L3 DROIT FISCAL DES ENTREPRISES

COURS MAGISTRAL

Objectifs du cours : l’essentiel de la fiscalité de l’entreprise en liaison avec la comptabilité,

savoir établir une déclaration mensuelle de TVA et calculer l’impôt sur les bénéfices en
partant du résultat comptable. Tout comme en matière de droit et de comptabilité, des
connaissances de base en fiscalité sont indispensables pour structurer un projet professionnel
ou patrimonial. Elles sont enseignées selon le principe de bonnes pratiques (fiscalité
responsable).

Séance 1/ Présentation du système fiscal français

Introduction : L’impôt est un prélèvement pécuniaire requis par l’État, les collectivités
territoriales (région, département, commune) ou certains établissements publics et supporté
par les personnes physiques et par les personnes morales. Il est prélevé à titre définitif, sans
contrepartie identifiable, en vue de couvrir les charges publiques ou d’intervenir dans le
domaine économique et social.

Les sujets d’actualité fiscale du moment sont :

- Pour les particuliers :

o Mise en œuvre (réussie) du prélèvement à la source (PAS) en 2019
o Institution d’un prélèvement forfaitaire unique (PFU ou « flat tax ») de 30%
sur les revenus et plus-values sur valeurs mobilières
o Suppression/refonte de la taxe d’habitation
o Suppression de l’ISF et son remplacement par l’IFI
o Autorisation pour l’administration fiscale d’exploiter les contenus librement
accessibles sur les sites internet en vue de traquer la fraude et les activités
occultes

- Pour les entreprises :

o Modification du taux de l’impôt sur les sociétés (calendrier de baisse vers un
taux de 25% en 2022)
o Modification du régime du mécénat d’entreprise et du régime du crédit d’impôt
recherche
o Création d’une taxe sur les services numériques (« taxe GAFA »)
o Renforcement de la lutte contre la fraude et l’évasion fiscales en matière de
TVA et d’impôt sur les bénéfices
 o Digitalisation du contrôle fiscal
o Nouvelles bases d’imposition en matière d’impôts locaux pour les locaux
professionnels et commerciaux
o Révision de la fiscalité des véhicules de société
o Projet de réforme majeure du système de TVA d’ici 2022 présenté par la
Commission européenne

- Sur un plan général :

o Reconnaissance d’un droit à l’erreur pour les contribuables de bonne foi
o Pénalisation renforcée des manquements fiscaux
o Mesures fiscales liées à la crise sanitaire
o Obligation de déclaration des montages transfrontières potentiellement
agressifs (Directive DAC 6)

- Affaires médiatisées : affaires BALKANY, UBS, JOHNNY, CJIP GOOGLE, la

célèbre « phobie administrative » de M. THEVENOUD, ou par exemple l’affaire
FIDUSUISSE, vaste système de blanchiment de fraude fiscale récemment démantelé

L’entreprise et le droit fiscal : cette matière est en liaison avec le droit comptable (passage
du RC au RF pour la détermination de l’impôt sur les bénéfices), le droit social (statut du
dirigeant d’entreprise, rémunération des salariés, avantages en nature,
détachement/expatriation, indemnités de licenciement, participation des salariés ..), le droit
des sociétés (régime d’imposition des entreprises lié à leur statut juridique, impact des
restructurations d’entreprises), le droit commercial (contrats, procédures collectives..), le droit
civil (mutations, ventes, transmissions d’entreprises).

Les sources du droit fiscal : 5 sources traditionnelles :

- La loi : selon la constitution, aucun prélèvement fiscal ne peut être valablement opéré
sans qu’il ait été prévu par un texte de loi. Le Code général des impôts (CGI) regroupe
l’ensemble des dispositions fiscales.
- Les sources règlementaires et administratives : décrets, arrêtés (figurant en annexes au
CGI) doctrine publiée par l’administration (opposable au contribuable lorsqu’elle est
comporte une interprétation plus favorable de la loi, BOFIP)
- La constitution (le rôle des QPC possibles depuis 2010, par exemple la question du
« non bis in idem » posées à l’occasion des affaires CAHUZAC et WILDENSTEIN)
- La jurisprudence (juridictions administratives, tribunaux de l’ordre judiciaire)
 - A l’international, les conventions fiscales bilatérales ; il faut compter en outre la
CEDH et le droit de l’UE (directives : elles orientent l’évolution des législations
nationales au travers de la garantie de plusieurs libertés essentielles)

En quelque sorte, le législateur fiscal a perdu de son autonomie de décision dans un domaine
où il doit composer avec les principes constitutionnels, le droit européen, les principes CEDH
et la discipline OCDE (ie la convention-type concernant la législation sur les prix de
transfert).

Les classifications fiscales :

- classification économique : impôts sur le revenu (IR, IS), impôts sur la dépense (TVA,
droits indirects), impôts sur le patrimoine (IFI, taxes foncières, droits d’enregistrement...)

- classification administrative : impôts directs (impôts d’état : IR, IS, CSG, IFI..., impôts
locaux : CET, TF, TH…), impôts indirects (TVA, TIPCE…). Un impôt est direct lorsque le
redevable (celui qui le paie) est le contribuable (celui qui en supporte la charge effective). Un
impôt est indirect lorsque le redevable est un tiers collecteur par rapport au contribuable.

Quelques données chiffrées significatives :

Les prélèvements obligatoires (impôts et charges sociales) représentent 48,4% du PIB

Français en 2018, la France est sur ce point championne d’Europe, soit environ 5 points au-
dessus du niveau de la zone Euro, avec le plus haut niveau de cotisations sociales (18,8% du
PIB). Les écarts s’expliquent notamment par le niveau de prise en charge du système
d’assurance-maladie et de retraite, supérieur à celui de bon nombre d’autres pays.

En ce qui concerne la part des différents impôts dans les recettes fiscales de l’Etat, la TVA
représente 50%, l’IR 25%, l’IS 11,45%, les TIPCE 5%, les droits d’enregistrement 5%.

Énoncé des différents impôts que doit gérer une entreprise :

- Impôts sur les bénéfices : IR (BIC), IS

- TVA
- Taxes assises sur les salaires : TSS, TA, CFP, PC
- Impôts locaux (TF, CET =CFE+CVAE…)
 - Droits d’enregistrement : droits de mutation à titre onéreux (vente, apport, fusions…),
pour le chef d’entreprise droits de mutation à titre gratuit (donation, succession…)
- Taxes spécifiques : ex : TVS, TGAP, TASCOM…

Ces différents impôts interagissent : prise en compte des différents impôts pour le calcul du
résultat imposable (la comptabilité d’entreprise se tient hors TVA récupérable, ce point sera
explicité ultérieurement), conséquences d’une vente d’un bien immobilier (TVA ou droits
d’enregistrement, impôt sur les bénéfices et sur les plus-values), conséquences d’une
restructuration (droits d’enregistrement, impôt sur les bénéfices, impôt sur les plus-values...).

Notre programme analyse trois impôts liés à l’activité de l’entreprise : la TVA, l’impôt sur les
bénéfices/IR et l’impôt sur les bénéfices/IS.
 Séance 2/ Présentation des règles de base en matière de TVA

En introduction : La TVA ou taxe sur la valeur ajoutée a été instituée en France par une loi
du 10 avril 1954. Depuis, le modèle de la TVA s’est très bien exporté : plus de 130 états l’ont
adopté (Chine, Inde, Japon, Russie…). Elle est aujourd’hui une matière harmonisée au niveau
européen. Elle rapporte à elle seule plus de la moitié des recettes fiscales de l’État, acquittée
par plus de 3,5 millions d’assujettis. C’est l’impôt le plus important de France.

Elle est perçue à chaque étape du processus de production et de distribution des biens et de
services, sous déduction de la taxe acquittée : le fournisseur ou le prestataire facture la TVA à
son client (TVA collectée), déduit le montant de la TVA payée à ses propres fournisseurs et
prestataires (TVA déductible), et verse la différence à l’État. Ceci se passe à chaque stade
(illustration par 2 exemples : le circuit de production et de vente d’une baguette de pain -de
l’agriculteur au consommateur-, la déclaration de TVA d’un conseil en entreprise).
Finalement, la TVA est payée par le consommateur final qui ne peut récupérer la TVA. Les
consommations intermédiaires sont donc détaxées et les consommations finales sont taxées.
La TVA est un impôt indirect, ce qui signifie prélevée par les entreprises auprès du
consommateur pour le compte de l’État. Elle est en principe neutre pour les entreprises (sauf
pour certaines dépenses, par exemple celles liées aux véhicules de tourisme), elle peut faire
l’objet de fraudes importantes. Elle est plus indolore pour les consommateurs dès lors qu’elle
est réglée à l’occasion de chaque dépense.

Les étapes de mise en place de la TVA européenne :

- 1ère étape : adoption d’un système commun de TVA (traité de ROME du 25 mars 1957
instaurant le principe de l’harmonisation de la fiscalité des états membres), 1 ère
directive du 11 avril 1967 imposant à tous les états membres d’adopter ce système et
d’abandonner les différentes variantes d’imposition du chiffre d’affaires

- 2e étape : harmonisation des TVA nationales via la 6 e directive du 17 mai 1977

constituant un véritable code européen de la TVA (remis à jour en novembre 2006) :
détermination du champ d’application et unification des règles d’assiette, permettant
de calculer l’impôt servant à financer le budget de Bruxelles (1,40%). La transposition
en droit français a eu lieu en 1998 et en 2008.
- 3e étape : suppression des frontières fiscales au sein de l’UE à effet du 1er janvier
1993 : les marchandises circulent librement à l’intérieur de l’UE, ce qui implique, au
regard de la TVA d’une part un changement de vocabulaire (exportations au sein de
l’UE deviennent des livraisons intracommunautaires, importations au sein de l’UE
deviennent des acquisitions intracommunautaires), d’autre part un rapprochement des
taux (taux normal, taux réduit pour les produits de première nécessité, les états
membres ne pouvant s’en écarter de plus ou moins 5 points) et enfin l’instauration de
 mécanismes de compensation budgétaires entre les Etats. La réforme, qui devait
s’achever en 1996, a été sans cesse repoussée : actuellement, en cas de transactions en
B to B entre deux entreprises résidant dans 2 pays différents au sein de l’UE, la TVA
appliquée est celle du pays de l’acheteur. Il était prévu qu’ensuite s’applique la TVA
du pays du vendeur. La finalisation de la réforme a été retardée notamment du fait de
l‘intégration de nombreux autres pays membres qui n’utilisaient pas la TVA. Parmi les
changements intervenus depuis, il faut signaler la directive de 2008 réformant la
territorialité de la TVA sur les services, la réforme de la TVA immobilière en France
depuis 2010.

- 4e étape : pour lutter contre la fraude à la TVA, une réforme est prévue à échéance de
juillet 2022 : les ventes entre pays membres seraient désormais TTC avec TVA de
l’État du vendeur, celui-ci collecterait la TVA du client et la reverserait à un guichet
unique, les états membres se chargeant de la compensation des sommes collectées et à
récupérer. Il resterait toutefois la possibilité de vendre selon le mécanisme actuel si le
client est « Assujetti Certifié ». Cette réforme est à considérer avec l’obligation pour
toutes les entreprises de recourir à la facturation électronique à partir de 2023.

Le schéma d’apprentissage pour être en mesure d’établir une déclaration de TVA :

- Champ d’application de la TVA : opérations imposables par nature, par détermination

de la loi, opérations exonérées imposables par option
- Territorialité : territoire français, UE et « reste du monde » ; règles concernant les
livraisons et les acquisitions de biens (UE, pays tiers) ; règles simples concernant les
prestations de services, obligations spécifiques des assujettis
- Calcul de la TVA collectée : notions de fait générateur et d’exigibilité, base
d’imposition, taux, règles de facturation

- Calcul de la TVA déductible : le droit à déduction (conditions exceptions), modalités

d’exercice de ce droit, situation des assujettis partiels, les cas de régularisation
- Paiement de la TVA (les différents régimes déclaratifs)
- Évocation de régimes particuliers

En conclusion, il est nécessaire d’insister sur le caractère impératif du respect par les
entreprises de leurs obligations en matière de TVA dont elles ne sont la plupart du temps que
gestionnaires s’agissant d’un impôt sur la consommation supporté par le consommateur final.
 Séance 3/ Du résultat comptable à l’impôt sur les bénéfices

Principes généraux d’imposition des entreprises :

1- Définition du résultat imposable 

Elle concerne aussi bien le régime de l’impôt sur le revenu (BIC/IR) que le régime de l’impôt
sur les sociétés (BIC/IS). Le résultat imposable se définit selon deux approches :

- art.38-1 du CGI (par le compte de résultat) : le bénéfice imposable est le bénéfice net,
déterminé d’après le résultat d’ensemble des opérations de toutes natures effectuées
par les entreprises (résultat d’exploitation, résultat financier, résultat exceptionnel)
- art. 38-2 du CGI (par le bilan) : le bénéfice est constitué par la différence entre les
valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de la période. L’actif net s’entend de
l’excédent des valeurs d’actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les
amortissements, les dépréciations justifiées. (Exemple d’une dette fournisseur figurant
au bilan, poste vérifié par l’inspecteur lors d’un contrôle fiscal qui découvre que la
dette est prescrite  : en la considérant comme éteinte, l’actif net est rehaussé, ce qui
génère un supplément de résultat imposable, ce qui vient corriger la déduction initiale
de la charge qui finalement ne sera jamais réglée)

Le résultat imposable est un résultat annuel : année civile ou exercice clos au cours de l’année
civile. Possibilité de retenir un exercice comptable différent de l’année civile, selon la
saisonnalité de l’activité ou la demande de l’expert-comptable (par exemple, l’exercice
comptable de SKEMA va du 1/09/N au 31/08/N+1 ce qui est logique par rapport à l’année
universitaire). La date de clôture peut être modifiée (si trop souvent, mal vu de
l’administration fiscale qui peut y voir une volonté de décaler du résultat). En cas de société,
une AGE sera nécessaire.

Pour les BIC/IR, une clôture provisoire sera obligatoire pour l’année de la création, en BIS/IS
non.

Les contrôles fiscaux des entreprises portent sur une période donnée, en général les 3 derniers
exercices.

2- Rappel des principes de la comptabilité commerciale 

Le revenu imposable est un revenu disponible : il s’agit d’un revenu dont l’entreprise a
disposé au cours d’un exercice. Le revenu disponible se détermine à partir de créances
acquises et de dépenses engagées au cours de la période : principe de la comptabilité
d’engagement (par opposition à la comptabilité de caisse recettes dépenses). S’agissant des
produits, les ventes s’enregistrent comptablement à la livraison, les prestations de services à
l’achèvement, les prestations de services continues au fur et à mesure (loyers, intérêts).
(Rappel des n° de comptes, afin d’assimiler que le résultat imposable est constitué de la
différence entre comptes 7 et comptes 6 ; rappel du fait que la TVA est comptabilisée en
classe 4, ce qui témoigne de sa neutralité pour les entreprises, sauf quand la TVA n’est pas
récupérable, auquel cas elle vient majorer le prix de revient de la dépense).

3- Régimes d’imposition

Deux régimes d’imposition (IR/IS) selon le statut juridique de l’entreprise : les bénéfices
dégagés par les entreprises constituent un revenu imposable. Le régime d’imposition de ce
bénéfice dépend de la structure juridique et de l’activité de l’entreprise. En ce qui concerne
l’impact de la structure juridique de l’entreprise :

- Entreprises individuelles, sociétés de personnes : elles n’ont pas de « personnalité

fiscale », elles déclarent leur résultat mais n’acquittent pas elles-mêmes l’impôt sur
leur bénéfice : c’est le propriétaire ou l’associé qui est redevable de l’impôt sur tout ou
partie du bénéfice déclaré par l’entreprise. Le résultat est imposé à l’IR dans la
catégorie BIC. Le taux d’imposition dépend du niveau du revenu global du foyer fiscal
(revenus de toute nature de tous les membres du foyer fiscal), on applique un barème
progressif pat tranches de 0 à 45% (et CESHR de 3 ou 4%). Relèvent de cette
catégorie les entreprises individuelles (pas d’option IS possible), les EIRL, les EURL,
les SNC, les SARL de famille ayant opté pour l’IR, les sociétés de capitaux ayant opté
pour l’IR (rare). (Voir l’EIRL et ses particularités juridiques, option IS possible)

- Autres sociétés : elles ont une vraie personnalité fiscale : elles déclarent leur résultat et
sont redevables elles-mêmes de l’impôt sur les bénéfices (impôt sur les sociétés). Le
taux d’imposition est proportionnel, il tend à être différent selon les tranches de
revenus, il va de 15% à 33,1/3% avec des majorations, un calendrier de baisse
progressive à 25% a été mis en place car il est chroniquement plus élevé que dans
d’autres pays voisins. Relèvent de cette catégorie les sociétés de capitaux (SA, SAS,
SARL ...) et les sociétés de personnes ayant opté pour l’IS. (Pour les sociétés à l’IS,
voir le mécanisme de l’intégration fiscale et ses avantages et conditions)

4- La notion de BIC professionnel/ BIC non professionnel 

Le BIC est professionnel si le contribuable participe de façon personnelle, continue et directe

à la gestion de l’entreprise. (Il y a des critères spécifiques pour les loueurs en meublés). La
distinction est importante pour le choix du régime des plus-values et les modalités
d’imputation des déficits (déficit global ou déficit catégoriel).

5- Les centres de gestion

Les centres de gestion agréés sont des organismes professionnels ou pluri professionnels qui
s’assurent, s’agissant d’entreprises relevant de l’impôt sur le revenu selon un régime réel
d’imposition, qu’elles établissent correctement leur comptabilité et enregistrent la totalité de
leurs recettes. Les entreprises doivent faire viser leur comptabilité par un professionnel de la
comptabilité. Les entreprises non adhérentes d’un CGA sont imposées sur leur bénéfice
majoré de 20% (majoration progressivement supprimée jusqu’à 2023).

6- Différents régimes d’exonération d’impôt sur les bénéfices 

Sont concernées les entreprises nouvelles (art 44 sexies du CGI), les entreprises créées pour
reprendre une entreprise industrielle en difficulté (art 44 septies), les entreprises s’installant
dans une zone franche (art 44 octies), les JEI (jeunes entreprises innovantes), les JEU (jeunes
entreprises universitaires)…autant de régimes de faveur qui consistent en une exonération
temporaire d’impôt sur les bénéfices (de 2 à 10 ans, avec dégressivité dans certains cas),
couplée avec une exonération temporaire d’impôts locaux et de charges sociales. Pour certains
régimes, des contraintes d’embauche ou d’investissement doivent être respectées. Attention
au respect des obligations déclaratives (dépôt des déclarations avant la date limite, dépôt des
déclarations de création d’établissement..). Les entreprises qui appliquent ces régimes de
faveur font l’objet de contrôles par l’administration fiscale qui va vérifier si elles remplissent
les conditions requises. Elles ont la possibilité de consulter au préalable l’administration
fiscale pour savoir si elles sont bien éligibles à tel ou tel régime de faveur (procédure de
rescrit, voir les autres domaines dans lesquels elle peut être sollicitée : CIR, associations, prix
de transfert, rescrit valeur en cas de succession/donation ou pour évaluer des titres non
cotés...)

Du résultat comptable au résultat fiscal :

1- Pourquoi des retraitements ?

La fiscalité et la comptabilité sont deux disciplines interdépendantes : l’administration fiscale

utilise les données comptables comme base de travail ; le résultat fiscal sert d’assiette à
l’impôt sur les bénéfices, il se détermine à partir du résultat comptable. Les impératifs du droit
fiscal ont pu contribuer au développement de règles comptables plus précises.

Toutefois, il existe une divergence fondamentale entre la comptabilité et la fiscalité : la

comptabilité est destinée à fournir à une diversité de partenaires (actionnaires, banquiers,
clients, fournisseurs, salariés…) une représentation la plus fidèle possible de la situation
économique de l’entreprise. La finalité première de la comptabilité n’est pas l’établissement
d’une base d’imposition, elle s’établit selon des normes universelles dans le monde (normes
anglo-saxonnes..). La finalité de la fiscalité est de prélever l’impôt tout en orientant le
comportement des contribuables : encourager certains comportements (ex : exonérations
temporaires d’impôt sur les bénéfices), sous forme de déduction extracomptable, pénaliser
certains autres comportements (ex : limiter la déductibilité fiscale de l’amortissement des
véhicules de tourisme, qui plus est avec des normes de pollution) sous forme de réintégration
extracomptable. Il en résulte que le résultat fiscal, qui constitue l’assiette de l’impôt sur les
bénéfices des entreprises, est obtenu à partir du résultat comptable, auquel on applique
différents retraitements, qui découlent des divergences entre le droit fiscal et le droit
comptable : ainsi, il est procédé à la réintégration fiscale de charges non déductibles et à la
déduction fiscale de produits non imposables.

La liste des retraitements extracomptables est mentionnée sur le tableau n°2058A de la liasse
fiscale (tableaux comptables et fiscaux déposés annuellement) accompagnant la déclaration
du résultat de l’entreprise.

2- Trois exemples de retraitements de produits 

- Correction comptable d’un produit mal enregistré en comptabilité (selon règles de la

comptabilité commerciale)
- Retraitement des subventions d’équipement (art. 42 septies du CGI)
- Retraitement des dividendes en régime des sociétés-mères et filiales

3- Trois catégories de retraitements de charges 

- Correction comptable d’une charge mal enregistrée en comptabilité (à l’engagement et

non au paiement, ou immobilisation passée à tort en charge)
- Retraitement de certains frais généraux
- Des amortissements et provisions (à détailler, cf ci-dessous pour les 2 dernières
catégories)

Retraitement de certains frais généraux :

On distingue les charges réelles des charges calculées (amortissements, provisions).

Toutes les charges enregistrées en comptabilité n’ont pas le même traitement fiscal : certaines
charges sont normalement déductibles, et si elles ont été comptabilisées, il n’y a pas de
traitement. Si elles ne sont pas déductibles, elles doivent être réintégrées (le mot
« déductible  » est utilisé dans deux situations à ne pas confondre : déductible au regard de
la TVA et déductible de l’assiette de l’impôt sur les bénéfices)
Conditions de déductibilité des charges :

3 conditions de fond :

- Être engagées dans l’intérêt de l’entreprise (refus des dépenses personnelles, refus des
dépenses somptuaires, qui sont engagées dans l’intérêt de l’exploitation mais que la loi
exclut expressément en tant que charge déductible compte tenu de la difficulté de
distinguer dépense personnelle et dépense professionnelle, elles recouvrent les
dépenses de chasse pêche, navigation de plaisance, résidences d’agrément et
amortissement excédentaire des véhicules de tourisme)
- Se rattacher à la gestion normale de l’entreprise (expliciter la notion d’acte anormal de
gestion qui peut se traduire par une charge excessive ou un prix de vente
anormalement bas, tout en rappelant que l’administration fiscale ne peut s’immiscer
dans la gestion de l’entreprise)
- Se traduire par une diminution de l’actif net (distinguer la charge de l’acquisition
d’une immobilisation, exception pour le renouvellement de petit matériel de moins de
500 €)
-

3 conditions de forme :

- Être enregistrées en comptabilité

- S’appuyer sur des justificatifs suffisants
- Être portées sur la déclaration de frais généraux (pour certains frais : rémunération des
5 ou 10 personnes les mieux rémunérées, frais professionnels remboursés à ces
personnes, avantages en nature, frais de réception et cadeaux (sauf cadeaux
publicitaires)

Précisions sur certaines charges :

Entretiens réparations, honoraires (amende de 50% si omission sur DAS2), cadeaux (cadeaux
d’usage, pb des « pots de vin », versements à des sociétés écran dans l’intérêt de
l’entreprise..), dons (développer la réduction « dons » pour entreprises avec le retraitement
extracomptable qui consiste dans un premier temps à réintégrer la charge pour obtenir un
avantage fiscal supérieur), impôts (les impôts sont-ils déductibles de l’impôt sur les
bénéfices ?), amendes et pénalités, charges de personnel (réintégration de la rémunération de
l’exploitant mais non de ses charges sociales, salaire du conjoint, des membres de la famille,
nécessité d’un travail effectif et d’une rémunération non exagérée, limitation de la
déductibilité des « parachutes dorés » versés aux dirigeants de sociétés cotées..), logiciels
(amortissement sur 12 mois, charge si <500 €), intérêts d’emprunt (entreprises à l’IR
limitation des frais financiers en cas de prélèvements excessifs de l’exploitant, toutes
entreprises plafonnement de la déductibilité des comptes-courants associés selon 3
conditions), jetons de présence (plafonnement de leur déductibilité à 5% de la moyenne
annuelle des rémunérations versées aux 5 ou 10 personnes les mieux rémunérées de
l’entreprise x nombre d’administrateurs)

Retraitement des charges calculées (amortissements provisions) :

Les dotations aux amortissements tout comme les dotations aux provisions sont des charges
calculées traduisant le principe de prudence. Elles ne correspondent pas à un décaissement
effectif mais elles traduisent une perte de valeur réelle (amortissement) ou un risque de perte
latent (provision). Leur contrôle est délicat, elles sont strictement règlementées.

L’amortissement d’un actif est la répartition de son montant en fonction de sa durée

d’utilisation. Sa constatation est obligatoire sur le plan comptable. Si l’usage attendu de l’actif
n’est pas limité dans le temps, alors le bien ne peut être amorti (terrain, marque, fonds de
commerce, droit au bail). Un plan d’amortissement de fait bien par bien, avec une base de
calcul, une durée, un mode (linéaire, dégressif, dérogatoire), une dotation annuelle et une
VNC.

Conditions de déductibilité des amortissements :

Le bien doit être inscrit à l’actif du bilan, l’amortissement doit être réellement comptabilisé
bien par bien (attention aux déclarations tardives qui peuvent entrainer un rejet en la forme de
la déduction des amortissements), il ne doit pas être exagéré (durée trop courte, rappeler à ce
sujet les durées usuelles d’amortissement) ou porter sur des biens exclus du droit à déduction
par une disposition fiscale (biens somptuaires).

Les amortissements doivent figurer sur un tableau spécifique de la liasse fiscale.

Les provisions se décomposent en trois catégories :

- Provisions pour dépréciation

- Provisions pour risques et charges
- Provisions règlementées (aides fiscales).

Elles ont pour finalité de constater une perte réversible d’un élément d’actif (provision pour
dépréciation) ou une perte ou charge probable née au cours de l’exercice, tandis que
l’amortissement constate une perte de valeur irréversible par l’usage et par le temps.

A la fin de chaque exercice, l’entreprise doit (cf. principe de prudence) rechercher si des
pertes probables existent et les constater en comptabilité.

Pour être déductibles du résultat fiscal, les provisions doivent répondre à 4 conditions de fond
(3 conditions communes avec la comptabilité) :
 - La perte ou la charge doit être destinée à faire face à une perte ou à une charge
déductible
- La perte ou la charge doit être probable et pas seulement éventuelle, elle doit résulter
d’un évènement en cours à la date de l’exercice
- Elle doit être nettement précisée quant à sa nature et à son montant.

Elles doivent répondre à deux conditions de forme :

- Être enregistrée en comptabilité (non déductible a posteriori)

- Figurer sur un tableau spécial de la liasse fiscale (Provision pour dépréciation de
stocks ou de créances).

Du résultat fiscal à l’impôt :

Sont à évoquer :

- L’imputation des déficits antérieurs (avec des règles différentes en régime IR ou IS)
- Puis les déclarations de résultats (2031, 2065), les 3 régimes déclaratifs en IR
(micro/auto, RS, RN), les taux d’impôt sur les bénéfices applicables (barème
progressif par tranche en IR, taux différenciés d’IS selon régime PME et niveau de
bénéfices, calendrier de baisse de l’IS, la contribution sociale sur les bénéfices de
3,3% et des contributions additionnelles) ainsi que les réductions d’impôt ou crédits
d’impôt (CIR, dons).

Champ d'application - TVA

Données générales :
- TVA collectée : 216 milliards d'euros en 2019, 208 milliards d’euros en 2018
- IR : 87 milliards d’euros en 2019, 79 milliards d’euros en 2018
- IS : 69 milliards d’euros en 2019, 63 milliards d’euros en 2018
- IFI : 2,1 milliards d’euros en 2019, 1,9 milliard d’euros en 2018
- TH : 23 milliards d’euros en 2019
- TF : 43 milliards d’euros en 2019

Champ d'application : définit les opérations imposables à la TVA. Si l’opération est hors champ
d'application  non imposable (Défini par article 2, paragraphe 1, de la directive 2006/112/CE du
28/11/2006 relative au système commun de TVA).
 1- Sont soumises à la TVA en raison de leur nature :
- Les livraisons de biens effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que
tel :

La livraison s'entend de toute opération comportant transfert de pouvoir de disposer d'un bien
meuble corporel comme un propriétaire (=transfert de propriété)
ex : vente, apport en société, échange d'un bien meuble corporel, y compris d'un bien
d'occasion

- Les prestations de services, effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant
que tel

ex : locations, réparations, transports, commissions, courtages, travaux d'études, de

recherche et d'expertise, soins, travaux à façon... + assimilés : cessions ou concessions de
bien meubles incorporels (brevets), ventes à consommer sur place de produits alimentaires
ou de boissons, travaux immobiliers.

- Les importations de biens

- Les acquisitions intracommunautaires de biens effectuées à titre onéreux par un

assujetti agissant en tant que tel, par une personne morale non assujettie ou par toute
autre personne non assujettie s'agissant de moyens de transports neufs
 Activités concernées par la TVA

Activités commerciales
Activités civiles : location de
Activités industrielles terrains nus ou immeubles non
aménagés, cessions brevets
Activités artisanales
Activités extractives
Activités agricoles (régime propre
du remboursement forfaitaire Opérations bancaires et financières
particulier-non abordé) (exonérées ou imposées selon
disposition expresse)

Activités d'enseignement

2- Opérations imposables par dispositions expresses de la loi: (non

abordé en TD)

- Les opérations réalisées par les personnes morales de droit public

Les organismes de droit public ne sont pas considérés comme des assujettis pour les activités
ou opérations, qu'ils accomplissent en tant qu'autorités publiques sauf si leur non-
assujettissement conduit à des distorsions de concurrence.

- Les livraisons à soi-même de biens et services :

La livraison à soi-même est l'opération par laquelle une personne obtient, avec ou sans le
concours de tiers, un bien meuble ou immeuble ou une prestation de services à partir de
biens, d'éléments ou de moyens lui appartenant.

Ex  : Une personne se livre à elle-même un immeuble bâti lorsque, possédant un terrain, elle
y fait élever une construction à l'aide de matériaux qui deviennent sa propriété au fur et à
mesure des travaux et ce, quelle que soit l'importance de la participation de tiers (architectes,
entrepreneurs).
Lorsque le bien est destiné à être utilisé pour la réalisation d'opérations n'ouvrant pas droit à
une déduction complète de la TVA supportée en amont, une telle livraison à soi-même doit
faire l'objet d'une imposition à cette taxe en vertu 2° du II de l'article 257 du CGI.
Lorsque le bien est destiné à être utilisé pour la réalisation d'opérations ouvrant droit à une
déduction complète de la TVA supportée en amont, aucune livraison à soi-même n'est à
constater.

- Les cessions de biens mobiliers d'investissement – uniquement biens qui ont ouvert
droit à déduction en amont.
 ex : matériel et outillage industriels, matériel de transport, matériel de bureau et
informatique, cheptel et chevaux de course).
La notion de biens usagés correspond en règle générale à celle des biens mobiliers
constituant des immobilisations, mais peut être plus large dès lors que le critère
communautaire est uniquement lié à l'utilisation préalable du bien par l'entreprise, sans
condition de durée minimale d'affectation à ses besoins.
- Opérations des marchands de biens

Opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles telles que mutation

terrain à bâtir, mutations sur immeubles en construction, première mutation d'un immeuble
bâti dans un délai de 5 ans à compter de son achèvement.

3- Opérations exonérées (mais dans champ d'application)

 Intérieures :
- Prestations relevant de professions médicales, paramédicales et opérations accessoires

- Opérations entrant dans le champ de la taxe sur les spectacles

- Cessions de BMI incorporels soumises au droit d'enregistrement (fonds de commerce,
clientèle, marque de fabrique)
- Activités d'enseignement et opérations accessoires
- Activité de location de terrains et locaux nus
- Activités de location de logements meublés ou garnis à usage d'habitation
- Opérations réalisées par les organismes d'utilité générale ou corporative
- Certaines opérations bancaires
- Opérations d’assurance et réassurance

 Extérieures : (France → étranger)

- Livraisons intracommunautaires
- Exportations

A. Opérations imposées sur option

- Loueurs d'immeubles nus à usage professionnel

- Collectivités locales pour services suivants : fourniture eau, assainissement, abattoirs
publics, MIN, enlèvement et traitement des ordures ménagères.
- Certaines activités libérales : Avocats, avoués, auteurs d’œuvres de l'esprit et artistes
interprètes bénéficiant d'une franchise peuvent opter pour paiement TVA.
- Assujettis bénéficiant du régime de la franchise en base (en fonction du chiffre
d’affaires réalisé par l’assujetti au cours d’une année).

Assujetti : La qualité d'assujetti à la TVA résulte de la réalisation habituelle et de manière

indépendante d'opérations relevant d'une activité économique.
Personnes non indépendantes : salariés, travailleurs à domicile, toute autre personne ayant un
lien de subordination vis-à-vis de son employeur (journalistes, apprentis, artistes du spectacle,
mannequin, VRP qui n'ont pas la qualité de représentants libres..)

Distinction assujetti redevable et non redevable : La franchise TVA LBMC : Seuil CA HT <

85 800 €
PS : Seuil CA HT < 34 400 €

 Exerçant à titre onéreux

- L'opération doit procurer un avantage au client (notion de service direct ou individualisé)

- Prix est en relation avec l'avantage reçu.

Donc hors champ application : dons et cadeaux, indemnités perçues en réparation d'un
préjudice subi...

 Le questionnement ultime

L'opération est-elle imposable ?-----> champ d'application

- Si oui : Bénéficie-t-elle d’une exonération ? Si oui y a-t-il possibilité d’option ?
- Si imposable quand l'imposer ?-------------> fait générateur/exigibilité
- Sur quel montant l'imposer ?-------->assiette ou base d'imposition
A quel taux la soumettre ?-------------> taux

Base imposable x taux = TVA brute collectée Redevable légal/Redevable réel

 Territorialité

L'application des règles de territorialité permet de déterminer si, compte tenu de sa

localisation, une opération imposable doit être soumise ou non à la TVA en France ou si elle
y échappe parce que son lieu est réputé ne pas se situer en France.

1. Acquisition intracommunautaire : opération imposable en France.

1 étape en double partie sur déclaration modèle CA3 :

- L’entreprise déclare la TVA en TVA collectée sur AIC
- L’entreprise déclare la TVA déductible (auto-liquidation) dès lors que le bien ouvre droit à
déduction

(Amende de 5 % en cas de non-déclaration)

2. Livraison/prestation à destination d’un pays situé dans l’Union européenne

- Livraison/prestation intracommunautaire : livraison B to B

Exonération en France (auto-liquidation pour l’entreprise communautaire qui a fourni son

numéro de TVA intracommunautaire préalablement). Si absence de respect du formalisme,
TVA exigible auprès entreprise qui a procédé à la vente/prestation.

- Livraison/prestation B to C : ce n’est plus assimilé à une livraison/prestation

intracommunautaire

Dès lors opération imposable de plein droit pour le vendeur.

Le particulier supporte la TVA et ne peut bien évidemment pas la récupérer.
 3. Importation : Opération imposable en France

2 étapes :

- Paiement de la TVA lors du passage en douane de l’acheteur auprès du service des douanes
- Déduction TVA sur la déclaration de TVA ensuite souscrite auprès SIE (si le bien ouvre
droit à déduction).

4. Exportation : exonération.

19