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COMMISSARIAT AUX COMPTES ET

MISSIONS SPÉCIFIQUES

Animé par : ABDRAMANE TRAORÉ

Diplômé d’Expertise Comptable et Financière


Chef de mission Cabinet DIARRA
Mais avant, nous
souhaitons mieux
nous connaître
………

1- Qui êtes vous ?

2- Quelles sont vos attentes par rapport


à ce module ?
1
Objectifs du Cours:

Ce cours vise à donner à l’apprenant:

 les concepts fondamentaux, les techniques et les outils les plus efficaces ainsi que les obligations
et responsabilités en matière de commissariat aux comptes (audit légal).

 la méthodologie de conduite des missions de commissariat aux comptes, dans le respect des
normes internationales (ISA) définies par l’International Federation of Accountants (IFAC) ainsi que
conformément aux dispositions de l’Acte Uniforme de l’OHADA sur les Sociétés Commerciales et
les Groupements d’Intérêt Économiques (AUSCGIE).

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LIMINAIRE
Le Cours Commissariat aux comptes traite de :

I. ORIGINE ET EVOLUTION DU CONCEPT D’AUDIT

II. NOMINATION, DEMISSION, REVOCATION ET RECUSATION DU COMMISSAIRE AUX COMPTE

III. OBLIGATIONS DU COMMISSAIRES AUX COMPTES

IV. RESPONSABILITÉS DU COMMISSAIRE AUX COMPTES

V. CODE D’ÉTHIQUE ET DE DÉONTOLOGIE

VI. ÉTAPES D’EXECUTION DE LA MISSION DE COMMISSARIAT AUX COMPTES

VII. TRAVAUX SPEFICIQUES DANS LE CADRE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES


I - Les origines et évolution du concept d’audit

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BREF HISTORIQUE DE L’AUDIT

Une origine et un développement liés au capitalisme industriel et


financier

Si des contrôles ont existé dans les plus vieilles civilisations (Mésopotamie, Egypte,
Rome...), l’audit au sens moderne du terme est lié au développement du capitalisme
industriel et financier.

L’Audit a vu le jour : en Angleterre, ensuite aux Etats Unis, puis s’est propagé dans le
monde avec le phénomène de l’internationalisation des affaires

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BREF HISTORIQUE DE L’AUDIT

La Grande-Bretagne a joué un rôle de pionnier

Dès 1844 son Parlement, par le « British Compagny Act» obligera les sociétés faisant
appel à l'épargne publique à présenter des comptes vérifiés par des personnes
indépendantes.

Ces dispositions ont été reprises, dans la plupart des législations des pays
industrialisés.

Ainsi, en France, la loi sur les sociétés commerciales de 1867 créa des «
commissaires de sociétés ».

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BREF HISTORIQUE DE L’AUDIT

L'utilité de l’audit indépendant s'est affirmée progressivement, dans les pays


industrialisés, pour au moins 2 raisons
des raisons structurelles :

• la dissociation à partir des années vingt, dans les grandes sociétés par actions, entre :
• D’une part les apporteurs de fonds et d’autre part, les dirigeants a rendu nécessaire la
présence d’auditeurs indépendants des parties chargés d’authentifier les informations
financières et comptables émanant des seuls dirigeants;

*ces informations financières se sont progressivement enrichies au fil des années et les
utilisateurs se sont diversifiés; à leur tour :
• les administrations,
• le personnel,
• les créanciers les ont réclamées en souhaitant un haut degré de crédibilité;
*de mandataire des seuls actionnaires, les auditeurs externes ont été conduits à assumer une
fonction sociale de plus en plus large au profit de nombreux utilisateurs potentiels.
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BREF HISTORIQUE DE L’AUDIT

L'utilité de l’audit indépendant s'est affirmée progressivement, dans les pays


industrialisés, pour au moins 2 raisons
des raisons circonstancielle :

• le désastre financier de 1929, expliqué largement par une information trompeuse et de qualité
insuffisante, a incité les pouvoirs publics :
• à renforcer les moyens des autorités de contrôle des marchés financiers (aux États-
Unis, par la création de la S.E.C.)
• ou à améliorer le dispositif de protection de l'épargne (en France, loi de 1935 sur les
sociétés);

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BREF HISTORIQUE DE L’AUDIT

Les scandales plus récents de l'histoire financière (ENRON, WOLDCOM, PARMALAT, MADOF, etc.),
les craquements du système bancaire et la crise financière, les difficultés de nombreuses
entreprises suscitent des inquiétudes légitimes qui obligent à un renforcement des systèmes de
surveillance et d'alerte dans lesquels les auditeurs externes sont un élément clé.

A ces besoins, la profession comptable a répondu plus ou moins efficacement.

La manière dont les professionnels ont assuré leur notoriété est aujourd'hui bien connue:
• organisations professionnelles respectées édictant des normes rigoureuses,
• cabinets d'audit dotés de moyens imposants et pratiquant une politique de services diversifiés.
• Quoiqu’avec retard, la profession en Afrique consent actuellement de gros efforts pour répondre au défi
qui lui est lancé et pour se mettre au niveau des meilleurs mondiaux.

Au plan international, une normalisation des concepts, des méthodes et des techniques est en
train de se réaliser au sein :
• d'organisations à vocation générale comme l’Union Européenne, les Nations Unies, l’OCDE, l’OHADA,
l’UEMOA
• et d'organisations à caractère professionnel telles que l'IASB, l'IFAC, l’INTOSAI, IIA
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BREF HISTORIQUE DE L’AUDIT

I.A.S.B.: International Accounting Standards Bord : comité international chargé de la définition


des normes comptables internationales (IAS/IFRS) ;

I.F.A.C.: International Federation of Accountants : organisme international chargé de la définition


des normes de l'audit financier (ISA) et des normes comptables appliquées dans le secteur public
(IPSAS) ;

INTOSAI : organisation internationales des institutions supérieures de contrôle des finances


publiques ;

IIA : Institut International de l’audit interne

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BREF HISTORIQUE DE L’AUDIT

Les objectifs de l’audit financier et du CAC ont ainsi évoluée :


de la prévention et de détection de la fraude (à l’origine)
à l’évaluation de la véracité et de la justesse de l’information présentée dans les états
financiers

 Des raisons circonstancielle :

La détection de la fraude n’est plus considérée par la profession comme l’objectif principal de
l’audit et du CAC qui concerne désormais à la fiabilité des états financiers des entreprises.

•Ainsi les besoins des participants au marché financier sont orientés vers la recherche d’états
financiers fiables donnant une image régulière, sincère et fidèle de la situation de l’entreprise et de
sa performance
• à renforcer les moyens des autorités de contrôle des marchés financiers (aux États-
Unis, par la création de la S.E.C.)
• ou à améliorer le dispositif de protection de l'épargne (en France, loi de 1935 sur les
sociétés);
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DEFINITION DE L’AUDIT

Définition générale :

Audit vient du latin "audire" qui signifie "écouter" ; le verbe anglais "to audit" est traduit par "vérifier,
surveiller, inspecter". Les organisations économiques ont toujours été contraintes à se faire contrôler.
D’une manière générale, l’audit consiste en un examen mené par un professionnel indépendant sur la
manière dont est exercée une activité, et sur les informations élaborées par les responsables, par
rapport à des critères d’appréciation relatifs à cette activité.

L'audit est l'examen d'informations par une tierce personne, autre que celle qui les prépare ou les utilise,
avec l'intention d'établir leur véracité, et de faire un rapport sur le résultat de cet examen avec le désir
d'augmenter l'utilité de l'information pour l'utilisateur. »

L’audit financier est sans conteste, l’aspect de l’audit le plus connu et le plus ancien. L’activité
d’audit s’est ensuite étendue à tous les aspects du fonctionnement de l’entreprise : audit social,
audit juridique, audit industriel etc…

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DEFINITION DE L’AUDIT

Définition générale :

Cette définition précise bien les caractères généraux de l'audit qui sont au nombre de 3 parties
clairement identifiées :

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DEFINITION DE L’AUDIT

Définition générale :

 L’audit est un examen professionnel

L’audit est un processus d’examen critique dont le caractère professionnel se manifeste par :
• La compétence du professionnel découlant d’une formation et d’une expérience pertinente ;
• L’utilisation d’une méthodologie, de techniques et d’outils pour conduire l’examen.

L’audit porte sur des informations

La notion d’informations est conçue de façon extensive. L’audit porte sur :


• Des informations analytiques ou synthétiques ;
• Des informations historiques ou prévisionnelles ;
• Des informations internes ou externes à l’entité émettrice ;
• Des informations quantitatives, qualitatives ou techniques etc.
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DEFINITION DE L’AUDIT

Définition générale :

L’expression d’une opinion responsable et indépendante

L’opinion formulée par l’auditeur est une opinion responsable car elle l’engage de façon personnelle. Elle
peut être complétée par la formulation de recommandations.

La référence à des critères de qualité

L’expression d’une opinion implique toujours la référence à des critères de qualité :


• La régularité, qui est la conformité à des règles, procédures et principes qui peuvent être internes ou
externes à l’entité émettrice de l’information (on parle aussi d’audit de conformité). Ex règles
comptables, droit fiscal, droit social, etc.
• La sincérité (ou fidélité) avec laquelle les faits sont traduits dans l’information. C’est l’objectivité et la
bonne foi dans l’application des règles et procédures.
• L’efficacité : il s’agit d’un ensemble de critères qui sont eux-mêmes susceptibles de se combiner avec
les critères de régularité et de sincérité. Ils sont généralement décomposés en trois (03) éléments
(parfois désignés sous l’expression "les trois E")
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DEFINITION DE L’AUDIT

Définition générale :
• L’efficacité : il s’agit d’un ensemble de critères qui sont eux-mêmes susceptibles de se combiner avec
les critères de régularité et de sincérité. Ils sont généralement décomposés en trois (03) éléments
(parfois désignés sous l’expression "les trois E")

• Économie : dans l’acquisition des ressources humaines et matérielles mises en œuvre dans un
projet ;
• Efficacité : mesure dans laquelle les buts visés ou les effets recherchés ont été atteints ;
• Efficience : rapport entre les biens ou services produits d’une part et les ressources utilisées
pour les produire d’autre part.

 L’accroissement de l’utilité de l’information

Le principal apport de l’audit est la crédibilité et la sécurité que l’on peut attacher à l’information
auditée

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DEFINITION DE L’AUDIT

Définition de l’audit financier :

 Définitions institutionnelles

Selon les publications des diverses organisations professionnelles, on peut retenir :


• En France, selon l’Ordre des Experts-Comptables (OEC) : L’audit financier est un "examen
auquel procède un professionnel compétent et indépendant en vue d’exprimer une opinion
motivée sur la régularité et la sincérité du bilan du compte de résultat et des informations
annexes aux comptes annuels d’une entreprise".

• Selon la Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes (CNCC) : un audit consiste à
examiner, par sondages les éléments probants justifiant les données contenues dans les
comptes. Il consiste également à apprécier les principes comptables suivis et les estimations
significatives retenues pour l’arrêté des comptes et à apprécier leur présentation d’ensemble.

• Au plan international, dans les normes de l’IFAC : "L’audit (financier) a pour objectif de
permettre à l’auditeur d’exprimer une opinion selon laquelle les états financiers ont été établis,
dans tous leurs aspects significatifs, conformément à un référentiel comptable défini’’.
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DEFINITION DE L’AUDIT

Définition de l’audit financier :

 Audit financier légal et audit financier contractuel

Dans le contexte français, l’audit financier externe se concrétise dans deux situations distinctes :
• L’audit financier externe contractuel, réalisé à la demande d’une entité, pour des fins qui sont
définies dans le contrat avec l’auditeur.

• Le commissariat aux comptes (parfois dénommé audit financier légal), prescrit par la loi sur les
sociétés, qui est constitué de deux éléments distincts :
• Une mission d’audit financier externe ;
• Un ensemble d’obligations spécifiques mises à la charge du commissaire aux comptes par des dispositions
légales et réglementaires (aboutissant à l’élaboration d’un rapport spécial).

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DEFINITION DE L’AUDIT

Définition de l’audit financier :

 Audit interne et audit externe

Les entreprises de taille significative ont souvent cherché à renforcer leur propre dispositif de contrôle en
créant en leur sein un service d’audit interne. Celui-ci est rattaché à la direction générale afin de conserver
son indépendance par rapport aux autres services.

Son rôle est de définir, de diffuser et de veiller à l’application correcte des procédures de contrôle interne au
sein de l’entreprise. L’auditeur interne est un cadre faisant partie du personnel de l’entreprise, par
opposition à l’auditeur externe (légal ou contractuel) qui est mandaté par les organes, mais indépendant et
non salarié de l’entreprise.

Aussi les diverses recommandations professionnelles prévoient-elles une coordination entre les travaux
réalisés par les auditeurs internes et ceux des auditeurs externes.

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DEFINITION DE L’AUDIT

Distinction de l’audit avec les disciplines voisines:

 Audit et expertise comptable

L’Expert-comptable ayant généralement par ailleurs la qualité de commissaire aux comptes, peut se voir
confier par une entreprise une mission d’établissement ou d’examen des comptes annuels. Trios types de
mission peuvent être confiés à l’expert-comptable : présentation, examen (limité) et audit des comptes
annuels. Il doit respecter des règles professionnelles et fournir une attestation à la fin de ses travaux pour
les deux premiers types de missions.

La mission de présentation constitue une simple mise en forme des états financiers. La mission d’examen
comporte, en outre, des contrôles généraux de cohérence des comptes établis, la troisième est une mission
complète d’audit.

Une entreprise peut avoir un expert-comptable pour l’assister à élaborer ses états financiers et un
commissaire aux comptes (qui peut être un autre expert-comptable) pour effectuer l’audit de ses comptes.

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DEFINITION DE L’AUDIT

Distinction de l’audit avec les disciplines voisines:

 Audit et contrôle de gestion

Le contrôle de gestion a pour but d’apprécier les résultats en fonction des objectifs qui ont été fixés et de
s’assurer que les ressources sont utilisées de manière efficace et efficiente en vue de la réalisation des
objectifs de l’entreprise.

Les responsabilités des services de contrôle de gestion se définissent comme suit :

• Contribuer à la conception de la structure et du système d’information de gestion de l’entreprise ;

• Faire fonctionner correctement le système d’information ;

• S’assurer de l’efficience (c'est-à-dire de la productivité) des fonctions de l’entreprise, apprécier


leur efficacité par rapport aux objectifs ;

• Définir des règles, critères de gestion et mesures des performances en utilisant comme outils :
les budgets, les tableaux de bord, et d’’autres outils d’aide à la décision.
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DEFINITION DE L’AUDIT

Distinction de l’audit avec les disciplines voisines:

 Audit et contrôle de gestion

Le contrôle de gestion et l’audit interne sont complémentaires. La validité des contrôles de performances
repose sur la sincérité et la fiabilité des divers systèmes d’information (comptabilités, budgets, statistiques).

Le contrôle de gestion ne saurait fonctionner sans un minimum de garantie quant à la qualité des
informations qui lui sont transmises, ce qui est du domaine de l’audit. Le contrôle de gestion en tant
qu’élément de l’environnement du contrôle interne sera examiné par l’auditeur.

Le contrôle de gestion examinera pour l’audit interne (comme pour tout service) la validité de ses budgets
et la comparaison avec ses réalisations.

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DEFINITION DE L’AUDIT

Distinction de l’audit avec les disciplines voisines:

 Audit de gestion

C’est l’audit probablement le plus connu du grand public compte tenu des révélations qui le concluent.

L’audit de la gestion a pour objectif soit d’apporter les preuves d’une fraude, d’une malversation ou d’un
gâchis, soit de porter un jugement critique sur une opération de gestion ou les performances d’une
personne ou d’un groupe de personnes.

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CARACTERISTIQUE DE L’AUDIT

L’auditeur financier n’appartient pas à l‘entité dont les comptes sont examinés : il doit être par essence
Indépendant de l’entreprise contrôlée. On ne doit pas être juge et partie

L’audit financier a pour objet la validation de comptes ou états financiers établis par l’entité qui en fait
l’objet.

L’auditeur financier apprécie la qualité des comptes par rapport à un référentiel déterminé.

L’auditeur financier fait connaître son opinion dans un rapport écrit. L’opinion exprimée doit être
motivée. L’auditeur ne livre pas une impression ni un sentiment pouvant dépendre de son humeur du
moment : il doit exprimer l’intime conviction acquise, au terme d’une démarche structurée, par un
professionnel compétent.

L’auditeur financier porte un jugement sur les états financiers en délivrant une assurance positive : La
formule « donne une image fidèle » ou « présente sincèrement sous tous les aspects significatifs »
engage bien davantage que le simple constat d’absences d’anomalies qui donnerait une assurance
négative sur la fiabilité des comptes.

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CARACTERISTIQUE DE L’AUDIT
Définition et contenu de l'audit (perception ancienne)
AUDIT EXTERNE

Référentiel comptable

UTILISATEURS :

- INVESTISSEURS,
- CRÉANCIERS,
- ADMINISTRATIONS,
- PERSONNEL,
INFORMATIONS - ASSOCIÉS, ACTIONNAIRES,
ENTITE FINANCIERES PUBLIÉES MEMBRE
OU COMMUNIQUÉES

Émission
d'un rapport - « Donnent une image
d'opinion fidèle »
Respect du code d’éthique et
- « Réguliers »
de déontologie et du référentiel
d'audit (Normes ISA) - "présentent sincèrement,
dans tous leurs aspects
AUDITEUR
significatifs"
CARACTERISTIQUE DE L’AUDIT
Définition et contenu de l'audit (perception actuelle)
AUDIT EXTERNE

GOUVERNEMENT Référentiel comptable


D’ENTREPRISE
UTILISATEURS :

- INVESTISSEURS,
- CRÉANCIERS,
Prise en compte des INFORMATIONS - ADMINISTRATIONS,
risques que des FINANCIERES - PERSONNEL,
anomalies - ASSOCIÉS, ACTIONNAIRES,
significatives Direction et PUBLIÉES OU
personnel de COMMUNIQUÉES MEMBRE
proviennent de
fraudes ou de non l’entité
respect de toute la
réglementation
applicable à l’entité Émission
d'un rapport - « Donnent une image
AUDITEUR d'opinion fidèle »
- « Réguliers »
Respect du code d’éthique et de - "présentent sincèrement,
déontologie et du référentiel AUDITEUR dans tous leurs aspects
significatifs"
d'audit (Normes ISA)
OBJECTIFS OU ASSERTIONS D’AUDIT

En dehors des critères généraux d’audit de sincérité et de régularité, la finalité de la mission


d’audit financier est divisée en plusieurs objectifs d’audit énumérés ci-dessous, appelés aussi
assertions d’audit.

Les assertions sont des critères retenus par la direction dans la préparation des états financiers.

La norme NEP-315 : Assertions – Critères dispose « l’assertion est un critère dont la


réalisation conditionne la régularité, la sincérité et l’image fidèle du patrimoine, de la
situation financière et des résultats de l’entreprise.

L’auditeur, tout au long de sa mission, doit s’assurer que les transactions et les éléments qui
constituent les comptes répondent à un ou plusieurs assertions d’audit. Il s’agit également de
critères que doivent appliquer ceux qui élaborent les états financiers. On les appelle aussi des
assertions sous-tendant les états financiers.

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OBJECTIFS OU ASSERTIONS D’AUDIT

 Intégralité – Exhaustivité

L’auditeur doit vérifier si toutes les opérations (actifs, dettes et transactions) ont été enregistrées
dans les comptes annuels, et que tous les faits importants y ont été mentionnés.

 Exactitude

L’objectif d’exactitude signifie que toutes les opérations réalisées par l’entreprise doivent être
enregistrées dans les comptes pour leurs montants exacts (arithmétiquement et conformément
aux principes comptables.

 Valorisation (évaluation)

Cet objectif d’évaluation signifie que toutes les opérations comptabilisées doivent être évaluées
conformément aux principes et méthodes d’évaluation généralement admis. (bonne méthode,
application de manière constante).

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OBJECTIFS OU ASSERTIONS D’AUDIT

 Existence

Cet objectif signifie :

o Pour les éléments matériels (immobilisations stocks…) une réalité ou existence physique ;

o Pour les autres éléments (actifs, passifs, charges et produits), la traduction d’opérations réelles
effectuées (par opposition à des opérations fictives).

 Séparation des exercices

Il vise une bonne démarcation entre les exercices successifs. Il s’agit de rattacher à chaque
exercice tous les produits et les charges qui le concernent (nés de l’activité de cet exercice) et
ceux-là seulement.

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OBJECTIFS OU ASSERTIONS D’AUDIT

 Droits et Obligations

Les actifs ou les dettes se rapportent à l’entité à une date donnée (en vertu de droits réellement
acquis ou d’obligations effectivement à sa charge. (Vérifier les titres de propriété, les actes et
conventions).

 Présentation et Information

Cet objectif de présentation et d’information signifie que les opérations sont présentées dans les
comptes conformément aux règles comptables généralement admises en la matière, appliquées
de façon constante. En outre, il signifie que les états financiers sont accompagnés de toutes les
informations :

o Requises par les textes, et

o Nécessaires à leur compréhension

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A la découverte
des mots
RISQUE D’AUDIT
RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit

Lorsqu’il émet une opinion sur les comptes annuels, l’auditeur court le risque
que l’un des objectifs précédemment définis ne soit pas (en totalité ou
partiellement) rempli et qu’il en résulte une erreur significative non décelée.

Ce risque est dû, d’une part aux particularités de chaque entreprise, d’autre part
à l’auditeur lui-même.

Le risque final d’audit décrit le risque qu’à l’auditeur d’exprimer une opinion
inappropriée sur les états financiers. C’est le risque que des erreurs
significatives subsistent dans les comptes et que l’auditeur, ne les ayant pas
détectées, formule une opinion erronée. Par exemple, l’auditeur ne formule pas
de réserve dans son rapport (ou certifie) des états financiers comportant des
inexactitudes importantes.
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Le risque d’audit comprend deux composantes :


RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Liens entre risques d’audit


Risque d’audit

Entité Auditeur

Risque d’anomalies Contrôle


Risque de non détection
significatives
interne

Risque inhérent Risque lié au contrôle


RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit
 Le Risque d’anomalies significatives se subdivise en

 Risque inhérent (RI)

C’est la possibilité que le solde d’un compte ou une catégorie d’opérations comportent
d’inexactitudes du fait :

o De la nature (complexe) de l’activité et du secteur d’activité de l’entreprise, exemple, cas d’une


banque ou d’une société d’assurances ;

o De son environnement et des règlementations qui lui sont applicables.

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RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit
 Le Risque d’anomalies significatives se subdivise en
On peut analyser ces risques de la manière suivante.

 Risques liés à l’activité. Par exemple :

o taille de l’entreprise,

o nombre de centres de production et dispersion de leur implantation géographique,

o marchés et produits de l’entreprise,

o sources d’approvisionnement,

o opérations en monnaies étrangères,

o dates de transfert de propriété difficiles à déterminer,

o mise en cause de la garantie, 36


RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit
 Le Risque d’anomalies significatives se subdivise en
On peut analyser ces risques de la manière suivante.

 Risques liés à l’activité. Par exemple :

o fluctuation de l’activité (sous activité),

o risques et non recouvrement des créances,

o évaluation des travaux en cours ;

 Risques liés à la structure du capital. Par exemple :

o risque lié à l’existence d’un dirigeant/associé majoritaire : confusion du patrimoine,

o risque d’abus de biens,

o risque de non-déductibilité des charges,


37
o risque de « manipulation » du résultat ;
RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit
 Le Risque d’anomalies significatives se subdivise en
On peut analyser ces risques de la manière suivante.

 Risques liés à la structure financière. Par exemple :

o fluctuation de l’activité (sous activité),

o insuffisance de fonds de roulement,

o insuffisance de capitaux propres,

o problèmes de gestion de trésorerie ;

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RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit
 Le Risque d’anomalies significatives se subdivise en
On peut analyser ces risques de la manière suivante.

 Risques liés à l’organisation. Par exemple :

o insuffisance du personnel administratif,

o insuffisance du système d’information,

o clients nouveaux (procédures spécifiques),

o risque fiscal ;

 Risques liés à l’importance de certains postes du bilan. Par exemple lorsque ceux-ci sont
supérieurs à 10 % du total du bilan ;

39
RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit
 Le Risque d’anomalies significatives se subdivise en
On peut analyser ces risques de la manière suivante.

 Risques liés à certains actifs ou catégories d’opérations :

o vulnérabilité des actifs aux pertes et détournements,

o enregistrement d’opérations inhabituelles ; ou complexes,

o opérations de redressement au titre d’exercices antérieurs,

o opérations reposant en grande partie sur des estimations.

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RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit
 Le Risque d’anomalies significatives se subdivise en

 Risque lié au contrôle (RC)

C’est la possibilité que le solde d’un compte ou une catégorie d’opérations comportent d’inexactitudes
matérielles que le système de contrôle interne de l’entreprise ne peut prévenir ou détecter en temps
opportun.

C’est le risque que le système de contrôle interne n’assure pas la prévention ou la correction des erreurs.
Ce risque lié au contrôle doit être évalué dans la phase d’appréciation du contrôle interne. Une bonne
connaissance du contrôle interne de l’entreprise permet en effet à l’auditeur :

• d’identifier les types d’erreurs rendues possibles par les lacunes du système ;

• de mesurer le risque de survenance de ces erreurs.

Le risque de contrôle est fonction de l’efficacité du contrôle interne de l’entreprise. Si le système de


contrôle interne est performant, le risque de contrôle est par conséquent réduit.
41
RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit
 Le Risque de non detection (RND)

C’est la possibilité que les procédés auxquels l’auditeur a recours ne lui permettent pas de
déceler des inexactitudes qui sont présentes dans le solde d’un compte ou dans une catégorie
d’opérations, (inexactitudes pouvant être importantes).

En d’autre terme le risque de non-détection peut être défini comme le risque que les procédures
mises en œuvre par l’auditeur ne lui permettent pas de détecter d’autres erreurs significatives.

Ce risque est fonction du niveau d’efficacité des procédés de vérification de l’auditeur et est lié à
l’importance du programme de contrôle des comptes et des comptes annuels mis en place par
l’auditeur.

42
RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit
 . Risque global de la mission (RG)

En définitif le risque d’audit résulte de la combinaison de ces deux risques et correspond au


risque de formuler une opinion non appropriée, c’est-à-dire une opinion différente de celle qui
aurait été exprimée si toutes les anomalies significatives dans les comptes avaient été
identifiées.

L’application du niveau global du risque de la mission s’exprime par la formule :

Risque global = risque inhérent x risque de contrôle x risque de non détection

RG = RI x RC x RND

43
RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit
 . Risque global de la mission (RG)

A ce titre, l’auditeur réduit le risque d’audit à un niveau suffisamment faible pour obtenir
l’assurance recherchée nécessaire à la validation des comptes. A cette fin, il évalue le risque
d’anomalies significatives et conçoit les procédures d’audit à mettre en œuvre en réponse à cette
évaluation. Plus l’auditeur évalue le risque d’anomalies significatives à un niveau élevé, plus il
met en œuvre de procédures d’audit complémentaires afin de réduire le risque de non détection.

En résumé les travaux de l’auditeur doit être planifiés et réalisés selon une approche basée sur
l’évaluation des risques et de leur matérialité.

44
RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit
 . Risque global de la mission (RG)
RECAPITULATIF

Risque inhérent + Risque lié au contrôle = Risque d’anomalie significative


Risque d’anomalie significative + Risque de non détection = Risque d’audit

Évaluation de l'auditeur du risque lié au contrôle


Élevé Moyen Faible

ÉVALUATION PAR Élevé Minimum Plus faible Moyen


L’AUDITEUR DU
RISQUE INHÉRENT
Moyen Plus faible Moyen Plus élevé

Faible Moyen Plus élevé Maximum


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NOTIONS DE MATÉRIALITÉ
OU
SEUIL DE SIGNIFICATION
RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Matérialité ou seuil de signification


L’anomalie significative est définie comme une « information comptable ou financière inexacte,
insuffisante ou omise, en raison d’erreurs ou de fraude, d’une importance telle que, seule ou
cumulée avec d’autres, elle peut influencer le jugement de l’utilisateur d’une information
financière ou comptable» .

Ainsi, afin d’évaluer le risque d’audit et de déterminer l’étendue des procédures d’audit à mettre
en œuvre, l’auditeur estime, au préalable, lors de la planification de ces travaux, un seuil de
signification.

Dans la pratique, l’auditeur travaille avec différents seuils, en fonction de leur objet, qui sont
principalement :

47
RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Matérialité ou seuil de signification


 . Seuil de signification

Il s’agit du seuil que l’auditeur utilise pour exprimer son opinion sur les états financiers;

 Seuil de remontée des ajustements

:Il s’agit du seuil en deçà duquel aucune procédure d’audit ne sera réalisée, généralement
déterminé en fonction du seuil de signification. Conformément à la norme ISA 320, toutes les
anomalies détectées, supérieures à ce seuil, feront normalement l’objet d’une communication à
la Direction de l’entité ;

 Seuil de matérialité :

Calculé à partir du seuil de signification auquel est retranché un montant d’inexactitudes


attendues. Ce montant est déterminé en ayant recours au jugement professionnel.

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RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Matérialité ou seuil de signification


 . Seuil de signification

La détermination du seuil de signification et l’appréciation de ce qui est significatif relèvent du


jugement professionnel et ressort de la responsabilité de l’auditeur. Concernant la fixation du
seuil, la norme ISA 320 «Caractère significatif en matière de planification et de réalisation d'un
audit» ne fournit pas de formule mathématique permettant de définir le seuil de signification.

En pratique, la détermination du seuil est le plus souvent opérée à partir des grandeurs
significatives incluses dans les comptes auxquelles sont appliqués des pourcentages. La
démarche adoptée doit faire intervenir à la fois des critères quantitatifs issus des états financiers,
mais aussi des critères qualitatifs liés aux caractéristiques de l’entité

49
NORMES D’AUDIT

Nécessité des normes d’audit

La réalisation de toute mission d’audit, quels qu’en soient les objectifs, implique l’existence au
préalable de règles précises, formalisées, connues et acceptées des émetteurs et des
récepteurs de l’information soumise à l’audit : les normes. L’IFAC (International Federation of
ACcountants) a édicté des normes internationales d’audit (ISA) appelées à s’imposer sur le plan
mondial à l’audit des états financiers et à l’audit d’autres informations et aux services connexes.

À ce jour, l’IAASB (International Auditing and Assurance Standard Board) a publié un peu
plus de trente normes (ISA) désignées ci-après

50
NORMES D’AUDIT

N° de
codification Intitulés des normes
des normes
Objectifs généraux de l’auditeur indépendant et réalisation d’un audit conforme aux
Normes internationales d’audit
Accord sur les
termes et conditions d’une mission
210
d’audit

220 Contrôle qualité d’un audit d’états financiers


240 Responsabilité incombant à l’auditeur d’envisager la fraude dans un audit d’états financiers
250 Prise en compte des textes législatifs et réglementaires dans l’audit des états financiers
260 Communication avec le gouvernement d’entreprise
Évaluation des risques et réponse à l’évaluation des risques
300 Planification de l’audit
Prise de connaissance de l’entité et de son environnement et évaluation des risques
315
d’anomalies significatives
320 Caractère significatif en matière d’audit
330 Procédures de l’auditeur en réponse aux risques évalués
402 Facteurs à considérer pour l’audit d’entités faisant appel aux services bureaux
51
NORMES D’AUDIT

N° de
codification Intitulés des normes
des normes
Éléments probants
500 Éléments probants
501 Éléments probants – remarques complémentaires sur certains points
505 Confirmations externes
510 Missions initiales – soldes d’ouverture
520 Procédures analytiques
530 Sondages en audit et autres méthodes de sélection d’échantillons
540 Audit des estimations comptables
545 Audit des mesures et des informations sur les justes valeurs
550 Parties liées
560 Événements postérieurs à la clôture
570 Hypothèse de continuité d’exploitation
580 Déclarations de la direction 52
NORMES D’AUDIT

N° de
codification Intitulés des normes
des normes

Utilisation des travaux d’autres professionnels


600 Utilisation des travaux d’un autre auditeur
610 Examen des travaux de l’audit interne
620 Utilisation des travaux d’un expert
Conclusions de l’audit et rapports
700 Rapport de l’auditeur sur les états financiers
701 Modification de l’opinion de l’auditeur dans le rapport d’audit
710 Données comparatives

720 Autres informations présentées dans des documents contenant des états financiers audités

53
NORMES D’AUDIT

N° de
codification Intitulés des normes
des normes

Domaines spécialisés
800 Rapport de l’auditeur sur des missions d’audit spéciales
Autres normes
1000-1100 Normes sectorielles (banques, petites entités, instruments financiers, etc.)
2400 Missions d’examen limité d’états financiers

Mission d’examen d’informations financières intermédiaires effectuées par un auditeur


2410
indépendant

3000 Missions d’assurance


3400 Examen d’informations financières prévisionnelles
4400 Mission d’examen d’informations financières sur la base de procédures convenues
4410 Mission de compilation d’informations financières
54
DOCUMENTATION DES TRAVAUX D’AUDIT : LE DOSSIER DE TRAVAIL

Conformément à la norme internationale ISA 230, l’auditeur doit constituer


pour chaque entité qu’il contrôle un dossier contenant la documentation
de l’audit des comptes.

Cette obligation résulte, pour l’auditeur légal, des dispositions règlementaires


émanant des ISA et de l’OHADA. L’auditeur doit faire figurer dans son
dossier les documents qui permettent d’étayer l’opinion formulée dans son
rapport.

55
DOCUMENTATION DES TRAVAUX D’AUDIT : LE DOSSIER DE TRAVAIL

Structure générale du dossier de travail

La structure générale des dossiers de travail conduit à distinguer :


 Le dossier permanent ;

 Le dossier de l’exercice (un dossier par exercice).

Chaque dossier est composé de sous-dossiers, chacun de ces sous-dossiers comprenant une
ou plusieurs feuilles de travail.

Le dossier permanent contient les informations dont la portée dépasse le cadre de l’exercice.

Le dossier permanent et les dossiers de l’exercice peuvent être tenus sur un support papier, un
support électronique ou tout support permettant de conserver l’intégralité des données lisibles
pendant la durée légale de conservation du dossier.

56
DOCUMENTATION DES TRAVAUX D’AUDIT : LE DOSSIER DE TRAVAIL
Contenu du dossier de travail

L’auditeur doit consigner dans son dossier les éléments qui permettent à toute autre
personne ayant une expérience de la pratique de l’audit et n’ayant pas participé à la
mission d’être en mesure de comprendre :
 la planification de l’audit dont les principaux éléments sont formalisés dans le
plan de mission et le programme de travail ;

 la nature, le calendrier et l’étendue des procédures d’audit effectuées ;

 les caractéristiques qui permettent d’identifier les éléments qu’il a testés afin de
préciser l’étendue des procédures mises en œuvre ;

 les résultats de ces procédures et les éléments collectés ;

 les problématiques concernant les éléments significatifs des comptes qui ont été
relevées au cours de l’audit et les conclusions du commissaire aux comptes sur
ces problématiques.
57
Il doit également formaliser les échanges intervenus avec la direction de l’entité ou avec
CADRE CONCEPTUEL DES MISSIONS D’AUDIT

Objectifs du cadre conceptuel


Le cadre conceptuel des normes internationales d’audit (ISA) énumère les
différentes missions définies par l’IFAC (Fédération Internationale des
Experts-Comptables). Il distingue :

L’audit (des états financiers ou d’autres informations)


Les services connexes que l’auditeur est amené à accomplir.
o Les missions d’examen limité ISA 910 ;
o Les missions d’examen sur la base de procédures convenues ISA 920 ;
o L’examen d’informations prévisionnelles ISA 810 ;
o Les missions d’audit spéciales ISA 800 ;
o Les missions de compilation d’informations financières ISA 930.

58
CADRE CONCEPTUEL DES MISSIONS D’AUDIT

Objectifs du cadre conceptuel


• Définir les interventions possibles, identifier les limites, les situer par rapport à
celles des autres personnes

• Assurer la cohérence d’ensemble, harmoniser par grande catégorie la nature


des travaux et des conclusions

• Contribuer à une homogénéité de comportement professionnel, engagement


pris / responsabilité

• Permettre aux personnes intéressées de distinguer entre elles les différentes


interventions du commissaire aux comptes, comprendre les différences

• Pouvoir couvrir les interventions futures non encore définies.


59
CADRE CONCEPTUEL DES MISSIONS D’AUDIT

Schéma général des interventions

AUTRES - Attestations
Nature de AUDIT EXAMEN LIMITE particulières
l’intervention INTERVENTIONS
- interventions définies
par les textes légaux
ou réglementaires
Nature de Assurance Assurance
l’assurance raisonnable Assurance définie
modérée
Au cas par cas

Sous forme Sous forme Forme adaptée


positive négative aux objectifs

Formulation Nous certifions, …Nous n’avons Nous n’avons pas


pas relevé d’observations, …
d’éléments ou
de nature à Nous portons
remettre à votre connaissance
en cause, … …
ou

60
CADRE CONCEPTUEL DES MISSIONS D’AUDIT

Les autres interventions


Nature de l’assurance Expression de l’assurance

• Conformité avec le principe, la règle, le texte Constat de conformité


des statuts, la décision de l’instance dirigeante
de l’entité, la procédure,…

• Concordance d’un chiffre, d’une information Constat de concordance


avec le chiffre ou l’information figurant dans un
autre document dont il (elle) est extrait(e)

• Appréciation de la sincérité et d’un degré de Constat de cohérence, de


fiabilité de l’information qui n’est pas celui de vraisemblance, de pertinence.
l’audit ni de l’examen limité mais celui d’une
cohérence d’ensemble, d’une vraisemblance
compte tenu du contexte, d’une pertinence
s’appuyant sur des travaux définis.
61
CADRE CONCEPTUEL DES MISSIONS D’AUDIT

Les autres interventions

Nature de l’assurance Expression de l’assurance


• Analyse de faits ou de situations dans le cadre des • Exposé des faits ou des
diligences définies. situations.

• Appréciation d’une valeur, d’une procédure, d’une • Formulation de cette


organisation, d’une situation, …, par référence à des appréciation.
critères identifiés et au regard d’objectifs définis.

• Porter à la connaissance, signaler des faits, des


• Communication appropriée.
situations, des informations, …

62
CADRE CONCEPTUEL DES MISSIONS D’AUDIT

Focus sur quelques « autres » interventions

Les attestations particulières

• Examen de la faisabilité et du contexte (litige notamment)


• Se prononcer sur un document établi par les dirigeants
• Décrire les contrôles effectués
• Proscrire le mot « certifier »
• Adresser l’attestation aux seuls dirigeants
• Vérifier en cas de co-commissariat si nous pouvons attester seul

63
CADRE CONCEPTUEL DES MISSIONS D’AUDIT

Focus sur quelques « autres » interventions

Les « agreed upon procedures » (norme ISRS 4400)

• Procédures à définir d’un commun accord avec le client : lettre de mission


obligatoire.

• Rapport uniquement sur les constatations issues des procédures


convenues : Aucune assurance n’est exprimée

• Pas de transmission du rapport aux tiers

64
II – Nomination, fin de mandat, procédure de récusation ou de révocation

65
NOMINATION DU CAC

3 Moments

Création de Justice
l’entité
En cours de
vie sociale

AG Constitutive
JUGE

AGO
NOMINATION DU CAC

La Société par Actions Simplifiées (SAS) « Art 853-13 et suivant de l’AUSCGIE »

Sont tenues de designer au moins un (1) commissaire aux comptes les sociétés par actions
simplifiées qui remplissent, à la clôture de l'exercice social, deux des conditions suivantes :

total du bilan supérieur à cent vingt cinq millions (125.000.000) de francs CFA ;
chiffre d'affaires annuel supérieur à deux cent cinquante millions (250.000.000) de francs
CFA ;
effectif permanent supérieur à cinquante (50) personnes.

La société n'est plus tenue de designer un commissaire aux comptes des lors qu'elle n'a pas rempli
deux (2) des conditions fixées ci-dessus pendant les deux (2) exercices précédant l'expiration du
mandat du commissaire aux comptes.
NOMINATION DU CAC

La Société par Actions Simplifiées (SAS) « Art 853-13 et suivant de


l’AUSCGIE »

Sont également tenues de designer au moins un commissaire aux comptes les sociétés par
actions simplifiées qui contrôlent, au sens de l'article 174 ci-dessus, une ou plusieurs sociétés,
ou qui sont contrôlées par une ou plusieurs sociétés.
NOMINATION DU CAC

La Société à Responsabilité Limitée (SARL) « Art 309 et suivant de


l’AUSCGIE »

Les sociétés à responsabilité limitée qui remplissent, à la clôture de l'exercice social, deux des
conditions suivantes :

total du bilan supérieur à cent vingt cinq millions (125.000.000) de francs CFA ;
chiffre d'affaires annuel supérieur à deux cent cinquante millions (250.000.000) de
francs CFA ;
effectif permanent supérieur à cinquante (50) personnes ;

sont tenues de designer au moins un (1) commissaire aux comptes.

La société n'est plus tenue de designer un commissaire aux comptes dès lors qu'elle n'a pas
rempli deux (2) des conditions fixées ci-dessus pendant les deux (2) exercices précédant
l'expiration du mandat du commissaire aux comptes.
NOMINATION DU CAC

La Société à Responsabilité Limitée (SARL) « Art 309 et suivant de l’AUSCGIE »


Pour les autres sociétés à responsabilité limitée ne remplissant pas ces critères, la nomination d'un
commissaire aux comptes est facultative. Elle peut toutefois être demandée en justice par un ou
plusieurs associés détenant, au moins, le dixième du capital social.

La société à responsabilité limitée est dissoute pour les causes communes applicables à toutes
les sociétés.

La société à responsabilité limitée n'est pas dissoute en cas d'interdiction, faillite ou incapacité d'un
associé.

Sauf clause contraire des statuts, elle n'est pas non plus dissoute par le décès d'un associé.
NOMINATION DU CAC

La Société en nom collectif (SNC) « Art 270 et suivant de l’AUSCGIE »


Les sociétés en nom collectif qui remplissent, à la clôture de l'exercice social, deux (2) des
conditions suivantes :

total du bilan supérieur à deux cent cinquante millions (250.000.000) de francs CFA ;
chiffre d'affaires annuel supérieur à cinq cents millions (500.000.000) de francs CFA ;
effectif permanent supérieur à 50 personnes ;

sont tenues de designer au moins un (1) commissaire aux comptes.


NOMINATION DU CAC

La Société en nom collectif (SNC) « Art 270 et suivant de l’AUSCGIE »

La société n'est plus tenue de designer un commissaire aux comptes des lors qu'elle n'a pas rempli
deux (2) des conditions fixées ci-dessus pendant les deux (2) exercices précédant l'expiration du
mandat du commissaire aux comptes.

Pour les autres sociétés en nom collectif ne remplissant pas ces critères, la nomination d'un
commissaire aux comptes est facultative. Elle peut toutefois être demandée en justice par un ou
plusieurs associés détenant, au moins, le dixième du capital social.
NOMINATION DU CAC

Acceptation et maintien des missions

• Identifier les clients présentant des risques

• S’assurer du respect des règles déontologiques avant d’accepter un client


ou une mission complémentaire sur un client existant

• Choisir des procédures complémentaires de suivi pour les clients à risque


que nous souhaitons cependant conserver

73
FIN DU MANDAT DU CAC

4 cas

Arrivée du terme du Récusation


mandat

Empêchement, Révocation
démission, décès
FIN DU MANDAT DU CAC

 ARRIVÉE DU TERME DU MANDAT

Les fonctions du commissaire aux comptes expire à l’issue de l’assemblée générale qui statue sur les
comptes du dernier exercice de son mandat (art 705).

 Si l’AG omet de renouveler le mandat d’un commissaire aux compte ou de le remplacer, la mission
du commissaire aux compte aux compte est prorogée jusqu’à la prochaine assemblée générale
ordinaire annuelle sauf refus expresse du commissaire aux comptes (art 709).

 Si le mandat du commissaire aux comptes n’est pas renouvelé à son terme, il peut, à sa demande,
être entendu par l’assemblée (art 707).

 Si le commissaire aux comptes est désigné par décision de justice, son mandat expire à la
nomination du commissaire aux compte aux comptes par l’assemblée générale des actionnaires
(art 708)
FIN DU MANDAT DU CAC

 EMPÊCHEMENT, DÉMISSION, DÉCÈS DU CAC

En cas d’empêchement, de démission ou de décès du commissaire aux comptes, ses fonctions sont exercées par
le suppléant jusqu’à :

 La cessation de l’empêchement;
 L’expiration du mandat titulaire en cas d’empêchement définitif

Lorsque l’empêchement a cessé, le commissaire aux comptes reprend ses fonctions après la prochaine
assemblée générale ordinaire qui approuve les comptes (art 728).

Lorsque le commissaire aux comptes suppléant est appelé aux fonction de titulaire, un nouveau suppléant doit
être désigné lors de la plus prochaine assemblée générale. Les fonction de ce nouveau suppléant cessent de
plein droit lorsque le commissaire empêché reprend ses fonction (art 729).

Le commissaire aux comptes nommé par l’assemblée des actionnaires en remplacement d’un autre ne demeure
en fonction que jusqu’à l’expiration du mandat de son prédécesseur (art 706)
FIN DU MANDAT DU CAC

 EMPÊCHEMENT, DÉMISSION, DÉCÈS DU CAC

Les Conditions de démission sont :

• Nécessité d’un motif légitime

• impossible si le commissaire aux comptes veut se soustraire à l’obligation de


révélation, alerte, blanchiment, opinion

• impossible si donnée dans des conditions génératrices de préjudice pour l’entité


concernée

• à documenter
FIN DU MANDAT DU CAC

 RÉCUSATION

Un ou plusieurs actionnaires représentant au moins 10% du capital social de même que le ministère public
peuvent demander en justice la récusation du commissaire aux comptes dans un délai de 30 jours à
compter de la date de l’assemblée générale qui l’a désigné (art 732).

S’il est fait droit à la demande, un nouveau commissaire aux comptes est désigné en justice. Il demeure en
fonction jusqu’à l’entrée en fonction du commissaire aux comptes qui sera désigné par l’assemblée générale des
actionnaires (art 730).
FIN DU MANDAT DU CAC

 RÉVOCATION

Un ou plusieurs actionnaires représentant au moins 10% du capital, l’administrateur général ou le conseil


d’Administration selon le cas ou le ministère public peuvent demander en justice la révocation du
commissaire aux comptes en cas de faute de sa part ou en cas d’empêchement (art 731).

Si la révocation est prononcée le commissaire aux comptes est remplacé par son suppléant jusqu’à l’expiration du
mandat du commissaire aux comptes révoqué (art 728).

NB: Le commissaire aux comptes ne peut être relevé de ses fonctions que par décision de justice en cas
de faute ou d’empêchement.

Cette disposition renforce l’indépendance du commissaire aux comptes qui n’est pas révocable par les
actionnaires et encore moins par les dirigeants de la société.
FIN DU MANDAT DU CAC

 PROCÉDURE DE RÉCUSATION OU DE RÉVOCATION

La demande de récusation ou de révocation du commissaire aux comptes est portée devant la juridiction
compétente statuant à bref délai.
L’assignation est formée à la fois contre le commissaire aux comptes et contre la société (art 732).

Lorsque la demande émane du ministère public, elle est présentée sous la forme d’une requête. Les parties,
autres que le représentant du ministère public, sont convoqués à la diligence du greffier, par lettre au porteur
contre récépissé ou par lettre recommandée avec demande d’avis de réception (art 733).

Le délai d’appel de la décision de la juridiction compétente est de 15 jours à compter de la signification aux parties
de cette décision (art 734).
III - Les obligations du commissaire aux comptes

81
OBLIGATIONS DU CAC

 Le commissaire aux comptes est tenu à la mise en œuvre d’une obligation


de moyens. Il doit par ailleurs intervenir personnellement dans la mission.
Enfin, celle-ci a un caractère permanent
OBLIGATIONS DU CAC

3 Natures
Mission
Obligations de permanente
moyens

Intervention
personnelle
OBLIGATIONS DU CAC

 OBLIGATION DE MOYENS

 L’une des caractéristiques essentielles de la mission du commissaire aux comptes, qui conditionne
les modalités de sa mise en œuvre, est qu’elle repose sur une obligation de moyens.

 Ce n’est que dans certains cas, strictement définis, qu’il est tenu à une obligation de résultat. La
prise en compte de cette distinction est un élément d’appréciation essentiel pour le juge lorsqu’il
doit décider si, dans tel cas d’espèce, les agissements du professionnel sont ou non constitutifs
d’un comportement fautif.

 L’obligation de moyens consiste pour un professionnel, à employer les moyens appropriés


pour accomplir une obligation, sans pour autant en garantir la bonne fin. En cas de litige,
l’autre partie (le bénéficiaire de la prestation) devra rapporter la preuve que l’inexécution de
l’obligation est due à une faute du professionnel qui ne s’est pas comporté de manière
diligente et avisée.
OBLIGATIONS DU CAC

 OBLIGATION DE MOYENS

 A contrario, l’obligation de résultat consiste pour le professionnel à procurer un résultat


précis. En cas de litige, l’inexécution de l’obligation fait présumer sa faute et pour
s’exonérer de sa responsabilité, il devra apporter la preuve que le non-accomplissement de
son obligation est dû à une cause qui ne lui est pas imputable.

 La conséquence de l’obligation de moyens est que le commissaire aux comptes n’est pas tenu
à l’exhaustivité : il n’a pas à vérifier toutes les opérations qui relèvent du champ de ses missions,
ni à rechercher systématiquement toutes inexactitudes et irrégularités qu’elles pourraient
comporter.

 Cette caractéristique de la mission a une incidence fondamentale à la fois sur la planification des
travaux du commissaire aux comptes et sur l’appréciation des erreurs qu’il est susceptible de
commettre dans l’exécution de sa mission.
OBLIGATIONS DU CAC

 OBLIGATION DE MOYENS

 D’où la nécessité, tout au long de son mandat, pour le commissaire aux comptes de documenter
son approche des risques, la stratégie qu’il entend mettre en œuvre pour y répondre et de vérifier
qu’elle est cohérente au regard du secteur d’activité et de l’organisation de l’entité contrôlée. Le cas
échéant, il doit adapter en cours de mission au regard des difficultés rencontrées ou de ses
constats, les seuils de signification choisis et le, cas échéant, les diligences mises en œuvres au
regard de sa stratégie d’audit.

 Il doit en outre matérialiser ses alertes et recommandations et les maintenir tant que les problèmes
relevés n’ont pas été résolus.
OBLIGATIONS DU CAC

 INTERVENTION PERSONNELLE

 L’intervention personnelle est le fondement même de l’exercice libéral. Elle a, à la fois, pour cause
et pour conséquence la responsabilité personnelle du professionnel.

 En effet, le commissaire aux comptes peut se faire assister de collaborateurs ou d’experts. Celui-ci
n’en conserve pas moins la responsabilité entière et personnelle de la mission et il ne peut en
aucun déléguer la totalité de ses pouvoirs.

 Le commissaire aux comptes conserve toujours l’entière responsabilité de sa mission. Il doit


en conséquence conserver la maîtrise de l’exécution de la mission et en assumer les décisions les
plus significatives.

 Le respect de cette obligation passe également par le contrôle qualité, ainsi que la supervision
et la revue des travaux.
OBLIGATIONS DU CAC

 CARACTERE PERMANENT DE LA MISSION

 Le caractère permanent de la mission du commissaire aux compte est affirmé par l’AUDSCGIE en
son article 712 « le commissaire aux comptes a pour mission permanente, à l'exclusion de toute
immixtion dans la gestion, de vérifier les valeurs et les documents comptables de la société et de
contrôler la conformité de sa comptabilité aux règles en vigueur ».

 Cette disposition dote le commissaire aux comptes d’un pouvoir permanent de contrôle, qui
l’autorise à exercer à tout moment qu’il juge utile les pouvoirs d’investigation dont il dispose. Il n’est
toutefois pas chargé d’un devoir de contrôle permanent. En effet, ayant reçu un pouvoir de contrôle
permanent, c’est dans le cadre de son obligation de moyens, et donc par référence à un
professionnel raisonnablement diligent, qu’il lui incombe de déterminer si, quand et comment il doit
en user.

 Il existe également des obligations liées au statut du commissaire aux comptes et notamment son
devoir d’indépendance et son obligation au secret professionnel. Aussi, les autres obligations sont
énumérées dans les articles 710 et suivants de l’AUDSCGIE.
IV - Les responsabilités du commissaire aux comptes

89
RESPONSABILITÉS DU CAC

 Un besoin d’informations financières fiables et la nécessité de lutter contre la délinquance


financière et les flux illicites de capitaux ont conduit, tout particulièrement dans l’espace OHADA , le
législateur et les régulateurs à étendre à la fois le champ d’application et le champ d’investissement
de l’audit légal.

 Le commissaire aux comptes est, en effet, investi d’une mission d’intérêt public qui concerne non
seulement les actionnaires et les marchés pour les sociétés dont les titres sont admis aux
négociations sur un marché réglementé mais aussi, à des degrés divers, toutes les personnes qui
portent un intérêt à l’entité contrôlée. Cet intérêt s’explique soit parce que ces personnes
interviennent en son sein, comme les dirigeants ou les salariés, soit parce qu’elles nouent des
relations économiques avec elles, comme les investisseurs, les banquiers ou les fournisseurs. Il lui
appartient également, dans ce contexte, et au-delà de l’analyse de la situation historique de
l’entreprise, d’identifier les risques susceptibles de peser sur la pérennité de l’exploitation des
entités qu’il contrôle et d’apprécier ceux dont la survenance est susceptible de porter atteinte à la
continuité de l’exploitation.
RESPONSABILITÉS DU CAC

 L’ensemble des acteurs économiques attend donc du commissaire aux comptes qu’il fasse preuve
de diligence dans l’exécution de ses travaux et contribue au respect du cadre légal et
réglementaire par les entités dont il assure le contrôle. Si tel n’est pas le cas, ils sont en droit de
demander réparation du préjudice qui peut en résulter, en mettant en jeu la responsabilité civile du
professionnel.

 Le Le législateur met également à la charge du commissaire aux comptes l’obligation de révéler


les faits délictueux dont il a connaissance ainsi que les faits ou soupçons de blanchissement de
capitaux et de financement du terrorisme et en fait l’un des garants de l’ordre public économique.
C’est pourquoi, dès lors que le commissaire aux comptes omettrait de remplir ce rôle, ou
enfreindrait lui-même la loi, il engagerait sa responsabilité pénale et encourrait les peines attachées
à ce type de responsabilité.
 En sus de ses responsabilités civile et pénale, le commissaire aux comptes peut donc voir sa
responsabilité disciplinaire engagée, le régulateur et la profession cherchant à limiter et
sanctionner, le cas échéant, les écarts de comportement et les insuffisances constatées dans la
mise en œuvre des diligences professionnelles et le respect des obligations attachées à son statut
RESPONSABILITÉS DU CAC

3 Natures

Civile Disciplinaire

Pénale

Jugement de la
Sanctions Dédommagement Amende et
chambre de
emprisonnement
discipline

Non exclusives
les unes des autres
RESPONSABILITÉS DU CAC

 Responsabilité civile : Généralités

 Au terme de l’article 725 de l’AUDSCGIE « le commissaire aux comptes titulaire du mandat


est civilement responsable, tant à l'égard de la société que des tiers, des conséquences
dommageables, des fautes et négligences qu'il commet dans l'exercice de ses fonctions.

 Toutefois, sa responsabilité ne peut être engagée pour les informations ou divulgations de


faits auxquelles il procède en exécution de sa mission au cours des procédures d’alerte ».

 Le commissaire aux comptes n'est pas responsable des dommages causés par les
infractions commises par les membres du conseil d'administration ou par l'administrateur
général, selon le cas, sauf si en ayant eu connaissance, il ne les a pas révélées dans son
rapport à l'assemblée générale.
RESPONSABILITÉS DU CAC

 Responsabilité civile : Généralités

 L'action en responsabilité contre le commissaire aux comptes se prescrit par trois (3) ans à
compter de la date du fait dommageable ou, s'il a été dissimulé, de sa révélation.

 Lorsque le fait dommageable est qualifié de crime, l'action se prescrit par dix (10) ans

 Pour engager la responsabilité civile du commissaire aux comptes, il faut prouver que celui-
ci a commis une faute ou une négligence, que cette faute ou négligence a causé un
préjudice et qu’un lien de causalité existe entre la faute et le dommage subi.
RESPONSABILITÉS DU CAC

 Responsabilité civile : Conditions

La mise en responsabilité civile


suppose


Démonstration de
la faute

 
Existence d’un Lien de causalité
préjudice entre faute et
préjudice
RESPONSABILITÉS DU CAC

 Responsabilité civile : Limites aux mises en cause

Obligations de moyens

 CAC : doctrine et jurisprudence unanimes


pas de recherche systématique d'irrégularité
mais
compétence et soin d'un professionnel diligent

Expertise Comptable : exceptionnellement obligation de


résultat
Exemples

Conduite à bonne fin de Respect des délais


travaux simples
RESPONSABILITÉS DU CAC

 Responsabilité pénale

Le droit pénal a pour objectif de réprimer les comportements jugés dangereux par le
législateur. A cette fin, il définit les sanctions applicables à la violation des règles (infraction)
dont le respect apparaît nécessaire au maintien de l’ordre public.

Trois éléments sont constitutifs d’une infraction :


RESPONSABILITÉS DU CAC
 Responsabilité pénale

Trois éléments sont constitutifs d’une infraction :

 L’élément légal : il n’y pas d’infraction sans texte. En effet nul ne peut être puni pour un
crime ou pour un délit ou pour une contravention dont les éléments ne sont pas définis par la
loi.

 L’élément matériel : il ne peut y avoir d’infraction qui soit fondée uniquement sur de
mauvaises intentions. Il faut au minimum que la violation du texte entraînant une sanction
pénale donne lieu à un commencement d’exécution.

 L’élément moral : toute infraction suppose un minimum d’élément moral ou intentionnel et


disparaît, par exemple, en cas de force majeure, même si, dans certains cas, un aspect de
l’élément moral, notamment la faute, peut être présumé par le juge. L’élément moral suppose
tout d’abord l’imputabilité de l’acte incriminé à son auteur, ce qui signifie que celui-ci doit être
en âge de commettre l’infraction, qu’il doit être sain d’esprit et en mesure d’exercer librement
ses facultés.
RESPONSABILITÉS DU CAC

 Responsabilité pénale

Non respect de la loi

E/C : - Auteur principal CAC : - Situations


prévues par les
ou
textes
- complice
RESPONSABILITÉS DU CAC
 Responsabilité pénale

Mise en cause : La responsabilité pénale du commissaire aux comptes sera engagée en cas :

Informations Non révélation des faits


mensongères sur la délictueux
société conformément conformément à l’article
à l’article 899 de 899 de l’AUDSCGIE
l’AUDSCGIE

Violation ou divulgation
Infraction aux du secret professionnel
incompatibilités à
l’article 898 de
l’AUDSCGIE
Exercice illégal de la
profession de
commissaire aux comptes
RESPONSABILITÉS DU CAC

 Responsabilité pénale de l’expert comptable

Mise en cause

Complicité dans
Complicité dans
délits liés au droit
délits liés au droit
des sociétés
commun

Abus de
Escroquerie
biens
sociaux
Banqueroute

Faux en
Présentation écritures
de faux bilans
Violation Complicité
du secret de fraude
professionnel fiscale
RESPONSABILITÉS DU CAC
 Responsabilité disciplinaire

Le fondement du droit disciplinaire est d’assurer le respect de l’éthique et de la déontologie


professionnelle ou personnelle ainsi que celui des obligations et normes d’exercice professionnel au
sein d’un groupement professionnel. La procédure disciplinaire est l’apanage des ordres
professionnels.

En effet, la discipline contribue, d’une part, à promouvoir la qualité des conditions d’exercice de la
profession et, d’autre part, à renforcer le respect par ses membres des règles d’éthique, dont le
législateur a consacré le caractère essentiel en décidant l’approbation du code de déontologie.
RESPONSABILITÉS DU CAC
 Responsabilité disciplinaire

Les commissaires aux comptes peuvent voir prononcer à leur encontre :

 Des sanctions morales : l’avertissement et le blâme, qui sanctionnent un manquement dans


l’application des règles professionnelles, ont un caractère moral.

 Des sanctions privatives du droit d’exercice de la profession : l’interdiction temporaire et la


radiation sont beaucoup plus graves puisqu’elles sont privatives du droit d’exercice de la profession.
Elles sanctionnent, de façon générale, des manquements graves aux règles de la profession ou des
comportements contraires à l’honneur et à la probité

 Des sanctions financières : les commissaires aux comptes reconnus responsables d’une faute
disciplinaire peuvent être passibles de sanctions pécuniaires.

NB : Tout au long de la mission, l'auditeur met en œuvre des diligences visant à identifier les
risques pouvant engagés ses différentes responsabilités
RESPONSABILITÉS DU CAC
 Responsabilité disciplinaire

Mise en œuvre de la responsabilité


disciplinaire

Indépendamment
Consécutivement ou

d’une mise en cause sur


le plan civil
RESPONSABILITÉS DU CAC

 Responsabilité disciplinaire : Motifs

• Toute infraction à la loi aux règlements


et règles professionnelles Même en
dehors de
• Toute négligence grave l'exercice
professionnel
• Tout fait contraire à la probité
et à l'honneur
RESPONSABILITÉS DU CAC
 Résumé des responsabilités du CAC

TYPE DE RESPONSABILITÉ FONDEMENT FINALITÉ

Responsabilité civile  Dommage causé (responsabilité délictuelle)


dans le cadre de la mission légale
 Dommage causé au contractant Réparation du dommage
(responsabilité contractuelle)

Responsabilité pénale Violation d’un texte instituant une infraction


pénale (contravention, délit, crime) Prévention et sanction

Responsabilité disciplinaire Manquements à l’éthique et à la déontologie Promotion de la qualité des conditions d’exercice
professionnelle ou personnelle ainsi qu’aux de la profession (compétence, technique, éthique)
obligations et normes d’exercice professionnel
V- La déontologie du commissaire aux comptes

107
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Principes fondamentaux

Le Code d’éthique des professionnels de la comptabilité et de l’audit traite


• Des missions d’audit (en particulier des missions réalisées par le commissaire aux comptes)
• Des autres missions réalisées par un professionnel d’expertise comptable
• Des règles applicables par les professionnels de l’expertise comptable exerçant en cabinet (dans
certains pays de l’espace OHADA, ces professionnels sont membres des Ordres d’experts-
comptables).

Le professionnel de l’expertise comptable doit observer et se conformer au code pour agir dans
l’intérêt général.
Il doit identifier les menaces qui risquent de compromettre des principes fondamentaux et mettre en
place des mesures de sauvegarde.
Si le professionnel de l’expertise comptable identifie des conflits d’intérêt, il doit mettre en œuvre une
démarche pour les résoudre
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Principes fondamentaux

Les menaces relèvent d’une ou plusieurs catégories suivantes :

 Menaces liées à l’intérêt personnel

 Menaces liées à l’auto-révision

 Menaces liées à la représentation

 Menaces liées à la familiarité

 Menaces liées à l’intimidation.


CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE
Principes fondamentaux - Déontologie

Principes fondamentaux de comportement

CONFIDENTIALITE

INTEGRITE OBJECTIVITE

COMPORTEMENT COMPETENCE & DILIGENCES


PROFESSIONNEL PROFESSIONNELLES
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Intégrité

Le principe d’intégrité impose à l’ensemble des professionnels de l’expertise comptable l’obligation


d’être droits et honnêtes dans toutes leurs relations professionnelles et leurs relations d’affaires.

Le professionnel de l’expertise comptable ne doit pas être sciemment associé à des rapports,
déclarations, communications ou autres informations lorsqu’il considère que ces informations :

• Contiennent une affirmation substantiellement fausse ou trompeuse ;

• Contiennent des déclarations ou des informations fournies de façon inconsidérée ;

• Omettent ou occultent des informations devant être obligatoirement incluses, lorsque cette omission
est de nature trompeuse.
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Objectivité

Le principe d’objectivité impose à l’ensemble des professionnels de l’expertise comptable l’obligation de


ne pas laisser des partis-pris, des conflits d’intérêt ou l’influence excessive d’un tiers compromettre leur
jugement professionnel.

Le professionnel de l’expertise comptable ne doit pas fournir un service professionnel si une


circonstance ou une relation génère un parti-pris ou influence de façon inappropriée son jugement
professionnel par rapport à ce service.
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Compétences et diligences professionnelles

Le principe de compétence et de diligence professionnelles impose les obligations suivantes à l’ensemble


des professionnels de l’expertise comptable :

- Maintenir les connaissances et les compétences professionnelles au niveau requis pour que
les clients ou les employeurs bénéficient d’un service professionnel de qualité ;

- de façon diligente en conformité avec les normes techniques et professionnelles applicables


lors de la fourniture de services professionnels.
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Compétences et diligences professionnelles

Le principe de compétence et de diligence professionnelles impose les obligations suivantes à l’ensemble


des professionnels de l’expertise comptable :

- Maintenir les connaissances et les compétences professionnelles au niveau requis pour que
les clients ou les employeurs bénéficient d’un service professionnel de qualité ;

- de façon diligente en conformité avec les normes techniques et professionnelles applicables


lors de la fourniture de services professionnels.
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Confidentialité

Le principe de confidentialité impose à tous les professionnels de l’expertise comptable de ne pas :


- Divulguer en dehors du cabinet ou de l’organisation qui les emploie, des informations
confidentielles recueillies dans le cadre de leurs relations professionnelles ou commerciales sans avoir
d’autorisation spécifique appropriée, à moins qu’il n’existe un droit ou une obligation légale ou
professionnelle de le faire ;
- Se servir d’informations confidentielles recueillies dans le cadre de relations professionnelles
ou commerciales, pour leur bénéfice personnel ou au bénéfice de tiers.

Le professionnel doit maintenir la confidentialité, même en société, en prenant garde à la possibilité de


révéler des informations par inadvertance, notamment à une relation d’affaires proche ou un membre de la
famille proche ou immédiate.

Le professionnel de l’expertise comptable doit maintenir la confidentialité des informations communiquées


par un client ou un employeur potentiel et de l’information au sein du cabinet ou de l’organisation qui
l’emploie et doit prendre des mesures raisonnables pour s’assurer que les collaborateurs placés sous sa
supervision et les personnes qu’il consulte ou qui l’assistent respectent bien
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Confidentialité

• Un réflexe : confidentialité systématique

• Engagement de notre responsabilité individuelle et pénale

• Article 717 de l’AUSCGIE révisé de 2014 : caractère absolu du secret professionnel

• La levée du secret professionnel, en dehors des cas prévus par la loi est « à
proscrire ».
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

 Confidentialité

Pour décider de l’opportunité de révéler des informations confidentielles, le professionnel de


l’expertise comptable examine :

• Si la révélation des informations, autorisée par le client ou l’employeur,


pourrait léser des intérêts des parties ou de tiers ;
• Si toutes les informations en cause sont connues et validées ;
• Le type de communication attendu et quels en sont les destinataires ;
• Si les parties auxquelles la communication est adressée sont les
destinataires appropriés
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

 Confidentialité

Communicati Accès au
Il est délié du secret professionnel à l'égard (divulgation
on de dossier de
d'informations)
documents travail
Du procureur de la République, CENTIF dans le cadre de ses obligations de
Oui Non
déclaration
Des organes de direction, d'administration, de surveillance, les assemblées
Oui Non
générales dans le cadre de ses obligations de communication
De la Commission Bancaire (COBAC), du Conseil Régional de l'Epargne
Publique et des Marchés Financiers (CREPMF), de la Commission Oui Oui
Régionale des Assurances (CRCA)
De son successeur Oui Oui
Du commissaire aux comptes en charge de la revue indépendante Oui Oui
Du Co commissaire aux comptes Oui Oui
Du commissaire aux compte de l'entité consolidante / combinante Oui Oui
Des commissaires aux comptes de l'entité consolidée / combinée Oui Non
De l'expert comptable et des professionnels du droit, (avocat, huissier,
notaire) dans le cadre de la lutte contre le blanchiment des capitaux et le Non Non
financement du terrorisme)
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

 Confidentialité

Accès au
Il n'est pas délié du secret professionnel à l'égard (aucune Communication
dossier
divulgation d'informations) de documents
de travail
Du commissaire aux compte de l'absorbée / absorbante Non Non
Du commissaire aux comptes d'une entité sœur d'un groupe
Non Non
consolidé
Du commissaire aux comptes d'une entité contrôlée / contrôlante
Non Non
mais non consolidée
De l'expert comptable de l'entité Non Non
Du commissaire aux apports Non Non
Du commissaire à la fusion, à la transformation Non Non
De l'auditeur contractuel Non Non
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Comportement professionnel

Le principe de comportement professionnel impose à tous les professionnels de l’expertise comptable


l’obligation de se conformer aux lois et règlements applicables et d’éviter tout acte dont le professionnel de
l’expertise comptable sait ou devrait savoir qu’il est susceptible de jeter le discrédit sur la profession.

De tels actes sont ceux dont un tiers raisonnable et informé, appréciant tous les faits et circonstances dont
disposait le professionnel de l’expertise comptable, serait enclin à conclure qu’ils affectent défavorablement
la bonne
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Comportement professionnel

Le professionnels de l’expertise comptable ne doivent pas nuire à la réputation de la profession dans leurs
activités de marketing et de promotion portant sur eux-mêmes et leurs travaux.

Les professionnels de l’expertise comptable doivent être honnêtes et sincères et ne pas :


• Exprimer de prétentions exagérées quand à leurs services, leur qualification et leur expérience ;
• Faire des allusions désobligeantes ou des comparaisons sans fondement avec les travaux
d’autrui.
NOTION DE L'INDÉPENDANCE DU CAC
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

L'indépendance : définition
• Capacité pour un professionnel de résister aux pressions susceptibles d ’influencer son
opinion
• Composantes de l’indépendance « perçue » :
– expérience, compétence, sensibilité éthique du professionnel
– taille, réputation, code d’éthique, réalisation de missions de conseil, revue des dossiers, rotation
des associés au sein du cabinet
– concurrence, appels d’offre, normes comptables, durée du mandat
– sanctions, contrôle de qualité
• Facteurs de risques :
– liens financiers ou familiaux
– missions de conseil
• Présomptions de dépendance :
– évaluations, participations à des montages, prestations de défenseur, commissions, recrutement
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

L’indépendance

Être Paraître
et

Indépendant

 L’indépendance s’apprécie à la fois par


rapport à des situations mais aussi à un
comportement et à un état d’esprit
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

L’indépendance

L ’expert
comptable et le
commissaire aux
comptes

S’assurent que leurs


collaborateurs
respectent les règles
d’indépendance
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

L’indépendance du commissaire aux comptes


SOURCES DE
L’INDEPENDANCE DU
COMMISSAIRE AUX
COMPTES

Incompatibilités et interdictions légales Règles professionnelles


(Acte Uniforme)

Incompatibilités Incompatibilités Code de devoir professionnel


générales Art. 697 spéciales Art. 698

Interdictions
Art. 699 et 700
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE
Incompatibilités spéciales du commissaire aux comptes OHADA
(article 698)

Ne peuvent être commissaires


aux comptes d’une société

les personnes qui


•Les dirigeants, reçoivent un • Les membres du CA,
•les fondateurs, salaire ou une CS, Directoire :
Apporteurs
rémunération des - des sociétés possédant
•Bénéficiaires personnes le 1/10 du capital
d’avantages particuliers ci-dessus, à raison
d’une activité - dont la société possède
-Parents et alliés le 1/10 du capital
autre que
jusqu’au 4ème degré
commissaire aux
inclusivement
comptes
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE
Interdiction du commissaire aux comptes OHADA
(articles 699 et 700)

Avant un mandat,
le commissaire aux comptes …

… ne peut avoir été :

 administrateur  membre directoire


 directeur général  gérant salarié

de la des sociétés d ’une société qui


société détenues à détient 10 % de la
10 % société

et ce dans les 5 ans qui précèdent sa nomination


CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE
Interdiction du commissaire aux comptes OHADA (articles 699 et 700)

Après un mandat,
le commissaire aux comptes …

… ne peut être désigné :


 administrateur  membre du directoire
 directeur général  gérant

de la des sociétés qui


société des sociétés
détenues à détiennent 10 %
10 % de la société

Au moins 5 ans après cession


CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Indépendance du commissaire aux comptes

Situations - emploi salarié


interdites - activité commerciale

- Évaluations
Situations présumées - Participation à des montages
de dépendance - Défenseurs- Commissions...

- En rapport avec la mission et


Avis recommandations règles de non-immixtion
et conseils
- un "commissaire ne devrait pas
Liens familiaux personnels intervenir dans une entité dans
et financiers laquelle un proche parent…"
- pas de détention de capital même
symbolique
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Les honoraires

L’indépendance serait affectée


si
Une part très importante des
revenus provenait d’un même client

Experts Commissaires
comptables aux comptes
Ils ne peuvent consacrer La part
leur activité en majeure du revenu procuré par
une entreprise ou un
partie à des travaux
groupe d ’entreprises
concernant une seule ne doit pas représenter
entreprise ou un seul plus d’une certaine
groupe financier fraction
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Les honoraires
Rémunération
du commissaire aux comptes

Le décret 2005 - 1062


propose un barème minimal

prescrit fixe le principe précise les


l’établissement de déterminer règles de qualité
d’une lettre de les honoraires à apporter aux
mission travaux
Données
Equipe
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Les honoraires

Rémunération
de l ’expert comptable

Honoraires librement convenus entre l ’expert


comptable et son client

cadeaux importance
excessifs excessive des
avantages mais honoraires
commissions perçus d’un
participations même client

calcul d’après
les résultats
obtenus par les
clients
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Avis Recommandations et conseils (Commissaire aux comptes)

Exclus du champ de la mission

Conseils liés à
Conseil en l’activité de
marketing, production
communication
ou information

Activités sans
lien avec le Conseil
contrôle des en
organisation
comptes
Conseils
juridique
et Conseil
fiscal en
gestion
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Compétence
Le professionnel et ses collaborateurs doivent

Avoir
Compléter et
les compétences
mettre à jour
requises
leurs compétences
par les textes

formation : 40 heures pour les professionnels ;


16 heures pour les collaborateurs
Vérifié par les examens d'activité
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Remplacement d’un confrère (par un expert comptable)

AVANT ACCEPTATION
DE LA MISSION PAR
L’EXPERT COMPTABLE
Avoir obtenu
justification du
paiement des
honoraires dus
au
prédécesseur
S’assurer que la
demande n’est pas S’abstenir de
motivée par le toutes
désir de se critiques
soustraire à la loi Informer le d’ordre
confrère de la personnel à
sollicitation l’égard du
prédécesseur
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE
Remplacement d ’un confrère (par un expert comptable)

L’EXPERT COMPTABLE
SOLLICITE DOIT AVOIR OBTENU
JUSTIFICATION DES HONORAIRES DUS AU
PREDECESSEUR

Honoraires non
contestés Honoraires
contestés

Obtenir la justification du Suggérer par écrit au


paiement des honoraires client de recourir à
l’arbitrage du Conseil
De l’Ordre
A défaut :
en référer au Président
du Conseil de l’Ordre et
faire toutes réserves

DANS LES DEUX CAS, LE CABINET NE PEUT REFUSER POUR CES MOTIFS UN
CLIENT (REFUS DE PRESTATION DE SERVICE)
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Remplacement d ’un confrère (par un commissaire aux comptes )

AVANT ACCEPTATION DE LA MISSION PAR LE


COMMISSAIRE AUX COMPTES

S’assurer que la demande S’abstenir de toutes


n’est pas motivée par le critiques d’ordre personnel
désir soit d’éluder un à l’égard du prédécesseur
exercice normal de la
mission ….

… soit du refus d’accepter le


programme de travail
proposé
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Co-commissariat - art 719

• Une notion « d’équilibre » : répartition sur la base de critère quantitatifs et


qualitatifs

• Missions concernées par la signature du collège : tout rapport établi en


application de textes légaux.
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Co-commissariat
Principes généraux imposés par l’art 719:
• Actions effectuées par l’ensemble des CAC :
– Rapports, communications légales ou conventionnelles (lettre de mission,
synthèse, réunion)
– examen contradictoire des conditions et des modalités d’établissement des
comptes, élaboration et formalisation de toute prise de position de nature à avoir
une incidence sur l’opinion d’audit
• Actions effectuées de manière concertée :
– Approche d’audit, programmes de travail (SSP commun)
– Duplication inévitable : revue analytique, lecture rapport de gestion
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Co-commissariat

Rappelons nous que :

• Lorsque deux (ou plusieurs) auditeurs ou commissaires aux comptes signent


conjointement un rapport sur des états financiers, chacun des signataires est
pleinement responsable de la qualité des travaux d'audit d'ensemble et de l'opinion
qui en résulte.
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Co-commissariat

• Avant d'accepter une mission de co-commissariat : enquête sur la réputation,


l'intégrité, l'indépendance et les normes de travail du co-commissaire

• Pour éviter les malentendus et points de discorde éventuels : lettre de mission


commune

• Engagement des 2 cabinets à s'informer réciproquement des problèmes soulevés


lors de la mission, des solutions proposées et de la position du client face à ces
propositions.

• Le partage des travaux doit donc se faire sur une base adaptée ou tout au moins
compatible avec l'organisation du client et notre méthodologie
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Co-commissariat (revue des travaux)

Procédures minimales
• Revoir (et documenter la revue) et en particulier :
– note de synthèse (ou document équivalent),
– notes sur des sujets significatifs ou sensibles, particulièrement celles portant
sur les domaines/comptes présentant des difficultés techniques ou fortement
affectés par des estimations comptables ;
– conclusions sur l'examen analytique global des comptes,
– documentation de la réalisation du programme convenu,

Remplir le programme de revue des travaux d'un autre auditeur


CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Co-commissariat (revue des travaux)

Procédures minimales (suite)


• il est d’usage de donner au co-commissaire copie de la note de synthèse et
de certains feuilles de travail importantes et présuppose qu'une possibilité
parallèle de photocopie nous soit accordée. Dans tous les cas, ces
photocopies sont réalisées sous notre contrôle

• Revue réalisée au fur et à mesure du déroulement des travaux de


préférence à une revue en bloc à une date proche de la fin de la mission
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Co-commissariat (revue des travaux)

Documentation minimale :
• Plan d’audit
• Note de synthèse,
• Conclusions sur chacun des comptes et processus significatifs
• Conclusions sur l'examen analytique global des comptes
• Feuilles de travail importantes relatives à la consolidation
• Programme général de travail et partie détaillée du programme dont
l'exécution était de la responsabilité du co-commissaire
CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Rappel de la déontologie

Confraternité
• Dans le respect des obligations de la mission de contrôle légal, les
commissaires aux comptes entretiennent entre eux des rapports de
confraternité. Ils se gardent de tout acte ou propos déloyal à l'égard d'un
confrère ou susceptible de ternir l'image de la profession.

• Ils s'efforcent de résoudre à l'amiable leurs différends professionnels. Si


nécessaire, ils recourent à la conciliation du président de leur compagnie
régionale ou, s'ils appartiennent à des compagnies régionales distinctes, des
présidents de leur compagnie respective.
TEST DE
CONNAISSANCE

147
A vous de jouer !

Dans le cadre du co-commissariat peut-on émettre une opinion


différente de celle de notre confrère sur le rapport d’opinion ?

Éléments de réponse :
• Oui
• Un seul rapport avec deux opinions
A vous de jouer !

Dans le cadre du co-commissariat peut-on :


Révéler un fait délictueux sans informer notre confrère ?
Révéler sans lui (désaccord) ?
Éléments de réponse :
• Non
• Oui
• Réponses identiques en cas de procédure d’alerte.
A vous de jouer !

Dans le cadre du co-commissariat, la lettre d’affirmation


peut-elle être adressée à un seul des commissaires aux
comptes ?
Éléments de réponse :
• Non
• Elle doit être adressée à chacun d’entre eux.
A vous de jouer !

Dans le cadre du co-commissariat, le questionnaire de


revue des travaux d’un autre auditeur est-il obligatoire ?
Éléments de réponse :
• Oui c’est obligatoire
• C’est la documentation minimale de la revue
A vous de jouer !

Lors de la revue des travaux du confrère je m’aperçois


que les travaux effectués sur la recherche de passifs
non enregistrés sont insuffisants, que dois-je faire ?
Éléments de réponse :
• M’en entretenir avec lui et lui demander de compléter ses
travaux
• Le cas échéant faire moi-même des procédures
complémentaires
TEST DE CONNAISSANCE !
Secret professionnel avec les confrères

• Avec les commissaires aux apports, à la fusion, à la transformation,


successeurs, les autres commissaires aux comptes d’un groupe en dehors
de la consolidation, …

• Nous sommes liés au secret professionnel (pas d’accès à nos


dossiers)
• Possibilité de participer à des réunions en présence du client
A vous de jouer !

Dans le cadre d’une fusion, le commissaire à la fusion


demande l’accès à mes dossiers, ce que mon client
souhaite également ardemment, pour des raisons
évidentes de coûts, puis-je accepter ?

Éléments de réponse :
• Non
• Au mieux je peux assister à une réunion avec le CAF en
présence du client.
A vous de jouer !

Le CREPMF souhaite nous interroger en tant que CAC


d'une société cotée
Doit-on répondre ?
Doit-on montrer nos dossiers ?
Éléments de réponse :
• Oui, pas de secret professionnel vis-à-vis du CREPMF
• Oui, soit des extraits du dossier de travail ou des notes
rédigées pour la circonstance
A vous de jouer !

Quelles sont les cas où le cac doit informer le CREPMF


ou la COBAC
Éléments de réponse :
• Intention de refuser la certification des comptes
• Procédure d’alerte (copie courrier phase 2)
• Information sur le irrégularités et inexactitudes signalées à
l’assemblée
A vous de jouer !

Sommes-nous tenus au secret professionnel vis-à-vis des


auditeurs internes ?
Ont-ils accès à nos dossiers ?
Éléments de réponse :
• OUI, en revanche, et comme avec tout personnel salarié de la société, nous
pourrons échanger sur tout sujet que nous estimerons entrer dans le champ de
compétence de l'auditeur interne

• NON

158
A vous de jouer !
Suis-je tenu au secret professionnel dans les cas
suivants :
– pendant le redressement judiciaire vis à vis de l’administrateur
judiciaire ?
– pendant le redressement judiciaire vis à vis du représentant des
créanciers ?
– Et pendant la liquidation vis à vis de la même personne devenue
mandataire liquidateur ?

Éléments de réponse :
• Oui sauf si les dirigeants sont démis de leurs fonctions.
• Non
• Oui
159
A vous de jouer !

Je suis pressenti pour succéder au cabinet XYZ, dont le


mandat ne sera pas renouvelé. Que dois-je faire au
préalable ?
Éléments de réponse :
• Envoyer la lettre
• Vérifier que le défaut de renouvellement du mandat du
prédécesseur n’est pas motivé par une volonté de la personne
ou de l'entité contrôlée de contourner les obligations légales
A vous de jouer !

Je souhaite démissionner en cours de mandat, quelles


sont les conditions ?
Éléments de réponse :
• Possible si motif légitime à documenter dans nos dossiers
• Pas de préjudice pour le client
• Faiblesse des honoraires : pas toujours un motif suffisant
sauf si entrave à la mission
• Si changement d’actionnaire : suivre la règle 1 an avec
co-commissaire aux comptes
• Sauf cas particulier, à caler avec AG
161
Défaut de nomination ou renouvellement du cac

Qu’implique le défaut de nomination ou de


renouvellement du commissaire aux comptes ?
Éléments de réponse :

• Conséquence : nullité des assemblées (SA, SAS,SARL, SNC).

• Régularisation : nomination par AGO ou Tribunal de Commerce


et présentation de rapports pour couvrir la nullité à une 2ème
AGO

162
Nomination : qui informer ?

Nous allons être nommés CAC d'une société cotée


Qui doit-on prévenir :
• Le co-commissaire ?
• Le précédent commissaire ?
• Le CREPMF?
• Éléments de réponse :
– Le précédent commissaire
– Le CREPMF

163
Testez vos connaissances
La société F, filiale non cotée d'un groupe G, décide de
publier les comptes consolidés de son sous-groupe
Combien lui faut-il de commissaires aux comptes ?

164
Eléments de réponse
- Elle publie volontairement ses comptes
consolidés, alors qu'elle pourrait être
exemptée, en tant que filiale non cotée d'un
groupe qui la consolide
- Elle n'a pas l'obligation d'avoir deux
commissaires aux comptes, un seul suffit

165
Testez vos connaissances
Un CAC nommé volontairement a-t-il autant de
diligences à effectuer qu’un CAC nommé par obligation
légale ?

166
Elément de réponse
Il est toujours possible de nommer un CAC
volontairement mais celui-ci aura les mêmes
obligations et les mêmes prérogatives que son
confrère nommé par obligation légale.

167
Testez vos connaissances
Le dernier exercice du mandat d'un commissaire aux
comptes est l'exercice N. Il sera remplacé à l'AGO de
juin N+1 par un nouveau commissaire aux comptes.
En mars N+1, la société connaît de graves difficultés
financières. Quel commissaire doit déclencher la
procédure d'alerte ?

168
Élément de réponse
- La mission prend fin lors de l'AGO. Entre le 1er janvier
et l'AGO, le commissaire aux comptes reste
responsable :
• de l'alerte
• de la révélation au Procureur
• des opérations particulières et des rapports à
émettre

169
VI- Les étapes d’exécution de la mission du commissariat aux comptes
CONTENU DE LA MISSION DES COMMISSAIRES AUX COMPTES

Vérifications
rapport de
gestion

Certification
Blanchiment des
comptes
Mission
du
CAC

Révélations
DDL

171
INTRODUCTION

L’audit des états financiers par le professionnel s’effectue selon une démarche
normalisée. Le schéma ci-après présente la démarche d’un audit effectué dans la
perspective de se prononcer sur les états financiers d’une entité.

Prise de Mise en œuvre


Acceptation connaissance des Travaux de
de la mission & Évaluation procédures fin de mission
des risques d’audit

172
ACCEPTATION DE LA MISSION

La première étape de la mission d’audit comptable et financier consiste à accepter la


mission ou de maintenir sa poursuite.

L’auditeur doit vérifier si la réalisation de la mission est compatible avec les exigences
légales et règlementaires. Pour cela, il collecte les informations nécessaires à la
compréhension de la structure du capital, du mode de direction et de la politique des
dirigeants en matière de contrôle interne et d’informations financières. Il se renseigne en
outre sur les activités de l’entité.

À ce stade, il convient d’échanger avec les dirigeants de l’entité et vérifier :

• L’indépendance conformément à la déontologie;

• La compétence du professionnel pour la réalisation de la mission.

173
ACCEPTATION DE LA MISSION

Une lettre de mission détaillant les modalités de l’intervention doit être proposée au client
pour contractualiser la relation. Ses modalités doivent être adaptées à l'entité en
précisant le calendrier de la mission et les honoraires y afférent. Elle est obligatoire lors
du premier exercice. Il est recommandé de tenir compte des changements intervenus
dans les conditions.

En outre, l’auditeur doit prendre connaissance du dossier de travail de son prédécesseur


si les comptes de l’exercice précédent de l’entité ont été certifiés par un autre.

174
PRISE DE CONNAISSANCE & EVALUATION DES RISQUES

PRISE DE CONNAISSANCE

Les normes d’audit prévoient que « l’auditeur doit connaître suffisamment les affaires de
l’entreprise pour être en mesure de comprendre les circonstances, les opérations et les
pratiques qui, selon lui, devraient être prises en considération dans la vérification des états
financiers »

Lors de la prise de connaissance de l’entreprise, l’auditeur cherche à collecter un maximum


d’informations sur l’entreprise et son environnement afin de mieux connaître l’entreprise
et de détecter l’existence de risques pour orienter sa mission. Son objectif n’est pas de
vérifier le bien-fondé des informations, mais de les analyser en s’assurant toutefois qu’elles ne
semblent pas incohérentes

175
PRISE DE CONNAISSANCE & EVALUATION DES RISQUES

PRISE DE CONNAISSANCE

Selon les normes ISA , l’auditeur doit obtenir une compréhension suffisante de l’entité et de son
environnement, y compris de son contrôle interne, afin d’identifier et d’évaluer les risques
d’anomalies significatives dans les états financiers, qu’ils soient dus à la fraude ou à
l’erreur, et pour concevoir et exécuter d’autres procédures d’audit.

Les éléments dont l’auditeur doit prendre connaissance dans le cadre de la compréhension de
l’entité et de son environnement sont notamment :

176
PRISE DE CONNAISSANCE & EVALUATION DES RISQUES

PRISE DE CONNAISSANCE

 Le secteur d’activités ;

Selon le paragraphe 23 de la norme ISA 315, le secteur d’activité dans lequel l’entité opère
peut générer des risques spécifiques d’anomalies significatives résultant de la nature des
activités ou du degré de réglementation. De ce fait, la compréhension du secteur d’activité est
primordiale afin de déterminer les compétences nécessaires à la détection de ces
anomalies.

L’auditeur peut recourir aux données disponibles auprès des organisations professionnelles du
secteur pour renforcer sa compréhension du secteur d’activité et la position de l’entité à auditer
dans le secteur.

177
PRISE DE CONNAISSANCE & EVALUATION DES RISQUES
PRISE DE CONNAISSANCE

 Les lois et règlements applicables ;

Les lois et règlements applicables à l’entité définissent les contraintes que l’entité doit respecter. Ils
fixent les obligations incombant à l’entité et déterminent le référentiel comptable applicable.

Le non-respect de ces textes pourrait engendrer des anomalies significatives (non-respect des
référentiels comptable et prudentiels) dans les comptes ou compromettre la continuité de
l’exploitation (retrait d’agrément en raison de la violation des textes dans le cas d’une banque par
exemple).

L’auditeur doit prendre en considération les lois et règlements dans le cadre de sa prise de
connaissance de l’entité et affiner son analyse du risque d’anomalies significatives. Il doit en outre
avoir connaissance des politiques et procédures mises en place pour respecter ces textes, les
procédures relatives à l’identification et à la gestion des litiges éventuels et l’incidence que ces
textes peuvent avoir sur les états financiers de l’entité.

Les procès-verbaux des réunions des organes dirigeants et des assemblées sont des sources
essentielles d’information pour la vérification du respect des textes législatifs et réglementaires.
178
PRISE DE CONNAISSANCE & EVALUATION DES RISQUES

PRISE DE CONNAISSANCE

 Possibilité de l’existence de fraudes

La possibilité d’anomalies significatives dans les comptes en raison de fraudes a fait l’objet de
la norme ISA 240. Celle-ci exige que l’auditeur dans la planification et l’exécution de la mission
réduise le risque d’audit à un niveau acceptable faible et prenne en considération le risque
d’anomalies significatives dues à la fraude.

À ce titre, il doit s’assurer que la Direction de l’entité auditée a mis en œuvre des mesures pour
créer et maintenir une culture d’entreprise fondée sur des valeurs morales élevées et un
dispositif de prévention, de détection et de correction de la fraude.

Il s’agit notamment de prendre connaissance de la façon dont l’organe chargé de la


gouvernance surveille le dispositif anti-fraude, les facteurs influant sur la fraude,
l’évaluation de la direction relative aux anomalies dans les états financiers dues à la
fraude et enfin les procédures de communication de la Direction avec les personnes
chargées de la gouvernance et les employés.

179 la fraude institué par l’entité


L’auditeur doit tester le dispositif de lutte contre
PRISE DE CONNAISSANCE & EVALUATION DES RISQUES

PRISE DE CONNAISSANCE

 Nature de l’entité

La nature de l’entité définit les caractéristiques des opérations traitées par l’entité et les
informations pouvant être données dans les états financiers. Elle est tributaire de nombreux
éléments à savoir : le système de gouvernance, les types d’investissements, la structure
de financement (capitaux propres ou dettes), choix des pratiques comptables suivies,
…etc.

La norme ISA 315 exige que l’auditeur prenne connaissance du choix et de l’application des
pratiques et méthodes comptables.

L’auditeur peut recourir aux conventions générales et adaptations professionnelles données


par les autorités en charge de la réglementation comptable.

La connaissance des entités similaires permet à l’auditeur de se faire une idée sur les
potentielles anomalies dans les comptes de l’entité à auditer.
180
PRISE DE CONNAISSANCE & EVALUATION DES RISQUES

PRISE DE CONNAISSANCE

 Objectifs, stratégie et risque de l’entité

Toute entité a des objectifs pour lesquels elle a été créée. Pour les atteindre, elle met en
œuvre une stratégie et déploie des outils permettant de gérer les risques de non atteinte des
objectifs.

L’auditeur doit comprendre les objectifs, missions de l’entité et les stratégies développées pour
les atteindre.

De nombreux risques peuvent empêcher la réalisation des objectifs. L’auditeur doit avoir une
bonne compréhension de ces risques et les procédures et politiques mises en place pour les
maîtriser.

181
PRISE DE CONNAISSANCE & EVALUATION DES RISQUES

PRISE DE CONNAISSANCE

 Mesures et examen des performances financières

La mesure et l’examen des performances financières peuvent avoir une incidence sur la
présentation des états financiers. En effet, les pressions internes ou externes peuvent
pousser les dirigeants à préparer des comptes erronés ne reflétant pas la situation
réelle de l’entité.

Le professionnel doit examiner ces facteurs et la manière dont l’entité mesure et examine ses
performances financières. Cet examen permet d’affiner l’analyse des anomalies significatives
dans les comptes.

182
PRISE DE CONNAISSANCE & EVALUATION DES RISQUES
PRISE DE CONNAISSANCE

Identification des risques et processus

Choix de la stratégie d’audit


Prise de connaissance et

• Caractéristiques de l’activité et
risques inhérents
• Evolution des secteurs
mises à jour

d’intervention

significatifs
• Impact sur la stratégie et
l’organisation
• Environnement de contrôle
interne
• Systèmes et règles de gestion
• Agrégats financiers significatifs
• Attente des parties prenantes

183
PRISE DE CONNAISSANCE & EVALUATION DES RISQUES

PRISE DE CONNAISSANCE

 Contrôle interne

Le contrôle interne doit prévenir et détecter les risques de l’entreprise, y compris le risque de
présentation d’une mauvaise information financière due à la fraude ou l’erreur.

Le dispositif mis en place pour assurer la qualité de l’information financière doit être analysé
par le commissaire aux comptes dans le cadre sa prise de connaissance de l’entité. Il doit
notamment prendre connaissance de l’environnement de contrôle, du système d’information,
des principaux moyens et procédures mis à la disposition pour l’identification et la gestion des
risques.

184
FOCUS SUR LE CONTRÔLE INTERNE
Focus sur le contrôle interne

Un pré-requis à la certification

Le contrôle interne :

• sa conception
et
• son fonctionnement

• doivent permettre de couvrir les risques d’anomalie significative dans les comptes

186
Focus sur le contrôle interne : Définition
La définition du contrôle interne retenue par l’Etat pour la fiabilisation de ses comptes et par bon nombre
d’établissements publics est issue du référentiel COSO (Committee Of Sponsoring Organizations of the
Treadway Commission), référentiel le plus largement utilisé dans la mise en place de dispositifs de contrôle
interne :

« Le contrôle interne est un processus mis en œuvre par le Conseil d'administration, les dirigeants et
le personnel d'une organisation, destiné à fournir une assurance raisonnable quant à la réalisation
des objectifs suivants:

1 - La réalisation et l'optimisation des opérations.

2 - La fiabilité des informations financières et de gestion.

3 - La conformité aux lois et aux réglementations en vigueur. »


187
Focus sur le contrôle interne : Définition
Dans cette définition, le contrôle interne comporte
5 composantes devant être prises en compte
dans la mise en place et la vie du dispositif. Elles
sont généralement représentées sous la forme
d’une pyramide :

Toute la démarche de contrôle interne pour


assurer sa pertinence et son efficacité repose sur
l’identification des risques. Le contrôle interne
de l’établissement doit permettre de maîtriser les
risques susceptibles de ne pas lui faire atteindre
les trois objectifs exposés.

Là où il n’y a pas de risque, le


contrôle interne est inutile!
188
Focus sur le contrôle interne : Définition
•Ce qu’il n’est pas :

Un outil de sanction

Un concept un
peu lointain et
théorique

Une armoire de
procédures

Du flicage!

Un outil lourd et contraire


à la souplesse nécessaire
à nos
organisations

189
14 JANVIER 2015
Focus sur le contrôle interne : Définition
•Ce qu’il doit être :

Un outil de
dialogue

Un outil de
maîtrise
des risques
Un outil de mesure de la
performance

Un outil d’analyse et de
réflexion sur
ses organisations 190
14 JANVIER 2015
Focus sur le contrôle interne : Appréciation du
contrôle interne

•Démarche
• Appréciation du dispositif de CICF, des systèmes
d’information, et de la maîtrise des risques

– Identifier les risques d‘anomalies significatives sur les principaux


flux

– Evaluer la conception des contrôles automatisés et manuels

– Analyser les données sur les cycles à forte volumétrie


14 JANVIER 2015
191
Focus sur le contrôle interne : Appréciation du
contrôle interne (suite)
•Organisation des travaux du commissaire aux comptes
– Identification des acteurs clés de l'EPS pour les processus revus

– Entretiens avec ces acteurs pour décrire les procédures

– Tests de cheminement pour valider la compréhension des


procédures par le CAC

– Tests pour mesurer l'efficacité des procédures

– Revue de la documentation des contrôles


14 JANVIER 2015
192
Focus sur le contrôle interne : Appréciation spécifique
du contrôle interne du système d’information
• Afin de conforter l’appréciation de la qualité de l’information financière, les travaux réalisés sur les SI dans la cadre d’une
certification portent sur :
aines

 Revue des contrôles applicatifs

 Revue des contrôles généraux informatiques (CGI)

• Périmètre :

– Principales applications participant à la production de l’information financière, y compris le SIH

– Seules les applications supportant des flux financiers significatifs devraient être dans le périmètre de l’analyse

– Les contrôles applicatifs à revoir sont définis en lien avec la revue du contrôle interne de chaque processus

• Particularité :

– 2 systèmes d’information

• Le SI propre à l’EPS 193


• Hélios
Audit des états financiers
Validation des
informations financières
• Présentation des résultats
de l’audit
• Annexe aux comptes
• Rapport de gestion
• Emission du rapport
Audit des états financiers • …
• Tests de détails
• Procédures analytiques
• Exploitation des
confirmations externes
• Rapprochements
• …

Préparation de l’audit final


• Options de clôture
• Confirmations externes
• Provisions
• …

31 décembre CS
194
Focus sur le contrôle interne : Exemple de répartition entre contrôle des
flux et contrôle des soldes sur les principaux cycles

Evaluation
Audit des Exemples de travaux :
du Contrôle Exemples de travaux
comptes approche substantive
interne
Audit des principales procédures
Cycle recettes ++++ d’enregistrement des recettes et de + Valorisation des créances
facturation
Procédures liées à la gestion des
salariés + non salariés + Contrôle des provisions +
Cycle paie +++ vérifications du temps de travail + ++ procédures analytiques
modifications des données relatives contrôles de cohérence
aux salaires
Cycle achats d’immobilisations et Inventaire
Cycle
++ procédures d’affectation des durées +++ Contrôle des factures
immobilisations
d’amortissements Contrôle des amortissements
Audit des procédures de Comptes de régularisations +
Cycle achats stock +++ commandes et des achats + ++ procédures analytiques pour
inventaire des stock contrôles de cohérence
Cycle Provisions = +++++
Cycle fonds déposés = +++++
Cycle endettement + ++++

195
MISE EN ŒUVRE DES PROCEDURES D’AUDIT

196

Selon la norme ISA 500, l’objectif de l’auditeur est de concevoir et de mettre en œuvre des
procédures d’audit qui lui permettront d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés
pour être en mesure de tirer des conclusions raisonnables sur lesquelles son opinion se fonde.

Les procédures d’audit à mettre en œuvre pour obtenir des éléments probants peuvent
comprendre : l’inspection, l’observation physique, la demande de confirmation, le
contrôle arithmétique, la réexécution et les procédures analytiques.
MISE EN ŒUVRE DES PROCEDURES D’AUDIT

L’INSPECTION

L’inspection consiste à examiner des enregistrements ou des documents, soit internes,


soit externes, sur support papier, électronique ou autre, ou à procéder à un examen
physique d’un actif. L’inspection des enregistrements et documents fournit des
éléments probants dont la fiabilité varie en fonction de leur nature et de leur source et,
dans le cas d’enregistrements ou de documents internes, en fonction de l’efficacité des
contrôles sur leur production.

L’inspection est mise en œuvre lors de la prise de connaissance (visite des lieux), lors de
l’appréciation du contrôle interne (consultation des descriptifs, tests de procédure) et lors
du contrôle des comptes (contrôle lors de la présence à l’inventaire physique par
exemple). Elle consiste à examiner des livres comptables, des documents (par exemple les
fiches de comptage pendant la prise d’inventaire) ou des actifs physiques (immobilisations,
stocks…).

197
MISE EN ŒUVRE DES PROCEDURES D’AUDIT

L’INSPECTION

Sa fiabilité dépend de la nature et de la source des documents, de l’efficacité des contrôles


appliqués, des conditions dans lesquelles elle intervient, des compétences, du degré
d’attention et de concentration et de l’esprit critique de celui qui y procède.

L’inspection des actifs physiques porte sur leur existence, leur état (utile pour l’appréciation
d’une valeur d’inventaire), et les lieux et conditions d’utilisation. Elle ne donne pas
nécessairement d’indication sur leur propriété (sauf, par exemple existence de plaques «
matériel en crédit-bail propriété de… » ou « clause de réserve de propriété ») ni leur valeur

198
MISE EN ŒUVRE DES PROCEDURES D’AUDIT

L’OBSERVATION PHYSIQUE

L’observation physique consiste à examiner un processus ou une procédure en cours


d’exécution par d’autres personnes. L’observation par l’auditeur de la prise d’inventaire
effectuée par le personnel de l’entité ou de l’exécution des activités de contrôle en sont des
exemples. L’observation fournit des éléments probants en ce qui concerne l’exécution d’un
processus ou d’une procédure, mais elle comporte des limites puisqu’elle ne vaut que pour le
moment où l’observation a lieu et que le fait d’être observé peut affecter la manière dont le
processus ou la procédure est exécuté (e).

199
MISE EN ŒUVRE DES PROCEDURES D’AUDIT
LA DEMANDE DE CONFIRMATION

 Forme des demandes de confirmation :

Il existe :
La demande "ouverte" ne précise que la nature de l'information recherchée et non pas
son montant ou sa valeur. La forme "ouverte" est réservée aux banques, fournisseurs,
avocats, greffe du Tribunal de Commerce.

La demande "fermée" indique la nature et le montant relatif aux informations devant être
confirmées par les tiers. La forme fermée est destinée aux clients et autres débiteurs.

distinction des circularisations « positive » (réponse en toute hypothèse) et « négative


» (le tiers répond seulement en cas de désaccord).

La forme positive est préférable lorsqu’il existe un risque inhérent et un risque de contrôle
interne élevé.
200
MISE EN ŒUVRE DES PROCEDURES D’AUDIT
LA DEMANDE DE CONFIRMATION

 Forme des demandes de confirmation :

Procédures alternatives : si confirmation inopérante, réponses inexploitables, désaccord →


contrôles de substitution en fonction des objectifs d’audit poursuivis :
 matérialité : analyse du solde justifiée par les factures et les bons de livraison émargés par le
client (lien avec le poste stocks) ;

 correcte évaluation : analyse de l'apurement postérieur du solde de clôture en liaison avec


les postes de trésorerie ;

 séparation des exercices : s'assurer du correct rattachement des produits à l'exercice


comptable correspondant par validation des bons de livraison émargés par le client (contrôle
des postes clients, chiffre d'affaires, stocks).

Synthèse des résultats : conclusions de l'auditeur, qui ne peuvent être valablement tirées que
si la couverture est suffisante compte tenu du risque propre au poste contrôlé.
201
MISE EN ŒUVRE DES PROCEDURES D’AUDIT

LE CONTRÔLE ARITHMETIQUE

Le contrôle arithmétique consiste à vérifier l’exactitude arithmétique de documents ou


d’enregistrements. Il peut être effectué de façon manuelle ou électronique. Il permet de
vérifier l’exactitude des données contenues dans les documents préparés par l’entité auditée.

202
MISE EN ŒUVRE DES PROCEDURES D’AUDIT

LA REEXECUTION

L’auditeur exécute personnellement les procédures ou les contrôles qui ont été
initialement exécutés dans le cadre du contrôle interne de l’entité afin de vérifier
l’efficacité du dispositif mis en place.

Il permet par exemple de vérifier une information financière produite en reprenant les
procédures suivies dans le processus d’élaboration.

203
MISE EN ŒUVRE DES PROCEDURES D’AUDIT

LES PROCEDURES ANALYTIQUES

Les procédures analytiques consistent à évaluer des informations financières en étudiant


des corrélations plausibles entre des données aussi bien financières que non
financières.

Elles englobent également les investigations nécessaires portant sur les variations ou les
corrélations relevées qui sont incohérentes avec d’autres informations pertinentes ou qui
s’écartent de façon importante des valeurs attendues.

Ces procédures sont mises en œuvre dans :

• la phase de planification de la mission afin d’appréhender les activités de l’entité et identifier les
zones de risques ;

• la phase de collecte des éléments probants en tant que contrôle de substance ;

• la phase de finalisation de la mission pour vérifier la cohérence générale des états financiers et
corroborer les conclusions auxquelles l’auditeur est parvenu.
204
TRAVAUX DE FIN DE MISSION

Après avoir mis en œuvre les procédures d’audit pour la collecte des éléments probants,
l’auditeur met en œuvre les travaux de fin de mission nécessaires à l’émission de ses rapports.

Les travaux de fin de mission portent sur la validation finale des comptes, le contrôle des
événements postérieurs à la clôture, l’appréciation de la continuité de l’exploitation, les
vérifications et informations spécifiques, la rédaction de la synthèse de la mission, la
communication avec la direction de l’entité auditée et la documentation de ses déclarations.

205
TRAVAUX DE FIN DE MISSION

Au terme de la mise en œuvre des contrôles de substances, l’auditeur est en mesure de se


prononcer sur le respect des assertions d’audit relatives aux soldes et enregistrements.
Dans la phase de finalisation, l’auditeur accomplit les travaux qui lui permettront de se
prononcer sur les assertions relatives à l’information financière et d’émettre une opinion sur les
états financiers.

Ces travaux comportent entre autres :

- le contrôle des évènements postérieurs à la clôture

- la finalisation et la revue des dossiers de travail ;

- l’obtention des déclarations de la direction ;

- l’établissement de la note de synthèse ;

- l’émission des rapports.


206
TRAVAUX DE FIN DE MISSION

 Le contrôle des évènements postérieurs à la clôture

Les événements postérieurs à la clôture correspondent aux événements intervenus après la


clôture d'un exercice et dont les conséquences peuvent modifier l'appréciation faite des
créances en se basant sur l'information disponible à la clôture d'un exercice .

Les événements postérieurs à la clôture sont classés en deux catégories :


• ceux qui contribuent à confirmer des situations qui existaient à la date de clôture ;
• et ceux qui indiquent des situations apparues postérieurement à la date de clôture.

Afin d’identifier les événements postérieurs à la clôture, l’auditeur met en œuvre des
procédures d’audit jusqu'à la date de signature de son rapport. Après l’émission de son
rapport il ne met plus en œuvre des procédures d’audit pour identifier les événements
postérieurs à la clôture.

207
TRAVAUX DE FIN DE MISSION

 Le contrôle des évènements postérieurs à la clôture

Parmi les procédures pouvant être mises en œuvre pour identifier les événements postérieurs
figurent :
• la prise de connaissance des procédures définies par la direction pour identifier les événements
postérieurs;

• la consultation des procès-verbaux et des comptes rendus de réunions tenues par l'organe
délibérant, par l'organe d'administration ou de surveillance et par la direction après la date de clôture
de l'exercice ;

• la prise de connaissance, des situations intermédiaires et des dernières prévisions établies par la
banque ;

• les entretiens avec la direction aux fins de s'enquérir de leur connaissance de la survenance
d’événements postérieurs ;

• les entretiens avec toutes les personnes compétentes de la banque sur l’évolution des procès, litiges
et contentieux depuis les derniers contrôles mis en œuvre par le commissaire aux comptes.
208
TRAVAUX DE FIN DE MISSION

 Le contrôle des évènements postérieurs à la clôture

L’auditeur devra prendre en considération l’incidence de ces événements sur les comptes, sur le rapport
de gestion ou sur les documents adressés aux actionnaires et en tirer les conséquences sur son rapport
ou sur ses communications éventuelles à l’assemblée générale.

209
TRAVAUX DE FIN DE MISSION

 La finalisation et la revue des dossiers de travail ;

Les systèmes, les politiques et les procédures de contrôle qualité sont de la responsabilité de
l’auditeur. Selon la Norme ISQC 1, le cabinet a l’obligation de définir et d’assurer le suivi d’un
système de contrôle qualité qui puisse lui fournir l’assurance raisonnable que :

le cabinet et son personnel professionnel se conforment aux normes professionnelles et aux
exigences légales et réglementaires applicables ;

et les rapports émis par le cabinet ou ses associés responsables de missions sont appropriés en la
circonstance.

La revue de contrôle qualité de la mission peut être définie comme le processus mis en
place pour évaluer de façon objective, à la date du rapport d’audit ou avant, les
jugements importants exercés par l’équipe affectée à la mission et les conclusions
auxquelles elle est parvenue aux fins de la formulation du rapport d’audit.

210
TRAVAUX DE FIN DE MISSION

 La finalisation et la revue des dossiers de travail

La revue répond à deux objectifs principaux :

 sécurité : la revue des travaux permet de vérifier la qualité des travaux réalisés et est un moyen de
preuve indispensable pour justifier les travaux effectués en cas de litige avec un client, un tiers
notamment devant les tribunaux ;

pérennité et développement : la revue permet d’assurer la transmission des informations entre


différents intervenants à des niveaux différents sur le dossier. D’un exercice à l’autre, cela permet de
pouvoir s’appuyer sur les travaux réalisés. C’est une possibilité de s’assurer de la qualité du dossier
et d’enrichir son contenu afin d’apporter une valeur ajoutée supplémentaire à son client.

211
TRAVAUX DE FIN DE MISSION

 Le questionnaire de fin de mission

Le questionnaire de fin de mission a pour objectif de permettre à l’auditeur de s’assurer qu’il


n’a oublié aucun aspect important de la mission, c'est-à-dire qu’il a rempli toutes les
diligences requises par les normes professionnelles, et qu’il n’existe pas de points en suspens
qui feraient obstacle à l’émission du rapport. Il doit être signé et soumis au directeur de mission
en même temps que la note de synthèse et les projets de rapports

212
TRAVAUX DE FIN DE MISSION

 L’établissement de la note de synthèse

La note de synthèse permet de récapituler les éléments significatifs de la mission et les options
prises.

Cette note doit comprendre au minimum :


• la description des événements importants ayant marqué l’activité de l’entreprise (nouveaux
produits, nouvelle usine…). Si ces événements ont déjà été décrits dans MSA, une simple référence
à ces documents sera suffisante ;

• la description des problèmes rencontrés et des solutions adoptées. Cette partie peut consister
à une photocopie des feuilles de synthèse de chaque section du dossier. Il est important que cette
section soit très claire, car c’est elle qui justifie, en grande partie, l’opinion émise et qui évite les
prises de position contradictoires d’année en année ;

• la liste des points en suspens qui doivent être réglés avant d’émettre le rapport (Ex. documents
restant à recevoir, confirmations attendues…) ;
213
• une conclusion générale.
TRAVAUX DE FIN DE MISSION

 L’obtention des déclarations de la direction / Lettre d’affirmation

Il s’agit d’une lettre par laquelle la direction confirme avoir mis toutes les informations
disponibles à la disposition des vérificateurs. Cette mesure est destinée à limiter les
risques d’éléments volontairement soustraits au contrôle par la direction. C’est un engagement
formel que les comptes et informations communiqués sont exhaustifs, sincères et exacts.

214
TRAVAUX DE FIN DE MISSION

 L’émission des rapports.

L’auditeur prépare les projets des différents rapports à émettre en prenant en considération :
• Les normes ISA relatives aux rapports ;
• Les problèmes qu’il a relevés dans la note de synthèse.

Ces projets sont discutés avec l’Associé et sont, ensuite, soumis à la procédure de revue
indépendante par un autre associé.

Outre les rapports d’audit (opinion), les problèmes rencontrés lors du contrôle des comptes
peuvent faire l’objet d’un rapport de recommandations sur le contrôle interne. Il faut évoquer
les rapports spéciaux ( sur les conventions entre la société et ses dirigeants, les ou . Gros
salariés, etc.)

215
TRAVAUX DE VERIFICATIONS
SPECIFIQUES DANS LE CADRE
DU COMMISSARIAT AUX
COMPTES
Réseaux et cabinets membres d’un réseau

Lorsqu’un cabinet est considéré comme étant membre d’un réseau, ce cabinet doit être
indépendant des clients d’audit des autres cabinets du même réseau.

Les règles d’indépendance s’appliquent à toute entité du réseau, y compris un cabinet de consultant ou un cabinet
juridique professionnel.

Pour savoir si une structure élargie constitue un réseau, il faut prendre en compte si un tiers raisonnable et
informé, mesurant tous les faits et circonstances spécifiques, jugerait que les entités sont associées de façon
telle qu’un réseau est constitué.

La structure élargie établie à des fins de coopération constitue un réseau si, par exemple :
La structure vise manifestement le partage de bénéfices ou de coûts signiticatifs ;
Les entités détiennent des droits de propriété en commun, partagent le contrôle ou la gestion ;
Les entités au sein de cette structure partagent des méthodes et des procédures de contrôle qualité communes ;
Les entités au sein de cette structure partagent une stratégie commerciale commune ;
Les entités au sein de cette structure utilisent un nom de marque commun.

Des éléments d’appréciation complémentaires pour savoir si une structure constitue un réseau figurent dans le
code d’éthique de l’IESBA, § 290.13 à 290.24.

217
TRAVAUX DE VERIFICATIONS SPECIFIQUES DANS LE CADRE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES

Les vérifications spécifiques sont définies strictement par la loi ; il entre dans la mission de l’auditeur légal
de procéder à des investigations particulières dont certaines sont reprises ci-après.

7.1. Conventions règlementées

Les dispositions relatives aux conventions réglementées sont définies dans la loi par les articles 350 et
suivants et 438 et suivants de l’OHADA.

Elles concernent Les opérations intervenant directement ou indirectement entre l’entité et ses dirigeants.

Elles donnent lieu à un rapport spécial présenté à l’assemblée visant à informer les actionnaires
afin de leur permettre de se prononcer.

218
TRAVAUX DE VERIFICATIONS SPECIFIQUES DANS LE CADRE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES

Les textes précisent qu’il n’entre pas dans la mission du commissaire aux comptes de rechercher les
conventions ; en revanche, il doit prendre en considération les données qui sont portées a sa
connaissance ou qu’iL détecte dans le cadre de ses travaux habituels.

Les démarches préconisées relativement aux conventions réglementées sont les suivantes

- rappel des obligations d’information incombant aux dirigeants ; un paragraphe dédié a cet
aspect dans la lettre de mission peut constituer un mode de communication adapté,

- sur la base des conventions communiquées : collecte des informations utiles à la


documentation et la vérification des données (conseil, contrat, pièces justificatives,
traitement comptable),

219
TRAVAUX DE VERIFICATIONS SPECIFIQUES DANS LE CADRE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES

- d’une manière générale, identification des personnes qui entrent dans le champ
d’application théorique de la législation sur les conventions réglementées, obtention des
informations sur les fonctions dans d’autres structures (qui pourraient constituer
interpositions de personnes),

- pour les conventions découvertes au cours de la mission : collecte des éléments probants,
analyse avec la direction de la situation détectée au regard du caractère réglementée et
des circonstances qui ont conduit a ne pas les traitées conformément aux règles,

- inventaire final de toutes les opérations identifiées


 Conventions réglementées anciennes qui se sont poursuivies,
 Conventions réglementées nouvelles communiquées à l’auditeur (pour mémoire, des
conventions irrégulièrement autorisées doivent être traitées comme des conventions
non autorisées préalablement),
 Conventions réglementées découvertes par l’auditeur (et donc non autorisées
préalablement),
220
Testez vos connaissances
Quelles sont les entités où le rapport spécial est obligatoire ?

221
Testez vos connaissances

SA, SARL (mais pas SURL associé –gérant)


SAS mais pas la SASU

222
Testez vos connaissances

Quelle est la procédure dite « des conventions réglementées »


dans la SA ?

223
Testez vos connaissances
• Information de l’organe de gestion ou d’administration

• Autorisation préalable à la conclusion par l'organe de gestion ou


d'administration

• Conclusion et exécution de la convention

• Notification au CAC

• Établissement du rapport spécial

• Approbation par l’AGO des conventions


224
Testez vos connaissances
Quelles conventions doivent figurer dans le rapport spécial de la
SA et de la SAS ?

• Conventions nouvelles préalablement autorisées ?


• Conventions anciennes dont l’exécution se poursuit sur l’exercice ?
• Conventions nouvelles non autorisées au préalable ?
• Conventions courantes et conclues à des conditions normales ?

225
Testez vos connaissances
Eléments de réponse
SA :
• Conventions nouvelles préalablement autorisées
• Conventions anciennes dont l’exécution se poursuit sur l’exercice
• Conventions nouvelles non autorisées au préalable
SAS :
• Conventions nouvelles (régime légal)
+ Conventions anciennes dont l’exécution se poursuit sur l’exercice (si prévu par les
statuts)
+ Conventions nouvelles non autorisées au préalable (si prévu par les statuts)

226
Testez vos connaissances

Votre client, une SA, vous informe par écrit qu’aucune convention
réglementée n’a été autorisée au cours de l’exercice ? Devez-vous
rédiger un rapport spécial ?

227
Testez vos connaissances
Eléments de réponse
Oui, le RS est obligatoire dans la SA même s’il n’y a aucune convention
nouvelle, rapport spécial « néant »
Vérifier qu’il n’y a pas de conventions anciennes qui se poursuivent (à
partir du RS de N-1)
Lire les PV de conseil d’administration
Faire le lien avec la section « intercos »
Avoir une lecture critique de la liste des conventions courantes

228
Testez vos connaissances
Deux SAS soeurs ont le même président, un prêt de personnel
est effectué de l’une à l’autre.
Doit-on mentionner cette convention dans nos rapports spéciaux
?

229
Testez vos connaissances

NON, car pas de notion de dirigeants communs dans la SAS.

230
Testez vos connaissances
La SAS M fait abandon de créance à sa fille la SAS F
Que mentionne-t-on dans le rapport spécial de M et dans celui
de F ?

231
Testez vos connaissances
Eléments de réponse

-Un abandon de créances est toujours une convention "réglementée’’

-A mettre dans notre rapport spécial de F

-Pas dans celui de M

- Penser également à l’information en annexe chez F et M

232
Testez vos connaissances
Au cours de l’exercice N, une SA s’est transformée en SASU. Le
commissaire aux comptes doit-il établir un rapport spécial au
31/12/N

233
Testez vos connaissances

Eléments de réponse
A compter de la transformation, le fonctionnement de la société est
régi par les règles applicables à la nouvelle forme sociale. Le
commissaire aux comptes n’a, dans ce cas, aucun rapport spécial à
présenter (sauf dispositions statutaires).

234
TRAVAUX DE VERIFICATIONS SPECIFIQUES DANS LE CADRE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES

7.2. Egalité entre les actionnaires

Les dispositions relatives à l’égalité entre actionnaires sont définies dans la Loi par l’article 714 de
l’OHADA.

En pratique, sauf dispositions particulières pouvant aller à l’encontre de ce principe, la mission pour
l’auditeur est de s’assurer que l’égalité des droits est assurée.

Les situations enfreignant ce principe ne sont pas toujours faciles a identifier; elles peuvent
cependant être constatées dans les situations suivantes : existence d’avantages particuliers
accordés dans des conditions irrégulières à certains actionnaires, répartition de dividendes non
conforme aux statuts, restriction d’accès ou limitation du droit de vote de certains actionnaires.

Le constat d’irrégularité en la matière conduit l’auditeur légal à informer le conseil d’administration de


la situation et à en faire mention dans son rapport général.

235
TRAVAUX DE VERIFICATIONS SPECIFIQUES DANS LE CADRE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES

7.3. Rapport de gestion

Les dispositions relatives au rapport de gestion sont définies dans la Loi par l’article 713 de
l’OHADA.

Le commissaire aux comptes est garant de la qualité de I’information adressée aux actionnaires ;
d’une part dans les états financiers et d’autre part dans le rapport de gestion.

S’agissant de celui-ci, sa mission consiste en


- s’assurer que les informations que la Loi requiert sont fournies,
- que celles-ci sont sincères et cohérentes avec les informations fournies par les comptes
annuels.

236
Testez vos connaissances
Parmi les informations suivantes, quelles sont celles qui doivent
obligatoirement être données dans le rapport de gestion d’une SA dont les
titres ne sont pas admis aux négociations sur un marché réglementé ?

– Situation de la société (N et N+1), activité de la société et de ses filiales par branche (N et N+1)

– Événements postérieurs à la clôture

– Rémunérations des mandataires sociaux

– Dividendes des 3 derniers exercices

– Rapport environnemental et social

– Liste des mandats et fonctions exercés dans toute société par chaque mandataire social

237
Testez vos connaissances
Eléments de réponse
• Situation de la société (N et N+1), activité de la société et de ses filiales par branche (N
et N+1)

• Événements postérieurs à la clôture

• Liste des mandats et fonctions exercés dans toute société (France et étranger) par
chaque mandataire social

• Dividendes des 3 derniers exercices

238
TRAVAUX DE VERIFICATIONS SPECIFIQUES DANS LE CADRE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES

Pour mémoire, ces informations sont les suivantes:

- opérations de l’exercice, résultats,


- formation du résultat et affectation envisagée,
- perspectives d’avenir,
- modifications de la présentation des états financiers ou des modes d’évaluation,
- état des filiales et participations,
- état des valeurs mobilières en portefeuille,
- acquisitions de filiales, prises de participations ou de contrôle de sociétés intervenues au
cours de l’exercice.

Les observations significatives éventuellement émises par l’auditeur et non prises en compte dans Ie
rapport de gestion, doivent faire l’objet dune mention dans son rapport général (dans la seconde
partie).

239
TRAVAUX DE VERIFICATIONS SPECIFIQUES DANS LE CADRE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES

7.4. Documents adressés aux actionnaires

Les dispositions relatives aux documents adressés aux actionnaires sont définies dans la Loi par
l’article 525

Les documents adressés aux actionnaires recouvrent ceux qui leur sont effectivement transmis mais
également ceux qui sont tenus a leur disposition au siège social (financiers et juridiques) : états
financiers, rapport de gestion, projets de résolutions.
Dans le cas particulier des sociétés cotées a La bourse des valeurs, les documents visés concernent
également : le chiffre d’affaires semestriel, la situation semestrielle.

240
TRAVAUX DE VERIFICATIONS SPECIFIQUES DANS LE CADRE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES

Cet aspect de la mission suppose que tous ces documents sont communiqués a l’auditeur légal
préalablement a l’établissement de son rapport ; dans le même esprit de rappel des obligations de
I’entreprise, il peut être judicieux de rappeler dans la lettre de mission cette obligation de
communication préalable des informations (dans un délai suffisant pour permettre a l’auditeur de
réaliser ses travaux de contrôle).

Les anomalies significatives relevées par l’auditeur légal lors de ses contrôles doivent faire l’objet
d’une mention dans son rapport général.

Les modes de communication nouveaux dont disposent les entreprises aujourd’hui, en particulier :
Internet, n’entrent pas de droit dans le champ des contrôles du commissaire aux comptes ; il peut
cependant être utile d’intégrer dans le plan de mission une revue régulière des informations
financières diffusées par cette voie et éventuellement faire des observations à la direction si des
erreurs manifestes (ou des présentations fallacieuses) étaient constatées.

241
Approbation des comptes consolidés

Quelles sont les sociétés concernées ? L’approbation peut-elle être


faite par une AG distincte de celle approuvant les états financiers
Éléments de réponse :
• Les SA, SCA et SASU uniquement
• Non, une réponse de la CNCC de 2003 rappelle l’impossibilité de dissocier
ces 2 décisions.

242
Autres informations et vérifications: Les différentes attestations pour les
sociétés cotées

L’attestation des états financiers de synthèse

L’attestation des déclarations d’affectation du résultat

L’attestation des états financiers de synthèse consolidés

L’attestation du tableau d’activité et de résultat semestriel de la société et


consolidé

L’attestation du rapport d’activité semestriel de la société et consolidé


La société par actions simplifiée
Dispositions législatives très succinctes : vingt trois articles de
l’acte uniforme (Livre 4.2; articles 853-1 à 853.23)
• Associés personnes physiques ou morales
• Associé unique possible : la SASU
• La SAS ne peut pas faire APE
• Peut se créer par transformation d'une autre forme de société sur rapport du CAC
• Pas une société anonyme, mais certaines dispositions de la SA
applicables

Pour le reste : c'est la liberté statutaire

244
La société par actions simplifiée
Avantages de la SAS
• Liberté statutaire
• Souplesse de fonctionnement (pas de CA, pas d'AG obligatoire)

245
La société par actions simplifiée

Pour les CAC : danger !


• Trouver les textes applicables
• Veiller au respect des dispositions statutaires (risques de contentieux
entre associés)
• Normes professionnelles pas toujours adaptées

246
Les interventions du commissaire aux
comptes définies par la loi ou le règlement

247
Augmentation de capital avec suppression
du droit préférentiel de souscription

248
Augmentation de capital avec SDPS
Qu'est-ce que le droit préférentiel de souscription ?
• Art 573 :
– Les actions comportent un droit préférentiel de souscription aux augmentations de capital.
Les actionnaires ont, proportionnellement au montant de leurs actions, un droit de
préférence à la souscription des actions de numéraire émises pour réaliser une
augmentation de capital. …
– Les actionnaires peuvent renoncer à titre individuel à leur droit préférentiel….
– La décision d'émission de valeurs mobilières donnant accès au capital emporte
également renonciation des actionnaires à leur droit préférentiel de souscription aux
titres de capital auxquels les valeurs mobilières émises donnent droit.

249
Augmentation de capital avec SDPS
Peut-on le supprimer ?
• Art L. 586 :
– L'assemblée qui décide ou autorise une augmentation de capital peut
supprimer le droit préférentiel de souscription pour la totalité de
l'augmentation de capital ou pour une ou plusieurs tranches de cette
augmentation. Elle statue, sur le rapport du conseil d'administration ou du
directoire.
– Lorsqu'elle décide l'augmentation de capital, elle statue également sur rapport
des commissaires aux comptes.
– Lors des émissions auxquelles il est procédé par le conseil d'administration ou le
directoire en application d'une autorisation donnée par l'assemblée générale, le
commissaire aux comptes établit un rapport au conseil d'administration ou au
directoire.

250
Augmentation de capital avec SDPS
Au profit de qui ?
• Art L. 586 :
– L'assemblée générale qui décide l'augmentation du capital peut la
réserver à une ou plusieurs personnes nommément désignées ou
catégories de personnes répondant à des caractéristiques déterminées.
A cette fin, elle peut supprimer le droit préférentiel de souscription…..

251
Augmentation de capital avec SDPS

Pourquoi intervient le CAC ?


• Risque de rupture de l'égalité des actionnaires. Notamment vérification du pourquoi
(motif de la suppression) et du comment (le prix)

Dispositions légales
• Deux possibilités : avec ou sans délégation de l'AG au CA
(1 ou 2 rapports du commissaire aux comptes )
• Si clôture supérieure à 6 mois : établissement d'une situation intermédiaire
• La loi prévoit de nombreux éléments qui doivent figurer dans le rapport du conseil
d'administration

252
Augmentation de capital avec SDPS :
Informations à vérifier par le CAC dans le rapport du CA

Sans délégation Avec délégation


• Marché des affaires sociales
• Rapport initial
– Marche des affaires sociales
• Motifs de l'augmentation de capital proposée
– Motifs de l'augmentation de capital proposée et son
• Motifs de la proposition de SDPS montant maximal
– Motifs de la proposition de SDPS
• Justification du choix des éléments de calcul retenus
– Modalités de détermination du prix d'émission
pour la fixation du prix d'émission
• Rapport complémentaire
• L'incidence théorique sur la valeur boursière actuelle – Justification du choix des éléments de calcul
de l'action retenus pour la fixation du prix
– L'incidence sur la situation des titulaires de titres de
• L'incidence sur la situation des titulaires de titres de capital de l'émission proposée
capital de l'émission proposée – L'incidence théorique sur la valeur boursière
actuelle de l'action

253
Augmentation de capital avec SDPS
Point majeur à prendre en compte
• Les nouveaux actionnaires ne doivent pas souscrire à des conditions plus avantageuses
que les actionnaires auxquels on supprime le droit de souscrire

Attention
• A ce que toutes les informations requises figurent dans le rapport du conseil
• Au calcul de l'incidence sur situation des titulaires de titres de capital et de valeurs
mobilières donnant accès au capital appréciée / capitaux propres et valeur boursière
• Aux situations intermédiaires (examen limité)
• Aux états financiers pour lesquels nous avons émis des réserves
• Au prix fixé sur une valeur de "convenance" (décidée entre les parties mais qui ne repose
pas sur des valeurs concrètes) fréquent dans les sociétés émergentes

254
Augmentation de capital avec suppression du droit préférentiel de
souscription

Conclusion
• Que le CAC émette 1 rapport (pas de délégation) ou 2 (délégation au
CA), les conclusions porteront sur :
– La sincérité des éléments chiffrés présentés dans le rapport du CA
– L'appréciation :
• Des motifs de la suppression du droit préférentiel de souscription
• Du choix des éléments de calcul du prix d'émission
• De l'incidence sur la situation des titulaires de titres de capital et de valeurs
mobilières donnant accès au capital par rapport aux capitaux propres
• De l'incidence sur la valeur boursière de l'action éventuellement

255
Suppression du droit préférentiel de souscription ?

Quel est l’objectif principal du rapport sur la suppression du dps ?


Éléments de réponse :
• Risque de rupture de l’égalité des actionnaires
• Donc vérification axée sur le :
– Pourquoi ? (motif de la suppression)
– Comment ? (le prix d’émission)

256
Suppression du droit préférentiel de souscription

Vous devez rédiger le programme de travail correspondant aux


diligences du CAC sur une augmentation de capital réservée dans
une SA. Que faites-vous ?
Éléments de réponse :
• Usage du texte de la norme comme programme de travail
– Sans délégation :
– Avec délégation :

257
Suppression du droit préférentiel de souscription
Quelle est la différence entre délégation de pouvoir et délégation de
compétence ?
Éléments de réponse :
• Délégation de pouvoir : durée max de la délégation : 3 ans, obligation de
procéder à l’augmentation de capital (art 568)
• Délégation de compétence : durée max de la délégation : 24 mois, l’organe
compétent décide de faire ou ne pas faire l’opération sur le capital (art 567-
1)
• Plafond maximum fixé par l’AG dans les 2 cas

258
Attribution gratuite d’actions

Le commissaire aux comptes doit-il émettre un rapport ?


Éléments de réponse :
• Oui prévu par AUSCGIE révisé de 2014 (art 626-1)

259
Actions de préférence

Depuis quand cela existe ? Quand les créer ? Quel type de


préférence ?
Éléments de réponse :
• Régime introduit par l’acte uniforme révisé (art 778-1). Désormais plus que 2 catégories
d’actions : actions ordinaires ou actions de préférence.
• Lors de la constitution ou en cours d’existence (par émission y compris dans une VM, par
conversion d’actions ordinaires ou d’autres AP)
• AP : actions avec ou sans droit de vote ou avec des droits de vote double, assorties de
droits particuliers de toute nature, à titre temporaire ou permanent.

260
Actions de préférence – diligences du CAC

• Un rapport spécial du commissaire aux comptes est prévu par l’article 778-2 l'émission,
le rachat et la conversion des actions de préférence

• Le commissaire aux comptes donne son avis sur l'augmentation de capital envisagée, les
caractéristiques des actions de préférence et l'incidence de l'opération sur la situation
des titulaires de titres de capital et de valeurs mobilières donnant accès au capital.

• Le commissaire aux comptes donne son avis sur ces modalités de conversion, de rachat
ou de remboursement.

261
Actions de préférence – diligences du CAC
• Lorsque les actions de préférence sont converties en actions ordinaires ou en actions de préférence d'une
autre
catégorie, le commissaire aux comptes donne son avis sur la conversion ainsi que sur l'incidence de
l'opération sur la situation des titulaires de titres de capital et de valeurs mobilières donnant accès au capital.
Il indique également si les modalités de calcul du rapport de conversion sont exactes et sincères.
• En cas de rachat ou le remboursement d'actions de préférence, le commissaire aux comptes donne son avis
sur l'offre de rachat ou de remboursement selon les mêmes modalités qu'en matière de conversion d'actions
de préférence.

Attention (Article 778-10) : La création des actions de préférence donne lieu à l'application des articles 399 à
403 et 619 à 625 ci-dessus relatifs aux avantages particuliers lorsque les actions sont émises au profit d'un ou
plusieurs actionnaires nommément désignés. Dans ce cas, le commissaire aux apports est soumis aux
incompatibilités prévues aux articles 697 et 698 ci-dessus. Il peut être le commissaire aux comptes de la société.

262
Registre des transferts d’action (art 746-2) – diligences du CAC

 La société tient à jour les registres de titres nominatifs.

 Le rapport du commissaire aux comptes soumis à


l'assemblée générale ordinaire annuelle constate l'existence des
registres et donne son avis sur leur tenue
conforme.

 Une déclaration des dirigeants attestant de la tenue conforme des


registres est annexée audit rapport.

263
Augmentation de capital libérée par compensation
avec des créances

264
Augmentation de capital libérée par compensation avec des
créances

Pourquoi intervient le CAC?


• Risque d'augmentation de capital fictive
Dispositions légales
• Caractère liquide et exigible de la créance (échéance passée) ?
• En pratique, 2 modalités
– Un CA convoque l'AGE et arrête le montant de la créance
• l'AGE approuve l'augmentation de capital
– Le CA convoque l'AGE ; celle-ci approuve le principe et délègue au CA le
soin de la réaliser
• un autre CA arrête la créance

265
Augmentation de capital libérée par compensation avec des
créances
Attention : ne pas oublier le certificat du dépositaire que l'on date après la
réalisation et la comptabilisation de l'augmentation de capital

Attention
• Aux créances en devises
• Au délai entre l'arrêté par le CA et la réalisation de l'augmentation de capital

La norme ne s'applique que pour les sociétés par actions


• Si opération de ce type dans une SARL, pas de rapport
à faire

266
Réduction du capital

269
Réduction de capital (norme 6-107)
Pourquoi intervient le CAC ?
• Risque de rupture de l'égalité des actionnaires

Dispositions légales
• Plusieurs cadres pour les SA
– art 627 et suivants réduction du capital
– art 639 rachat d'actions, suivi d'une annulation
des titres (stés cotées)
– art 647 rachat d'un petit nombre d'actions en
vue de les annuler pour faciliter
une opération financière (cas rare)
– Autres cas plus rares…
270
Réduction de capital
Points à prendre en compte
• Réduction du capital
– ne peut ramener le capital en-dessous des seuils légaux ou
réglementaires que s'il y a simultanément (i.e. au cours de la même AG)
augmentation de capital
– si supportée par un seul actionnaire, doit être acceptée formellement par
celui-ci (PV de CA, lettre,...)
– si non motivée par des pertes la société, doit respecter le délai
d'opposition des créanciers
• Rachat d’actions
– sociétés cotées
– pas plus de 10 % ou 1% pour faciliter une opération
– note d'information CREMF

271
Réduction de capital
Conclusions

• Normes de rapport différentes selon les cas

272
Testez vos connaissances
L’AGE peut-elle décider une réduction du capital à zéro ?

Eléments de réponse
• Oui, si lors de cette même AGE il est prévu une augmentation
de capital suffisante pour ramener le montant du capital social
à hauteur du minimum légal

273
Testez vos connaissances
Une société cotée décide de faire autoriser par sa prochaine AGO l'achat
en bourse de ses propres titres

Doit-on faire un rapport à cette AGO ?

Elle prépare la note d'information CREPMF prévue pour ce type


d'opération. Doit-on l'attester ?
Eléments de réponse
- Pas de rapport à l'AGO
- Un rapport à l'AGE, si une réduction de capital pour annuler les titres est
envisagée
- Pas d'avis du CAC sur cette note d'information CREPMF

274
Emprunt obligataire et valeur mobilière

275
Emprunt obligataire

Une SA veut émettre un emprunt obligataire dans sa deuxième


année d’existence. Le peut-elle ? Si oui, à quelles conditions ?
Éléments de réponse :
•Article 780 : L'émission d'obligations n'est permise qu'aux sociétés anonymes et aux groupements
d'intérêt économique constitués de sociétés anonymes, ayant deux (2) années d'existence et qui ont établi
deux bilans régulièrement approuvés par les actionnaires.
• Article 781 : L'émission d'obligations est interdite aux sociétés dont le capital n'est pas entièrement libéré.
• Article 782 : L'émission d'obligations à lots est interdite.
• Article 783 : L'assemblée générale des actionnaires a seule qualité pour décider ou autoriser l'émission
d'obligations. Elle peut déléguer au conseil d'administration ou à l'administrateur général selon le cas, les
pouvoirs nécessaires pour procéder à l'émission d'obligations en une ou plusieurs fois dans le délai de
deux (2) ans, et pour en arrêter les modalités.

276
Valeurs mobilières composées (art 822 et svts)

Qu’est ce que c’est ?

Éléments de réponse :
• Un titre primaire : une obligation, une action
• Une opération (conversion, échange, remboursement, présentation d’un bon…) permettant
l’attribution de …
• Un titre final donnant accès au capital (action ordinaire ou de préférence) ou donnant droit à
l’attribution de titres de créance (obligation)
• Cas particulier des BSA

277
Valeurs mobilières composées
Que doit faire le CAC lors de ces émissions ?
Éléments de réponse :
• Un rapport spécial relatif à l’émission d’autres valeurs mobilières
• Avec ou sans délégation
• Avec ou sans suppression du droit préférentiel de souscription
• Mais surtout des diligences : informations obligatoires, appréciation du prix d’émission des
titres de capital à émettre, caractéristiques des valeurs mobilières donnant droit à
l'attribution de titres de créances ou donnant accès au capital, les modalités d'attribution des
titres de créances ou de capital auxquels ces valeurs mobilières donnent droit, ainsi que les
dates auxquelles peuvent être exercés les droits d'attribution.
• Dans le cas d'émission de valeurs mobilières donnant droit à l'attribution de titres de
créances composées uniquement de titres de créances, le rapport du commissaire aux
comptes porte sur la situation d'endettement de la société, à l'exclusion du choix des
éléments de calcul du prix d'émission
278
« Distribution de réserve »

Quelles sont nos diligences dans ce cas ? Rapport du commissaire


aux comptes ?
Éléments de réponse :
• pas de diligences « légales » sur cette opération et donc pas de rapport
• En revanche :
– Vérifier l’égalité des actionnaires
– Vérifier que pas d’irrégularité

279
Liquidation amiable

La société décide lors d’une AG le 15 février N+1 de cesser


définitivement son activité et de liquider la société, le CA n’a pas
encore arrêté les comptes. Comment doivent être établis les
comptes de l’exercice N ? Notre mission s’arrête-t-elle ?
Éléments de réponse :
• En valeurs liquidatives
• Le commissaire aux comptes reste en fonction sauf si prévu dans les statuts
ou décision expresse au jour de la dissolution

280
Liquidation amiable
La société est en liquidation conventionnelle, nous sommes toujours
commissaire aux comptes : doit-on certifier les états financiers? Les
comptes définitifs de liquidation ?
Éléments de réponse :
• Oui nous émettrons un rapport général sur les états financiers et un rapport
spécial le cas échéant
• Non, en l’absence de texte spécifique (mais parfois demandé par les
clients, modèle de rapport : audit de comptes intermédiaires)

281
Révélation des faits délictueux
Y a-t-il obligation de révélation ?

Il s’agit d’une société S’agit-il d’une Il s’agit d’une mission


dont le statut de OUI mission de NON spécifique dévolue à un
base est l’OHADA commissariat commissaire aux
aux comptes ? comptes

Il s’agit d’une entité NON


dont le statut Existe-t-il un
particulier renvoi à
Il s’agit d’une mission renvoi exprès NON
l’OHADA à l’art. 716 ?
particulière prévue par la
loi (apport,
transformation, …)

OUI

Révélation des
faits délictueux Pas de révélation
des faits délictueux
Révélation des faits délictueux

S’agit-il d’une S’agit-il d’une


infraction de infraction NON
l’OHADA ? d’autres textes
+ incidence sur
les comptes ?

OUI OUI
Le fait est-il
significatif ?
NON

OUI

Le fait est-il NON


délibéré ?

Obligation de Non obligation de


révélation révélation
Les différences phases de la SA/ SARL
Phases dans la SA Phases dans la SARL/SAS
classique

• Phase 1 : demande d’informations au • Phase 1 : demande d’informations au


président CA/D sans délai gérant/président sans délai, après
• Phase 2 : cac invite le président à faire réception de la réponse ou si délai
délibérer le CA/CS sur les faits, copie du dépassé : information du président du TC
courrier transmise au PTC sans délai,
convocation dans les 8j (cac convoqué),
réunion dans les 15j, PV du CA/CS
transmis au PTC et CE (ou délégués du
personnel) dans les 8j de la réunion

284
Les différences phases de la SA/ SARL
Phases dans la SA Phases dans la SARL/SAS
classique

• Phase 3 : cac invite le président • Phase 2 : cac invite le


CA/CS à faire délibérer une AG sur gérant/président à faire délibérer
les faits et joint à l’invitation son une AG sur les faits et joint à
rapport spécial d’alerte (transmis l’invitation son rapport spécial
par la société au CE ou DP). d’alerte. Cac transmet une copie
Convocation AG dans les 8j et de cette invitation au PTC.
réunion dans le mois. Si pas fait Convocation AG dans les 8j et
dans les 8j c’est le cac qui réunion dans le mois. Si pas fait
convoque l’AG. dans les 8j c’est le cac qui
• Phase 4 : après l’AG, transmission convoque l’AG *.
du dossier au président du TC • Phase 3 : après l’AG, transmission
du dossier au président du TC
285
Alerte

En combien de phases se déroule l’alerte dans une SA ? Dans une


SARL ou SAS ? Quelles sont les différences ?
Éléments de réponse :
• SA : 4 phases (idem pour une SAS avec organe collégial)
• SARL ou SAS classique : 3 phases
• Différences : voir transparent suivant

286
Alerte
Attention !
• les délais sont à respecter obligatoirement (préparer un planning)

• on ne peut interrompre une procédure pour la reprendre ensuite

• le commissaire aux comptes peut décider à chaque phase d’arrêter la


procédure si les réponses lui semblent satisfaisantes mais il doit aller
jusqu’à la fin de chaque phase

287
Alerte

La nomination d’un mandataire ad hoc met-elle fin « d’office » à la


procédure d’alerte ?
Éléments de réponse :
• Non pas d’office
• Mais c’est un élément « positif » à prendre en compte dans le choix de
poursuivre ou non la procédure.

• En revanche la cessation des paiements et le redressement ou la liquidation


judiciaire qui en découlent mettent fin d’office à la procédure. De même
l’alerte s’arrête pendant la procédure de conciliation ou de sauvegarde.

288
Alerte
Vous avez envoyé la lettre RAR phase 1 pour une SA
Vous n’avez pas d’accusé de réception
La lettre vous est retournée au bout de 15 jours
Peut-on passer à la phase 2 ?
Éléments de réponse :
• Non
– Parce que le délai ne court qu’à partir de la date de réception par le
destinataire
– Autres solutions : renvoyer la lettre, la remettre en main propre au destinataire

289
MERCI POUR VOTRE AIMABLE ATTENTION

290
COMMISSARIAT AUX COMPTES ET
MISSIONS SPÉCIFIQUES

Animé par : ABDRAMANE TRAORÉ

Diplômé d’Expertise Comptable et Financière


Chef de mission Cabinet DIARRA