Audit Contractuel Des PME Au Maroc

Touria BENIDIR Audit contractuel des PME marocaines
Au terme de ce mémoire, il m’est agréable d’exprimer mes

remerciements envers tous ceux et toutes celles qui ont contribué de
quelque manière que ce soit à son aboutissement ; en l’occurrence :
Mr BIAD, mon encadrant à l’ISCAE, dont le professionnalisme,

la richesse d’esprit et la rigueur ont été pour moi une référence.
Permettez-moi de vous faire part de mon reconnaissance et ma
gratitude et de vous remercier pour votre indulgence et votre
compréhension ;
Mr ABOUNAIM, mon encadrant au cabinet, qui m’a été d’une

grande aide tout au long des deux mois de stage ;
Toute l’équipe du Cabinet ABOUNAIM & ASSOCIES, pour

leur accueil chaleureux, et pour leur soutien ;
Le directeur générale de l’entreprise et l’ensemble du personnel qui

ont fait preuve d’une grande coopération et qui m’ont fourni
toutes informations nécessaires au bon déroulement de la mission
d’audit.
Enfin, je ne pourrai clore cette liste sans remercier le corps enseignant de

l’ISCAE pour la qualité de son enseignement.
MERCIA VOUSTOU S
1
INTRODUCTION………………………………………..5
PARTIE I : Le cadre théorique de l’audit……..8

Section I : Approche générale de l’audit…………….9
I - L’audit au Maroc……………………………………………...9
1. La stratégie d’audit dans les normes marocaines…………………..9
2. Les missions de l’auditeur………………………………………...10
3. Le Commissariat aux comptes et l’audit contractuel……………...13
4. Les qualités requises de l’auditeur………………………………...13
II - La démarche générale de l’audit…………………………...14

1. Préalables à la mission…………………………………………….14
2. Définition de la stratégie de révision et plan de mission………..14
3. Evaluation du contrôle interne……………………………………..21
4. Audit des comptes : principes et techniques……………………….24
5. Travaux de fin de mission …………………………………………29
6. Rédaction d’un rapport……………………………………………..32
7. Tenue des dossiers de travail ……………………………………....37
Section II : L’audit et les spécificités des PME….…..40

I - Généralités sur les PME au Maroc…………………………..40
1. PME en chiffe……………………………………………………….40
2. Définition de la PME………………………………………………...40
II - Les spécificités de la PME…………………………………......41

1. Les spécificités ayant un impact positif sur la mission d’audit………41
2. Les spécificités ayant un impact négatif sur la mission d’audit……...43
3. La démarche d’audit à adapter……………………………………….45
2
PARTIE II : Cas pratique d’une mission d’audit

dans une PME……………………………………...46
Section I : La prise de connaissance de la PME « X » …..47
I - Statut et activité………………………...………………………47
II - Organigramme de la PME « X » ………………………….....47
III - Principes et méthodes comptables……………………...…...48

1. Actif immobilisé…………………………….……………………….48
2. Actif circulant………………………………………………………..49
3. Passif circulant (hors trésorerie)……………………………………..50
4. Trésorerie…………………………………………………………….50
Section II : Appréciation du contrôle interne…………....51

I - Système de contrôle interne des achats ……………………….52
1. Suivi des livraisons de matières……………………………………..52
2. Suivi comptable des achats………………………………………….52
II - Système de contrôle interne de la production- stocks ………53

1. Suivi des flux entre le magasin et les ateliers……………………….53
2. Procédure d’évaluation des produits finis …………………………..53
3. Procédure d’inventaire physique ……………………………………53
4. Politique de stockage ………………………………………………..53
III - Système de contrôle interne des autres cycles ………….....54

1. Système de contrôle interne des ventes……………………………...54
2. Système de contrôle interne de la paie- personnel …………………..54
3. Système de contrôle interne de la trésorerie ……………………...…54
4. Système d’apurement des admissions temporaires en douane ………55
5. Manuel des procédures comptables……………………………….....55
VIII – Faiblesses, risques et recommandations ………………….55

1. cycle : achats – fournisseurs…………………………………………56
2. Cycle : Ventes – Clients……………………………………………..59
3. Cycle : Production – Stocks………………………….………………61
4. Cycle : Trésorerie…………………………………………………….63
3
5. Cycle : Paie – Personnel…………………………………………..65

6. Cycle : Immobilisations…………………………………………….66
Section III : Contrôle des comptes……………………......67

I - Analyse des principaux soldes………………………………….67
1. Compte de produits et charges……………………………………….67
2. Bilan ………………………………………………………………...74
II - Autres commentaires sur les comptes………………………...79

1. Fournisseurs et comptes rattachés………………………………...…79
2. Etat- Créditeur ………………………………………………………79
3. Situation fiscale……………………………………………………...79
III - Ajustements et zones d’incertitudes………………………...79
Section IV : Expression de l’opinion du commissaire aux

comptes……………………………………………..………81
Conclusion………………………………...………………..82
Bibliographie……………………………………………….84
Annexes………………………………………………...…...85
Etats financiers arrêtés au 31/12/2005…………………………86
4
Le métier d’expert comptable dépasse aujourd’hui le cadre de

l’élaboration et de la certification des comptes de l’entreprise. Il est au
coeur du développement de l’économie. Ses domaines d’intervention sont
de plus en plus larges. Il est le partenaire, par excellence, de la PME
qui ne dispose pas toujours du personnel qualifié nécessaire pour assurer
une meilleure gestion et de résoudre les différents problèmes qui
entravent son activité et ainsi de pouvoir sauvegarder son patrimoine.
Les PME sont les premières créatrices d’emploi, pourtant elles sont
aussi les premières victimes de la complexité et des changements de
l’environnement.
Le patron de PME, noyé dans ses problèmes quotidiens, trouvera dans
l’expert comptable le partenaire idéal qui :
Informe la PME sur son environnement juridique, économique,

fiscal et financier
Conseille et aide à simplifier les procédures de création, de

financement et de développement
Organise et réorganise les structures pour permettre à la PME de

s’adapter aux mutations
Anticipe le changement et l’hostilité de l’environnement et

réoriente les stratégies pour plus d’efficacité (reconversion,
alliance, cession, succession, transmission)
5
Audit et contrôle pour éviter les dérapages et maintenir l’équilibre.
Ainsi l’une des préoccupations des dirigeants des PME est de garantir
leurs relations avec leurs partenaires et pouvoirs public en favorisant
une information crédible et c’est là toute la dimension de l’audit
contractuel.
En effet, la pratique de l’audit, a connu ces dernières années un

développement considérable. Il s’est construit autour de l’audit une
image de modernité et d’efficacité qui provient de 3 principaux
facteurs :
 La richesse du concept ;
 L’exigence des compétences étendues des auditeurs ;
 La rigueur de la méthode.
L’audit contractuel, en particulier, est un métier et une fonction,

désormais à part entière, dans un grand nombre des PME de par le
monde :
C’est une profession organisée ;
C’est un outil structuré, au service d’une direction générale ou

d’un comité d’audit représentant les intérêts des actionnaires ;
C’est une fonction de contrôle, au départ, qui s’oriente de plus en

plus vers un rôle de généraliste et évolue désormais vers celui de
consulting.
De ce fait, une problématique se pose : « si l’audit des grandes

entreprises est connu et réglementé, comment alors adapter la démarche
d’audit aux spécificités de la PME »
6
Le choix de mon thème de mémoire a porté sur « l’audit contractuel des

PME marocaines » et plus précisément l’audit d’une PME filiale d’une
société Italienne opérant dans le secteur d’automobile.
Il est à noter que pour des raisons de confidentialité, je ne pourrai citer
ni le nom de la PME ni ceux de ses dirigeants.
Ce mémoire est présenté suivant deux parties. Dans une première

partie, il sera question de traiter du cadre d’audit en général à travers la
présentation du métier de l’auditeur, de ses missions et des qualités
requises en lui pour amener à bien la mission ; ainsi que de la démarche
générale d’audit applicable à toutes les sociétés auditées.
Dans le même contexte théorique, on traitera de la particularité de
l’audit des PME, à travers la présentation des spécificités des PME
ayant un impact positif sur la mission d’audit, ainsi que celles ayant un
impact négatif.
Dans une deuxième partie, dans un cadre plus pratique, je présenterai,
en me basant sur la mission d’audit que j’ai effectuée, la démarche
d’audit dans la PME « X ».
7
8
I – L’audit au Maroc
1. La stratégie d’audit dans les normes

marocaines
Au niveau de la profession d’Expert Comptable, la normalisation est le résultat
d’une évolution historique liée à l’adaptation de la pratique de l’audit aux conditions
sociales générales. C’est le résultat d’une réflexion continue des auditeurs quant à
l’évolution de leur métier, de manière à en définir une codification permettant de
répondre aux enjeux liés à leur responsabilité.
La normalisation a pour objectif principal d’assurer l’homogénéité des travaux des
auditeurs de façon à servir une prestation satisfaisante et de qualité constante pour
l’ensemble de la profession. Les normes représentent une référence pour
l’appréciation de la pertinence des procédures appliquées lors d'un audit. Elles
fournissent un standard de procédures considérées comme acceptables face à une
situation donnée. L’importance de ces normes est en effet capitale d'un point de vue
pratique pour les auditeurs :
 Elles leur permettent de justifier la nature et l’étendue de leurs contrôles vis-

à-vis des sociétés auditées. Les entreprises contrôlées pourraient en effet être
tentées de restreindre les contrôles afin de réduire les désagréments causés
par l'intervention des auditeurs dans l'entreprise, ou de diminuer le montant
des honoraires, l’auditeur peut alors invoquer cet argument ;
 Du point de vue de la responsabilité des auditeurs vis-à-vis des tiers, le

respect de la normalisation équivaut alors à celle de l’obligation de moyens. Il
devient alors important de construire son travail selon les normes pour justifier
de sa qualité ;
 Enfin, d'un point de vue interne aux cabinets d'audit, les normes permettent
de former, de justifier et de conditionner le comportement des collaborateurs.
9
Au Maroc, la norme relative à la stratégie d’audit s’intitule « Définition de la

stratégie de révision et plan de mission » et stipule les prescriptions suivantes :
« Le CAC doit avoir une connaissance globale de l’entreprise lui permettant

d’orienter sa mission et d’appréhender les domaines et les systèmes significatifs.
Cette approche a pour objectif d’identifier les risques pouvant avoir une incidence
significative sur les comptes et conditionne ainsi la programmation initiale des
contrôles et la planification ultérieure de la mission qui conduisent à :
 Déterminer la nature et l’étendue des contrôles, eu égard au seuil de

signification,
 Organiser l’exécution de la mission afin d’atteindre l’objectif de certification de

la façon la plus rationnelle possible, avec le maximum d’efficacité et en
respectant les délais prescrits ».
Le commentaire de la norme sur la définition de la stratégie de révision, distingue

trois étapes, en l’occurrence la prise de connaissance générale de l’entreprise, la
détermination des domaines significatifs, et la rédaction d’un programme général de
travail (ou plan de mission).
2. Les missions de l’auditeur :
2.1 Mission d’audit :
Une mission d'audit des états de synthèse a pour objectif de permettre à

l’auditeur d'exprimer une opinion selon laquelle les états de synthèse ont été établis,
dans tous leurs aspects significatifs, conformément à un référentiel comptable
identifié et qu’ils traduisent d’une manière régulière et sincère, la situation financière
de la société, ainsi que le résultat de ses opérations et le flux de sa trésorerie.
Pour ce faire, l'auditeur met en oeuvre un référentiel de travail à même de lui

permettre de rassembler des éléments probants nécessaires pour tirer des
conclusions sur lesquelles se fonde son opinion.
L'opinion de l'auditeur renforce la crédibilité de ces états de synthèse, en fournissant
une assurance élevée, mais non absolue. L’assurance absolue en audit ne peut
exister, en raison de nombreux facteurs, tels que, l’utilisation de la technique des
sondages, les limites inhérentes à tout système comptable et de contrôle interne, le
recours au jugement et le fait que la plupart des informations probantes à la
disposition de l’auditeur conduisent, par nature, davantage à des déductions qu’à
des convictions.
Dans son rapport, l’auditeur donne son avis et :
 certifie sans réserve ;
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 certifie avec réserve ;

 refuse de certifier.
2.2 Mission de commissariat aux comptes :
Le commissariat aux comptes est une mission d’audit à caractère légal dans
la mesure où elle est imposée par les lois sur les sociétés. Le commissaire aux
comptes, nommé par l’assemblée des associés et, en cas de carence, par voie de
justice, a pour mission permanente de vérifier les comptes de la société, en vue
d’émettre son avis sur leur régularité, sincérité et image fidèle. Il est également
chargé par la loi de certaines vérifications spécifiques et de certaines missions
connexes.
Le commissaire aux comptes a ainsi une mission d’information, de prévention et de
protection. Son rapport est d’une diffusion très large. De ce fait, sa mission est
d’intérêt public. Le commissariat aux comptes est régi par la loi, qui :
 détermine les entités qui y sont tenues ;

 fixe les missions dans leur objet et leurs conditions d’exercice ;
 désigne les destinataires des communications et rapports du commissaire aux
comptes.
Le commissariat aux comptes constitue ainsi un ensemble de missions qui peuvent

s’ordonner en 4 catégories principales :
 une mission d’audit conduisant à certifier que les comptes présentés

répondent aux qualificatifs de régularité, de sincérité et d’image fidèle ;
 des missions spécifiques intervenant dans le cadre de sa mission de

certification et qui ont pour objet :
- soit de vérifier la sincérité de certaines informations,
- ou de s’assurer du respect de certaines garanties légales particulières ;
 des missions particulières relatives à la réalisation de certaines opérations ;
 une mission de communication de ses opinions aux organismes et personnes

désignés par la loi.
Le caractère permanent de la mission :
La loi autorise le commissaire aux comptes à exercer à tout moment qu’il juge
utile, les pouvoirs d’investigation qu’elle lui donne ; de cette disposition est issue la
notion de «mission permanente».
Ainsi, le commissaire aux comptes a un pouvoir permanent de contrôle, mais il n’est
pas chargé d’un contrôle permanent. Sur le plan du droit, le caractère permanent de
la mission ne peut avoir d’autres significations.
Ayant reçu ce pouvoir, en vue d’assurer au mieux sa mission, c’est dans le cadre
général de son obligation de moyens, et donc par référence à un professionnel
diligent, qu’il incombe au commissaire aux comptes de déterminer, si quand et
comment il doit en user.
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Dans la pratique, les missions spécifiques prévues par la loi amènent le commissaire
aux comptes à intervenir en cours d’exercice lorsque certains faits se produisent ou
que certaines opérations sont réalisées.
Mais surtout, la brièveté des délais entre l’arrêté des comptes et leur approbation ne
permet pas au commissaire aux comptes, dans la généralité des cas, d’effectuer
dans ce court laps de temps tous les contrôles que requiert une certification
raisonnablement fondée. De ce fait, c’est la nature même des travaux du
commissaire aux comptes qui implique des interventions en cours d’exercice. C’est
pourquoi, les normes de l’Ordre des Experts Comptables qui fondent le commissariat
aux comptes sur la démarche et les techniques d’audit, demandent au commissaire
aux comptes de répartir ses travaux dans le temps.
2.3 Examen limité :
Une mission d'examen limité a pour objectif de permettre à l’auditeur de

conclure, sur la base de procédures ne mettant pas en oeuvre toutes les diligences
requises pour un audit, qu'aucun fait d'importance significative n’a été relevé lui
laissant à penser que les états de synthèse n’ont pas été établis, dans tous leurs
aspects significatifs, conformément au référentiel comptable identifié.
L'examen limité met en oeuvre des investigations et des procédures analytiques
Conçues pour apprécier la fiabilité d'une déclaration qui relève de la responsabilité
d’une partie pour l'utilisation par une autre partie. Bien que l’examen limité comporte
l’application de techniques et de procédures d’audit, ainsi que la collecte d’éléments
probants, en règle générale, il n'inclut pas l'évaluation des systèmes comptables et
de contrôle interne, le contrôle des comptes et des réponses aux demandes de
renseignements sur la base d'éléments corroborants recueillis grâce à des
inspections, observations, confirmations et calculs, qui sont en général des
procédures appliquées lors d'un audit.
Bien que l'auditeur s'efforce d'avoir connaissance de tous les faits importants,
l'examen limité, de par la limitation des procédures mises en oeuvre, ne permet pas
d'atteindre cet objectif aussi bien que dans une mission d'audit. Par conséquent, le
niveau d'assurance fourni par un examen limité est de niveau inférieur à celui fourni
par un audit.
2.4 Mission d'examen sur la base de procédures

convenues :
Dans une mission d'examen sur la base de procédures convenues, un

auditeur met en oeuvre des procédures d'audit définies d'un commun accord entre
l'auditeur, l'entité et tous les tiers concernés pour communiquer les constatations
résultant de ses travaux. Les destinataires du rapport tirent eux-mêmes les
conclusions des travaux de l'auditeur. Ce rapport s'adresse exclusivement aux
parties qui ont convenu des procédures à mettre en oeuvre, car des tiers, ignorant
les raisons qui motivent ces procédures, risqueraient de mal interpréter les résultats.
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2.5 Mission de compilation :
Dans une mission de compilation, le Professionnel utilise ses compétences de

comptable, et non celles d'auditeur, en vue de recueillir, classer et faire la synthèse
d'informations financières. Ceci le conduit d'ordinaire à faire la synthèse
d'informations détaillées sous une forme compréhensible et exploitable sans être
tenu par l'obligation de contrôler les déclarations sur lesquelles s'appuient ces
informations. Les procédures appliquées ne sont pas conçues et n'ont pas pour but
de permettre au Professionnel de fournir une assurance sur ces informations
financières.
Toutefois, les utilisateurs de ces informations tirent partie de l'intervention d'un
professionnel qui a apporté ses compétences et le soin nécessaire à leur élaboration.
3. Commissariat aux comptes et audit

contractuel :
3.1 Commissariat aux comptes :
L’audit légal mené par le commissaire aux comptes comprend une mission
générale et le cas échéant des interventions connexes.
La mission générale comprend :
 une mission d’audit financier conduisant à la certification,

 des vérifications spécifiques dont la liste figure dans la loi.
3.2 Audit contractuel :
L’auditeur contractuel mène, comme son nom l’indique, une mission dans le
cadre d’un contrat qui le lie à l’entité auditée : un client (une entreprise, un
ministère…) fixe une mission à l’auditeur, les termes de celle-ci figurant dans un
contrat. Dès lors, s’il n’existe qu’une seule mission de commissariat aux comptes qui
comprend des objectifs connus, il existe un nombre illimité de missions d’audit
contractuel menées par des spécialistes de la mission concernée.
4. Les qualités requises de l’auditeur :

De la grande portée de la mission d’audit découle un certain nombre
d’exigences :
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4.1 Compétence :
Monopole de l’expert comptable : L’appartenance à un corps professionnel,
l’Ordre des Experts Comptables, chargé de la mise en œuvre des normes de travail
et de rapport, du contrôle de qualité, du respect de l’éthique, apporte une garantie
d’exécution de la mission avec professionnalisme et responsabilité.
4.2 Indépendance :
L’auditeur ne doit pas s’immiscer dans la gestion et doit respecter les règles
d’incompatibilité qui risqueraient d’altérer son objectivité. L’auditeur ne peut être
chargé d’élaborer les comptes, lesquels relèvent de la responsabilité des organes de
gestion. C’est en effet le Conseil d’Administration qui arrête les comptes, lesquels
sont tenus et élaborés par les services comptables et financiers sous la supervision
du Directeur Général. La responsabilité de l’auditeur est d’émettre une opinion sur la
base de l’audit de ces comptes. Il fait donc un constat.
4.3 Règle de non immixtion dans la gestion :
De par la nature de sa mission, qui exige compétence et indépendance,

l’auditeur ne doit pas être «juge et partie» et ne peut ni s’immiscer dans la gestion, ni
dans le traitement des opérations de la société.
Dans le même sens, la loi du 17 octobre 1996 a fait interdiction au commissaire aux
comptes de s’immiscer dans la gestion. Elle a entendu ainsi supprimer toute
confusion entre les fonctions et donc les responsabilités des dirigeants et celle du
contrôleur légal.
II - La démarche générale de l’audit
1. Préalables à la mission
Il s’agit de préparer la lettre de mission qui joue le rôle d’un contrat entre les
deux parties définissant à la fois l’étendue de la mission et les obligations de
chacune d’entre elles.
2. Définition de la stratégie de révision et

plan de mission
Le commissaire aux comptes doit avoir une connaissance globale de
l’entreprise lui permettant d’orienter sa mission et d’appréhender les domaines et les
systèmes significatifs.
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Cette approche a pour objectif d’identifier les risques pouvant avoir une incidence
significative sur les comptes et conditionne ainsi la programmation initiale des
contrôles et la planification ultérieure de la mission qui conduisent à :
 Déterminer la nature et l’étendue des contrôles, eu égard au seuil de

signification,
 Organiser l’exécution de la mission afin d’atteindre l’objectif de

certification de la façon la plus rationnelle possible, avec le maximum
d’efficacité et en respectant les délais prescrits.
La définition de la stratégie de révision, dans le cadre de la mission de commissariat

aux comptes comporte généralement les étapes suivantes :
 Prise de connaissance générale de l’entreprise ;

- Détermination des domaines significatifs ;
- Evaluation du risque
 Rédaction d’un programme général de travail (ou plan de mission).
2.1 Prise de connaissance générale de l’entreprise
La réalisation de la mission du commissaire aux comtes exige une prise de

connaissance de l’entreprise lui permettant notamment de déterminer les risques
généraux lies a l’entreprise.
Les informations à collecter concernent notamment :
 L’activité de l’entreprise et le secteur dans lequel elle opère : nature

des activités, principaux clients et fournisseurs, situation économique
du secteur d’activité, réglementation particulière au secteur d’activité,
etc...;
 Son organisation et sa structure : actionnariat, implantations

géographiques, organigramme général et par fonction, structure du
groupe, activité des principales filiales, etc....;
 Sa politique générale : politique financière, commerciale et sociale ;
 Ses perspectives de développement ;
 Son organisation administrative et comptable : systèmes de traitement

de l’information financière, procédures comptables et administratives,
contrôle budgétaire, service d’audit interne, etc...;
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 Sa politiques comptable : méthodes d’évaluation des stocks et en

cours, comptabilisation des frais de recherche et de développement,
des contrats à long terme, etc...;
Pour acquérir ces informations, le commissaire aux comptes dispose des moyens
suivants :
 La prise de contact avec le prédécesseur ;
 La relation directe avec les dirigeants auprès desquels il recherchera

les informations nécessaires sur les décisions qui peuvent avoir une
incidence sur les comptes ;
 La prise de connaissance des états de synthèse, afin d’analyser la
situation financière et la rentabilité de l’entreprise ;
 Les informations utiles à l’exercice de sa mission qu’il peut, en vertu de

l’article 167de la loi 17-95, recueillir auprès des tiers qui ont accompli
des opérations pour le compte de la société
 Les diverses publications internes ;
 Les rapports des auditeurs externes et des auditeurs internes ;
 La législation applicable a l’entreprise ;
 Les rapports financiers d’entreprises similaires exerçant dans le même

secteur ;
 La presse financière et les revues spécialisées du secteur d’activité ;
 Les publications des organismes professionnels.
Lors de cette phase de prise de connaissance générale de l’entreprise, le

commissaire aux comptes a collecté et examiné de nombreuses informations sur
l’entreprise qui vont lui permettre de procéder à une analyse des risques généraux
de l’entreprise
2.1.1 L’analyse des risques :
Ces risques généraux peuvent être classes sous trois grandes rubriques :
 La situation économique et financière ;
 L’organisation générale ;
 L’attitude de la direction.
16
La situation économique et financière :

Parmi les facteurs de risques que le commissaire aux comptes considère, on
peut citer :
 L’existence d’éléments susceptibles de remettre en cause la continuité

de l’exploitation
 Une situation financière précaire (dégradation des résultats, du fonds

de roulement, augmentation importante des besoins en fonds de
roulement, etc.),
 La situation économique du secteur d’activité (marche en déclin,

secteur très concurrentiel, etc.) ;
 La nature des produits vendus (produits a obsolescence rapide,

existence de nouveaux produits concurrentiels, produits saisonniers,
etc.) ;
 Le climat social (grèves fréquentes entraînant une sous-activité, etc.) ;
 Les modifications de structure (acquisition ou cession ou cessation

d’activité, restructuration, etc.).
L’Organisation générale de l’entreprise :

Parmi les facteurs de risques liés à l’organisation générale de l’entreprise, on
peut citer :
 Excès de centralisation ou de décentralisation ;
 Rotation importante du personnel et notamment des cadres ;
 Contrôle insuffisant sur des activités ou des succursales

décentralisées ;
 Absence de procédures comptables et administratives,

d’organigrammes et de définitions de fonctions régulièrement mises a
jour ;
 Absence de contrôle budgétaire ;
 Absence de service d’audit interne.
L’Attitude de la direction :
L’insuffisance ou l’absence de sensibilisation de la direction pour les questions
comptables, financières et administratives constitue un facteur de risque général qui
doit être pris en compte. En particulier, l’attitude de la direction dans les domaines
suivants sera examinée :
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 L’organisation de l’entreprise (degré d’implication dans le système de

contrôle interne) ;
 Les résultats et les comptes annuels ;
 L’information financière ;
 L’évolution des cours boursiers.
L’existence de risques généraux peut conduire le commissaire aux comptes, soit à

renforcer globalement son programme de travail, soit à aborder la mission dans un
état d’esprit différent, ce qui aura un effet au second degré sur l’orientation des
travaux de contrôle. Cette analyse sera également utile lors de l’identification des
domaines et des systèmes significatifs.
2.1.2 L’identification des domaines et des systèmes significatifs
L’identification des domaines et des systèmes significatifs nécessite au

préalable la détermination du seuil de signification.
Le seuil de signification est la mesure que peut faire le commissaire aux comptes du
montant à partir duquel une erreur, une inexactitude ou une omission peut affecter la
régularité et la sincérité des états de synthèse ainsi que l’image fidèle du résultat de
l’exercice, de la situation financière et du patrimoine de la société. C’est donc
l’appréciation que peut faire le commissaire aux comptes des besoins des utilisateurs
des états de synthèse.
Pour déterminer le seuil de signification, plusieurs éléments de référence peuvent

être utilises ; les éléments de référence les plus communément admis sont :
 Les capitaux propres ;

 Le résultat net ;
 Le résultat courant ;
 Un ou plusieurs postes ou information des états de synthèse (chiffre
d’affaires...)
Certaines circonstances particulières doivent, en outre, être prises en compte lors de

la fixation d’un seuil de signification :
 L’existence d’exigences contractuelles, légales ou statutaires

particulières ;
 La variation importante d’une année sur l’autre des résultats ou de

certains postes ;
 Des capitaux propres ou des résultats anormalement faibles.
 Les domaines significatifs peuvent être classes en deux catégories :
 Les comptes significatifs, c’est a dire ceux qui peuvent par leur valeur
et/ou leur nature receler des erreurs significatives ;
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 Le respect des obligations légales qu’il doit vérifier, c’est-à-dire les

vérifications spécifiques auxquelles il doit procéder.
L’identification des comptes significatifs repose essentiellement sur l’examen

analytique.
L’examen analytique
C’est un ensemble de techniques consistant à :
 Faire des comparaisons entre les données résultant des états de

synthèse et des données antérieures, postérieures et prévisionnelles
de l’entreprise ou des données d’entreprises similaires, et d’établir des
relations entre elles.
 Analyser les fluctuations et les tendances
 Etudier et analyser les éléments inhabituels résultant de ces

comparaisons.
Les comptes significatifs sont ceux qui recelant des risques d’erreurs significatives
dans les comptes annuels. Pour les déterminer, le commissaire aux comptes doit
prendre en compte de nombreux éléments qui sont tous intimement lies à leur
importance par rapport au seuil de signification et, également, à la probabilité
d’erreurs.
Tous les comptes qui représentent une part importante des comptes annuels sont à
priori significatifs car le commissaire aux comptes a besoin de s’assurer que les
opérations qu’ils enregistrent sont correctement évaluées et comptabilisées.
Certains comptes dont le solde est, à première vue, non significatif sont importants
pour le commissaire aux comptes car ils recèlent une grande probabilité d’erreur.
Systèmes comptables significatifs

Les systèmes comptables sont les systèmes qui assurent la saisie et le
traitement des différentes données dont la résultante est l’établissement des états de
synthèse. Ces systèmes peuvent être manuels ou informatises.
Le commissaire aux comptes doit identifier les systèmes comptables qui traitent des
données ayant une incidence significative sur les états de synthèse.
L’identification des systèmes comptables significatifs lui permet de décider ceux qui
doivent faire l’objet d’une évaluation du contrôle interne ou d’un programme de
contrôle spécifique, de planifier l’exécution des travaux et, si nécessaire,
l’intervention de spécialistes lorsque les traitements sont informatises.
19
2.2 Rédaction d'un programme général de travail (ou plan de

mission)
Le commissaire aux comptes doit organiser son intervention, ce qui l'amène a
considérer :
 Le choix des collaborateurs en fonction de leur expérience et de leur

connaissance du secteur d'activité de l'entreprise;
 La répartition des travaux :

- Dans le temps : dates et durées des visites ;
- Dans l'espace : possibilité de rotation pour les visites aux agences,
aux succursales, Aux usines ;
- Avec le co-commissaire ;
 L'utilisation possible des travaux de l'expert-comptable, des auditeurs

internes ;
 La coordination avec les commissaires aux comptes des filiales ou de

la maison-mère
 L'appel à des spécialistes pour étudier par exemple des applications

informatiques ou dans tout autre domaine : juridique, fiscal, technique ;
 Les dates des conseils et des assemblées et les délais d'émission des
rapports.
Sur la base des informations collectées, le commissaire aux comptes sera en mesure
d'établir le budget de ses honoraires, en heures et en dirhams. Son estimation des
heures nécessaires pour l’accomplissement de sa mission pourra être modifiée
ultérieurement si, à la suite de son examen des systèmes comptables significatifs, il
conclut que les risques d'erreurs sont tels qu'il doit augmenter l’étendue de ses
contrôles.
L'ensemble des informations collectées pourra être regroupé dans un ''programme
général de travail'', véritable plan de mission, dont les principales rubriques peuvent
être :
 Présentation de l'entreprise (dénomination sociale, organisation

générale, activités, localisations, principaux dirigeants et contacts, date
de clôture, chiffre significatif, etc.)
 Organisation et politique comptables (document décrivant les

procédures et l'organisation comptable, principales politiques
comptables, système budgétaire, etc.) ;
 zones de risques ;
 Seuils de significations et domaines significatifs (montant du ou des

seuils de signification, identification des comptes significatifs, etc.) ;
20
 Axes principaux des travaux de contrôle ;
 Organisation de la mission (dates d'intervention, intervenants,

intervention de personnes extérieures co-commissaire, spécialistes,
auditeurs internes- nature des rapports à émettre et délais d'émission,
etc.) ;
 Budget des honoraires (répartition des heures dans le temps et par

nature de travaux, montant des honoraires et des débours, etc...).
3. Evaluation du contrôle interne

A partir des orientations données par le programme général de travail ou plan de
mission, le commissaire aux comptes effectue une étude et une évaluation des
systèmes qu’il a jugé significatifs en vue d’identifier, d’une part les contrôles internes
sur lesquels il souhaite s’appuyer, et d’autre part les risques d’erreurs dans le
traitement des données afin d’en déduire un programme de contrôle des comptes
adapté.
Le contrôle interne est constitue par l'ensemble des mesures de contrôle, comptable
ou autre, que la direction définit, applique et surveille, sous sa responsabilité, afin
d'assurer la protection du patrimoine de l'entreprise et la fiabilité des enregistrements
comptables et des états de synthèse qui en découlent.
Le contrôle interne ainsi défini doit permettre d'obtenir l'assurance raisonnable que :
 Les opérations sont exécutées conformément aux décisions de la

direction (système d'autorisation et d'approbation);
 Les opérations sont enregistrées de telle façon que les états de

synthèse qui en découlent sont réguliers et sincères et donnent une
image fidèle du résultat de l'exercice, de la situation financière et du
patrimoine de l'entreprise (contrôles internes fiables lors du traitement
des données et de l'élaboration des états de synthèse) ;
 Les actifs de l'entreprise sont sauvegardés (séparation des tâches,

contrôle physique sur les actifs, service d'audit interne, assurances,
etc...).
Le commissaire aux comptes apprécie le contrôle interne de l'entreprise en fonction

de son objectif de certification des états de synthèse. En conséquence, il ne
procédera à une étude et à une évaluation du contrôle interne que pour les systèmes
conduisant à des comptes significatifs qu'il a identifié lors de la phase de planification
de sa mission.
21
L'appréciation du contrôle interne comporte deux étapes :
 La première consiste à comprendre les procédures de traitement des

données et les contrôles internes manuels ou informatisés mis en place
dans l'entreprise ;
 La deuxième consiste à vérifier le fonctionnement des contrôles

internes sur lesquels le commissaire aux comptes a décidé de
s'appuyer afin de s'assurer qu'ils produisent bien les résultats
escomptés tout au long de la période examinée.
3.1 Description des systèmes et procédures

La première étape se déroule comme suit :
 Prise de connaissance du système de traitement des données et des

contrôles internes manuels et informatisés mis en place dans
l'entreprise (utilisation, si nécessaire, des diagrammes de circulation
comme moyen de description) ;
 Vérification par des tests limités (tests de conformité) que les

procédures telles que décrites et que les contrôles internes indiqués
sont appliqués ;
 Evaluation des risques d'erreurs qui peuvent se produire dans le

traitement des données en fonction des objectifs que doivent atteindre
les contrôles internes sur le traitement des données, à savoir :
- S'assurer que toutes les opérations sont saisies pour enregistrement,
-S'assurer que les opérations saisies sont réelles et correctement
enregistrées dans les livres et les états de synthèses,
 Évaluation des contrôles internes assurant la protection des actifs,

c'est-à-dire ceux sans lesquels il existerait des risques de pertes non
enregistrées (par exemple, systèmes de protection physique des stocks
pour éviter le coulage, relance des clients pour éviter des pertes sur
créances) ;
 Identification des contrôles internes sur lesquels le commissaire aux

comptes a décidé de s'appuyer et qui auront pour conséquence, de
limiter ses travaux de vérification sur les soldes des comptes concernés.
Cette étape est développée dans son intégralité lorsqu'un système comptable est
étudié pour la première fois. Pour les exercices ultérieurs, il conviendra de mettre à
jour la description du système et l'analyse qui en est faite. Si les systèmes n'ont pas
été modifiés, des tests de conformité devront être effectués pour s'assurer que c'est
le cas.
22
Après la réalisation de la première étape, le commissaire aux comptes peut,

pour orienter sa mission, rédiger une note qui résume pour chaque compte
significatif :
 Le ou les systèmes comptables qui l'alimentent ;
 Le processus de jugement qui l'affecte ;
 Les contrôles internes sur lesquels il a décide de s'appuyer et les

conséquences sur l'étendue des contrôles sur les soldes, si les
résultats des tests sur ces contrôles internes sont satisfaisants ;
 La nature, l'étendue et le calendrier des autres contrôles pour s'assurer,

lorsqu'il n'y a pas de contrôles internes sur lesquels il puisse s'appuyer,
qu'il n'y a pas eu d'erreurs significatives ou pour quantifier les erreurs
qui se sont produites.
3.2 Evaluation du système de contrôle interne
La deuxième étape dans l’appréciation du contrôle interne se déroule comme

suit :
- La vérification suffisamment étendue des contrôles internes sur lesquels le

commissaire aux comptes a décidé de s'appuyer pour s'assurer qu'ils fonctionnent
effectivement et tout au long de la période soumise à son examen :
 Si le résultat de cette vérification est satisfaisant, confirmation que les

contrôles sur les soldes des comptes concernés peuvent être limités ;
 Si le résultat de cette vérification n'est pas satisfaisant, remise en cause de

l'évaluation préliminaire des risques d'erreurs dans le système étudié et
élaboration d'un programme de travail permettant soit de s'assurer qu'aucune
erreur significative ne s'est produite, soit de quantifier les erreurs qui se sont
produites.
- L'évaluation du contrôle interne d'un système de traitement informatisé de

l'information financière est effectuée selon la même démarche que celle décrite ci-
dessus et comprend essentiellement deux parties :
 L'évaluation du contrôle interne de la «fonction informatique » (c'est-à-dire,

l’ensemble formé par le service informatique et par les utilisateurs dans leurs
relations avec le service) qui a pour objectif de s'assurer que le système
fonctionne de manière à garantir :
- La fiabilité des informations produites,
- La protection du patrimoine,
- La sécurité et la continuité des travaux,
 L’évaluation du contrôle interne d'un système ou d'une application où seront

considérés plus particulièrement :
23
- Les contrôles sur la préparation et la saisie des données, aussi bien au

niveau des services utilisateurs qu'au niveau
informatique,
- Les contrôles sur l'exploitation : prévention contre des erreurs et des fraudes
pendant le traitement,
- Les contrôles destinés à s'assurer de l'intégrité, de l'exactitude, et de
l'autorisation des opérations à enregistrer,
- Le maintien du chemin de révision (ou système de référence) ;
- La qualité de la documentation ;
- Les modifications intervenues d'un exercice à l'autre dans les programmes,
notamment pour les méthodes d'enregistrement et d'évaluation.
Le commissaire aux comptes signale aux dirigeants les observations

qu'appelle de sa part le contrôle interne. Cette communication prendra une forme
appropriée, orale ou écrite, en fonction de l'importance relative des observations.
Lorsque, dans son étude et son appréciation du contrôle interne, le commissaire aux
comptes découvre des lacunes, il appréciera si celles-ci sont d'une gravite telle qu'il
doive refuser sa certification ou l'assortir de réserves dûment motivées.
4. Audit des comptes : principes et

techniques
4.1 Contrôle des comptes :
L'exécution du programme de contrôle des comptes doit permettre au
commissaire aux comptes de réunir des éléments probants suffisants pour s'assurer
que les dispositions légales et réglementaires auxquelles est soumise l'entreprise
sont bien respectées.
Il s'agit, en particulier, des règles de présentation et d'évaluation édictées par la loi
sur les obligations comptables des commerçants, le plan comptable général et les
plans comptables professionnels. Il sera particulièrement attentif dans ses divers
contrôles sur les comptes au respect des sept principes comptables édictés par le
code général de normalisation comptable, à savoir :
 La continuité de l'exploitation ;
 La permanence des méthodes ;
 Le coût historique ;
 La spécialisation des exercices ;
 La prudence ;
 La clarté ;
 L'importance significative.
L'exécution de son programme doit également lui permettre de s'assurer que :
 Les actifs existent et qu'ils appartiennent à la société ;

 Les passifs, les produits et les charges concernent la société.
24
4.2 Obtention des éléments probants

Le commissaire aux comptes obtient tout au long de sa mission les éléments
probants suffisants et appropries pour fonder l’assurance raisonnable lui permettant
de délivrer sa certification.
A cet effet, il dispose de diverses techniques de contrôle, notamment les contrôles
sur pièces et de vraisemblance, l’observation physique, la confirmation directe,
l’examen analytique. Il indique dans ses dossiers les raisons des choix qu’il a
effectués. Il lui appartient de déterminer les conditions dans lesquelles il met en
oeuvre ces techniques ainsi que l’étendue de leur application.
Sauf cas exceptionnels, le commissaire aux comptes ne peut examiner l'ensemble
des documents justificatifs et des écritures comptables. Il sélectionne l'échantillon sur
lequel il va appliquer ses procédés de vérification, selon la technique de sondage la
mieux adaptée aux circonstances : prélèvements au hasard basés sur le jugement
professionnel ou échantillonnage statistique.
4.2.1 Principales techniques utilisées

Pour atteindre ses objectifs, le commissaire aux comptes dispose des
techniques suivantes :
 L'inspection physique et l'observation qui consistent à examiner les actifs, les

comptes ou à observer la façon dont une procédure est appliquée ;
 La confirmation directe qui consiste à obtenir directement, auprès des tiers

qui entretiennent des relations commerciales ou financières avec la société,
des informations sur le solde de leurs comptes avec l'entreprise ou sur des
opérations effectuées avec elle ;
 L'examen des documents reçus par l'entreprise et qui servent de justificatifs à
l'enregistrement des opérations ou à leur contrôle : factures fournisseurs,
relevés bancaires par exemple;
 L'examen des documents créés par l'entreprise : copie de factures clients,

comptes, balances, rapprochements. Certains de ces documents peuvent
avoir un caractère plus probant que d'autres ;
 Les contrôles arithmétiques ;
 Les analyses, estimations, rapprochements et recoupements effectués entre

les informations obtenues et documents examinés et tous autres indices
recueillis ;
 L'examen analytique qui consiste à :

- faire des comparaisons entre les données résultant des états de synthèse et
des données antérieures, postérieures et prévisionnelles de l'entreprise ou
d'entreprises similaires et établir des relations entre elles ;
- analyser les fluctuations et les tendances ;
- étudier et analyser les éléments inhabituels résultant de ces comparaisons ;
 Les informations verbales obtenues des dirigeants et salaries de l'entreprise.
25
Chacune de ces techniques est mise en oeuvre selon une intensité qui varie en
fonction de l'objectif visé. Le commissaire aux comptes doit choisir celles qui lui
apportent la valeur probante suffisante dans les meilleures conditions de temps. Son
choix dépendra notamment :
 De la connaissance de l'entreprise ;
 De la situation financière de l'entreprise ;
 Des zones de risques identifiées ;
 De l'importance relative des éléments à contrôler ;
 De la qualité du système de contrôle interne et de la fiabilité du système
comptable ;
 Des délais dont il peut disposer ;
 De la nature et de l'étendue des travaux effectués par un service d'audit
interne ou par un expert comptable.
C'est en général par la combinaison appropriée de plusieurs éléments probants que

le commissaire aux comptes pourra fonder son jugement sur les états de synthèses.
Il pourra également obtenir des dirigeants de l'entreprise une lettre d'affirmation.
4.2.2 Missions initiales
Lors d’une mission initiale, l’auditeur doit réunir des éléments probants
suffisants et adéquats et procéder à des vérifications permettant d’obtenir
l’assurance que :
 Les soldes d’ouverture ne contiennent pas d’anomalies ayant une incidence

significative sur les états financiers de l’exercice audité.
 Les soldes de clôture de l’exercice précédant ont été correctement repris.
 Les politiques d’arrêté des comptes et les méthodes d’évaluation utilisées ont
été appliquées de manière constante et que les changements éventuels sont
admis par les règles comptables et ont été convenablement enregistrés et
décrits dans l’ETIC. Lorsque les états financiers de l’exercice précédent ont
été audités par un autre auditeur, celui-ci doit procéder à une revue des
dossiers de l’auditeur de l’exercice précédent pour apprécier l’étendue des
travaux réalisés par ce dernier et les conclusions obtenues.
4.2.3 Examen des documents reçus ou émis par l’entreprise :
Les contrôles des documents crées ou reçues permettra de s’assurer de la

réalité et de l’exactitude des enregistrements et des soldes. C’est un moyen de
contrôle qui peut s’avérer approprié en relation avec la confirmation externe ou
l’observation physique. En effet, le contrôle des documents est indispensable pour
vérifier l’évaluation d’un actif dont l’existence physique a été prouvée. De même, les
confirmations externes peuvent se révéler infructueuses ou incomplètes, auquel cas
il faudrait compenser cette situation par des contrôles sur pièces.
26
Certains comptes ne peuvent enfin être validés que sur pièces : capitaux propres,
réserves, etc.
4.2.4 Observation physique :
L’observation physique est un des moyens les plus efficaces pour s’assurer de
l’existence d’un actif ; elle n’apporte cependant qu’une partie des éléments probants
qui sont nécessaires au commissaire aux comptes pour fonder son jugement. Seule
l’existence du bien est confirmée. Les autres éléments, tels que propriété du bien,
valeur attribuée, etc., doivent être vérifiés par d’autres techniques. Cependant,
l’observation physique peut, dans certains cas, apporter une partie des éléments
probants concernant la propriété ou la valeur du bien. Il appartient au commissaire
aux comptes de déterminer les conditions auxquelles il soumet la mise en oeuvre de
l’observation physique ainsi que l’étendue de son application.
Les éléments pouvant faire l’objet d’un examen physique sont très nombreux.
Par rubrique du bilan, on peut noter :
 Immobilisations corporelles ;
 Stocks dans l’entreprise ou chez des tiers lorsqu’elle en est propriétaire ;
 Effets ;
 Espèces.
Bien que l’observation physique puisse être effectuée ponctuellement par le

commissaire aux comptes tout au long de l’exercice de sa mission, elle est le plus
souvent mise en oeuvre au moment des inventaires des divers éléments évoques ci-
dessus par l’entreprise.
La responsabilité des prises d’inventaire est du ressort de la direction de l’entreprise.
Le commissaire aux comptes doit s’assurer que les dirigeants assument cette
responsabilité et ont mis en place des procédures de contrôle physique
satisfaisantes. Une façon efficace de s’en assurer est d’assister aux contrôles
effectués par l’entreprise.
Dans la plupart des cas, le commissaire aux comptes se limitera à constater que les
procédures existent, qu’elles sont satisfaisantes et correctement appliquées. Il
complétera cette observation par un nombre de comptages dont le volume dépendra
de la qualité des procédures d’inventaire mises en place par l’entreprise et de la
fiabilité du système de contrôle interne concernant les actifs inventories et leur
enregistrement.
Le rôle essentiel du commissaire aux comptes étant d’observer la façon dont
l’entreprise procède au recensement des existants, il devra se tenir informé de la
date ou des dates retenues par l’entreprise pour effectuer son inventaire.
Cette date dépend en général du système mis en place pour contrôler les actifs.
Dans de nombreux cas, la date retenue par les entreprises est la date de clôture de
l’exercice. Il arrive cependant que les entreprises effectuent des inventaires
tournants. Ceci ne serait pas de nature à entraîner de conséquences sur la
certification si l’entreprise, bien que tenue légalement de procéder à un inventaire à
la clôture de l’exercice, dispose par ailleurs d’un système d’enregistrement
suffisamment fiable pour justifier l’existence des actifs à la date de clôture.
Lorsque l’inventaire est effectué à une date autre que celle de la clôture, le
commissaire aux comptes devra vérifier qu’il existe un système fiable, inventaire
27
permanent par exemple, qui permet de déterminer, à partir de cet inventaire

physique, les quantités à la date de clôture. Dans ce cas particulier, il est
recommandé d’assister aux comptages physiques faits par l’entreprise et de
compléter les contrôles en effectuant des sondages sur les existants à la date de
clôture à partir de l’inventaire permanent.
Concernant les stocks, et dans le cas d’inventaires tournants, le commissaire aux
comptes procédera de façon identique et devra en outre vérifier que le stock est
recense au moins une fois au cours de l’exercice. Il contrôlera également le système
mis en place pour ajuster l’inventaire permanent.
4.2.5 Confirmation directe
La confirmation directe est une procédure qui consiste à demander à un tiers

ayant des liens d’affaires avec l’entreprise vérifiée de confirmer directement au
commissaire aux comptes des informations concernant l’existence d’opérations, de
soldes, ou tout autre renseignement ; il appartient au commissaire aux comptes de
déterminer les conditions auxquelles il soumet sa mise en oeuvre ainsi que
l’entendue de son application.
La confirmation directe permet, en général, au commissaire aux comptes d’atteindre
ses objectifs plus rapidement et de façon plus satisfaisante que d’autre moyens de
contrôle. La confirmation directe pourra cependant n’être pas suffisante. Elle ne
constitue qu’une partie des éléments probants que le commissaire aux comptes doit
réunir pour fonder son jugement. Par exemple, une confirmation de solde reçue d’un
client donne une qualité de preuve très satisfaisante quant à l’existence de la
créance. Elle ne signifie pas que le client est solvable et que la créance sera
encaissée.
Des procédures devront également être mises en oeuvre pour vérifier que toutes les
créances non réglées figurent dans les comptes.
Il est en principe préférable de demander une confirmation de solde ou d’information
à la date de clôture. Ainsi l’élément confirme sera directement utilisable dans le
cadre de la vérification des états de synthèse de clôture. Cependant lorsque le
système de contrôle interne est satisfaisant, les demandes de confirmation peuvent
porter sur une date autre que celle de la clôture. Il sera alors nécessaire de s’assurer
que les conclusions que l’on a pu tirer de ces confirmations sont toujours valables à
la date de clôture.
Par contre, certaines confirmations doivent être faites systématiquement à la date de
clôture, par exemple la recherche des engagements et passifs éventuels auprès des
conseils juridiques ou du greffe du tribunal de première instance.
L’efficacité de la technique de confirmation directe est subordonnée au respect de

certaines règles pratiques concernant :
 La sélection des comptes à confirmer ;

 La présentation, le contrôle et l’expédition des demandes ;
 L’exploitation des réponses ;
 Le traitement des demandes sans réponses.
28
Principaux cas de confirmation
Immobilisations :
Conservation foncière pour les terrains et immeubles : ces confirmations
donnent une information sur la propriété des biens et sur l’existence de garanties
éventuelles.
Stocks :
Stocks appartenant à des tiers et en dépôt dans l’entreprise ; stocks
appartenant à l’entreprise et en dépôt chez des tiers.
Créances et dettes :
Confirmation des clients et fournisseurs, des comptes courants, des prêts
auprès des tiers concernés. Outre le solde, d’autres informations peuvent être
obtenues, par exemple : échéances, intérêts, garanties sur emprunts et prêts pour
confirmer les éléments des contrats.
Titres de participation et de placement :

Intermédiaire habilite pour la tenue des comptes de titres, coupons à
encaisser.
Banque :
Confirmation des soldes et opérations réalisées par la banque pour
l’entreprise, cautions, garanties, titres, personnes autorisées à signer, etc...
Personnel :
Prêts et avances
Engagements hors bilan et passifs éventuels :

Assurances, avocats, experts fiscaux, greffe du tribunal de première
instance, ...
5. Travaux de fin de mission :

En vertu de l'article 167 de la loi sur les sociétés Anonymes qui attribue au
commissaire aux comptes la possibilité d'opérer toutes vérifications et contrôles qu'il
juge opportuns, et afin d'achever ses travaux de contrôle et avant d'émettre son
opinion, le commissaire aux comptes doit effectuer :
 Un examen des événements postérieurs à la clôture de l'exercice,

 Un examen des états de synthèse dans leur ensemble,
29
 Un envoi d'une lettre d'affirmation.
5.1 Examen des événements postérieurs à la clôture de

l’exercice :
Le commissaire aux comptes doit dérouler. Les diligences lui permettant de

rechercher les événements postérieurs allant de la clôture de l'exercice à la date de
signature du rapport, qui ont eux lieu et qui affectent les comptes, II vérifie le
traitement qui leur a été réservé par l'entreprise et en évalue l'impact sur l'expression
de son opinion, Le commissaire aux comptes doit, au regard de leur caractère
significatif: pouvoir identifier deux types d’événements postérieurs :
 Les événements postérieurs, qui même s'ils avaient été connus à la clôture,
n'auraient pas entraîné des modifications des comptes. Deux cas de figure
sont possibles:
- Les événements qui ne remettent pas en cause la situation et l'avenir de
l’entreprise. Ces événements ne sont pas pris en compte par le commissaire
aux comptes,
- Les événements qui sont de nature à remettre en cause l'interprétation que
se font les utilisateurs des états de synthèse sur l'avenir de l'entreprise : Perte
d’un marché important, faillite d ‘un fournisseur important. Ce type
d'événement doit être signalé par l'entreprise dans l'ETIC lorsqu'il est de
nature à remettre en cause la continuité d'exploitation. Le commissaire aux
comptes doit vérifier l'existence de cette mention dans l'ETIC,
 Les événements postérieurs, qui s'ils avaient été connus à la clôture, auraient
entraîné des modifications dans les comptes. Le commissaire aux comptes
doit s'assurer que l'entreprise a tenu compte de ses événements dans
l'établissement de ses états de synthèse, sinon il doit inviter l'entreprise à les
intégrer et à les mentionner dans le rapport de gestion présenté à l'assemblée
générale.
Pour couvrir sa responsabilité, il est préférable que le commissaire aux
comptes fasse cette demande par écrit.
Les diligences à mettre en oeuvre par le commissaire aux comptes pour rechercher
les événements postérieurs consiste dans :
 Le déroulement de questionnaire sur les événements postérieurs

 L'entretien avec les principaux responsables,
 La revue des situations périodiques établies par l'entreprise éventuellement,
 La revue des procès verbaux du conseil d'administration.
5.2 Examen des états de synthèse dans leur ensemble
L'examen des états de synthèse vise, d'une part la certification de la régularité

et de la sincérité des états de synthèse, de l'image fidèle qu'ils donnent du résultat de
l'exercice, de la situation financière et du patrimoine de la société, d'autre part la
vérification de la sincérité et de la cohérence avec les états de synthèse des
30
informations d'ordre financier contenues dans les documents qui doivent être mis à la
disposition des actionnaires à l'occasion de l'assemblée générale.
Les diverses étapes de la vérification permettent de tirer un certain nombre de
conclusions sur des comptes et des opérations et non sur les états de synthèses
pris dans leur ensemble.
Selon la loi, les états de synthèse sont tenus à la disposition du commissaire aux
comptes soixante jours au moins avant l'avis de convocation de l'assemblée
générale. Toutefois, le commissaire aux comptes se fera, remettre, chaque fois que
cela sera possible, les projets des états de synthèse afin de commencer son examen
le plus rapidement possible avant la réunion du conseil d'administration ou du
directoire qui arrête les comptes. Seul cet examen préalable, s'il a été possible et s'il
a abouti à modifier les comptes de façon significative, permettra d'informer le conseil
ou le directoire avant la réunion qui arrête les comptes.
L'examen d'ensemble des états de synthèse a pour objet de vérifier que le

bilan, le compte de produits et charges, l'état des soldes de gestion, le tableau de
financement et l'état des informations complémentaires :
 Sont cohérents, compte tenu de la connaissance générale de l'entreprise, de

son secteur d'activité et du contexte économique,
 Concordent avec les données de la comptabilité,
 Sont présentés selon les principes comptables et la réglementation en vigueur,
 Tiennent compte des évènements postérieurs à la date de clôture.
Parmi les procèdes d'analyse qui peuvent être appliqués, on peut citer
l'examen analytique lequel consiste à analyser des tendances et des ratios
significatifs et à obtenir les explications justifiant la cohérence des informations
financières des états de synthèse et les variations significatives.
L’examen analytique comprend notamment :
 L'établissement des ratios habituels d'analyse financière et leur comparaison

avec ceux des exercices précédents et du secteur d'activité ;
 La comparaison entre les données résultant des états de synthèse et des

données antérieures, postérieures et prévisionnelles de l'entreprise ou des
données d'entreprises similaires ;
 La comparaison en pourcentage du chiffre d'affaire des différents postes du

compte de produits et charges.
Tout écart significatif devra faire l'objet d'une étude particulière et

d'explications appropriées de la part de l'entreprise. Ces explications seront vérifiées
en les recoupant avec les autres informations dont dispose le commissaire aux
comptes qui pourra décider, si elles s'avèrent insuffisantes, de les compléter en
recherchant d'autres justifications.
31
L’examen analytique fournit des éléments probants quant à l’exhaustivité,

l’exactitude et la validité des données générées par le système comptable. Toutefois,
l’auditeur doit apprécier le risque que l’examen analytique, auquel il a procédé, ne
mette pas en évidence des anomalies significatives.
Le commissaire aux comptes s’assure selon les méthodes d’audit de l’existence de
l’élément audité (bien, valeur, créance, dette …), de son appartenance à l’entreprise,
du bien fonde de sa valeur dans les comptes (facture, cotation, prix du marche,
calcul …) et son imputation correcte dans les comptes et de la cohérence de
l’information avec les données de l’entreprise, du secteur, des procès verbaux des
conseils et assemblées, du rapport de gestion et de l’ETIC.
Le commissaire aux comptes étant appelé souvent à procéder par sondages
(statistiques ou non), il lui appartient de s’assurer de la cohérence et la
représentativité de l’échantillon permettant d’aboutir à des conclusions probantes ;
comme il lui appartient d’apprécier le risque et la marge d’erreur.
5.3 Envoi de lettre d’affirmation :

La lettre d'affirmation récapitule ou complète, à la fin des travaux, certaines
déclarations faites par les dirigeants au cours de la mission ; elle porte sur les états
de synthèse examinés et sur des éléments spécifiques pour lesquels le commissaire
aux comptes ne peut obtenir d'éléments suffisamment probants ; une telle lettre
permet également de rappeler aux dirigeants sociaux leur responsabilité dans la
préparation des états de synthèse et dans l'information communiquée aux
commissaires aux comptes.
Cette lettre devra, soit être contresignée par l'entreprise, soit donner lieu à une
réponse, ou être insérée dans le P. V. Du conseil d'administration qui arrête les
comptes.
6. Rédaction du rapport
Dans le cadre de sa mission générale le commissaire aux comptes est amené,
de par la loi, à établir divers rapports, avis et attestations :
 Rapport général sur les comptes annuels et, le cas échéant, rapport sur les
comptes consolidés ;
 Attestation émise en cours d'année sur les situations intermédiaires ;
 Rapport spécial sur les conventions réglementées ;
 Rapport suite à des missions spécifiques ;
 Attestation suite à une demande spécifique.
Conformément à la loi, le commissaire aux comptes, à l’issue de sa mission, doit

faire part de ses conclusions dans un rapport écrit. Il annexe à son rapport général
les états de synthèse élaborés par la société.
6.1 Forme du rapport

Le rapport du commissaire aux comptes, devant être tenu à la disposition des
associés et des tiers, est donc nécessairement écrit. Il doit en outre être lu lors de
32
l’assemblée générale des associés et l’approbation de son contenu par les associés
doit être requise par les résolutions de ladite assemblée.
Son contenu doit être clair et concis. Il doit faire ressortir en substance :
 L’étendue des travaux,

 Les éventuelles limitations à sa mission,
 Les réserves éventuelles,
 L’opinion finale,
 Les informations prévues par la loi ou celles jugées utiles d’être portées à la
connaissance des associés ou des tiers.
Il doit être daté et porté la signature personnelle du commissaire aux comptes

mandaté.
Afin d’éviter une profusion dans la forme du rapport, il est impératif de respecter,
pour chaque circonstance, le rapport modèle prévu à cet effet figurant dans le
manuel des normes de l’OEC. Toute dérogation rendue nécessaire par une situation
jugée particulière doit faire l’objet d’une demande d’autorisation auprès du Conseil
National de l’Ordre.
6.2 Destinataire
Le rapport général et le rapport spécial du commissaire aux comptes doivent

être libellés à l’intention des associés qui l’ont mandaté. Les rapports relatifs à des
missions spécifiques ainsi que les attestations devraient être libellés à l’intention du
mandant (associés, Conseil d’Administration, Conseil de Surveillance ou de la
Gérance, Président du Conseil d’Administration ou Directoire ou du Conseil de
Surveillance, ...)
6.3 Etendue de la mission
Le rapport doit identifier la nature et l’origine du mandat, les états de synthèse

ou autres documents concernés, l’exercice ou période couverte, le rôle du
commissaire aux comptes et sa responsabilité, ainsi que la responsabilité des
organes de gestion de la société concernée.
Lorsque, pour une raison ou une autre, le commissaire aux comptes n’a pas pu
mettre en oeuvre toutes les diligences requises, il doit en faire état dans son rapport
et émettre, le cas échéant, les réserves y afférentes.
6.4 Opinion
Dans son rapport général, le commissaire aux comptes doit obligatoirement

donner son avis sur l’image fidèle des états de synthèse. Il dit si les états de
synthèse donnent une image fidèle de la situation financière, du patrimoine, du
résultat des opérations et des flux de trésorerie de l’exercice conformément aux
principes comptables admis au Maroc.
33
En cas de réserves, le commissaire aux comptes en expose dans son rapport le

contenu et les conséquences financières ou incertitudes sur le résultat et la situation
financière de la société.
Les notions de régularité, de sincérité et d'image fidèle étant des notions relatives,
des anomalies qui peuvent intéresser les dirigeants peuvent n'avoir pas d'intérêt du
point de vue de la certification pour les actionnaires ou les tiers. C'est ainsi que si
des erreurs de technique comptable, des classements incorrects, des observations
relatives à l'organisation, que le commissaire aux comptes aura jugé utile de porter à
la connaissance du conseil d'administration, sont sans incidence significative du
point de vue des actionnaires, il ne devrait les faire figurer dans le rapport à
l'assemblée générale. Il les portera à la connaissance des organes de gestion sur un
rapport distinct.
6.4.1 Certification sans réserve

Une opinion sans réserve doit être exprimée lorsque l'auditeur estime que les
états de synthèse donnent une image fidèle dans tous leurs aspects significatifs,
conformément au référentiel comptable identifié. Une opinion sans réserve signifie
également implicitement que tout changement dans les principes comptables ou
dans leur application, et leur incidence, ont été correctement évalués et mentionnés
dans l’ETIC.
6.4.2 Certification avec réserve
Une opinion avec réserve doit être exprimée lorsque l'auditeur estime ne pas
pouvoir donner une opinion sans réserve, et que cette réserve, portant sur un
désaccord avec la direction ou une limitation de l'étendue des travaux d'audit, n'est
pas d'une importance telle ou ne concerne pas un nombre important de rubriques,
qu'elle entraînerait une opinion défavorable.
On exprime également une opinion avec réserve lorsqu’on a constaté une ou
plusieurs incertitudes affectant les comptes annuels dont la résolution dépend
d'événements futurs mais dont l'incidence est insuffisante pour refuser de certifier.
Cette incertitude devra résulter d'une situation particulière ou la direction de
l'entreprise ne dispose pas des informations nécessaires pour mesurer les
conséquences financières et comptables d'un événement ayant pris naissance au
cours de l'exercice.
6.4.3 Refus de certification
Dans ce cas, le commissaire aux comptes a constaté des erreurs, anomalies

ou irrégularités dans l'application des règles et principes comptables qui sont
suffisamment importantes pour affecter la validité d'ensemble des comptes annuels ;
 Ou n'a pas pu mettre en oeuvre les diligences qu'il avait estimées nécessaires
et les limitations imposées par les dirigeants ou les circonstances sont telles
qu'il ne lui est pas possible de se former une opinion sur l'ensemble des
comptes annuels,
34
 Ou a constaté des incertitudes graves et multiples affectant les comptes

annuels dont la résolution dépend d'événements futurs et dont l'importance
estimée est telle qu'il ne lui est pas possible de se faire une opinion sur
l'ensemble des comptes annuels. Il peut ainsi être dans l’impossibilité
d’exprimer une opinion ou être amené à émettre une opinion défavorable (ou
dénis d’opinion).
Une impossibilité d'exprimer une opinion doit être formulée par l'auditeur lorsque la
conséquence possible d'une restriction de l'étendue des travaux d'audit est si
importante ou concerne un nombre important de rubriques que l'auditeur n'est pas
parvenu à obtenir d'éléments probants suffisants et adéquats pour pouvoir se
prononcer sur les états de synthèse.
Une opinion défavorable doit être exprimée par l'auditeur lorsque le désaccord est si
important ou concerne un nombre important de rubriques que l'auditeur estime
qu'une réserve ne suffirait pas à qualifier la nature incomplète ou trompeuse des
états de synthèse.
Il devra dans ces diverses situations, donner le même type d'information sur la
nature des désaccords, limitations, et incertitudes et sur leur incidence chiffrée que
dans le cas de certification avec réserve. C'est en général l'importance relative de
ces incidences, chiffrées ou potentielles, qui permettra au commissaire aux comptes
de décider, s'il y a lieu, de faire des réserves ou de refuser de certifier.
6.5 Observations de commissaire aux comptes
Le rapport du commissaire aux comptes peut dans certains cas intégrer un

paragraphe d’observation pour mettre en lumière un élément affectant les états
financiers et qui fait l’objet d’une note annexe explicative plus détaillée. L’ajout de ce
paragraphe n’a aucune incidence sur l’opinion de l’auditeur.
Ce paragraphe est inséré lorsque le commissaire aux comptes veut mettre en
évidence une incertitude (liée à la continuité de l’exploitation ou non) dont l’issue
dépend d’événements futurs et qui est susceptible d’avoir une incidence sur les états
financiers. Une incertitude est une question dont l’issue dépend d’actions ou
d’événements futurs qui échappent au contrôle direct de l’entité, mais qui peut avoir
une incidence sur les états financiers.
Par ailleurs, et à titre exceptionnel, et indépendamment de la formulation de son

opinion et des motifs qui la fondent, le commissaire aux comptes peut faire toutes les
observations nécessaires à la bonne compréhension des comptes annuels. Il peut
s'agir notamment des modifications justifiées intervenues dans la présentation des
comptes annuels et les méthodes d'évaluation.
6.6 Datation du rapport

La date portée sur le rapport engage la responsabilité du commissaire aux
comptes pour ce qui concerne les événements survenus jusqu'à cette date, dont il a
eu connaissance, et qui pourraient avoir un impact sur ses conclusions.
La date du rapport doit être celle de la fin des travaux de vérification dans la société.
Cependant, le commissaire aux comptes doit s’assurer avant émission que les états
35
de synthèse annuels ou consolidés arrêtés par le conseil d'administration ne

comportent pas de changement, sinon, il doit procéder aux vérifications
complémentaires nécessaires. Il doit par ailleurs respecter le délai minimum de 15
jours avant la date de la réunion de l'assemblée générale pour remettre son rapport.
De même, la responsabilité de l'auditeur étant d'exprimer une opinion sur les états de
synthèse tels qu'ils ont été établis et présentés par la direction, la date du rapport
d'audit ne doit pas être antérieure à la date de signature ou d'approbation des états
de synthèse par la direction.
6.7 Signature du rapport

Le rapport doit être obligatoirement signé par le commissaire aux comptes.
Lorsqu'une société de commissaires aux comptes est titulaire du mandat, le rapport
doit être signé par le représentant de la société et par le (ou les) commissaire(s) aux
comptes, membre(s) de cette société, chargé(s) de la mission.
Lorsqu'une seule et même personne physique a la double qualité de représentant
légal de la société de commissaires aux comptes, titulaire du mandat et de
commissaire aux comptes chargé de la mission, une seule signature suffit.
Si plusieurs commissaires aux comptes sont en fonction, ils procèdent à leurs
investigations réciproques, mais, établissent un rapport commun signé par tous les
commissaires aux comptes.
En cas de désaccord entre les commissaires aux comptes, le rapport indique les
différentes opinions exprimées. Pour couvrir son éventuelle responsabilité, chaque
commissaire aux comptes est en droit d'exiger que son opinion lui soit attribuée
nommément.
Dans tous les cas, chacun des commissaires aux comptes doit signer le «rapport
commun».
6.8 Présentation du rapport à l’assemblée
Le commissaire aux comptes est convoqué à toutes les assemblées, mais sa

présence n'est pas exigée. La loi n'obligeant pas le commissaire aux comptes à
présenter lui-même son rapport à l'assemblée générale ordinaire annuelle des
actionnaires, ce rapport peut être simplement lu par le président de l'assemblée ou
par toute autre personne qu'il désigne.
La présentation de son rapport, par le commissaire aux comptes lui-même, peut aller
au-delà d'une simple lecture et lui permettre de donner oralement un certain nombre
d'indications qui n'ont pas mérité d'être consignées par écrit mais qui pourraient
utilement éclairer les actionnaires présents le jour de cette assemblée.
Ces compléments oraux doivent rester dans les limites de l'obligation au secret
professionnel et de l'obligation de discrétion. Ils doivent également rester dans les
limites de la mission du commissaire aux comptes et du rapport lui-même. Les
informations complémentaires doivent être données par le Président ou, avec son
autorisation, par le commissaire aux comptes.
6.9 Dépôt du rapport au greffe
Le rapport général du commissaire aux comptes doit être déposé par la

société, en double exemplaire, au greffe du tribunal de commerce. En revanche le
36
rapport spécial du commissaire aux comptes sur les conventions réglementées n'a
pas à être déposé au greffe du tribunal de commerce.
7. Tenue des dossiers de travail

Des dossiers de travail sont tenus afin de documenter les contrôles effectués
et d’étayer les conclusions du commissaire aux comptes. Ces dossiers permettent
par ailleurs de mieux organiser et maîtriser la mission et d’apporter les preuves des
diligences accomplies.
7.1 Objectif
Il est recommandé au commissaire aux comptes de tenir des dossiers de

travail contenant des documents relatifs à la société ainsi que la date et la durée de
leurs interventions et de celles de leurs collaborateurs. De plus, la tenue de dossiers
de travail est la condition d’une bonne organisation de la mission.
Les travaux effectués par le commissaire aux comptes doivent faire l’objet de
renseignements suffisants consignés dans les dossiers afin de justifier que les
normes ont été appliquées de façon satisfaisante.
7.2 Utilité
Les dossiers de travail constituent, par ailleurs, la documentation la plus

efficace pour une prise de connaissance générale de l’entreprise et la planification de
la mission lors des exercices ultérieurs.
Ils sont indispensables lorsque les travaux d’audit ont été délégués afin de pouvoir
exercer une supervision effective. De même, la tenue des dossiers de travail est
indispensable lorsque les travaux peuvent être utilisés par d’autres commissaires
aux comptes avec lesquels le secret professionnel peut être partagé.
7.3 Structure et contenu
Les dossiers de travail doivent comporter les feuilles de travail établies par le
commissaire aux comptes et ses collaborateurs, ainsi que les documents ou copies
des documents recueillis.
Il sera en général utile de classer l’information dans deux dossiers séparés. L’un
contiendra toutes les informations et documents à caractère permanent, c’est à dire
utilisables pendant toute la durée du mandat, même si des mises à jour sont parfois
nécessaires. L’autre sera réservé aux documents et informations utilisables pour un
seul exercice.
On peut mentionner, à titre indicatif, les éléments les plus caractéristiques du

contenu de ces dossiers :
 Dossier permanent :
- Fiche signalétique,
- Bref historique de la société,
- Organigrammes,
37
- Personnes engageant la société,

- Etats de synthèse des derniers exercices,
- Notes sur l’organisation, le secteur d’activité, la production, etc.,
- Note sur les statuts,
- Procès-verbaux des conseils d’administration et des assemblées
générales,
- Liste des actionnaires,
- Structure du groupe,
- Contrats, assurances.
 Dossier de l’exercice :
- Planification de la mission
- Programme général de travail,
- Notes sur l’utilisation des travaux de contrôle effectués par d’autres
personnes, auditeurs internes et spécialistes,
- Dates et durées des visites, lieux d’intervention,
- Composition de l’équipe,
- Dates pour l’émission des rapports,
- Supervision des travaux
- Notes sur la revue des dossiers et les solutions aux problèmes soulevés,
- Approbation de toutes les décisions importantes pouvant affecter :
. La planification,
. Le programme de travail,
. L’exécution des travaux,
. La conclusion des travaux,
. Le contenu des rapports.
- Appréciation du contrôle interne :
. Description des systèmes,
. Evaluation des forces et des faiblesses et zones de risques,
. Feuilles de travail comportant :
. Les bases de sélection des sondages sur le fonctionnement des
systèmes,
. Le détail des sondages effectués,
. Des commentaires sur les anomalies décelées,
. Une conclusion.
- Obtention des éléments probants :
. Programme de travail,
. Feuilles de travail comportant :
. Un objectif,
. Le détail des travaux effectués,
. Des commentaires éventuels,
. Une conclusion.
. Documents ou copies de documents obtenus de l’entreprise ou de tiers
et justifiant les chiffres examinés,
. Détail des travaux effectués sur les états de synthèse : comparaisons et
explications des variations, conclusions,
. Synthèse générale des résultats des différentes étapes de la mission et
traitement des points pouvant avoir une incidence sur la certification,
38
. Documents et contrôles relatifs à l’exercice des vérifications spécifiques,

notamment correspondance avec les dirigeants au sujet des conventions
citées aux articles 56 et 95 de la loi 17-95.
Les dossiers de travail ont un caractère confidentiel et le commissaire aux comptes

devra s’assurer que ce caractère confidentiel est préserve tant à l’extérieur qu’à
l’intérieur du cabinet.
39
I- Généralités sur les PME au Maroc

1. PME en chiffre
Les petites et moyennes entreprises constituent la base du tissu économique
du Maroc. Numériquement de loin les plus nombreuses, elles participent de manière
positive à la croissance économique, à la création d'emplois et au développement
régional et local. Néanmoins, leur contribution reste largement en deçà des
potentialités que cette catégorie d'entreprises peut faire valoir.
Représentant, selon la Fédération de la PME, 95 % du tissu économique et occupant
plus de 50 % des salariés du secteur privé, la part des PME dans les exportations
marocaines et les investissements privés nationaux se situerait respectivement à
31 % et 51 %. Alors qu’elles constituent plus de 90 % du tissu industriel et qu’elles
contribuent à environ 40 % de la production, les PME, qui ne participent, en
revanche, qu’à hauteur de 10 % à la valeur ajoutée, constituent un facteur
déterminant de la croissance économique du Maroc au cours des années à venir.
Les PME deviennent ainsi un centre sur lequel se cristallisent plusieurs fonctions :
économique, sociale et culturelle, qui caractérisent une économie performante et
solidaire.
2. Définition de la PME
Cette notion peut aujourd’hui sembler floue puisque l’identification de la PME
pose un problème épineux celui de la définition. Celle-ci a certes fait l’objet de
nombreux écrits et controverses, mais il n’en demeure pas moins que le problème
reste posé. Ceci est d’autant plus vrai que la PME sous l’apparence d’homogénéité
recouvre des entités aux composantes très diversifiées qu’il est difficile d’insérer
dans un cadre délimité et homogène sur la base de critères uniformes.
La loi n° 53-00 formant la charte de la petite et moyenne entreprise a définit la PME

comme suit :
« On entend par petite et moyenne entreprise, ci-après dénommée PME, toute
entreprise gérée et/ou administrée directement par les personnes physiques qui en
sont les propriétaires, copropriétaires ou actionnaires, et qui n'est pas détenue à plus
de 25% du capital ou des droits de vote par une entreprise ou conjointement par
plusieurs entreprises ne correspondant pas à la définition de la P.M.E.
Ce seuil peut être dépassé si l'entreprise est détenue par :
40
- des fonds collectifs d'investissement, tels que définis à l'article 27 ci-après ou;
- des sociétés d'investissement en capital, telles que définies à l'article 28 ci-
après ;
- des organismes de capital risque, tels que définis à l'article 31 ci-après ;
- des organismes financiers dûment habilités à faire appel à l'épargne
publique en vue d'effectuer des placements financiers à condition que ceux-ci
n'exercent, à titre individuel ou conjointement, aucun contrôle sur l'entreprise.
En outre, les P.M.E. doivent répondre aux conditions suivantes :
pour les entreprises existantes, avoir un effectif permanent ne dépassant pas deux
cents personnes et avoir réalisé, au cours des deux derniers exercices, soit un chiffre
d'affaires annuel hors taxes n'excédant pas soixante-quinze millions de dirhams, soit
un total de bilan annuel n'excédant pas cinquante millions de dirhams ;
Lorsqu'il s'agit d'une P.M.E. qui détient directement ou indirectement plus de 25% du
capital ou des droits de vote dans une ou plusieurs entreprises, il est fait addition des
effectifs permanents et des chiffres d'affaires annuels hors taxes ou des totaux des
bilans annuels de ladite P.M.E. et des autres entreprises précitées, sans toutefois
que le total de chacun de ces critères dépasse les seuils fixés ci-dessus.
pour les entreprises nouvellement créées, engager un programme d'investissement
initial global n'excédant pas vingt-cinq millions de dirhams et respecter un ratio
d'investissement par emploi de moins de deux cent cinquante mille dirhams
On entend par entreprise nouvellement créée, toute entreprise ayant moins de deux
années d'existence. »
En se basant sur cette définition, l’entreprise pour laquelle j’ai opté demeure une
PME, et cela pour deux raison :
 L’ensemble de ses employés ne dépasse pas 250 personnes

 Son capital est totalement détenu par son fondateur
II- Les spécificités de la PME

1. Les spécificités ayant un impact positif sur la
mission d’audit
1.1 Simplicité des structures
La PME repose généralement sur une organisation structurelle
(organigramme hiérarchique et fonctionnel, systèmes d’information) simple et facile à
appréhender.
Pour comprendre le fonctionnement des systèmes de l’entreprise et pouvoir se faire
une idée sur la qualité de son organisation, l’auditeur peut se limiter à un entretien
avec le dirigeant et une visite des locaux de l’entreprise.
41
1.2 Nombre limité des opérations traitées
Le nombre limité des opérations facilite leur saisie et permet au dirigeant

d’avoir une bonne connaissance et une maîtrise des activités de l’entreprise, en
outre, il permet de déceler plus facilement toute anomalie éventuelle ou phénomène
inhabituel.
Exemples :
 Le nombre limité de clients permet au chef d’entreprise sans avoir recours à

une balance âgée des créances, de détecter ceux qui sont porteurs de risques.
 Le nombre limité des ventes permet de déceler plus facilement une erreur de
facturation.
Pour l’auditeur, cette caractéristique permet d’identifier plus facilement les opérations
significatives, de créer des échantillons représentatifs pour effectuer ses contrôles
sur ces opérations (ce qui est souvent difficile à mettre en oeuvre dans les grandes
entreprises) et d’obtenir des éléments probants par la mise en oeuvre de l’examen
analytique (ou contrôle indiciaire).
1.3 Existence d’un dirigeant unique
On trouve généralement dans les PME que la responsabilité de l’entreprise

est confiée à un dirigeant unique. Celui-ci exerce un contrôle personnel sur les
opérations traitées par l’entreprise. Du fait du nombre limité de ces opérations, il a
une maîtrise des activités de l’entreprise.
Exemple :
 Le bon à payer donné par un dirigeant concerné directement par les résultats
et la rentabilité de son entreprise repose sur des critères plus approfondis
dépassant généralement ceux résultant de l’application des procédures de
contrôle interne par un salarié qui n’est pas directement concerné par les
résultats que va générer l’entreprise.
Ce contrôle rigoureux des opérations constitue un élément positif à prendre en

compte par l’auditeur lors de l’évaluation de l’environnement général de contrôle.
1.4 Présence d’un expert comptable
La plupart des PME font appel aux services d’un expert comptable.
L’intervention de l’expert comptable peut revêtir plusieurs formes. Il peut s’agir par
exemple de la surveillance de la comptabilité et du contrôle de l’établissement des
comptes, de l’assistance pour une opération particulière… L’expert comptable remplit
généralement un rôle important de conseil auprès du dirigeant.
La présence de l’expert comptable est un facteur de régularité qui contribue à limiter
les risques pour le commissaire aux comptes.
42
2. Les spécificités ayant un impact négatif sur la

mission d’audit
2.1 Actionnariat familial
La majorité des PME marocaines sont des entreprises familiales. Il existe de ce fait
un risque potentiel de confusion des patrimoines.
La confusion de patrimoine, même volontaire, peut être préjudiciable au futur de
l’entreprise (dépenses excessives par exemple) ou créer des risques de
redressement fiscal ayant une incidence directe sur les comptes soumis à
l’appréciation du commissaire aux comptes.
Cette confusion de patrimoine peut se manifester sous diverses formes et
notamment par :
 Des salaires qui ne correspondent pas aux services rendus, accordés à

certain membre de la famille.
 Des dépenses engagées dans un intérêt différent de celui de l’entreprise mais

prises en charge par celle-ci.
 Dans les entreprises de négoce, une utilisation mal identifiée des espèces en
caisse.
 Des avantages en natures non déclarés.
Par ailleurs, cet actionnariat familial peu également conduire à une formalisation
insuffisante de certaines obligations juridiques (procès verbaux de conseils et
assemblées), ce qui, outre ses implications légales, peut se transformer en source
de litige dans le cas, toujours possible, de la survenance de conflits familiaux. Il
convient ainsi que le commissaire aux comptes attache une attention particulière à
ces aspects.
2.2 Dirigeant unique
Le rôle prépondérant du chef d’entreprise lui permet certes d’exercer un

contrôle efficace sur les activités de son entreprise. Cependant, cette haute main sur
les opérations peut également s’avérer une source de risque. Il en est ainsi lorsque
le chef d’entreprise ne s’entoure pas suffisamment de conseils notamment dans les
domaines financiers, juridiques ou fiscaux pour toutes les questions particulières
dépassant le champs de ses préoccupations, lorsque celui-ci méconnaît certaines
obligations légales qui lui incombent et enfin lorsqu’il est davantage attiré par les
problèmes de gestion administrative.
Il serait ainsi utile pour l’auditeur d’effectuer un entretien avec le chef d’entreprise
(durant la phase de prise de connaissance générale) afin de cerner ses
préoccupations, ses centres d’intérêt et sa personnalité. Ces éléments permettront à
l’auditeur d’apprécier l’impact des pleins pouvoirs du chef d’entreprise sur la force
probante attachée aux contrôles effectués par ce dernier.
43
2.3 Effectif limité

L’effectif de la PME est généralement limité, ce qui rend difficile la mise en
œuvre d’une séparation des fonctions et de contrôles réciproques.
Les contrôles mis en place, s’ils sont adaptés aux caractéristiques de l’entreprise,
n’ont généralement pas de force probante suffisante permettant à l’auditeur de limiter
ses propres contrôles. Celui-ci devra tenir compte de cette particularité lors de
l’élaboration de son programme de contrôle des comptes et notamment lors de la
détermination de l’étendu des sondages.
Dans certaines PME, le personnel ne dispose pas de la qualification suffisante lui
permettant de traiter des opérations complexes et exceptionnelles. Tel est le cas
notamment lorsque l’entreprise ne fait pas appel aux services de spécialistes.
L’auditeur devra donc porter une attention particulière à la compétence du personnel
surtout en l’absence d’un expert comptable. En outre, celui-ci devra examiner de
manière approfondie les opérations exceptionnelles (écritures particulières
d’inventaire, conclusion de nouveaux contrats, provisions pour risques et charges…).
Enfin, il devra tenir compte de ces aspects lors de la planification de ses
interventions durant l’année (prévoir des interventions pour assister l’entreprise dans
certaines opérations difficiles).
2.4 Procédures peu formalisées
La simplicité des systèmes, l’effectif limité et l’absence de besoin du chef

d’entreprise sont des facteurs qui contribuent à l’existence de procédures rarement
formalisées et des contrôles peu matérialisés.
Outre le fait que cette situation ne permet pas à l’auditeur de s’appuyer sur les
contrôles internes pour limiter ces propres comptes, elle peut être source de risque
pour l’entreprise notamment dans le cas de changement du personnel ou de contrôle
fiscal. Elle pourra également amoindrir l’efficacité des contrôles réalisés par le chef
d’entreprise du fait que celui-ci pourrait ne pas déceler un problème au moment
opportun.
De ce fait, l’auditeur aura un rôle de prévention et de conviction important à jouer. Il
proposera ainsi les pistes d’amélioration pour accroître l’efficacité du système
existant tout en tenant compte des moyens et des besoins de l’entreprise. Mais pour
convaincre le chef d’entreprise de l’opportunité de la mise en oeuvre de ces
changements, l’auditeur devra insister sur les avantages que l’entreprise pourra tirer
de la formalisation des procédures et des contrôles.
Exemple :
 Les factures fournisseurs ne sont pas classées et comptabilisées

systématiquement.
Le dirigeant ayant opté pour une politique qui consiste à payer les factures aux
fournisseurs qui en réclament le règlement. Cette politique permet certes à
l’entreprise de prolonger son crédit fournisseurs, mais elle ne lui permet pas de
récupérer la TVA et d’établir des prévisions de trésorerie raisonnables. Ces deux
arguments peuvent être avancés par l’auditeur pour convaincre le chef d’entreprise.
Ils seront généralement mieux perçus par ce dernier que celui de l’impact éventuel
44
de cette politique sur l’exhaustivité des charges qui est l’une des préoccupations de
l’auditeur.
2.5 Environnement micro-informatique
L’informatique tient une place de plus en plus grande dans la vie des
entreprises. Il apporte des simplifications et soulage le personnel de certains travaux
répétitifs. Dans les PME l’informatisation peut être une source de risques pour
l’auditeur. Ces risques résultent des facteurs suivants :
 Une analyse insuffisante des besoins : dans les PME, la mise en place d’une
application informatique est rarement précédée d’une analyse des besoins et
l’établissement d’un cahier de charges, ceci peut avoir des conséquences sur
la fiabilité du système qui sera mis en place.
Exemple : l’acquisition de matériel de capacité insuffisante peut engendrer
des blocages par saturation, d’où l’impossibilité d’éditer les comptes annuels.
 La plupart des PME procèdent au développement d’applications maison : En

l’absence d’un véritable spécialiste dans l’entreprise et de procédures de test.
3. La démarche d’audit à adapter

Il n’existe pas de méthodologie spécifiquement adaptée à la PME et la
démarche générale d’audit est identique quelle que soit la taille de l’entreprise.
Toutefois, l’intensité de la mise en oeuvre des contrôles, à chaque étape de la
démarche, doit être adaptée en fonction des caractéristiques développées ci-dessus.
45
46
I- Statut et activité
L’entreprise « X » est une société à responsabilité limitée (SARL), elle est une
filiale à 100% de la société Italienne « Y ».
L’entreprise a été créée en novembre 1997 et a pour objet principal l’assemblage de
composants de véhicules automobiles : groupe de chauffage et commande de
vitesse, destinés à la voiture économique. Toutefois, depuis 1999, la société a
commencé la production de la coiffe. En plus, à compter de fin 2000, la société a
acquis une machine pour la production des pommeaux pour levier de vitesse. La
production de la coiffe et des pommeaux est destinée à l’exportation. Fin 2003, la
société a acquis quelques machines et installations pour le montage de câbles.
Le montage de câbles a connu une évolution significative en 2005.
II- Organigramme de la PME « X »

Directeur
Général
Assistant Total
Direction qualité
Générale
Responsa Responsab Responsab Responsa Responsa Responsa

ble le le ble ble ble
Achat Stockage Qualité Informatiq Administra
Production ue tion
Magasinier Assistante Chef Gestion du Comptabili

s Contrôleur Personnel té
Qualité
Agents Contrôleur
Maintenan Qualité
ce
47
III- Principes et méthodes comptables

1. actif immobilisé
1.1 Evaluation à l’entrée
1.1.1 Immobilisations en non valeurs

Les immobilisations en non valeurs comprennent les frais de constitution et
d’augmentation de capital.
Ces immobilisations sont amorties linéairement sur cinq ans.
1.1.2 Immobilisations incorporelles

Les immobilisations incorporelles comprennent les logiciels qui sont inscrits à
leur coût d’acquisition.
1.1.3 Immobilisations corporelles

Les immobilisations corporelles sont comptabilisées à leur coût d’acquisition. Il
est à noter qu’aucune immobilisation n’est produite par la société pour son propre
compte.
Le coût d’acquisition est formé :
 Du prix d’achat majoré des droits de douane et autres impôts et taxes diminué
des réductions commerciales obtenues et des taxes légalement récupérables.
 Des charges accessoires d’achat y afférentes (transport, frais de transit,

assurances-transport et à l’exclusion des taxes légalement récupérables).
1.1.4 Immobilisations financières

Cautionnements : Ils sont inscrits pour leur valeur d’entrée.
1.2 Méthode d’amortissement

Les immobilisations amortissables sont celles dont le potentiel de services
attendus s’amoindrit avec le temps en raison du phénomène d’usure ou de
désuétude.
48
 Immobilisations en non valeurs
Amortissables au taux de 20%.
 Immobilisations incorporelles
L’amortissement linéaire pratiqué est fonction de la durée d’utilisation de ces

immobilisations.
 Immobilisations corporelles
La méthode d’amortissement linéaire est pratiquée pour la constatation de la

réduction progressive de la valeur de ces immobilisations tout au long de leur
utilisation. La durée de vie de ces immobilisations est appréciée en fonction de
facteurs physiques (usure….).
A noter que cette méthode est appliquée de façon constante d’un exercice à l’autre.
2. Actif circulant
2.1 Stocks
Les stocks sont constitués :
 Des matières et composants destinés à l’assemblage des groupes

de chauffage et des commandes de vitesse ainsi que pour la
fabrication des coiffes et des pommeaux ;
 Des produits finis : groupe de chauffage, commande de vitesse,

coiffe et pommeaux.
Les matières et composants en stock sont évalués à leur coût réel d’achat formé :
 Du prix d’achat facturé ;
 Augmenté des frais d’approche et taxes non récupérables ;
 Diminué des taxes légalement récupérables ainsi que des

réductions commerciales obtenues lorsque ces réductions peuvent
être rattachées à chaque catégorie d’achat ;
 Des charges accessoires d’achat engagées jusqu’à l’entrée en

magasin de stockage ;
Par ailleurs, la valeur de sortie des consommations est obtenue selon la méthode du
FIFO.
49
2.2 Les créances

Les créances sont inscrites en comptabilité pour leur montant nominal.
3. Passif circulant (hors trésorerie)

3.1 Dettes du passif circulant
En application du principe du coût historique, les dettes du passif circulant sont

inscrites en comptabilité pour leur montant nominal.
3.2 Méthode d’évaluation des autres provisions pour

risques et charges
 Pertes de change
Les dettes contractées en monnaie étrangère sont converties et comptabilisées en

dirhams sur la base du cours de change du jour de l’opération.
A la fin de chaque exercice, ces dettes sont converties et inscrites en comptabilité
par correction de l’enregistrement initial en dirhams sur la base du cours de change
du 31 Décembre.
Les différences entre les valeurs initialement inscrites dans les comptes (valeurs
historiques) et celle résultant de la conversion à la date de l’inventaire majorent ou
diminuent les montants initiaux des dettes et constituent :
 Des pertes latentes dans le cas de majoration des dettes ;
 Des gains latents dans le cas inverse.
En application des principes de clarté et de prudence :
 Il n’est pas opéré de compensation entre gains latents et pertes

latentes.
 Les pertes latentes, représentant un risque de change à la date de

l’inventaire, entraînent la constitution de provision pour risques et
charges financières.
4. Trésorerie
Cette classe englobe les comptes bancaires ouverts auprès des établissements
financiers ainsi que la caisse.
50
Il faut préciser que le contrôle interne, dans les petites structures comme les
PME, n’est pas formalisé sous forme d’un système intégrant l’ensemble des
politiques et procédures visées, en effet, l’organisation se contente de quelques
contrôles et rapprochements effectués par la direction et par le service comptable en
vue d’assurer dans la mesure du possible, la gestion rigoureuse et efficace de ses
activités. Cependant, apprécier le contrôle interne dans une PME où manque des
notions de base, comme la séparation des tâches, reste une mission assez délicate
qui, s’est compliqué par l’absence de descriptifs précis des procédures de
fonctionnement des services de l’entreprise.
Dans le cadre de l’audit de la PME « X », en conformité avec les normes d’audit

internationales, j’ai participé à une étude et une évaluation du système de contrôle
interne et des procédures administratives et comptables en vigueur dans cette
entreprise.
Les buts d’une telle évaluation sont :
 D’établir une base permettant de se fier au système de contrôle

interne et aux procédures comptables en déterminant la nature, le
temps et l’étendue des autres procédures de vérification
nécessaires, afin d’exprimer une opinion sur les états financiers.
 D’aider les auditeurs dans la planification et l’accomplissement de

leur audit des états financiers.
L’objectif du système de contrôle interne et des procédures administratives et

comptables est de fournir une assurance raisonnable, mais non absolue, non
seulement quant à la sauvegarde des actifs contre toute perte due à une utilisation
ou à une aliénation non autorisée, mais aussi quant à la fiabilité des registres
comptables pour la préparation des états financiers et pour la tenue comptable des
actifs.
Le concept d’une assurance raisonnable reconnaît que le coût du système de
contrôle interne et des procédures comptables ne devrait pas excéder les bénéfices
qui en découlent. Ce concept reconnaît également que l’évaluation de ces facteurs
exige nécessairement l’estimation et le jugement de la direction.
51
L’examen du système du contrôle interne a comporté, entre autres, les travaux qui
suivent :
 Une évaluation du système de contrôle interne et des procédures

administratives, comptables et informatiques ;
 L’exécution d’un certain nombre de sondages de conformité

destinés à déterminer si les systèmes et les procédures en vigueur
sont effectivement appliqués et suivis ;
L’évaluation du système de contrôle interne et des procédures comptables, dans le

cadre de la mission d’audit des états financiers de l’exercice clos le 31 décembre
2005, ayant été effectué sur la base de sondages sélectifs des registres comptables
et des informations y afférentes, ne détectera pas nécessairement toutes les
faiblesses du système. Elle a néanmoins mis en évidence certaines situations,
relatives au contrôle interne, au système d’information comptable, qui sont
susceptibles d’être améliorés.
I- Système de contrôle interne des

achats :
1. Suivi des livraisons de matières :
Les réceptions de matières importées et celles qui sont acquises localement
ne sont pas enregistrées sur des bons d’entrée prénumérotés. Par ailleurs, ces
réceptions ne font pas l’objet d’un contrôle quantitatif exhaustif. Ces faiblesses
seraient de nature à impliquer certains risques :
Difficulté de suivi des entrées par les services achat et comptable qui
ne reçoivent pas une copie des bons d’entrée des matières ;
Absence de détection (ou détection tardive) des manquants dans les

livraisons des fournisseurs.
2. Suivi comptable des achats :

Le service comptable ne rapproche pas d’une façon systématique entre les
bons de commande et les factures reçues. De même, il n’est pas prévu un contrôle
systématique des calculs arithmétiques des factures. Il pourrait en résulter un risque
de non détection des erreurs ou anomalies dans les conditions convenues avec le
fournisseur (notamment, le prix appliqué).
52
II- Système de contrôle interne de la

production- stocks :
1. Suivi des flux entre le magasin et les ateliers
Les mouvements de matières et produits finis entre le magasin et les ateliers
ne sont pas suivis sur des documents standards prénumérotés et faisant ressortir les
signatures des intervenants concernés. Cette situation impliquerait :
 Des difficultés dans le suivi des flux en question ;

 L’absence de détection des sources des manquants
éventuels dans les stocks.
Par ailleurs, les zones de stockage ne sont pas protégées : il n’existe pas un
véritable magasin de stockage. Cette situation pourrait être à l’origine de risques de
pertes des stocks.
2. Procédure d’évaluation des produits finis

Les produits finis ne sont pas évalués selon le coût de production. Ce qui
implique le risque de non conformité à la réglementation comptable et fiscale.
3. Procédure d’inventaire physique :

La procédure d’inventaire physique telle qu’elle a été mise en œuvre par la
société appelle un certain nombre de remarques :
 Le contenu des cartons et des emballages n’est pas

inventorié exhaustivement ;
 Les feuilles de comptage ne sont pas prénumérotées et ne sont pas signées

par les équipes de comptage, ce qui ne permet pas le suivi de leur restitution
par le responsable de l’inventaire physique.
4. Politique de stockage :
La société constitue un stock de sécurité correspondant à la consommation de
35 jours.
53
III- Système de contrôle interne des

autres cycles
1. Système de contrôle interne des ventes
Ce système appelle un certain nombre de remarques :
 Les commandes locales des clients ne sont pas formalisées par des bons ; ce
qui pourrait impliquer le risque de livraison de produits non acceptée par les
clients ;
 Les flux de produits finis sont suivis sur des documents qui ne sont pas
prénumérotés, ce qui pourrait ne pas permettre le suivi de l’exhaustivité des
flux par le service comptable ;
 La facturation est faite par le service comptable qui effectue en même temps,
l’enregistrement des factures de vente ; ce qui constitue un cumul de fonctions
pouvant être à l’origine de l’absence de détection des erreurs et anomalies
éventuelles.
2. Système de contrôle interne de la paie-

personnel :
Le service comptable cumule un certain nombre de fonctions incompatibles
concernant la paie : le contrôle des heures travaillées, la préparation de la paie et le
paiement des salaires ainsi que l’enregistrement comptable de la paie. Cette
situation pourrait impliquer le risque de non détection des erreurs et anomalies
éventuelles. Par ailleurs, la société ne dispose pas des livres légaux de paie (livre de
paie côté et paraphé).
3. Système de contrôle interne de la

trésorerie :
Le service comptable cumule un certain nombre de fonctions incompatibles,
tels que la tenue de la caisse et l’enregistrement des opérations correspondantes.
Cette situation pourrait être à l’origine de la non détection des anomalies et erreurs
éventuelles.
54
4. Système d’apurement des admissions

temporaires en douane :
La société a apuré dans le passé, les admissions temporaires en douane sur
la base de la valeur d’achat « reconstituée » des composants compris dans les
produits livrés.
L’apurement sur la base des nomenclatures des produits n’a été mise en œuvre qu’à
compter de 2000 (permettant l’apurement selon les quantités individuelles des
composants importés).
5. Manuel des procédures comptables :

La société ne dispose pas d’un manuel de procédures comptables tel que
prévu par la loi n°9-88 relative aux obligations comptables des commerçants. Ce
manuel est en cours de réalisation.
VIII- Faiblesses, risques et

recommandations
L’examen du système du contrôle interne a localisé certaines faiblesses pour
lesquelles le comité d’audit a formulé les remarques et les recommandations ci-après
dont l’importance est cruciale et méritent d’être signalées afin que la PME « X »
puisse assurer un meilleur renforcement de son contrôle interne.
55
1. Cycle : achats – fournisseurs

NATURE DE LA FAIBLESSE RISQUE POTENTIEL RECOMMANDATIONS
1. Phase d’établissement et d’envoi des
commandes :
- Absence de bons de commande pour - Difficulté dans le contrôle et - Il est recommandé de veiller à ce que
certaines opérations (qui sont très l’approbation des réceptions des toutes les commandes soient émises
rares) fournisseurs (notamment, les quantités sur des documents (bons) dûment
commandées) approuvés par la direction
- Approbation verbale de certains bons - Risque d’engagement de la société - Il est recommandé de faire approuver
de commande sans autorisation de la direction formellement par la direction toutes les
commandes émises
- Risque de problème éventuel sur les
- Absence de formalisation des conditions de réalisation de la - Il est recommandé de formaliser
commandes auprès des sociétés de prestation l’ensemble des commandes de la
transport et du transitaire société en précisant les conditions et
les modalités y afférentes
2. Phase de réception des matières et

produits :
- Absence d’enregistrement des - Risque de non suivi exhaustif des - Il est recommandé de mettre en place
réceptions (et des retours) sur des bons réceptions par le service achat et le des documents standards
d’entrée (bons de sortie) standards service comptable prénumérotés pour les réceptions (bons
prénumérotés d’entrée) et les retours (bons de retour).
Ces documents devront être transmis
par le service des réceptions aux
services achat et comptable
56
- Absence de contrôle quantitatif - Risque de non détection des - Il est recommandé de mettre en place
exhaustif des matières et produits reçus manquants dans les livraisons une procédure de contrôle exhaustif
des quantités livrées par les
fournisseurs
- Absence de transmission des feuilles - Absence de prise en compte des - Il est recommandé de transmettre
de réception établies par le magasinier, manquants dans le règlement par le systématiquement une copie des bons
au service des achats et au service service comptable aux fournisseurs d’entrée visés ci-dessus à la
comptable comptabilité.
- Les retours de matières sont - Risque de non suivi exhaustif des - Il est recommandé de suivre les retours
enregistrés sur des bons qui ne sont retours par le service comptable et du dans les mêmes conditions que les
pas prénumérotés suivi des avoirs correspondants réceptions de matières.
3. Phase enregistrement comptable des

achats :
- Impossibilité de suivi par le service - Risque d’absence d’enregistrement - Voir ci-dessus la recommandation
comptable des séquences des bons exhaustif des achats (notamment en fin relative à la transmission des
d’entrée et des bons de retour d’exercice) ainsi que des avoirs pour documents de réception et de retour
les retours
- Absence de tenue par le service - Risque de non exhaustivité en fin - Il est recommandé de tenir des
comptable d’un registre des réceptions d’exercice des provisions des factures registres des réceptions et des retours
et des retours d’achats non reçues et des avoirs pour par le service comptable pour le suivi
57
les retours des factures et avoirs (notamment au

titre des opérations de fin d’année)
- Absence de rapprochement - Risque de règlement de matières - Il est recommandé que le service

systématique entre les bons de partiellement livrées comptable procède au rapprochement
commande, les feuilles de réception et systématique entre les bons de
les factures des fournisseurs commande, bons de réception interne
et les factures des fournisseurs
- Absence d’approbation de - Risque de non détection des erreurs - Il est recommandé de faire approuver
l’enregistrement comptable des d’enregistrement comptables les opérations diverses par un
opérations diverses (corrections, responsable
reclassements)
- Absence de contrôle des imputations - Risque de non détection des erreurs dans -
comptables par une personne les imputations comptables ; toutefois, ce
indépendante de celle qui les effectue risque est atténué
du fait du contrôle externe par un cabinet.
58
2. Cycle : ventes - clients
Nature de la faiblesse RISQUE POTENTIEL RECOMMANDATIONS

1. Phase Réception des commandes
des clients
- Absence de bons de commande au titre - Risque de livraison de produits non - Il est recommandé de veiller à la
des ventes locales acceptée ou non suivie de paiement formalisation des commandes des
clients locaux et étrangers par des bons
dûment établis.
- Absence de bons de livraison - Difficulté de suivi des livraisons par le - Il est recommandé de mettre en place
prénumérotés service comptable et risque de non des bons de livraison prénumérotés ou
exhaustivité de la facturation tirés d’une série informatique
2. Phase préparation des expéditions et

traitement des retours
- Absence de protection de l’accès aux - Risque de perte des stocks - Il est recommandé de protéger l’accès
zones de stockage aux zones de stockage en prévoyant un
magasin de stockage
- Absence de récupération des bons de - Risque de contestation ultérieure par - Il est recommandé de récupérer
livraison cachetés par les clients à les clients étrangers des quantités systématiquement les bons de livraison
l’exportation livrées cachetés des clients étrangers à
l’exportation
- Bons de retour non prénumérotés - Difficultés de suivi des retours des - Il est recommandé de prévoir des bons
clients par le service comptable ainsi de retour prénumérotés pour un
59
que des avoirs y afférents meilleur suivi des retours
3. Phase facturation et enregistrement

comptable des factures
- Etablissement de la facturation par le - Risque de non détection ( ou détection - Il est recommandé de confier la
service comptable qui est chargé en tardive ) des erreurs commises dans facturation à une personne
même temps de l’enregistrement des l’enregistrement des factures de vente indépendante du service comptable
factures
- Absence d’approbation des opérations - Risque de non détection des erreurs - Il est recommandé de faire approuver
diverses passées au titre des ventes d’enregistrement des ventes systématiquement les opérations
par un responsable diverses par un responsable
60
3. Cycle : production - stocks

1. Procédures de suivi des flux entre
magasins et ateliers
- Document de suivi des transferts du - Risque de non suivi « rigoureux » des - Il est recommandé de mettre en place
magasin vers la production non flux de matières entre le magasin et les une procédure formalisée
prénumérotés et non approuvés par les ateliers d’alimentation des ateliers par le
chefs de ligne magasin ( en prévoyant des documents
standards prénumérotés et dûment
signés par les responsables concernés
- Absence de protection de l’accès aux - Idem que pour le cas des livraisons à la - Idem que pour le cas des livraisons à la
zones de stockage vente vente
- Absence de formalisation des flux de - Risque de non suivi rigoureux de la - Il est recommandé de mettre en place
produits fins des ateliers vers le production une procédure formalisée des flux des
magasin produits des ateliers vers le magasin en
prévoyant des documents standards.
2. Procédures de gestion de la
production
- Evaluation des produits finis autrement - Risque de non conformité aux règles - Il est recommandé de prévoir un
que selon le coût de production comptables et fiscales d’évaluation des système de d’analyse des charges pour
stocks la détermination du coût de production
des produits finis
- Absence de gestion des flux de la - Risque de non maîtrise du suivi des - Il est recommandé de confier au
61
production par le magasinier mouvements des produits finis (pouvant magasinier le suivi du stockage des
entraîner un risque de perte) produits finis
3. Procédures de l’inventaire physique
- Accès aux zones de stockage non - Risque de perte non identifiée des - Il est recommandé de mettre en place
protégé stocks un « véritable » magasin de stockage
- Difficulté de comptage de certains - Risque d’erreurs dans le comptage des - Il est recommandé de prévoir dans la
articles (qui sont rangés sur des articles procédure d’inventaire physique, la
étagères éloignées) facilitation des comptages en veillant à
ce que les cartons et emballages soient
accessibles
- Contenu des cartons et des emballages - Risque d’erreurs dans le comptage des - Il est recommandé de contrôler le
non exhaustivement inventorié articles contenu des cartons et des emballages
pour valider les quantités des matières
- Feuilles de comptage non - Impossibilité de contrôle de - Il est recommandé de prévoir des

prénumérotées l’exhaustivité de restitution des feuilles feuilles de comptage prénumérotées
de comptage permettant le contrôle de leur restitution
par les équipes
- Absence de signature des feuilles de - Risque de non fiabilité des feuilles de - il est recommandé de faire signer les
comptage par les équipes comptage feuilles de comptage par les
intervenants dans l’inventaire physique
62
4. Cycle : trésorerie
1. Trésorerie recettes
- Absence d’enregistrement des titres de - Risque de non détection des pertes des - Il est recommandé de faire tenir un
paiement reçus sur des registres titres de paiement registre des titres de paiement reçus
par un bureau d’ordre
- Absence d’approbation des opérations - Risque de non détection des erreurs - il est recommandé de faire approuver
diverses concernant la trésorerie par un les opérations diverses par un
responsable responsable habilité
2. Trésorerie dépenses
- Pièces de caisse non prénumérotées - Difficultés de suivi de l’exhaustivité des - Il est recommandé de prévoir des bons
opérations de caisse de caisse prénumérotés
- Cumul de fonctions incompatibles par le - Risque de non détection des erreurs et - Il est recommandé de séparer entre les
service comptable (tenue de la caisse, anomalies éventuelles dans la tenue de fonctions de caissier et de comptable
enregistrement des opérations de la caisse
caisse …)
- Absence de revue des rapprochements - Risque de non détection des erreurs

bancaires par une personne commises dans l’établissement des
indépendante de la comptabilité rapprochements bancaires (toutefois,
ce risque est atténué par le fait que
lesdits rapprochements sont contrôlés
par un cabinet externe)
63
- Absence de formalisation du comptage - Absence de certification du solde de - Il est recommandé de prévoir le

physique de la caisse et du caisse comptable à la fin de l’année comptage physique de la caisse en fin
rapprochement des sommes d’année et le rapprochement du solde
décomptées avec le solde comptable correspondant avec le solde comptable
64
5. Cycle : Paie – personnel

1. Tenue des dossiers et du fichier du
personnel
- Absence de protection d’accès aux - Risque de modification non autorisée - Il est recommandé de protéger l’accès
dossiers du personnel des données des dossiers du personnel aux dossiers du personnel
- Absence de soumission de la - Idem que ci-dessus - Idem que ci-dessus

modification du fichier de personnel à
l’approbation d’un responsable
- Absence de tenue des livres légaux de - Risque de non respect de la - Il est recommandé de tenir les registres
paie ( livre de paie côté et paraphé) réglementation sociale et du travail cités ci-contre en conformité de la
réglementation
- Cumul de fonctions incompatibles par le - Risque de non détection des erreurs et - Il est recommandé de veiller à la
service comptable (approbation des anomalies dans l’enregistrement des séparation des fonctions incompatibles
heures travaillées, préparation de la opérations de la paie
paie, enregistrement des écritures de la
paie et règlement aux salariés)
65
6. Cycle : immobilisations
1. Commande des immobilisations
- Absence de formalisation de certaines - Risque d’absence de contrôle de - Il est recommandé de formaliser

commandes par des bons dûment conformité des livraisons aux l’ensemble des commandes par des
établis par la société spécifications indiquées aux bons dûment approuvés.
fournisseurs
2. Enregistrement comptable des

immobilisations
- Absence de formalisation des - Risque de décalage entre la date de - Il est recommandé de mettre en place
réceptions et des mises en service début de calcul de l’amortissement et une procédure d’information du service
celle de la mise en service des comptable sur la date de mise en service
immobilisations des immobilisations
3. Inventaire physique des

immobilisations
- Absence de réalisation de l’inventaire - Risque de non détection des pertes des - Il est recommandé de réaliser
physique des immobilisations actifs et leur prise en charge sur le plan annuellement l’inventaire physique des
comptable. immobilisations pour pouvoir le
rapprocher avec le fichier comptable et
procéder aux ajustements nécessaires.
66
Les travaux du contrôle des comptes portant sur les soldes et les sommes de
clôture, ont pour objet de rassembler un certain nombre d’éléments d’appréciation en
vue d’exprimer une opinion sur la régularité et la sincérité du bilan et des comptes de
résultat d’une entreprise déterminée et, bien entendu, sur leur image fidèle.
Le contrôle des comptes consiste à examiner, par sondages, les éléments justifiant les
données contenues dans les états financiers. Il consiste également à apprécier les
principes comptables suivis et les estimations significatives retenues par la direction,
ainsi que la présentation des états financiers pris dans leur ensemble.
I- Analyse des principaux soldes

1. Compte de produits et charges (voir le
CPC en annexes)
1.1 Activité et marge
1.1.1 Chiffre d’affaire

2005 2004
Vente groupe de chauffage 4.378.767 5.364.305

Vente commande de vitesse 2.299.323 3.197.310
Vente des coiffes à l’exportation aux sociétés du 3.273.237 -
groupe
CA TOTAL 9.951.327 8.561.615
Le chiffre d’affaires de la société a connu une augmentation en 2005 de 1390 KDH par
rapport à l’exercice 2004 soit près de 16%.
67
Cette augmentation s’explique par une double évolution de sens opposé :
 La diminution du chiffre d’affaires sur les groupes de chauffage et les

commandes de vitesse à hauteur respectivement de 986 KDH (soit 18%) et 898
KDH (soit 28%) ;
 La réalisation pour la première année de vente à l’exportation de coiffes pour un

montant de 3.274 KDH.
La baisse du chiffre d’affaires des groupes de chauffage et des commandes de vitesse

s’explique par la régression des commandes du client unique la société SOMACA
(nombre de produits vendus s’élevant approximativement à 6.000 au lieu de 10.000
prévus initialement). La vente des coiffes a été faite auprès des sociétés du groupe.
1.1.2 Marge (reconstituée d’après les données de la

gestion des stocks)
2005 2004
CV GC COIFFE CV GC
Chiffre d’affaires (1) 2.299.323 4.378.767 3.273.237 3.197.310 5.364.305
Coût d’achat des composants (2) 1.550.557 3.255.625 1.338.511 2.443.274 3.973.097
Marge sur coût d’achat :(1)-(2) 748.766 1.123.142 1.934.726 754.036 1.391.207
Pourcentage : [(1)-(2)]/(2) 48% 34% 144% 30% 35%

Prix de revient (3) 2.167.900 4.047.360 1.784.681 3.056.770 4.794.680
Marge sur prix de revient (1)- (3) 131.423 331.407 1.488.556 140.540 569.625
Pourcentage : [(1)-(3)] / (3) 6% 8% 83% 4% 11%
La société a enregistré en 2005 :
 Une baisse sensible du taux de la marge sur prix de revient des groupes de
chauffage : en passant de 11 à 8% (soit une réduction de 27%);
 Une légère augmentation du taux de la marge sur prix de revient des commandes
de vitesse : en passant de 4 à 6% (soit une progression de 50%) ;
Par ailleurs, la marge sur prix de revient réalisée sur les coiffes en 2005 s’élève à 83%.
68
La marge totale sur prix de revient au titre de 2005 s’élève approximativement à 1.952
KDH; contre 707 KDH en 2004, soit une appréciation en valeur absolue de 1.245 KDH
(correspondant à un taux de progression de 176%).
Le maintien au même niveau de la marge sur les groupes de chauffage et les

commandes de vitesse s’explique par la stabilisation de la marge sur coût d’achat.
1.1.3 Production (1) (calculée d’après les données de

la comptabilité générale)
(1) Correspondant à la somme des produits d’exploitation et de la variation de stocks
2005 2004
CV GC COIFFE CV GC
Achats consommés (1) 1.622.302 3.319.707 1.812.261 3.035.473 4.513.756
Production (2) 2.323.503 4.422.967 3.621.117 3.279.450 5.571.024
Marge : (2)-(1) 701.201 1.103.260 1.808.856 243.977 1.057.268
Pourcentage : [(2)-(1)]/(1) 43% 33% 99% 8% 23%
La marge totale sur consommation des matières s’élève à 3.613 KDH au titre de 2005
contre 1.301 KDH en 2004 ; soit une évolution en valeur absolue de 2.312 KDH
(représentant un pourcentage de 177%). Cette amélioration s’explique principalement
par la marge dégagée sur les coiffes.
69
1.1.4 Productivité
L’analyse de l’utilisation des capacités de production se présente comme suit :
CV GC COIFFE
Capacité de production /jour 48 par 12 par

1600 / jour
personne personne
pour 26
personnes
457.600
Capacité de production annuelle 13.728 13.728
(pour 286 jours)
Production réelle 2000 5.672 6.165 256.846
Taux d’utilisation de la capacité 41% 44% 56%
Taux de sous-activité 59% 56% 44%
Il ressort de ce tableau que le taux d’utilisation de la capacité avoisine 50%; il en résulte

que les frais fixes de structure ne sont pas totalement absorbés (en l’occurrence
l’amortissement des machines).
L’analyse des achats de matières de l’exercice selon leur source (groupe et hors
groupe) se présente comme suit :
CV GC Coiffe Pommeau Total

Achats groupe 904.398 - 1.817.626 - 2.722.024
Achats hors groupe - 2.759.316 342.611 213.069 3.314.996
Total 904.398 2.759.316 2.160.237 213.069 6.037.020
1.2 Charges d’exploitation

2005 2004
Charges externes 1.760.398 857.218
Charges de personnel 1.709.489 631.776
Impôts & taxes 18.305 4.493
Dotations d’exploitation 659.795 325.574
Total 4.147.987 1.819.061
70
1.2.1 Charges externes

Les charges externes ont enregistré une augmentation de 903 KDH par rapport à
2004, soit 105%; cette augmentation s’explique principalement par :
 La variation du montant du loyer par rapport à 2004 pour 200 KDH ;

 Les frais de transport et autres liés à l’exportation des coiffes pour 275 KDH ;
 Les coûts des prestations du technicien Italien pour la machine d’injection des
pommeaux pour 215 KDH.
1.2.2 Charges de personnel

Compte tenu de l’investissement dans les machines destinés à la fabrication des
coiffes début 2005, la société a recruté 27 personnes en direct et 4 en indirect, affectées
principalement à la coiffe et aux autres postes (CV, GC) ainsi qu’à la machine d’injection
des pommeaux (il est rappelé par ailleurs, qu’il y a eu le départ d’une seule personne
relevant de l’administration).
A cet égard, les frais de personnel ont augmenté de 1.078 KDH par rapport à 2004, soit
170%, et se rapportent aux salaires de la main d’œuvre directe et indirecte. Par ailleurs,
la société a investi davantage dans la formation, dont la variation par rapport à 2004
s’élève à 251 KDH.
1.2.3 Dotations d’exploitation

Le tableau comparatif des dotations d’exploitation se présente comme suit :
2005 2004
Stocks 138.551 -
Amortissements 521.244 289.884
Autres - 35.690
Total des dotations d’exploitation 659.795 325.574
 Dotations aux provisions pour dépréciation des stocks :
La société a intégré dans les stocks de 2005 les rebuts de matières et

composants et a procédé à leur dépréciation pour un montant total de 138 KDH, selon
les proportions qui suivent :
 Coiffes : 50% (pour une valeur de rebuts de 112 KDH) ;
 Groupes de chauffage et commandes de vitesse : 100%
(pour une valeur de rebut respectivement de 57 KDH et 25
KDH).
71
 Dotations aux amortissements des immobilisations :
Les dotations de l’exercice ont enregistré une évolution de 80 % par rapport à

2004 et s’expliquant principalement par la constatation en 2005 de l’amortissement d’un
mois de la machine d’injection des pommeaux.
1.3 Résultat financier

1.3.1 Charges financières
2005 2004
- Charges d’intérêt - -
- Pertes de change 150.505 19.179
- Dotations financières 163.643 30.570
Total charges financières 314.148 49.749
1.3.2 Produits financiers
2005 2004
- Gains de change 186.963 48.525

- Reprises financières 30.570 91.858
Total produits financiers 217.533 140.383
Ce résultat a enregistré une augmentation en signe négatif de 180 KDH par rapport à
2004 et s’explique par les pertes de change subies durant l’exercice ainsi que les pertes
latentes qui sont supérieures aux gains réalisés et latents. Il est rappelé que, compte
tenu du financement de la société par la société mère (compte fournisseur et compte
courant), l’entreprise « X » ne supporte pas des frais financiers.
72
1.4 Résultat non courant

Le tableau comparatif du résultat non courant se présente comme suit :
2005 2004
Autres charges non courantes 3.093 30.809
Autres produits non courants 5 630
Net - 3.088 - 30.749
Le résultat non courant n’a pas enregistré une quelconque évolution notable.
1.5 Synthèse
La stabilisation de la perte de l’exercice s’élevant à 697 KDH par rapport à celle
de 2004 624KDH s’explique par les principaux effets nets qui suivent :
 Une sensible amélioration du résultat d’exploitation qui provient de l’effet

compensé d’éléments positifs et négatifs ci -après :
 La marge positive relativement importante dégagée sur les coiffes ;
 L’effet négatif de la charge d’amortissement de la machine d’injection des

pommeaux et des frais de formation y afférents ;
 L’effet négatif relatif de la sous-activité au niveau des divers postes.
 Une aggravation relative du résultat financier qui passe de +109 KDH en 2004 à
–97 KDH en 2005 du fait de pertes de change constatées et latentes résultant de
la dépréciation de la monnaie locale par rapport aux devises étrangères.
Au total, le résultat de 2005 demeure déficitaire en raison principalement :
 De la baisse du chiffre d’affaires sur les groupes de chauffage et les

commandes de vitesse ainsi que de la marge faible y afférentes;
 De la sous-activité relative au niveau des divers postes techniques ;
 Du poids de la charge d’amortissement de la machine d’injection des

pommeaux et des frais de formation y afférents ;
 Du poids des pertes de change.
73
2. Bilan (voir bilan en annexes)

2.1 IMMOBILISATIONS EN NON VALEURS,
IMMOBILISATIONS CORPORELLES ET
INCORPORELLES
(En DH)
2005 2004
Valeurs Valeurs Valeurs
Amortissements
brutes nettes nettes
IMMOBILISATIONS EN NON VALEURS 22.940 18.352 4.588 9.176
- Frais préliminaires 22.940 18.352 4.588 9.176
IMMOBILISATIONS INCORPORELLES 17.400 290 17.110 0
IMMOBILISATIONS CORPORELLES 7.113.855 955.315 6.158.539 2.021.469
- Constructions 280.058 37.226 242.832 270.838

- Installations techniques, matériel et
6.007.279 629.183 5.378.095 1.241.053
outillage
- Matériel de transport 382.392 158.227 224.165 300.643
- Mobilier, matériel de bureau 444.126 130.679 313.447 208.935
TOTAL 7.154.195 973.957 6.180.237 2.030.645
2.2 Stocks des matières et produits finis

Les stocks de composants (matières) et produits finis s’analysent comme suit :
2005 2004
Stocks de matières 2.145.895 1.938.271

Stocks de produits finis 743.076 288.860
Total 2.896.222 2.227.131
Provision pour dépréciation (138.551) -
Montant net 2.750.420 2.227.131
74
La société a procédé en 2005 à l’intégration du montant des rebuts de matières et

composants dans les stocks et leur dépréciation, pour un montant total de 138 KDH
2.3 CREANCES DE L’ACTIF CIRCULANT
2005 2004
- FOURNISSEURS DEBITEURS 9.000 0

- Clients et comptes rattachés 2.949.708 2.189.567
- Etat 455.124 446.188
- Divers débiteurs 279.678 39.200
Total (net de provision) 3.693.510 2.674.955
2.3.1 Clients et comptes rattachés
2005 2004
Clients groupe 1.542.903 0
- «Z» 1.402.824 -
- «W» 140.079 -
Clients hors groupe 1.406.805 2. 189.567
- SOMACA 604.438 1.395.267
- FIAT 44.026 58.291
- SOMACA EFFETS A RECEVOIR 758.341 736.009
2.949.708 2.189.567
- Provisions pour dépréciation 0 0
Total (net de provision) 2.949.708 2.189.567
2.3.2 Etat
2005 2004
- Etat TVA récupérable 74.463 181.401

- Etat crédit de TVA 380.661 264.787
Total net 455.124 446.188
75
 Etat-débiteur
Le crédit de TVA accumulé par la société à fin 2005 s’élevant à 381 KDH par
rapport à 265 KDH en 2004, résulte du différentiel de taux applicable, d’une part aux
ventes 7% et celui qui grève d’autre part, les frais généraux (20%); étant rappelé que les
composants importés sont grevés de TVA au taux de 7%.
2.3.3 Débiteurs divers
2005 2004
Provision prime accident de travail 4.278 -

Provision OFPPT 275.400 39.200
Total 279.678 39.200
2.4 Capitaux propres

Les capitaux propres à fin 2005 sont redevenus positifs grâce à l’augmentation
de capital de 3.173 KDH par incorporation des créances en compte courant associé qui
a été suivie de sa réduction pour l’absorption des pertes antérieures (pour 1.751 KDH).
Les capitaux propres s’élèvent à fin 2005, compte tenu du résultat de cet exercice, à
824KDH.
L’analyse de l’évolution des capitaux propres se présente comme suit en KDH :
- Capital fin 2004 : (100.000)

- Report à nouveau fin 2004 : 1.751.561
- Situation nette fin 2004 : 1.651.561
- Augmentation de capital : (3.173.100)

- Résultat 2005 : 697.341
- Solde des capitaux propres à fin 2005 : (824.198)
76
2.5 Dettes du passif circulant
2005 2004
- Fournisseurs et comptes rattachés 9.032.573 6.225.243

- Etat 139.996 222.141
- Divers créditeurs 2.936.238 2.450.875
Total 12.108.807 8.898.259
2.5.1 Fournisseurs et comptes rattachés
2005 2004
- Fournisseurs du groupe (a) 6.488.768 4.809.765

- Fournisseurs hors groupe 2.543.805 1.415.478
Total 9.032.573 6.225.243
(a) Le solde fournisseurs du groupe se présente comme suit :
2005 2004
S.H 2.763.892 2.820.313

G. S 1.732.217 1.542.394
S. B 54.923 379.011
S. T 36.129 9.858
S. P 47.308 21.683
R. 1.835.794 30.506
S. T 8.250 6.000
M. 10.255 -
Total 6.488.768 4.809.765
Il faut noter que des dettes antérieures à 2005 à l’égard du fournisseur G. S n’ont pu
être réglées par le transfert de devises en l’absence de souscription d’engagement
d’importation à l’origine. Le montant de ces dettes s’élève à 894 KDH ;
77
2.5.2 Etat
2005 2004
- Etat- Taxe sur la valeur ajoutée 96.432 205.549

- Autres impôts et taxes (Taxe Urbaine, Patente, Impôt 43.564 16.592
Général sur les Revenus)
Total 139.996 222.141
2.5.3 Divers créditeurs
2005 2004
- Personnel 14.315 54.406

- Organismes sociaux 19.311 6.224
- Autres créanciers 27.722 -
- Compte d’associés créditeur (1) 2.874.890 2.390.245
Total 2.936.238 2.450.875
(1) le solde est reconstitué comme suit :
- Solde à nouveau au 01/01/2005 : 2.390.245 2.390.245

- reprise écart de change - 22.108
- virement reçu 808.480
- Réduction suite à augmentation de capital - 3.173.100
- virement reçu 1.962.600
- Virement reçu 790.172
- Ecart de change 118.601
Total 2.874.890
78
II- Autres commentaires sur les

comptes
1. Fournisseurs et comptes rattachés
La société n’a pas pu apurer des dettes anciennes (datant de 2003 et 2004) à
l’égard de G.S et S.B, pour un montant total de 894 KDH, en raison de l’absence de
souscription d’engagement d’importation à l’origine.
2. Etat- Créditeur
 La société a facturé des livraisons à SOMACA au taux de TVA de
7% pour un montant HT de 1.340 KDH bien que l’attestation fiscale
relative au taux réduit ne soit établie que postérieurement à cette
livraison.
 Les avantages accordés au technicien Italien ne sont pas soumis à

l’IGR et aux cotisations de CNSS. Le risque de rappel de l’impôt et
des cotisations est estimé à : base annuelle 144 KDH; montant du
risque : 72 KDH (CNSS : 20% et IGR 30%).
3. Situation fiscale
Les exercices non prescrits restent ouverts à contrôle fiscal.
III- AJUSTEMENTS ET ZONES

D’INCERTITUDES
 Synthèse des ajustements identifiés et comptabilisés en KDH
Ajustements
Effet net des ajustements comptabilisés 138
Ajustements non comptabilisés Néant
79
 Ajustements comptabilisés
Le résultat initial de KDH (perte) a été modifié après prise en compte de

corrections diverses :
Résultat initial - 559

- Constatation des provisions pour dépréciation des stocks (138)
Effet net - 138
Résultat final - 697
 Incertitude
 Risque sur l’existence des immobilisations corporelles
Les immobilisations corporelles sont détaillées sur une liste mais n’ont pas fait
l’objet d’un rapprochement avec un inventaire physique. Cette procédure apparaît
nécessaire pour justifier la valeur figurant au bilan.
80
Dans son rapport général, le commissaire aux comptes a donné son avis sur
l’image fidèle des états de synthèse de cette PME en se basant sur les travaux d’audit
effectués :
«A notre avis, sous réserve de l’incidence sur les états financiers des situations
décrites, les états de synthèse donnent une image fidèle du patrimoine et de la situation
financière de la société « X » au 31 décembre 2005 ainsi que du résultat de ses
opérations et de l’évolution de ses flux de trésorerie pour l’exercice clos à cette date,
conformément aux principes comptables admis au Maroc.
Sans remettre en cause l’opinion exprimée ci-dessus, nous attirons l’attention sur
certains faits qui pourraient avoir un impact sur l’exploitation future de la société ; il s’agit
de :
 La tendance baissière des commandes du client unique SOMACA, qui pourrait

avoir des répercussions sur l’équilibre de l’exploitation de la société;
 La réalisation d’un investissement pour la production des pommeaux à fin

2005 pour un montant de 4.000 KDH dont la récupération pourrait ne pas être
faite dans le délai de 5 ans tel que prévu par la société ;
 Le financement externe de la société à compter de 2001, en cours de

négociation, pour un montant de 5.000 KDH, qui impliquerait des frais
financiers devant grever l’exploitation. Il est rappelé que la société est tributaire
pour le financement de son besoin en fonds de roulement du crédit
fournisseurs et des avances de la société mère. »
81
Il est intéressant de remarquer que durant ces dernières années, La

plupart des PME font appel au commissaire aux comptes dans le cadre de
l’audit contractuel. Une étude effectuée par la CNCC a fait ressortir les
données suivantes :
Taille de l’entreprise Présence de l’expert

comptable
- 5 à 9 salariés 27% des entreprises

Pour résumer, l’auditeur est un acteur de la vie des PME dont le poids se
fait de plus en plus pesant, et cela se constate clairement à travers le
tableau ci-dessus.
Aujourd’hui, ces entreprises évoluent dans un environnement en perpétuel
changement, et face à une concurrence de plus en plus accrue, elles se
doivent de perfectionner leur management de façon à prendre les décisions
qui s’imposent en temps voulu.
82
Pour ce faire, les PME sont appelées à améliorer la qualité de

l’information financière présentée aux différents utilisateurs. D’où la
nécessité d’un audit financier visant à exprimer une opinion sur la qualité
des informations fournies. Cette qualité s’apprécie par rapport à des
critères précis tels que la régularité et la sincérité des comptes ainsi que
l’image fidèle, que ceux – ci donnent, du patrimoine, de la situation
financière et des résultats de l’entreprise.
Mais s’il est facile de répondre à la question « Pourquoi un auditeur ? », il

est beaucoup moins délicat de savoir « Comment auditer ? ». En fait, il
n’existe pas une manière, mais de nombreuses façons d’aborder un audit, ce
qui justifie l’évolution considérable que connaît la profession depuis
quelques années.
En effet, l’approche suivie dans l’audit contractuel de la présente mission
est identique à celle de l’audit légal sauf que l’intensité de la mise en
oeuvre des contrôles, à chaque étape de la démarche, a été adaptée en
fonction des caractéristiques spécifiques à la PME.
83
 Le cours d’audit de Mr KHALIFA ;
 « Principes et méthodes générales d’audit » ouvrage de Mr H.F STETLER ;
 Commentaire sur l’exposé sondage de l’international Auditing Practices

Committee IAPC «Prise en compte de facteurs spéciaux dans l’audit des PME »
par Stephen Spector CGA Magazine ;
 La loi n° 53-00 formant la charte de la petite et moyenne entreprise.
84
85
ETATS FINANCIERS ARRETES AU 31/12/2005
BILAN AU 31 DECEMBRE 2005

Avec chiffres comparatifs au 31 décembre 2004
ACTIF 31 /12 /2005 31 /12 /2004
 ACTIF IMMOBILISE 6.343.237 2.180.645
Immobilisations en non valeurs 4.588 9.176

Immobilisations incorporelles 17.110 0
Immobilisations corporelles 6.158.539 2.021.469
Immobilisations financières 163.000 150.000
Ecarts de conversion Actif 0 0
 ACTIF CIRCULANT 6.607.573 4.932.655
Stocks (nets de provisions) 2.750.420 2.227.131

Créances de l’actif circulant 3.693.510 2.674.954
Ecart de conversion- actif (éléments circulants) 163.643 30.570
 TRESORERIE ACTIF 445.663 409.029
TOTAL ACTIF 13.396.473 7.522.329
86
BILAN AU 31 DECEMBRE 2005

Avec chiffres comparatifs au 31 décembre 2004
PASSIF 31 /12 /2005 31 /12 /2004
 FINANCEMENT PERMANENT 824.197 -1.651.561
Capitaux propres 824.197 -1.651.561

Capitaux propres assimilés 0 0
Dettes de financement 0 0
Provisions durables pour risques et charges 0 0
Ecarts de conversion Passif 0 0
 PASSIF CIRCULANT (Hors trésorerie) 12.572.276 9.173.890
Dettes du passif circulant 12.108.807 8.898.259

Autres provisions pour risques et charges 163.643 56.259
Ecart de conversion-passif (éléments circulants) 299.826 219.371
 TRESORERIE PASSIF 0 0
TOTAL PASSIF 13.396.473 7.522.329
87
COMPTE DE PRODUITS ET CHARGES
2005 2004
Produits d'exploitation 10.741.130 8.917.338

Charges d’exploitation 11.338.768 9.601.995
RESULTAT D’EXPLOITATION -597.638 -684.657
Produits financiers 217.533 140.383

Charges financières 314.148 49.749
RESULTAT FINANCIER -96.615 90.634
RESULTAT COURANT -694.253 -594.023
Produits non courants 5 630

Charges non courantes 3.093 30.809
RESULTAT NON COURANT -3.088 -30.179
RESULTAT AVANT IMPOT -697.341 -624.202
IMPOT SUR LES RESULTATS - -
RESULTAT NET -697.341 -624.202
88
ETAT DES SOLDES DE GESTION
2005 2004
1. TABLEAU DE FORMATION DES RESULTATS
PRODUCTION DE L'EXERCICE 10.405.544 8.850.475
Vente de biens et services hors taxes 9.951.327 8.561.615
Variation stocks de produits 454.217 288.860
Immobilisations produites par l'entreprise pour elle même 0 0
CONSOMMATION DE L'EXERCICE (8.951.179) 8.640.152
Achats consommés de matières et fournitures (7.190.781) (7.782.934)

Autres charges externes (1.760.398) (857.218)
VALEUR AJOUTEE 1.454.365 210.323
Impôts et taxes (18.305) (4.493)

Charges de personnel (1.709.489) (631.776)
EXCEDENT BRUT D'EXPLOITATION (273.429) (425.946)
Autres charges d'exploitation 0 0

Reprises d’exploitation 335.586 66.863
Dotations d'exploitation (659.795) (325.574)
RESULTAT D'EXPLOITATION (597.638) (684.657)

RESULTAT FINANCIER (96.615) 90.634
RESULTAT COURANT (694.253) (594.023)
RESULTAT NON COURANT (3.088) (30.179)
RESULTAT AVANT IMPOT (697.341) (624.202)
Impôt sur les résultats -
RESULTAT NET DE L'EXERCICE (697.341) (624.202)

2. CAPACITE D’AUTOFINANCEMENT
Perte de l’exercice (697.341) (624.202)
Dotations d’exploitation, financières et non courantes 521.244 325.574
Reprises d’exploitation, financières et non courantes 0 (66.863)
Produits de cessions des immobilisations 0 0
Valeurs nettes d’amortissement des immobilisations cédées 1.291 0
CAPACITE D’AUTOFINANCEMENT (174.806) (365.491)
Distribution des bénéfices - -
AUTOFINANCEMENT (174.806) (365.491)
89
TABLEAU DE FINANCEMENT
2005 2004
1. SYNTHESE DES MASSES DU BILAN
Financement permanent (1) 824.197 (1.651.561)

Actif immobilisé net (2) 6.343.237 2.180.645
FONDS DE ROULEMENT FONCTIONNEL (5.519.040) (3.832.206)

(1)-(2)
Actif circulant (3) 6.607.573 4.932.655

Passif circulant (4) (12.572.276) (9.173.890)
BESOIN DE FINANCEMENT GLOBAL (3) - (5.964.703) (4.241.235)

(4)
TRESORERIE NETTE 445.663 409.029
2. EMPLOIS ET RESSOURCES
RESSOURCES STABLES
Autofinancement (174.806)
Cessions et réductions d’immobilisations 0
Augmentation des capitaux propres et assimilés 3.173.100
Augmentation des dettes de financement 0
TOTAL RESSOURCES STABLES 2.998.294

EMPLOIS STABLES
Acquisition et augmentation d’immobilisations 4.685.128
Remboursement des dettes de financement 0
Emplois en non valeurs 0
TOTAL DES EMPLOIS STABLES 4.685.128
VARIATION DU BESOIN DE FINANCEMENT (1.723.468)

GLOBAL
VARIATION DE LA TRESORERIE 36.634
TOTAL Emplois + variations (= total ressources) 2.998.294
90

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Touria BENIDIR Audit contractuel des PME marocaines

Au terme de ce mémoire, il m’est agréable d’exprimer mes

Mr BIAD, mon encadrant à l’ISCAE, dont le professionnalisme,

Mr ABOUNAIM, mon encadrant au cabinet, qui m’a été d’une

Toute l’équipe du Cabinet ABOUNAIM & ASSOCIES, pour

Le directeur générale de l’entreprise et l’ensemble du personnel qui

Enfin, je ne pourrai clore cette liste sans remercier le corps enseignant de

PARTIE I : Le cadre théorique de l’audit……..8

II - La démarche générale de l’audit…………………………...14

Section II : L’audit et les spécificités des PME….…..40

II - Les spécificités de la PME…………………………………......41

PARTIE II : Cas pratique d’une mission d’audit

II - Organigramme de la PME « X » ………………………….....47

III - Principes et méthodes comptables……………………...…...48

Section II : Appréciation du contrôle interne…………....51

II - Système de contrôle interne de la production- stocks ………53

III - Système de contrôle interne des autres cycles ………….....54

VIII – Faiblesses, risques et recommandations ………………….55

5. Cycle : Paie – Personnel…………………………………………..65

Section III : Contrôle des comptes……………………......67

II - Autres commentaires sur les comptes………………………...79

III - Ajustements et zones d’incertitudes………………………...79

Section IV : Expression de l’opinion du commissaire aux

Le métier d’expert comptable dépasse aujourd’hui le cadre de

Informe la PME sur son environnement juridique, économique,

Conseille et aide à simplifier les procédures de création, de

Organise et réorganise les structures pour permettre à la PME de

Anticipe le changement et l’hostilité de l’environnement et

Audit et contrôle pour éviter les dérapages et maintenir l’équilibre.

En effet, la pratique de l’audit, a connu ces dernières années un

L’audit contractuel, en particulier, est un métier et une fonction,

C’est une profession organisée ;

C’est un outil structuré, au service d’une direction générale ou

C’est une fonction de contrôle, au départ, qui s’oriente de plus en

De ce fait, une problématique se pose : « si l’audit des grandes

Le choix de mon thème de mémoire a porté sur « l’audit contractuel des

Ce mémoire est présenté suivant deux parties. Dans une première

1. La stratégie d’audit dans les normes

 Elles leur permettent de justifier la nature et l’étendue de leurs contrôles vis-

 Du point de vue de la responsabilité des auditeurs vis-à-vis des tiers, le

Au Maroc, la norme relative à la stratégie d’audit s’intitule « Définition de la

« Le CAC doit avoir une connaissance globale de l’entreprise lui permettant

 Déterminer la nature et l’étendue des contrôles, eu égard au seuil de

 Organiser l’exécution de la mission afin d’atteindre l’objectif de certification de

Le commentaire de la norme sur la définition de la stratégie de révision, distingue

2. Les missions de l’auditeur :

2.1 Mission d’audit :

Une mission d'audit des états de synthèse a pour objectif de permettre à

Pour ce faire, l'auditeur met en oeuvre un référentiel de travail à même de lui

Dans son rapport, l’auditeur donne son avis et :

 certifie sans réserve ;

 certifie avec réserve ;

2.2 Mission de commissariat aux comptes :

 détermine les entités qui y sont tenues ;

Le commissariat aux comptes constitue ainsi un ensemble de missions qui peuvent

 une mission d’audit conduisant à certifier que les comptes présentés

 des missions spécifiques intervenant dans le cadre de sa mission de

 des missions particulières relatives à la réalisation de certaines opérations ;

 une mission de communication de ses opinions aux organismes et personnes

Le caractère permanent de la mission :

2.3 Examen limité :