Si la comptabilité a pu être présentée comme consubstantielle au
développement du capitalisme1, la fonction comptable apparaît plus tôt et paraît inséparable de la vie en société. L’existence d’échanges dès l’Empire babylonien2 entre les agents économiques entraîne la création d’une fonction primitive, non codifiée, mais dont le mérite est de suppléer aux défaillances d’une mémoire humaine inca- pable de retenir l’ensemble des transactions, leurs montants, leurs échéances. L’accroissement de la complexité des opérations à comptabiliser entraîne un perfectionnement de la technique et des codes utilisés. Ainsi sans remonter à l’Antiquité, initialement les comptes étaient tenus à partie simple. C’est le cas, semble-t-il, des comptabi- lités tenues par les négociants jusqu’au xive siècle. À cette comptabilité initiale simple s’est substituée une comp- tabilité plus complexe née des besoins de l’économie moderne. La comptabilité dite « à partie double ». Traditionnellement, l’origine de cette pratique est située à la Renaissance, au xve siècle, plus précisément à la parution du premier traité imprimé de mathéma- tiques comportant un chapitre consacré à l’art vénitien de la tenue des livres comptables. Ce traité de comptabilité à partie double dû à la plume d’un moine franciscain du nom de Luca Pacioli, Summa
1. Voir, par exemple, Werner Sombart (1928), Der moderne Kapitalismus, Munich, Duncker & Humblot. 2. Dès l’époque Uruk III à la fin du IVe millénaire av. J.-C. existaient des tablettes précunéiformes de comptabilité.
mep_lire-etats-financiers.indd 1 03/07/14 13:45
2 Lire les états financiers
de arithmetica, geometrica proportioni et proportionalita, marque convention-
nellement les débuts de la comptabilité moderne. Il sépare en effet l’époque de la partie simple de celle de la partie double qui continue encore à l’heure actuelle : — La partie simple est une comptabilité dans laquelle l’enregistre- ment d’une information se fait selon un critère (la recette ou la dépense, par exemple). — Dans la partie double, au contraire, le classement est double (la recette et l’origine de la recette : un client) ; ou (la dépense et la distribution de cette dépense : un créancier, par exemple).
Sans remonter à des prémices aussi lointaines, les responsabi-
lités comptables en France découlent en particulier du Plan comp- table de 1982, révisé en 1999. Il a sensiblement accru la portée de la responsabilité comptable en recommandant à ses responsables de dépasser le stade habituel de la détermination du résultat pour se livrer à d’autres travaux, tels que le calcul de soldes intermédiaires de gestion à partir de l’analyse du compte de résultat, celui de la capacité d’autofinancement et l’établissement de tableaux de finan- cement. De reddition des comptes, la comptabilité devient un outil de gestion indispensable aux parties prenantes externes. C’est égale- ment avec ce Plan comptable qu’a été introduit un nouveau principe comptable en France, celui d’image fidèle. Tiré de son équivalent anglais (True and Fair view), il s’ajoute aux trois piliers premiers de la comptabilité en France, la régularité, la sincérité et la prudence. Les comptes annuels (ou documents de synthèse de fin d’année) doivent être réguliers, sincères et donner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat de l’entreprise (art. 9 du Code de commerce, loi du 30 avril 1983). La conciliation de ces différents aspects peut s’avérer délicate et la régularité se heurte fréquem- ment, avec le poids du principe de prudence, à l’image fidèle. Dans la tradition française, ces conflits sont fréquemment résolus au profit du respect de la règle et la fidélité est d’abord à chercher dans la bonne application de la norme. Cette tradition comptable française est désormais confrontée à l’émergence d’une normalisation internationale dotée d’un esprit radicalement différent. De fait, dans sa démarche visant à une meil- leure intégration des marchés de capitaux, l’Union européenne s’est
mep_lire-etats-financiers.indd 2 03/07/14 13:45
Introduction 3
toujours efforcée de rechercher un consensus autour des problé-
matiques politiques, diplomatiques mais aussi économiques, finan- cières et comptables. C’est dans ce cadre que la Commission Euro- péenne a proposé que les sociétés cotées sur un marché européen soient tenues d’appliquer, pour leurs comptes consolidés, les normes comptables internationales. Ces normes internationales, dénommées IAS/IFRS (International Accounting Standards/International Financial Reporting Standards) sont applicables depuis le 1er janvier 2005 pour les comptes consolidés des sociétés cotées sur un marché européen. Mais leur champ ne se restreint pas à ce pan de la normalisation et même les entreprises qui n’appartiennent pas à un groupe sont concernées, puisque les autorités nationales ont déjà commencé à transposer certains dispo- sitifs caractéristiques de la normalisation IAS/IFRS dans les droits comptables nationaux. Cet ouvrage a comme ambition de permettre au lecteur de comprendre les états financiers, sans compétence comptable préa- lable. Pour cela, il est nécessaire de remonter le courant du foison- nement technique de la comptabilité et de sa norme pour atteindre l’objet que l’on cherche à représenter. Tel est le prix à consentir pour mieux appréhender les choix faits au moment de sa projection monétaire sur les documents publiés par une entreprise. Le livre est destiné à deux types de public. Les lecteurs qui, sans être familiers de la comptabilité, souhaitent néanmoins avoir accès à ces documents annuels si souvent repris dans l’information écono- mique, y trouveront une présentation des mécanismes à l’œuvre dans l’élaboration des états financiers. Articulée avec une explication des différents documents publiés par les entreprises et des problé- matiques qui sous-tendent leur élaboration, cette mise en perspec- tive leur permettra de lire les états comptables et de comprendre les enjeux des débats actuels autour de la représentation de la situation et de la performance des entreprises. Pour un public plus averti, le livre illustre, à travers un grand nombre d’exemples détaillés, les modalités pratiques de mise en œuvre des normes, permettant de mieux sérier l’origine et la signifi- cation des informations comptables. Ancré dans la pratique la plus actuelle, le livre privilégie la présentation des mécanismes de la normalisation internationale. Les dispositifs français sont rappelés quand ils s’en distinguent
mep_lire-etats-financiers.indd 3 03/07/14 13:45
4 Lire les états financiers
significativement, ou pour mettre en évidence les différences de
perspectives à l’œuvre dans la représentation d’une même réalité économique. Cela permet de rappeler la contingence d’une tech- nique que sa dimension arithmétique et la complexité de ses normes tendent parfois à occulter. On développera successivement les points suivants : — Première partie : Le modèle comptable. — Deuxième partie : La normalisation, les règles et principes comp- tables. — Troisième partie : Lire le bilan. — Quatrième partie : Lire le compte de résultat. — Cinquième partie : Le traitement des instruments financiers. — Sixième partie : Lire les autres états financiers. — Septième partie : Lire les comptes consolidés. Certains développements théoriques ou plus techniques pour- ront être omis en première lecture. Ils seront signalés par une note de bas de page. Les chapitres consacrés aux instruments financiers (chap. 5) ou aux comptes consolidés (chap. 7) pourront être réservés aux lecteurs concernés par ces problématiques.
