Vous êtes sur la page 1sur 10

ISG Sousse

Comptabilité Intermédiaire

Chapitre n°4 :
Les immobilisations incorporelles- NCT n°6

Une entreprise peut acquérir des éléments incorporels ou peut elle même les développer.
Ces éléments peuvent constituer des éléments d’actifs, dans la mesure où ils ont un
potentiel de générer des avantages économiques futurs au bénéfice de l’entreprise.
De manière générale, la comptabilisation des actifs incorporels pose les mêmes problèmes
que ceux relatifs aux immobilisations corporelles, tels que la détermination de leur coût
d’entrée, de leur durée d‘amortissement et le mode de comptabilisation des dépréciations
permanentes et substantielles de leur valeur.
Le traitement comptable des immobilisations incorporelles est régie par :
- La norme n°6 relative aux immobilisations incorporelles (autres que les dépenses de
recherche et de développement),
- La norme n°20 qui est spécifique aux dépenses de recherche et de développement.
-
SECTION 1- DÉFINITION DES IMMOBILISATIONS INCORPORELLES (AUTRES QUE LES
DÉPENSES DE DÉVELOPPEMENT)

La NCT 6 définit les éléments incorporels comme étant des actifs non monétaires
identifiables, sans substance physique et qui répondent aux critères suivants :
a. ils sont obtenus ou contrôlés par une entreprise pour être utilisés à la production ou
à la fourniture de biens ou services, pour être donnés en location à des tiers, ou pour
être utilisés pour les besoins propres de l’entreprise
b. ils ont été acquis, créés ou mis en valeur en vue d’être utilisés pendant plus d’une
période comptable et
c. ils ne sont pas destinés à être vendus dans le cours normal des affaires

L’absence de substance physique : Certains éléments peuvent être matérialisés par un


support physique tel qu’un CD dans le cas des logiciels ou d’une documentation légale dans

1
le cas de brevets ou licence, ils sont néanmoins considérés comme des actifs incorporels
dans la mesure où ce support physique n’est qu’accessoire.

Le caractère identifiable : Un actif satisfait au critère d’identifiabilité dans la définition d’une


immobilisation incorporelle lorsque :
a. il est séparable, c’est-à-dire qu’il peut être séparé de l’entreprise et être vendu, transféré,
concédé par licence, loué ou échangé, soit de façon individuelle, soit dans le cadre d’un
contrat, avec un actif ou un passif lié ; ou
b. il résulte de droits contractuels ou autres droits légaux, que ces droits soient cessibles ou
séparables de l’entreprise ou d’autres droits et obligations.

SECTION 2. RÈGLES DE PRISE EN COMPTE ET D’ÉVALUATION DES ACTIFS INCORPORELS 

2.1 Règles générales


Un élément incorporel est porté à l’actif lorsque :
 Il est probable que des avantages économiques futurs résultant de cet élément
profiteront à l’entreprise. Pour ce faire, l’entreprise doit démonter :
 La contribution de cet actif à l’augmentation des avantages économiques futurs
ainsi que l’intention de l’entreprise de l’utiliser dans ce but et
 Sa capacité de disposer de ressources adéquates permettant d’obtenir des
avantages
 Le coût de cet actif peut être mesuré de façon fiable
D’une façon générale, un actif incorporel acquis ou crée est comptabilisé à son coût mesuré
selon les mêmes règles que celles régissant la comptabilisation des immobilisations
corporelles à savoir :
- En cas d’acquisition à titre onéreux : coût d’acquisition
- En cas d’acquisition à titre gratuit : valeur vénale
- En cas de production par l’entreprise : coût de production

2.2 Considérations particulières

2
2.2.1 Règles de reconnaissances spécifiques au fonds commercial
Le fond commercial acquis est constaté comme actif incorporel. Il comprend les éléments
usuels composant le fond commercial (clientèle, achalandage) ainsi que les autres actifs
incorporels qui n’ont pas fait l’objet d’une évaluation et d’une comptabilisation séparées au
bilan.
Un actif incorporel qui ne fait pas usuellement partie du fonds commercial, peut être
identifié et distingué séparément du fonds commercial lorsqu’il bénéficie d’une protection
juridique en vertu d’un droit légal ou en l’absence d’une telle protection, lorsque les flux de
revenus générés par cet actif peuvent être identifiés séparément de l’ensemble des revenus
auxquels il contribue.

Les coûts inhérents à la continuation des affaires de l’entreprise peuvent contribuer à la


création et au maintien de son fonds commercial. Ces coûts ne sont pas spécifiquement
rattachés au fonds commercial et doivent être comptabilisés en charges.
Selon le para 18 de la norme 6, la valeur du fond commercial acquis est mesurée par la
différence entre le coût d’acquisition de l’entreprise entière et la somme des coûts des actifs
corporels et des actifs incorporels identifiables pris individuellement diminués des passifs
assumés.
L’approche ainsi précisée par la norme est une approche patrimoniale
D’autres approches d’évaluation telle que par exemple celle basée sur la rentabilité peuvent
être utilisées pour déterminer la valeur du fonds commercial. Cette dernière approche
consiste à déterminer les super bénéfices que l’on pourrait attendre de l’ensemble des
éléments identifiables de l’actif. Ces super bénéfices sont attribués au fonds commercial.
Le fonds commercial crée par l’entreprise ne peut être comptabilisé à l’actif en raison de :
a- Les coûts ayant contribué à la création de ce fonds ne sont pas rattachés au dit fonds
b- De l’impossibilité de mesurer de façon fiables les coûts ayant permis de le créer.
c-
2.2.2 Règles de reconnaissances spécifiques au droit au bail
Le droit au bail correspond au droit transféré à l’acquéreur pour le renouvellement du bail. Il
bénéficie d’une protection juridique et correspond au montant versé ou dû au locataire
précédent en considération du transfert à l’acheteur des droits résultants tants des

3
conventions que de la législation sur la propriété commerciale (droit au renouvellement du
bail).
Le droit au bail acquis est constaté comme actif incorporel dans la mesure où il a fait l’objet
d’une évaluation séparée dans l’acte de cession.
Le fait qu’une entreprise occupe, à titre de locataire, des locaux à usage commercial, peut lui
conférer un droit au bail en vertu tant des conventions que de la législation sur la propriété
commerciale. Le droit au bail ainsi crée ne peut pas être constaté comme actif dans la
mesure où il n’y a pas création d’un actif identifiable et le coût ne peut être mesuré de
manière suffisamment fiable.

Exemple n°1
L’entreprise XYZ a acquis le 30/03/2008 un fonds de commerce pour une valeur de
100.000D. Ce fonds comporte un droit au bail et une licence évalués respectivement à
20.000D et 30.000D.
Sachant que le contrat mentionne de façon séparée les valeurs spécifiques de ces éléments.
Passez l’écriture comptable relative à l’acquisition.
    30/03/2008    
       
212   Licence 30 000  
214   Fonds commercial 50 000  
Droit au
266   bail 20 000  
  404 Fournisseurs d'immobilisation   100 000
               

Exemple n°2
L’entreprise ABC a acquis le 25-01-2009 un fonds de commerce pour une valeur de
350.000D. Ce fonds comporte un droit au bail et une licence. Le contrat ne mentionne pas
les valeurs spécifiques de ces éléments. Passez l’écriture comptable relative à l’acquisition.
    25/01/2009    
       
214   Fonds commercial 350 000  
  404 Fournisseurs d'immobilisation   350 000
               

4
Exemple n°3
La société BETA a décidé de céder son droit au bail relatif à un local dont elle est locataire
depuis plusieurs années. Au 15-11-2009 la société a reçu trois offres 90.000, 100.000 et
120.000D.
Jugeant que les offres sont insuffisantes, la société a décidé de renoncer à la cession.
Au 31-12-2009, la société veut faire figurer le droit au bail parmi ses éléments d’actifs. Pour
quelle valeur ?
Solution
L’entreprise ne peut faire figurer parmi ses éléments d’actifs incorporels que le droit au bail
ayant fait l’objet d’une acquisition.

2.2.3 Règles de reconnaissances spécifiques aux brevets, marques et droit similaires


Le brevet est défini comme «  un titre délivré par l’organisme compétent, conférant à son
détenteur le droit exclusif d’utilisation, de fabrication et de vente d’un produit ou d’un
procédé pour une durée déterminée, et le protégeant contre toute intrusion étrangère dans
le domaine ou de la contre façon par ses concurrents ».
Une marque de commerce ou un nom commercial est  un mot, une phrase ou un symbole
qui caractérise ou identifie une entreprise ou un produit déterminé.
Le contrat de franchise est un contrat par lequel une entreprise concède à des entreprises
indépendantes le droit de se présenter sous son nom commercial ou sa marque pour vendre
des produits ou des services.
La licence est un droit concédé pour exploiter un droit obtenu par un contrat conclu avec les
pouvoirs publics.

Le coût d’acquisition de ces droits correspond au prix majoré des frais d’acquisition.
Les brevets, marques et droits similaires acquis sont constatés comme actif incorporel dans
la mesure où ils ont fait l’objet d’une évaluation distincte.
Le brevet, marques et droits similaires font généralement l’objet d’un dépôt légal leur
conférant une protection juridique. Une entreprise peut engager des coûts aboutissant à la
création d’un brevet, d’une marque ou d’un droit similaire. En général, ces coûts sont au fur
et mesure portés en investissements de recherche et de développement. Lorsque le brevet,

5
la marque ou le droit similaire, fait l’objet d’un dépôt auprès de l’organisme compétent, les
montants inscrits préalablement en investissement de recherche et de développement sont
transférés et les coûts ultérieurs liés au dépôt imputés dans le compte d’actif incorporel
approprié
Lorsque le brevet est acheté auprès d’un tiers, le coût d’entrée du brevet comprend le prix
payé ou dû majoré de tous les frais d’acquisition.
Les frais engagés éventuellement pour établir la validité du brevet font partie aussi du coût
du brevet, ils sont donc capitalisables et amortis sur la durée de vie restante du brevet.
Il peut arriver qu’une entreprise apporte certaines modifications au brevet existant et
obtient un nouveau brevet. Le coût de ces modifications ajouté à la valeur comptable nette
du brevet existant (ancien) constitue le coût d’origine du nouveau brevet.

2.2.4 Les logiciels

Les logiciels (dissociés), à usage interne ou à usage commercial, peuvent être acquis ou
développés en interne et, par conséquent, évalués soit à leur coût d’acquisition, soit à leur
coût de production.
Le coût de production d’un logiciel se compose de tous les coûts engagés lors des phases de
conception détaillée (ou d’analyse organique), de programmation, des tests (et jeux d’essais)
et de documentation (de base). Les coûts engagés lors des phases d’étude préalable et de
conception générale (ou d’analyse fonctionnelle) et les dépenses de formation du personnel
à l’utilisation du logiciel sont exclus et comptabilisés en charges.
Un logiciel doit être pris en compte lorsqu’il a de sérieuses chances de réussite technique et
l’entreprise manifeste sa volonté de le produire, indique sa durée d’utilité probable (compte
tenu de l’évolution prévisible des techniques de production des logiciels) et démontre les
avantages économiques futurs attendus de son utilisation.
Chronologiquement, tout processus d’élaboration de logiciel informatique passe par les trois
phases suivantes :

6
Phases de production Incorporation en coût de
production
1-Phase conceptuelle
Etude préalable à exclure
Conception générale de l’application à exclure
Conception détaillée de l’application à inclure

2-Phase de production à inclure


Programmation à inclure
Tests et jeux d’essais

3-Phase de mise à disposition de l’utilisateur et de suivi à inclure


Documentation à exclure
Formation de l’utilisateur à exclure
Maintenance du logiciel

Un logiciel à usage commercial (logiciel mère par exemple) doit être pris en compte lorsqu’il
a de sérieuses chances de réussite technique et de rentabilité commerciale, l’entreprise
manifeste sa volonté de le produire et de s’en servir durablement pour les besoins de la
clientèle, dispose (ou disposera) des ressources techniques, financières et humaines
nécessaires et démontre la rentabilité financière du projet au moyen d’un compte de
résultat prévisionnel.
Les coûts ultérieurs de modification des logiciels existants doivent être comptabilisés
en charges quant ils sont encourus sauf si
(a) il est probable que ces coûts permettent au logiciel de générer des avantages
économiques futurs qui lui sont spécifiquement attribuables au-delà du niveau de
performance défini à l’origine et
(b) ces coûts peuvent être évalués et attribués à l’actif de façon fiable.
Exemple n°4
Le service d’études informatiques de la Société KLM a procédé au développement d’un
logiciel de gestion de production. Les coûts de ce projet, comptabilisés en charges par
nature, se présentent comme suit :
- Frais d’étude préalable et d’analyse fonctionnelle : 2 500
- Frais d’étude organique ou de conception technique : 4 300

7
- Frais de programmation et de jeux d’essais : 5 700
- Frais de documentation de base : 2 000
- Frais de formation des utilisateurs : 1 500
Ce logiciel a été mis en exploitation le 01/10/2007. Sa durée d’utilisation est estimée à cinq
ans. Passer les écritures comptables nécessaires pendant l’exercice 2007.
SECTION 3. AMORTISSEMENT DES ACTIFS INCORPORELS

3.1 Règles générales 


La valeur d’un actif incorporel est amortie sur sa durée d’utilisation. Il doit tenir compte des
facteurs pertinents pour aboutir à une estimation raisonnable de la durée d’utilisation.
Les facteurs qui doivent être pris en considération pour estimer la durée d’utilisation des
actifs incorporels incluent :
a. Les clauses légales, réglementaires et contractuelles qui peuvent limiter une durée
fixe d’utilisation
b. Les clauses renouvellement ou d’extension qui peuvent altérer la spécification de la
durée d’utilisation
c. Les effets de l’obsolescence, de la demande, de la concurrence et autres facteurs
économiques pouvant affecter la durée d’utilisation
La durée d’utilisation et la méthode d’amortissement doivent être revues périodiquement et
réajustés selon le cas lorsque la durée d’utilisations est significativement différente de la
durée antérieurement retenue, ou que le rythme de consommations des avantages
économiques générés par ces actifs est modifié de façon significative.
Le changement de la durée d’utilisation et/ ou de la méthode d’amortissement est traité
comme un changement d’estimation comptable.
3.2 Considérations particulières 
- Le fonds commercial et le droit au bail sont amortis sur une période ne dépassant pas 20
ans ou sur une période plus longue s’il est clairement établi que cette durée est plus
appropriée.
- Les brevets, marques et droits déposés sont amorties sur la durée du privilège dont ils
bénéficient, ou sur leur durée effective d’utilisation si elle est inférieure.

8
- Les concessions, licences et droits similaires doivent être amortis sur la durée du privilège
que leur confèrent les conventions contractuelles, ou sur leurs durées probables
d’exploitation si elle est inférieure.
- A compter de sa date d’acquisition ou d’achèvement, le coût du logiciel doit être réparti sur
sa durée de vie utile estimée, selon un plan d’amortissement. Il convient de déterminer avec
une probabilité raisonnable la date à laquelle le logiciel cessera de répondre aux besoins de
l’entreprise ou à ceux de la clientèle compte tenu de l’évolution prévisible des connaissances
techniques en matière de conception de logiciels. Normalement, cette durée ne peut pas
être supérieure à 5 ans.
SECTION 4. RÉDUCTION DE VALEUR 
Le solde non amorti d’une immobilisation incorporelle doit être examiné périodiquement de
façon à s’assurer que la valeur récupérable n’est pas inférieure à la valeur comptable nette.
Lorsqu’une telle baisse intervient, la valeur comptable nette doit être ramenée à la valeur
récupérable.
La valeur récupérable est le montant que l’entreprise compte tirer de l’usage futur de l’actif
incorporel, y compris sa valeur résiduelle de cession. Elle peut correspondre à la valeur
actualisée des cash flows futurs attendus. Cette valeur doit être déterminée sur une base
individuelle. Toutefois, dans certains cas, il peut être difficile ou non approprié d’évaluer
séparément les différents composants d’un même groupe d’actifs. Dans ce cas, la valeur
récupérable doit être évaluée pour le groupe d’actifs pris dans son ensemble.
La réduction de valeur comptable nette d’une immobilisation incorporelle, destinée à la
ramener à sa valeur récupérable, est constatée en charges en réduisant la valeur brute de
l’immobilisation, ou par la constitution de provisions s’il est jugé que la réduction de valeur
n’est pas irréversible.
Sortie de l’actif des éléments incorporels 
Une immobilisation incorporelle doit être éliminée des bilans dés lors qu’elle est cédée ou
que l’on n’attend plus d’avantage économiques futurs de son utilisation ou de sa cession
ultérieure.

9
Exemple n°5
Début N-2, la société Gamma a acquis un procédé de fabrication évalué initialement à
65.000D d’une durée d’utilité estimée à 13 ans. Fin N, un concurrent a mis au point un
nouveau procédé plus performant. Les cash flows attendus sont estimés à 7.000D par an.
Préciser le traitement comptable approprié fin N.
Les informations à fournir
Les informations suivantes doivent apparaître dans les états financiers :
- Le coût, la valeur cumulée des amortissements et la valeur nette des actifs incorporels et
par catégories homogènes lorsque l’information est significative
- Les méthodes d’amortissement utilisées et la durée d’utilisation estimée
- Un rapprochement de la valeur comptable au début et en fin de période, montrant :
1. Les acquisitions
2. Les cessions
3. Les amortissements
4. Les réductions de valeur comptable
Lorsqu’un actif incorporel est en cours de développement, de mise en valeur ou
d’amélioration, sa valeur comptable nette est indiquée ainsi que les méthodes d’évaluation
et de comptabilisation qui ont servi à sa détermination.
Le changement de la durée d’utilisation et ou de la méthode d’amortissement est traité
comme changement d’estimation comptable conformément à la norme « modification
comptables ».

10

Vous aimerez peut-être aussi