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Université de Sfax
Faculté des sciences économiques et de gestion de Sfax /Ecole Supérieure de Commerce de Sfax
Année universitaire : 2020/2021.
Filière : 2ème année Licence en sciences Comptables / 3ème année Licence Appliquée en Comptabilité
3ème Licence Fondamentale en Comptabilité
Matière : Comptabilité Intermédiaire / Comptabilité Internationale
Enseignantes : Mme Sonda Marrakchi Chtourou
Mme Hanen Ghorbel Siala

Les stocks

1- Définitions:
1-1- Définition des stocks:
L’IAS 2 et la NCT 04 définissent les stocks de manière similaire.
Les stocks sont des actifs :
- Détenus pour être vendus dans le cours normal de l’activité (marchandises ou produits finis);
- En cours de production pour une telle vente; ou
- Sous forme de matières premières ou de fournitures devant être consommées dans
le processus de production ou de prestation de services (matières premières et
consommables).
1-2- Critères de distinction entre stocks et immobilisations (Zarrouk, 2007) :
La destination : Le critère distinctif fondamental pour reconnaître un élément de stock est sa
destination et son utilisation par rapport à l’activité courante de l’entreprise plutôt que sa
nature.
La durée : l’autre critère distinctif se rattache à la durée de détention de l’actif concerné qui
est courte pour des articles en stocks se consommant après la première utilisation pour être
vendus ou transformés dans le cycle normal d’exploitation de l’entreprise. Cette durée est
beaucoup plus longue pour les immobilisations qui ne se consomment qu’après plusieurs
utilisations durant plusieurs années permettant à l’entité de réaliser son objet social.
1-3- Quelques concepts de base utilisés pour traiter les stocks en comptabilité :
La valeur nette de réalisation est le prix de vente estimé dans le cours normal de l’activité,
diminué des coûts estimés pour l’achèvement et des coûts estimés nécessaires pour réaliser
la vente. (IAS 2, § 6)/ (NCT 04, § 5)
La juste valeur est le montant pour lequel un actif pourrait être échangé, ou un passif éteint,
entre parties bien informées, consentantes, et agissant dans des conditions de concurrence
normale. (IAS 2, § 6)
La valeur nette de réalisation désigne le montant net qu’une entité prévoit réaliser sur la vente
de stocks dans le cours normal de l’activité. La juste valeur reflète le montant pour lequel les
mêmes stocks pourraient être échangés entre acquéreurs et vendeurs bien informés et
consentants sur le marché. La première est une valeur spécifique à l’entité, contrairement
à la seconde. La valeur nette de réalisation des stocks peut ne pas être égale à la juste valeur
diminuée des coûts de vente. (IAS 2, §7)

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Le coût historique est le montant de liquidités versé ou d'équivalent de liquidités ou la juste


valeur de toute autre contrepartie donnée ou qu'il aurait fallu donner pour s'approprier un bien
au moment de son acquisition ou de sa production. (NCT 04, § 5)
Le coût de remplacement est le montant qu'il serait nécessaire de donner pour acquérir ou
reproduire un bien. (NCT 04, § 5)
2- Les méthodes de comptabilisation des stocks :
La norme IAS 2 ne présente pas une technique de comptabilisation des stocks. Toutefois, elle
prévoit juste que les stocks consommés ou vendus doivent être passés en charges de la période
au cours de laquelle les produits correspondants sont comptabilisés (Price Waterhouse, 2007 ;
p. 1705 (selon IAS 2, §. 34)).
Selon la NCT 04 (§ 29), il existe deux méthodes pour comptabiliser le flux d'entrée et de
sortie des stocks : la méthode d'inventaire permanent et la méthode d'inventaire intermittent.
Par ailleurs, la méthode d’inventaire permanent constitue la méthode de référence.
La méthode d’inventaire intermittent est une méthode autorisée.
2-1- La méthode d’inventaire permanent :
Dans la méthode d'inventaire permanent, les produits achetés ou fabriqués sont portés dans
le compte de stock au moment de leur acquisition ou production. Leurs sorties pour être
utilisés dans la production ou pour être vendus constituent des charges de l'exercice et sont
portées, de ce fait, dans l'état de résultat (NCT 04, §.30).
Selon la NCT 04, les achats sont comptabilisés par nature dans un compte de charges « 601
achats stockés » dans un premier temps, puis transférés en stocks par les comptes de stocks
(comptes 31 à 37).
2-2- La méthode d’inventaire intermittent :
Dans la méthode d'inventaire intermittent, tous les achats sont considérés provisoirement
comme des charges de l'exercice et les stocks sont déterminés de manière extra-comptable à la
date de l'arrêté de la situation comptable et portés dans les comptes de situation et de résultat.
Les stocks correspondent ainsi aux charges préalablement comptabilisées et non consommées
à la date d'arrêté de la situation comptable (NCT 04, §.31).
La comptabilisation des flux d'entrée et de sortie des stocks par la méthode d'inventaire
permanent est plus appropriée dans la mesure où elle permet d'établir une correspondance
directe entre les coûts des stocks vendus et les revenus y afférents. Elle permet également un
suivi comptable des stocks et favorise l'arrêté rapide des situations comptables périodiques
(NCT 04, §. 32).
Quelle que soit la méthode de comptabilisation retenue, les stocks doivent faire l'objet d'un
inventaire physique au moins une fois par an. Lorsque la méthode d'inventaire permanent est
utilisée, l'inventaire physique est substitué au stock comptable et la différence est portée dans
l'état de résultat (NCT 04, §.33).

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Distinction entre les achats non stockables et les achats non stockés :
Pour la comptabilisation des stocks, il faut distinguer entre les achats non stockables par
nature telle que l’électricité, l’eau et les achats non stockés telles que les fournitures de
bureau, les pièces de rechanges. Au moment de leur achat, les achats non stockables ou non
stockés sont comptabilisés au débit du compte « 606 achats non stockés de matières et
fournitures ». A la fin de période, l’entreprise procède à l’inventaire des éléments neufs non
encore consommés des achats comptabilisés au débit du compte « 606 ». Ces éléments sont
portés en régularisation par le biais du compte « 471 charges constatées d’avance » pour que
le solde du compte « 606 » représente les achats effectivement consommés au cours de la
période (Yaich 2005, p. 16).

Source : Cours de comptabilité approfondie 1 (Yaich, R. 2004/2005)

3 – Évaluation des stocks


Le cadre conceptuel de la comptabilité financière a retenu quatre procédés (ou bases) de
mesure des éléments des états financiers : le coût historique, le coût de remplacement, la
valeur de réalisation et la valeur actualisée. Le coût historique demeure la base de mesure la
plus communément utilisée pour préparer les états financiers. Il est habituellement combiné
avec d’autres bases de mesure.
Les stocks sont évalués à la plus faible du coût historique et de la valeur de réalisation nette.
Dans le cas où la valeur de réalisation nette est envisagée pour l’évaluation des matières
premières et consommables, elle sera mesurée par le coût de remplacement (Zarrouk, 2007).
Ainsi, les stocks sont évalués selon les trois procédés (ou bases) de mesure suivants :
-Le coût historique : est le montant de liquidités versé ou d'équivalent de liquidités ou
la juste valeur de toute autre contrepartie donnée ou qu'il aurait fallu donner pour
s'approprier un bien au moment de son acquisition ou de sa production. IL correspond
au coût d’acquisition pour les éléments achetés et au coût de production pour les
éléments produits.
-La Valeur de Réalisation Nette : est le prix de vente estimé dans le cours normal de
l’activité, diminué des coûts estimés pour l’achèvement et des coûts estimés
nécessaires pour réaliser la vente.
-Le coût de remplacement : est le montant qu'il serait nécessaire de donner pour
acquérir ou reproduire un bien.

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3-1- Evaluation initiale des stocks au coût:


3-1-1- Règle générale d’évaluation initiale des stocks au coût :
Les éléments constitutifs du coût des stocks sont, en principe, les coûts réels. Cependant, pour
des raisons pratiques, des techniques d’évaluation du coût des stocks, telles que la méthode du
coût standard ou celle du prix de détail, peuvent être utilisées si elles aboutissent à des
résultats proches du coût.
a- Evaluation des stocks au coût réel : Le coût d’entrée des stocks inclut l’ensemble des
coûts d’acquisition, des coûts de transformation et des autres coûts encourus pour
amener les stocks à l’endroit et dans l’état où ils se trouvent. Les éléments constitutifs
de ce coût sont les coûts réels.
b- Evaluation au coût standard : Dans la mesure où le coût global standard ne s’écarte
pas de manière significative du coût global réel pendant une période considérée, les
coûts d’acquisition ou de production peuvent être déterminés sur la base du coût
standard. Le coût standard est déterminé sur la base du niveau normal de
consommation de matières premières et de fournitures, de main d’œuvre, d’efficience
et de capacité de production. Dans ce cas, le coût standard est régulièrement
réexaminé et, si nécessaire, révisé à la lumière des conditions actuelles.
c- Evaluation selon la technique du prix de détail : Cette méthode est souvent utilisée
dans l’activité de la distribution au détail pour évaluer les stocks de grandes quantités
à rotation rapide qui ont des marges similaires et pour lesquels il n’est pas possible
d’utiliser d’autres méthodes de coûts. Le coût des stocks est égal au prix de vente
diminué du pourcentage de la marge brute appropriée. Ce pourcentage prend en
considération les stocks qui ont été démarqués au-dessous de leur prix de vente initial.
Un pourcentage moyen est souvent appliqué pour chaque rayon.
Pour la norme comptable tunisienne NC 04 (paragraphe 41), la méthode du prix de détail
consiste à évaluer les stocks à la valeur de réalisation nette réduite de la marge
bénéficiaire normale. Par ailleurs, selon cette même norme et pour les activités
industrielles ou de prestations de services et dans le cas où il n’est pas possible de
déterminer des coûts réels, les stocks sont évalués au coût d’acquisition (ou de
production) de biens équivalents constaté ou estimé à la date la plus proche de
l’acquisition (ou de la production).
3-1-2- Coût d’acquisition des stocks
a- Composantes du coût d’un stock d’approvisionnement ou de marchandises
Les coûts d’acquisition des stocks comprennent le prix d’achat, les droits de douane et autres
taxes (autres que les taxes ultérieurement récupérables par l’entité auprès des administrations
fiscales), ainsi que les frais de transport, de manutention et autres coûts directement
attribuables à l’acquisition des produits finis, des matières premières et des services. Les
rabais commerciaux, remises et autres éléments similaires sont déduits pour déterminer les
coûts d’acquisition (IAS 2, §. 11).

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Coût d’acquisition
=
 Prix d’achat
+
 Droits de douane et autres taxes
+
 Frais de transport
_
 Rabais, remises, ristournes (en déduction)
+
 Autres coûts directement attribuables à l’acquisition des matières premières, des
produits finis et des services

Selon la NCT 04, les coûts d’acquisition comprennent les mêmes éléments que ceux prévus
par l’IAS 2 sauf pour les subventions se rapportant aux biens stockés. Les subventions
constituent un élément du coût d’acquisition des stocks selon la NCT 04, mais diminuées du
coût des stocks selon l’IAS 20.
Par ailleurs, l’escompte de règlement est répercuté sur le coût d’entrée des stocks selon le
système international alors qu’il constitue un produit financier selon le système tunisien
(Gabsi, 2012/2103 ; Zarrouk, 2013)

b- Cas particuliers :
-Stocks acquis et réglés en devises :
Selon l’IAS 2
La nouvelle version de l’IAS 21, a éliminé la possibilité d’incorporer dans le coût d’un stock
la perte de change due à une grave dévaluation ou dépréciation de la monnaie. De ce fait, les
éléments non monétaires en monnaie étrangère qui sont évalués au coût historique doivent
être convertis en utilisant le cours de change à la date de la transaction (IAS 21, §. 23). L’écart
de conversion sur la dette fournisseur est à comptabiliser directement en résultat.

Selon la NCT 04
Le coût d’acquisition peut inclure les différences de change provenant directement de
l’acquisition de stocks facturés en monnaie étrangère dans le cas particulier prévu par la NCT
15 opérations en monnaies étrangères (au paragraphe 22). Ces différences de change sont
limitées à celles provenant d’une forte dévaluation ou dépréciation de la monnaie (de
présentation des états financiers) contre laquelle il est pratiquement impossible de se couvrir,
et affectant des dettes ne pouvant pas être remboursées, nées à l’occasion de l’acquisition
récente (intervenue dans les douze mois précédant la forte dévaluation ou dépréciation de la
monnaie) des stocks (Gabsi, 2006).
-Stocks acquis sous des conditions de règlement différé (Gabsi, 2012/2013)
Lorsque des stocks sont achetés selon des conditions de règlement différé, la différence entre
le prix d’achat pour des durées normales de crédit et le montant payé est comptabilisée en
charges d’intérêt sur la période de financement.

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- Coûts d’emprunt liés à l’acquisition de stocks


Les entités doivent inscrire à l’actif les coûts d’emprunt qui sont directement attribuables à
l’acquisition, la construction ou la production d’un actif qualifié, comme un élément du coût
de cet actif. Elles doivent comptabiliser les autres coûts d’emprunt en charges dans la période
au cours de laquelle elles les engagent (IAS 23, §. 8). De tels coûts d’emprunt sont incorporés
comme composante du coût de l’actif lorsqu’il est probable qu’ils généreront des avantages
économiques futurs pour l’entité et que les coûts peuvent être évalués de façon fiable (IAS 23,
§. 9). Les coûts d’emprunt qui sont directement attribuables à l’acquisition, la construction ou
la production d’un actif qualifié correspondent aux coûts d’emprunt qui auraient pu être évités
si la dépense relative à l’actif qualifié n’avait pas été faite (IAS 23, §. 10). Finalement, il est à
préciser qu’un actif qualifié est un actif qui exige une longue période de préparation avant de
pouvoir être utilisé ou vendu (IAS 23, §. 5).
Selon le système tunisien (NCT 4, §. 23), pour que les charges d’emprunt puissent être
incorporées au coût du stock, le cycle d’acquisition, de stockage ou de production doit être
supérieur à douze mois.
3-1-3- Coût de production des stocks :
Les coûts de transformation des stocks comprennent les coûts directement liés aux unités
produites, tels que la main d’œuvre directe. Ils comprennent également l’affectation
systématique des frais généraux de production fixes et variables qui sont encourus pour
transformer les matières premières en produits finis (IAS 2, §. 12).

Coût de transformation
=
 Coûts directs
+
 Coûts indirects de production fixes et variables
+
Autres coûts encourus pour amener le stock dans l’état et dans l’endroit où il se trouve
+
Coûts d’emprunt sous certaines conditions (NCT 04 et 13 et IAS 2 et 23)

a- Les frais généraux fixes et variables de production :


Les frais généraux de production fixes sont les coûts indirects de production qui demeurent
relativement constants, indépendamment du volume de production, tels que :
- les amortissements ;
- l’entretien des bâtiments et équipements industriels ;
- les frais de gestion et d’administration de la production.
Les frais généraux variables de production sont les frais indirects de production qui varient
directement ou presque directement en fonction du volume de production, tels que :
- les matières consommables ;
- la main-d’œuvre indirecte (IAS 2, §. 12).
L’affectation des frais généraux fixes de production : Selon l’IAS 2 (§13), cette affectation
aux coûts de transformation est basée sur la capacité normale (et non nominale) des
installations de production. Celle-ci correspond à la production moyenne que l’on s’attend à

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réaliser sur un certain nombre d’exercices ou de saisons dans des circonstances normales, en
tenant compte de la perte de capacité résultant des entretiens planifiés (et, éventuellement, des
fermetures annuelles). Le niveau réel de production peut être retenu s’il est proche de la
capacité de production normale.

Cas de sous activité :


Lorsque le niveau réel de production est inférieur à la capacité normale de production, les
frais généraux fixes de production, tels que les charges d’amortissement des bâtiments et
équipements industriels et les frais de gestion et d’administration de la production, sont
imputés au coût de production à hauteur du niveau réel de production comparé à la capacité
normale de production.
Par conséquent, en cas de sous-activité (Selon l’IAS 2, §13) :
- le montant des frais généraux fixes affecté à chaque unité produite n’est pas augmenté ;
- les frais généraux non affectés sont comptabilisés en charges de la période au cours de
laquelle ils sont encourus.
Cas de sur-activité :
Dans des périodes de production anormalement élevée, le montant des frais généraux fixes
affectés à chaque unité produite est diminué de telle sorte que les stocks ne soient pas évalués
au-dessus du coût (IAS 2, §. 13)
Par conséquent, en cas de suractivité :
Le montant des frais généraux fixes affecté à chaque unité produite sur la base de la capacité
normale est diminué afin que les stocks ne soient pas évalués à un montant supérieur à leur
coût.
Exemple 1 : Considérons le cas d’une entité qui fabrique un produit dans les conditions
suivantes : coûts fixes annuels de production (200 000), coût variable unitaire de production
(15) et stock à la clôture de N (2000 unités) (Zarrouk 2007, p. 320)
1- Calculer le coût de production unitaire et en déduire le coût des articles en stock à la
clôture de N dans chacune des hypothèses suivantes de production réelle. Supposons
que la capacité normale est de 10 000 unités par année.

Hypothèse 1 : Quantités produites : 10 000 Unités


Hypothèse 2 : Quantités produites : 8 000 Unités
Hypothèse 3 : Quantités produites : 12 500 Unités

2- Quel est le coût des stocks à présenter dans les états financiers dans chacune des
hypothèses citées en (1).

Solution : H1 H2 H3

1- Quantités produites 10 000 8 000 12 500


Coûts variables de production 150 000 120 000 187 500
Coefficient d’imputation rationnelle 1 0.8 1.25
Coûts fixes de production 200 000 160 000 200 000

Coût total de production 350 000 280 000 387 500


Coût unitaire de production 35 35 31

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Quantités en stocks 2000 2000 2000


Coût des stocks 70 000 70 000 62 000
2- Coût des stocks à présenter dans les états financiers dans chaque hypothèse.
H1 H2 H3

Niveau d’activité Normale Sous activité Sur activité


Quantité en stocks 2 000 2 000 2 000
Coût des stocks 70 000 70 000 62 000
Observations Coût réel Coût d’imputation Coût réel
Rationnelle
Conclusion
Cas de sous activité : Les charges fixes de production seront retenues pour le montant
résultant de l’application du coefficient d’imputation rationnelle. Le coût de la sous activité
constitue une charge de l’exercice.
Cas de sur activité : Les charges fixes de production sont retenues pour leur coût réel.
b- Affectation des frais généraux variables de production : Cette affectation aux unités
produites est faite sur la base de l’utilisation effective des installations de production.
c- Cas de sous-produits ou de produits liés:
Un processus de production peut donner lieu à la production simultanée de plus d’un produit.
C’est le cas, par exemple, en cas de production de produits liés ou lorsqu’il y a un produit
principal et un sous-produit (IAS 2, §. 14). Lorsque le coût des produits liés peut être identifié
séparément c.à.d. le produit principal et le produit lié empruntent très tôt dans le processus des
circuits propres ou lorsque le système d’information de l’entité, à travers la comptabilité
analytique, permet de suivre et d’identifier séparément leurs coûts. Dans ce cas, ce sont les
coûts réels de chaque produit (principal et sous-produit) qui seront retenus (Zarrouk, R. 2007).
Lorsque les coûts de transformation de chaque produit ne sont pas identifiables séparément,
ils sont répartis entre les produits sur une base rationnelle et cohérente. Cette répartition peut
être opérée par exemple sur la base de la valeur de vente relative de chaque produit, soit au
stade du processus de production où les produits deviennent identifiables séparément, soit à
l’achèvement de la production. La plupart des sous-produits sont non significatifs par nature.
Lorsque tel est le cas, ils sont souvent évalués à la valeur nette de réalisation et cette valeur est
déduite du coût du produit principal. De ce fait, la valeur comptable du produit principal n’est
pas différente de façon significative de son coût (IAS 2, §. 14).
Exemple 2 (Zarrouk: 2007. p. 323) : Le processus de production d’une entité, comprenant 4
ateliers, donne lieu à un produit principal et un produit lié. Ces deux produits transitent par les
ateliers 1 et 2 et se séparent ensuite. Le produit principal transite ensuite par l’atelier 3 et le
produit lié par l’atelier 4. Les ventes annuelles du produit principal s’élèveraient à 120 000
DT et celles du produit lié à 30 000 DT. Le coût de production de 112 000 DT, engagés au
niveau des ateliers se réparti ainsi : atelier 1 (50 000 DT), atelier 2 (40 000 DT), atelier 3
(15 000 DT) et atelier 4 (7 000 DT). Déterminer le coût de production du produit principal et
du produit lié.

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Solution :
Le coût de production peut être réparti sur la base du chiffre d’affaires ainsi :
Coût de production du produit principal :
[((50 000+40 000) * (120 000/150 000))+15 000]= 87000 DT
Coût de production du produit lié :
[((50 000+40 000) * (30 000/150 000)) +7 000]= 25000DT

Exemple 3 : (Zarrouk: 2007.p. 323) : L’exploitation d’un gisement de pétrole a permis


d’extraire dans l’année du pétrole brut vendu pour 100 000 DT et du gaz naturel vendu pour
20 000 DT. Le coût de production total a été de 90 000 DT. Déterminer le coût de production
du produit principal et du produit lié (Zarrouk, 2007 ; p. 324).
Solution :
Ce coût pourra être réparti ainsi :
Pétrole brute ((90 000 * (100 000 / 120 000)) = 75 000 DT
Gaz naturel ((90 000 * (20 000 / 120 000)) = 15 000 DT

d- Autres coûts
Les autres coûts ne sont inclus dans le coût des stocks que dans la mesure où ils sont engagés
pour amener les stocks à l’endroit et dans l’état où ils se trouvent.
Exemples de coûts incorporables : Il peut être approprié d’incorporer dans le coût des stocks
les frais suivants :
- frais généraux autres que ceux de production ;
- coûts encourus pour concevoir des produits à l’usage de clients spécifiques ;
- amortissements des frais de développement inscrits à l’actif (Selon NCT 20 et l’IAS 38).
Exemples de coûts non incorporables :
Selon l’IAS 2 (§16), les éléments suivants doivent être exclus du coût des stocks et
comptabilisés en charges de la période au cours de laquelle ils sont encourus :
- les montants anormalement élevés de déchets de fabrication, de frais de main d’œuvre
ou d’autres coûts de production ;
- les coûts de stockage, à moins qu’ils ne soient nécessaires au processus de production
préalablement à une nouvelle étape de la production ;
- les frais généraux administratifs non liés à la production ;
- les frais de commercialisation.
- Les frais financiers : L’IAS 23 Coûts d’emprunt identifie les circonstances limitées dans
lesquelles des coûts d’emprunt sont inclus dans le coût des stocks (IAS 2, §. 17).

Pour l’ensemble de ces coûts, il est à noter qu’il n’existe pas de divergences notables
entre les deux référentiels tunisien et international.

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3-2-Evaluation des stocks à la sortie:


Il s’agit de déterminer le coût d’acquisition des matières premières consommées à
incorporer dans le coût de production ainsi que le coût d’achat des marchandises vendues.
Une distinction doit être faite entre les éléments non fongibles (ou non interchangeables et
identifiables) et les éléments fongibles (ou interchangeables et non identifiables).

Eléments non fongibles (identifiables) Eléments fongibles (non identifiables)


1 formule de coût 2 formules de coût
Coût d’entrée réel de chaque élément  PEPS (premier entré premier
sorti)
 CMP (coût moyen pondéré)

Le coût des stocks d’éléments non fongibles et des biens ou services produits et affectés à
des projets spécifiques doit être déterminé en utilisant une identification spécifique de
leurs coûts individuels (IAS 2, §. 23).
Le coût des stocks d’éléments fongibles doit être déterminé en utilisant la méthode du
premier entré - premier sorti (PEPS ou FIFO) ou celle du coût moyen pondéré (CMP).
Une entité doit utiliser la même méthode de détermination du coût pour tous les stocks
ayant une nature et un usage similaires dans l’entité. Pour les stocks ayant une nature ou
un usage différent, l’application d’autres méthodes de détermination du coût peut être
justifiée (IAS 2, §. 25). Par ailleurs, une différence dans l’implantation géographique des
stocks ou dans les règles fiscales applicables n’est pas suffisante en soi pour justifier
l’utilisation de méthodes différentes de détermination du coût.
a- La méthode PEPS suppose que les éléments du stock qui ont été acquis ou
produits les premiers sont vendus les premiers, et qu’en conséquence, les éléments
restant en stock à la fin de la période sont ceux qui ont été achetés ou produits le
plus récemment (IAS 2, §. 27).
b- La méthode du coût moyen pondéré suppose que le coût de chaque élément est
déterminé à partir de la moyenne pondérée du coût d’éléments similaires au début
d’une période et du coût d’éléments similaires achetés ou produits au cours de la
période. Cette moyenne peut être calculée périodiquement ou lors de la réception
de chaque nouvelle livraison, selon la situation particulière de l’entité (IAS 2,
§.27).
L’application de la méthode appropriée est dictée par la nature des articles stockés et de
leur mode de consommation. La méthode choisie doit assurer le meilleur rattachement des
charges aux produits et doit être appliquée d’une façon permanente pour les articles
similaires.

La norme tunisienne 4 retient les mêmes méthodes d’évaluation des stocks à la sortie.

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3-3- Évaluation des stocks à la clôture :


Selon l’IAS 2 et la NCT 04
Selon les deux référentiels, les stocks doivent être évalués à la clôture à la plus faible
valeur du coût d’entrée et de la valeur réalisable nette telle que définie ci-après.
Ce principe est cohérent avec le principe selon lequel les actifs ne doivent pas figurer au
bilan pour un montant supérieur à celui que l’on s’attend à réaliser de leur vente ou de leur
utilisation.
3-3-1-Détermination de la valeur de réalisation nette :
La valeur réalisable nette est égale au prix de vente estimé réalisable dans le cours normal
de l’exploitation, diminué des coûts estimés d’achèvement et de ceux nécessaires à la
réalisation de la vente.
La valeur de réalisation nette d’un stock d’articles achevés :
VRN = Prix de vente – Frais de vente

La valeur de réalisation nette d’articles non achevés :


VRN = Prix de vente – Coût d’achèvement – Frais de vente

Ces estimations tiennent compte :


- des fluctuations de prix ou de coût directement liées aux événements survenant après la
fin de la période dans la mesure où de tels événements confirment les conditions existant à
la fin de la période (IAS 2, §. 30 ; NCT 04, §. 34).
- du but dans lequel les stocks sont détenus (IAS 2, §. 31; NCT 04, §. 34). Par exemple,
la valeur nette de réalisation de quantités détenues en stocks pour satisfaire à des contrats
de vente ou de services fermes est fondée sur le prix spécifié dans le contrat. Si les
quantités spécifiées dans le contrat sont inférieures aux quantités détenues en stock, la
valeur nette de réalisation des quantités en excédent est fondée sur les prix de vente
généraux (IAS 2, §. 31)
L’estimation de la valeur de réalisation nette est faite pour chaque type d'éléments en
stocks, ou par éléments autrement regroupés dans la mesure où leur traitement regroupé
permet de mieux refléter le résultat de la période, par exemple lorsque la vente des
éléments regroupés se fait de manière simultanée (Selon IAS 2, §. 29; NCT 04, §. 37).
L'évaluation des matières premières et consommables destinées à être utilisées dans la
production à la valeur de réalisation nette est envisagée lorsqu'une baisse des prix des
matières premières ou consommables est telle que le coût des produits finis atteint un
niveau supérieur à leur valeur de réalisation nette. Le coût de remplacement constitue
généralement une mesure appropriée de la valeur de réalisation nette des matières
premières et consommables (IAS 2, §. 32, NCT 04, §. 36).
Les produits résiduels, notamment les déchets et sous-produits (lorsqu’ils sont non
significatifs), sont évalués à leur valeur de réalisation nette, cette valeur est déduite du coût
de production du produit principal (IAS 2, §14 ; NCT 04, §. 20).

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Exemple 4:
Un stock de pièces est appelé à être vendu à un ferrailleur. Son coût de production est de 35 000 DT,
on compte récupérer 40% du coût de production, les frais de vente étant évalués à 1 000 DT.
Détermination de la valeur de réalisation nette :
35 000*40% - 1 000 = 14 000 – 1 000 = 13 000 DT

Lorsque les produits sont subventionnés ou bénéficient d'une compensation à la vente,


la valeur de réalisation nette inclut la valeur de la subvention ou de la compensation dans
la mesure où:
a. une certitude raisonnable de recevoir la subvention ou la compensation est établie, et
b. l'entreprise pourra se conformer aux conditions afférentes à cette subvention ou
compensation.

La valeur de réalisation nette de produits subventionnés:


VRN = ( prix de vente + subvention) – coût d’achèvement – Frais de vente

3-4-Comptabilisations des dépréciations des stocks (Selon l’IAS 2 et la NCT 04) :


Les stocks sont habituellement dépréciés à la valeur nette de réalisation élément par élément.
Dans certains cas, toutefois, il peut être approprié de regrouper des éléments similaires ou
ayant un rapport entre eux. Ce peut être le cas d’éléments de stocks ayant trait à la même ligne
de produits qui ont des finalités ou usages finaux similaires, qui sont produits et
commercialisés dans la même zone géographique, et qui pratiquement ne peuvent pas être
évalués séparément des autres éléments de cette ligne de produits (IAS 2, §. 29 et NCT 04, §.
37). Il n’est pas approprié de pratiquer une dépréciation des stocks sur la base d’une
classification des stocks, comme par exemple les produits finis, ou pour la totalité des stocks
d’un secteur d’activité ou d’un secteur opérationnel (IAS 2, §. 29).
Les matières premières et autres fournitures détenues pour être utilisées dans la production
des stocks ne sont pas dépréciées en dessous du coût s’il est attendu que les produits finis dans
lesquels elles seront incorporées seront vendus au coût ou au-dessus de celui-ci. Cependant,
lorsqu’une baisse du prix des matières premières indique que le coût des produits finis est
supérieur à la valeur nette de réalisation, les matières premières sont dépréciées à leur valeur
nette de réalisation. Dans de telles circonstances, le coût de remplacement des matières
premières peut se révéler être la meilleure mesure disponible de leur valeur nette de
réalisation (IAS 2, §. 32 et NCT 04, §. 36).

Exemple 5 : Soit un stock de matières premières acquis pour 1 000 DT nécessitant un coût de
transformation de 800 DT.
Si, à la date de clôture, le coût de remplacement de la matière baisse à 800 DT, les stocks de
matières nécessiteront la constitution d’une provision pour dépréciation si la valeur de
réalisation nette du produit fini baisse au-dessous de 1 800 DT. Dans ce cas, la provision pour
dépréciation s’élève à 200 soit (1 000 – 800).

Le montant de toute dépréciation des stocks pour les ramener à leur valeur nette de réalisation
et toutes les pertes de stocks doivent être comptabilisés en charges de la période au cours de
laquelle la dépréciation ou la perte se produit (IAS 2, §. 34 et NCT 04, §. 39). Le montant de
toute reprise d’une dépréciation des stocks résultant d’une augmentation de la valeur nette de

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réalisation doit être comptabilisé comme une réduction du montant des stocks comptabilisé en
charges dans la période au cours de laquelle la reprise intervient (IAS 2, §. 34).
Une nouvelle évaluation de la valeur nette de réalisation est effectuée lors de chaque période
suivante. Lorsque les circonstances qui justifiaient précédemment de déprécier les stocks en
dessous du coût n’existent plus ou lorsqu’il y a des indications claires d’une augmentation de
la valeur nette de réalisation en raison d’un changement de la situation économique, le
montant de la dépréciation fait l’objet d’une reprise (c’est-à-dire que la reprise est limitée au
montant de la dépréciation initiale) de sorte que la nouvelle valeur comptable est la plus faible
du coût et de la valeur nette de réalisation révisée. Tel est le cas par exemple lorsqu’un
élément des stocks qui est comptabilisé à la valeur nette de réalisation parce que son prix de
vente a baissé est encore disponible lors d’une période ultérieure et que son prix de vente a
augmenté (IAS 2, §. 33).
Les pertes éventuelles sur les engagements fermes d'achat d'éléments stockables doivent être
également déterminées et constatées en charges de l'exercice, dans la mesure où les contrats
de vente conclus ou d'autres circonstances indiquent que la vente de ces éléments se fera à des
conditions ne permettant pas de couvrir ces pertes (IAS 2, §. 31 et NCT 04, §. 40). Par
ailleurs, des provisions peuvent survenir au titre de contrats de vente fermes supérieurs aux
quantités de stocks détenues ou de contrats d’achat fermes. Ces provisions sont traitées selon
IAS 37 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels (IAS 2, §. 31).

Exemple 6 :
Soit un stock de produit finis dont le coût de production est de 500 D. Les frais restants à
supporter (frais de commercialisation) sont estimés à 200 D. Sa valeur de marché (prix de
vente possible) est estimée à 550 D, mais un contrat de vente ferme a été conclu pour un prix
de 600 D.
Dans ce cas, la valeur nette de réalisation est de 600-200 = 400 D. Une dépréciation de 100 D
doit être constatée. Si le stock n’avait pas fait l’objet d’un contrat de vente ferme, la
dépréciation à constater aurait été de 150 D. la valeur nette de réalisation étant de 550 – 200 =
350 D

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Information à fournir :
Les états financiers doivent indiquer :
(a) les méthodes comptables adoptées pour évaluer les stocks, y compris la méthode de
détermination du coût utilisée ;
(b) la valeur comptable totale des stocks et la valeur comptable par catégories appropriées
à l’entité ;
(c) la valeur comptable des stocks comptabilisés à la juste valeur, diminuée des coûts de
vente ;
(d) le montant des stocks comptabilisés en charges dans la période ;
(e) le montant de toute dépréciation des stocks comptabilisée en charges de la période
selon le paragraphe 34 ;
(f) le montant de toute reprise de dépréciation comptabilisée en réduction de la valeur des
stocks comptabilisés en charges de la période selon le paragraphe 34 ;
(g) les circonstances ou événements ayant conduit à la reprise de la dépréciation des
stocks selon le paragraphe 34 ; et
(h) la valeur comptable des stocks donnés en nantissement de passifs (IAS 2 §36).
Les informations concernant les valeurs comptables des différentes catégories de stocks
ainsi que l’étendue des variations de ces actifs sont utiles aux utilisateurs des états
financiers. Les classifications usuelles des stocks sont les marchandises, les fournitures de
production, les matières premières, les travaux en cours et les produits finis. Les stocks
d’un prestataire de services peuvent être désignés comme travaux en cours (IAS 2 §37).
Le montant des stocks comptabilisé en charges de la période, souvent appelé coût des
ventes, se compose des coûts précédemment compris dans l’évaluation de stocks qui ont
maintenant été vendus et des frais généraux de production non attribués et des montants
anormaux de coûts de production des stocks. Les particularités de l’entité peuvent
également justifier l’inclusion d’autres montants, tels que les coûts de distribution (IAS 2
§38)
Certaines entités adoptent pour le résultat net un format qui conduit à présenter des
chiffres, autres que le coût des stocks, comptabilisés en charges au cours de la période.
Selon ce format, une entité présente une analyse des charges utilisant une classification
établie par nature des charges. Dans ce cas, l’entité mentionne les coûts comptabilisés en
charges pour les matières premières et consommables, les coûts de main-d’oeuvre et
autres coûts ainsi que le montant de la variation nette des stocks dans la période (§39).

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