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Cours comptabilité analytique GI2, GM2 ENIB

Chapitre 4
La méthode des coûts variables et le seuil de rentabilité
1. Principe et intérêts de la méthode
1.1. Principes
Le principe de base de la méthode du Direct costing repose sur la classification des
charges par nature de la comptabilité générale en charges variables d'activité et en charges
fixes de période appelées aussi charges de structure.
Les charges variables d'activité sont constituées:
- Des coûts variables de production: matières et fournitures, énergie, salaires de main d'œuvre
et charges sociales;
- Des coûts variables de distribution: commissions des vendeurs, frais de transport sur vente
Les charges fixes de période: ce sont toutes les autres catégories de charges n'ayant pas de
relation avec le niveau d'activité
- Les charges variables globales varient en fonction du niveau d'activité alors que les charges
variables unitaires sont constantes. Le coût variable total s'exprime alors de la manière
suivante :
C.V.T = C.V.U x Niveau d’activité
- Les charges de structure globales restent fixes au sein d'une même structure d'activité alors
que le coût fixe unitaire varie en fonction du niveau d'activité. Le coût fixe total s'exprime de
la manière suivante :
Coût fixe total = C
D'où
Coût total = C.V.T + C.F.T
Remarque: Les charges variables peuvent être des charges directes ou indirectes. Même chose
aussi pour les charges fixes.

1.2 Utilité de la méthode


A la différence de la méthode des coûts complets qui permet de voir comment le
résultat global de l'entreprise se répartit entre les divers produits, le calcul du résultat par la
méthode des coûts variables permet de voir comment celui-ci évolue en fonction de
l'évolution du niveau d'activité, et dans quelle mesure les produits, à travers la marge / coûts
variables qu'ils dégagent contribuent à la couverture des charges fixes globales.
Le résultat par la méthode du direct costing est calculé de la manière suivante :

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Chiffre d'Affaires
- Coûts variables

= Marge sur coûts variables

- Charges fixes

= Résultat analytique
La règle de base qu'on dégage de cette méthode est que, pour dégager des bénéfices ou
du moins ne pas supporter des pertes, le prix de vente doit au moins permettre de couvrir les
charges d'activité ainsi que les charges de structure.
2. Calcul des marges et résultat
2.1 Modèle du Direct Costing simple
a) Mise en œuvre de la méthode
Dans une activité multi produit, il s'agit de calculer une marge / coût variable par produit et un
résultat analytique global d'après le tableau suivant
Rubriques Total Pl P2...... .......Pi
Chiffre d'Affaire
(-) Coût V. de production
- Matières consommées
- Main d'œuvre
- Energie
- Autres
= Marge / c.V de production
(-) Coût V. de distribution
- Commissions/Ventes
- Frais de livraison
- Autres
= Marge / C.V. global
(-) Charges de structure totales
= Résultat analytique global

On calculera ainsi autant de marges sur coûts variables que de produits, mais le résultat global
sera un résultat unique Résultat Global =  M / CVi - C.F.
Aussi et afin de comparer la rentabilité des produits entre eux, on peut calculer pour chaque
produit un taux de marge sur coût variable définit par le rapport

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Marge / C.V
Taux de M / c.V =
Chiffred' affaires
b) L'analyse des résultats obtenus
L'utilisation de la méthode du Direct Costing simple permet d'analyser d'une manière
sommaire la participation de chaque produit dans le résultat global. Elle permet de constater
l'excédent dégagé sur le chiffre d'affaire de chaque produit par rapport aux charges qui sont
proportionnellement liées au niveau de production du produit en question. Cet excédent
représenté par la M / C.V peut être positif ou négatif.
1er cas La M / C.V est négative: Cette situation est celle où la décision à prendre paraît
immédiate. Le produit est non rentable puisqu'il n'arrive pas à s'autofinancer lui-même. Le CA
réalisé sur ce produit n'arrive même pas à couvrir les charges d'activité liées à ce produit.
Donc en absence de mesures immédiates de redressement de la situation (minimisation des
charges d'activité, augmentation des prix de vente...), il convient d'abandonner la production
de ce produit.
2ème cas La M / c.V est positive: l'excédent du CA par rapport aux charges d'activité va
permettre de couvrir une partie de charges de structure. Donc le produit en question est
rentable puisqu'il participe positivement à la couverture des charges fixes globales.
Exemple d'application: Soit une activité de production et de vente de trois produits A, B, et
C dont les résultats sont indiqués dans le tableau suivant
Produit A Produit B Produit C Total
(1) Chiffre d'Affaires 365 000 248 000 480 000 1 093 000
Coût V. de production 185 000 235 000 256 000
Coût V. de distribution 95 000 25 000 87 000
(2) C V. Total 280 000 260 000 343 000 883 000
(3) Marge /C.V = (1) –(2) 85000 -12000 137000 210000
Taux de marge / C.V
(4) Charges fixes 180 000
(3) – (4) = Résultat 30000
d’exploitation
Les résultats qui découlent de ce tableau appellent aux commentaires suivants :
* Le produit A: présente une M / CV positive et contribue à couvrir une partie des charges
fixes globales. Donc à première vue, il est rentable.
* Le produit B : présente une M / CV négative, il contribue à la dégradation du résultat de
l’entreprise. Il convient de l’éliminer dans la mesure où on ne peut ni augmenter son prix de
vente ni baisser ses coûts
* Le produit C : il paraît être le produit le plus rentable puisqu'il présente la M / CV la plus
élevée et un taux de marge le plus élevée aussi et contribue en conséquence plus fortement

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que A à la couverture des CF


Cependant une analyse plus détaillée d'après le modèle du Direct Costing évolué peut
contredire ces conclusions

2.2 Modèle du Direct Costing évolué


a) Principe de la méthode
La démarche de calcul du résultat par le modèle du Direct Costing évolué reste la
même que dans le direct costing simple. La seule différence réside dans le traitement des
charges de structure. (Une répartition plus détaillée des charges de structures).
- La M /CV par affectation aux coûts des ces produits les charges variables directes et
indirectes.
- La M /Coûts fixes spécifiques appelée aussi marge de contribution par affectation aux
coûts de chaque produit les charges fixes spécifiques à ce produit
Le résultat global est obtenu par imputation des charges fixes communes à la somme des
marges sur coûts spécifiques

On pourra ainsi calculer pour chaque produit:


Rubriques Total Pl P2...... .......Pi
Chiffre d'Affaire
(-) Coût V. de production
- Matières consommées
- Main d'œuvre
- Energie
- Autres
= Marge / c.V de production
(-) Coût V. de distribution
- Commissions/Ventes
- Frais de livraison
- Autres
= Marge / C.V. global
Taux de marge / CV
(-) C.F. Spécifiques
- De production
- De distribution
- D'administration
= Marge de contribution

Taux de marge de contribution

(-) C.F. Communes


= Résultat analytique global

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b) Commentaires des résultats


- Lorsque la M/CV est négative: c'est la situation la plus critique. Il faut abandonner le
produit en question pour les mêmes raisons évoquées plus haut.
- Lorsque la M/CV est positive: dans ce cas nous serons amenés à analyser deux situations à
savoir
* La M/CV permet de couvrir les CF spécifiques: la marge de contribution est
par conséquent positive. Il convient dans ce cas de maintenir le produit en
activité car par l'excédent qu'il dégage contribue positivement à la couverture des
charges fixes communes;
* La M/CV ne permet pas de couvrir les CF spécifiques: et laisse par
conséquent une M/Coût spécifiques négative Il convient dans ce cas
d'abandonner le produit en question car il contribue à la dégradation du résultat
global
Exemple d'application: supposons que dans l'exemple précédent les charges fixes globales
puissent être réparties entre les produits A, B et C de la manière suivante:
Charges fixes spécifiques: A = 20 000 ; B = 10 000 ; C = 140 000
Charges fixes communes = 10000
Rubriques Produit A Produit B Produit C Total
(1) Chiffre d'Affaire 365000 248000 480000 1 093000
Coût V. de production 185 000 235 000 256 000
Coût V. de distribution 95 000 25 000 87 000
(2) c.V. Total 280000 260000 343000 883000
(3) (1) - (2) Marge / C.V. 85000 -12000 137000 210000
Taux de Marge / C.V
(4) Charges. F spécifiques 20000 10000 140000 170000
(3) - (4) = Marge de contribution 65000 -22000 -3000 40000
Taux de Marge de contribution
Charges fixes communes 10000
Résultat d'exploitation 30000

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3-LE SEUIL DE RENTABILITE


1. Définition

SR = CA critique ; correspond au niveau d’activité pour lequel le résultat est nul. La


société ne réalise ni bénéfice, ni perte, elle couvre la totalité de ses charges.

1. Déterminants du SR

Cette méthode considère que pour une structure donnée, les charges fixes sont
supportées en totalité par l’exploitation.
Objectif : rechercher quel niveau les ventes doivent atteindre pour que les charges
fixes soient couvertes
Chiffre d’affaires

MCV
Charges variables Charges fixes Résultat

Charges totales

CA – charges totales = résultat = MCV – charges fixes

3 manières de calculer le SR :

Exercice (1) :
Une entreprise se caractérise par :
CA = 200 000
CF = 50 000
CV = 120 000
MCV = CA – CV = 80 000
Taux de MCV = (MCV/CA) x 100 = 40%

a) 1ère méthode : MCV = Charges fixes

SR est atteint quand le résultat est nul, c’est-à-dire lorsque la MCV couvre les frais
fixes,

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SR = CAxCF/ MCV
MCV et CF

Bénéfice
MCV=CF Charge fixe

Perte

CA
SR

SR = (200 000 x 50 000)/80 000 = 125 000 D

b) 2ème méthode : CA = Charges fixes + Charges variables

SR est atteint lorsque le CA couvre la totalité des charges.


SR = CF/taux de MCV
CA et coût total

CA

bénéfice coût total

perte

SR CA

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Exercice (1) :
Charges variables proportionnelles représentent 60% du CA et Taux MCV = 40%.
Equation de SR s’écrit :
X = 0,6 X + 50 000
SR = 50 000/0,4 = 125 000
c) 3ème méthode : résultat nul
SR est atteint lorsque le résultat est nul.
Résultat

résultat

bénéfice
CA
SR
perte

- charges fixes

Equation du résultat devient :


0 = MCV – CF
0 = 0,4 X – 50 000
X = 50 000/0,4
X = 125 000 D

2. Limites de la méthode

Simplicité de la méthode provient d’une série d’hypothèses réductrices de la réalité :


- 1ère hypothèse : CA
On a un prix de vente unique. Prix indépendant des quantités vendues.
- 2ème hypothèse : entreprise considérée comme monoproduit
- 3ème hypothèse : stabilité des coûts unitaires ; dans la réalité, les coûts
des facteurs ne sont pas indépendants des quantités.
- 4ème hypothèse : variations des stocks sont ignorées par le SR qui
suppose que les quantités produites correspondent aux quantités
vendues. Il n’y a donc pas de stocks d’après cette hypothèse.

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3. Point Mort

Le point mort représente la date à laquelle le seuil de rentabilité est atteint.


Le chiffre d’affaires annuel est atteint de fait au bout de 12 mois, le point mort est
atteint au bout de X mois ou X jours.
Point mort est exprimé en mois = SR/CA hors taxe réalisé x 12 = SR/CA hors taxe
réalisé x 360

Exemple :
CA = 200 000 D
CV = 120 000D
CF = 50 000 D
Hypothèse 1 : les ventes régulières au cours de l’exercice
Hypothèse 2 : l’entreprise réalise 40% de ses ventes au 1er trimestre, 30% au 2ème
trimestre, 10% au 3ème trimestre et 20% au 4ème trimestre.

Détermination du point mort :


Hypothèse 1 : ventes régulières
Point mort = 12 x 125 000/ 200 000 = 7,5 (cela équivaut à la mi-août)
Hypothèse 2 :
Trimestre CA hors taxe/trimestre CA hors taxe cumulé
1 200 000 x 0,4 = 80 000 80 000
2 200 000 x 0,3 = 60 000 140 000
3 200 000 x 0,2 = 40 000 180 000
4 200 000 x 0,1 = 20 000 200 000
Le seuil de rentabilité atteint au cours du 2 trimestre.
nd

Au cours du 2nd trimestre, l’entreprise devra réaliser 125 000 – 80 000 = 45 000 D de
chiffre d’affaires pour atteindre le seuil de rentabilité.
3x45 000/60 000 = 2,25 mois
Le point mort est atteint au début du mois de juin.

4. Autres indicateurs
a-Marge de sécurité

Elle se définit comme la différence entre le chiffre d’affaires et le seuil de rentabilité.


La marge de sécurité représente la baisse du chiffre d’affaires que peut supporter
l’entreprise sans subir de pertes.

b-Indice de sécurité

Il est aussi appelé la marge de sécurité relative. Cet indice représente le % de baisse
que peut supporter le chiffre d’affaires sans entraîner de pertes.
Indice = (marge de sécurité/ CA hors taxe) x 100
Plus l’indice est élevé, meilleure est la sécurité de l’entreprise.

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c-Indice de prélèvement (IP)

Il mesure le % du chiffre d’affaires à réaliser afin de couvrir les coûts fixes.


Plus l’indice de prélèvement est faible, plus l’entreprise peut atteindre le seuil de
rentabilité.
IP = CF x 100/CA hors taxe

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