Les méthodes récentes
du contrôle de gestion :
les apports pour la banque
Le contrôle de gestion connaît
d’importants développements dont
il convient d’évaluer l’intérêt pour
les banques. Certaines de ces
nouvelles méthodes présentent
des limites et des risques.
D
epuis une dizaine d’années,
certains des dispositifs tradi-
tionnels du contrôle de ges-
tion* sont soumis à des pres-
sions pour se renouveler. C’est le cas
notamment de la procédure budgé-
taire, de la comptabilité analytique et
de l’organisation en centres de res-
ponsabilité. Le secteur bancaire est
concerné au premier plan par ces évo-
lutions. Cet article a pour objet de
présenter les nouvelles pratiques de
contrôle de gestion et d’en discuter les
conditions d’applicabilité au secteur
bancaire. Si certaines ont déjà fait
leurs preuves dans l’environnement
bancaire comme la budgétisation à
base zéro (BBZ), le benchmarking ou
le reengineering, il n’en est pas de
même pour les méthodes ABC et
ABM pour lesquelles les risques tech-
niques et organisationnels ne doivent
pas être sous-estimés.
Budgétisation à base zéro :
des succès variables
C’est en réponse aux difficultés
d’allocation des ressources aux ser-
vices «indirects», pour lesquels il est
difficile d’identifier avec précision des
* Les auteurs publient la 3e édition de leur ou-
vrage «Le contrôle de gestion bancaire et finan-
cier» Banque éditeur, à paraître en mars 1998.
46
Gérard Naulleau
Professeur
de gestion
École européenne
des affaires (EAP)
liens entres les ressources et les activi-
tés qu’est apparue la méthode de
BBZ. Cette méthode propose une ap-
proche radicale de l’allocation des res-
sources aux services de support. Trois
séries de critères sont pris en compte
pour déterminer l’opportunité d’al-
louer des ressources à ces services : le
coût, la qualité et la pertinence straté-
gique des activités et des missions réa-
lisées. La pertinence stratégique est
définie comme le degré de proximité
d’une prestation aux métiers ou com-
pétences clés de l’entreprise. Dans la
pratique, une telle procédure est assi-
milée à une action de réorganisation.
Le BBZ débouche en effet sur des
propositions d’externalisation de cer-
taines prestations internes de support
en recourant à de la sous-traitance ou
à différentes formes de partenariats
comme le co-sourcing pour les activi-
tés informatiques, à la délégation aux
services utilisateurs des prestations
réalisées jusqu’alors par les centres de
support ou enfin à la détermination
d’objectifs de réduction de coût ou
d’amélioration de la qualité des pres-
tations maintenues dans les services
en question.
De nombreuses banques ont re-
couru à ce type de méthode avec des
succès variables, la difficulté princi-
pale résidant dans la mise en œuvre du
diagnostic, celui-ci n’étant pas tou-
jours organisationnellement ou politi-
Michel Rouach
Directeur du budget
et du contrôle
de gestion
Groupe BNP
quement acceptable. C’est une limite
importante à ce type de démarche. On
notera que le BBZ préfigure, par cer-
taines de ses caractéristiques, l’ap-
proche plus récente du reengineering.
Celui-ci a pour avantage, en compa-
raison, de ne pas se dérouler en sui-
vant la logique des services et des or-
ganigrammes, mais en suivant les
processus des opérations.
Le benchmarking :
des résultats positifs
Le benchmarking est une adap-
tation au contrôle de gestion d’une
pratique de marketing stratégique. Il
conduit à mettre en place un système
de comparaison automatique de la
performance d’un service, d’une ac-
tivité ou d’une fonction avec des ré-
férents internes ou externes à l’en-
treprise.
Dans l’environnement bancaire et
financier nord-américain, la méthode
est pratiquée depuis plusieurs années :
les comparaisons portant sur la renta-
bilité des actifs ou la rentabilité des
fonds propres font l’objet d’échanges
directs entre les grands établisse-
ments. De même, des échanges régu-
liers d’expériences sur les «meilleures
pratiques de gestion» sont organisés
par filière de spécialité. En France, de
nombreuses expériences ont été réali-
BANQUE n° 590 – mars 1998
sées avec des résultats encourageants
en termes de réactivité et de dynami-
sation de la gestion. La méthode a
pour avantage d’être positive, si toute-
fois les trois dernières étapes telles
que décrites dans l’encadré ➊ sont
réellement envisagées. Comme ces
pratiques sont loin d’être généralisées,
le benchmarking n’a pas toujours les
retombées attendues. Le manque
d’accompagnement interne au trans-
fert d’expérience est clairement le
principal écueil auquel le benchmar-
king est confronté.
Les méthodes ABC et ABM :
innovantes mais complexes
Les méthodes ABC (Activity Ba-
sed Costing) et ABM (Activity Based
Management) ont été développées en
réponse aux insuffisances de l’organi-
sation comptable analytique tradition-
nelle et en liaison avec la nouvelle ap-
proche transversale du management
et de l’organisation (1). Dans la comp-
tabilité analytique traditionnelle, les
ressources (les charges) sont versées
dans des centres d’analyse (méthode
des sections homogènes), puis impu-
tées aux objets de coûts finaux que
sont les produits ou les prestations,
par le biais d’unités d’œuvre ou de clés
de répartition. Le principe fondateur
de l’ABC est d’utiliser les activités
d’un centre de responsabilité comme
interface entre les ressources et les ob-
jets de coût (2).
La première étape consiste à éta-
blir une cartographie des activités et
des processus. Une activité est habituel-
lement définie comme une combinai-
son de personnes, de technologies et de
méthodes qui permet la réalisation d’un
produit ou d’une prestation donné.
L’activité n’est pas toujours visible par
le client interne ou externe. Ainsi,
lorsqu’un particulier souscrit à une
offre de crédit envoyée par courrier, il
ne voit pas l’ensemble des activités qui
ont conduit à ce qu’il reçoive une offre
et à ce qu’un crédit lui soit viré sur son
compte. Parmi ces activités, on peut
mentionner : «concevoir l’offre», «ci-
bler les profils clients cibles», «effectuer
le mailing», «relancer les clients», «en-
registrer la demande», «virer les fonds»,
«comptabiliser l’opération». Un en-
semble d’activités engagées pour réali-
ser un produit ou une prestation consti-
tue un processus.
Dans une deuxième étape, les res-
sources consommées par un service
sont allouées aux différentes activités
réalisées par ce service. Les ressources
BANQUE n° 590 – mars 1998
sont définies comme l’ensemble des
moyens nécessaires pour réaliser une
activité : personnel, équipements, lo-
caux, etc. Le pari des méthodes ABC et
ABM est qu’une part déterminante des
ressources est directe aux activités, ce
qui permet d’obtenir un coût pour cha-
cune des activités et d’améliorer ainsi
la fiabilité comptable analytique tout
en permettant, en parallèle, un suivi de
la performance.
Dans une troisième étape, des in-
ducteurs de coût (3) sont déterminés
pour pouvoir allouer les coûts des ac-
tivités aux objets de coûts. Parallèle-
ment, les indicateurs de valeur (qua-
lité, délai, conformité, etc.) sont mis
en place tout au long des processus.
Il n’y a pas encore d’exemples
probants d’introduction de ces pra-
tiques dans le secteur bancaire en
France, même si des expériences pi-
lotes sont actuellement menées (4). Il
est donc encore délicat de se pronon-
cer sur l’intérêt à long terme de cette
méthode et sur sa pérennisation dans
le secteur bancaire et financier. L’in-
troduction d’une telle démarche n’est
cependant pas sans risques sur les
plans techniques et organisationnels.
➊ La mise en place
d’un benchmarking
• Identifier une entreprise cible,
reconnue pour son excellence
globale, ou pour son excellence sur
une fonction ou un processus clé.
• Mesurer des écarts de
performance entre l’entreprise
ou la fonction cible et l’entreprise
ou la fonction observante.
• Organiser un échange
d’expériences avec les
responsables de l’entreprise
ou fonction cible.
• Identifier et analyser des facteurs
de performance spécifiques
à l’entreprise ou fonction cible.
• Planifier des actions pour adapter
à l’entreprise observante
les approches du leader.
Sur le plan des risques techniques, ce
sont des méthodes extrêmement coû-
teuses et longues à mettre en place.
Elles supposent la mise en œuvre d’in-
terviews et d’analyses des historiques,
le recoupement des informations obte-
nues, la mise en place de pilotes et
d’investissements informatiques consé-
Il est encore délicat de
se prononcer sur
l’intérêt à long terme
de la méthode ABC
et sur sa pérennisation
dans le secteur
bancaire et financier.
quents ainsi que la formation des
contrôleurs de gestion et des gestion-
naires. Le projet demande à être géré
au plus près pour éviter l’enlisement
technique et pour assurer sa diffusion
et son adoption progressive par l’en-
treprise. Il y a des compromis inces-
sants à réaliser entre l’ambition portée
par la démarche et la capacité des ac-
teurs de l’entreprise à comprendre les
nouveaux calculs de coûts et à suppor-
ter la réorganisation des responsabili-
tés qui découle de l’introduction d’un
pilotage «transversal» par les proces-
sus opérationnels. De nombreux pro-
jets de ce type ont ainsi été interrom-
pus en raison de leur coût et des
difficultés à généraliser les expériences
pilotes réalisées. Ces entreprises n’as-
sumaient pas les réorganisations admi-
nistratives et opérationnelles induites
par ces démarches.
Sur le plan des risques organisation-
nels, le caractère technique de ces mé-
thodes contribue à réactiver une repré-
sentation taylorienne de l’entreprise,
qui, à bien des égards, est restée la-
tente dans le contexte managérial fran-
çais encore marqué par la rupture
entre les opérationnels et les fonction-
nels. La pédagogie entourant l’intro-
duction de ces démarches est souvent
insuffisante, comparée à ce qui pu être
fait pour généraliser les nouvelles pra-
tiques de qualité totale, celles-ci ayant
généralement eu le mérite de décloi-
sonner la relation fonctionnels/opéra-
tionnels. L’expérience tend à montrer
que l’introduction de l’ABC/ABM
produit rarement ce type d’effet, bien
au contraire (5). Ce danger, exprimé
dans le contexte nord-américain, est à
méditer pour les entreprises fran-
çaises, qui peinent beaucoup à diffuser
pouvoirs et responsabilités au long des
lignes hiérarchiques. L’absence d’im-
plication immédiate de la direction, de
participation active des opérationnels
aux schémas directeurs, le manque de
formation des utilisateurs, l’absence de
communication régulière sont les
écueils habituels qui renforcent ce
47
Comparaison des nouvelles méthodes de contrôle de gestion
et de leur applicabilité au secteur bancaire

BBZ Benchmarking ABC et ABM Reengineering Coût cible

Apport Rationalisation de Comparaison interne Connaissance des Réorganisation de Détermination par

essentiel l’allocation des et externe des coûts des activités l’entreprise à partir l’amont (marché)
de la méthode ressources aux centres performances des (ABC) et formalisation des processus des objectifs
de support et services entités de gestion des processus de coûts de revient
fonctionnels opérationnels (ABM)

Niveau de Méthode ancienne Usage confirmé dans En cours de Approches non Usage confirmé
maturité de Arbitrages les entreprises leaders normalisation (ABC) normalisées dans les entreprises
la méthode coûts/résultats du BBZ Diffusion dans certaines Usage confirmé industrielles
sont discutés entreprises industrielles

Applicabilité Bonne en théorie Bonne mais encore Discutée Bonne Usages ponctuels
au secteur Souvent limitée par peu développée dans Pas d’applications Des expériences et limités
bancaire les rigidités le contexte français probantes en secteur probantes
et financier bancaire

Risques de Ne débouche pas N’est pas soutenu par Complexité et coût Traumatisant. Peut Peu de risques
la méthode sur la mise en œuvre des dispositifs de de la démarche amputer les bases du
du diagnostic transferts d’expérience Démotivation développement futur

Conditions Implication de la Organisation des trans- Réalisme des ambitions Implication de la Gestion performante
de réussite hiérarchie pour mise ferts d’expériences et de la démarche direction en mode projet
en œuvre Soutien positif Adaptation des Gestion performante
du management organigrammes en mode projet

Implication Animation de Intégration au système Refonte de la compta- Intégration au Intégration au

de la fonction la procédure d’information de gestion bilité analytique groupe projet groupe projet
contrôle
de gestion

risque de technocratisation de l’entre-
prise pouvant résulter de l’introduc-
tion de l’ABC et de l’ABM.
Le reengineering :
une technique efficace
à court terme
Le principe du reengineering est de
repenser l’organisation d’une fonction
ou d’un processus en analysant systé-
matiquement les activités et en éva-
luant leurs performances et leur perti-
nence du point de vue des clients, qu’ils
soient finaux (marché) ou internes (en-
treprise). L’opération conduit ainsi à
améliorer des activités, à supprimer
celles qui ne sont pas valorisables au-
près des clients, ou externaliser celles
qui ne sont pas réalisables en interne
suivant des normes de performances
acceptables. L’approche de l’entreprise
est transversale, comme pour les mé-
thodes ABC et ABM qui viennent d’être
décrites. La méthodologie de mise en
œuvre en est assez proche : la diffé-
rence essentielle réside dans le carac-
tère «coup de poing» de l’opération.
Bien délimitée et conduite par des in-
tervenants externes, l’opération affiche
clairement des objectifs de réorganisa-
tion. Les attentes sont précises : le suc-
cès de la méthode est identifiable en
termes de simplification de l’organisa-
tion et de recalage sur les processus
opérationnels. Autre avantage : les ré-
sultats sont obtenus rapidement. Il
s’agit en fait plus d’une méthode de ré-
organisation que d’une méthode de
gestion et de management. Par consé-
quent, il est moins exposé aux risques
d’enlisement qui ont été évoqués pour
les méthodes ABC et ABM.
L’avantage du reengineering
réside dans le caractère
«coup de poing» de
l’opération. Bien délimitée
[…] elle affiche
clairement des objectifs
de réorganisation.
Les opérations de reengineering
ont généralement donné de bons ré-
sultats, du moins à court terme. Une
opération bien conduite permet à la
fois de réduire des coûts tout en amé-
liorant certaines phases du processus,
comme la réduction des délais ou la
diminution des incidents critiques.
Nulle formule magique ne se cache ce-
pendant derrière la méthode : celle-ci
repose sur l’informatisation et l’auto-
matisation, la simplification des réfé-
rences, la réduction des niveaux hié-
rarchiques et enfin la standardisation
des activités. C’est à ce prix que réduc-
tion des coûts et augmentation de la
valeur peuvent être obtenues.
Mais le reengineering est contro-
versé quant à ses résultats à moyen et
long termes. A trop réduire les coûts,
certaines entreprises ont amputé les
bases de leur développement futur. Le
débat a été lancé aux États-Unis dans
les années 1995-1996 avant d’être ré-
percuté en France. Ainsi, selon cer-
tains observateurs, la moitié des opé-
rations de reengineering peuvent être
considérées comme des échecs (6). Les
études d’évaluation sur les effets du

48 BANQUE n° 590 – mars 1998

reengineering tendent à montrer une
absence de corrélation entre les opéra-
tions de reengineering et l’amélioration
à moyen et long terme des perfor-
mances de l’entreprise. Le reenginee-
ring permet d’améliorer la gestion des
opérations, il ne s’intéresse pas à la
création de nouveaux avantages com-
pétitifs et porte toujours le risque,
dans les situations de réductions ra-
pides de ressources et de niveaux hié-
rarchiques – les opérations dites de
downsizing – de casser les potentiels
d’innovation organisationnelle, tou-
jours fragile et complexe à mettre en
œuvre. On parle d’ailleurs désormais
de smart downsizing pour qualifier les
opérations de reengineering ne visant
pas exclusivement des résultats à court
terme, mais bien l’amélioration glo-
bale des performances à moyen terme
de l’entreprise !
Le coût cible : pertinent
mais d’usage limité
Comparée aux méthodes précé-
dentes, cette technique de contrôle de
gestion a moins de retombées immé-
diatement visibles pour les gestion-
naires. Son principe, dans le prolonge-
(1) L’approche transversale de l’entreprise
adopte le point de vue de l’enchaînement des
opérations et des activités (appelé processus) qui
permet de fournir une prestation à un client.
Cette approche se veut en rupture avec les ap-
proches fonctionnelles spécialisées.
(2) Les objets de coût sont les entités pour les-
quelles on calcule des coûts : un produit, une
prestation, un centre de profit, une classe de
clientèle, etc.
(3) Les inducteurs de coût sont des mesures plus
complexes que les unités d’œuvre. Par exemple,
dans une activité de service, un inducteur de coût
BANQUE n° 590 – mars 1998
ment de l’analyse de la valeur, a pour
caractéristique d’introduire ex-ante
une contrainte économique dans le
processus de définition d’un produit
ou d’une prestation. Cette contrainte
s’exprime par la formule :
coût prix de vente marge
cible
= concurrentiel
- attendue
La marge attendue est définie par
le management en fonction de ses ob-
jectifs et du positionnement tech-
nique et marketing du produit. Le
prix de vente concurrentiel est une
donnée issue des études de marketing
et de concurrence. La méthode est
plus novatrice qu’il n’y paraît dans la
mesure où elle inverse formellement
les processus traditionnels de déci-
sion. Ces derniers fixent en effet ha-
bituellement un prix de vente ou une
tarification à partir du prix de re-
vient, lui-même issu des standards dé-
finis ou observés dans l’entreprise.
Sur le principe, c’est donc la tarifica-
tion qui s’adapte aux processus des
opérations qui peuvent être plus ou
moins performants. La méthode du
coût cible inverse totalement cette lo-
gique : ce sont les processus opéra-
peut être la complexité d’une offre commerciale,
l’hétérogénéité d’une classe de clientèle, ou en-
core le taux d’incidents critiques nécessitant un
traitement administratif (par le back-office) non
routinier. L’inducteur de coût n’est pas une
simple mesure volumétrique comme le sont les
unités d’œuvre traditionnelles représentées par
des mesures aisément disponibles comme le
nombre de produits vendus ou les charges ou ef-
fectifs d’un service.
(4) R. Demeestère, P. Lorino, J.-P. Wacogne,
J.-P. Bouchet, «Une nouvelle dimension pour le
contrôle de gestion bancaire», Banque, n° 576,
tionnels qui doivent s’adapter pour
permettre une tarification compéti-
tive. De nombreuses entreprises ja-
ponaises et aujourd’hui américaines
utilisent cette technique de planifica-
tion radicale. Son potentiel d’applica-
tion au secteur bancaire paraît limité
mais l’intensification de la concur-
rence et la nécessité d’affiner de plus
en plus les offres commerciales pour-
raient contribuer à sa diffusion.
Le risque de la lassitude
Enfin, il nous apparaît nécessaire
de mentionner un risque nouveau, qui
est apparu au fil des années et qui est
celui du rejet de la nouveauté managé-
riale. Des nouvelles méthodes de ges-
tion et approches de management ont
été promues sans interruption depuis
une quinzaine d’années. Un phéno-
mène de lassitude, voire de rejet tend
à se diffuser dans l’encadrement et le
management des entreprises. Les
seules antidotes connues à ce risque
sont la pédagogie et la création d’un
climat propice à l’expérimentation et à
l’innovation organisationnelle. Dans
l’hypothèse inverse, certaines de ces
méthodes peuvent se révéler de coû-
teuses expériences ! ■
décembre 1996, p. 48-50.
(5) Dans un article publié en 1992, l’un des
précurseurs de l’ABC reconnaissait lui-même
que la méthode n’avait d’intérêt que si elle
était couplée à une large réflexion sur l’impli-
cation du management car «l’ABC et l’ABM
installés technocratiquement renforcent le
pouvoir du sommet hiérarchique». Cf. T. John-
son, «It’s time to stop overselling Activity-Ba-
sed concepts», Management Accounting, sep-
tembre 1992.
(6) P.-A. Lecointe «Les écueils du BPR»,
Échanges, n° 116, octobre 1995, p. 27-29.
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