Vous êtes sur la page 1sur 150

BANQUE D’ALGERIE

MEMOIRE DE FIN D’ÉTUDES

En vue de l’obtention du

DIPLOME SUPERIEUR D’ETUDES BANCAIRE

g{¢Åx M

Analyse comparative entre le


référentiel IFRS et le cadre
algérien

Elaboré par :
M. BOUAZIZ Hamid

Octobre 2006
8ème promotion
Table des matières

Introduction

Première partie : Présentation des nouvelles normes comptable IFRS et du


cadre comptable algérien.

Chapitre 1 : Rappel du cadre comptable algérien

Section 1 : Les principes comptables ………………………………..…………………..… 4


1 : Définition ……………………………………………………………………..……...…... 4
2 : Les types des principes comptables ……………………………..……………...……… 4
2-1 : Le principe de permanence des méthodes ……………………………...……….... 4
2-2 : Le principe de continuité d’exploitation ……………………………..…………... 5
2-3 : Le principe d’indépendance ou de séparation des exercices ………………….…. 5
2-4 : Le principe du coût historique …………………………………………………… 5
2-5 : Le principe de non compensation ………………………………….…………….. 5
2-6 : Le principe de prudence ……………………………………………………….…. 5
Section 2 : Le Plan Comptable National…………………………………………………… 6
1 : Historique du Plan Comptable National……………………………………………….. 6
2 : Cadre juridique du Plan Comptable National ………………………………………… 6
2-1 : L’ordonnance 75-35………………………………………….…………………… 6
2-2 : L’arrêté d'application. ………………………………………….……………….. 7
2-3 : Les additifs du Plan Comptable National………………………………………… 7
3 : Le cadre comptable du PCN............................................................................................. 8
3-1 : La nomenclature des comptes …………………………….……………………… 8
3-2 : La codification et la classification…………………………………………..…… 10
3-3 : Les documents de synthèse…………………………………………………......... 10

Chapitre 2 : Présentation du référentiel IFRS


Section 1 : Origine des nouvelles normes comptables……………………………….… 13
1 : Historique de l’IASB …………………………………………………………………. 13
2 : La structure de l’IASB ………………………………………………………………... 14
3 : L’élaboration des normes ………………………………………………………….… 15
Section 2 : Le cadre conceptuel de l’IASB ……………………………………………… 17
1 : L’objectif des états financiers………………………………………………...… 17
2 : Les principes comptables …………………………………………………….… 17
2-1 : Hypothèses de base ………………………………………………………….… 17
2-2 : Caractéristiques qualitatives des états financiers ……………………………… 18
2-3 : Les limites de production de l’information comptable………………………… 18
2-4 : Eléments des états financiers ………………………………………………..… 19
2-5. Comptabilisation des éléments des états financiers …………………………… 19

Deuxième partie : Comparaison entre les nouvelles normes comptables IFRS et


le cadre comptable algérien

Chapitre 1 : La présentation de l’information financière


Section 1 : Les états financiers ……………………………………………………...…….
1: Les états financiers IFRS ………………………………...……….......................….
1-1 : Le bilan ……………………………………………………………………...….
1-2 : Le compte de résultat …………………………………………………………. .
1-3 : Le tableau de variation des capitaux propres …………………………………..
1-4 : Le tableau des flux de trésorerie ……………………………………………... .
1-5 : Les notes annexes ………………………………………………………………
2 : Différence avec le cadre comptable algérien ……………………………………..
2-1 : Composantes des états financiers .…………………………………………....
2-2 : Forme et contenu du bilan……………………………………………………...
2-3 : Forme et contenu du compte de résultat………………………………………..
2-4 : Tableau des capitaux propres …………………………………………………...
2-5 : Notes annexes ………………………………………………………………….

Section 2 : Questions particulières ……………………………………………………….


1 : La monnaie de présentation……………………………………………………..
1-1 : La comptabilisation des transactions……………………………………….....
1-2 : L’évaluation des actifs et des passifs du bilan………………………………..
2 : Les changements de méthodes et correction d’erreurs…………………………
2-1 : Changements de méthodes comptables………………………………………
2-2 : Changements d’estimations comptables………………………………………
2-3 : Les erreurs…………………………………………………………………….
3 : Les différences avec le cadre comptable algérien ………………………………
3-1 : La monnaie de présentation et les différences de change……………………
3-2 : Les changements de méthodes et correction d’erreur……………………….

Chapitre 2 : Les normes d’enregistrement

Section 1 : Les immobilisations corporelles……………………………………………. 40

1 : Les immobilisations corporelles en IFRS………………..…………………………. 40


1-1 : Définition………………………………………………………………………… 40
1-2 : L’évaluation initiale ……………………………………………………………….40
1-3 : L’évaluation ultérieure……………………………………………………………..42

2 : Les principales différences avec le cadre comptable algérien …………………….. 44


2-1 : Le coût d’acquisition……………………………………………………………. 44
2-2 : Les dépenses de maintien en état ………………………………………………. 44
2-3 : Les amortissements …………………………………………………………… 45
2-4 : L’évaluation postérieure …………………………………………………………45
Section 2 : Les immobilisations incorporelles……………………………………………..47

1 : Les immobilisations incorporelles en IFRS…………………………………………. 47


1-1 : Définition………………………………………………………………………… 47
1-2 : L’évaluation initiale …………………………………………………………….. 47
1-3 : L’évaluation ultérieure……………………………………………………………. 50

2 : Les principales différences avec le cadre comptable algérien……………………… 51


2-1 : Composantes des valeurs incorporelles et comptabilisation…………………….. 51
2-2 : L’amortissement ………………………………………………………………… 51
2-3 : Les frais de recherche et de développement ……………………………………….51

Section 3 : Les stocks……………………….………………………………………………… 52

1 : Les stocks en IFRS………………………………………………….…………………. 52


1-1 : Définition ………………………………………………………………………… 52
1-2 : La comptabilisation ………………………………………………………………. 52
1-3 : Les dépréciations …………………………………………………………………53

2 : Les principales différences avec le cadre comptable algérien …………..………….. 54

Section 4 : Les dépréciation d’actif………………………………………………………….. 55

1 : La dépréciation d’actifs en IFRS …………………………………..………………….. 55


1-1 : L’identification de la perte de valeur …………………………………………….. 55
1-2 : L’évaluation de la perte de valeur ……………………………………………… 56
1-3 : La comptabilisation de la perte de valeur ……………………………………….. 57
1-4 : Cas particulier « Les unités génératrices de trésorerie » ……………………….. 58

2 : Les principales différences avec le cadre comptable algérien …………………….59


2-1 : L’identification des pertes de valeur …………………………………………….59
2-2 : L’évaluation et la comptabilisation de la perte de valeur ………………………..59

Section 5 : Les provisions ………………………………………………………………… 61


1 : Les provisions en IFRS ……………………………………………………...…….. 61
1-1 : Définition ……………………………………………………………………. 61
1-2 : Conditions de comptabilisation……………………………………………… 61
1-3 : Evaluation des provisions …………………………………………………… 63
1-4 : Cas particuliers d’application des principes généraux………………………… 64
1-5 : Passifs éventuels ……………………………………………………………… 65

2 : Les principales différences avec le cadre comptable algérien ……………………65


2-1 : Définition et conditions de comptabilisation………………………………….. 65
2-2 : Actualisation …………………………………………………………………… 65
2-3 : Provision pour grosses réparations ………………………………………………. 65

Chapitre 3 : Les normes d’évaluation et de détermination du revenu


Section 1 : Les produis des activités ordinaires …………………………………………….

1 : Les produits en IFRS …………………………………………………………….


1-1 : Généralités ……………………………………………………………………….
1-2 : L’évaluation des produits ………………………………………………………
1-3 : Les règles de comptabilisation ………………………………………………….
1-4 : Les éléments exceptionnels et extraordinaires ………………………………….
2. Différence avec le référentiel algérien ………………………………………………
2.1. Conditions de comptabilisation …………………………………………………
2.2. Les méthodes d’évaluation ……………………………………………………….
2.3. Les méthodes de comptabilisation …………………………………………………
2.4. Les éléments extraordinaires …………………………………………………….
Section 2 : Les subventions publiques ……………………………………………………..
1 : Les subventions publiques en IFRS……………………………………………….
1-1 : Définitions ……………………………………………………………………….
1-2 : Méthodes de comptabilisation ……………………………………………………….
1-3 : Particularités………………………………………………………………………..
2 : Les différences avec le référentiel Algérien ………………………………………
2-1 : Les subventions liées à des actifs………………………………………………….
2-2 : Les subventions de fonctionnement ………………………………………………
Section 3 : Le coût de l’emprunt ……………………………………………………………
1 : Le coût de l’emprunt en IFRS …………………………………………………..
1-1 : Définitions ………………………………………………………………………..
1-2 : Les méthodes de comptabilisation ………………………………………………..
2 : Les différences avec le référentiel algérien …………………………………………..
Section 4 : Les avantages au personnel …………………………………..
1 : Les avantages au personnel en IFRS ……………………………………………
1-1 : Définition ………………………………………………………………………..
1-2 : Les avantages à court terme …………………………………………………….
1-3 : Les avantages postérieurs à l'emploi ……………………………………………..
1-4 : Autres avantages à long terme …………………………………………………….
1-5 : Indemnités de fin de contrat de travail ……………………………………………..
2 : Les différences avec le référentiel algérien …………………………………………
Section 5 :L’impôt sur le résultat ……………………………………………………….
1 : L’impôt sur le résultat en IFRS …………………………………………….
1-1 : Généralités ……………………………………………………………………….
1-2 : Conditions de comptabilisation des actifs et des passifs d'impôt ………………….
1-3 : Comptabilisation de l'impôt exigible et de l'impôt différé …………………………
1-4 : L’évaluation des impôts …………………………………………………………….
1-5 : La présentation des impôts …………………………………………………………
2 : Les différences avec le référentiel algérien ………………………………………….
Section 6 : Les contrats de location ………………………………………………………
1. Les contrats de location en IFRS……………………………………………………
1-1 : Définition ……………………………………………………………………..
1-2 : Critères de distinction ………………………………………………………………
1-3 : La comptabilisation des contrats de location financement ………………………….
1-4 : La comptabilisation des contrats de location simple ……………………………….
1-5 : Cas particulier « Transactions de cession-bail » ……………………………………
2 : Différences avec l’Algérie …………………………………………………………
Introduction

La comptabilité est avant tout une technique, un outil d’information au service du


gestionnaire. La comptabilité d’un pays reflète le cadre économique et juridique des
transactions qui s’y déroulent.

L’origine de la comptabilité remonte à l’apparition de l’art de l’écriture, ainsi les


textes les plus connus sont des inventaires comptables (plus de 4000 ans). Ce n’est q’au
XVe qu’il y a eu une formalisation avec la naissance de la comptabilité dite à partie double
et la publication du premier ouvrage traitant de la comptabilité par le moine franciscain
Luca Pacioli, intitulé « traité d’arithmétique, de géométrie, des propositions et de la
proportionnalité », aussi celui du « Parfait négociant » de Savary (1675), qui recueille les
pratiques commerciales et comptables de l'époque.

Le XIXe siècle voit enfin le développement de l'enseignement des disciplines


comptables grâce à des professeurs illustres tels que Jean-Baptiste Say. Celui-ci développe
notamment un traité de comptabilité commerciale dans le deuxième volume du Cours
d'économie politique qu'il professe au Conservatoire national des Arts et Métiers (CNAM).
On peut noter également l'apparition de manuels généraux, comme celui de Trévery, ou
spécialisés, tels que le Traité de comptabilité agricole de Mignot.

De tous les temps, la comptabilité n’a cessé d’accompagner et de s’adapter aux


changements de la scène économique et aux besoins de ces différents utilisateurs. C’est la
raison pour la quelle, on aboutit au jour d’aujourd’hui, à l’utilisation de référentiels
comptables qui différent d’un pays à l’autre en fonctions des orientations économiques de
ces pays.

Même si les différents référentiels comptables convergent vers deux bloques ou


deux écoles à savoir l’école anglo saxonne et celle de l’Europe continentale,
l’hétérogénéité des référentiels comptables conduit à donner à l’entreprise une appréciation
qui diffère en fonction du référentiel comptable appliqué. L’exemple le plus spectaculaire
des effets de l'application de normes comptables différentes est le cas de la société Daimler
Benz dont les comptes dégageaient, en 1993, un bénéfice de 602 millions de DM en
normes allemandes et une perte de 1 839 millions de DM en normes américaines !

Cet exemple là, montre que la comptabilité n’échappe pas au processus de


mondialisation. Les firmes sont internationales, cotées sur plusieurs places financières et
leurs marchés sont à l’échelle mondiale. Les comptes des groupes doivent représenter cette

1
internationalisation et s’adapter à des investisseurs de nationalités variées d’où la nécessité
d’une harmonisation comptable internationale.

Ainsi, pour harmoniser et perfectionner le marché financier européen, l’Union


Européenne (UE), a pris la décision de prescrire l’application des normes comptables
internationales IAS/IFRS. Celles-ci sont entrées en vigueur à partir du 1er janvier 2005,
pour les comptes consolidés des entreprises européennes faisant appel public à l’épargne.
Ce choix s’intègre parfaitement dans le processus de globalisation évoqué ci avant.

Les normes IAS/IFRS sont «produites» par l’International Accounting Standards


Board (IASB), organisme privé et indépendant n’ayant aucune attache étatique. L’IASB
établit des normes internationales qui sont appliquées indistinctement par l’Australie, le
Japon ou la Russie entre autres; elles ne sont donc pas spécifiquement adaptées aux
exigences et attentes européennes.

Dans ce contexte, l’Algérie continue à utilisé le Plan Comptable National, adopté


en 1975 et orienté essentiellement vers une économie planifiée, malgré le fait qu’elle s’est
inscrit depuis les années 90 dans un processus de passage vers une économie libérale avec
l’ouverture de son marché aux investisseurs étrangers.

Compte tenu des éléments précédents, notre travail se fixe pour objectif d’étudier le
nouveau référentiel comptable IFRS et de le comparer par rapport au système comptable
algérien :

Aussi, L’ambition de notre travail est d’essayer de répondre aux interrogations


suivantes
• Quelles sont les origines du référentiel IFRS et qu’elles sont ces fondements ?
• Qu’en est-il du système comptable algérien ?

• Quelles sont les méthodes comptables préconisées par les IFRS ?

• En quoi ces méthodes différent elles de celle préconisées par le Plan Comptable
National ?
• Quel serait l’impact de l’application des nouvelles normes comptables en Algérie ?

L’étude exhaustive de l’ensemble des normes IAS/IFRS n’est pas envisageable


dans le cadre d’un mémoire de fin d’étude. C’est pourquoi, après une lecture attentive de la
littérature comptable et l’analyse du corps normatif, nous avons choisis de centrer la
recherche sur les normes IAS/IFRS régissant la vie économique d’une entreprise en faisant
abstraction aux aspects liés à la consolidation, au regroupement des entreprises ainsi
qu’aux méthodes d’évaluation et de comptabilisation des instruments financiers.

2
Dans cette perspective, notre démarche consiste, dans une première partie à
présenter de manière générale les deux référentiels à savoir les IFRS et le cadre comptable
algérien. Ainsi dans un premier chapitre, nous placerons l’accent sur le système comptable
algérien. On présentera d’abord les principes comptables admis en Algérie, en suite, on
passera à l’étude du Plan Comptable National qui constitue la pierre angulaire du système
comptable algérien. L’étude du PCN portera notamment sur ces origines, son cadre
juridique ainsi que son cadre comptable.

Dans un second chapitre, il est question de présenter le nouveau référentiel IFRS,


de le démystifier et de lever le voile sur ses origines, sa philosophie ainsi que les raisons de
son succès.

La deuxième partie de notre travail sera entièrement consacrée aux méthodes de


comptabilisation préconisées par les IFRS et de les comparer à celles exigées par le cadre
comptable algérien.

Sachant que les méthodes comptables touchent essentiellement à l’évaluation de la


situation économique de l’entreprise à travers le bilan, et de sa performance traduite par le
compte de résultat, cette partie sera donc axée sur trois chapitres.

Le premier chapitre traitera de la présentation de l’information financière elle


même. Le second sera consacré aux normes d’enregistrement ayant un impact direct sur
l’évaluation de situation financière de l’entreprise. Enfin, dans un troisième chapitre, nous
passerons à l’étude des normes liées à la détermination et l’évaluation du résultat.

Enfin, et dans l’objectif d’appliquer les notions théoriques capitalisées tout au long
de notre travail, nous clorons par un cas pratique à travers lequel nous essayerons
d’appliquer le référentiel IFRS à une entreprise algérienne et de faire ressortir ainsi
l’impact de l’application de ce référentiel.

3
Première partie

Présentation des normes comptables IFRS


et du cadre comptable algérien

Introduction

Avant d’entamer la comparaison entre les nouvelles normes comptables IFRS et le


cadre comptable algérien, il est plus que nécessaire de s’intéresser d’abord aux origines et
aux fondements des deux référentiels.

En effet, l’appréciation correcte des divergences et des convergences entre les deux
référentiels ne peut se faire qu’après l’acquisition d’un ensemble d’éléments qui permettent
d’en interpréter le contenu.

Dans cette partie, nous nous proposons, dans un premier temps de rappeler les
principes et les fondements de la comptabilité algérienne et de les évaluer par rapport au
développement économique de l’Algérie.

Dans un second temps nous nous proposons de décrire ces nouvelles normes
comptables, leurs origines ainsi que leur philosophie.
Chapitre 1

Rappel du cadre comptable algérien

En Algérie la comptabilité revêt un caractère obligatoire ; en effet, l’article 09 du


code de commerce stipule : « Toute personne physique ou morale, ayant la qualité de
commerçant doit tenir un livre journal enregistrant jour par jour les opérations de
l’entreprise ou récapitulant au moins mensuellement le résultat de ces opérations à la
condition de conserver, dans ce cas, tous documents permettant de vérifier ces opérations
jour par jour. ».

Outre le fait que la comptabilité soit obligatoire, le code de commerce lui a attribué
dans son article 13 le rôle de preuve, c’est ainsi que les livres de commerce peuvent être
admis en tant que preuves à condition qu’ils soient tenues selon des conditions de fonds et
de forme.

Ces conditions de fonds et de formes ont été définies par les principes comptables
et par le Plan Comptable National.

Le présent chapitre sera donc consacré à l’étude de ces conditions de tenue de la


comptabilité en Algérie, en s’articulant sur les points suivants :

PLAN

Section 1 : les principes comptables

Section 2 : le Plan Comptable National

1. Historique
2. Cadre juridique du PCN
3. Cadre comptable du PCN
Rappel du cadre comptable
Algérien
Chapitre 1

Section
1
Les principes comptables

1. Définition
Les principes comptables sont des conventions qui ont force de règles et dont le respect
assure la régularité et la sincérité des comptes.
Ces principes se sont imposés d’eux même dans la plupart des pays. En Algérie ils ont été
énoncés par les textes suivants :
ƒ L’ordonnance n 75 /35 du 29-04-1975 portant PCN.
ƒ L’arrêté du ministre des finances du 23-06-1975 relatif aux modalités
d’application du PCN
ƒ Le code de commerce

2. Les types des principes comptables


Les principes comptables appliqués en Algérie 1 sont les suivants :
ƒ Le principe de permanence des méthodes ;
ƒ Le principe de continuité d’exploitation ;
ƒ Le principe d’indépendance ou de séparation des exercices ;
ƒ Le principe du coût historique ;
ƒ Le principe de non compensation ;
ƒ Le principe de prudence.

2.1. Le principe de permanence des méthodes


L’article 717 du code de commerce dispose : « le compte de résultats et le bilan sont
établis à chaque exercice selon les mêmes formes et les mêmes méthodes d’évaluation que
les années précédentes.
Toute fois, en cas de modification, l’assemblée générale, au vue des comptes établis selon
les formes et méthodes tant anciennes que nouvelles, et sur rapport du conseil
d’administration ou des gérants selon le cas et des commissaires se prononce sur les
modifications proposées. »
Ce principe permet d’assurer la cohérence des informations comptables et offre la
possibilité de comparer ces informations dans le temps.
1
O, NAMOUS, cours audit bancaire, ESB, 2005

5
Rappel du cadre comptable
Algérien
Chapitre 1

2.2. Le principe de continuité d’exploitation


L’entreprise est normalement considérée comme étant en activité, c'est-à-dire comme
devant continuer à fonctionner dans un avenir prévisible. Il est admis que l’entreprise n’a
ni l’intention, ni l’obligation de se mettre en liquidation, ou de réduire considérablement
l’étendue de ses activités.
2.3. Le principe d’indépendance ou de séparation des exercices
L’activité de l’entreprise est découpée artificiellement en exercices comptables qui
débutent le 1 janvier et s’achèvent le 31 décembre. Un résultat sanctionnant la gestion est
déterminé pour chaque exercice.
Le principe d’indépendance des exercices consiste à rattacher à chaque exercice toutes les
charges et tous les produits qui y ont pris naissance même si leur paiement et leur
encaissement sont différés.
2.4. Le principe du coût historique
En application de ce principe inséré dans l’article 18 de l’arrêté du ministre des finances du
23-06-1975 les biens acquis à titre onéreux sont comptabilisés en unité monétaire et à leur
coût d’acquisition. Ils sont maintenus à ce coût sauf en cas de réévaluation légale.
2.5. Le principe de non compensation
En vertu de ce principe, les opérations sont enregistrées sans compensation, ni entre les
postes du bilan, ni entre les comptes de charges ou de produits.
A ce titre, il est interdit de présenter en net les dettes et les créances, même à l’égard du
même tiers.
1.2.6. Le principe de prudence
Ce principe se traduit par la comptabilisation de toute charge même lorsqu’elle n’est que
probable et la non prise en compte d’un produit tant que sa réalisation n’est pas certaine.

6
Rappel du cadre comptable
Algérien
Chapitre 1

Section
2 Le Plan comptable National

Un plan comptable est le cadre de normalisation dans un pays, il établit une nomenclature
codifiée des comptes collectifs, essentielle pour l’information du public.
Il établit aussi en fonction de la nomenclature des comptes des modèles pour
l’établissement des états financiers.

1. Historique du Plan Comptable National


Après l’indépendance de l’Algérie en 1962, la loi 62-157 du 31 décembre 1962 fut
promulguée. Cette loi porte sur la reconduction de la législation française sauf, textes
susceptible de porter atteinte à la souveraineté nationale.
C’est ainsi que le Plan Comptable Général français de 1957 a été adopté comme cadre
comptable pour l’Algérie.
Cependant l’Algérie a opté pour un système d’économie planifie, rendant le PCG
inadéquat et incapable de rependre aux besoins des différents acteurs de l’économie
algérienne.
C’est la raison pour laquelle elle décide de remplacer le PCG, la première tentative sera
entreprise en 1969 avec la création d’une commission chargée d’élaborer un nouveau plan
comptable. Les travaux de cette commission n’ont jamais vu le jour bien que la loi de
finance de 1970 a prévu l’application de ce nouveau plan à partir de 1971.
Ce n’est qu’en 1975 que le nouveau plan comptable fut réalisé par la Société National de
Comptabilité SNC avec la participation d’expert comptable français du Conseil National
de Comptabilité 1 .
Depuis le début d’application du nouveau plan comptable et jusqu’au jour d’aujourd’hui, il
n’a connu que quelques modification se résumant essentiellement en les additifs 2 au PCN.

2. Cadre juridique du Plan Comptable National


Le PCN a été introduit par la voie d'une ordonnance et d'un arrêté d'application.
2.1. L’ordonnance 75-35
L'ordonnance 75-35 du 29 Avril 1975 portant Plan Comptable National définit le champ
d'application du PCN qui s’étend aux organismes publics à caractère industriel et

1
BENYAKHLEF.H, Normalisation et investissement, 26-06-2004, El Aurassi, Alger, P2
2
Ces additifs seront traités ultérieurement

7
Rappel du cadre comptable
Algérien
Chapitre 1

2.2. L’arrêté d'application


L'arrêté d'application du 23 Juin 1975, relatif aux modalités d'application du plan
Comptable National traite de l'organisation et la gestion comptable, de l'évaluation des
investissements, des stocks ainsi que des documents de synthèse.
En matière d'organisation et de gestion comptables, l'arrêté d'application stipule que les
entreprises doivent tenir une comptabilité détaillée pour permettre l'enregistrement et le
control des opérations et l'élaboration des documents de synthèse. Cependant un choix leur
a été laissé quant à la tenue comptable. Ainsi les entreprises peuvent ouvrir des sous -
comptes à l'intérieur des comptes du PCN en fonction de leur besoin.
Il est précisé dans l'arrêté d'application que la comptabilité doit être tenue en monnaie
nationale selon la méthode de la partie double en enregistrant les opérations situées au
niveau national et celles situées à l'étranger séparément. L'enregistrement comptable doit
être sans compensation et appuyé par une pièce justificative qui remplit un certain nombre
de condition.
Les règles de fonctionnement des comptes ainsi que les modalités d'évaluation des
investissements et des stocks sera traitée ultérieurement. S’agissant des documents de
synthèse, l'arrêté d’application les a présenté ainsi que leur forme dans l’annexe 2.
2.3. Les additifs du Plan Comptable National.
Le PCN a connu quatre additifs depuis 1975à savoir :

ƒ La circulaire 1850/F/DC/CE/89/047 du 24 Mai 1989, relative à la comptabilisation


des opérations liées à l'autonomie des entreprises.

ƒ La circulaire 635F/DC/CE/90/046 du 11 Mars 1990, relative à la comptabilisation


de la participation des travailleurs aux bénéfices de l'entreprise, précise les
enregistrements nécessaires à cette opération.

ƒ L'instruction 001/95 du 02 Octobre 1995, relative à l'harmonisation de la


comptabilité des fonds de participation, traite des modes de comptabilisation des
opérations spécifiques aux fonds de participation.

ƒ L'instruction 581/MF/DGC du 21 Avril 1997, relative à la comptabilisation de la


réintégration de l'écart de réévaluation, précise les sous-comptes du compte 15
« écart de réévaluation » et les modalités de comptabilisation.

Il est a signaler que le PCN traite uniquement des comptes individuels et ne fait pas
référence à la consolidation des comptes. Notant que la consolidation des comptes est
prévue uniquement pour les entreprises qui font appel à l'épargne publique ou cotées en

8
Rappel du cadre comptable
Algérien
Chapitre 1

bourse 1 . Les comptes consolidés sont établis selon les principes comptables, les règles
d'évaluation et de fonctionnement appliquées aux comptes annuels individuels 2 .

De plus, certaines opérations n’ont pas été traitées par le PCN, à l’image opérations de
crédit bail, des gains et pertes de change… etc.

3. Le cadre comptable du PCN


Le Plan Comptable National a traité la nomenclature des comptes, leur codification et des
états financiers.
3.1. La nomenclature des comptes
Les comptes sont tenus dans un cadre comptable composé de huit classes réparties en trois
catégories à savoir :
ƒ Les comptes de patrimoine (bilan) classe 1 à 5 ;
ƒ Les comptes de gestion classe 6 et 7 ;
ƒ Les comptes de résultat classe 8.

3.1.1. Les comptes de patrimoine


Les comptes de patrimoine décrivent les mouvements affectant la structure et la valeur
globale du patrimoine. Cette catégorie comporte les comptes d'actif, les investissements (la
classe 2), les stocks (la classe 3) et les créances (la classe 4) ainsi que les comptes du
passif, les fonds propres (la classe 1) et les dettes (la classe 5).

Classe 1 Fonds propres :


Cette classe comprend uniquement les moyens de financement apportés ou laissés à la
disposition de l’entreprise par le ou les propriétaire(s). Dans le respect de la formulation de
cette classe, les emprunts à plus d'un an sont enregistrés dans la classe des dettes. Les
éléments constituant la classe 1 sont classés par nature. La nomenclature ne distingue pas
entre les apports en numéraires et ceux en natures.

Classe 2 Investissement
Cette classe dresse l’inventaire des moyens stables d’exploitation appartenant à
l’entreprise, donc les droits de propriété de l’entreprise sur les biens corporels et
incorporels.
Les investissements incorporels sont représentés par les frais préliminaires et les valeurs
incorporelles. Les investissements corporels sont constitués de terrains, équipements de
production, équipements sociaux et investissements en cours.
Quant aux investissements financiers trouvent leur place dans la classe des créances.

1
Article 732 bis 3 du code de commerce.
2
Arrêté 43 du 09/10/1999 précisant les modalités d’application de la consolidation des comptes des groupes.

9
Rappel du cadre comptable
Algérien
Chapitre 1

Classe 3 Stocks :
Cette classe comprend l'ensemble des biens acquis ou créés par l'entreprise, qui sont
destinés à être vendus ou à être consommés pour les besoins de l'exploitation ou de la
production. Le PCN ne détaille pas la classe 3, il précise uniquement le type de stocks qui
sont présentés par nature économique selon le degré d'élaboration du produit.

Classe 4&5 les créances et dettes


La classe 4 « Créance » comprend l’ensemble des droits acquis par l’entreprise à la suite de
ces relations avec les tiers. Inversement la classe 5 «Dettes» représente les obligations
contractées par l’entreprise par la suite de ces mêmes relations.
Le classement par nature des opérations est aussi respecté dans les classes 4 et 5. Le PCN
fait une distinction entre créances/dettes d'investissement et créances/dettes d'exploitation
mais ne prévoit pas un classement par liquidité ou exigibilité.
3.2.2. Les comptes de gestion
Les comptes de gestion retracent l’activité de l'entreprise, ils sont répartis en deux classes :
Classe 6 & 7 les charges et les produits :

Ces deux classes enregistrent les opérations relatives à l'activité de l'entreprise ou elles sont
classées par nature. Dans ces deux classes, il y a une distinction entre les éléments
d'exploitation et ceux hors exploitation.
3.2.3. Classe 8 Résultat
En fin d’exercice un résultat sanctionnant la gestion de l’entreprise est déterminé par
comparaison entre les charges et les produits.
Les comptes de gestion sont virés successivement aux comptes de résultat pour former les
différents résultats qui distinguent entre l’activité commerciale et celle de production et
entre les opérations d'exploitation et celles hors exploitation.
3.2. La codification et la classification
L’analyse des différentes classes du PCN fait apparaître que chaque classe est divisée en
comptes principaux, eux même divisés en comptes divisionnaires et en fin chaque compte
divisionnaire et divisé en sous compte

Exemple :
2 Investissements
24 Equipements de production
240 Bâtiments
2400 Bâtiments industriels

Le PCN utilise également un code de position dans le but de faire fonctionner les comptes
d’amortissements et de provision de façon précise.

10
Rappel du cadre comptable
Algérien
Chapitre 1

S’agissant des comptes d’amortissements, il convient de rappeler d’abord qu’à chaque


compte d’investissement correspond un compte d’amortissement. Ce dernier est obtenu en
intercalant le chiffre 9 entre le premier et le deuxième chiffre du compte d’investissement.

Exemple :
244 Matériels de transport
2944 amortissements du matériel de transport

Quant aux comptes de provision, ils sont obtenus de la même manière que les comptes
d’amortissement.

3.3. Les documents de synthèse


L'article 25 de l'arrêté d'application traitant des documents de synthèse renvoie à l'annexe 2
de l'arrêté ou est présentée leur forme. Les documents de synthèse sont obligatoires et sont
les même quelle que soit la taille de l'entreprise. Ils sont constitués de dix-sept documents
décomposés comme suit : bilan, tableau des comptes de résultats (TCR) et quinze tableaux
explicatifs qui fournissent des informations complémentaires aux deux premiers
documents.

3.3.1. Le bilan
Le bilan présente la situation du patrimoine de l'entreprise à un moment donné (en fin
d'exercice). La forme du bilan ne rompt pas avec la conception classique, nous trouvons à
gauche les emplois ou l'actif et à droite les ressources ou le passif de l'entreprise. Les
éléments de l'actif et du passif sont classés par nature et non pas par leur destination ou leur
liquidité et exigibilité.

3.3.2. Le Tableau de comptes de résultat TCR


Le TCR regroupe les charges, les produits et les résultats de la période. Les résultats sont
déterminés par stade de réalisation. Chaque résultat intermédiaire représente un compte de
la classe 8 qui reçoit le solde des éléments qui le constituent et il est reporté pour le calcul
du résultat intermédiaire suivant.

Les charges et les produits sont classés par nature pour permettre l'obtention des agrégats
macro-économiques. Pour respecter l'imputation par nature des charges, le PCN prévoit
deux comptes de transfert des charges (transfert de charge de production et transfert de
charge d'exploitation) pour comptabiliser les charges qui ne concernent pas la production
(les frais préliminaires) ou les charges des exercices antérieurs, qui sont préalablement
comptabiliser dans les comptes par nature avant d'être imputées comme éléments hors
exploitation par l'intermédiaire des comptes de transfert.

Les opérations exceptionnelles pouvant fausser l'analyse de l'activité de l'entreprise sont


regroupées séparément. Le PCN distingue entre les élément d'exploitation et les éléments
hors exploitation (charges et produits), ces derniers entrent dans le calcul du résultat hors
exploitation qui ne reflète pas l'activité normale d'exploitation de l'entreprise.

11
Rappel du cadre comptable
Algérien
Chapitre 1

3.3.3. Les tableaux explicatifs

Les tableaux explicatifs qui sont au nombre de 17 donnent une analyse détaillée, des sous-
comptes du bilan et du TCR 1 .

1
Annexe n° 1

12
Rappel du cadre comptable
Algérien
Chapitre 1

L’essentiel

La comptabilité de part son rôle important dans une économie donnée est censé
suivre cette dernière dans ces changements et évolutions.

L’Algérie ayant opté pour une économie dirigée (planifiée) a du changer


rapidement de plan comptable vue que celui promulgué au lendemain de
l’indépendance était construit sur le modèle d’une économie libérale.

Le nouveau plan comptable appliqué à partir de 1976 a atteint ses objectifs en


répandant aux besoins des acteurs économiques aussi bien au niveau micro-
économique qu’au niveau macro-économique.

A partir des années 90 l’Algérie change ces orientations politiques et


économiques et passe petit à petit d’une économie dirigée et centralisée à une
économie de marché. De plus les marchés mondiaux ont connu à partir de cette
date une réelle mutation avec l’avènement de nouveaux instruments et
techniques de financement.

Ce bouleversement au niveau de la scène économique nationale et


internationale aurait du normalement être accompagné d’une mise en
adéquation de notre système comptable, ce qui n’a pas été le cas, créant ainsi
une multitude de problèmes pour les acteurs de l’économie algérienne.

Inversement au cadre comptable algérien, la comptabilité a connu de nombreux


changements dont le fait le plus marquant est l’avènement des nouvelles
normes comptables « IAS/IFRS » objet du chapitre suivant.

13
Chapitre 2

Présentation du référentiel IFRS

Au 1er janvier 2005, environ 7000 entreprises européennes cotées en bourse, et leurs
filiales, ont fait évoluer leur système comptable en concordance avec les normes IFRS
« International Financial Reports Standards », anciennement IAS « International
Accounting Standards » sur prescription de la Commission européenne (règlement adopté
le 7 juin 2002).

A l’image de l’Espagne et du Portugal qui ont choisi de faire évoluer leur système
comptable vers les IFRS pour toutes leurs entreprises, plus d’une centaine de pays parmi
lesquels l’Argentine ou l’Australie, seront d’ici peu, passés aux standards IFRS. D’autres
pays à l’instar du Japon ont entamé une réflexion allant dans ce sens.

Ces nouvelles normes élaborées par un organisme de droit privé à savoir l’


IASB « International Accounting Standards Board » suscitent un intérêt de plus en plus
grandissant. Cet intérêt nous amène à nous interroger sur la réalité de ces normes, leur
philosophie ainsi que leur origine.

Ce chapitre sera donc consacré à la présentation des IFRS, il sera axé essentiellement
sur l’historique de l’IASB, sur son cadre comptable et en fin sur le mécanisme
d’élaboration des normes.

PLAN

Section 1 : Origine des IFRS


1. Historique
2. Structure de l’IASB
3. Processus d’élaboration des normes

Sec
ection 2 : Le cadre conceptuel de l’IASB
Présentation du référentiel IFRS
Chapitre 2

Section Origine des nouvelles normes comptable


1

Le terme « référentiel IFRS » désigne l’ensemble des normes et interprétations 1 adoptées


jusqu’à ce jour.
Ces normes et interprétations sont élaborées et adoptées par une structure indépendante, de
droit privé, nommée l’IASB.
Cette section traitera donc de l’origine, la structure de l’IASB et enfin du mécanisme
d’élaboration des normes IFRS.

1. Historique de l’IASB
C’est en 1973 que fut crée l’IASC sur l’initiative de Sir Henry BENSON 2 , par des
associations des professions comptables libérales d’Australie, du Canada, de France,
d’Allemagne, du Mexique, du Japon, des Pays-Bas, du Royaume-Uni,d’Irlande et des Etats
Unies.
L’objectif de cette organisation mondiale indépendante étant de développer des normes
comptables et de promouvoir l’harmonisation comptable internationale.
Cette organisation a connu plusieurs événements phares qui peuvent être résumés comme
suit :
• La publication en 1975 des deux premières normes intitulées IAS 1 "Publication des
méthodes comptables" et IAS 2 "Valorisation et présentation des stocks selon la
méthode du coût historique".
• La signature d’un accord avec l’IFAC 3 en 1981 en vertu duquel la normalisation
comptable internationale est confiée officiellement a l’IASC.
• En 1990 l’IASC publia une déclaration d’intention sur la comparabilité des états
financiers dans laquelle il est stipulé que le nombre d’options offert pour le traitement
de problème comptable ne pouvait excédé à deux ; Un traitement de référence et un
autre traitement autorisé. La même année la commission européenne occupe un siège
d’observateur au sien du conseil de l’ IASC.
• L'Organisation Internationale des Commissions de Valeurs mobilières (OICV-
IOSCO), en accord avec l'IASC, s'engage en 1995, à recommander aux régulateurs
nationaux d’accepter des états financiers présentés selon les normes
comptables internationales pour toutes les émissions et cotations effectuées sur les
marchés financiers internationaux, sans l’obligation du recours à réconciliation avec les
normes locales.

1
Annexe 2 : liste des normes et interprétations.
2
Associé du bureau de Cooper & Lybrand, qui fait parti actuellement des « big four »
3
« International Federation of Accountants ». Cette organisation est chargée de coordonner la profession
comptable au niveau mondial.

14
Présentation du référentiel IFRS
Chapitre 2

• L’OICV recommande à ses membres d’accepter des états financiers présentés selon les
normes comptables internationales pour toutes les émissions et cotations effectuées sur
les marchés financiers internationaux, sans nécessité de réconciliation avec les normes
locales. De plus la Commission européenne présente un plan selon lequel toutes les
entreprises européennes cotées devront commencer à utiliser les IAS au plus tard à
partir de 2005.
• C’est en 2001 que l’IASC connaît sa plus grande réforme institutionnelle. Cette
réforme induit la transformation de l’IASC « International Accounting Standards
Committee » en IASB « International Accounting Standards Board ». de plus un organe
de direction voit le jour l’IASC « l’International Accounting Standards Committee
Foundation ». Ce dernier sera entre autre chargé d’assurer le financement de l’IASB.
Les normes publiées jusqu’au 1er avril, conservent la dénomination IAS
« International Accounting Standards ». Cependant celles émises à partir de cette date
seront intitulées IFRS « International Financial Reporting Standards ».
• En 2002 l’Union Européen annonce l’adoption des IFRS par la publication au JOCE
du 11 septembre 2002 du règlement CE n° 1606/2002 dit « IFRS 2005 », imposant
aux sociétés européennes cotées qui publient des comptes consolidés l’application des
IAS/IFRS pour les exercices débutant à partir du 1er janvier 2005.

2. La structure de l’IASB

La nouvelle structure de l’IASB est composée d’un organe de surveillance (IASCF), une
instance interprétative (IFRIC), un organe de conseil (SAC) et enfin, l'instance
normalisatrice (IASB) 1 .

2.1. L’IASCF
L’IASCF « International Accounting Standards Committee Foundation » a été créée en
février 2001, suite à la profonde restructuration engagée au sein de l'IASC.
L'IASCF est composée de 22 membres appelés "Trustees" qui ont pour fonction d'assurer
la direction de l'IASB ainsi que des entités qui lui sont associées (notamment le SAC et
l'IFRIC).
2.2. L’IASB
L’IASB est un organisme de normalisation comptable international privé et indépendant.
Son siège est établi à Londres. Il est placé sous la supervision de l'IASCF, chargée
notamment d'assurer son financement et la désignation de ses membres.

L'IASB est composé de 14 membres dont 12 travaillant à temps plein et deux à temps
partiel. Ils sont nommés pour une période de 5 années, renouvelable une fois.

L'IASB a pour objectif principal l’élaboration des normes comptables internationales


appelées IFRS.

1
OBERT. R, Pratique des normes IAS/IFRS, DUNO, Paris, 2003, P13

15
Présentation du référentiel IFRS
Chapitre 2

2.3. Le SAC
Le Comité "conseil" de l'IASB, le SAC « Standards Advisory Council », a pour objectif
d’associer les principaux acteurs de la profession comptable au processus de normalisation.
Il est également chargé de conseiller et d’assister l’IASB dans son programme de travail et
les travaux prioritaires.
Ce comité est composé d’environ trente membres.
2.4. L’IFRIC
L’IFRIC « International Financial Reporting Interpretation Committee », connu
jusqu'en mars 2002 sous le nom de SIC « Standing Interpretations Committee », est
composé de 12 membres, nommés par les Trustees pour un mandat fixe pouvant aller
jusqu'à 3 ans, renouvelable.
Il a pour mission de donner des réponses aux problèmes d’interprétation posés par
certaines normes.

3. L’élaboration des normes


Le mécanisme d’élaboration des normes « due process » est très long. Il fait intervenir tous
les organes composant de l’IASB.
Ce processus est décomposé en plusieurs étape 1 que l’on peut lister de la manière
suivante :
- l’identification et l’analyse par une équipe de l’IASB d’un problème comptable
associé à un sujet donné.
- L’analyse des règles existantes et pratiques comptables concernant le problème
ciblé et échange de points de vue avec les normalisateurs comptables nationaux.
- La consultation du SAC sur la pertinence du thème choisi et de la possibilité de
l’inscrire au programme de travail de l’IASB.
- La constitution d’un groupe consultatif chargé de conseiller l‘IASB.
- Lancement d’une publication faisant appel à commentaire sur le projet de la norme
appelé exposure draft. Toute partie intéressée peut émettre ainsi son avis.
- La discussion des commentaires et l’organisation d’audiences publiques si cela est
nécessaire.
- L’approbation de la norme par au moins huit membre parmi les quatorze qui
composent l’IASB.
L’élaboration des interprétations est identique à celui des normes exception faite, le rôle de
l’IASB se limite à l’identification et l’analyse du problème ainsi que l’approbation des
interprétations, les autres étapes étant confiées à l’IFRIC.

1
DECOCK GOOD.C, DOSNE .F, Comptabilité Internationale : les IAS/IFRS en pratique, ECONOMICA,
paris 2005, P 13.

16
Présentation du référentiel IFRS
Chapitre 2

Section
2
Le cadre conceptuel

Le cadre de préparation et de présentation des états financiers appelé communément « le


cadre conceptuel » fut publié par l’IASC en 1989 et adopté par l’IASB en avril 2001.

Il a pour objectif de fournir une base commune permettant l’élaboration de normes


cohérentes. Le cadre conceptuel définit aussi les concepts qui sont à la base de
la préparation et de la présentation des états financiers et précise les objectifs de ces
derniers 1 .

1. L’objectif des états financiers


L'objectif des états financiers est de fournir une information sur la situation financière, la
performance et les variations de la situation financière d'une entreprise, qui soit utile à un
large éventail d'utilisateurs pour prendre des décisions économiques. Ainsi ces états sont
élaborés suivant les principes comptables.
Les utilisateurs des états financiers comprennent les investisseurs actuels et potentiels, les
membres du personnel, les prêteurs, les fournisseurs et autres créanciers, les clients, les
Etats et leurs organismes publics et le public.
La logique de l’IASB 2 va dans le sens, ou comme c’est l’investisseur qui constitue la partie
qui a le plus besoin d’informations financières ; répondre à ses besoins signifie la
satisfaction de tous les autres utilisateurs de l’information financière.

2. Les principes comptables


L’IASB a fait la distinction entre deux catégories de principes qui sont les hypothèses de
base et les caractéristiques qualitatives des états financiers

2.1. Hypothèses de base


Elles sont composées de deux hypothèses 3 à savoir :

2.1.1. Comptabilité d'engagement


Les états financiers sont préparés sur la base de la comptabilité d'engagement. Selon cette
base, les effets des transactions et autres événements sont comptabilisés quand ces
transactions ou événements se produisent (et non pas lorsqu'il intervient le versement ou la

1
RAFFOURNIER, B, Les normes comptables internationales (IFRS/IAS), éditions ECONOMICA, Paris,
2005, P 15
2
Association Nationale des Directeurs Financiers et de contrôle de gestion, Normes IAS/IFRS que fau-il
faire ? Comment s’y pendre ?, éditions d’organisation, Paris, 2005, P6.
3
Paragraphes 22 &23 du cadre conceptuel.

17
Présentation du référentiel IFRS
Chapitre 2

réception de trésorerie), ils sont enregistrés dans les livres comptables et présentés dans les
états financiers des exercices auxquels ils se rattachent.

2.1.2. Continuité d'exploitation


Les états financiers sont normalement préparés selon l'hypothèse qu'une entreprise est en
situation de continuité d'exploitation et poursuivra ses activités dans un avenir prévisible.
Ainsi il est supposé que l'entreprise n’à ni l'intention, ni la nécessité de mettre fin à ses
activités, ni de réduire de façon importante la taille de ses activités. S'il existe une telle
intention ou une telle nécessité, les états financiers peuvent devoir être préparés sur une
base différente, et s'il en est ainsi, la base utilisée doit être indiquée.

2.2. Caractéristiques qualitatives des états financiers


Les quatre principales caractéristiques 1 qualitatives sont l'intelligibilité, la pertinence, la
fiabilité et la comparabilité.

2.2.1. Intelligibilité
Une information est intelligible si elle est facilement compréhensible par les utilisateurs
dont on attend un niveau de connaissance raisonnable ainsi que la volonté d’étudier
l’information sérieusement.

2.2.2. Pertinence
L'information est considérée comme de pertinence lorsqu'elle influence les décisions
économiques des utilisateurs en les aidant à évaluer des événements passés, présents ou
futurs ou en confirmant ou corrigeant leurs évaluations.

2.2.3. Fiabilité
La fiabilité s’analyse par l’absence de toute erreur matérielle ou de biais dans les états
financiers. Les comptes sont fiables s’ils représentent de manière fidèles la réalité
économique de l’entreprise, si la substance (la réalité économique) prime sur la forme
juridique et si l’information est neutre, prudente et exhaustive.

2.2.4. Comparabilité
L’information répond au critère de comparabilité, si elle peut être présenté de façon
cohérente et constante dans le temps pour permettre aux utilisateurs d’effectuer des
comparaisons significatives entre les entreprises.

2.3. Les limites de production de l’information comptable

Comme vu précédemment, l’information comptable doit présenter certaines qualités,


néanmoins certaines contraintes doivent être respectées pour que cette information soit
pertinente et fiable

a)Célérité : l'information peut perdre sa pertinence si elle est fournie avec un retard
indu. La direction peut avoir à trouver un équilibre entre les mérites relatifs d'une

1
Paragraphe 24-42 du cadre conceptuel

18
Présentation du référentiel IFRS
Chapitre 2

information prompte et ceux d'une information fiable. Pour atteindre l'équilibre


entre pertinence et fiabilité, la considération dominante doit être de satisfaire au
mieux les besoins des utilisateurs en matière de prises de décisions économiques.

b) Rapport coût/avantage : le rapport coût/avantage est une contrainte générale


plutôt qu'une caractéristique qualitative. Les avantages obtenus de l'information
doivent être supérieurs au coût qu'il a fallu consentir pour la produire.

c) Equilibre entre les caractéristiques qualitatives : en pratique, la recherche


d'un équilibre ou d'un arbitrage entre les caractéristiques qualitatives est souvent
nécessaire. L'importance relative des caractéristiques dans les divers cas est une
affaire de jugement professionnel.

2.4. Eléments des états financiers


L’IASB a classés les événements ou les transactions ayant effet sur les états financiers en
grandes catégories en fonction de leurs natures économiques. Ces catégories représentent
les éléments des états financiers.

Les éléments entrant dans l’évaluation de la situation financière dans le bilan sont les
actifs, les passifs et les capitaux propres. Quant aux éléments contribuant à l’évaluation de
la performance à travers le compte de résultat, ils sont composés des charges et des
produits.

Le cadre conceptuel de l’IASB a donné les définitions suivantes de ces éléments :

a) Les actifs 1
Un actif est une ressource contrôlée par l'entreprise du fait d'événements passés et dont des
avantages économiques futurs sont attendus.

b) Les passifs
Un passif est une obligation actuelle de l'entreprise résultant d'événements passés et dont
l'extinction devrait se traduire par une sortie de ressources représentatives d'avantages
économiques.

c) Les capitaux propres


Les capitaux propres sont l'intérêt résiduel dans les actifs de l'entreprise après déduction de
tous ses passifs.

d) Les produits
Les produits sont les accroissements d'avantages économiques au cours de l'exercice, sous
forme d'entrées ou d'accroissements d'actifs, ou de diminutions de passifs qui ont pour
résultat l'augmentation des capitaux propres autres que les augmentations provenant des
apports des participants aux capitaux propres.

1
Paragraphe 49 & 70 du cadre conceptuel.

19
Présentation du référentiel IFRS
Chapitre 2

e) Les charges
Les charges sont des diminutions d'avantages économiques au cours de l'exercice sous
forme de sorties ou de diminutions d'actifs, ou de survenance de passifs qui ont pour
résultat de diminuer les capitaux propres autrement que par des distributions aux
participants aux capitaux propres.

2.5. La comptabilisation des éléments des états financiers


La comptabilisation est définit comme étant l’incorporation dans le bilan ou dans le
compte de résultat d’un élément des états financiers.

Ce processus n’est réalisable que s’il est probable que tout avantage économique futur qui
lui est lié ira à l'entreprise où en proviendra ; l’article a un coût ou une valeur qui peut être
évalué de façon fiable.

Il en résulte de ce principe que les actifs ne sont comptabilisés que s’ils procureront des
avantages futurs. Inversement les passifs ne sont comptabilisés que s’il est probable que le
règlement des obligations qu’ils représentent provoquera une perte d’avantages
économiques futurs pour l’entreprise.

En plus de ces deux conditions les actifs et les passifs doivent avoir un coût ou une valeur
pouvant être mesuré de manière fiable.

Cette règle de comptabilisation a aussi pour conséquence que la comptabilisation des


produits est conditionnée par un accroissement d’avantages économiques futurs liés à une
augmentation des actifs ou une diminution des passifs. La comptabilisation des charges est
soumise elle aussi a la condition de diminution d’avantages économiques futurs liés à une
diminution des actifs ou une augmentation des passifs.

20
Présentation du référentiel IFRS
Chapitre 2

L’essentiel

Au cours du présent chapitre, nous nous sommes intéressé aux origines des
IFRS et à leur philosophie.

L’étude menée sur le référentiel IFRS fait ressortir, que deux étapes majeures
ont marqué l’évolution de ce référentiel.

D’une part, un accord en 1995 avec l’organisation internationale des


commissions de valeur, d’autre part, dans l’Union européenne, la décision en
mars 2002, prévoyant l’adoption des IFRS à partir du 1er janvier 2005.

Si le choix de l’OICV et de l’UE d’adopter les IFRS est souvent justifié par le
fait que les IFRS représente un référentiel comptable solide et idéal, il peut
également être expliqué par l’échec de l’union européen dans le processus de
normalisation engagé depuis 1971, en plus du refus général de laisser la plus
grande puissance économique « les USA » contrôler à elle seule les normes
comptables admises dans les bourses du monde entier.

Ainsi, après une assez longue évolution depuis la création en 1973 de l’IASC,
les normes IAS rebaptisées IFRS sont en passe de devenir des références
internationales prépondérantes.

21
Conclusion

Au cours de cette première partie, nous nous sommes penché sur les nouvelles normes
comptables et le cadre comptable algérien.

A travers cette présentation, apparaissent deux différences fondamentales entre les deux
référentiels.

La première différence est liée au fait que la comptabilité algérienne est basée sur des
dispositions juridiques et fiscales qui sont restées rigides face aux bouleversements que
connaît la scène économique mondiale. Alors que le référentiel IFRS est élaboré par un
organisme indépendant sur la base d’un processus qui tient compte des évolutions sur les
marchés mondiaux.

Quant à l’autre différence, elle est due essentiellement à la finalité de la comptabilité. En


effet, le référentiel IFRS est dirigé essentiellement aux investisseurs alors que la
comptabilité algérienne est orientée quant à elle vers l’administration fiscale.

Ces différences d’ordre philosophique et conceptuel en font appel à d’autres d’ordre


technique qui touchent aux méthodes de comptabilisation et d’évaluation, objet de la
seconde partie.
Deuxième partie

Comparaison entre les nouvelles normes


comptables et le cadre comptable algérien

Introduction

L’évaluation des entreprises se fait essentiellement à travers sa situation financière


et sa performance (rentabilité).

Le référentiel IFRS est orienté principalement vers les investisseurs alors que le
cadre comptable algérien est tourné vers l’Etat représenté par l’administration fiscale.

Cette divergence engendre l’utilisation des méthodes comptables différentes pour


l’enregistrement des diverses opérations effectué par l’entreprise.

Cette partie traitera donc des normes comptables liées à l’évaluation de la situation
financière des entreprises et à leur mesure de rentabilité à travers une étude comparative
entre les préconisations des deux référentiels.
Chapitre 1

La présentation de l’information
financière

L’information financière joue un rôle très important et décisif pour les différents
acteurs économiques à savoir les investisseurs, l’Etat, les salariés…etc. Elle est diffusée
sous forme d’états financiers qui retracent l’activité des entreprises sur une période donnée.

Partout dans le monde, les états financiers sont soumis à une réglementation très
stricte qui précise leur contenu et leur forme. Cette réglementation diffère d’un pays à un
autre selon les choix et les orientations économique des normalisateurs.

L’objectif de ce chapitre est d’introduire les principes qui gouvernent l’élaboration


et la présentation des états financiers en normes IFRS. Il traitera notamment des éléments
constitutifs des états financiers, de la monnaie de présentation, des changements de
méthodes effectuées par les entreprises et des différences entre ces éléments et les
exigences du cadre comptable algérien.

Il sera par conséquent structuré de la manière suivante :

PLAN

Section 1 : Les états financiers.


1. Les états financiers en IFRS.
2. Les principales différences avec le
cadre comptable algérien.
Section 2 : Questions particulières.
1. La monnaie de présentation en IFRS
2. Les changements de méthodes et
corrections d’erreurs.
3. Les principales différences avec le
cadre comptable algérien.
La présentation de l’information financière
Chapitre 1

Section
1 Les états financiers
.

1. Les états financiers en IFRS

L’IAS 1 « Présentation des états financiers » est la norme fondamentale pour la préparation
et la présentation des états financiers.
L’IAS 1 a été publiée par l’IASB le 18 décembre 2003 et amendée le 18 août 2005. Son
introduction au sein de l’Europe a été fait par le règlement CE n° 2238/2004 du 29
décembre 2004 et son amendement a été homologué par le règlement n° 108/2006 du 11
janvier 2006.
La version 2003 d' IAS 1 remplace celle révisée en 1997 ; elle annule et remplace SIC 18
"Cohérence et permanence des méthodes – Méthodes alternatives".
La norme « IAS 1 » rappelle certains principes comptables 1 , énoncés dans le cadre
conceptuel, définit le contenu des états financiers et en réglemente la présentation.
Selon cette norme, les entreprises sont dans l’obligation de fournir une information
financière complète, c'est-à-dire un jeu complet d’états financiers qui comprend (§ 8) 2 :
ƒ un bilan ;
ƒ un compte de résultat ;
ƒ un tableau de variation des capitaux propres ;
ƒ un tableau des flux de trésorerie ;
ƒ des notes annexes qui présentent notamment les principales méthodes comptables
retenues par l’entité.
1.1. Le bilan
Le bilan est un document comptable qui est une synthèse du livre d'inventaire à un
moment donné. Il fournit une « photographie » des avoirs et des dettes de l'entreprise à un
moment bien précis et permet ainsi de connaître la valeur patrimoniale de l'entreprise 3 .
La norme IAS1 ne donne pas de définition du bilan, mais précise les éléments
composants le bilan. Elle précise également que ces éléments doivent être classés en
éléments courants et éléments non courants.

1
Cf première partie P 17
2
Paragraphe de la norme IAS1.
3
IDIR, cour de comptabilité générale, ESB, 2002

24
La présentation de l’information financière
Chapitre 1

1.1.1. Information à présenter au bilan


Le bilan doit au minimum comporter les élément suivants (§68) :

Rubrique minimale du bilan

Actif Passif

Immobilisations corporelles Fournisseurs et autres créditeurs


Immeubles de placement Provisions
Immobilisations incorporelles Passifs financiers
Actifs financiers Actifs et passifs d’impôts exigibles
Participations comptabilisées selon la Passifs d’impôts différés
méthode de la mise en équivalence
Intérêts minoritaires
Actifs biologiques
Capital émis et réserves
Stocks
Actifs d’impôts différés
Clients et autres débiteurs
Trésorerie et les équivalents de trésorerie

D’autres informations doivent être soit indiquées au bilan soit dans les notes annexes
(§74-77), il s’agit notamment du
ƒ Détail par catégorie des immobilisations corporelles
ƒ Détail des créances par catégorie : clients, créances sur les parties liées, paiement
d’avance ;
ƒ Détail des stocks ;
ƒ Détail des provisions, en faisant la distinction entre celles relatives au avantages au
personnel et celles relatives au autres éléments ;
ƒ Pour chaque catégorie d’action :
9 Nombre d’actions autorisées ;
9 Nombre d’actions émises et entièrement libérées et le nombre d’action
émises et non entièrement libérées ;
9 Valeur nominale des actions ;
9 La réconciliation entre le nombre d’action au début et en fin de l’exercice ;
9 Droits, préférences, restrictions attachés à chaque classe d’actions y compris
les restrictions, quant à la distribution des dividendes ou au remboursement du
capital ;
9 Actions propres détenues par elle-même ou par une filiale ;

25
La présentation de l’information financière
Chapitre 1

9 Actions réservées pour une émission en vertu des contrats d’option ou de


vente.
ƒ Description de la nature et de l’objet de chaque réserve figurant en capitaux
propres.

1.1.2. La distinction entre éléments courants et non courants


Chaque entreprise doit présenter au bilan, séparément ses éléments courants et non
courants. A moins qu’une présentation sur la base du degré de liquidité soit mieux
appropriée (§51).
Par courant, l’IASB entend, les éléments dont la durée de vie correspond au cycle
d’exploitation normal de l’entreprise, ou ceux qui disparaîtront du bilan dans les douze
mois. Sont également considérés comme courant les équivalents de trésorerie et les autres
actifs détenus à des fin de transaction.

Ainsi les actifs courants sont principalement constitués par (§57) :


ƒ la trésorerie ou les équivalents de trésorerie ;
ƒ les actifs destinés à être cédés ou consommés dans le cadre du cycle normal
d’exploitation de l’entité ;
ƒ les actifs destinés à être réalisés dans un délai de 12 mois après la date de clôture ;
ƒ les actifs détenus essentiellement en vue d’être cédés.
Les autres actifs doivent être classés en tant qu’actifs non courants.

Quant aux passifs courants, ils sont constitués principalement par (§60) :
ƒ les passifs destinés à être réglés dans le cadre du cycle normal d’exploitation de
l’entreprise ;
ƒ les passifs destinés à être réglés dans les douze mois qui suivent la clôture de
l’exercice.
Les autres passifs doivent être classés en tant que passifs non courants.

26
La présentation de l’information financière
Chapitre 1

1.1.3. Modèle du bilan

Etant donné que les IFRS ne préconisent aucun modèle pour l’établissement du bilan,
certains organismes se sont penchés sur la question.

Parmi ces organismes on retrouve le CNC « Conseil National de la Comptabilité », qui a


publié la recommandation CNC 2004-R.03 du 27 octobre 2004 portant modèle d’état
financiers 1 ( bilan, compte de résultat, tableau des variation des capitaux propres et tableau
des flux de trésorerie)

Cette recommandation a été élaborée 2 avec la participation de plusieurs organisations


professionnelles telle que l’AMF « Autorité des Marchés Financiers », des cabinets
d’audit, du Secrétariat général de la Commission Bancaire, …etc.

1.2. Le compte de résultat

Le compte de résultat est définit comme étant un tableau qui « recense l’ensemble des
opérations qui modifient positivement ou négativement le patrimoine de l’entreprise
pendant une période donnée » 3 .

Comme pour le bilan, la norme IAS 1 ne donne pas de définition pour le compte de
résultat, mais elle précise les éléments à inclure dans ce tableau, les caractéristiques de ces
éléments ainsi que son format.
1.2.1. Information à présenter au Compte de résultat
Le compte de résultat doit inclure au minimum les éléments suivants (§81) :
ƒ les produits des activités ordinaires ;
ƒ les charges financières ;
ƒ la quote-part dans le résultat des entités associées et des coentités ;
ƒ un montant unique comprenant le total du résultat après impôt des activités
abandonnées ou de la cession des actifs ;
ƒ la charge d’impôt sur le résultat ;
ƒ le résultat de la période.
En plus de ces éléments, le résultat attribuable aux intérêts minoritaires et le résultat
attribuable aux actionnaires de la société mère, doivent figurés dans le compte de résultat
comme affectation du résultat de la période.
D’autres éléments peuvent être inscris soit au compte de résultat soit dans les notes
annexes. La nature et les montants des éléments significatifs, doivent être indiqués
séparément (§86).

1
Voir modèle de bilan recommandé par le CNC annexe n° 2
2
SARDI.A, Pratique de la comptabilité bancaire aux normes IFRS, éditions AFGES, Paris, 2005, P103
3
VERNIMMEN.P, Finance d’entreprise, éditions DALLOZ, Paris, 2002, P1095.

27
La présentation de l’information financière
Chapitre 1

Il s’agit principalement des

ƒ Dépréciations des immobilisations ou des stocks et les reprises de dépréciations ;


ƒ Provisions ou restructurations ou reprises ;
ƒ Ventes d’immeuble ou d’autres investissements ;
ƒ Abandon d’activité ;
ƒ Provisions pour litige ou reprises.
Il est à signaler que l’entreprise ne doit dans aucun cas présenter une charge ou un produit
comme un élément exceptionnel, ni dans le compte de résultat, ni dans les notes annexes
(§85).
1.2.2. Modèle du compte de résultat
La norme IAS 1 ne donne pas de modèle précis pour l’établissement du compte de
résultat 1 , mais précise que les entreprises peuvent le présenter selon deux formes : l’une
par nature et l’autre par fonction (§88).
La première méthode « présentation du compte de résultat par nature », consiste à
regrouper les charges et les produits en familles selon leurs natures. La norme IAS 1 donne
un exemple de cette classification (§91) :

Produits des activités ordinaires X


Autres produits X
Variation de stocks de produits finis et travaux en cours X
Matières premières et consommables utilisés X
Coût des avantages du personnel X
Dotations aux amortissements X
Autres charges X «
Total des charges (X)
Résultat X

Quant à la seconde méthode « présentation du compte de résultat par fonction », elle


consiste à classer les charges et les produits en fonction de leurs destinations ou utilisations
dans le cycle d’exploitation ou d’investissement. La aussi la norme IAS 1 propose un
exemple de cette classification (§92) :

1
Annexe III : Modèles proposés par le CNC.

28
La présentation de l’information financière
Chapitre 1

Produits des activités ordinaires X


Coût des ventes (X)
Marge brute X
Autres produits X
Coûts commerciaux (X)
Charges administratives (X)
Autres charges (X)
Résultat X

1.3. Le tableau de variation des capitaux propres


La norme IAS 1 considère que le tableau des variations des capitaux propre est un tableau
à part entière. Il doit obligatoirement comporter les éléments suivants :
ƒ Le résultat de l’exercice ;
ƒ Les produits ou les charges, qui par la prescription d’une norme ou d’une
interprétation sont comptabilisés directement en capitaux propres ;
ƒ La somme des produits et charges de la période (la somme des deux éléments cités
ci-dessus), distinction faite entre les montants affectés aux actionnaires de la société
et ceux affectés aux intérêts minoritaires ;
ƒ Les effets résultant des changements de méthodes comptables et des corrections
d’erreurs comptabilisées, selon les méthodes de la norme IAS 8 .
L’entreprise doit en outre présenter soit dans le tableau lui-même, soit dans les notes
annexes :
ƒ Les opérations sur le capital effectuées avec les actionnaires et les distributions de
dividendes ;
ƒ Le montant du résultat non distribué, au début et en fin de période ;
ƒ La réconciliation de chaque classe d’action, de prime, réserve au début et en fin de
période avec séparation de chaque classe de mouvement.
ƒ
S’agissant de la forme de présentation du tableau des capitaux propre l’IAS 1 ne fournit
aucun modèle de présentation 1 .

1.4. Le tableau des flux de trésorerie


L’objectif du tableau des flux de trésorerie est de décrire la capacité de l’entreprise 1 à
générer de la trésorerie ainsi que les besoins d’utilisation de cette trésorerie.

1
Annexe IV : Modèle proposé par le CNC.

29
La présentation de l’information financière
Chapitre 1

Le rôle important que joue ce tableau a fait que l’IASB le définit comme étant une
composante des états financiers
La norme IAS 1 a renvoyé à la norme IAS 7 « Tableau des flux de trésorerie » les règles
d’établissement de ce tableau.
1.4.1. Définition
La norme IAS 7 donne une définition stricte de la trésorerie, elle comprend (§6) 2 :
ƒ Les fonds en caisse et les dépôts à vue
ƒ Les équivalents de trésorerie qui englobent les placements à court terme
(généralement inférieur à 3 mois), très liquides qui sont facilement convertibles en un
montant connu de trésorerie et qui sont soumis à un risque négligeable de
changement de valeur.
1.4.1. Présentation des flux de trésorerie
L’IAS 7 impose une présentation des flux de trésorerie en fonction de leur origine, selon
trois classes : flux générés par les activités opérationnelles, les activités d'investissement et
les activités de financement.
a)Flux de trésorerie générés par les activités opérationnelles
Les activités opérationnelles sont les principales activités génératrices de produits de
l'entreprise et toutes les autres activités qui ne sont pas des activités d'investissement ou de
financement (§ 6).

En plus de la définition des activités opérationnelles, l’IAS 7 fournit une série d’exemples
des flux provenant de ces activités (§ 14) :
ƒ les entrées de trésorerie dues aux ventes de biens et aux prestations de services;
ƒ les entrées de trésorerie provenant de redevances, d'honoraires, de commissions et
d'autres produits ;
ƒ les sorties de trésorerie engendrées par des paiements envers des fournisseurs de
biens et services et envers les membres du personnel ;
ƒ les entrées et sorties de trésorerie d'une entreprise d'assurance relatives aux primes
et aux sinistres, aux rentes et autres prestations liées aux polices d'assurance ;
ƒ les sorties de trésorerie liées au paiement des impôts sur le résultat ;
ƒ les entrées et sorties de trésorerie relatif aux contrats détenus à des fins de
transaction.

1
BACHY.B, SION.M, Analyse financière des comptes consolidés Normes IAS/ IFRS, Duno, Paris, 2005, P
78.
2
Paragraphe de la norme IAS 7.

30
La présentation de l’information financière
Chapitre 1

b) Flux de trésorerie générés par les activités d’investissement :


Les activités d'investissement sont l'acquisition et la sortie d'actifs à long terme et les autres
placements qui ne sont pas inclus dans les équivalents de trésorerie (§ 6).

Cette définition a été accompagnée par une liste d’exemple des flux pouvant être générés
par les activités d’investissement (§ 16) :
ƒ sorties et entrées de trésorerie découlant de l’acquisition ou de la cession
d’immobilisations corporelles, incorporelles et d'autres actifs à long terme ;
ƒ sorties et entrées de trésorerie liées à l’acquisition ou la cession d'instruments de
capitaux propres ou d'emprunts d'autres entreprises et de participations dans des
coentreprises ;
ƒ avances de trésorerie et prêts faits à des tiers (autres que les avances et prêts
consentis par une institution financière) ;
ƒ entrées de trésorerie découlant du remboursement d'avances et de prêts consentis à
des tiers (autres que les avances et prêts faits par une institution financière) ;
ƒ sorties de trésorerie au titre de contrats à terme, de contrats d'option ou de contrats
de swap, sauf lorsque ces contrats sont détenus à des fins de négoce ou de transaction
ou que ces sorties sont classées parmi les activités de financement ;
ƒ entrées de trésorerie au titre des contrats à terme sur des marchés organisés et de
gré à gré, de contrats d'options ou de contrats de swap, sauf lorsque ces contrats sont
détenus à des fins de négociation ou de transaction ou que ces entrées sont classées
parmi les activités de financement.
c) Flux de trésorerie générés par les activités de financement
Les activités de financement sont les activités qui résultent des changements dans
l'importance et la composition des capitaux propres et des emprunts de l'entreprise (§ 6).
Comme pour les activités opérationnelles et les activités d’investissement l’IAS 7 ne
précise pas les éléments constituant ces flux mais donne une liste d’exemple des flux
générés par les activités de financement (§ 17) :
ƒ entrées de trésorerie provenant de l'émission d'actions ou d'autres instruments de
capitaux propres ;
ƒ sorties de trésorerie envers les actionnaires pour acquérir ou racheter les actions de
l'entreprise ;
ƒ produits de l'émission d'emprunts obligataires, d'emprunts ordinaires, de billets de
trésorerie, d'emprunts hypothécaires et autres emprunts à court ou à long terme;
ƒ sorties de trésorerie pour rembourser des montants empruntés ;
ƒ paiements effectués par un preneur dans le cadre de la réduction du solde de la
dette relative à un contrat de location financement.

31
La présentation de l’information financière
Chapitre 1

1.4.3. Particularités
a) Les opérations sans incidence sur le résultat
Certaine opération sans incidence sur la trésorerie de l’entreprise à l’image des acquisitions
d’actifs par des contrats de location financement, ou la conversion des dettes en capitaux
propres, doivent être exclues du tableau des flux de trésorerie (§43-44).
Néanmoins, une information détaillée et pertinente doit être présentée dans les notes
annexes.
b) Les intérêts, les dividendes et les impôts sur les bénéfices
Les intérêts et les dividendes peuvent être classés soit en flux de financement, soit en flux
opérationnels, selon que l’on considère qu’ils sont la conséquence d’une politique de
placement ou d’exploitation.
L’IASB ne s’est pas prononcé sur se point, elle s’est contenté de préciser que le classement
choisi doit être le même chaque année (§ 31-34).
Quant aux impôts sur les bénéfices, ils sont calculés à partir du résultat, qui provient des
trois activités.
La décomposition entre ces trois éléments n’est pas toujours possible, ce qui a poussé
l’IASB à préciser que ces flux doivent être classés parmi les flux opérationnels (§ 35-36).
1.4.4. Modèle du tableau des flux de trésorerie
L’IAS ne donne pas de modèle 1 pour la présentation du tableau des flux de trésorerie,
cependant un modèle peut être déduit à partir des exemples donnés par cette norme pour
les différentes classes des flux.

1.5. Les notes annexes


L’entreprise doit notamment présenter dans les notes annexes (§103) :
ƒ les méthodes comptables retenues pour la présentation des états financiers ;
ƒ toute information imposée par les normes internationales qui ne figurerait pas dans
un autre état financier ;
ƒ toute information complémentaire qui ne serait pas déjà présentée dans les autres
états financiers, mais qui serait estimée nécessaire pour comprendre chacun d’eux.
Un élément d’information complémentaire a été ajouté par l’IASB par rapport à sa
précédente version de IAS 1 "Présentation de états financiers". Une entité doit fournir dans
les notes annexes des informations concernant les hypothèses-clé relatives à l’avenir et les
autres principales sources d’incertitude relatives aux estimations à la date de clôture, qui
présentent un risque important d’entraîner un ajustement significatif des montants des
actifs et des passifs au cours de la période suivante (§ 116).

1
Annexe V : modèle proposé par le CNC.

32
La présentation de l’information financière
Chapitre 1

2. Différence avec le cadre comptable algérien


Les principales divergences entre le cadre comptable algérien et les deux normes régissant
les états financiers IAS 1 et IAS 7 résident dans les éléments suivants :
2.1. Composantes des états financiers
Le tableau des flux de trésorerie et le tableau des variations des capitaux propres qui sont
des composantes des états financiers selon l’IAS 1, ne sont pas obligatoires en Algérie.
En effet l'article 25 de l'arrêté d'application traitant des documents de synthèse renvoie à
l'annexe 2 de l'arrêté ou est présentée leurs formes. Les documents de synthèse sont
composés de dix-sept documents ainsi décomposés : bilan, tableau des comptes de résultats
(TCR) et quinze tableaux explicatifs qui fournissent des informations complémentaires aux
deux premiers documents.
2.2. Forme et contenu du bilan
Selon les règles algériennes le bilan doit être présenté sou la forme d’un tableau schématisé
dans l’annexe n°2 de l’arrêté d’application. Un tableau qui ne permet pas de comparer avec
l’exercice précédant. L’IAS 1 n’indiquant pas un modèle de présentation oblige cependant
à présenter au moins une période comparative.
Le bilan est présenté selon un ordre croissant de liquidité et non selon une distinction entre
les éléments courants et non courants.
L liste des rubriques obligatoires du cadre comptable algérien est moins importante que la
liste fournie par la norme IAS 1. Entre autres, les rubriques suivantes ne sont pas citées :
les actifs destinés à la vente (immeuble de placement), les actifs et passifs d’impôts, les
actifs biologiques, les actifs financiers et enfin les intérêts minoritaires.
2.3. Forme et contenu du compte de résultat
En Algérie le compte de résultat est obligatoirement présenté par nature selon un format
précis, alors que l’IAS 1 ne fournit pas de modèle pour la présentation du compte de
résultat et autorise que cette présentation soit faite par nature ou par destination.
Les rubriques minimales sont différentes entre les deux référentiels. D’une part, certaines
rubriques qui sont obligatoires en IFRS, ne sont même pas citées selon le PCN. C’est à
l’image des rubriques “quote-part dans le résultat des entités associées et des coentités“ et
“le un montant unique comprenant le total du résultat après impôt des activités
abandonnées ou de la cession des actifs“.
D’autre part des rubriques utilisées par le PCN sont interdites en IFRS. En effet les
comptes 75 « Transfert de charge de production » et 78 « Transfert de charge
d’exploitation » utilisés par le PCN dans le but de ne pas fausser l’analyse du résultat
d’exploitation de la manière suivante :
Lors de la survenance d’un paiement d’une charge des exercices antérieurs, une première
écriture est passée à savoir :

33
La présentation de l’information financière
Chapitre 1

Dt : compte de charge par nature


Ct : compte de disponibilité ou de dettes
Ensuite une deuxième écriture est passée
Dt compte 696 « charges des exercice antérieurs »
Ct 75 ou 78 en fonction de la nature de la charge
Ainsi l’effet de cette charge sur le résultat d’exploitation est annulé par le biais du compte
75. Il est affecté ainsi au résultat hors exploitation.
Cette technique de comptabilisation est interdite en IFRS.
De plus, la notion de résultat hors exploitation et résultat exceptionnel disparaît
complètement du référentiel IFRS et qui constitue donc une divergence majeure entre ces
deux référentiels.

2.4. Tableau des capitaux propres


L’IAS 1 prévoit que sois présenter comme état à part entière le tableau des capitaux
propre, alors que le PCN ne prévoit q’un tableau annexe qui est établis sur une seul
période.

2.5. Notes annexes


Le niveau de détail et beaucoup plus important que celui exigé par le PCN, qui se contente
de 12 tableau explicatifs donnant une analyse détaillée des sous comptes du bilan et du
TCR.

34
La présentation de l’information financière
Chapitre 1

Section
2 Questions particulières

1. La monnaie de présentation en IFRS


La monnaie de présentation de l’information financière est réglementée par la norme IAS
21 « Effets des variations des cours des monnaies étrangères »
La norme IAS 21 fait une distinction entre la monnaie fonctionnelle et la monnaie
étrangère (§8) 1 .
La monnaie fonctionnelle est définie comme étant la monnaie de l'environnement
économique principal dans lequel opère l'entité.
Une monnaie étrangère est définie quant à elle, comme toute monnaie différente de la
monnaie fonctionnelle de l'entité.
1.1. La comptabilisation des transactions
Les transactions en monnaie étrangère revoient à toutes les transactions libellées ou devant
être dénouées en monnaie étrangère (§ 9).
Les transactions en monnaie étrangère sont enregistrées initialement dans la monnaie de
présentation, en appliquant le cours du jour entre la monnaie de présentation et la monnaie
étrangère à la date de la transaction (§21).
Lorsque le cours du jour de la transaction ne peut être déterminé de manière précise,
l’entreprise peut appliquer un cours approchant le cours en vigueur par exemple le cours
moyen de la semaine ou du mois pour toute les opération survenant au cours de cette
période. Ceci dit, si les cours de change sont volatiles sur une période, ce traitement n’est
pas approprié (§ 21).
1.2. L’évaluation des actifs et des passifs du bilan
L’évaluation des actifs et passif du bilan d’une entreprise diffère selon que ces éléments
soient monétaires ou non monétaires.
1.2.1. Les éléments monétaires
Par éléments monétaires, l’IAS 21 entend, les éléments d’actif et de passif devant être
reçus ou payés dans un nombre d’unités monétaires déterminé ou déterminable (§8).
Les éléments monétaires en monnaie étrangère doivent être convertis en utilisant le cours
de clôture (§23).
Les variations des cours des monnaies entre la date de la date de transaction et la date de
clôture engendrent des différences de change. Ces différences constituent selon le cas, soit
des produits soit des charges de l’exercice durant lequel ces opérations ont été conclues
(§28).

1
Paragraphe de la norme IAS 21

35
La présentation de l’information financière
Chapitre 1

Concernant les opérations dont le règlement n’est pas encore intervenu à la clôture de
l’exercice, l’évaluation de la créance ou de la dette à un taux différent à celui de la
transaction engendre le aussi une différence de change. La norme IAS 21 exige dans ce cas
de comptabiliser en produits ou en charges toute différence de change réalisées ou non
(§29).
Néanmoins la norme IAS21 a introduit une exception pour les entreprises qui prêtent et
empruntent des sommes importantes dont le remboursement n’est pas prévu ou pas fixé à
leurs filiales (§32).
Ces sommes sont considérées comme étant des investissements dans des filiales et les
variations des cours des monnaies auront comme effet l’accroissement ou la diminution de
ces investissements. C’est pourquoi cette norme considère que les différences de change
engendrées par ce genre d’opération ne doivent pas être imputées au résultat mais portées
directement aux capitaux propres.

1.2.2. Les éléments non monétaires


A l’inverse des éléments monétaires, la caractéristique principale d’un élément non
monétaire est l‘absence de tout droit de recevoir ou de toute obligation de livrer un nombre
fixe ou déterminable d’unités monétaires. On peut citer à titre d’exemples : les
immobilisations incorporelles ; les stocks ; les immobilisations corporelles …etc.
Les éléments non monétaires en monnaie étrangère qui sont évalués au coût historique
doivent être convertis en utilisant le cours de change à la date de la transaction. Dans le cas
ou ces éléments non monétaires en monnaie étrangère sont évalués à la juste valeur, ils
doivent être convertis en utilisant les cours de change de la date à laquelle cette juste valeur
a été déterminée (§ 23).
Les différences de changes n’existent pas tant que l’élément non monétaire est évalué au
coût historique. Ces différences naissent ou apparaissent à partir du moment ou cet élément
est réévalué ou déprécié.
La comptabilisation du gain ou de la perte de change dépend du traitement de l’écart de
réévaluation ou de la perte de valeur induit par la réévaluation ou par la dépréciation.
C’est-à-dire que si la réévaluation ou la déprécation est portée au résultat, il en sera de
même pour la différence de change, également si la réévaluation ou la déprécation est
enregistrée en capitaux propre, le même traitement sera réservé à la différence de change
(§ 30).

2. Les changements de méthodes et correction d’erreurs


Les changement de méthode comptable et les corrections d’erreur sont régis par la norme
IAS 8 « Changement de méthode comptable et correction d’erreurs »

L’IAS 8 distingue entre le traitement des changements de méthodes comptables, celui des
changements d’estimation et celui des erreurs.

36
La présentation de l’information financière
Chapitre 1

2.1. Changements de méthodes comptables

Les méthodes comptables englobent selon l’IAS 8, les principes, bases, conventions, règles
et pratiques spécifiques appliqués par une entreprise lors de l’établissement de ses états
financiers (§ 5) 1 .

Les changements de méthodes comptables ne sont autorisés que si (§ 14) :

ƒ le changement est imposé par une norme ou une interprétation ;


ƒ le changement a pour résultat que les états financiers fournissent des
informations fiables et plus pertinentes.

Lorsqu’une entité change de méthodes comptables lors de la première application d’une


norme ou d’une interprétation qui ne prévoit pas de dispositions transitoires spécifiques
applicables à ce changement, ou décide de changer de méthodes comptables, elle doit
appliquer ce changement de manière rétrospective (§ 22-27).

Toute fois, lorsque le changement de méthodes comptable ne peut être effectué de manière
rétrospective, l’entreprise peut opérer ce changement de manière prospective à partir début
de la période la plus ancienne praticable.

2.2. Changements d’estimations comptables


Un changement d’estimation comptable est un ajustement de la valeur comptable d’un actif
ou d’un passif, résultant de l’évaluation de la situation actuelle des éléments d’actif et de
passif et des avantages et obligations futurs attendu qui y sont associés (§5).

L’effet d’un changement d’estimation comptable doit être comptabilisé de manière


prospective et incluse dans la détermination du résultat (§ 36).

2.3. Les erreurs

Une erreur d’une période antérieure est une omission ou une inexactitude des états
financiers de l’entité portant sur une ou plusieurs périodes antérieures et qui résultent de la
non utilisation ou de l’utilisation abusive d’informations fiables (§42) :
ƒ qui étaient disponibles lorsque la publication des états financiers de ces
périodes a été autorisée ;
ƒ et dont on pouvait raisonnablement s’attendre à ce qu’elles aient été obtenues
et prises en considération pour la préparation et la présentation de ces états
financiers.

Une entité doit corriger de manière rétrospective les erreurs significatives d’une période
antérieure dans le premier jeu d’états financiers dont la publication est autorisée après leur
découverte comme suit (§43-47) :

1
Paragraphe de la norme IAS 8

37
La présentation de l’information financière
Chapitre 1

ƒ par retraitement des montants comparatifs de la ou des périodes antérieures


présentées au cours desquelles l’erreur est intervenue ;
ƒ si l’erreur est intervenue avant la première période antérieure présentée, par
retraitement des soldes d’ouverture des actifs, passifs et capitaux propres de la
première période antérieure présentée.

3. Les différences avec le cadre comptable algérien

3.1. La monnaie de présentation et les différence de change

3.2. Les changements de méthodes et correction d’erreur

38
La présentation de l’information financière
Chapitre 1

L’essentiel

La forme et le contenu des états financiers diffèrent d’un pays à une autre selon
les choix économiques des normalisateurs. Les différences entre les exigences
du cadre comptable algérien et celles IFRS en est le meilleur exemple.

L’Algérie avec son Plan Comptable National a adopté une approche comptable
fondée sur une standardisation poussée des états financiers. Cette approche qui
présente des avantages certains pour la fiscalité et la comptabilité nationale,
favorise la comparabilité entre les entreprise et simplifie l’analyse financière.
Cependant, la quantité d’information requise n’est pas assez importante, ce qui
pénalise considérablement les acteurs économiques à l’image des investisseurs
pour qui l’information financière est primordiale pour leur prise de décision.

Cette approche n’est pas celle retenue par les nouvelles normes comptables.
Celles-ci exigent une information financière plus riche et réglementent dans le
détail la nature et la quantité d’information à fournir dans les états financiers.
Néanmoins elle ne donne que très peut d’indications sur la forme des différents
états financiers (bilan, compte d résultat,…). L’absence de standardisation du
format des états financier a été interprétée par certains auteurs comme étant une
nouvelle zone de risque auxquelles les investisseur, les analyste financiers et les
auditeurs.

Etant donné que les deux référentiels se basent sur deux approches différentes
pur la présentation de l’information financière, et que cette information n’est
rien d’autre que le résultat d’une activité couvrant une certaine période, il en
résulte que des différences subsistent en ce qui concerne les méthodes
d’enregistrement des opérations affectant le patrimoine des entreprises
thématique du chapitre suivant.

39
Chapitre 2

Les normes d’enregistrement

L’IASB définie dans son cadre conceptuel les actifs comme étant des
ressources contrôlées par l’entreprise du fait d’événement passés et dont les
avantages économiques futurs sont attendus par l’entreprise. A travers cette
définition, il en ressort que les méthodes d’enregistrement préconisées par
l’IASB différent de celles exigées par le cadre comptable algérien.

Ce chapitre a donc pour objet de présenter les problématiques et les


traitements comptables concernant les éléments constitutifs du bilan et de les
comparer à ceux préconisés par le Plan Comptable National. Il sera donc
structuré comme suit :

PLAN

Section 1 : Les immobilisations corporelles


1. Les immobilisations corporelles en IFRS.
2. Les différences avec le cadre comptable algérien.
Section 2 : Les immobilisations incorporelles
1. Les immobilisations incorporelles en IFRS.
2. Les différences avec le cadre comptable algérien.
Section 3 : Les stocks
1. Les stocks en IFRS.
2. Les différences avec le cadre comptable algérien.
Section 4 : Les dépréciations d’actif
1. Les dépréciations d’actif en IFRS.
2. Les différences avec le cadre comptable algérien
Section 5 : Les provisions
1. Les provisions en IFRS.
2. Les différences avec le cadre comptable algérien.
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

Section
1
Les immobilisations corporelles

1. Les immobilisations corporelles en IFRS


Les immobilisations corporelles sont régies par la norme IAS 16 « immobilisation
corporelles ».

1.1. Définition

Les immobilisations corporelles sont définies selon la norme IAS 16 comme étant des
actifs corporels destinés à être utilisés pendant plus d’une année , dans la production de
biens ou la fourniture de services,soit pour être loués à des tiers ou l’administration du
public (§ 6) 1 .
L’inscription d’une immobilisation corporelle à l’actif du bilan est conditionnée par le
contrôle par l’entreprise des avantages économiques futurs et par la fiabilité de la mesure
de son coût (§17).

1.2. L’évaluation initiale

Les immobilisations corporelles sont comptabilisées initialement à leur coût, celui-ci est
déterminé selon qu’il s’agit d’immobilisations acquises, produites ou échangées contre
d’autres actifs.

1.2.1. Le coût d’acquisition et de production


Le coût d’acquisition comprend notamment (§19):
ƒ Le coût d’achat y compris les droits de douane et les taxes non récupérables
déductions faites des éventuels rabais, remises.
ƒ Tous les coûts directs nécessaires à la mise en service du bien et qui sont :
¾ Les frais du personnel intervenant directement dans la mise en état
d’utilisation du bien.
¾ Les coûts de préparation du site.
¾ Les frais de livraison et de manutention.
¾ Les honoraires de professionnels (architectes ingénieurs …)
¾ Les frais prévisibles de démontage ou de restauration d’un site qu’il
conviendra d’engager à l’issue de la période d’utilisation de l’actif.

1
Paragraphe de la norme IAS 16.

41
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

Sont en revanche exclus les frais administratifs et autres frais généraux, ainsi que les frais
de démarrage dans de nouvelles activités (§19).

Lorsque le paiement d’une immobilisation est différé au-delà des conditions habituelles,
l’actif est comptabilisé pour son prix au comptant et la différence est considérée comme
une charge financière se rapportant à la période de crédit.

Par contre si le prix au comptant n’est pas fixé, le coût de l’immobilisation s’obtient en
actualisant les paiements au taux d’un emprunt équivalent (§ 23).

Exemple

L’entreprise a acheté le 1er mars une immobilisation à 300 000 DZD en cas de paiement dans
les 15 jours. Elle convient avec le fournisseur de payer 100 000 DZD à la livraison et le
reliquat 14 mois plus tard. Le coût de l’immobilisation passe alors à 330 000 DZD.

L’immobilisation doit être comptabilisée à son prix au comptant c’est à dire à 300 000 DZD.
Le supplément du prix est considéré comme une charge financière à étaler sur la durée du
crédit.
Les écritures comptables à passer seront donc les suivantes :
01/03/N

Immobilisation 300 000


100 000
Banque
200 000
Fournisseur
31/12/N
27 000
Intérêts [36 000 * 9/12]
Fournisseur 27 000

01/03/N+1
6 000
Intérêts [36 000 * 3/12]
Fournisseur 6 000

Par contre si le règlement sera effectué en 3 fois :


9 150 000 DZD à la livraison
9 100 000 DZD dans six mois
9 50 000 DZD dans 12 mois
On estime que l’entreprise aurait pu obtenir un prêt équivalent au taux d’intérêt annuel de
8%
Le coût de l’immobilisation sera égal à

150 000 + 100 000 / (1,04) + 50 000 / (1,08) = 292 450 DZD.

42
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

1.2.3. Immobilisations acquises par voie d’échange

Les biens acquis par voie d’échange doivent être comptabilisés à leurs justes valeurs, et la
différence entre sa valeur et celle du bien reçu forme un résultat de cession.

Dans le cas ou la juste valeur ne peut être déterminée l’actif reçu est inscrit à la valeur nette
comptable de l'actif abandonné, ainsi, il y aurait aucun résultat de cession (§24-26).

1.2.4. Les dépenses ultérieures

Certaines immobilisations corporelles occasionnent des dépenses au cours des années


suivant leur mise en service (rénovation, réparations, entretien, agrandissement, …)
Pour être activées, ces dépenses doivent satisfaire aux conditions générales de
comptabilisation d’un actif à savoir :
- être source de cash flow futurs ;
- avoir un coût mesurable avec fiabilité.

Ne peuvent donc être inscrites au bilan que les dépenses qui améliorent les performances
d’une immobilisation par rapport aux prévisions initiales.
Les dépenses d’entretien ou de réparations qui permettent seulement à l’actif d’atteindre le
niveau de performance attendu au moment de son acquisition doivent rester en charges.

1.3. L’évaluation ultérieure

L’IAS 16 propose deux méthodes d’évaluation pour les immobilisations corporelles :

ƒ Le coût amorti (traitement de référence)


ƒ La réévaluation (l’autre traitement autorisé)

Signalons, que si une immobilisation est évaluée selon une méthode, toute la catégorie à
laquelle appartient cette immobilisation doit être évaluée selon la même méthode.

1.3.1 Le traitement de référence (le coût amorti)

La comptabilisation selon le coût amorti signifie l’enregistrement de l’immobilisation à


son coût d’entrée diminué des amortissements et des pertes de valeur (§ 30).

Les amortissements (§42-63)


La base est le coût d’acquisition (ou de production) diminué de la valeur résiduelle du
bien. Celle-ci correspond au montant que l‘entreprise obtiendrait de sa cession après
déduction des frais de vente. Elle est estimée à la date d'acquisition du bien et ne peut être
revue par la suite, sauf en cas de réévaluation.

L’amortissement doit commencer au moment où l’immobilisation est prête à être utilisée,


suivant la méthode qui reflète le mieux le rythme de consommation des avantages
économiques attendus de l’actif. A cet effet les entreprises ont le choix entre les trois
méthodes suivantes :

43
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

ƒ L’amortissement linéaire.
ƒ L’amortissement dégressif.
ƒ L’amortissement par unités.

Les durées et les méthodes d'amortissement doivent être revues périodiquement (au
minimum à chaque clôture d’exercice). Toute modification ne peut avoir d'effet que sur les
dotations de l'exercice et des exercices ultérieurs.

Lorsque les immobilisations sont constituées de plusieurs sous-ensembles ayant des durées
d’utilisation différentes, il y a lieu de les comptabilisés distinctement de sorte à associer à
chaque élément le plan d’amortissement et les charges correspondantes.

1.3.1. L’autre traitement autorisé « la réévaluation »

Les immobilisations corporelles peuvent être réévaluées (§31-36) à leur juste valeur qui
correspond à la valeur de marché ou à une valeur déterminée par des experts à partir
d’estimations. Les réévaluations doivent être effectuées avec une régularité suffisante pour
que la valeur comptable ne diffère pas de façon significative de celle qui aurait été
déterminée en utilisant la juste valeur à la date de clôture.

Lorsqu’une immobilisation est réévaluée, toute la catégorie d’immobilisations dont elle fait
partie doit être réévaluée simultanément.

Les réévaluations d’actif induisent selon le cas des augmentations ou des diminutions de la
valeur de cet actif.

L’augmentation de valeur est portée directement en capitaux propres sous le libellé écart
de réévaluation. Cependant, une augmentation de valeur est comptabilisée en produit, si
elle compense une réévaluation négative du même actif antérieurement comptabilisée en
charges.

Inversement une diminution est comptabilisée en charges, mis à part le fait qu’elle est
directement imputée sur l’écart de réévaluation correspondant, dans la mesure où cet écart
présente un solde antérieur créditeur. L’incorporation aux capitaux propres se fait à
concurrence de l’écart de réévaluation, le reliquat éventuel est comptabilisé en charge.

La réévaluation des investissements entraîne un changement dans le calcul de la base


amortissable. A cet effet, il convient de réévaluer simultanément le coût de l’actif et les
amortissements cumulés ou de réévaluer uniquement la valeur comptable nette.

Exemple :

Une entreprise possède des bâtiments acquis pour 1 500 000 DZD et amortis de 1 000 000 DZD,
elle décide de les inscrire à leur valeur marché qui correspond à 5 000 000 DZD.
La réévaluation consiste à augmenter la valeur nette comptable de 4 500 000 DZD.

44
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

Selon la première méthode, le coût de l’immobilisation et les amortissements seront


réévalués par l’application d’un coefficient de qui représente le rapport entre la valeur
nette comptable du bien et sa valeur marché [5 000 000 / 500 000 = 10 ].
Les montants réévalués seront donc :
• Coût de l’immobilisation : 1 500 000 * 10 = 15 000 000
• Amortissements cumulés : 1 000 000 * 10 = 10 000 000

La valeur nette comptable sera donc de 5 000 000 DZD.


Il en découle l’écriture comptable suivante :

Bâtiment [15 000 000 - 1 500 000] 13 500 000


Amortissements cumulés [10 000 000 - 1 000 000] 9 000 000
Ecart de réévaluation 4 500 000

Avec la deuxième méthode, les amortissements cumulés seront imputés sur la valeur brute
de l’immobilisation, ensuite l’écart de réévaluation sera imputé à son tour à la valeur nette,
d’où les écritures suivantes :

Amortissements cumulés 500 000


Bâtiments 500 000

Bâtiments 4 500 000


Ecart de réévaluation 4 500 000

2. Les principales différences avec le cadre comptable algérien


Le traitement et la comptabilisation des immobilisations corporelles sont définis par le plan
comptable nationale et par les règles comptables émises par la direction générale des
impôts.

2.1. Le coût d’acquisition

Selon le PCN les immobilisations sont inscrites comme en IFRS pour leur coût
d’acquisition ou pour leur coût de production pour celles crées par l’entreprise. Cependant
le type de charges pouvant ou non être intégrées au coût de l’immobilisation n’a pas été
précisé.

De plus, les droits de mutation, les honoraires ou commission et les frais d’acte sur
investissement ne sont pas inclus dans le coût de l’immobilisation mais portés à l’actifs
dans le compte des « frais préliminaires » pour être ensuite amortis sur une période ne
dépassant pas les cinq ans.

45
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

2.2. Les dépenses de maintien en état

Les dépenses d'entretien et de réparation sont considérées comme des charges dans la
mesure où elles ne font que maintenir l'immobilisation en bon état de fonctionnement.

En revanche, les dépenses relatives aux pièces qui donnent à un matériel déterminé de
nouvelles capacités et sont indispensables au maintien du potentiel de ces biens et seraient
inutilisables ailleurs, sont considérées comme un des éléments de l'immobilisation et sont
amorties sur la même durée de vie. Elles sont considérées comme "matériel de réserve" 1 .

2.3. Les amortissements

L'amortissement est défini comme étant la constatation comptable de la perte subie par la
valeur d'actif des immobilisations qui se déprécient avec le temps.

Les amortissements sont constatés suivant la mode linéaire qui est appliqué sans aucune
condition ou suivant la mode dégressif ou progressif. Ces deux derniers modes sont
applicables sous certaines conditions et avec accord de l’administration fiscale. En IFRS
seul le mode linéaire, dégressif et par unités sont admis comme mode d’amortissement.

La mode d’amortissement choisi doit être maintenu sur toute la durée d’amortissement
conformément au principe de permanence de méthodes. Alors que la norme IAS 16 prévoit
la revue annuelle des durée et méthode d’amortissement.

La base d’amortissement est égale au pris d’achat ou au prix de revient. On notera


l’absence de la notion de valeur résiduelle qui constitue un élément de la base amortissable
en IFRS.

Concernant le point de départ de l'amortissement linéaire, il intervient au jour de la mise en


service effective de chaque élément amortissable.

Si le point de départ de l'amortissement se situe en cours de l'exercice, la première annuité


doit être réduite au prorata du temps. Cette réduction se calcul en jours. Quat à
l'amortissement dégressif ou progressif son point de départ est la date d'acquisition du
matériel.

Le point de départ des amortissements en IFRS est le moment ou l’immobilisation est prête
à être utilisée.

2.4. L’évaluation postérieure

A l’inverse de la norme IAS 16 qui permet de choisir entre la méthode du coût historique
et la juste valeur par catégorie d’immobilisation, le PCN ne retient comme mode
d’évaluation que la valeur d’origine (coût historique).
La réévaluation des immobilisations n’est pas instituée de façon permanente, ces
modalités et ses conditions sont fixées par le législateur lorsque les circonstances
économiques l’exigent.

1
Guide des amortissements disponible sur le site de la Direction Générale des Impôts : www.impot-dz.org

46
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

Les réévaluations appliquées depuis 1962 à nos jours sont :


•Première réévaluation (Décret exécutif n° 90-103- du 27-03-1990) fixant les
conditions de réévaluation des immobilisations corporelles amortissables
figurant au bilan des entreprises et organismes régis par le droit commercial.
•Deuxième réévaluation (Décret exécutif n° 93-250 du 24-10-1993) fixant les
conditions de réévaluation des immobilisations corporelles amortissables
figurant au bilan des entreprises et organismes régis par le droit commercial.
•La troisième réévaluation (Décret exécutif no 96-336 du 12-10-1996) fixant les
conditions de réévaluation des immobilisations corporelles amortissables
figurant au bilan des entreprises et organismes régis par le droit commercial.

47
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

Section
2
Les immobilisations incorporelles

1. Les immobilisations incorporelles en IFRS


Les immobilisations corporelles sont régies par la norme IAS 38 « immobilisations
corporelles ». De plus les interprétations suivantes font référence à l’IAS 38
• SIC 6 Coût de modification de logiciel existant.
• SIC 32 Immobilisations incorporelles, coûts liés au site Internet.

1.1. Définition

La norme IAS 38 définit l’immobilisation incorporelle comme un actif non monétaire


identifiable sans substances physique (§8) 1 .

Pour être identifiable, un actif doit répondre à l’une des deux conditions suivantes (§12):
ƒ l’actif est séparable de l’entreprise, c'est-à-dire qu’il peut être séparé de
l’entité, et être vendu, transféré, concédé par licence,loué ou échangé, soit
d’une façon individuelle, soit dans le cadre d’un contrat, avec un actif ou un
passif liés ;
ƒ Il résulte de droits contractuels ou autres droits légaux, que ces droits soient
cessibles ou séparable de l’entité ou d’autres droits et obligations.

1.2. L’évaluation initiale

A l’instar des immobilisations corporelles, pour pouvoir être comptabilisées à l’actif (§21),
les immobilisations incorporelles doivent aussi répondre aux critères du « contrôle des
avantages économiques futurs », le coût de l’actif devant en outre pouvoir « être évalué de
façon fiable ».

Elles sont comptabilisées initialement à leurs coûts (§24) selon qu’elles soient acquises,
échangées ou générées en interne.

1.2.1. Acquisition séparée

Le coût d’achat d’une immobilisation incorporelles acquise séparément est composé de


(§27-28) :
ƒ Le coût d’achat y compris les droits de douane et les taxes non récupérables
déductions faites des éventuels rabais, remises.

1
Paragraphe de la norme IAS 38

48
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

ƒ Tous les coûts directs nécessaires à la préparation de l’actif en vue de son


utilisation et qui se résument en :
¾ Les frais du personnel intervenant directement dans la mise en état
d’utilisation du bien ;
¾ Les honoraires des professionnels (architectes ingénieurs …) ;
¾ Les coûts des tests de bon fonctionnement.

Sont en revanche exclus les frais administratifs et autres frais généraux, ainsi que les frais
de démarrage dans de nouvelles activités (§29).

Lorsque le paiement d’une immobilisation est différé au-delà des conditions habituelles,
l’actif est comptabilisé pour son prix au comptant et la différence est considérée comme
une charge financière se rapportant à la période de crédit ( §32).

1.2.2. Acquisition dans le cadre d’un regroupement d’entreprise

L’acquisition d’immobilisations incorporelles dans le cadre d’un regroupement


d’entreprise réglementée par l’IFRS 3 selon laquelle le coût de l’immobilisation
corporelle correspond à sa juste valeur à la date d’acquisition.

La juste valeur peut être déterminée par plusieurs méthodes à savoir (§ 39-41) :

ƒ Le prix de marché. En l’absence d’un marché actif, la juste valeur assimilée


à l’estimation du prix que l’entreprise aurait payé pour un bien similaire,
lorsque l’on dispose d’information sur des transaction récentes pour des biens
similaires.
ƒ Les techniques d’évaluation habituellement utilisées pour l’évaluation de la
juste valeurs des actifs incorporels telles que les multiples du chiffre d’affaires
ou encore l’actualisation des flux financiers prévisionnels.

1.2.3. Echange d’immobilisations incorporelles

Il arrive q’une immobilisation incorporelle soit acquise dans le cadre d’un échange, contre
une autre immobilisation incorporelle ou un autre actif.

Dans le cadre de ces opérations, le coût de l’immobilisation corporelle acquise correspond


à la juste valeur de l’actif remis en échange, à moins que la juste valeur de l’actif reçu ne
soit déterminée de façon plus fiable.
Lorsque la juste valeur des immobilisations échangées ne peut être déterminée, le coût de
l’actif reçu est égal à la valeur nette comptable de l’actif cédé.

1.2.4. Immobilisations incorporelles générées en interne

S’agissant des immobilisations incorporelles générées en interne, il est difficile de savoir si


elles remplissent ou non les conditions de comptabilisation.

49
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

C’est la raison pour laquelle l’entreprise doit distinguer dans le processus de production
entre la phase de recherche et celle de développement (§ 52).

La recherche correspond aux travaux originaux ayant pour but l’acquisition d’une
compréhension et des connaissances scientifiques ou techniques nouvelles (§ 8).
Le développement correspond quant à lui à l’application des résultats de la recherche ou
des autres connaissances et découvertes, avant le commencement de la production
commercialisable (§8).

Les dépenses liées à la phase de recherche doivent être comptabilisées en charges


lorsqu’elles sont encourues (§ 55).

Inversement, les dépenses résultant du développement projet interne doivent être


comptabilisées en immobilisations incorporelles si, et seulement si, l’entité est capable de
démontrer (§ 57) :
9 la faisabilité technique nécessaire à l’achèvement de l’immobilisation
incorporelle en vue de sa mise en service ou de sa vente ;
9 son intention d’achever l’immobilisation incorporelle et de l’utiliser ou de la
vendre ;
9 sa capacité à l’utiliser ou à la vendre ;
9 la façon dont l’immobilisation incorporelle génèrera des avantages
économiques futurs probables (existence d’un marché ou si l’immobilisation
incorporelle doit être utilisée en interne, son utilité) ;
9 la disponibilité de ressources (techniques, financières ou autres) appropriées
pour achever le développement et utiliser ou vendre l’immobilisation
incorporelle ;
9 sa capacité à évaluer de façon fiable les dépenses attribuables à
l’immobilisation incorporelle au cours de son développement.

Le coût d’une immobilisation incorporelle générée en interne est égal à la somme des
dépenses encourues à partir de la date à laquelle cette immobilisation incorporelle satisfait
pour la première fois aux critères de comptabilisation (§ 65).

Ce coût est composé notamment des dépenses nécessaires à la création, la production et la


préparation de l’immobilisation en vue de son utilisation à l’exemple des :

ƒ Dépenses au titre des matériaux et services utilisés ou consommés pour


générer cette immobilisation ;
ƒ Salaires et autres coûts liés au personnel directement engagés pour générer
l’actif ;
ƒ Autres dépenses comme les frais d’enregistrement relatifs à un droit et
l’amortissement des brevets et licences utilisés pour générer l’actif.

50
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

Cependant ne peuvent être inclus dans le coût (§67) :

ƒ Les produits et les charges qui ne peuvent être affectés à cet actif ;
ƒ Les pertes opérationnelles encourues avant que l’actif n’atteigne le niveau
de performance prévu ;
ƒ Les dépenses liées à la formation du personnel.

1.2.5. Les dépenses ultérieures

Les dépenses ultérieures au titre d’une immobilisation incorporelle dès son acquisition ou
son achèvement doivent être comptabilisées en charges lorsqu’elles sont encourues, sauf :
ƒ s’il est probable que ces dépenses permettront à l’actif de générer des
avantages économiques futurs au-delà du niveau de performance défini à
l’origine ;
ƒ si ces dépenses peuvent être évaluées et attribuées à l’actif de façon fiable.

1.3. L’évaluation ultérieure

Comme pour les immobilisations corporelles, La norme IAS 38 prévoit deux traitements
possibles à l’évaluation postérieure à la comptabilisation initiale : un traitement de
référence, et un autre traitement autorisé.

3.1 Le traitement de référence (le coût amorti)

Cette méthode correspond à l’enregistrement de l’immobilisation incorporelle à son coût


diminué des cumuls des amortissements et pertes de valeur (§ 74).

Les immobilisations incorporelles peuvent avoir soit une durée de vie définie, soit une
durée de vie indéfinie.

Si l’immobilisation est d’une durée de vie définie, alors elle doit être amortie sur sa durée
d’utilité.

Si le contrôle des avantages futurs d’une immobilisation incorporelle est exercé grâce à des
droits accordés pour une période déterminée, la durée d’utilité de l’immobilisation
incorporelle ne doit pas excéder la durée des droits sauf si ces droits sont renouvelables et
si leur renouvellement est quasiment certain.

Les autres dispositions relatives aux méthodes et aux durées d’amortissement sont
identiques à celles relatives aux amortissements des immobilisations corporelles (IAS 16) 1 .

L’immobilisation incorporelle dont la durée de vie est infinie n’est pas amortissable et doit
faire l’objet de tests de dépréciation d’actifs.

1
Cf section 1

51
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

1.3.1. L’autre traitement autorisé « la réévaluation »

Les immobilisations corporelles peuvent être réévaluées (§31-36) à leur juste valeur qui
correspond à la valeur de marché ou à une valeur déterminée par des experts à partir
d’estimations. Les réévaluations doivent être effectuées avec une régularité suffisante pour
que la valeur comptable ne diffère pas de façon significative de celle qui aurait été
déterminée en utilisant la juste valeur à la date de clôture.

Les règles de réévaluation sont les mêmes que celle déjà étudiée pour les immobilisations
corporelles à une exception près. La juste valeur doit être déterminée par rapport à un
marché actif, c’est-à-dire un marcher pour lequel sont réunies les conditions ci-après :
ƒ les éléments négociés sur ce marché sont homogènes ;
ƒ on peut normalement trouver à tout moment des acheteurs et des vendeurs
consentants ;
ƒ les prix son mis à la disposition du public.

2. Les principales différences avec le cadre comptable algérien


2.1. Composantes des valeurs incorporelles et comptabilisation

A l’inverse de l’IAS 38, qui fournit une définition précise des immobilisations
incorporelles et une liste complète des éléments constitutifs de leur coût, le Plan
Comptable National ne fournit qu’une définition des immobilisations incorporelles selon
laquelle « les valeurs incorporelles » représentent les droits d’exploitation des propriétés
industrielles ou commerciales et les fonds de commerce.

De plus, il stipule que les valeurs incorporelles doivent être comptabilisées à leur coût
d’acquisition, sans pour autant que soient précisés les éléments constitutifs de ce coût.

2.2. L’amortissement

Comme pour les IFRS Les valeurs incorporelles ne sont pas amortissables du moment ou
leur durée de vie est indéterminée.

Elles peuvent être amortis dans la mesure où l’entreprise certaine que les avantages liés à
l’exploitation de cet actif prendront fin à une date bien déterminée 1 .
Cependant les modalités des amortissements de ces immobilisations n’ont pas été énoncées

2.3. Les frais de recherche et de développement

Le traitement des frais de recherche et de développement diffère de celui préconisé par les IFRS.
En effet les frais de recherche et de développement relatifs à la création d’un actif sont directement
portés à l’actif du bilan sous la rubrique « frais préliminaires ». Ils sont amortis dans un délai
n’excédant pas les 5 ans.

1
Guide des amortissements disponible sur le site de la Direction Générale des Impôts : www.impot-dz.org.

52
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

Section
3
Les stocks

1. Les stocks en IFRS


Les stocks sont régis par la norme IAS 2 « Stocks ».

1.1. Définition

L’IAS 2 définit Les stocks comme étant des actifs (§6) 1 :

ƒ détenus pour être vendus dans le cours normal de l’activité ;


ƒ en cours de production pour une telle vente ;
ƒ sous forme de matières premières ou de fournitures devant être consommées
dans le processus de production ou de prestation de services.

1.2. La comptabilisation

L’évaluation des stocks se fait au plus faible du coût et de la valeur nette de réalisation.

1.2.1. Le coût des stocks

Le coût des stocks doit comprendre (§ 10-15)


¾ Les coûts d’acquisition.
¾ Les coûts de transformations.
¾ Les autres coûts.

Les coûts d’acquisition comprennent le prix d’achat, les droits de douane et autres taxes
(autres que les taxes ultérieurement récupérables par l’entité auprès des administrations
fiscales), ainsi que les frais de transport, de manutention et autres coûts directement
attribuables à l’acquisition des produits finis, des matières premières et des services. Ces
coûts sont diminués des rabais commerciaux, remises.

Quant aux coûts de transformation, ils sont composés des charges directes liées à la
production ainsi que d’une affectation systématique des coûts fixes et variables
indirectement liés à la production.
Les charges fixes sont incorporées selon la capacité normale de production alors que les
charges variables sont affectées suivant le nombre d’unités produites.

1
Paragraphe de la norme IAS 2

53
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

Enfin, les autres coûts sont ceux encourus pour amener les stocks à l’endroit et dans l’état
où ils se trouvent.

En revanche sont exclus du coût des stocks (§ 16) :


ƒ les montants anormaux de déchets de fabrication, de main-d’œuvre ou
d’autres coûts de production ;
ƒ les coûts de stockage, à moins que ces coûts soient nécessaires au processus
de production préalablement à une nouvelle étape de production ;
ƒ les frais généraux administratifs qui ne contribuent pas à mettre les stocks à
l’endroit et dans l’état où ils se trouvent ;
ƒ les frais de commercialisation.

1.2.2. La valeur nette de réalisation (§ 28- 32)

La valeur nette de réalisation est constituée quant à elle du prix de vente estimé dans le
cours normal de l’activité, diminué des coûts estimés pour l’achèvement et nécessaires
pour réalisation de la vente.

Les estimations de la valeur nette de réalisation sont fondées sur les éléments probants les
plus fiables disponibles à la date à laquelle sont faites les estimations du montant de stocks
que l’on s’attend à réaliser.

1.2.3. Modèle de détermination des coûts

La méthode de détermination du coût diffère selon que les éléments concernés soit
fongible 1 ou non (§23-25).

a) Evaluation des éléments non fongibles

Le coût des stocks non fongibles et des biens et services produits et affectés à des projets
spécifiques doit être déterminé par l’identification spécifique de leurs coûts individuels.

b) Evaluation des éléments fongibles

Pour les stocks habituellement fongibles, il convient d’utiliser soit la méthode FIFO, soit
le CMP.

1.3. Les dépréciations (§34)

Concernant les dépréciations de stocks, celles-ci sont constatées par voie de provisions
lorsque la valeur nette de réalisation est inférieure au coût de ces stocks.
Ces dépréciations sont comptabilisées en charge de l’exercice auquel elles sont rattachées
et peuvent être reprise dans les exercices ultérieurs lorsque les éléments justifiants
l’évaluation des stocks en dessous du coût n’existent plus.

1
Les éléments fongibles sont ceux qui sont identifiables et destinés à des projets spécifiques.

54
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

2. Les principales différences avec le cadre comptable algérien

La liste des coûts inclus dans le calcul des coûts fixes de production est plus restreinte
dans le PCN. L norme IAS 2 inclut tout les coût liés à la production et au stockage comme
l’amortissement e les frais d’entretien des bâtiments et les frais de gestion de l’usine. Ces
éléments n’entrent pas dans la valorisation des stocks selon le PCN et sont comptabilisés
comme étant des charges de l’exercice.

En IFRS les charges fixes sont incorporées selon le niveau normal d’activité. Ce traitement
n’est pas institué dans le cadre comptable algérien.

De plus la notion d’actualisation des paiements différés n’est pas admise en Algérie alors
qu’elle est obligatoire en IFRS des que l’effet temps est significatif.

Enfin, le PCN ne préconise aucune méthode de valorisation pour les sorties de stocks, en
IFRS seul les méthode LIFO et CMP sont autorisées.

55
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

Section
3 Les dépréciations d’actif

1. La dépréciation d’actifs en IFRS


La dépréciation d’actifs est traitée par l’ IAS 36 « Dépréciation d’actif » qui s’applique
aussi bien pour les immobilisations corporelles que pour les immobilisations incorporelles.

La dépréciation d’actif s’effectue selon une démarche scindée en trois parties 1 :


l’identification de la perte de valeur, la mesure de cette perte et enfin la constatation
comptable de la perte de valeur.

1.1. L’identification de la perte de valeur (§9-12) 2

Le processus d’identification des pertes de valeur est fonction de la durée de vie de


l’immobilisation.

Ainsi, les immobilisations ayant une durée de vie indéfinie ainsi que les immobilisations
qui ne sont pas encore prêtes à être mises en service doivent faire l’objet d’un test de
perte de valeur annuel.

Quant au autres immobilisations, les tests de perte de valeur sont réalisés lorsque des
événements particuliers qui laissent à penser qu’il y a perte de valeur.
La norme IAS 36 fournit une liste d’exemple sur les indices de perte de valeur classée en
indices interne et indices externes.

1.1.1 Sources d'informations externes

• Une diminution significative de la valeur de marché de l’actif ;


• Des changements importants, ayant un effet négatif sur l'entité, dans l'environnement
technologique, économique ou juridique de l’entreprise ;
• Une forte augmentation des taux d'intérêt du marché affectant le taux d’actualisation
utilisé dans le calcul de la valeur d’utilité de l’actif ;
• la valeur comptable de l'actif net de l'entité est supérieure à sa capitalisation boursière.

1
Annexe VI : exemple complet d’un test de dépréciation d’actif.
2
Paragraphe de la norme IAS 36.

56
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

1.1.2. Source d'informations internes


• L’obsolescence ou de dégradation physique d'un actif ;
• Des changements importants, ayant un effet négatif sur l'entité, à l’image des plans de
restructuration, d’abondant d’activité ou encore la ré estimation de la durée d’utilité de
l’actif ;
• Le fait que le rendement économique d'un actif est ou sera inférieur à celui attendu.

1.2. L’évaluation de la perte de valeur

Selon la norme IAS 36, les entreprises doivent constater une dépréciation d’actif lorsque
la valeur comptable est supérieure à la valeur recouvrable (§8).

En d’autres termes, une perte de valeur est le montant pour lequel la valeur nette comptable
d'un actif excède sa valeur recouvrable.

La valeur recouvrable d’un actif représente le montant maximum que l’entreprise espère
retirer de cet actif :
o Soit en l’exploitant jusqu’à la fin de la durée d’utilisation.
o Soit en le cédant.

C’est en d’autre terme le maximum entre la valeur d’utilité et la juste valeur.

1.2.1. La valeur d’utilité (§ 30 - 37)

La valeur d'utilité est la valeur actualisée des flux de trésorerie futurs susceptibles de
découler d'un actif.

a)Composition des estimations des flux de trésorerie futurs

Les flux de trésorerie utilisés pour le calcul de valeur d’utilité doivent être composés des :
ƒ projections des entrées de trésorerie futures relatives à l'utilisation
continue de l'actif;
ƒ projections des sorties de trésorerie nécessairement encourues pour
générer les entrées de trésorerie relatives à l'utilisation continue de l'actif ;
ƒ les flux de trésorerie nets qui seront, s'il y a lieu, reçus (ou payés) lors de
la sortie de l'actif à la fin de sa durée d'utilité.

Les flux de trésorerie futurs doivent être estimés pour un actif dans son état actuel c'est-à-
dire que ces estimations ne doivent pas comprendre les entrées et sorties de trésorerie
futures liées à :
ƒ Une restructuration future dans laquelle l'entreprise ne s'est pas encore
engagée ;
ƒ L'amélioration ou de l'accroissement de la performance de l'actif.

57
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

De plus les estimations des flux de trésorerie futurs ne doivent pas inclure :
ƒ Les entrées ou sorties de trésorerie provenant d'activités de financement ;
ƒ Les entrées ou sorties de trésorerie liées à l'impôt sur le résultat.

b) Taux d'actualisation

Le taux d'actualisation est un taux avant impôt qui reflète l'appréciation courante du
marché de :
ƒ La valeur temps de l'argent;
ƒ les risques spécifiques à l'actif qui n’ont pas été intégrés dans le calcul
des flux de trésorerie.

1.2.2. La juste valeur diminuée des frais de vente (§27 – 29)

La juste valeur diminuée des coûts de la vente est le montant qui peut être obtenu de la
vente d'un actif lors d'une transaction dans des conditions de concurrence normales,
diminué des éventuels coûts de sortie.

Si l’actif concerné et l’objet d’un marché actif alors la juste valeur correspond à la valeur
du marché diminuée des coûts de vente.

1.3. La comptabilisation de la perte de valeur

1.3.1. La comptabilisation initiale (§ 58-64)

Une fois la perte de valeur identifiée et évaluée, elle doit être comptabilisée. Ainsi l’actif
figurera au bilan pour une nouvelle valeur brut correspondant à la valeur recouvrable.

La perte de valeur doit être comptabilisée en résultat. Cependant, si l'actif est comptabilisé
pour son montant réévalué selon une autre norme (par exemple, selon l’IAS 16
"Immobilisations corporelles"). Toute perte de valeur d'un actif réévalué doit être traitée
comme une réévaluation négative selon cette autre norme.

Après la comptabilisation d'une perte de valeur, et à afin que la valeur comptable révisée
de l'actif puisse être répartie de façon systématique sur sa durée d'utilité restant à courir, la
dotation aux amortissements de l'actif doit être ajustée pour les périodes futures.

1.3.2. Les reprises de pertes de valeur (§109-125)

L’entreprise doit vérifier chaque année, l’existence d’indices 1 permettant la reprise des
pertes de valeur constatées durant les exercices antérieurs.

1
Ces indices sont symétriques à ceux utilisés pour l’identification des pertes de valeur

58
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

Dans ce cas, la valeur comptable de l’actif doit être portée au niveau de la nouvelle valeur
recouvrable. Néanmoins la nouvelle valeur ne doit excéder la valeur de cet actif qui aurait
été déterminée si aucune perte de valeur n’avait été constatée au cours des exercices
précédents.

Les reprises des pertes de valeur sont portées au compte de résultat. Cependant si l'actif est
comptabilisé à son montant réévalué selon une autre norme (par exemple selon l’IAS 16
"Immobilisations corporelles"). Toute reprise d'une perte de valeur d'un actif réévalué doit
être traitée comme une réévaluation positive selon cette autre norme.

Comme pour les pertes de valeur, les amortissements doivent être ajustés après une reprise
de perte de valeur.

1.4. Cas particulier « Les unités génératrices de trésorerie » (§ 65-125)

Les tests de dépréciation sont réalisés sur les actifs individuellement, mais il arrive que,
certains actifs ne génèrent pas de cash-flows identifiables, ce qui rend la détermination de
la valeur recouvrable impossible.

Ces actifs contribuent à la formation de cash-flow identifiable, la valeur recouvrable sera


donc calculée par référence à « l’unité génératrice de trésorerie » à laquelle ils
appartiennent.

Une unité génératrice de trésorerie (UGT) est définie comme étant le plus petit groupe
identifiable d'actifs, qui génère des entrées de trésorerie largement indépendantes des
entrées de trésorerie générées par d'autres actifs ou groupes d'actifs.

1.4.1. Affectation du goodwill aux unités génératrices de trésorerie

Le goodwill est défini comme étant l’écart entre la valeur intrinsèque d’une entreprise et sa
valeur de rendement 1 .
La valeur intrinsèque est une valeur dite corporelle, c'est-à-dire fondée sur des actifs réels
ou financiers. Par contre la valeur de rendement est une valeur fondée sur la capacité de
distribuer un résultat.

Etant donné, que le goodwill ne génère pas des cash-flows identifiables, sa valeur
recouvrable est calculée en relation avec es UGT auxquelles, il est affecté.
En effet le goodwill doit être réparti sur la base des effets de synergie attendus de
l’acquisition sur les différente UGT.

Les tests de perte de valeur sont réalisés chaque année pour les UGT auxquelles un
goodwill a été affecté, pour les autres UGT, ces tests ne sont obligatoires que s’il existe des
indices de perte de valeur.

1
Gestion financière de l’entreprise. Pierre CONSO. Farouk HEMICI. Duno, Paris, 2002, P 514.

59
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

1.4.2. Perte de valeur d'une UGT

Une perte de valeur doit être constatée pour une UGT, si la valeur recouvrable de l'unité est
inférieure à sa valeur comptable.

La comptabilisation d’une perte de valeur d’une UGT est identique à celle des actifs,
cependant la perte de valeur doit être répartie, en réduction de la valeur comptable des
actifs de l'unité dans l'ordre suivant :
• tout d'abord, réduction de la valeur comptable de tout goodwill affecté à l’UGT ;
• ensuite, des autres actifs de l'unité au prorata de la valeur comptable de chaque actif
dans l'unité.
La répartition de la perte de valeur ne doit pas aboutir à affecter à un actif une valeur
inférieure à sa valeur recouvrable

1.4.3. Reprise d’une perte de valeur d'une UGT

La reprise d'une perte de valeur d'une UGT doit être affectée aux actifs de l'unité, à
l'exception du goodwill, au prorata des valeurs comptables de ces actifs. Ces
augmentations de valeurs comptables doivent être traitées comme des reprises de pertes de
valeur d'actifs isolés.

Une perte de valeur comptabilisée pour un goodwill ne doit pas être reprise lors d'une
période ultérieure.

2. Les principales différences avec le cadre comptable algérien


Il existe une très grande divergence entre le cadre comptable algérien et les IFRS
concernant les dépréciations d’actifs.
2.1. L’identification des pertes de valeur
Contrairement au IFRS qui fournissent une liste de critère et d’indices de perte de valeur,
le cadre comptable algérien précise seulement que les pertes de valeur sont constatées
lorsque la valeur actuelle de l’actif corporel est inférieure à sa valeur nette comptable et
pour les éléments incorporels lorsque sa valeur subit une dépréciation réelle en raison de
circonstances exceptionnelles, sans pour autant préciser la nature de ces circonstances.
2.2. L’évaluation et la comptabilisation de la perte de valeur
Le cadre comptable algérien indique que la perte de valeur est égale à la différence entre la
valeur actuelle de l’actif et sa valeur nette comptable pour les actifs corporels et sa valeur
d’origine pour les actifs incorporels.
Aucune précision n’est donnée concernant la méthode de calcul de la valeur actuelle.

La perte de valeur des actifs corporels est comptabilisée par le biais :


ƒ D'un amortissement exceptionnel, qui a pour conséquence la
modification du plan d’amortissement ;
ƒ D'une provision lorsque cette dépréciation n'est pas jugée définitive.

60
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

Quant aux pertes de valeur des éléments incorporels, elles ne peuvent être comptabilisées
que par voie de provisions.

Les reprises de perte de valeur sont autorisées lorsqu’elles sont comptabilisées initialement
par le biais de provisions.

Selon l’IAS 36, l’évaluation et la comptabilisation des pertes de valeur sont réalisées selon
un processus assez complexe qui comprend plusieurs étapes et qui se base sur des notions
et des technique non définies dans le cadre comptable algérien à l’image du goodwill, des
unités génératrices de trésorerie et de l’actualisation …etc.

61
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

Section
4
Les provisions

1. Les provisions en IFRS

Les provisions ont été réglementées par la norme IAS 37 « Provision ».

1.1. Définition

L’IAS 37 définit une provision pour risques et charges comme un passif 1 dont l’échéance
ou le montant est incertain (§ 10) 2 .

1.2. Conditions de comptabilisation (§ 14-26)


Une provision ne doit être constituée que lorsque :

- l’entreprise a une obligation actuelle ;


- résultant d’un événement passé ;
- qui provoquera probablement une sortie future de trésorerie ;
- qui est estimable de façon fiable.

L’obligation entraînant la constatation d’une provision peut être de deux sortes :

ƒ juridique, c’est-à-dire découler d’un contrat, de dispositions légales, réglementaires


ou de toutes autres sources de droit ;
ƒ implicite, c’est-à-dire découler des actions d’une entreprise qui a indiqué aux tiers,
par ses pratiques passées, par sa politique affichée ou par une déclaration récente,
qu’elle assumera certaines responsabilités et qui par conséquent a créé chez ces tiers
une attente fondée qu’elle assumera ses responsabilités.

La sortie future de trésorerie est probable lorsque la réalisation de l’obligation est plus
probable qu’improbable. Dans le cas contraire une information en annexe est nécessaire.

L’estimation de la sortie de trésorerie est considérée comme étant fiable du moment ou


une fourchette peut être déterminée. Si aucune estimation ne peut être faite, une
information doit être indiquée en annexe.

1
Voir définition
2
Paragraphe de la norme IAS 37

62
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

Les principes généraux de comptabilisation des provisions pour risques et charges


peuvent être résumés sous forme d’un organigramme 1 qui se présente comme suit :

Début

Oui

Non Non
L’obligation actuelle Obligation
est-elle le résultat d’un potentielle
fait générateur ?

Oui Oui

Non Oui

Y a-t-il une sortie de Faible


fonds probable ?

Oui Non

Non (rare)
L’estimation est elle
fiable

Oui

Comptabiliser la Indiquer le passif Ne rien faire


provision éventuel

1.3. Evaluation des provisions (§ 35-52)

Pour évaluer le montant de la provision à comptabiliser, l’entreprise doit retenir la


meilleure estimation de la dépense nécessaire à l’extinction de l’obligation actuelle à la
date de clôture. En présence de plusieurs estimations possibles, l’entreprise doit appliquer
« la méthode de la valeur attendue », qui consiste à pondérer tous les résultats possibles en
fonction de leur probabilité de réalisation, ce qui correspond à la valeur mathématique (et
non le coût le plus probable ou le plus élevé ou le plus petit du maximum…).

1
Association Nationale des Directeurs Financiers et de contrôle de gestion, op.cit page 524.

63
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

La norme IAS 37 apporte les précisions suivantes pour l’évaluation des provisions :

• Risques et incertitudes : pour ne pas surestimer le résultat comptable, l’évaluation des


provisions doit se faire avec prudence, en tenant compte de tous les risques et incertitudes
existants à la clôture de l’exercice et de la façon la plus objective possible. L’attitude
consistant à majorer délibérément des provisions par « excès de prudence » est bannie par
la norme.

• Valeur actuelle : le montant de la provision doit être actualisé quand l’effet d’une telle
actualisation est significatif. Le taux d’actualisation à utiliser doit être un taux avant impôt
reflétant lors de chaque clôture le taux sans risques majoré du risque spécifique attaché à la
provision. L’actualisation est pertinente pour les provisions dont l’échéance n’est pas à
court terme. En conséquence, évaluer une provision requiert non seulement l’estimation
du montant du paiement mais également la prévision de la date à laquelle il interviendra.

• Evénements futurs : les événements futurs tels que les modifications de la loi et les
changements technologiques doivent être pris en compte dans l’évaluation des provisions,
quant il existe des indications objectives suffisantes que ces événements se produiront.

• Revue obligatoire du niveau des provisions à chaque clôture: selon la norme, les
provisions doivent être revues à chaque date de clôture et ajustées pour refléter la meilleure
estimation à cette date.

Une fois posés les principes généraux de comptabilisation et d’évaluation des provisions
pour risques et charges, le normalisateur international, dans le dernier tiers de la norme
IAS 37, en explicite la mise en œuvre dans un certain nombre de cas spécifiques qui
peuvent poser problème.

1.4. Cas particuliers d’application des principes généraux

La norme IAS 37 précise les modalités d’application de ses dispositions générales dans
trois cas particuliers.

1.4.1. Pertes opérationnelles futures (sauf contrats déficitaires)


La norme interdit la constitution de « provisions par anticipation », en précisant que les
pertes futures ne constituent pas un passif mais qu’elles peuvent éventuellement donner
lieu à la constatation d’une dépréciation d’un actif.

1.4.2. Contrats déficitaires


La norme indique qu’il s’agit de contrats pour lesquels les coûts inévitables pour
satisfaire aux obligations contractuelles sont supérieurs aux avantages économiques à
recevoir attendus du contrat. Si l’entreprise a un contrat déficitaire, l’obligation résultant de
contrat doit faire l’objet d’une provision.

64
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

1.4.3. Restructurations

La norme IAS 37 ne définit pas la notion de restructuration mais fournit des exemples. Il
en découle qu’une restructuration constitue un programme planifié modifiant de façon
significative le champ d’activité de l’entreprise et la manière dont cette activité est gérée
(vente ou arrêt d’une branche d’activité, fermeture d’usines, réorganisations
structurelles…).

En vertu des principes généraux posés pour la reconnaissance des provisions pour risques
et charges, les sociétés sont autorisées à constituer des provisions pour restructuration, si
avant la clôture de l’exercice comptable :
ƒ le plan de restructuration est formalisé et détaillé, c’est-à-dire qu’il précise les
activités concernées, les principaux sites affectés, le nombre de salariés à indemniser,
les dépenses qui seront engagées, la date d’entrée en vigueur du plan…;
ƒ le plan a commencé à être appliqué (démantèlement d’une usine par exemple) ou a
été annoncé (par exemple annonce publique des principales caractéristiques). Il
existera alors une obligation implicite de l’entreprise à l’égard des personnes
concernées.

Les coûts à provisionner sont ceux qui découlent directement de la restructuration.


L’entreprise ne peut pas inclure dans la provision les dépenses liées aux activités
poursuivies (comme les coûts de reconversion ou de relocalisation du personnel conservé,
les coûts de formation du personnel reclassé au sein de l’entreprise, les dépenses de
publicité relatives à la défense de l’image de marque malmenée par la restructuration…).

1.5. Passifs éventuels

Dans le but d’enrichir l’information des investisseurs sur les risques encourus par
l’entreprise, l’IASB impose d’inscrire dans les notes annexes les obligations potentielles
sous forme de passifs éventuels (§27-30).

La notion de passif éventuel est une qualification qui s’applique à :


ƒ Une obligation potentielle résultant d’événements passés, c’est-à-dire une
obligation dont l’existence ne sera confirmée que par la survenance d’événements
futurs incertains, non totalement sous le contrôle de l’entreprise ;
ƒ Une obligation actuelle dont la sortie de ressources est peu probable ou impossible
à évaluer.

Les passifs éventuels ne sont pas comptabilisés, mais mentionnés dans l’annexe des
comptes annuels.

65
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

2. Les principales différences avec le cadre comptable algérien

2.1. Définition et conditions de comptabilisation

Le référentiel algérien définit les provisions comme étant la fraction de bénéfice que
l'entreprise met de côté en vue de faire face ultérieurement à une perte ou charge, dont
l'objet est nettement précisé et qui n'est pas encore effective à la clôture de l'exercice mais
que des événements en cours rendent probable 1 .

Leur enregistrement sur le relevé des provisions annexé à la déclaration annuelle, et ce, par
nature des provisions avec la désignation des débiteurs le cas échéant, et l'indication du
montant (Article 152 CID)

La provision doit être, nettement, précise .Dans ce cas, il doit y avoir une individualisation
précise de la nature de la charge soit susceptible d'être évaluée avec une précision
suffisante. En sont exclues, les provisions forfaitaires.

La perte ou la charge doit être probable et non seulement éventuelle .Ainsi, les provisions
fondées sur des risques simplement éventuels en sont exclues.

La probabilité de la perte où de la charge doit résulter d'événements en cours à la clôture de


l'exercice .Ainsi, une provision n'est pas déductible si elle trouve son origine dans un
événement ayant pris naissance après la clôture de l'exercice comptable même si cet
événement survient à un moment ou les écritures comptables n'ont pas encore été arrêtées
matériellement.

2.2. Actualisation

Les textes algériens ne font aucune référence à l’actualisation des provisions, quant à la
norme IAS 37, elle la rend obligatoire à partir du moment ou l’effet du temps est
significatif.

2.3. Provision pour grosses réparations

Le cadre comptable algérien permet aux entreprises de comptabiliser les dépenses pour
grosses réparations sous forme de provisions, et d’étaler ses provisions sur la période
séparant deux grosses réparations.
La norme IAS 37 interdit les provisions pour grosses réparations du moment ou
l’entreprise n’a aucune obligation au titre de cette décision pour le futur. Cependant, il est à
signaler que la norme IAS 16 permet d’intégrer le montant des maintenances dans le coût
de l’actif et de l’amortir sur la période séparant les deux réparations.

1
Guide des amortissements disponible sur le site de la Direction Générale des Impôts : www.impot-dz.org.

66
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

L’essentiel

Directement liés à l’évaluation de la situation financière de l’entreprise, les


actifs et les passifs font l’objet de nouvelles définitions et méthodes de
comptabilisation. Ces définitions viennent conforter la politique de l’IASB à
savoir privilégier une approche économique pour l’évaluation du patrimoine de
l’entreprise.

L’innovation majeure des IFRS consiste en l’introduction du concept de la juste


valeur dans la valorisation des immobilisations corporelles et incorporelles. Les
entreprises disposent en plus, d’une marge significative sur les choix des
méthodes et durée d’amortissement et sur les chois des taux d’actualisation pour
les tests de dépréciation.

Quant aux passifs, ils sont soumis à des définitions strictes, à l’image des
provisions pour lesquelles l’IASB impose une méthodologie stricte pour leur
constatations et comptabilisations.

Inversement aux IFRS, le Plan Comptable National ne privilégie en aucun cas


l’approche économique. En effet les actifs son comptabilisés selon leur coût
historique et les réévaluations ne sont pratiquées que par voie réglementaire. De
plus les entreprises ne disposent d’aucun choix quant aux méthodes
d’amortissement et aux modalités de dépréciation, celles-ci sont imposées par
l’administration fiscale qui impose aussi les modalités de comptabilisation des
provisions.

L’appréciation de la situation économique de l’entreprise ne peut être faite sont


l’évaluation de son activité. Cette évaluation est faite à travers le résultat qui a
fait lui aussi objet de nouvelles définitions de la part de l’IASB thématique du
chapitre suivant.

67
Les normes d’enregistrement
Chapitre 2

68
Chapitre 3

Les normes d’évaluation

L’activité d’une entreprise pendant une période donnée est sanctionnée par un
résultat. Ce dernier peut être défini comme étant la différence entre les produits et les
charges de cette période.

Etant donné que l’IASB donne dans son cadre conceptuel de nouvelles définitions des
charges et des produits, ce dernier sont soumis à de nouvelle méthode de comptabilisation.

Ce chapitre sera ainsi dédié à l’étude des méthodes de reconnaissance du revenu et de


constatation des charges préconisées par l’IASB et à la comparaison de ces dernières par
rapport à celles applicables en Algérie. Il sera axé sur les points suivants :

PLAN

Section 1 : Les produits des activités ordinaires.


1. Les produits des activités ordinaires en IFRS.
2. Les différences avec le cadre comptable algérien.
Section 2 : Les subventions publiques.
1. Les subventions publiques en IFRS.
2. Les différences avec le cadre comptable algérien.
Section 3 : Le coût de l’emprunt
1. Le coût de l’emprunt en IFRS.
2. Les différences avec le cadre comptable algérien.
Section 4 : Les avantages au personnel.
1. Les avantages au personnel en IFRS.
2. Les différences avec le cadre comptable algérien
Section 5 : L’impôt sur le résultat.
1. L’impôt sur le résultat IFRS.
2. Les différences avec le cadre comptable algérien.
Section 5 : Les contrats de location.
1. Les contrats de location en IFRS.
2. Les différences avec le cadre comptable algérien
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

Section
1
Les produits des activités ordinaires

1. Les produits en IFRS


Les produits sont régis par la norme l’IAS 18 « produits des activités ordinaires ».

1.1. Généralités

Les produits regroupent les produits des activités ordinaires 1 qui sont composé des ventes
de biens, des prestations de services, des intérêts, redevances et dividendes (§ 1). 2

Les produits sont comptabilisés que s’ils répondent à la définition donnée dans le cadre
conceptuel de l’IASB 3 . En plus de cette définition, ils ne sont comptabilisés que s’ils
remplissent les conditions suivantes :
ƒ Ils peuvent être évalués de façon fiable ;
ƒ Il est probable que la transaction générera des avantages économiques pour
l’entreprise ;
ƒ Les coûts correspondants à ces produits peuvent être déterminés de façon fiable.

1.2. L’évaluation des produits (§ 9-13)

Les produits sont comptabilisés à la juste valeur des contreparties reçue ou à recevoir.
Lorsque le paiement est différé, l’entreprise doit considérer q’une partie du prix de vente
correspond à la rémunération du crédit accordé (produit financier).

Le montant du produit financier résultant d’un paiement différé peut être déterminé de
deux manières :
ƒ Par la différence avec le paiement au comptant ;
ƒ Par actualisation des paiements futurs.

Exemple :

Une entreprise à réalisé une vente pour un montant de 5 000 000 DZD au 01/04 /2004, avec
les conditions de paiement suivantes :
ƒ 35% à la signature du contrat.

1
Les activités ordinaires sont selon l’IASB celle pour lesquelles l’entreprise est engagée, de manière
ponctuelle ou récurrente.
2
Paragraphe de la norme IAS 18
3
Cf. partie 1 chapitre …

68
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

ƒ 40% une année plus tard.


ƒ 25% 2ans plus tard.

L’entreprise estime que le client aurait pu obtenir sur le marché un crédit pour le
financement de cet achat avec un taux de 8, 5%.
La valeur actuelle des paiement sera alors égale à :
1 750 000 + 2 000 000/1,085+1 250 000/ 1,085¨2 = 4 655 173 DZD

Le produit financier constitue donc 5 000 000 – 4 655 173 = 344 683 DZD
L’écriture comptable à passer est la suivante :

01/04/2004
Compte de disponibilité 5 000 000
Vente de marchandise 4 655 137
Produit différés 344 863

Les produits différés seront étalés sur la durée du règlement, ainsi les produits financiers de
chaque produit correspondent aux intérêts calculés sur le solde restant dû.

Etalement des intérêts


Période Mode de calcul Montant
Intérêts 04 (4 655 137- 1 750 00)* 8,5%*8/12 164 624
(4 655 137- 1 750 00)* 8,5%*4/12 +
Intérêts 05 147 596
(4 655 137+ 246 937 - 3 750 00)* 8,5%*8/12
Intérêts 06 (4 655 137+ 246 937 - 3 750 00)* 8,5%*4/12 32 642

D’où les écritures suivantes

31/12/2004
Produit différés 164 624
Produits financiers 164 624
31/12/2005
Produit différés 147 596
Produits financiers 147 596
31/12/2006
Produit différés 32 642
Produits financiers 32 642

1.3. Les règles de comptabilisation

Les règles de comptabilisation diffèrent selon que le produit provienne d’une vente des
biens, d’une prestation de services ou des intérêts, redevances et dividendes.

69
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

1.3.1. Les ventes de biens (§ 14-19)

En plus des conditions précédemment citées, les biens vendus doivent satisfaire à deux
conditions :
ƒ Le transfert à l’acheteur des risques et avantages liés à la propriété du bien qui
coïncide généralement avec le transfert du droit de propriété ou avec la livraison.
ƒ Il n’y a aucune implication dan le contrôle et la gestion des biens.

Si le prix de vente inclut des prestations futures, alors, le produit de ces prestations doit
être étalé sur la durée de ces prestations.

Exemple

Une société a vendu le 1/01/2002 un logiciel pour 300 000 DZD. Ce prix inclut des mises à
jour gratuites pendant 4 ans.
Le coût de ces mises à jour est estimé à 40 000 DZD, et la marge sur ce type d’opération
est de 25 %.
Le taux d’intérêt est estimé quant à lui à 8%.
La juste valeur sur ses prestations est égale à

La comptabilisation de la vente s’effectuera ainsi :


01/04/2004

Compte de disponibilité 300 000


Vente de marchandise 209 980
Produit différés 90 020

Les produits relatifs à la prestation seront comptabilisés comme suit

31/12/2004

Produit différés 22 936


Charge financière 2 064
Prestations de services 25 000
31/12/2005

Produit différés 21 042


Charge financière 3 958
Prestations de services 25 000
31/12/2006

Produit différés 21 042


Charge financière 3 958
Prestations de services 25 000

70
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

1.3.2. Les prestations de services (§ 20-28)

Le produit des activités ordinaires associé à une prestation de service doit être
comptabilisé en fonction du degré d'avancement de la transaction à la date de clôture.

Ce produit ne doit être comptabilisé que lorsque le résultat d'une transaction peut être
estimé de façon fiable c'est-à-dire satisfaire aux conditions communes de comptabilisation
des produits, et déterminer de manière fiable le degré d'avancement de la transaction à la
date de clôture ainsi que les coûts encourus pour la transaction et les coûts pour achever la
transaction.

Le produit des prestations peut être obtenu de manières différentes a savoir :

ƒ Sur la base des services rendus à la date de clôture qui sont exprimés en
pourcentage des prestations à effectuer.
ƒ Selon la proportion des coûts encourus par rapport au coût total de la
prestation.

Exemple

Une entreprise a commencé la réparation d’un avion pour le compte d’une compagnie
aérienne le 1/09/2004.le montant de cette réparation s’élève à 6 000 000 DZD pour un coût
total de 4 MDZD.
Au 31/12/ 2004, les dépenses engagées au titre de ces réparations sont de 1,8 MDZD et le
taux d’avancement est de 50%.

L’entreprise pourra comptabiliser :


• Soit 3,45 M [(1,8/4)* 6 M] de produits et 1,8 M de charges ;
• Soit 3 M de produits et 2M [4M *50%].
Les écritures comptables à passées au 31 /12 / 2004 seront :

71
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

31/12/2004

Coûts de préstation de sevices fournies 1 800 000


Compte de disponibilité 1 800 000
31/12/2004

Compte de disponibilité 2 700 000


Prestations de services fournies 2 700 000

Ou
31/12/2004

Coûts de préstation de sevices fournies 2 000 000


Compte de disponibilité 1 800 000
Charges différées 200 000
31/12/2004

Clients 3 000 000


Prestations de services 3 000 000

Lorsque le résultat d'une transaction faisant intervenir une prestation de services ne peut
être estimé de façon fiable, le produit des activités ordinaires ne doit être comptabilisé qu'à
hauteur des charges comptabilisées qui sont recouvrables. Ainsi l’opération n’aura aucune
incidence sur le compte de résultat.

1.3.3. Les intérêts, redevances et dividendes (§ 29-34)

Les produits des activités ordinaires provenant de l'utilisation d'autres, d'actifs de


l'entreprise produisant des intérêts, des redevances et des dividendes doivent être
comptabilisés si ils répondent aux conditions générales de comptabilisation suivant les
méthodes suivantes :
ƒ les intérêts doivent être comptabilisés en fonction du temps écoulé en tenant
compte du rendement effectif de l'actif ;
ƒ les redevances doivent être comptabilisées au fur et à mesure qu'elles sont acquises,
conformément à la substance de l'accord concerné ;
ƒ les dividendes doivent être comptabilisés lorsque le droit de l'actionnaire de
percevoir le paiement est établi.

1.4. Les éléments exceptionnels et extraordinaires

En IFRS Les éléments extraordinaires sont définis comme suit : « sont des éléments
extraordinaires les produits ou les charges résultant d’événements ou de transactions
clairement distincts des activités ordinaires de l’entreprise et dont on ne s’attend pas à ce
qu’ils se reproduisent de manière fréquente ou régulière ».

72
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

A titre d’exemple on peut citer les catastrophes naturelles, l’expropriation d’actif.

Bien que les IFRS n’utilisent ni le terme d’exceptionnel ni celui d’inhabituel , elles
imposent de fournir des informations sur les élément résultant des activités ordinaires mais
dont l’ampleur, la nature ou la fréquence sont elle qu’il faut les signaler pour expliquer les
performances de l’entreprise.

2. Différence avec le référentiel algérien

2.1. Conditions de comptabilisation

Le cadre comptable algérien conditionne la comptabilisation des produits par la forme


juridique du contrat (transfert du titre de propriété). A contrario le référentiel IFRS prend
en compte la substance du contrat (transfert des risques sans l’obligation d’avoir un accord
écrit)

2.2. Les méthodes d’évaluation

Le PCN ne prévoit pas l’actualisation des produits même si les délais de paiement sont
trop longs. En IFRS ce traitement est obligatoire du moment ou l’effet du temps sur la
valeur des paiement est significatif.

2.3. Les méthodes de comptabilisation

En Algérie, la comptabilisation des produits liés aux prestations de services qui s’étalent
sur plusieurs exercices, se fait en fonction des modalités figurantes dans le contrat de
prestation de service. Alors que la norme IAS 18 prévoit l’utilisation de la méthode de
l’avancement pour les prestations de services.

2.4. Les éléments extraordinaires

A la différence du référentiel IFRS, qui interdit les éléments exceptionnels ou


extraordinaires, le PCN distingue entre les produits d’exploitation et les produits hors
exploitation.
Les produits d’exploitation sont ceux provenant de l’activité ordinaire de l’entreprise, ils
sont constitués des :
• Ventes de marchandises et de production
• Prestations fournies ;
• Transferts des charges de production et d’exploitation ;
• Produits divers

Quant aux produits hors exploitation, ils sont composés des produits qui ne résultent pas
de l’activité ordinaire de l’entreprise à savoir :
• Subventions de fonctionnement reçues ;
• Produits de cession d’actifs ;

73
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

• Rentrée sur créances annulées ;


• Reprise sur charges des exercices antérieurs ;
• Produis des exercices antérieurs ;
• Produits exceptionnels.

Les produits exceptionnels regroupent le montant des produits non comptabilisés dans les
autres rubriques.

74
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

Section
2
Les subventions publiques

1. Les subventions publiques en IFRS

Les subventions publiques sont régies par la norme IAS 20 « subventions publiques ».

1.1. Définitions

Les subventions publiques sont des aides publiques 1 prenant la forme de transferts de
ressources à une entreprise, en échange du fait que celle-ci s'est conformée ou se
conformera à certaines conditions liées à ses activités opérationnelles (§ 3-6) 2 .

Elles ne doivent pas être comptabilisées tant qu'il n'existe pas une assurance raisonnable
que (§7) :
ƒ l'entreprise se conformera aux conditions attachées aux subventions ;
ƒ les subventions seront reçues.

1.2. Méthodes de comptabilisation

La méthode de comptabilisation diffère selon que la subvention soit liée à des actifs ou
qu’elle soit une subvention de fonctionnement.

1.2.1. Les subventions liées à des actifs (§ 24-28)

Les subventions liées à des actifs peuvent être comptabilisées suivant deux méthodes :

La première méthode consiste à considérer ces subventions comme étant des produits
différés qui seront rapportés annuellement au résultat suivant le rythme des amortissement
des actifs acquis afin de mieux les rapprocher des coûts quelles engendrent.
Si les actifs acquis ne sont pas amortissables, la subventions ne doit pas être rapportée au
résultat, sauf si elle est conditionnée par l’accomplissement de certaines obligations
auquel cas il y a lieu de les étaler sur la période supportant les coûts de réalisation de ces
obligations.

Quant à la deuxième méthode, elle prévoit d’imputer ces subventions des coûts des actifs
qu’elles contribueront à acquérir.

1
Les aides publiques visées par la norme IAS 20 sont celles destinées à fournir un avantage spécifique à une
entreprise. De ce fait sont exclues les mesures d’aide affectant les conditions générales de l’activité
économique.
2
Paragraphe de la norme IAS 20

75
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

1.2.2. Les subventions de fonctionnement (§ 29-31)

S’agissant des subventions de fonctionnement, elles sont en IFRS portées directement au


résultat ou déduites des charges auxquelles elles sont liées.

1.3. Particularités (§ 23)

Les aides publiques peuvent prendre des formes autres que les subventions liées à des
actifs (subventions d’investissement) ou des subventions de fonctionnement, à l’image des
conseils techniques, des prêts à taux zéro, ou des concessions de terrains…etc.

Ces aides ne son pas comptabilisées en raison de l’impossibilité de les évaluer de manière
raisonnable. Cependant, les mise a disposition de terrains, ou d’autres actifs sont
comptabilisées soit pour :
• La juste valeur de ces actifs ;
• Un montant symbolique.

2. Les différences avec le référentiel Algérien

1. Les subventions liées à des actifs

En Algérie les subventions liées à des actifs sont portées aux capitaux propres de
l’entreprise et sont par la suite progressivement intégrées au résultat. Ce traitement n’est
pas admis par l’IAS 20, les subventions sont inscrites soit en produits différés, soit en
déduction du coût des actifs.

De plus, la réintégration des subventions liées à des actifs non amortissables se fait d’une
somme calculée en fonction du nombre d’années durant lesquelles l’investissement non
amortissable acquis est inaliénable, et à défaut d’une clause d’inaliénabilité d’une somme
égale au dixième de la subvention.
L’IAS 20 a prévu un traitement plus strict, en indiquant que si elles sont conditionnées
par l’accomplissement de certaines obligations, il y a lieu de les étaler sur la période
supportant les coûts de réalisation de ces obligations.

2.2. Les subventions de fonctionnement

Selon le PCN les subventions de fonctionnement directement sont rapportées au résultat


par le biais du compte 790 « subventions reçues », alors que l’IAS 20 permet de les porter
soit au résultat soit en diminution des charges.

76
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

Section
3
Le coût de l’emprunt

1. Le coût de l’emprunt en IFRS

Les coûts d’emprunt sont régis par la norme IAS 23 « Coût de l’emprunt ».

1.1. Définitions

Les coûts d'emprunts sont les intérêts et autres coûts supportés par une entreprise dans le
cadre d'un emprunt de fonds (§ 4-6) 1 .

Ces coûts regroupent :


ƒ les intérêts sur découverts et emprunts à court et long terme ;
ƒ l'amortissement des primes d'émission ou de remboursement des emprunts ;
ƒ l'amortissement des coûts accessoires relatifs à la mise en place de l'emprunt
ƒ les différences de change sur emprunts en monnaie étranger.

1.2. Les méthodes de comptabilisation

L’IAS 23 préconise deux traitements pour les coûts d’emprunt, un traitement de référence
et un autre traitement autorisé.

1.2.1. Le traitement de référence

Les coûts d'emprunt doivent être comptabilisés en charges dans l'exercice au cours duquel
ils sont encourus (§ 7-9).

1.2.2. L’autre traitement autorisé

a) généralités (§ 10-12)

Les coûts d'emprunt qui sont directement attribuables à l'acquisition, la construction ou la


production d'un actif peuvent être incorporés dans le coût de cet actif. De tels coûts
d'emprunt sont incorporés comme composante du coût de l'actif lorsqu'il est probable qu'ils
génèreront des avantages économiques futurs pour l'entreprise et que les coûts peuvent être
évalués de façon fiable.

Les actifs ciblés par cette deuxième méthode sont ceux qui exigent une longue période de
préparation avant de pouvoir être utilisés ou vendus.
1
Paragraphe de la norme IAS 23.

77
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

L’interprétation SIC 2 stipule que lorsqu’une entreprise choisit de capitaliser des coûts
d’emprunts, elle doit le faire systématiquement pour tous les actifs remplissant les
conditions pour cela, quelle que soit leur nature, leur utilisation au sein du groupe.

b) Les coûts d'emprunt incorporables dans le coût d'un actif (§ 13-18)

Dans la mesure où des fonds sont empruntés spécifiquement en vue de l'obtention d'un
actif éligible, le montant des coûts d'emprunt incorporables au coût de l'actif doit
correspondre aux coûts d'emprunt réels encourus sur cet emprunt au cours de l'exercice
diminués de tout produit obtenu du placement temporaire de ces fonds empruntés.

En d’autre terme lorsque le montant de l’emprunt est supérieur au coût de l’actif et que
l’entreprise décide de placer la différence, le montant à intégrer au coût de cet actif est égal
aux coûts engendrés par l’emprunt déduction, faite des produits tirés du placement.

Dans la mesure où les fonds sont empruntés de façon générale et utilisés en vue de
l'obtention d'un actif éligible, le montant des coûts d'emprunt incorporables au coût de
l'actif doit être déterminé en appliquant un taux de capitalisation aux dépenses relatives à
l'actif. Ce taux de capitalisation doit être la moyenne pondérée des coûts d'emprunt
applicables aux emprunts de l'entreprise en cours au titre de l'exercice, autres que les
emprunts contractés spécifiquement dans le but d'obtenir l'actif concerné. Le montant des
coûts d'emprunt incorporés au coût de l'actif au cours d'un exercice donné ne doit pas
excéder le montant total des coûts d'emprunt supportés au cours de ce même exercice.

c) La période d'incorporation dans le coût d'un actif (§ 20-28)

L'incorporation des coûts d'emprunt dans le coût d'un actif doit commencer lorsque :
ƒ les dépenses relatives au bien ont été réalisées ;
ƒ des coûts d'emprunt sont encourus ;
ƒ les activités indispensables à la préparation de l'actif préalablement à son utilisation
ou à sa vente sont en cours.

L'incorporation des coûts d'emprunt dans le coût d'un actif doit être suspendue pendant les
périodes longues d'interruption de l'activité productive.

L'incorporation des coûts d'emprunt cesse lorsque les activités indispensables à la


préparation de l'actif préalablement à son utilisation ou sa vente prévue sont pratiquement
toutes terminées.

78
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

2. Les différences avec le référentiel algérien


En Algérie le coût d’emprunt ne peut pas être inscrit au coût de l’actif, il sont considérés
comme charges financières pour tous ce qui est des intérêts sur découverts et emprunts à
court et long terme.

Les coûts accessoires relatifs à la mise en place de l'emprunt sont portés à l’actif du bilan
de l’entreprise dans les frais préliminaires : compte 201 « frais d’emprunt » et ils sont
amortis sur toute la durée de cet emprunt.

79
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

Section
4
Les avantages au personnel

1. Les avantages au personnel en IFRS


Les avantages au personnel sont régis par la norme IAS 19 « Avantages au personnel ».

1.1. Définition

Les avantages du personnel désignent toutes formes de contreparties données par une entité
au titre des services rendus par son personnel.

La norme IAS 19 doit s'appliquer à la comptabilisation de tous les avantages du personnel,


qui comprennent :
1. les avantages à court terme.
2. les avantages postérieurs à l'emploi.
3. les autres avantages à long terme.
4. les indemnités de fin de contrat de travail.

1.2. Les avantages à court terme (§ 10-23) 1

Les avantages à court terme regroupent les avantages du personnel qui sont dus
intégralement dans les douze mois suivant la fin de la période pendant laquelle les
membres du personnel ont rendu les services correspondants.

Ces avantages peuvent être sous l’une des formes suivantes :


ƒ les salaires, rémunérations et cotisations sociales ;
ƒ Les congés annuels et congés maladie ;
ƒ Les primes et les intéressements ;
ƒ Les avantages non monétaires.

Les avantages à court terme sont comptabilisés en charge de l’exercice au cours duquel les
services ont été rendus, ces charges sont évaluées sur une base non actualisée.

Par contres la comptabilisation des congés annuels et des congés maladie diffère selon que
le congé soit cumulable ou non. En effet les congés cumulables sont comptabilisés dès lors
que le personnel rend le service qui leur ouvre le droit à ces congés. Les congés non
cumulables sont comptabilisés au moment ou elles se produisent.

1
Paragraphe de la norme IAS 19.

80
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

S’agissant des primes et intéressements celles-ci sont comptabilisées si l’entreprise est


dans l’obligation de les payer et si leur coût peut être évalué de manière fiable.

L’obligation qui incombe à l’entreprise de payer des primes ou des intéressement peut
résultée soit de la loi ou d’un contrat, soit lorsque elle n’a pas un autre choix que les payer.

1.3. Les avantages postérieurs à l'emploi

Les avantages postérieurs à l’emploi désignent les avantages du personnel qui sont
payables postérieurement à la cessation de l’emploi.

Les régimes d’avantages postérieurs à l’emploi sont classés en régimes à cotisations


définies et en régimes à prestations définies.

1.3.1. Les régimes à cotisations définies (§ 43-47)

Les régimes à cotisations définies sont des régimes en vertu desquels une entreprise verse
des cotisations définies à une entité distincte (un fonds) et n’aura aucune obligation, de
payer des cotisations supplémentaires si le fonds n’a pas suffisamment d’actifs pour servir
tous les avantages correspondant aux services rendus par le personnel pendant la période
en cours et les périodes antérieures.

Dans le cadre d’un tel régime l’entreprise doit comptabiliser en charges, après déduction
du montant ou des cotisations déjà payées. Si le montant déjà payé excède le montant des
cotisations déjà dues, l'entreprise doit comptabiliser l'excédent à l'actif (charge payée
d'avance)

1.3.2. Les régimes à prestations définies (§ 48-125)

Les régimes à prestations définies désignent les régimes d’avantages postérieurs à l’emploi
autres que les régimes à cotisations définies.

En vertu des régimes à prestations définies, l'entreprise a l'obligation de payer les


prestations convenues aux membres de son personnel en activité et aux anciens membres
de son personnel.
Le risque actuariel ainsi que le risque de placement 1 incombent en substance à l'entreprise.

Le coût de ces avantages, dépend donc de la variation des engagements de l’entreprise et


de l’évolution des valeurs des actifs du fonds 2 .

Ce genre de régime implique une écriture comptable au bilan et une autre écriture au
compte de résultat.

1
Le risque actuariel est le risque que les prestations soient inférieures à celles prévus.
Le risque de placement est le risque les actifs investis soient insuffisant pour faire face au prestation.
2
Annexe VII : Exemple détaillé du calcul des avantages postérieurs à l’emploi.

81
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

¾ Au bilan

L’entreprise doit comptabiliser au passif une provision nette au titre de prestations définies.
Le montant de la provision doit être égal au total de :
o la valeur actualisée de l'obligation au titre des prestations définies à la date
de clôture ;
o majoré des profits actuariels (ou pertes actuarielles) non comptabilisées ;
o diminuée du coûts des services passés non encore comptabilisé ;
o diminuée de la juste valeur à la date de clôture des actifs du régime (s'ils
existent) utilisés directement pour éteindre les obligations.

a) La valeur actualisé

La valeur actualisée de l’obligation au titre de prestations définies désigne la valeur


actualisée des paiements futurs attendus, qui sont nécessaires pour éteindre l’obligation
résultant des services rendus au cours de la période en cours et des périodes antérieures,
avant déduction des actifs du régime.

b) Les écarts actuariels

L’évolution de la valeur actuelle de l’obligation et de la juste valeur des actifs du régime


donne naissance à des écarts actuariels qui peut être issus :
o Soit des ajustements liés à l’expérience (les effets des différences entre les
hypothèses actuarielles antérieurs et ces qui s’est effectivement produit) ;
o Soit des effets des changements d’hypothèses actuarielles.

c) Le coût des services passés

Le coût des services passés désigne l’accroissement de la valeur actualisée de l’obligation


au titre des prestations définies pour les services rendus au cours des périodes antérieures.
Ces coûts résultent de l’introduction d’un nouveau régime ou de changements apportés au
cours de la période à un tel régime. Le coût des services passés peut être positif (si de
nouveaux avantages sont introduits ou des avantages existants améliorés) ou négatif (si des
avantages existants sont réduits).

d) Les actifs du régime

Les actifs du régime comprennent :


• des actifs tenus par un fonds d’avantages employé à long terme ;
• des contrats d’assurance qualifiés.
Le rendement attendu est évalué sur la base des estimations du marché.

82
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

¾ Au compte de résultat

Une entreprise doit comptabiliser en charges ou en produits, le total des montants ci-après :
o le coût des services rendus au cours de l'exercice ;
o le coût financier ;
o le rendement attendu des actifs du régime et de tous les droits au
remboursement ;
o les écarts actuariels (sous certaines conditions) ;
o le coût des services passés (sous certaines conditions) ;
o l'effet de toute réduction ou liquidation de régime.

a) Le coût des services rendus


Le coût des services rendus au cours de la période désigne le montant des droits constitués
au cours de l’exercice.

b) Le coût financier
Le coût financier désigne le montant de l’augmentation de l’entreprise résultant du seul fait
du temps (correspond à l’actualisation de la valeur de l’obligation).

c) le coût des services passés


Les coûts des services passés doivent être étalés sur la période restante jusqu’à ce que les
droits correspondant soient définitivement acquis.

d) L'effet de toute réduction ou liquidation de régime


La réduction ou la liquidation du régime intervient lorsque l’entreprise réduit le nombre de
personne bénéficiant du régime, ou en change les terme de sorte qu’elle ne sera pas dans
l’obligation de payer certains droits issus de service futurs.

1.4. Autres avantages à long terme (§ 126-131)

Les autres avantages à long terme désignent les avantages qui ne sont pas dus
intégralement dans les douze mois suivant la fin de la période pendant laquelle les
membres du personnel ont rendu les services correspondants.

Les autres avantages à long terme sont, par exemple :


o les absences rémunérées de longue durée, telles que les congés liés à
l’ancienneté ou les congés sabbatiques ;
o les jubilés ou autres avantages liés à l’ancienneté ;
o les indemnités d’incapacité de longue durée ;
o l’intéressement et les primes à payer douze mois ou plus, après la fin de la
période pendant laquelle les membres du personnel ont effectué les services
correspondants ;

83
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

o les rémunérations différées versées douze mois ou plus, après la fin de la


période au cours de laquelle elles ont été acquises.

Habituellement, l’évaluation des autres avantages à long terme n’est pas soumise au même
degré d’incertitude que celle des avantages postérieurs à l’emploi. De plus, l’introduction
ou la modification des autres avantages à long terme génère rarement un coût important au
titre des services passés. C’est pour ces différentes raisons que la présente Norme impose
une méthode simplifiée de comptabilisation des autres avantages à long terme.

Le montant comptabilisé au passif doit être égal au total de :

o la valeur actuelle de l'obligation au titre des prestations définies à la date de


clôture ;
o diminuée, le cas échéant, de la valeur de marché à la date de clôture des
actifs du régime utilisés directement pour régler l'obligation.

1.5. Indemnités de fin de contrat de travail (§ 132-143)

Les indemnités de fin de contrat de travail sont des avantages du personnel payables suite
à:
• la résiliation par l’entité du contrat de travail du membre du personnel avant
l’âge normal de départ en retraite ; ou
• la décision du membre du personnel de partir volontairement en échange de
ces indemnités.

Une entreprise doit comptabiliser les indemnités de fin de contrat de travail au passif et en
charges si et seulement si elle est manifestement engagée :

o à mettre fin au contrat de travail d'un ou plusieurs membres du personnel


avant l'âge normal de leur départ en retraite ; ou
o à accorder des indemnités de fin de contrat de travail suite à une offre faite
pour encourager les départs volontaires.

Une entreprise est manifestement engagée à mettre fin à un contrat de travail si et


seulement si elle a un plan formalisé et détaillé de licenciement sans possibilité réelle de se
rétracter. Lorsque les indemnités de fin de contrat de travail sont dues plus de 12 mois
après la date de clôture, elles doivent être actualisées.

2. Les différences avec le référentiel algérien


En Algérie, il existe un régime unique de retraite basé sur l’uniformisation des règles
relatives à l’appréciation des droits, des avantages et au financement. La pension de retraite
constitue un droit à caractère pécuniaire, personnel et viager. La retraite constitue une
pension directe attribuée au travailleur, une pension en faveur du conjoint survivant, de
l’orphelin et de l’ascendant.

84
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

Pour bénéficier de la pension de retraite, le travailleur doit :


• Etre âgé de 60 ans au moins pour l’homme, et de 55 ans révolus, pour la femme.
• Avoir travailler pendant 15 ans au moins

Cependant, le travailleur peut bénéficier de la retraite avec jouissance immédiate avant


l’âge ci-dessus, lorsqu’il justifie de :
• 32 au moins de travail effectif, sans condition d’âge (100%)
• 20 ans de travail effectif à partir de 50 ans, sur sa demande (proportionnelle).

Il existe des dérogations à la condition d’âge liées à la nuisance du travail occupé, à


l’incapacité totale et définitive de travail, à la qualité d’ancien moudjahidine, de fils ou fille
de chahid.

Lorsque le travailleur a atteint l’âge de la retraite, sans avoir réuni les conditions de travail
et de cotisations, il bénéficie d’une validation d’années d’assurance, dans la limite de 5
ans, à la condition que son employeur prenne à sa charge une cotisation de rachat et une
contribution forfaitaire égale à 3 fois le salaire mensuel soumis à cotisation par année de
rachat.

Le montant de la cotisation de retraite est fixé à 2,5% du salaire mensuel moyen des cinq
dernières années par le nombre d’années de cotisation (soit par exemple durant 32 ans x
2,5% = 80% du salaire moyen cotisable). Sauf pour les anciens moudjahidine, ou il peut
être de 100% sans qu’il puisse être inférieur à 75% du montant du salaire national
minimum garanti et supérieur à 15 fois le même salaire.

L’assiette des cotisations sociales est constituée de l’ensemble des éléments du salaire ou
du revenu proportionnel au résultat de travail à l’exclusion de …. A scanner et à mettre
directement.

85
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

Section
5 L’impôt sur le résultat

1. L’impôt sur le résultat en IFRS


L’impôt sur le résultat est régit par la norme IAS 12 «Impôt sur le résultat ».

1.1. Généralités

Il arrive souvent que les règles comptables de calcul des bénéfices diffèrent des règles
fiscales, en effet certaines charges peuvent ne pas être déductibles lors de leurs
comptabilisations, et certains produits ne sont pas comptabilisé jusqu’ à ce qu’ils soient
fiscalement imposables.

Un des principes fondamentaux des nouvelles normes comptables, est celui de la


comptabilité d’engagement 1 . En vertu de ce principe, la charge d’impôt d’un exercice doit
être fonction des opérations comptabilisées au cours de l’exercice, indépendamment de
leur sort fiscal. Les différences entre ces deux traitements donnent naissance à des impôts
différés qui doivent être pris en compte lors du calcul de la charge d’impôt d’un exercice.

Charges d’impôt d’un exercice = impôts exigibles + impôts différés.

L'impôt exigible étant le montant des impôts sur le bénéfice payables au titre du bénéfice
imposable d'un exercice.

Les différences temporelles résultent des différences entre la valeur comptable d'un actif
ou d'un passif au bilan et sa base fiscale.
Ces différences temporelles peuvent être :

ƒ Imposables si elles doivent provoquer un paiement lorsqu’elles se résorberont, elles


généreront dans ce cas Les passifs d'impôt différé qui sont les montants d'impôts sur
le résultat payables au cours d'exercices futurs.
ƒ Déductibles si elles doivent provoquer une diminution lorsqu’elles se résorberont,
elles généreront dan ce cas des actifs d'impôt différé qui sont les montants d'impôts
sur le résultat recouvrables au cours d'exercices futurs.

86
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

Exemple

Soit une entreprise qui réalise annuellement un résultat de 200 000 DZD. Au 1/1/N elle
acquière une immobilisation pour 100 000 DZD amortissable sur 10 ans. L’administration
fiscale considère que cette immobilisation doit être amorti dans un délai maximu

Pour les exrecice allant de N jusqu' à N+3 le montant des impôts exigibles et différés seront
calculés de la manière suivante:

Résultat comptable avant impôt 200 000


Amortissement de l'exercice 10 000

Résultat économique 190 000

Impôt sur le résultat 57 000

Résultat fiscal = (5200 000-33 333)


166 667
"immobilisation amortissable sur 3 ans"

Impôt éxigible 50 000

La charge d'impôt complémentaire 7 000

La charge d'impôt complémentaire correspond à un impôt différé du passif

A partir de l'année N+4 le résultat se calculera ainsi :

Résultat comptable avant impôt 200 000


Amortissement de l'exercice 10 000
Résultat économique 190 000

Impôt sur le résultat 57 000

Résultat fiscal 200 000

Impôt éxigible 60 000

La charge d'impôt complémentaire - 3 000

Ainsi le produit d'impôt complémentaire correspond à un impôt différé actif ( en compensation


de l'impôt différé passif correspondant).

87
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

1.2. Conditions de comptabilisation des actifs et des passifs d'impôt

1.2.1. Les actifs et les passifs d'impôt exigible

L'impôt exigible de l'exercice et des exercices précédents doit être comptabilisé en tant que
passif dans la mesure où il n'est pas payé. Si le montant déjà payé au titre de l'exercice et
des exercices précédents excède le montant dû pour ces exercices, l'excédent doit être
comptabilisé en tant qu'actif.

1.2.2. Les actifs et les passifs d'impôt différé

a)Différences temporelles imposables

Un passif d'impôt différé doit être comptabilisé pour toutes les différences temporelles
imposables sauf dans la mesure où le passif d'impôt différé est généré par :
ƒ la comptabilisation initiale du goodwill ;
ƒ la comptabilisation initiale d'un actif ou d'un passif dans une transaction
qui n'est pas un regroupement d'entreprises, et qui n'affecte ni le bénéfice
comptable, ni le bénéfice imposable (perte fiscale) à la date de la transaction.

b) Différences temporelles déductibles

Un actif d'impôt différé doit être comptabilisé pour toutes les différences temporelles
déductibles dans la mesure où il est probable qu'un bénéfice imposable, sur lequel ces
différences temporelles déductibles pourront être imputées, sera disponible, à moins que
l'actif d'impôt différé ne soit généré par la comptabilisation initiale d'un actif ou d'un passif
dans une transaction qui :
ƒ n'est pas un regroupement d'entreprises ;
ƒ au moment de la transaction, n'affecte ni le bénéfice comptable, ni le
bénéfice imposable (perte fiscale).

1.3. Comptabilisation de l'impôt exigible et de l'impôt différé

Le principe de prudence oblige les entreprises à comptabiliser tous les impôts différés du
passif, mis à par ceux résultant du goodwill 1 . Les impôts différés de l’actif ne sont quant à
eux comptabilisés que s’il est probable que l’entreprise réalisera dans l’avenir des
bénéfices suffisant pour l’absorption de ces impôts différés.

Exemple (suite)

La comptabilisation de la charge d’impôt sera effectuée de la manière suivante

88
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

Exercices N à N+3

Impôts sur les bénéfices 57 000


Impôts différés du passif 7 000
Dette ( impôts dus) 50 000
Exercices N+4 à N+10

Impôts sur les bénéfices 57 000


Impôts différés de l'actif 3 000
Dette ( impôts dus) 60 000

1.4. L’évaluation des impôts

Les passifs (actifs) d'impôt exigible de l'exercice et des exercices précédents doivent être
évalués au montant que l'on s'attend à payer (recouvrer auprès des) aux administrations
fiscales en utilisant les taux d'impôt qui ont été adoptés ou quasi adoptés à la date de
clôture.

Les actifs et passifs d'impôt différé doivent être évalués aux taux d'impôt dont l'application
est attendue sur l'exercice au cours duquel l'actif sera réalisé ou le passif réglé, sur la base
des taux d'impôt qui ont été adoptés ou quasi adoptés à la date de clôture (méthode du
report variable).

L'évaluation des actifs et passifs d'impôt différé doit refléter les conséquences fiscales qui
résulteraient de la façon dont l'entreprise s'attend, à la date de clôture, à recouvrer ou régler
la valeur comptable de ses actifs et passifs.

Les actifs et passifs d'impôt différé ne doivent pas être actualisés.

La valeur comptable d'un actif d'impôt différé doit être revue à chaque date de clôture. Une
entreprise doit réduire la valeur comptable d'un actif d'impôt différé dans la mesure où il
n'est plus probable qu'un bénéfice imposable suffisant sera disponible pour permettre
d'utiliser l'avantage de tout ou partie de cet actif d'impôt différé. Une telle réduction doit
être reprise dans la mesure où il devient probable que des bénéfices imposables suffisants
seront disponibles.

1.5. La présentation des impôts

1.5.1. Actifs et passifs d'impôt

Les actifs et passifs d'impôt doivent être présentés au bilan séparément des autres actifs et
passifs. Les actifs et passifs d'impôt différé doivent être distingués des actifs et passifs
d'impôt exigible.
Lorsqu'une entreprise fait une distinction entre ses actifs et passifs courants et ses actifs et
passifs non courants dans ses états financiers, elle ne doit pas classer les actifs (passifs)
d'impôt différé en actifs (passifs) courants.

1.5.2. La compensation des impôts

89
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

Une entreprise doit compenser les actifs et passifs d'impôt exigible si, et seulement si,
l'entreprise :
ƒ a un droit juridiquement exécutoire de compenser les montants
comptabilisés ;
ƒ à l'intention, soit de régler le montant net, soit de réaliser l'actif et de régler
le passif simultanément.

La charge d'impôt doit être présentée séparément au compte de résultat.

2. Les différences avec le référentiel algérien :


En Algérie les impôts différés n’existent pas, les entreprises sont soumises à un impôts
annuel qui est l’impôt sur les bénéfices des sociétés « IBS ».

Aux termes des dispositions de l'article 135 du code des impôts directs et taxes assimilées
(CID) il est établi un impôt annuel sur l'ensemble des bénéfices et revenus réalisés par les
sociétés et autres personnes morales.

Les bénéfices passibles de l'IBS sont les bénéfices ou revenus réalisés dans les entreprises
exploitées en Algérie

Conformément au principe de l'annualité de l'impôt, les sociétés concernées par l'IBS sont
imposées chaque année au titre de l'exercice précédent (exercice 1998 / année d'imposition
1999).

Le bénéfice imposable est le bénéfice net déterminé d'après les résultats d'ensemble des
opérations de toute nature effectuées par les entreprises y compris les cessions d'éléments
quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation.

En d'autres termes, le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif
net à la clôture et à l'ouverture de la période, dont les résultats doivent servir de base à
l'impôt diminuée des suppléments d'apports et augmentée des prélèvements effectués au
cours de cette période par l'exploitant ou par les associés.

Déterminer l'assiette de l'IBS consiste à définir l'ensemble des éléments et des règles qui
permettent de calculer le bénéfice qui servira de base à l'impôt.

90
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

Section
6 Les contrats de location

1. Les contrats de location en IFRS

Les contrats de location sont régit par la norme IAS 17 « Contrats de location ».

1.1. Définition

Un contrat de location est un accord par lequel le bailleur cède au preneur, pour une
période déterminée, le droit d’utilisation d’un actif en échange d’un paiement ou d’une
série de paiements.

Un contrat de location financement est un contrat de location ayant pour effet de transférer
au preneur la quasi-totalité des risques et avantages inhérents à la propriété d’un actif. Le
transfert de propriété peut intervenir ou non, in fine.

Un contrat de location simple désigne tout contrat de location autre qu’un contrat de
location financement.

1.2. Critères de distinction

Pour distinguer un contrat de location financement d’un contrat de location simple, il


convient d’apprécier la réalité de la transaction plutôt que la forme du contrat.

La norme IAS 17 a donné quelques exemples qui conduisent à classer un contrat de


location en tant que contrat de location financement :
ƒ le contrat de location transfère la propriété de l’actif au preneur au terme de la
durée du contrat de location ;
ƒ le contrat de location donne au preneur l’option d’acheter l’actif à un prix qui
devrait être suffisamment inférieur à sa juste valeur à la date à laquelle l’option peut
être levée pour que, dès le commencement du contrat de location, on ait la certitude
raisonnable que l'option sera levée ;
ƒ la durée du contrat de location couvre la majeure partie de la durée de vie
économique de l’actif même s'il n'y a pas de transfert de propriété ;
ƒ la valeur actualisée des paiements minimaux au titre de la location s’élève au moins
à la quasi-totalité de la juste valeur de l’actif loué ;
ƒ les actifs loués sont d’une nature tellement spécifique que seul le preneur peut les
utiliser sans leur apporter de modifications majeures.

91
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

Les indicateurs de situations qui, individuellement ou conjointement, pourraient également


conduire à classer un contrat en tant que contrat de location financement sont les suivants :

ƒ si le preneur peut résilier le contrat de location, les pertes subies par le bailleur
relatives à la résiliation sont à la charge du preneur ;
ƒ les profits ou pertes résultant de la variation de la juste valeur de la valeur
résiduelle sont à la charge du preneur (par exemple sous la forme d'une diminution
de loyer égale à la majeure);
ƒ le preneur a la faculté de poursuivre la location pour une deuxième période
moyennant un loyer sensiblement inférieur au prix du marché.

1.3. La comptabilisation des contrats de location financement

1.3.1. La comptabilisation chez le preneur

a) La comptabilisation initiale

Au début de la période de location, les preneurs doivent comptabiliser les contrats de


location financement à l’actif et au passif de leur bilan pour des montants égaux à la plus
faible des deux valeurs suivantes :

ƒ la juste valeur du bien loué ;

ƒ la valeur actualisée des paiements minimaux au titre de la location.

Le taux d'actualisation à utiliser pour calculer la valeur actualisée des paiements minimaux
au titre de la location, est le taux d'intérêt implicite du contrat de location, et à défaut le
taux d'emprunt marginal du preneur.

• Le taux d’actualisation implicite « effectif »

Le taux d’actualisation implicite est le taux d’actualisation qui égalise entre la valeur
actuelle des paiements futurs y compris la valeur résiduelle non garantie et la juste valeur
du bien loué.

Le taux d’actualisation est obtenu de la manière suivante :

Erreur ! Signet non défini. V = L× A


Ou :
V : la valeur du bien
L : le montant annuel des loyers
1 − (1 + t ) n
A : Le coefficient d’actualisation =
t
N : La durée du contrat
T : le taux recherché

92
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

La valeur résiduelle non garantie étant la différence entre la valeur résiduelle et le prix de
l’option d’achat.

• Le taux d’emprunt marginal

Le taux d'emprunt marginal du preneur est défini quant à lui comme étant le taux d’intérêt
que ce preneur aura à payer sur un emprunt couvrant la même période pour l’acquisition
de ce bien.

b) La comptabilisation ultérieure

Les paiements minimaux au titre de la location doivent être ventilés entre la charge
financière et le remboursement du solde de la dette.

Pour chaque période comptable, un contrat de location financement donne lieu à une
charge d’amortissement de l’actif amortissable. La méthode d’amortissement des actifs
loués doit être cohérente avec celle applicable aux actifs amortissables que possède
l’entité. L’actif doit être amorti sur sa durée d’utilité lorsque le preneur est sur qu’il sera
propriétaire du bien à l’issue du bail. Dans le cas contraire l’amortissement se calcule sur la
durée du contrat.

S’agissant de la location des biens immobiliers, celle-ci répond aux mêmes conditions que
les autres actifs. Ceci dit les locations portant sur les biens immobiliers ayant une durée
de vie indéfinie sont considérées comme des locations simples à moins qu’il y ait transfert
de propriété à la fin du contrat.

1.3.2. La comptabilisation chez le bailleur

Le bailleur doit comptabiliser dans son bilan les actifs détenus en vertu d’un contrat de
location financement et les présenter comme des créances pour un montant égal à
l’investissement net dans le contrat de location.

Comme pour le locataire, les loyers perçus doivent être ventilés entre produits financiers
qui sont la rémunération de l’investissement net et remboursement d’une partie des
sommes engagées.

La comptabilisation de produits financiers doit s’effectuer sur la base d’une formule


traduisant un taux de rentabilité périodique constant sur l’encours d’investissement net du
bailleur dans le contrat de location financement.

Les frais directs engagés pour la réalisation du contrat sont repartis sur la durée de celui-ci
suivant le même rythme que les produits.

1.4. La comptabilisation des contrat de location simple

1.4.1. La comptabilisation chez le preneur

La comptabilisation d’une location simple ne présente aucune difficulté majeure.

93
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

Les paiements au titre du contrat de location simple doivent être comptabilisés en charges
sur une base linéaire pendant toute la durée du contrat de location.

Lorsque le contrat de location comporte une clause qui oblige le preneur à payer une
somme importante au début du contrat, celle-ci doit être considérées comme étant un
complément de loyer qui sera étaler sur toute la durée du contrat.

1.4.2. La comptabilisation chez le bailleur

Les actifs faisant l’objet de contrats de location simple doivent être présentés au bilan du
bailleur selon la nature de l’actif.

Les revenus locatifs provenant des contrats de location simple doivent être comptabilisés
en produits de façon linéaire sur toute la durée du contrat de location à moins qu’une autre
base systématique ne soit plus représentative de l’échelonnement dans le temps de la
diminution de l’avantage retiré de l’utilisation de l’actif loué.

La méthode d’amortissement des actifs amortissables loués doit être cohérente avec la
méthode normale d’amortissement du bailleur applicable à des actifs similaires.

1.5. Cas particulier « Transactions de cession-bail »

Une transaction de cession-bail est une opération de cession d’un actif pour le reprendre à
bail. Le paiement au titre de la location et le prix de vente sont généralement liés car ils
sont négociés ensemble. La comptabilisation d'une opération de cession-bail dépend de la
catégorie du contrat de location.

Si une transaction de cession-bail débouche sur un contrat de location financement, tout ce


qui excède les produits de cession par rapport à la valeur comptable ne doit pas être
immédiatement comptabilisé en résultat par le vendeur preneur. L’excédent doit, au
contraire, être différé et amorti sur la durée du contrat de location.

Si une transaction de cession-bail débouche sur un contrat de location simple et s’il est
clair que la transaction est effectuée à la juste valeur, tout profit ou perte doit être
comptabilisé immédiatement.

Si le prix de vente est inférieur à la juste valeur, tout profit ou perte doit être comptabilisé
immédiatement ; en revanche, si la perte est compensée par des paiements futurs inférieurs
au prix du marché, elle doit être différée et amortie proportionnellement aux paiements au
titre de la location sur la période pendant laquelle il est prévu d’utiliser l’actif.

Si le prix de vente est supérieur à la juste valeur, l’excédent doit être différé et amorti sur la
durée d’utilisation attendue de l’actif.

2. Différences avec l’Algérie :


Les contrat de location sont régis par les dispositions de l’ordonnance n° 96-09 du 10
janvier 1996qui définit dans son article premier un crédit bail comme une opération

94
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

commerciale et financière portant exclusivement sur les biens meubles et immeubles à


usage professionnel ou sur des fonds de commerce ou sur des établissement artisanaux et
ayant pour support un contrat de location pouvant comporter ou non une option d’achat au
profit du locataire.

La législation algérienne n’a pas différencié entre les contrats de location simples et les
contrats de location financement.

Les biens mobiliers et immobiliers doivent être inscrits à l’actif du bilan du bailleur, et
amortis sur la base du prix d’acquisition, les loyers perçus sont considérés comme produits
imposables.

Quant au preneur, les loyers versés constituent des charges d’exploitation déductible du
bénéfice imposable.

95
Les normes d’évaluation
Chapitre 3

L’essentiel

Le référentiel IFRS apporte une importance déterminante à la réalité


économique. Les membres de l’IASB ont fait abstraction de toute
considérations juridiques et fiscales dans leur travail de normalisation.

La reconnaissance du revenu, la comptabilisation des avantages au


personnel, des contrats de location et des impôts qui sont des éléments
contribuant à la formation du résultat sont des exemples illustratifs de la
démarche des normalisateurs de l’IASB.

Cette démarche n’est pas sans conséquence sur le résultat. En effet elle tend
à rendre ce dernier plus volatil en raison de la dépendance des marchés des
capitaux.
De plus, les méthodes de comptabilisation des produits et des charges ont un
impact direct sur la situation financière de l’entreprise. En effet la
comptabilisation de passifs financiers résultant des contrats de location ou des
avantages au personnel impacte directement l’endettement financier de
l’entreprise.

Contrairement à la démarche adoptée par l’IASB, le Plan Comptable


National favorise la forme juridique sur la substance économique. La
reconnaissance du revenu, la comptabilisation des contrats de location
dépendent en effet des seules dispositions juridiques contenus dans les contrats.
En Algérie les règles fiscales sont étroitement liées aux règles comptables,
l’absence de la notion d’impôts différés en est la meilleure preuve.

96
Conclusion

Llll
Cas pratique

Au cours des quatre précédents chapitres, nous avons essayé de présenter les
nouvelles normes comptables IAS/IFRS, de mettre en exergue leurs principales différences
par rapport au cadre comptable algérien et enfin d’exposer les principaux changements
pour les lecteurs des états financiers résultant de l’application des IFRS.

Ceci dit cette étude ne saurait être complète sans un cas pratique qui viendrait
illustrer les aspects théoriques et appuyer les conclusions tirées précédemment.

C’est dans cet esprit que vient ce présent chapitre à travers lequel nous avons tenté
d’établir les états financiers d’une entreprise algérienne conformément aux IFRS.

Pour cela nous présenterons dans un premier temps, l’organisme qui nous a
accueilli pour effectuer notre stage de fin d’étude à savoir KPMG Algérie ainsi que la
société objet de notre étude.

Dans un second temps, nous tenterons d’établir des états financiers conformes au
IFRS telle que ce qui a été fait pour les entreprises cotées sur les bourses au niveau de
l’Union Européenne.

Par conséquent notre travail sera articulé selon le plan suivant :

PLAN

Section 1 : Présentation de l’entreprise

Section 2 : la transition en IFRS

1. Bilan
2. Compte de résultat
3. Tableaux des flux de trésorerie
4. Variation des capitaux propres
5. Annexes aux comptes
Cas pratique

Section
1 Présentations

Dans cette section, nous présenterons en premier lieu l’organisme qui nous a accueilli pour
effectuer notre stage de fin d’étude à savoir KPMG Algérie, en suite l’entreprise sujette à
notre analyse, le cadre réglementaire dans lequel elle évolue et en fin ces états financiers
(Bilans et Comptes de résultat) pour les périodes 2004 et 2005.

1. Présentation de KPMG Algérie

1.1. Historique

KPMG International est une coopérative de droit suisse qui fait partie des Big Four 1 . Il est
né de la fusion en 1987 des groupes Peat Marwick International (PMI) et Klynveld Main
Goerdeler (KMG). Il est composé d’un réseau de cabinets membres dont KPMG Algérie.
Ces cabinets sont des entités juridiques distinctes et indépendantes.

KPMG est Présent dans 148 pays. En 2005, KPMG a réalisé un chiffre d’affaires de USD.
15,65 milliards et compte environ 94 000 professionnels dans le monde.

Quant à KPMG Algérie S.P.A, il est le premier des grands cabinets internationaux à
s'installer en Algérie, il a inauguré ses bureaux le 10 mars 2002.

1.2. Activités de KPMG Algérie SPA

KPMG Algérie intervient dans les secteurs les plus important de l’économie à savoir les
finances, l’industrie, la technologie, le tourisme,…etc.

KPMG Algérie intervient notamment dans le domaine d’audit financiers et comptable,


accompagne les entreprises dans les opérations d’introduction en bourses, de
restructuration, de rédaction de procédure et offre des conseils en matière d’investissement.

1
On appelle Big Four ou Fat Four (les « quatre grosses entreprises ») les quatre groupes d'audit les plus
importants au niveau mondial :
- Deloitte, anciennement Deloitte Touche Tohmatsu
- Ernst & Young
- KPMG
- PricewaterhouseCoopers.

96
Cas pratique

2. Présentation de l’entreprise

Pour des raisons de confidentialité de l’information, la raison sociale de l’entreprise ainsi


que certaines informations susceptibles de l’identifier seront tenue dans l’anonymat tout
au long de cette étude.

2.1. Généralités

La société faisant objet de notre étude a été crée en 1992 sous forme d’une SARL «société
à responsabilité limité » dont 100% des part sociales sont détenues par les membre de la
même famille.

Cette société est sise à la zone industrielle de Rouiba wilaya d’Alger, elle emploie près de
200 Salariés et elle a pour principale activité la production et la commercialisation de
boissons gazeuses.

Durant l’année 2002 cette société change de statut pour devenir une société par action SPA
suite à l’accord signé avec une société étrangère pour la production et la commercialisation
d’une marque de boisson en algérie.

2.2. Cadre réglementaire

La société xxx, en tant que société commercial, est soumise aux textes suivants :

- Le code de commerce : c’est le texte fondamental qui traite des sociétés


commerciales et des règles qui leurs sont applicables. Il fixe les normes en
matière de capital, des règles de gestion, d’actionnariat, de publication et
d’approbation des comptes.

- Le plan comptable national : ce texte fixe le référentiel comptable applicable en


algérie.

- Les codes des impôts (TVA, TAP, IBS,…) qui constituent l’environnement
fiscale applicable.

- La loi 02-11 du 24/12/2002 qui fixe les tarifs pour l’exploitation du domaine
hydraulique a but industriel.

- Le code de travail.

- La convention collective régissant notamment le départ des employés (existe


depuis 2002).

D’autres textes, d’ordre commercial et privé, sont aussi applicables à la société (cette
dernière y a souscrit volontairement). Il s’agit notamment du contrat « licence » obtenu
d’une société de fabrication de boisson pour la production et la commercialisation de cette
marque en Algérie.

97
Cas pratique

2.3. Les état financiers de la société

La société xxx a réalisé des bénéfices en raison de l’explosion du marché des boissons
depuis sa création en 1992 et jusqu'à l’année 2000. Date à partir de laquelle elle a
commencé à enregistrer des déficits, ce qui a grevé sérieusement sa situation nette. Cette
dernière est devenue négative à partir de 2003.

Ces déficits s’expliquent essentiellement par la limitation de son territoire de distribution et


par l’avènement de plusieurs concurrents nationaux et internationaux qui ont bouleversé la
donne sur les marchés des boissons.

La période sur la quelle porte notre étude est celle allant du 1er janvier 2004 au 31
décembre 2005. Durant cette période la société a réalisé des déficits pour les mêmes
raisons citées précédemment, néanmoins son résultat a connu une amélioration durant
l’année 2005 en raison de l’entrée en capital d’un groupe international qui a apporté son
savoir faire et qui a mis en œuvre un plan de restructuration.

Les états financiers qui ont servis de base pour notre travail sont les suivants :
• Bilan au 1 janvier 2004
er

• Bilan au 31 décembre 2004


• Bilan au 31 décembre 2005
• Compte de résultat au 31 décembre 2004
• Compte de résultat au 31 décembre 2005

98
Cas pratique

1.3.1. Bilan au 1er janvier 2004

N° Montant Brut Amortissement ou Montant net N°


des cptes ACTIF provisions des cptes PASSIF Montant

INVESTISSEMENTS FONDS PROPRES


20 Frais préliminaires - - - 10 ou 11 Fonds social ou fond personnel 500 000 000,00
21 Valeurs incorporelles - - - 12 Primes d'apports -
22 Terrains 53 889 652,00 - 53 889 652,00 13 Réserves 70 000 000,00
24 Equipements de production 5 166 898 357,19 3 733 017 007,10 1 433 881 350,09 14 Subventions d'investissement -
25 Equipements sociaux 5 698 005,75 4 164 019,27 1 533 986,48 15 Ecart de réévaluation -
28 Investissements en cours 124 794 624,09 - 124 794 624,09 18 Résultat en instance d'affectation - 2 562 248 790,54
19 Provision pour pertes et charges -
TOTAL 2 5 351 280 639,03 3 737 181 026,37 1 614 099 612,66 TOTAL 1 - 1 992 248 790,54

STOCKS DETTES
30 Marchandises - - - 51 Valeurs mobilières détenues pour -
31 Matières et fournitures 117 893 172,96 23 270 443,22 94 622 729,75 comptes et opérations liées
33 Produits semi-ouvrés - - - 52 Dettes d'investissement 3 396 840 548,55
34 Produits et travaux en cours - - - 53 Dettes de stocks 261 362 064,52
35 Produits finis 46 518 930,76 16 341,60 46 502 589,16 54 Détention pour comptes 29 722 027,39
36 Déchets et rebuts - - - 55 Dettes envers les associés et les sociétés 58 354 962,42
37 Stoks à l'exterieur 32 937 661,17 - 32 937 661,17 apparentées
56 Dettes d'exploitation 461 059 653,43
57 Avances commerciales 102 926 710,70
58 Dettes financières -
50 Comptes crédités et l'actif
TOTAL 3 197 349 764,89 23 286 784,82 174 062 980,07 TOTAL 5 4 310 265 967,01

CREANCES
41 Valeurs mobilières détenues pour - - -
comptes et opérations liées -
42 Créances d'investissement 33 396 316,86 - 33 396 316,86
43 Créances de stocks 10 807 720,09 - 10 807 720,09
44 Créances envers les associés et les - - -
sociétés apparentées -
45 Avances pour compte 20 534 700,95 - 20 534 700,95
46 Avance d'exploitation 210 160 492,48 - 210 160 492,48
47 Créances sur clients 569 905 157,33 54 628 318,62 515 276 838,71
48 Disponibilités - 260 321 485,36 - - 260 321 485,36
40 Comptes débiteurs du passif
TOTAL 4 584 482 902,35 54 628 318,62 529 854 583,73
TOTAL GENERAL 6 133 113 306,28 3 815 096 129,81 2 318 017 176,47 TOTAL GENERAL 2 318 017 176,47

99
Cas pratique

1.3.2. Bilan au 31 décembre 2004

N° Montant Brut Amortissement ou Montant net N°


des cptes ACTIF provisions des cptes PASSIF Montant

INVESTISSEMENTS FONDSPROPRES
20 Frais préliminaires - - - 10ou 11 Fonds social oufondpersonnel 500000000,00
21 Valeurs incorporelles - - - 12 Primes d'apports -
22 Terrains 53889 652,00 - 53889652,00 13 Réserves 70000000,00
24 Equipements deproduction 5190291 924,11 4013539483,94 1176752440,17 14 Subventions d'investissement -
25 Equipements sociaux 6261 544,78 4779618,63 1481926,15 15 Ecart deréévaluation -
28 Investissements encours 128654 251,64 - 128654251,64 18 Résultat eninstanced'affectation - 2562248790,54
19 Provisionpour pertes et charges -
TOTAL2 5379097 372,53 4018319102,57 1360778269,96 TOTAL1 - 1992248790,54

STOCKS DETTES
30 Marchandises - - - 51 Valeurs mobilières détenues pour -
31 Matières et fournitures 295950 806,74 40060904,07 255889902,67 comptes et opérations liées
33 Produits semi-ouvrés - - - 52 Dettes d'investissement 3545412977,51
34 Produits et travauxencours - - - 53 Dettes destocks 286213205,59
35 Produits finis 32129 661,20 34126,97 32095534,23 54 Détentionpour comptes 30339378,36
36 Déchets et rebuts - - - 55 Dettes envers les associés et les sociétés 57304006,93
37 Stoksà l'exterieur 48882 787,73 - 48882787,73 apparentées
56 Dettes d'exploitation 363822766,98
57 Avances commerciales 104671468,74
58 Dettes financières -
50 Comptes crédités et l'actif -
TOTAL3 376963 255,67 40095031,04 336868224,63 TOTAL5 4387763804,11

CREANCES
41 Valeurs mobilières détenues pour - - - RESULTATDEL'EXERCICE - 537736248,46
comptes et opérations liées
42 Créances d'investissement 33310 681,66 - 33310681,66
43 Créances destocks 10630 195,82 - 10630195,82
44 Créances envers les associés et les - - -
sociétés apparentées - -
45 Avances pour compte 20284 801,40 - 20284801,40
46 Avanced'exploitation 288834 357,09 - 288834357,09
47 Créances sur clients 495242 265,43 78674080,86 416568184,57
48 Disponibilités - 609495 950,02 - 609495950,02
40 Comptes débiteurs dupassif - - -
TOTAL4 238806 351,38 78674080,86 160132270,52
TOTALGENERAL 5994866 979,58 4137088214,47 1857778765,11 TOTALGENERAL 1857778765,11

100
Cas pratique

1.3.3. Bilan au 31 décembre 2005:

N° Montant Brut Amortissement ou Montant net N°


des cptes ACTIF provisions des cptes PASSIF Montant

INVESTISSEMENTS FONDS PROPRES


20 Frais préliminaires - - - 10 ou 11 Fonds social ou fond personnel 500 000 000,00
21 Valeurs incorporelles - - - 12 Primes d'apports -
22 Terrains 53 889 652,00 - 53 889 652,00 13 Réserves 108 748 864,00
24 Equipements de production 5 235 964 644,27 4 428 728 654,94 807 235 989,33 14 Subventions d'investissement -
25 Equipements sociaux 6 261 544,78 5 355 724,35 905 820,43 15 Ecart de réévaluation -
28 Investissements en cours 130 092 251,64 - 130 092 251,64 18 Résultat en instance d'affectation - 3 099 985 039,00
19 Provision pour pertes et charges 7 984 678,00
TOTAL 2 5 426 208 092,69 4 434 084 379,29 992 123 713,40 TOTAL 1 - 2 483 251 497,00

STOCKS DETTES
30 Marchandises - - - 51 Valeurs mobilières détenues pour -
31 Matières et fournitures 301 792 422,49 42 510 452,07 259 281 970,42 comptes et opérations liées
33 Produits semi-ouvrés - - - 52 Dettes d'investissement 3 454 382 173,84
34 Produits et travaux en cours - - - 53 Dettes de stocks 351 060 711,32
35 Produits finis 53 247 922,90 35 377,04 53 212 545,86 54 Détention pour comptes 45 661 246,14
36 Déchets et rebuts - - - 55 Dettes envers les associés et les sociétés 26 513 962,31
37 Stoks à l'exterieur 67 459 142,55 - 67 459 142,55 apparentées
56 Dettes d'exploitation 369 555 819,02
57 Avances commerciales 133 585 016,90
58 Dettes financières
50 Comptes crédités et l'actif -
TOTAL 3 422 499 487,94 42 545 829,11 379 953 658,83 TOTAL 5 4 380 758 929,53

CREANCES
41 Valeurs mobilières détenues pour - - - RESULTAT DE L'EXERCICE - 131 046 770,71
comptes et opérations liées -
42 Créances d'investissement 32 401 111,42 32 401 111,42
43 Créances de stocks 13 820 260,31 13 820 260,31
44 Créances envers les associés et les 9 458 819,38 9 458 819,38
sociétés apparentées -
45 Avances pour compte 66 085 291,42 66 085 291,42
46 Avance d'exploitation 214 266 943,11 214 266 943,11
47 Créances sur clients 689 613 906,00 95 195 637,84 594 418 268,16
48 Disponibilités - 536 067 404,21 - 536 067 404,21
40 Comptes débiteurs du passif - -
TOTAL 4 489 578 927,42 95 195 637,84 394 383 289,58
TOTAL GENERAL 6 338 286 508,05 4 571 825 846,24 1 766 460 661,81 TOTAL GENERAL 1 766 460 661,82

101
Cas pratique

1.3.4. Compte de résultat au 31 décembre 2004


des cptes DESIGNATION DES COMPTES DEBIT CREDIT

70 Ventes de marchandises
60 Marchandises consommées

80 MARGE BRUTE

80 Marge brute
71 Production vendue 2 001 627 725,11
72 Production stockée - 14 389 269,96
73 Production de l'entreprise pour elle-même
74 Prestations fournies 3 798 065,14
75 Transfert de charges de production 45 574 931,24
61 Matières et fournitures consommées 1 185 044 634,88
62 Services 199 191 160,30
TOTAL 1 384 235 795,18 2 036 611 451,53
81 VALEUR AJOUTEE 652 375 656,35

81 Valeur ajoutée 652 375 656,35


77 Produits divers 18 346 633,21
78 Transfert de charges d'exploitation 81 420 932,21
63 Frais de personnel 466 302 797,43
64 Impôts et taxes 36 834 130,46
65 Frais financiers 295 408 346,52
66 Frais divers 22 716 127,43
68 Dotations aux amortissement et provisions 374 498 076,20
TOTAL 1 195 759 478,04 752 143 221,77
83 RESULTAT D'EXPLOITATION 443 616 256,27

79 Poduits hors exploitation 188 559 691,64


69 Charges hors exploitation 282 679 683,83

84 RESULTAT HORS EXPLOITATION 94 119 992,19

83 Résultat d'exploitation 443 616 256,27


84 Résultat hors exploitation 94 119 992,19

880 RESULTAT BRUT DE L'EXERCICE 537 736 248,46


888 Participation des travalleurs aux bénefices de l'entrep -
889 IMPOT SUR LES BENEFICES -
88 RESULTAT DE l'EXERCICE -

102
Cas pratique

1.3.5. Compte de résultat au 31 décembre 2005


des cptes DESIGNATION DES COMPTES DEBIT CREDIT

70 Ventes de marchandises
60 Marchandises consommées

80 MARGE BRUTE

80 Marge brute
71 Production vendue 2 290 745 861,91
72 Production stockée 21 118 261,70
73 Production de l'entreprise pour elle-même 0
74 Prestations fournies 6 952 928,30
75 Transfert de charges de production 31 070 194,68
61 Matières et fournitures consommées 1 193 847 431,24
62 Services 198 363 459,75
TOTAL
81 VALEUR AJOUTEE 957 676 355,60

81 Valeur ajoutée 957 676 355,60


77 Produits divers 11 110 330,11
78 Transfert de charges d'exploitation 148 867 658,81
63 Frais de personnel 442 249 884,71
64 Impôts et taxes 43 594 263,56
65 Frais financiers 265 897 005,40
66 Frais divers 17 731 930,40
68 Dotations aux amortissement et provisions 322 405 276,72
TOTAL
83 RESULTAT D'EXPLOITATION 25 775 983,73

79 Poduits hors exploitation 75 096 736,55


69 Charges hors exploitation 231 919 490,99

84 RESULTAT HORS EXPLOITATION 156 822 754,44

83 Résultat d'exploitation 25 775 983,73


84 Résultat hors exploitation 156 822 754,44

880 RESULTAT BRUT DE L'EXERCICE 131 046 770,71


888 Participation des travalleurs aux bénefices de l'entrep
889 IMPOT SUR LES BENEFICES
88 RESULTAT DE l'EXERCICE

103
Cas pratique

Section
2 La transition en IFRS

Lors de la section précédente, nous avons présenté l’entreprise sujette à notre étude, à
présent nous allons toucher au cœur du sujet, à savoir la transition en IFRS.

A cet effet, nous avons opté pour l’établissement d’un rapport financier complet et
conforme aux IFRS.

Ce rapport a été établi sur la base de plusieurs rapports sur l’adoption des IFRS publiés
par des entreprises cotées au niveau des bourses européennes.

Il contient un jeu complet d’états financiers tel qu’exigé par les IFRS, en d’autre terme il
est composé des éléments suivants :

• Un bilan
• Un compte de résultat
• Un ta bleu des flux de trésorerie
• Un tableau des variations des capitaux propres
• Des notes annexes aux comptes (incluant une note annexe à la transition IFRS)

104
Cas pratique

1. BILAN

ACTIF ( en DZD) Note 2005 2004

ACTIFS NON COURANTS


Immobilisations corporelles 3 3 668 591 490,08 4 270 615 403,57
Immobilisations incorporelles - -
Autres actifs et créances non courants 5 130 409 406,47 98 338 646,52
Total des actifs non courants 3 799 000 896,55 4 368 954 050,09

ACTIFS COURANTS
Stock de marchandises 6 431 081 463,74 338 225 971,95
Clients et comptes rattachés 7 616 490 192,35 416 568 184,57
Autres créances 8 351 260 361,79 321 447 027,76
Trésorerie et équivalents de trésorerie 9 99 387 375,74 19 872 070,10
Total des actifs courants 1 498 219 393,62 1 096 113 254,38
Total de l'actif 5 297 220 290,17 5 465 067 304,47

PASSIF ( en DZD) Note 2005 2004

CAPITAUX PROPRES
capital 10 3 238 284 851,11 3 508 665 787,20
primes - -
réserves 108 748 864,00 70 000 000,00
résultat en instance d'affectation - 3 076 483 026,65 - 2 562 248 790,54
résultat de l'exercice - 126 055 239,61 - 514 234 236,11
autres - -
Total capitaux propres 144 495 448,86 502 182 760,55

PASSIFS NON COURANTS


dettes financières,part à long terme 2 951 424 399,86 3 006 328 986,89
provisions à long terme 11 24 522 007,50 21 071 748,29
autres passif non courants 12 89 054 944,66 84 195 784,08
Total des passifs non courants 3 065 001 352,02 3 111 596 519,26

PASSIFS COURANTS
provisions non courantes 11 4 534 418,79 2 869 719,69
endettement financier à court terme 13 664 538 628,79 629 368 020,12
fournisseur 377 080 640,11 286 213 205,59
dettes fiscales et sociales 14 89 573 969,30 74 948 962,13
autres passifs courants 15 951 995 832,31 857 888 117,13
Total des passifs courants 2 087 723 489,30 1 851 288 024,66
Total du passif 5 297 220 290,17 5 465 067 304,47

2. COMPTE DE RESULTAT

105
Cas pratique

en DZD Note 2005 2004

chiffre d'affaire 16 2 297 698 790,21 2 005 425 790,25


Productions stockées 22 544 486,02 - 13 577 946,21
Matières et fournitures consommées 1 193 847 431,24 1 185 044 634,88
Services 198 363 459,75 199 191 160,30
Valeur ajoutée 928 032 385,24 607 612 048,86

Frais de personnel 17 442 249 884,71 466 302 797,43


Impôts et taxes 43 594 263,56 36 834 130,46
Dotations aux amortissement et provisions 600 770 880,80 659 041 161,37
Résultat operationnel courant -158 582 643,83 -554 566 040,40

autres charges 18 57 465 827,90 136 732 525,69


autres produits 19 345 453 452,63 449 432 897,01
gain en capital 20 24 220,00 671 734,67
Résultat opérationnel 129 429 200,90 - 241 193 934,41
charges financière 265 404 533,48 286 245 507,01
produits financiers 21 10 388 344,89 10 290 727,27
Gain de change 24 220,00 671 734,67
perte de change 492 471,92 9 162 839,51
Résultat financier - 255 484 440,51 - 284 445 884,58

Résultat avant impôts - 126 055 239,61 - 525 639 818,99


Impôts sur le bénéfice

Résultat net - 126 055 239,61 - 525 639 818,99

3. TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE

106
Cas pratique

en DZD 2005 2004

FLUX DE TRESORERIE LIES A L'ACTIVITE OPERATIONNELLE


Résultat net - 126 055 239,61 - 514 234 236,11

Charges et produits sans incidence sur la trésorerie ou non liés à l'activités:


Amortissements et provisions 600 770 880,80 659 041 161,37
Plus et moins values de cession 24 220,00 671 734,67
Gains et perte latents - -
Autres 140 773 171,39 174 284 025,95

Capacité d'autofinancement 333 966 689,80 - 30 148 835,36


Variation du besoin en fonds de roulement 153 874 076,97 118 286 271,11
Flux nets de trésorerie générés par les activités opérationnelles 180 092 612,82 - 148 435 106,46

FLUX DE TRESORERIE LIES AUX OPERATIONS D'INVESTISSEMENTS


Décaissements liés à des acquisitions d'immobilisations:
Immobilisations corporelles et incorporelles 51 640 121,08 54 775 216,88
Immobilisations financières
Encaissement liés à des cession d'immobilisation:
Immobilisations corporelles et incorporelles 5 967 400,92 3 938 484,61
Immobilisations financières

Flux nets de trésorerie liés aux opérations d'investissement - 45 672 720,16 - 50 836 732,27

FLUX DE TRESORERIE LIES AUX OPERATIONS DE FINANCEMENT


Augmentation du capital en numéraire 38 748 864,00 -
Dividendes versés -
Émissions (+) remboursement (-) des emprunts - 54 904 587,03 94 549 325,23
Acquisition (-), cession (+) d'actions propres -
Subventions d'investissement - -
- -
Flux nets de trésorerie liés aux opérations de financement - 54 904 587,03 94 549 325,23
Variation de la trésorerie 79 515 305,63 - 104 722 513,50
Trésorerie à l'ouverture 19 872 070,10 124 594 583,60
Trésorerie à la clôture 99 387 375,74 19 872 070,10

4. VARIATION DES CAPITAUX PROPRES

107
Cas pratique

Résultat en instance Écart de Total des capitaux


Capital Prime Réserve
en DZD d'affectation réévaluation propres

Au1 janvier 2004 IFRS 481 315 038,52 - 70 000 000,00 - 2 562 248 790,54 3 289 709 102,38 1 278 775 350,36
Résultat de l'exercice - - 514 234 236,11 - 514 234 236,11
Résorption de l'écart de - - - - 262 358 353,70 262 358 353,70
réévaluation
Autres - - - - - -

Au31 décembre 2004 IFRS 481 315 038,52 - 70 000 000,00 - 3 076 483 026,65 3 027 350 748,68 502 182 760,55
Résultat de l'exercice - - - - 121 848 207,45 - - 121 848 207,45
Résorption de l'écart de - - - - 270 380 936,08 -
réévaluation -
Autres - - 38 748 864,00 - - 38 748 864,00

Au31 décembre 2005 IFRS 481 315 038,52 - 108 748 864,00 - 3 198 331 234,10 2 756 969 812,60 148 702 481,01

5. ANNEXE AUX COMPTES

108
Cas pratique

NOTE 1 : TRANSITION AUX NORMES IFRS


NOTE 2 : PRINCIPES COMPTABLES ET METHODES D’EVALUATION
NOTE 3: IMMOBILISATIONS CORPORELLES
NOTE 4: CONTRAT DE LOCATION FINANCEMENT
NOTE 5: CREANCES ET AUTRES ACTIFS NON COURANTS
NOTE 6: STOCKS
NOTE 7: CLIENTS ET COMPTES RATTACHES
NOTE 8: AUTRES CREANCES
NOTE 9 : TRESORERIE ET EQUIVALENTS DE TRESORERIE
NOTE 11 : DETTES FINANCIERES
NOTE 12 : PROVISIONS
NOTE 13 : AUTRES PASSIFS NON COURANTS
NOTE 14: ENDETTEMENT FINANCIER A COURT TERME
NOTE 15: DETTES FISCALES ET SOCIALES
NOTE 16: AUTRES PASSIFS COURANTS
NOTE 17: CHIFFRE D’AFFAIRES
NOTE 18: CHARGES PERSONNEL
NOTE 19: AUTRES CHARGES
NOTE 20: AUTRES PRODUITS
NOTE 21: GAINS EN CAPITAL
NOTE 22: PRODUITS FINANCIERS

109
Cas pratique

Les états financiers de l’entreprise xxx sont établis à compter du 1er janvier 2005
conformément au référentiel IFRS tel qu’adopté dans l’Union européenne. Les normes
retenues comme principes comptables sont celles applicables à la date du 31 décembre
2005.

NOTE 1: TRANSITION AUX NORMES IFRS

Cette note présente les principes généraux, les modalités de première application des
normes, les principaux retraitements réalisés ainsi que l’impact sur le bilan d’ouverture au
1er janvier 2004 et sur les états financiers de l’exercice 2004.

1.1. LES PRINCIPES

Le compte de résultat 2004 et les bilans au 1er janvier et au 31 décembre, tels que
présentés dans cette note, ont été établis conformément au référentiel IFRS en vigueur et
notamment aux dispositions relatives à la première application intégrale des normes telles
que prévues par la norme IFRS 1.

L’impact des changements de méthodes résultants de l’adoption des normes IFRS a été
imputé sur les capitaux propres du bilan d’ouverture au 1er janvier 2004.

1.2. LES MODALITES DE LA PREMIERE APPLICATION DES IFRS : OPTIONS


RETENUES

La norme IFRS 1 « Première application des normes d’informations financières


internationales », repose sur le principe général d’une application rétrospective de
l’ensemble des normes mais prévoit toutefois certaines options dérogatoires.

Dans ce cadre nous avons retenu comme coût historique à la date de transition une
réévaluation antérieure des terrains et des constructions.

La date du 1er janvier 2004 ayant été retenue comme date de transition aux IFRS, les
comptes du 31 décembre 2005 présentent des informations comparatives pour l’exercice
antérieur établies selon le même référentiel IFRS.

Cette annexe comprend :


- une présentation sur la transition aux IFRS.
- les principes et méthodes comptables applicables aux états financiers clos le 31
décembre 2005
- les informations annexes aux comptes.

110
Cas pratique

1.3. LES PRINCIPALES MODIFICATIONS RESULTANT DE LA TRANSITION


AUX NORMES IFRS

IAS 1 PRESENTATION DES ETATS FINANCIERS

Les états financiers présentés dans cette note sont établis conformément à la
norme IAS 1 « Présentation des états financiers ».

La réconciliation du compte de résultat et du bilan établis en 2004 selon le


PCN et le nouveau format IFRS est présentée à la section 1.4 de cette note.

Concernant le compte de résultat, la présentation des charges et produits par


nature a été retenue et la principale adaptation entre les référentiel algérien et
IFRS concerne le résultat hors exploitation ainsi que les comptes de transfert de
charges.

La rubrique « résultat hors exploitation » étant supprimée en IFRS, les produits


et charges y afférents sont ventilés entre les autres produits et les autres charges
selon leur natures. De même, les écritures engendrant les comptes 75
« Transfert de charges de production », 78 « Transfert de charges
d’exploitation » et 696 « Charges des exercices antérieurs » ont été ex tournées.

S’agissant du bilan, la norme IAS 1 impose la distinction des actifs et passif en


fonction de leur exigibilité (correspondant de manière générale aux échéances
inférieures ou supérieures à 1 an) et leur classement au bilan, entre les éléments
courants et les éléments non courants. Le bilan a été donc adapté pour
permettre une classification des postes d’actif et de passif selon ce critère.

Enfin, s’agissant du Tableau des Flux de Trésorerie, les normes algériennes ne


le prévoient pas tandis qu’en normes IFRS, il s’agit d’un état financier à part
entière.
En l’absence du tableau des flux de trésorerie algérien, la norme IAS 7 n’a eu
aucun effet.

IAS 16 IMMOBILISATIONS CORPORELLES

La norme de première adoption IFRS 1 prévoit une application rétrospective


des normes en vigueur au 31 décembre 2005.

Les immobilisations corporelles doivent être donc inscrites au coût amorti


reconstitué. En d’autres termes, l’entreprise doit procéder au calcul rétrospectif
des amortissements en utilisant pour durée d’amortissement la durée d’utilité
des biens.

111
Cas pratique

Néanmoins, l’ IFRS 1 autorise leur évaluation au bilan d’ouverture sur une


autre base autre que le coût historique.
Cette exemption permet à l’entreprise d’utiliser en lieu et place du coût
historique une des évaluations suivantes :

• La juste valeur à la date du bilan d’ouverture ;


• Le montant réévalué antérieurement à la date de transition au IFRS ;

En raison de la complexité de l’opération de reconstitution du coût historique


et profitant d’une réévaluation des immobilisations corporelles, nous avons
décidé de les inscrire au bilan d’ouverture 2004 sur la base de ce montant
réévalué.

Les immobilisations corporelles ont été réévaluées dans le cadre d’une mission
légale par un expert externe au cours de l’année 2003 à leur valeurs
marchandes. Le détail de la réévaluation est le suivant :

Montant brut au 01/01/


N° de compte Intitulé Réévaluation
2004
22 Terains 53 889 652 2 324 175 000
2400 Bâtiments industriel 382 369 375 661 574 725
2401 Bâtments administratifs 70 610 790 282 688 500
25 Bâtiments sociaux 1 930 014 383 818 442

La valeur brut des immobilisations ainsi que le cumul des amortissements sont
revalorisés au moyen d’un coefficient de réévaluation. Ce coefficient est défini
comme étant le rapport entre la juste valeur et la valeur nette comptable de
l’investissement.

Terains Bâtiments industriel Bâtiments administratifs Bâtments sociaux

(1) Montant brut 53 889 652,00 382 369 374,73 70 610 790,06 1 930 014,42
(2) Amortissemnts - - 111 874 109,38 - 32 972 971,44 - 1 405 185,77
(3) Montant net 53 889 652,00 270 495 265,35 37 637 818,62 524 828,65
(4) Réévaluation 2 324 175 000,00 661 574 725,00 282 688 500,00 383 818 442,00
(5) Coéfficient de réévaluation
= (4)/ (3) 43,13 2,45 7,51 731,32

Montant brut réévalué 2 324 175 000,00 935 195 348,46 530 340 467,59 1 411 460 917,24
Amortissement réévalués
- - 273 620 623,46 - 247 651 967,59 - 1 027 642 475,24
= (5) * (2)

De plus, la norme IAS 16 précise que l’amortissement des immobilisations


corporelles doit commencer dès que ces dernières sont prêtes à être utilisées.

Nous avons constaté qu’une partie des investissements en cours étaient en


réalité utilisés depuis 4 ans en tant que bâtiments administratifs, en
conséquence nous avons calculé le montant des amortissements cumulés
depuis le début de leur utilisation.

112
Cas pratique

Le montant des amortissements cumulés est égal à :

120768075,34*4%*4= 19 322 892,05 DZD.

L’application de la norme IFRS 1 a eu pour effet au 1er janvier 2004 une


augmentation des immobilisations corporelles nettes de 3 270 386 210,33 DA, et
une augmentation des capitaux propres de 3 270 386 210,33 DA.

L’impact au 31 décembre 2004 est une augmentation des immobilisations


corporelles nettes de 3 003 812 732,97 DA, une augmentation des capitaux
propres de 3 008 643 455,99 DA et une diminution du résultat net de
- 4 830 723,01DA.

IAS 2 STOCKS

L’IFRS 1 ne prévoit pas d’exception au principe d’application rétrospective


pour la comptabilisation et l’évaluation des stocks. Tous les stocks doivent
donc être revus individuellement ou par famille pour être comptabilisés
conformément à l’IAS 2.

Les stocks de produits finis sont évalués au moyen d’un coût standard incluant
des frais administratifs et des frais de siège qui ne doivent pas être pris en
considération selon la norme IAS 2.

La reconstitution des coûts de production a eu comme effet une augmentation


de la valeur des stocks des produits finis et des capitaux propres au 1er janvier
2004 de 546 423,57 DA

Quant au 31 décembre 2004 l’impact de l’IAS 2 est une augmentation de la


valeur des stocks et du résultat net de 811323,75 DA.

IAS 17 CONTRATS DE LOCATION

La norme de première adoption prévoit une application rétrospective des


dispositions de la norme IAS 17 aux contrats de location.

Nous avons procédé à une analyse des contrats de location en vigueur sur la
base des critères définis par la norme tels que :
a) Le contrat prévoit que la propriété du bien sera transférée au locataire à
la fin du contrat.
b) Le bailleur donne au locataire l’option d’acquérir le bien à un prix
suffisamment avantageux pour qu’il soit pratiquement certain que l’option
sera exercée.

113
Cas pratique

c) Le bail couvre la majeure partie de la durée de vie du bien.


d) La valeur actualisée des paiements minimaux à la date d’entrée en
vigueur du bail, correspond à peu prés à la valeur vénale du bien à cette
date.
e) Les biens loués sont d’une spécificité telle que seul le locataire peut les
utiliser sans modification majeure.

Cette analyse nous a permis d’identifier les contrats de location comme étant
des contrats de location financement, vue que ces contrats couvrent la durée de
vie restante des immobilisations et que le bailleur donne au locataire l’option
d’acquérir le bien à un prix suffisamment avantageux pour qu’il soit
pratiquement certain que l’option sera exercée.

Quoi que les opérations de location financement soient réservées uniquement


aux établissements financiers et aux banques, l’entreprise xxx loue des
véhicules de transport de marchandises à des particuliers avec option d’achat à
la fin du contrat.

Le montant des loyers perçus est comptabilisé en bilan sans passer par le
compte de résultat. L’écriture comptable est la suivante :
Débit : Créances clients vendeurs
Crédit : Avances/acomptes reçus des clients (compte n°57 000)

Le retraitement effectué consiste à :


• Annuler la comptabilisation de ces contrats faite par l’entreprise ;
• Faire sortir du bilan les immobilisations louées à leurs valeurs nettes ;
• Constater une créance financière ;
• Ventiler les annualités en remboursement de la créance financière et en
produits financiers.

Le retraitement de ces contrats de location financement conformément à l’IAS


17 à donner lieu au 1er janvier 2004 à :
• Une diminution des immobilisations corporelles nettes d’une valeur nette
de 90 920 000,00 DA.
• La constatation d’une créance financière de 79 930226,69 DA
• Une augmentation des capitaux propres de 2 961 226, 69 DA.
• Une Diminution du compte 57 000 Avances/Acompte reçus des clients de
13 951 000,00 DA.

Au 31 décembre 2004 l’impact est :


• Une diminution des immobilisations corporelles nettes d’une valeur nette
de 93 360 000,00 DA.
• La constatation d’une créance financière de 66 725 638,30 DA.
• Une augmentation des capitaux propres de 2 961 226, 69 DA.
• Une Diminution du compte 57 000 Avances/Acompte reçus des clients de
33 617 000,00 DA.
• Une augmentation des produits financiers et du résultat net de 4 021 411,61
DA.

114
Cas pratique

IAS 36 & 38 IMMOBILISATIONS INCORPORELLES ET DEPRECIATION D’ACTIF

Autres actifs non courants

La norme IAS 36 prévoit pour chaque clôture annuelle la réalisation de tests de


pertes de valeurs pour les actifs à durée de vie indéfinie, et seulement si des
indices de perte de valeur montrent une dépréciation probable, pour les actifs à
durée de vie définie.

Une analyse des autres actifs non courants figurant dans le bilan a été
effectuée, cette analyse n’a eu pour effet aucun ajustement des valeurs des
actifs.

Immobilisations incorporelles

La norme IAS 38 fournit une définition et des conditions de comptabilisations


précises des immobilisations incorporelles.

Comme aucune valeur incorporelle ne figure dans le bilan de l’entreprise, nous


avons effectué une revue générale de cette dernière afin de déterminer
d’éventuelles immobilisations incorporelles.

Cette revue n’a permis d’identifier aucune immobilisation incorporelle


répondant aux conditions de cette norme, de ce fait aucun ajustement n’a été
passé sur ce poste.

IAS 37 PROVISIONS

La première application des IFRS doit être rétrospective, il convient :


-D’analyser l’ensemble des provisions et de retraiter celles qui ne sont pas
conformes aux critères de reconnaissance ou d’évaluation définis par la
norme à savoir :
a) l’existence d’une obligation (juridique ou implicite) résultant
d’un événement passé.
b) une probable sortie future de ressource.
c) la possibilité d’estimer l’obligation avec fiabilité.

- Le cas échéant, de constater de nouvelles provisions actif ou passif, qui


ne pouvaient être comptabilisées selon les anciennes normes.

Les provisions figurant au bilan à fin 2003, établies en normes algériennes,


ont fait l’objet d’une révision et d’une mise en adéquation avec l’IAS 37.

115
Cas pratique

Les retraitements effectués consistent en la constatation d’une nouvelle


provision pour litige avec la maison mère et en l’ajustement de la provision
pour litige fiscaux.

L’impact de ce traitement au 1er janvier 2004 est une diminution des capitaux
propres de 2 869 719,69 DA.

Par contre l’impact au 31 décembre 2004 est une augmentation des capitaux
propres de 23 500 000,00 DA Et une diminution du résultat de 23 500 000,00 DA.

1.4. IMPACTS SUR LES ETATS FINANCIERS

1.4.1. Capitaux propres et résultat 2004

Le tableau de réconciliation entre les capitaux propres et le résultat net établis en normes
algériennes et ceux établis en applications des normes IFRS à compter du 1er janvier 2004
se présente de la façon suivante :

( en DZD ) 2004

Situation nette totale 1 janvier 2004 Résultat Dividendes 31décembre 2004

Situation nette totale- cadre algérienne - 1 992 248 790,54 - 537 736 248,46 - - 2 529 985 039,00

Immobilisations corporelles (IAS 16) 3 270 386 210,33 - 4 830 723,01 3 008 027 856,63
Avantages postérieurs à l'emploi (IAS 19) - - - -
Variations des cours des monnaies (IAS 21) - - - -
Stocks (IAS 2) 546 423,57 811 323,75 - 546 423,57
Contrats de location (IAS 17) 2 961 226,69 4 021 411,61 2 961 226,69
Dépréciation d'actif - - - -
et immobilisations incorporelles ( IAS 36 & 38 )
Provisions ( IAS 37) - 2 869 719,69 23 500 000,00 - 2 869 719,69
Autres IAS - - - -

Impact des normes IFRS 3 271 024 140,90 23 502 012,35 - 3 008 665 787,20

Situation nette totale- normes IFRS 1 278 775 350,36 - 514 234 236,11 - 502 182 760,55

116
Cas pratique

Principaux impacts des normes IFRS sur le résultat net :

en DZD

Résultat publié au 31 décembre 2004 - 537 736 248,46

Immobilisations corporelles ( IAS 16 ) - 4 830 723,01


Stocks (IAS 2) 811 323,75
Immobilisations incorporelles ( IAS 38 ) -
Contrats de location (IAS 17) 4 021 411,61
Dépréciation d'actif ( IAS 36 ) -
Provisions - actualisation (IAS 37) 23 500 000,00
Autres normes -

Retraitements IFRS 23 502 012,35


Résultat IFRS au 31 décembre 2004 - 514 234 236,11

117
Cas pratique

1.4.2. Bilan de transitions au 1er janvier 2004

Comptes conforme au cadre


ACTIF ( en DZD) algérien présentés selon le Reclassement Retraitement Écart de réévaluation IFRS
référentiel IFRS

ACTIFS NON COURANTS


Immobilisations corporelles 1 614 099 612,66 - - 110 242 892,05 3 289 709 102,38 4 793 565 822,99
Immobilisations incorporelles - - - - -
Autres actifs non courants - 31 681 700,64 79 930 226,69 - 111 611 927,32
Total des actifs non courants 1 614 099 612,66 31 681 700,64 - 30 312 665,36 3 289 709 102,38 4 905 177 750,31

ACTIFS COURANTS
Stock de marchandises 174 062 980,07 - 546 423,57 - 174 609 403,64
Clients et comptes rattachés 515 276 838,71 - - - 515 276 838,71
Autres créances 274 899 230,38 - 31 681 700,64 - - 243 217 529,74
Trésorerie et équivalents de trésorerie - 260 321 485,36 - 384 916 068,96 - - 124 594 583,60
Total des actifs courants 703 917 563,81 - 416 597 769,59 546 423,57 - 1 057 698 355,70
Total de l'actif 2 318 017 176,47 - 384 916 068,96 - 29 766 241,79 3 289 709 102,38 5 962 876 106,01

Comptes conforme au cadre


PASSIF ( en DZD) algérien présentés selon le Reclassement Retraitement Écart de réévaluation IFRS
référentiel IFRS

CAPITAUX PROPRES
Capital 500 000 000,00 - - 18 684 961,48 3 289 709 102,38 3 771 024 140,90
Primes - - - - -
Réserves 70 000 000,00 - - - 70 000 000,00
Résultat - 2 562 248 790,54 - - - - 2 562 248 790,54
Autres - - - - -
Total capitaux propres - 1 992 248 790,54 - - 18 684 961,48 3 289 709 102,38 1 278 775 350,36

PASSIFS NON COURANTS


Dettes financières,part à long terme 2 911 779 661,66 - - - 2 911 779 661,66
Provisions à long terme 44 571 748,29 - - - 44 571 748,29
Autres passif non courants 84 624 499,74 - - - 84 624 499,74
Total des passifs non courants 3 040 975 909,68 - - - 3 040 975 909,68

PASSIFS COURANTS
Provisions courantes - - 2869719,69 - 2 869 719,69
Endettement financier à court terme - 384 916 068,96 - - 384 916 068,96
Fournisseur 261 362 064,52 - - - 261 362 064,52
Dettes fiscales et sociales 193 916 252,61 - - - 193 916 252,61
Autres passifs courants 814 011 740,20 - - 13 951 000,00 - 800 060 740,20
Total des passifs courants 1 269 290 057,33 384 916 068,96 - 11 081 280,31 - 1 643 124 845,98
Total du passif 2 318 017 176,47 384 916 068,96 - 29 766 241,79 3 289 709 102,38 5 962 876 106,01

118
Cas pratique

1.4.3. Compte de résultat au 31 décembre 2004

Comptes conforme au
Reclacements induit par
cadre algérien présentés Retraitement IFRS
la norme IAS 1
selon leformat IFRS
en DZD

Productions vendues 2 001 627 725,11 2 001 627 725,11


Préstations fournies 3 798 065,14 3 798 065,14
chiffre d'affaire 2 005 425 790,25 2 005 425 790,25
Production de l'entreprise pour elle-même - -
Productions stockées - 14 389 269,96 811 323,75 - 13 577 946,21
Transfert de charges de production 45 574 931,24 - 45 574 931,24 - -
Matières et fournitures consommées 1 185 044 634,88 1 185 044 634,88
Services 199 191 160,30 199 191 160,30
Valeur ajoutée 652 375 656,35 - 45 574 931,24 811 323,75 607 612 048,86

Transfert de charges d'exploitation 81 420 932,21 - 81 420 932,21 - -


Frais de personnel 466 302 797,43 466 302 797,43
Impôts et taxes 36 834 130,46 36 834 130,46
Dotations aux amortissement et provisions 374 498 076,20 40 854 008,46 243 689 076,71 659 041 161,37
Résultat operationnel courant - 143 838 415,53 - 167 849 871,91 - 242 877 752,96 - 554 566 040,40

produits hors exploitation 188 559 691,64 - 188 559 691,64 - -


charges hors exploitation 282 679 683,83 - 282 679 683,83 - -
autres charges - 136 732 525,69 - 136 732 525,69
autres produits - 187 074 543,31 262 358 353,70 449 432 897,01
Frais Divers 22 716 127,43 - 22 716 127,43 - -
gain en capital - 671 734,67 - 671 734,67
Produit divers 18 346 633,21 - 18 346 633,21 - -
Résultat opérationnel - 242 327 901,94 - 241 193 934,41
charges financière 286 245 507,01 - - 286 245 507,01
produits financiers - 6 269 315,66 4 021 411,61 10 290 727,27
Gain de change - 12 077 317,55 - 12 077 317,55
perte de change 9 162 839,51 - - 9 162 839,51
Résultat financier - 295 408 346,52 - 273 040 301,70

Résultat avant impôts - 537 736 248,46 - - 514 234 236,11


Impôts sur le bénéfice

Résultat net - 537 736 248,46 - 514 234 236,11

119
Cas pratique

1.4.4. Bilan au 31 décembre 2004

Comptes conforme au cadre


ACTIF ( en DZD) algérien présentés selon le Reclassement Retraitement Écart de réévaluation IFRS
référentiel IFRS

ACTIFS NONCOURANTS
Immobilisations corporelles 1 360 778 269,96 - - 117 513 615,07 3 027 350 748,68 4 270 615 403,57
Immobilisations incorporelles - - - - -
Autres actifs non courants - 31 613 008,21 66 725 638,30 - 98 338 646,52
Total des actifs non courants 1 360 778 269,96 31 613 008,21 - 50 787 976,77 3 027 350 748,68 4 368 954 050,09

ACTIFS COURANTS
Stock de marchandises 336 868 224,63 - 1 357 747,32 - 338 225 971,95
Clients et comptes rattachés 416 568 184,57 - - 416 568 184,57
Autres créances 353 060 035,97 - 31 613 008,21 - - 321 447 027,76
Trésorerie et équivalents de trésorerie -609 495 950,02 - 629 368 020,12 - - 19 872 070,10
Total des actifs courants 497 000 495,15 - 660 981 028,33 1 357 747,32 - 1 096 113 254,38
Total de l'actif 1 857 778 765,11 - 629 368 020,12 - 49 430 229,44 3 027 350 748,68 5 465 067 304,47

Comptes conforme au cadre


PASSIF ( en DZD) algérien présentés selon le Reclassement Retraitement Écart de réévaluation IFRS
référentiel IFRS

CAPITAUXPROPRES
capital 500 000 000,00 - - 18 684 961,48 3 027 350 748,68 3 508 665 787,20
primes - - - - -
réserves 70 000 000,00 - - - 70 000 000,00
résultat en instance d'affectation - 2 562 248 790,54 - - - - 2 562 248 790,54
résultat de l'exercice - 537 736 248,46 - 23 502 012,35 - - 514 234 236,11
autres - - - - -
Total capitaux propres - 2 529 985 039,00 - 4 817 050,87 3 027 350 748,68 502 182 760,55

PASSIFS NONCOURANTS
dettes financières,part à long terme 3 006 328 986,89 - - - 3 006 328 986,89
provisions à long terme 44 571 748,29 - - 23 500 000,00 - 21 071 748,29
autres passif non courants 84 195 784,08 - - 84 195 784,08
Total des passifs non courants 3 135 096 519,26 - - 23 500 000,00 - 3 111 596 519,26

PASSIFS COURANTS
provisions non courantes - - 2 869 719,69 - 2 869 719,69
endettement financier à court terme - 629 368 020,12 - - 629 368 020,12
fournisseur 286 213 205,59 - - - 286 213 205,59
dettes fiscales et sociales 74 948 962,13 - - - 74 948 962,13
autres passifs courants 891 505 117,13 - - 33 617 000,00 - 857 888 117,13
Total des passifs courants 1 252 667 284,85 629 368 020,12 - 30 747 280,31 - 1 851 288 024,66
Total du passif 1 857 778 765,11 629 368 020,12 - 49 430 229,44 3 027 350 748,68 5 465 067 304,47

120
Cas pratique

1.4.5. Tableau des flux de trésorerie de l’exercice 2004

en DZD 2004

FLUX DE TRESORERIE LIES A L'ACTIVITE OPERATIONNELLE


Résultat net - 514 234 236,11

Charges et produits sans incidence sur la trésorerie ou non liés à l'activités:


amortissements et provisions 659 041 161,37
plus et moins values de cession 671 734,67
gains et perte latents -
autres 174 284 025,95

Capacité d'autofinancement - 30 148 835,36


Variation du besoin en fonds de roulement 118 286 271,11
Flux nets de trésorerie générés par les activités opérationnelles - 148 435 106,46

FLUX DE TRESORERIE LIES AUX OPERATIONS D'INVESTISSEMENTS


Décaissements liés à des acquisitions d'immobilisations:
immobilisations corporelles et incorporelles 56 804 133,19
immobilisations financières -
Encaissement liés à des cession d'immobilisation:
immobilisations corporelles et incorporelles 5 967 400,92
immobilisations financières -

Flux nets de trésorerie liés aux opérations d'investissement - 50 836 732,27

FLUX DE TRESORERIE LIES AUX OPERATIONS DE FINANCEMENT


Augmentation du capital en numéraire -
Dividendes versés -
Émissions (+) remboursement (-) des emprunts 94 549 325,23
Acquisition (-), cession (+) d'actions propres
Subventions d'investissement -

Flux nets de trésorerie liés aux opérations de financement 94 549 325,23


Variation de la trésorerie - 104 722 513,50
Trésorerie à l'ouverture 124 594 583,60
Trésorerie à la clôture 19 872 070,10

121
Cas pratique

NOTE 2: PRINCIPES COMPTABLES ET METHODES D’EVALUATION

2.1. BASE DE PREPARATION DES ETATS FINANCIERS

Les états financiers sont présentés en dinars algériens. Ils ont été établis selon la
convention du coût historique à l’exception des terrains et des bâtiments qui sont
enregistrés à leurs justes valeurs.

Les principes et méthodes comptables ci-après ont été appliqués de manière permanente à
l’ensemble des périodes présentées dans les états financiers.

2.2. LES MONNAIES ETRANGERES

Les actifs et passifs de l’entreprise libellés en devises étrangères, sont convertis en dinars,
en appliquant le cours en vigueur à la date de clôture, les produits et charges du compte de
résultat et les flux du tableaux de flux de trésorerie en appliquant le cours moyen de
l’exercice. Les écarts de conversion en résultant sont inscrits directement en capitaux
propres.
Les cours utilisés pour la conversion des monnaies étrangères sont les suivants :

Cours de clôture Cours moyen


Monnaie
2005 2004 2005 2004

USD 73,5148 72,6811 73,35964167 72,060875


EUR 87,1754 97,4202 91,322575 89,619758

2.3. LES IMMOBILISATIONS CORPORELLES

Les immobilisations corporelles sont inscrites au bilan au coût diminué du cumul des
amortissements et des pertes de valeurs éventuelles, en appliquant l’approche par
composants prévue par l’IAS 16. Lorsqu’une immobilisation corporelle comporte des
composantes significatives ayant une durée d’utilité différente, ceux-ci sont amortis sur
leur durée d’utilité, selon le mode linéaire à compter de leurs dates de mise en service.

2.4. LES CONTRATS DE LOCATION

Les contrats de location pour lesquels la quasi-totalité des risques et avantages inhérents à
la propriété sont transférés par le bailleur au locataire, sont classés en contrats de location
financement conformément à l’IAS 17.

Les biens loués en vertu d’un contrat de location financement sont décomptabilisés de
l’actif de l’entreprise, avec en contrepartie une créance financière.

122
Cas pratique

2.5. LES DEPRECIATIONS D’ACTIFS

Les valeurs comptables des actifs à durée de vie indéfinie sont revues à chaque date de
clôture annuelle et en cours d’exercice en cas d’indice de perte de valeur. Pour les actifs à
durée de vie définie, les valeurs sont revues seulement si des indices de perte de valeur
montrent une dépréciation probable.

Une perte de valeur est comptabilisée en charge au compte de résultat, dès lors que la
valeur de l’actif excède sa valeur d’utilité. Celle-ci est déterminée sur la base d’une
méthode de projection des flux futurs de trésorerie actualisés sur une durée de 10 ans. Le
taux d’actualisation retenu correspond au coût moyen des capitaux employés par
l’entreprise.

Lorsqu’il n’est pas possible d’estimer la valeur d’utilité d’un actif isolé, celle-ci est
appréciée au niveau de l’UGT à laquelle l’actif appartient, dans la mesure où les
installations industrielles, les produits et les marchés constituent un ensemble cohérent.

2.6. LES STOCKS

Les stocks sont évalués suivant la méthode du coût unitaire moyen pondéré, au plus bas du
coût d’acquisition de production et de la valeur nette de réalisation.

La valeur brute des marchandises et des approvisionnements comprend les frais d’achat et
les frais accessoires.

Les produits fabriqués sont valorisés au coût de production comprenant les


consommations, les charges directes et indirectes de production et les amortissements des
biens concourant à la production.

Des dépréciations sont constituées, le cas échéant sur les stocks, pour prendre en compte
les pertes probables et les faire apparaître à la clôture de l’exercice.

2.7. LA TRESORERIE ET LES EQUIVALENTS DE TRESORERIE

La trésorerie et équivalents de trésorerie comprennent les liquidités et les placements à


court terme (ayant une échéance inférieure à 3 mois et ne présentant pas de risque de
variation de valeur). Ces derniers sont valorisés à leurs valeurs de marché à la clôture. La
trésorerie nette dont la variation est présentée dans le tableau des flux de trésorerie, est
constituée de la trésorerie et des équivalents de trésorerie diminués des découverts
bancaires.

2.8. LES AVANTAGES AU PERSONNEL

Les réglementations, usages et accords contractuels en vigueur en Algérie prévoient des


avantages postérieurs à l’emploi (indemnités de départ en retraite, complément de retraite,
couverture de dépenses médicales …).

123
Cas pratique

Les régimes à cotisations définies, dont les cotisations sont comptabilisées en charges
lorsqu’elles sont encourues, ne constituent pas un engagement futur pour l’entreprise et ne
donnent pas lieu à une constitution de provisions.

2.9. LES PROVISIONS

Une provision est comptabilisée lorsque l’entreprise a une obligation actuelle, légale ou
implicite, résultant d’un fait générateur antérieur à la clôture qui entraînera une sortie de
ressource sans contrepartie, pouvant être estimée de manière fiable.

Les provisions pour risques et charges, dont l’échéance est supérieure à un an, font l’objet
d’une actualisation, conformément à IAS 37, lorsque l’effet du temps est significatif.

NOTE 3: IMMOBILISATIONS CORPORELLES

Les tableaux donnant le détail des valeurs brutes, des amortissements cumulés et des
valeurs nettes des immobilisations corporelles se présentent comme suit :

Terrain et Installations, Autres Investissements


construction matériel et outillage immobilisations en cours Total
en DZD

VALEURS BRUTES
Au 31 décembre 2004 5 242 417 279,67 3 021 649 520,21 1 600 709 976,05 7 886 176,30 9 872 662 952,23
Aquisitions - - 51 640 121,08 - 51 640 121,08
Cessions - 5 967 400,92 - - 5 967 400,92
Autres mouvements - - - 1 438 000,00 1 438 000,00

-
Au 31 décembre 2005 5 242 417 279,67 3 015 682 119,29 1 652 350 097,13 9 324 176,30 9 919 773 672,39

AMORTSSEMENTS ET
PERTE DE VALEUR
Au 31 décembre 2004 1 851 015 454,95 2 246 100 817,70 1 504 931 276,01 - 5 602 047 548,66
augmmentation 287 608 219,62 242 296 930,00 119 804 585,68 - 649 709 735,30
diminution - 575 101,64 - - 575 101,64
Autres mouvements - - - - -

Au 31 décembre 2005 2 138 623 674,57 2 488 972 849,34 1 624 735 861,69 - 6 251 182 182,31

Valeur Nette Comptable au 31


décembre 2005 3 103 793 605,11 526 709 269,95 27 614 235,44 9 324 176,30 3 668 591 490,08

124
Cas pratique

Les « terrains et constructions » comprennent les constructions administratives,


industrielles et sociales.

Les « installations, matériel et outillage » sont composés de tous les équipements entrant
dans le processus de production et de vente.

Les autres immobilisations sont composées des équipements sociaux, mobiliers de bureau
et enfin des agencements et installations.

Au 31 décembre 2005, des tests de perte de valeur ont été réalisés pour les immobilisations
corporelles à durée de vie indéfinie. Ces tests n’ont eu pour effet aucune dépréciation des
actifs concernés.

Quant aux immobilisations à durée de vie définie aucun indice de perte de valeur interne
soit-il ou externe n’a été observé, ce qui explique la non réalisation de test de dépréciation
pour cette catégorie d’actif.

NOTE 4 : CONTRAT DE LOCATION FINANCEMENT

En plus de la production de boisons, la société s’est engagée dans des opérations de


financement des ventes auprès de certains clients.

Ces opérations de financement des ventes portent sur des camions semi remorque et des
camions frigorifiés. Ces camions ne sont pas comptabilisés au bilan de la société vu que
les contrats de location stipulent que c’est les contractants qui assument les risques et les
avantages de la propriété des camions et que cette dernière leur sera transférée à la fin des
contrats.

Les loyers nominaux futurs au titre des contrats de location financement résultant des
opérations de financement des ventes de camions se présentent comme suit :

en DZD

Au plus tard en 2006 12 267 542,29


Après 2006 et au plus tard en 2010 38 101 372,95
Après 2010 -

Total 50 368 915,24

125
Cas pratique

NOTE 5: CREANCES ET AUTRES ACTIFS NON COURANTS

Le tableau ci-après indique le détail des créances et autres actifs non courants :

en DZD Montants bruts Provisions Montants nets

Au 31 décembre 2004 98 338 646,52 - 98 338 646,52


Acquisition / Augmentation 48 427 483,01 - 48 427 483,01
Cessions / Diminutions 16 356 723,06 - 16 356 723,06
Autres - - -

Au 31 décembre 2005 130 409 406,47 - 130 409 406,47


dont :
créance de leasing 50 368 915,24 - 50 368 915,24
Immobilisations financières 24 730 000,00 - 24 730 000,00
Autres créances 55 310 491,23 - 55 310 491,23

Au 31 décembre 2005 130 409 406,47 - 130 409 406,47

Au 31 décembre 2005 et 2004 les immobilisations financières comprennent des


participations dans deux entreprises l’une opérant dans le secteur industriel et l’autre des
les finances (établissement financier).

Quant aux autres créances, elles sont composées des créances au titre des diverses avances
dans l’échéance est supérieure à une année.

NOTE 6 : STOCKS

Les stocks aux 31 décembre 2005 et 2004 comprennent les éléments suivants :

2005 2004
en DZD Brut Provisions Net Brut Provisions Net

Matières et fournitures 326 643 212,79 - 42 510 452,07 284 132 760,72 295 950 806,74 - 40 060 904,07 255 889 902,67
Produits finis 79 524 937,51 - 35 377,04 79 489 560,47 33 444 284,13 - 34 126,97 33 410 157,16
Stocks à l'extérieur 67 459 142,55 67 459 142,55 48 882 787,73 48 882 787,73

Total 473 627 292,85 - 42 545 829,11 431 081 463,74 378 277 878,60 - 40 095 031,04 338 182 847,56

L’augmentation des en-cours de production de près de 100 M DZD est essentiellement due
à trois facteurs à savoir :
• aux programmes de diversification de la production.
• la montée en puissance de la demande sur les produits commercialisés.

126
Cas pratique

• La hausse des prix des matières premières durant cette période.

NOTE 7: CLIENTS ET COMPTES RATTACHES

Les créances clients aux 31 décembre 2005 et 2004 sont les suivantes :

en DZD 2005 2004

Créances sur vente de biens et de services 711 685 830,19 495 242 265,43
Provisions pour créances douteuses 95 195 637,84 78 674 080,86

Total 616 490 192,35 416 568 184,57

NOTE 8 : AUTRES CREANCES

Les autres actifs aux 31 décembre 2005 et 2004 comprennent les postes suivants :

2005 2004
enDZD Brut Provisions Net Brut Provisions Net

Avancesaupersonnel 413641,58 - 413641,58 1088714,25 - 1088714,25


Cautionnement versé 1648559,20 - 1648559,20 608959,20 - 608959,20
Créancesdestock 13820260,31 - 13820260,31 10630195,82 - 10630195,82
Avancespour compte 335377900,70 - 335377900,70 309119158,49 - 309119158,49

Total 351260361,79 - 351260361,79 321447027,76 - 321447027,76

NOTE 9: TRESORERIE ET EQUIVALENTS DE TRESORERIE

La trésorerie se compose des éléments suivants :


en DZD 2005 2004

Fonds en dépots chez le notaire 6 000 000,00 6 000 000,00


comptes bancaires 10 728 461,88 9 638 283,28
Comptes postaux 1 319,16 1 265,43
Caisse 3 923 848,09 3 489 521,39
Régies et accriditifs 78 733 746,61 743 000,00

Trésorerie et équivalents de trésorerie 99 387 375,74 19 872 070,10

127
Cas pratique

NOTE 10: CAPITAL SOCIAL

Les capitaux de la société ont connu une augmentation due essentiellement à la décision de
l’assemblée générale du 23 février 2005 du reversement des réserves facultatives
distribuées antérieurement entre les actionnaires. Le montant de ces reversements est de
38 748 864 DZD.

NOTE 11 : PROVISIONS

Litiges avec la
Litiges fiscales Autres provisions Total
en DZD maison mére

Au 31 décembre 2004 21 071 748,29 2 869 719,69 - 23 941 467,98


Augmentation - - 7 984 678,00 7 984 678,00
Autres mouvements - - 2 869 719,69 - - 2 869 719,69

Au 31 décembre 2005 21 071 748,29 - 7 984 678,00 29 056 426,29


dont à moins d'un an - - 4 534 418,79 4 534 418,79
dont à plus d'un an 21 071 748,29 - 3 450 259,21 24 522 007,50

NOTE 12 : AUTRES PASSIFS NON COURANTS

Le détail des autres passifs dont l’échéance est à plus d’un an est le suivant :

en DZD 2005 2004

Dettes envers le associés et les sociétés apparentées 26 513 962,31 57 304 006,93
Crédits d'investissement 52 839 149,27 26 660 330,30
Cautionnements reçues 9 701 833,08 231 446,85

Total 89 054 944,66 84 195 784,08

NOTE 13 : ENDETTEMENT FINANCIER A COURT TERME

Les dettes financières à court terme sont constituées des découverts bancaires.

128
Cas pratique

NOTE 14 : DETTES FISCALES ET SOCIALES

en DZD 2005 2004

Dettes fiscales 79 438 236,15 62 242 763,45


Dettes sociales 10 135 733,15 12 706 198,68

Total 89 573 969,30 74 948 962,13

La dette fiscale est composée essentiellement des dettes au titre de la TVA, de l’IRG, de la
TAP et du VF.

Quant à la dette sociale, elle est composée des versements à effectuer aux organismes
sociaux au titre des diverses cotisations sociales.

La totalité de la dette sociale et fiscale est à moins d’un an.

NOTE 15 : AUTRES PASSIFS COURANTS

en DZD 2005 2004

Consignations à rembourser 476 771 602,68 467 620 465,18


Oppositions sur salaires 116 340,77 71 073,79
Autres détentions pour comptes 8 278 009,98 5 741 704,17
Créditeurs de service 107 298 512,25 144 986 321,82
personnel 147 377 014,74 98 575 074,81
Créditeurs de frais financiers 65 260 141,37 66 795 177,99
Créditeurs de frais divers 13 309 193,62 3 043 830,63
Acompte et avances clients 122 107 627,25 67 461 104,11
Recettes en attente d'imputation 11 477 389,65 3 593 364,63

Total 951 995 832,31 857 888 117,13

NOTE 16 : CHIFFRE D’AFFAIRES

Le chiffre d’affaires qui se compose essentiellement des ventes de biens et de services a


atteint en 2005 2 297 M DZD contre 2 005 M DZD en 2004.

Cette augmentation est due essentiellement au lancement de nouvelles gammes de


boissons, à l’extension de l’objet social à la commercialisation et de production de
certains produits alimentaires.

129
Cas pratique

Détail du chiffre d’affaire :

en DZD 2005 2004

Production vendue 2 290 745 861,91 2 001 627 725,11


Préstation de services 6 952 928,30 3 798 065,14

Chiffres d'affaires 2 297 698 790,21 2 005 425 790,25

NOTE 17 : CHARGES PERSONNEL

en DZD 2005 2004

Salaires et traitements 386 628 295,94 389 534 974,57


Charges sociales 55 621 588,77 76 767 822,86

Charge du personnel 442 249 884,71 466 302 797,43

La charge du personnel a connue une baisse de 24 M DZD due au plan de compression


d’effectif lancé par la société au cours de l’année 2005.

NOTE 18 : AUTRES CHARGES

Les autres charges sont composées des éléments suivants :

en DZD 2005 2004

Frais divers 17 731 930,40 22 716 127,43


Reprise sur produits des exercices antérieurs 12 065 471,34 4 726 985,65
Charges exceptionnelles 25 567 717,94 85 437 898,70
Pénalités et amendes 34 400,00 22 486 769,92
Frais surestaries 2 066 308,22 1 364 743,99

Total 57465827,9 136 732 525,69

130
Cas pratique

NOTE 19 : AUTRES PRODUITS

en DZD 2005 2004

Reprise sur charges des exercic 47 674 451,15 81 464 268,74


Produits des exercics anrérieurs - 566 026,36
Produits exceptionnels 27 398 065,40 105 044 248,21
Résorption de l'écart de réévaluation 270 380 936,08 262 358 353,70

Total 345 453 452,63 449 432 897,01

Les autres produits en 2004 incluaient la reprise de la provision au titre du litige avec
l’administration fiscale à hauteur de 23,5 M DZD.

NOTE 20 : GAINS EN CAPITAL

Les résultats des cessions d’éléments d’actif sont résumés dans le tableau ci après :

en DZD 2005 2004

Valeur résiduelle des investissements cédés - 813 413,66


Produits de cession des inestissements 24 220,00 1 485 148,33

Total 24 220,00 671 734,67

NOTE 21 : PRODUITS FINANCIERS

Le tableau suivant décrit les principales composantes des produits financiers :

en DZD 2005 2004

Revenues des titres de participation 4 876 451,20 4 876 451,20


Poduits liés aux opérations de location financement 3 509 276,94 4 021 411,61
Autres produits financiers 2 002 616,75 1 392 864,46

Total 10 388 344,89 10 290 727,27

131
Cas pratique

Conclusion

Tout au long de cette section, nous avons essayé d’appliquer le référentiel IFRS à
une entreprise algérienne. Une application qui n’a pu être malheureusement complète. En
effet nous n’avons pu ni appliqué l’intégralité des normes IFRS, ni présenté certaines
informations obligatoires en IFRS et nécessaires pour la bonne compréhension du travail
effectué.

Ce fait est expliqué essentiellement par deux raisons :


• L’absence totale de l’information pour certain cas ;
• L’impossibilité de divulguer l’information pour d’autres cas en raison des
obligations de confidentialité.

Ceci dit, cette application nous permet de tirer certaines conclusions quant à la
réalité du référentiel IFRS et de ces divergences avec le cadre comptable Algérien.

Ainsi, nous constatons que, d’une norme à l’autre, les écarts relevés ont une
influence significative sur les résultats et sur les différents ratios de l’entreprise.

Dans ce cadre, les normes IAS/IFRS ont tendance à gonfler les fonds propres suite
aux plus values de réévaluation réalisées sur les immobilisations corporelles, ce qui
enjolive certains ratios (rentabilité, solvabilité,…) et donc la situation financière générale
de l’entreprise.

Les normes IAS/IFRS valorisent les éléments financiers selon leur juste valeur et
non plus selon leur coût historique comme c’est le cas dans notre référentiel comptable. Or,
la valorisation selon la juste valeur est tout a fait subjective.

De plus le référentiel IFRS introduit de nouvelles notions à l’image de


l’actualisation, et de nouvelles méthodes de comptabilisation comme celles des contrats de
location financement. Ces notions donnent certes une image plus fidèle de la réalité
économique de l’entreprise, mais restent cependant soumises aux appréciations des
entreprises ce qui les rend également subjectives.

La notion d’image fidèle et de prudence est la ligne directrice qui a structuré notre
droit comptable algérien depuis 1975. Or le référentiel comptable international base le
raisonnement comptable sur des évaluations économiques des postes du bilan, au détriment
quelque fois du principe de prudence qui préside à notre droit comptable.

132
Conclusion

L’une des innovations majeures du dernier siècle en matière comptable est


l’avènement des nouvelles normes comptables IAS/IFRS.
Le référentiel IFRS élaboré par un organisme privé indépendant, ne cesse de
susciter un intérêt de plus en plus grandissant de la part des normalisateurs nationaux et
internationaux.
Cet intérêt est expliqué principalement, par la nécessité d’une harmonisation
comptable internationale, essentielle pour parer aux difficultés liées à l’hétérogénéité des
référentiels comptables.
C’est ainsi, que les nouvelles normes comptables se présentent comme la solution
incontournable pour la réussite d’une harmonisation internationale en raison de leur
philosophie novatrice et de leur méthodologie stricte.
Les normes IFRS sont sous-tendues par la même conception de la comptabilité que
les normes américaines. Comme l’indique le cadre conceptuel du référentiel IFRS,
l’objectif principal de l’information comptable est d’être utile à la prise de décisions des
investisseurs boursiers. Cette conception de la comptabilité n’est pas neutre, elle exerce
notamment une influence sur la nature de l’information à publier et les principes
comptables.
Les modifications induites par l’application du référentiel IFRS concernent
plusieurs domaines. L’analyse comparative du cadre comptable algérien avec les normes
IAS /IFRS montre qu’il existe des divergences majeures entre ces deux référentiels dues au
fait qu’à la différence des IFRS, le cadre comptable algérien est orienté vers l’Etat comme
principal destinataire de l’information comptable.

L’application des normes IFRS pour une entreprise régie par le droit comptable
algérien, ainsi que la pratique de l’audit montrent aussi que l’application du référentiel
IAS/IFRS ne change pas uniquement les habitudes des préparateurs des états financiers.
Elle modifie également la nature des risques identifiés par les auditeurs lors de leurs
missions de contrôle légal des comptes.

Les divergences entre les deux référentiels ainsi que les nouvelles zone de risque
inhérentes de l’application des IFRS sont liées à la nouvelle philosophie comptable. Ces
divergences se résument essentiellement en trois points à savoir :
• l’absence de standardisation des états financiers ;

133
• l’application du principe de la prédominance de la substance sur l’apparence ;
• la délicate appréciation d’une comptabilité de valeur.

La première différence majeure entre le référentiel IFRS et le plan comptable


national est la plus grande liberté de présentation des états financiers offerte aux
préparateurs des comptes, ce qui induit une responsabilité plus forte des dirigeants et une
plus grande vigilance des auditeurs légaux.
Si la norme IAS 1 précise les informations minimales à présenter au bilan et au
compte de résultat, elle n’impose rien sur le contenu des autres rubriques des états
financiers à condition que ceux-ci présentent des caractéristiques qualitatives telles que la
pertinence, la fiabilité, la comparabilité ou l’intelligibilité.
La pertinence existe notamment lorsque les informations communiquées facilitent
les décisions économiques des utilisateurs en les aidant à évaluer les événements passés.
Nul doute qu’il sera compliqué pour l’auditeur d’apprécier la pertinence de l’information
comptable et financière produite.

La deuxième différence est due à l’application du principe de la prédominance de la


substance sur l’apparence qui est l’un des principes majeurs des normes comptables
internationales. L’impact de ce principe est la modification de la définition des actifs.
En effet, en Algérie, un bien acquis est considéré comme actif si l’entité acquérante
en détient la propriété juridique. Dans le référentiel IFRS, un actif est ressource contrôlée
susceptible de générer des avantages économiques futurs. La vérification de l’application
de ce principe peut se révéler particulièrement délicate pour l’auditeur qui doit recenser et
identifier les transactions juridiquement dissociées mais économiquement liées.
En fin, la dernière différence entre les deux référentiels, réside dans le choix laissé
aux préparateurs des états financiers entre une comptabilité de coût, quasiment obligatoire
en Algérie compte tenue des conséquences fiscales de la réévaluation, et une comptabilité
de valeur. Le référentiel IFRS autorise les entreprises à comptabiliser ses actifs et ses
passifs en « juste valeur » définie par IASB comme « le prix auquel un bien pourrait être
échangé ou une dette acquittée entre un acheteur et un vendeur bien informé ».
Ce changement significatif n’est pas sans incidence sur le niveau du risque d’audit
car une comptabilité traditionnelle en coût historique est plus facile à contrôler même s’il
est déjà nécessaire de tenir compte de l’évolution de la valeur d’un actif à la baisse
(dépréciation). On peut en effet s’interroger sur le caractère pérenne et sur l’objectivité
d’une évolution de la valeur d’un actif à la hausse, et donc l’enregistrement de cette valeur
non définitive dans les états financiers.
Ceci dis, les divergences entre le référentiel IFRS et le cadre comptable algérien et
les nouvelles zones de risque liées à l’application des IFRS n’altèrent en rien la qualité et la

134
pertinence des ces normes, la décision de l’Union Européenne de les appliquer en est la
meilleure preuve.
Cependant un renseignement peut être tiré concernant la réalité du cadre comptable
algérien. Ce dernier est resté figé sur les problématiques des années 70 ou l’Algérie été
dans une économie planifiée et ne s’est pas adapté aux nouvelles donnes des marchés
mondiaux et à l’avènement des nouvelles techniques de financement.
Etant donné que notre pays a décidé de basculer vers une économie de marché, une
mise en adéquation de notre cadre comptable est plus que nécessaire. Ainsi cette mise en
adéquation passera soit par un alignement pur et simple sur les nouvelles normes
comptables, soit par une mise à niveau du Plan Comptable National. Les autorités
algériennes ont privilégié la deuxième alternative du moment que le projet du nouveau
plan comptable est déjà prés (projet n°6) à travers lequel l’Algérie s’est inscrite dans la
logique des normes IAS/IFRS.
L’application de ce nouveau plan comptable nécessitera certes, énormément
d’effort de la part des différents acteurs de l’économie algérienne et posera des
problématiques liées la concrétisation de l’application de ces normes par rapport à la
complexité des règles juridiques et fiscales, mais elle contribuera de manière sure au
développement de l’économie algérienne et à l’accélération du processus de libéralisation
du marché algérien.

135
Bibliographie

I - OUVRAGES :

Association National Des Directeurs Financier et de contrôle de Gestion, « Normes


IAS/IFRS, Que faut –il faire ? Comment s’y prendre », Editions d’Organisation, Paris
2005.
Bach. B et SION. M, « Analyse financière des comptes consolidés en normes IAS/IFRS »,
Duno, Paris 2005.
CARPON. M, « Les normes comptables internationales, instruments de capitalisme
financier », La découverte, Paris 2005.
DUCASSE. E, JALLET-AUGUSTE. A, OUVERARD.S et PRAT DIT HAURET.C,
Normes comptables internationales IAS/IFRS, de beock, Paris 2005.

DECOCK GOOD. C et DOSNE. F, Comptabilité internationale : les IAS/ IFRS en


pratique, Economica, Paris 2005.

FRYDLENDER. A et PAGEZY. J, S’initier aux IFRS, Francis lefebre, Paris 2004.

HEEM.G , Lire les états financiers en IFRS, Editions d’Organisation, Paris 2004.
OBERT.R, Pratique des normes IAS/IFRS 40 cas d’application, Duno, Paris 2005.
OBERT.R, Pratique des normes IAS/IFRS, Comparaison avec les règles françaises et les
US GAAP, Duno, Paris 2003.
OBERT.R, Pratique internationale de la comptabilité et de l’audit, Duno, Paris 1994.
RAFFOURNIER. B, Les normes comptables internationales (IAS/IFRS), Economica, Paris
2005.
ROBERT.J.F, MECHIN.F et PUTEAUX.H, Normes IFRS et PME, Duno, Paris 2004.