se traduisant par la diminution du nombre d’impôts et de taxes, par la
diminution des taux d’imposition et la réduction progressive des mesures dérogatoires.
Par rapport à la complexité du système fiscal, la D.G.I est entrée dans un processus de
simplification du système actuel autour de trois principaux impôts (IR, IS, TVA).
L’adoption de dispositions communes a permis l’avènement du code général des impôts
en 2007.
 Causes politiques :
Pour sa stabilité le système politique a recours aux recettes fiscales pour financer les
exigences de son environnement en termes de dépenses publiques. Au Maroc, les choix
politiques d’octroi des avantages fiscaux et le poids fort des groupes de pression dans la
de décision fiscale ont attisé la tendance à la fraude. Consciente de cet état de fait,
l’administration fiscale marocaine œuvre, depuis quelques années, pour la réduction
progressive des dérogations fiscales et la consolidation d’une certaine équité fiscale, à
l’instar des actions menées au niveau international. Il y a lieu de rappeler brièvement que
l’histoire du Maroc a connu des cas de non consentement à l’impôt.
 Causes économiques :
La situation économique du contribuable affectée par la conjoncture économique
commande souvent son comportement en matière fiscale et peut l’inciter à la fraude.
Ainsi, le niveau de prélèvement constitue un facteur important dans l’incitation à la
fraude.
Mécanismes :
 La dissimulation ou la minoration de recettes et sous facturation : il s’agit d’occulter à
l’administration fiscale l’existence d’une activité économique ou la perception d’un
revenu.
 Les fausses justifications : une deuxième grande catégorie de fraude, plus élaborée,
consiste, pour le contribuable fraudeur, à chercher à travestir la réalité de sa situation de
façon à minorer le montant d’impôt normalement dû.
 Le développement des montages : à l’inverse des catégories précédentes, la dernière
grande catégorie de fraude est beaucoup plus sophistiquée : de complexité extrêmement
élevé, d’autant que, pour les grandes entreprises, ils comportent souvent une dimension
internationale et s’inscrivent dans des structures de groupe elles-mêmes complexes.
 Prix de transfert : l’internationalisation des activités économiques a conduit les
entreprises à agir de plus en plus indépendamment des frontières. Le mécanisme des
prix de transfert, bien connu des multinationales, consiste à manipuler les prix des
transactions entre filiales d’une même entreprise afin de diminuer l’imposition dans le
pays de production et/ou de destination.
 Paradis fiscaux : la liberté de circulation des capitaux, la rapidité des échanges, la
concurrence fiscale, la faible fiscalité qui est appliquée dans certains territoires, l’opacité
juridique et bancaire ou bien encore les nouvelles technologies sont autant d’éléments
qui constituent les principaux ingrédients de ce phénomène qui touche tous les pays et
qui affecte particulièrement les budgets publics et sociaux.
Les fraudes sur les comptes de gestion en matière de l’Impôt sur les bénéfices et TVA
les procédés de fraude constatés sont : La minoration des produits, la majoration ou les
minorations des achats, l’évaluation fictive des stocks et travaux en cours, la
comptabilisation de charges fictives non liées à l’exploitation,
La fraude sur les comptes du bilan : - les anomalies et irrégularités de l’actif :
immobilisations fictives, provisions non justifiées, taux d’amortissement
élevé.. ; - les anomalies et irrégularités du passif : provisions non justifiées,
dissimulation du CA et de recettes au titre des comptes courants des associés,
dettes et autres créanciers.
Les technologies de l’information et de la communication peuvent faciliter la fraude
fiscale. En fait, la tâche des fraudeurs est incroyablement facilitée à cause de la
généralisation des technologies de l’information et de la communication (TIC) au sein de
notre économie et de notre société. Le commerce électronique et l’internet, la
comptabilité informatisée et d’une manière générale la dématérialisation de l’économie
constituent de véritables opportunités de fraude.
La lutte contre la fraude fiscale : du droit comparé à la politique fiscale
Les éléments constitutifs de la fraude fiscale :
a) L’élément légal : la fraude fiscale est un acte de mauvaise foi qui s’exerce a l’encontre
d’un objet en l’occurrence la loi, et n’existe que s’il y a une règle obligatoire à laquelle on
tente de se soustraire. En droit marocain, bien que le législateur marocain n’invoque pas
expressément la fraude fiscale, nous pouvons dire que les articles 186 et 187 du Code
général des impôts marocain constituent l’élément légal. Par contre en droit français
l’élément légal est prévu fiscalement et pénalement, la fraude fiscale en droit français fait
l’objet d’une double répression , l’article 1729 du Code général des impôts réprime la
fraude fiscale par des majorations fiscales, au contraire, l’article 1741 constitue une
répression pénale.
b) L’élément matériel : la fraude ne doit pas être latente, pour être condamnable il faut
qu’un fait extérieur la révèle, ce qui nous ramène a faire la distinction entre les deux
principales manifestations de la fraude fiscale qui sont l’omission ou l’action
La fraude pour omission qui est très fréquente, surtout en matière de TVA. Elle
représente en moyenne prés de 50% des chefs de redressement après vérification par
l’administration fiscale. Elle peut prendre deux formes : l’omission de déclaration ou
l’omission d’un élément d’assiette :
1) L’omission de déclaration est constitutive de délit de fraude fiscale si volontairement,
elle permet de se soustraire au paiement de l’impôt ;
2) L’omission d’un élément d’assiette est très courante .surtout en matière de droit
d’enregistrement.
En général la fraude par action conduit à des dissimilations en matière imposable. Cette
dissimulation peut être matérielle ou juridique.
c) L’élément intentionnel : enfin la fraude fiscale suppose un acte intentionnel de la part
du contribuable traduisant sa volante de contourner de manière délibère et intentionnelle
la loi, afin d’éluder le paiement de l’impôt. Cet élément intentionnel reste l’élément le plus
délicat de la fraude fiscale, il divise la doctrine, et le droit positif n’est pas définitivement
fixe.
L’analyse doctrinale : Le droit pénal général distingue les infractions matérielles, des
infractions intentionnelles, l’analyse vaut pour le délit de fraude fiscale qui fait l’objet de
deux appréciations différentes : objective et subjective
 L’approche objective du délit de fraude fiscale conduit à se désintéresser de son
caractère intentionnel, l’élément matériel suffirait, dès lors qu’une norme fiscale a été
violée peu importe l’intention, de même que le fait de démontrer l’intention frauduleuse et
en pratique très délicat
 L’approche subjective : elle exige du contribuable qui fraude une double connaissance,
il doit savoir au moment de l’acte qu’il contrevient a la loi fiscale, mais il doit vouloir en
plus ce résultat et que son acte ait été commis librement sans contrainte
Contrôle et répression de la fraude fiscale
Si les ressources fiscales constituent l’une des principales sources des budgets des
États, leur préservation mérite donc une attention particulière. Généralement, les
sanctions fiscales appliquées par l’administration, en vertu des dispositions légales,
prennent la forme :
 De majorations d’impôt suite à la rectification des bases d’imposition dans le cadre des
procédures de contrôle fiscal des déclarations ;
 De pénalités, de majoration ou d’amendes pour infractions aux obligations déclaratives
ou comptables.
Au Maroc, il existe une prépondérance des sanctions administratives et en contre partie
une quasi absence des sanctions pénales.
Au Maroc l’amende est, pour l’auteur principal, une amende de 5000 à 50 000 Dh et en
cas de récidive on ajoute à l’amende l’emprisonnement de 1 à 3 mois, et pour le
complice selon les dispositions de l’article 187 du Code général des impôts marocain
une amende égale à 100% du montant de l’impôt soustrait.
De même dans le projet de la loi de finance 2017, le gouvernement poursuivra ses
efforts d’incitation du secteur informel pour l’intégrer progressivement dans le cycle
économique de renforcement du contrôle fiscale et douanier, à travers l’exploitation de
tous les mécanismes juridiques, fiscaux et douaniers possibles pour la lutte contre la
fraude et l’évasion fiscale, la contrebande, le dumping, les déclarations douanières
incomplètes et l’importation des produits imites et d’application des normes de qualité et
de sécurité aux produits importes. La soustraction fiscale demeure un phénomène dont
les causes et les manifestations peuvent être variées et différentes d’un cas à l’autre,
mais néanmoins dont la lutte à travers la mise en place d’une stratégie efficace est
fondamentale, voir crucial pour les pouvoirs publics.
Cette stratégie dépendra de différents piliers :
 L’amélioration de l’environnement général de l’impôt (Il faut viser à développer le sens
civique chez le contribuable pour qu’il soit conscient de l’importance de la fiscalité sans
qu’il se soucie des obstacles psychologiques ou financières.)
 La restructuration et le renforcement de l’administration fiscale (L’efficacité du système
fiscal repose sur la simplicité des règles fiscales, en effet la diversité de ces règles
constitue un véritable blocage au contrôle fiscal ).
 L’amélioration des travaux du contrôle fiscal (Normalement le contribuable déclare ses
revenus, calcule les droits dus et verse spontanément le montant de l’impôt. Ces
déclarations souscrites par les contribuables sont considérées généralement correctes et
honnêtes. Cependant, l’administration fiscale garde le droit de contrôler leur caractère
probant Le contrôle fiscal révise les modalités du droit de communication, le droit à la
vérification et le droit de visite, les redressements.)
A l’instar de nombreux pays en voie de développement, la fraude fiscale au Maroc est un
phénomène très présent, seulement on n’a pas fini de recenser définitivement tous les
aspects et les formes qu’elle peut revêtir. Ce qui demeure certain, c’est que tous les
contribuables qui ont la possibilité de frauder le font chacun selon leurs capacités.
Les effets nocifs de la fraude fiscale ne sont plus à démontrer, l’administration fiscale est
désormais consciente de ce fléau qui dévaste les finances de l’État, celui-ci ayant atteint
des dimensions inquiétantes.
La fraude fiscale se caractérise par la complexité de ses causes, la panoplie des
facteurs engendrant ce fléau est très étendue, si l’absence morale fiscale chez le
contribuable en est la cause majeure, les stratégies politiques et fiscales, ainsi que la
situation actuelle de l’administration fiscale contribuent de manière directe a
l’aggravation de cette fraude fiscale, bien plus l’administration par le biais de ses agents,
est complice avec les fraudeurs.
Notes :
 Christian Troussier, la commission des infractions fiscales et dualité entre pénal et
administratif, colloque, 20 juin 2003.
 Amadou YARO N., Fraude et évasion fiscales : les sanctions encourues
in www.lefaso.net/article
 code pénal Marocain
 code pénal Français
 procédure pénale française
 ouvrage : droit des affaires et économiques M. Duverger
 KOLA GONZE, Droit Fiscal International, L2 Faculté de Droit / Unikin, 2005-2006.
  Emmanuel DISLE et Jacques SARAF : Droit Fiscal, éd. Paris, 2004, p.625.
 COLLI Jean Claude et BERNARD Yves, Dictionnaire économique et Financier, 6ème
éd. du Seuil, Paris, p.
 TAYEZO MESSI YA, La patente fiscale comme moyen de fiscalisation du secteur
informel, Mémoire Faculté de Droit, Unikin, 2002, p 52
 LUMBALA MPINDA, Régime fiscal à l’exportation des substances minérales
précieuses et lutte contre la fraude fiscale pour le secteur de l’exploitation artisanale :
Cas des comptoirs d’achat du diamant, Mémoire, Faculté de Droit, Unikin, 2002-2003, P
53
 VERHOEVE, N., Sciences des impôts, 2ème Contribution, ENF, 1984-1985.