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Audit fiscal – S9

AUDIT DU CYCLE
DES
IMMOBILISATIONS

Préparé par :
BOULASSOUAK Fatima Zahra
Encadré par :
TOUAB OMAR

2020-2021
1. Objectifs de l’audit des immobilisations :
Pour émettre une opinion fondée, l’auditeur doit veiller au respect des sept principes suivants :
▪ Exhaustivité : l’ensemble des dépenses liées aux immobilisations ont été comptabilisées
▪ Exactitude : les immobilisations sont enregistrées dans les comptes adéquats, une mauvaise
comptabilisation peut entraîner un mauvais calcul des dotations aux amortissements. La
comptabilité doit différencier entre les investissements et les charges d’entretien.
▪ Séparation des exercices : les mises en service des immobilisations ont un impact direct sur les
dotations aux amortissements.
▪ Valorisation : l’estimation de la valeur de l’immobilisation lorsqu’elle est produite par
l’entreprise doit faire l’objet d’un suivi particulier de l’auditeur. Ce dernier doit s’assurer que
l’ensemble des frais immobilisés sont conformes au PCG : risque de surestimation ou de sous-
estimation du résultat.
▪ Droits et obligations : la société doit tenir à jour le registre des immobilisations, elle doit aussi
effectuer un inventaire des immobilisations afin de s’assurer de leur état (dépréciation
exceptionnelle)
▪ Présentation : chaque immobilisation devrait être rattachée au poste qui lui est désigné afin que
le lecteur ait une idée claire sur les immobilisations de l’entreprise
▪ Existence : les écritures comptables sont fondées sur des flux existants. Le risque est que des
écritures soient passées sans fondement juridique précis.
 L’objectif de l’auditeur en matière d’audit des immobilisations n’est pas de vérifier de
façon redondante l’exhaustivité des opérations, mais d’identifier les faiblesses de contrôle
interne qui peuvent avoir un impact sur les comptes, afin de procéder à des travaux
sélectifs de révision.
1. Risques d’audit liés aux immobilisations :
Les risques d’audit peuvent être analysés selon les principes essentiels auxquels doivent répondre
les comptes d’immobilisations à savoir :
a- Les risques liés à la réalité ;
b- Les risques liés à l’exhaustivité ;
c- Les risques liés à la valorisation.
Ces risques généraux peuvent être détaillés de différentes manières. Nous proposons de les
analyser en deux grandes catégories de risques :

 Les risques inhérents, qui sont des risques induits naturellement par chaque type d’activité
économique quel que soit l’entité économique qui les entreprend;

 Les risques de procédure: en vue de faire face aux risques inhérents ci-dessus l’entreprise met
en place un dispositif « de contrôle interne ». Les risques de procédures expriment ainsi les
Insuffisances de ce dispositif à éviter ou à alerter sur la possibilité ou la survenance effective
d’un risque inhérent.
1. Démarche d’audit des immobilisations:
La mise en place des dispositifs de maîtrise des risques au sein d’une entreprise, permet au cycle
immobilisation de participer à l’atteinte des objectifs de cette entreprise. Cependant, l’audit
permet de s’assurer de l’efficacité de ces dispositifs grâce à un examen méthodique permettant de
s’assurer de leur bon fonctionnement.
1.1 Démarches d’audit du cycle immobilisation
Pour mener à bien une mission, la démarche d’audit suit un processus bien défini constitué
d’étapes et de règles en vue de progresser en ordre vers un résultat. Ce processus aboutit à une
démarche générale d’audit articulée autour de trois principales phases que sont :
-La phase planification de la mission ;
-La phase d’accomplissement de la mission ;
-Et la phase de communication des résultats.
 Phase de planification de la mission :
Selon les normes de l’Institute of Internal Auditors (IIA) 2200 et les Modalités Pratiques
d’Applications (MPA) 2200-1 et 2200-2, les auditeurs internes doivent concevoir et documenter
un plan pour chaque mission. Ce plan de mission précise les objectifs, le champ d’intervention, la
date et la durée de la mission ainsi que les ressources allouées.
 La phase d’accomplissement de la mission :
Selon la MPA 2300-1, les auditeurs internes doivent identifier, analyser, évaluer et documenter
les informations nécessaires pour atteindre les objectifs de la mission.
 La phase de communication des résultats :
Cette phase, régit par les normes et les modalités pratiques 2400, est composée des sous-étapes
suivantes :
-Conduite la réunion de clôture : L’objectif de cette étape est de faire valider par les
responsables du domaine audité la cohérence et la formulation définitive de l’ensemble des
observations d’audit relativement à la norme 2400 « communication des résultats » et la MPA
2410-1 « contenu de la communication ». Cette étape permettra de finaliser le plan d’action.
-Finalisation du plan d’action : L’objectif est de documenter les modalités de mise en œuvre
opérationnelles des mesures correctives définit par la norme 2400 « communication des résultats
» et la MPA 2410-1« contenu de la communication ». La finalité étant de rédiger le rapport
d’audit.
-Rédaction du rapport d’audit : Conformément à la norme 2400 « communication
des résultats » et aux MPA 2410-1« contenu de la communication » et 2410-2 « qualité de la
communication », l’objectif de cette étape est de documenter les résultats définitifs et officiels de
la mission d’audit pour diffusion aux clients de la mission.
-Validation du rapport d’audit : La validation du rapport d’audit selon la MPA 2340-1 «
supervision de la mission » a pour objectif d’approuver formellement le rapport d’audit. En
validant le rapport d’audit, le Responsable de l’Audit Interne (RAI) doit s’assurer que le rapport
est : exact, objectif, clair, concis, constructif.
 Outils et techniques d’audit du cycle des immobilisations :
Parmi les outils et techniques d’audit permettront de mener à bien l’audit du cycle des
immobilisations :
-Entretien : l’entretien vise à collecter des informations afin de prendre connaissance des
activités du domaine audité et éventuellement constituer les preuves d’audit qui permettront
d’atteindre les objectifs de la mission d’audit.
-Observation : l’observation consiste à se rendre dans les locaux en relation avec les opérations
de l’entité auditée afin d’observer l’état des locaux, l’état du contenu des locaux ou le
déroulement de certaines tâches.
-Brainstorming : Le brainstorming ou remue-méninges se pratique en groupe (auditeurs/audités).
Les membres de ce groupe doivent être en confiance afin de pouvoir s’exprimer librement. Il
permet de produire un maximum d’idées dans un temps court. Il s’applique aux différentes étapes
de la démarche de résolution de tous problèmes : analyser les risques, rechercher les causes
possibles d’un dysfonctionnement, rechercher des solutions/actions correctives.
4. Les conséquences d’audit du cycle immobilisation :
 Principaux points de recommandations :
-Autorisation d’investissements : Une procédure formalisée des investissements doit être mise
en place par les sociétés afin de définir les niveaux d’approbation des acquisitions des
immobilisations en fonction du montant et de la nature de l’investissement.
–Séparation des tâches : La société doit veiller à l’exécution des tâches d’engagement, de
réception, de conservation, de comptabilisation et de contrôle des immobilisations par des
personnes différentes.
–Inventaire physique des immobilisations : Les entreprises doivent faire des inventaires
physiques de leurs immobilisations au moins une fois par an afin de dégager la liste des
immobilisations à déprécier et de s’assurer de l’existence effective de la totalité des
immobilisations inscrites à l’actif de la société. Pour faciliter les inventaires physiques, les
immobilisations (du moins corporelles) doivent être immatriculées par un n° séquentiel attribué
par le système de gestion des immobilisations. Les inventaires doivent être effectués sous le
contrôle de personnes indépendantes de la cellule qui les gère au quotidien.
–Politique d’amortissement : La politique d’amortissement appliquée par la société doit être
justifiable fiscalement et/ou économiquement. Elle doit être permanente d’année en année et doit
être la même pour les acquisitions de nouvelles immobilisations similaires.
–Fichier des immobilisations : Dans le cas où la société ne dispose pas de systèmes
informatiques intégrés, le fichier de gestion des immobilisations doit être rigoureusement
contrôlés et rapprochés aux données de la comptabilité générale.
–Protection des immobilisations : Les entreprises doivent veiller à la protection physique de
leurs immobilisations et à leur couverture par l’assurance.
–Politique de mise au rebut : Les mises au rebut doivent respecter une procédure formalisée
validée par la direction. Elles doivent également faire l’objet d’un PV d’agrément afin d’éviter les
mises au rebut abusives et pouvoir les justifier fiscalement.

5. Redressement fiscal :
 Rectifications fiscales pouvant éventuellement affecter les comptes annuels :
C'est le cas de celles qui sont reconnues par l'entreprise (sous le contrôle de son commissaire aux
comptes) comme consécutives à une erreur d'appréciation comptable. Il s’agit, par exemple, des
cas suivants :

 Immobilisations passées à tort en charges ;

 Amortissements « exagérés »;

 Rectification de la valeur d’entrée des immobilisations (à la baisse et à la hausse) ;

 Sous-évaluation des stocks.


Immobilisations passées à tort en charges (matériel et outillage, mobilier et matériel de
bureau, agencements, fonds de commerce…) :
Dans ce cas, l'entreprise porte à l'actif l'immobilisation (dans le poste concerné) par le crédit, à
notre avis, du compte 791 « Transferts de charges d’exploitation », pour le montant de la charge
précédemment déduite à tort. Toutefois, s’agissant d’une correction du montant des
immobilisations, elle devrait également, à notre avis, pouvoir être enregistrée au compte 778 «
Produits exceptionnels ».
La règle de l’intangibilité d’ouverture du premier exercice non prescrit ne s’applique pas aux
erreurs résultant de la déduction en charges de dépenses qui auraient dû venir en augmentation de
l’actif immobilisé. Dès lors, l'application combinée du principe de correction symétrique des
bilans et de cette exception à la règle d'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non
prescrit n'autorise l'administration à ne remettre en cause que les seules dépenses comptabilisées à
tort en charges au titre des exercices non prescrits.
En conséquence, le produit constaté comptablement lors de la correction de l'erreur doit être
déduit extra-comptablement :
- soit parce qu'il correspond à des déductions remises en cause dans la rectification fiscale
(déductions effectuées au cours d'exercices non prescrits) ;
- soit parce qu'il correspond à des déductions qui ne doivent entraîner aucune conséquence sur le
résultat imposable (déductions au cours d'exercices prescrits).
En outre, les amortissements qui auraient dû être pratiqués lors des exercices antérieurs font
l'objet d'un rattrapage immédiat.
En effet, la comptabilisation à tort en charge d’une dépense qui aurait dû être immobilisée
constitue une erreur comptable. Or, les corrections d’erreur sont à calculer rétrospectivement et
l'incidence de la correction est à comptabiliser en totalité en résultat sur l’exercice au cours
duquel est constatée l’erreur.
Ce rattrapage est comptabilisé au crédit du compte 28 « Amortissements d'immobilisations »
concerné, par le débit, à notre avis, du compte 6811 « Dotations aux amortissements des
immobilisations ». Toutefois, s’agissant d’une correction d’erreur, ce rattrapage devrait
également, à notre avis, pouvoir être enregistré au compte 6871 « Dotations aux amortissements
exceptionnels ».
L'immobilisation inscrite à l'actif est ensuite amortie sur sa durée résiduelle d'utilisation
(décomptée comme si l'immobilisation avait été inscrite à l'actif dès l'origine). En application de
l'article 39 B du CGI, les amortissements rattrapés n'ayant pas été comptabilisés en temps voulu,
ils sont en principe perdus fiscalement.
Toutefois, l'administration admet que cette sanction soit « limitée aux cas manifestement abusifs
» Dès lors, il est admis que les annuités d'amortissement linéaire ou dégressif que l'entreprise
n'aurait pas pratiquées soient déduites au titre de l'exercice au cours duquel le rattrapage
comptable est effectué.
En conséquence, aucune correction extracomptable n'est à effectuer (au titre du rattrapage et des
amortissements ultérieurs) dans la mesure où ces amortissements n'ont pas minoré le montant de
la rectification fiscale.
Amortissements « exagérés » :
Soit l’exemple suivant :
Exemple :
Une entreprise amortit une de ses immobilisations sur une durée de 5 ans. Elle bénéficie de la
mesure de simplification lui permettant de comptabiliser ses amortissements sur leur durée
d’usage. La durée de 5 ans retenue par l’entreprise est considérée comme erronée par
l'administration qui accepte une durée de 8 ans. Cette correction est acceptée comptablement.
L'écart avec les dotations cumulées depuis l'acquisition du bien jusqu'à la date de la rectification
fiscale constitue le montant des amortissements « exagérés ».
L'entreprise débite le compte « Amortissements » par le crédit, à notre avis, du compte 7811 «
Reprises sur amortissements des immobilisations incorporelles et corporelles », pour le montant
des amortissements « exagérés » calculés depuis l'inscription à l'actif de l'immobilisation, y
compris, à notre avis, pour la quote-part d'amortissements exagérés qui ne peuvent être rectifiés
car comptabilisés sur des exercices prescrits (voir ci-après fiscalement). Toutefois, s’agissant
d’une correction d’erreur, elle devrait également, à notre avis, pouvoir être enregistrée au compte
778 « Produits exceptionnels ».
La règle de l’intangibilité d’ouverture du premier exercice non prescrit ne s’applique pas aux
omissions ou erreurs résultant de dotations aux amortissements excessives. Dès lors, l'application
combinée du principe de correction symétrique des bilans et de cette exception à la règle
d'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit n'autorise l'administration à
ne remettre en cause que les seules dotations excessives comptabilisées au titre des exercices non
prescrits.
En conséquence, le produit constaté comptablement lors de la correction de l'erreur doit être
déduit extra-comptablement pour son montant total :
- soit parce qu'il correspond à des amortissements excessifs pris en compte dans la rectification
fiscale (amortissements pratiqués au cours d'exercices non prescrits) ;
- soit parce qu'il correspond à des amortissements excessifs qui ne doivent entraîner aucune
conséquence sur le résultat imposable (amortissements pratiqués au cours d'exercices prescrits).
Les exercices suivant celui de la correction comptable de l'erreur, les dotations aux
amortissements comptables seront déductibles sur le plan fiscal. Aucune correction
extracomptable ne sera donc nécessaire.
Rectification de la valeur d'entrée (apport ou achat) des immobilisations (à la baisse et à la
hausse) :
Si l’acte initial n’est pas rectifié, le coût d'acquisition doit être maintenu.
En revanche, lorsque l’acte fixant le prix est modifié, par une procédure judiciaire notamment, le
coût d’acquisition de l’immobilisation doit être corrigé :
- en cas d'acquisition, la modification entraîne, en général, le paiement d'un complément de prix
au vendeur. L'augmentation de l'immobilisation concernée a pour contrepartie le crédit d'un
compte de dettes d'immobilisations ou de trésorerie ;
Si le prix réel a été dissimulé (la partie de prix correspondant à la dissimulation ayant en fait été
versée), il n'y a pas de contrepartie à l'augmentation de l'immobilisation. Le coût d’acquisition ne
peut donc pas, à notre avis, être modifié. La solution qui constituerait à constater en contrepartie
une réserve reviendrait à procéder à une réévaluation partielle incompatible avec l'article L 123-
18 du Code de commerce.
- en cas d'apport, si le contrat d’apport est modifié (augmentation de la valeur de l'immobilisation
apportée), la correction de l'erreur sur l'apport se traduit par une augmentation de capital (réservée
à l'apporteur).
Mais la rectification fiscale ne peut en elle-même justifier une modification du contrat d'apport,
celui-ci ne pouvant être remis en cause, selon le droit des sociétés, qu'en cas de dol ou de fraude.
Lorsque les nouvelles valeurs sont constatées au bilan, il en est tenu compte, notamment, pour le
calcul :
- des amortissements (pour la rectification de la valeur d’achat et pour la rectification de la valeur
d’apport ;
- et des plus-values de cession (pour la rectification de la valeur d’achat, pour la rectification de la
valeur d’apport.