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Module 

: Comptabilité Générale : Les écritures d’inventaire et de


régularisation
Introduction

A la fin de chaque exercice comptable, et après l’enregistrement de toutes les opérations


courantes effectuées, l’objectif de chaque entreprise tenant une comptabilité générale est de
connaître :

 Sa situation patrimoniale (en termes d’actif et de passif) en établissant le bilan


 Son résultat de l’exercice, en établissant le compte de produits et de charges.

Or, les soldes de fin d’exercice présentés par la balance avant inventaire, ne reflètent pas
tous la situation réelle de l’entreprise, d’où la nécessité de les régulariser, c'est-à-dire de
procéder aux travaux comptable et extracomptable de fin d’exercice appelés « les travaux
d’inventaire et de régularisation».

Ces travaux doivent être précéder d’un récolement matériel (inventaire physique) et
d’une évaluation des éléments constitutifs de la situation de l’entreprise à la date de clôture.

La tenue de l’inventaire est utile pour des raisons de gestion mais aussi il constitue une
obligation légale.
Chapitre 1 : Les amortissements :

I- Définition :

L’amortissement des immobilisations est la constatation comptable de la dépréciation


(diminution de valeur) irréversible de la valeur de certains éléments de l’actif
immobilisé.

Cette dépréciation peut avoir pour origines des facteurs physiques, techniques ou
économiques.

Les différents facteurs précédents contribuent à la diminution progressive de la valeur des


biens du capital fixe de l’entreprise. Cette diminution réelle de la valeur des immobilisations
est constatée annuellement par la technique de l’amortissement.

Les éléments de l’actif immobilisé concernés par l’amortissement sont :

 Les immobilisations corporelles, à l’exclusion des terrains qui sont en principe non
amortissable sauf dans le cas des terrains de gisements, de carrières…,
 Les immobilisations incorporelles.
 Les immobilisations en non valeur s qui doivent être amorties sur une période
maximale de 5 ans.
II- Les objectifs de l’amortissement :

Par la technique de l’amortissement des immobilisations, une entreprise peut viser plusieurs
objectifs :

 Elle tient à corriger la valeur des immobilisations et à les inscrire au bilan à leur valeur
vénale (valeur d’échange)
 Elle vise à répartir le coût des immobilisations sur plusieurs exercices comptables et ce
pour éviter de faire supporter à un seul exercice comptable le poids des charges
d’investissements qui profitent normalement aux autres exercices.
 En considérant les amortissements comme des charges (dotations aux
amortissements), l’entreprise soustrait une partie des bénéfices à l’impôt et aux
dividendes, pour l’épargner et s’en servir ultérieurement pour financer ses nouveaux
investissements.
III- Aspect fiscal :

L’administration fiscale autorise l’entreprise à pratiquer l’amortissement et lui permet de


l’enregistrer en tant que charge déductible sous respect des conditions suivantes :

 L’amortissement doit être régulièrement constaté en charges


 Seuls les biens inscrits à l’actif peuvent être amortis. Sont donc exclus les biens loués
à l’entreprise.
 Le bien doit avoir été acquis pour le besoin de l’exploitation

L’amortissement n’est déductible que dans la limite des taux fixés par l’administration fiscale.

L’amortissement, comme nous venons de le définir, est égal au montant de la dépréciation


d’un élément d’actif amortissable d’une année à l’autre. Toutefois, il est impossible d’évaluer
exactement cette dépréciation due à l’usure ou encore à l’obsolescence.

Pour cela, la loi fiscale a prévu des méthodes de calcul qui permettent à l’entreprise d’estimer
la valeur de cette dépréciation.

Plusieurs systèmes d’amortissement peuvent être distingués :

 L’amortissement linéaire (constant) : le montant des annuités d’amortissement sont


constantes (invariables)
 L’amortissement dégressif (décroissant) : consiste à considérer les montants des
premières annuités d’amortissement du bien amortissable plus importants que ceux
des dernières années d’utilisation.
 L’amortissement variable : il s’agit d’évaluer la dépréciation de la valeur du bien
amortissable en fonction d’une unité d’œuvre (heures de fonctionnement, quantités
produites, kilomètres parcourus…)
 L’amortissement accéléré : il s’agit d’accélérer le processus d’amortissement en
appliquant un taux d’amortissement qui est double du taux constant.
IV- Concepts fondamentaux :

1- Valeur d’origine (VO) ou valeur d’entrée (VE) :

L’amortissement doit être calculé sur le prix de revient de l’immobilisation (valeur d’entrée).

Comment déterminer la valeur d’entrée d’une immobilisation ?

 Les réductions commerciales obtenues sont déduites du prix d’achat. L’escompte de


règlement ne l’est pas, il s’agit d’un produit financier.
 La TVA ne fait pas partie du prix de revient lorsqu’elle est récupérable (si la TVA n’est
pas déductible ou si l’entreprise n’est pas soumise à la TVA l’amortissement est calculé
sur la valeur du prix de revient toutes taxes comprises – TTC).
 Les charges financières (intérêts) supportées par l’entreprise pour l’acquisition
d’immobilisation sont exclues du prix de revient.
 Par contre, le prix de revient comprend :
 Les frais de douane pour les immobilisations importées
 Les frais de transport
 Les frais d’installation et de montage
 Les droits de mutation, les honoraires et commissions, les frais d’acte ne
constituent pas un élément du prix de revient.
 Pour les immeubles, l’amortissement porte sur la valeur des constructions à l’exclusion du
prix du terrain.
La valeur d’origine correspond à :

 Coût d’acquisition : Prix d’achat + charges accessoires d’achats (droits de douanes,


transports, frais des transit, frais de réception, assurance…) + charges d’installation et
de montage. A exclure les frais d’essai, les droits de mutation, honoraires,
commissions et frais d’acte)
 La valeur d’apport dans le cas de la constitution ou de la fusion des sociétés.
 Le coût réel dans le cas des immobilisations produites par l’entreprise pour elle-
même.
NB :

 Lorsque la TVA est non déductible, la base d’amortissement est la valeur TTC.
 Le prix d’achat doit être net des réductions commerciales (les RRR)

Exemple :
Le 10/06/2011 une entreprise a importé une machine-outil pour une valeur de 200 000 MAD,
les frais accessoires d’achat sont les suivants :
 Transport du matériel : 9 000 MAD
 Assurance du matériel : 3 000 MAD
 Frais de transit : 2 000 MAD
 Droits de douanes : 10 000 MAD
 Frais de réception : 600 MAD
 Frais d’installation et de montage 800 MAD
 Frais d’essai et de mise au point 1 000 MAD
Le règlement de cette opération a été effectué 2400 MAD en espèce le reste par chèque
bancaire.
TAF : Calculer la valeur d’origine de cette machine-outil, et enregistrer l’opération au
journal de l’entreprise.

2- La durée d’amortissement (n)  ou durée de vie:

C’est la durée conventionnelle de dépréciation de l’immobilisation, cette durée de vie est


indiquée par l’administration fiscale.

3- Le taux d’amortissement  (t) :

Selon les secteurs économiques, une durée moyenne déterminée pour chaque type de bien
sert de base au calcul des amortissements.

L’administration fiscale peut fixer des taux qui doivent être utilisés pour le calcul des
amortissements. C’est le taux qui servira de base au calcul des dépréciations annuelles :

Taux (t) = 100/n n = 100/t

Types d’immobilisations Durée de vie Taux


 Constructions 20 à 50 ans 2% à 5%
 Matériel et outillage 5 à 10 ans 10% à 20%
 Matériel et mobilier de bureau 5 à 10 ans 10% à 20%
 Matériel de transport 4 à 5 ans 20% à 25%
 Immobilisations en non valeurs 5 ans 20%

4- Dotation ou annuité d’amortissement (a) :

C’est le montant de la dépréciation annuelle. Ce montant peut être variable ou constant selon
le système d’amortissement applicable.

L’annuité = VO x taux d’amortissement

Si l’annuité ne concerne qu’une fraction de l’exercice comptable elle se calcule comme suit :

L’annuité = VO x*taux *m/12

Le montant de l’amortissement peut être déterminé en divisant la valeur d’origine (VO) par la
durée probable d’utilisation du bien (n).

L’annuité = VO/ n

Exemple chiffré :

Un matériel acheté 200.000 MAD est amortissable en 10 ans, calculer le montant de


l’amortissement annuel (ou annuité).

5- Le cumul d’amortissement (∑amort) :


C’est la somme des montants annuels d’amortissement (amortissement cumulé) d’un matériel
amortissable.

∑amort = VO * Taux d’amortissement * N/12


Ou bien
∑amort = VO – VNA

Avec : N = le nombre de mois d’amortissement (durée passée de la vie de


l’immobilisation)

6- La valeur nette d’amortissement  (VNA)  :

La valeur nette d’amortissement d’une immobilisation est déterminée par la différence entre
sa valeur d’origine et le cumul d’amortissement. Cette valeur doit être égale à zéro à la fin de
la durée d’amortissement.

VNA = VO - ∑amort
Ou bien
VNA =VO * tx * N/12

Avec : N : le nombre de mois restant de la vie de l’immobilisation.

7- Le plan d’amortissement ou programme d’amortissement  :

C’est un tableau qui décrit les montants annuels de l’amortissement et les valeurs nettes
d’amortissement au cours de la durée de vie normale du bien en question.

Années Base Taux Annuités(a) ∑amort VNA


d’amortissement
N VO ou VNA fin 100/n VO*Taux a1 VO - ∑amort
N+1 ,, ,, ,, a1+a2 ,,
N+2 ,, ,, ,, a1+a2+a3 ,,
… ,, ,, ,, … ,,
… ,, ,, ,, … ,,

Exemple :
Un matériel de transport acquis et mis en service le 05/10/2011 pour une valeur de 180 000
MAD est amortissable en linéaire sur 5 ans.
TAF :
1- Calculer le taux d’amortissement
2- Calculer le ∑amort jusqu’à la 3ème année
3- Calculer la VNA en 4ème année
4- Dresser le plan d’amortissement.

V- Les systèmes d’amortissement :

1- L’amortissement linéaire (ou constant) :

L’amortissement constant signifie que le montant de la dépréciation de la valeur (annuité)


d’un élément immobilisé ne change pas d’un exercice comptable à l’autre.
L’amortissement constant repose sur les principes suivants :
 On fixe une durée prévisionnelle d’amortissement
 La VNA est considérée comme nulle à la fin de la durée d’amortissement.
 Les annuités sont calculées sur la base de la VO.

NB  :
 Les dotations sont calculées à partir de la date de la mise en service, mais au
niveau fiscal l’entreprise a le choix entre les deux dates.
 Dans le calcul d’amortissement, toute fraction d’un mois est considérée comme
un mois entier.
Si le bien amortissable est mis en service au cours de l’exercice comptable la première
dotation et la dernière sont calculées selon la règle du prorata temporise.
Exemple
Un matériel de transport acquis le 01/07/2003 à une valeur de 200 000 MAD (HT) est
amortissable sue 5 ans.
TAF :
1- Calculer les dotations de 2003, 2005 et 2008.
2- Dresser le plan d’amortissement.

2- L’amortissement dégressif :

Ce système a été introduit pour la 1ère fois au Maroc par la loi de finances 1994 Il est
applicable, sur option irrévocable, aux biens d’équipement acquis à compter du 1er janvier
1994, à l’exclusion des immeubles et des véhicules de transport des personnes.

a- Principe :

Pour l’amortissement dégressif, la dépréciation de la valeur d’un élément immobilisé


(montant de l’annuité) est considérée plus importante au cours des premières années de son
utilisation que dans les dernières.
L’objectif de ce type d’amortissement est d’encourager les entreprises à renouveler
rapidement leur matériel.
La base de calcul de l’annuité d’amortissement est la VNA. C'est-à-dire qu’à la fin de chaque
exercice comptable, on multiplie cette VNA par le taux d’amortissement dégressif.

b- Taux d’amortissement dégressif :

Le taux dégressif est obtenu en multipliant le taux constant par un coefficient.

Taux dégressif = taux constant * Coefficient

Les coefficients d’accélération retenus sont les suivants :


 1,5 pour une durée d’utilisation de 3 à 4 ans.
 2 pour une durée d’utilisation de 5 à 6 ans.
 3 pour une durée d’utilisation supérieure à 6ans.
Exemple :
Durée d’amortissement Taux constant Taux dégressif
5 ans …………………. ………………….
3 ans …………………. ………………….
25 ans …………………. ………………….
4 ans …………………. ………………….
6 ans …………………. ………………….
11 ans …………………. ………………….

Exemple :
Une machine industrielle acquise le 01/10/2005 au prix de 300 000 MAD est amortissable sur
8 ans.
TAF : calculer les dotations dégressives 2005 et 2006

c- Changement du taux dégressif au taux constant :

Lorsque pour une année donnée, le taux dégressif devient inférieur au taux constant (qui est
égal à 100/le nombre d’années restantes à courir) on doit appliquer le taux constant à la place
du taux dégressif.

d- L’annuité de l’amortissement dégressif :

Annuité = VNA * taux dégressif * m/12

NB :
 Les annuités sont calculées au prorata temporis en fonction du nombre de mois.
 Le point départ de calcul est le premier jour du mois d’acquisition.

Exemple :
Le 25/09/2006, la société COMETEX a acquis un matériel d’équipement pour une valeur
TTC de 72 000 MAD (TVA 20%). Le matériel dont la durée de vie normale est 5 ans, est mis
en service le 15/10/2006.
TAF : Etablir le plan d’amortissement (dégressif) de ce matériel
VI- Comptabilisation des amortissements :

Les dotations annuelles doivent être comptabilisées chaque année à la fin de l’exercice.
On débite l’un des comptes de charges suivants :
 6191 DEA de l’immobilisation en non-valeurs
 6192 DEA des immobilisations incorporelles
 6193 DEA des immobilisations corporelles
 6391 DA des primes de remboursement des obligations
 6591 DAE des immobilisations
Et on crédite un compte d’amortissement de l’immobilisation concernée
 28.. Amortissement de …………
Exemple :
Pour un matériel de transport (poste 234) on doit :
 Débiter le compte 61934 : DEA du matériel de transport
 Créditer le compte 2834 : Amortissement du matériel de transport
Pour les installations techniques (poste 233) on doit :
 Débiter le compte 61933 : DEA des installations techniques
 Créditer le compte 2833 : Amortissement des installations techniques.
On principe l’écriture comptable consiste à :
31/12/N
619.. DEA…..
ou ou annuité (n)
659… DAE…..

28… Amortissement de ….. annuité (n)

Exemple :
Un matériel de transport acquis le 05/11/2011 pour 120 000 MAD et amortissable en linéaire
sur 5 ans.
TAF : calculer et comptabiliser les dotations 2011, 2012 et 2013.
VII- L’amortissement dérogatoire :

Lorsque l’amortissement dégressif ne correspond pas à la dépréciation réelle, mais traduit


seulement un avantage fiscal. Dans ce cas, l’excédent de l’amortissement dégressif sur
l’amortissement constant constitue un amortissement dérogatoire, inscrit au passif du bilan
sous forme de provisions réglementées. Seul l’amortissement économique est inscrit dans
l’actif soustractif, ce qui permet de conserver la signification économique du résultat.

 L’amortissement fiscal (AF) = l’amortissement dégressif


 L’amortissement économique (AE) = l’amortissement linéaire
 Le traitement comptable se fait en deux niveaux, selon que l’AF > l’AE ou l’AF <
l’AE.

Les calculs se font dans le tableau suivant :


Années AF AE Différence (amortissement
dérogatoire)
N AF (N) AE (N) AF (N) - AE (N)
N+1 AF (N+1) AE (N+1) AF (N+1) - AE (N+1)
N+2 AF (N+2) AE (N+2) AF (N+2) - AE (N+2)
…. ………… ………… …………..

 Tant que AF > AE on passe les écritures suivantes :


Pour la partie de l’AE :
31/12/….
619/659 Débit 619 ou 659 Annuité AE

28.. Crédit 28… Annuité AE

Pour l’excèdent de l’AF sur AE :

65941 DNC pour amortissement dérogatoires AF - AE

1351 Provision pour amort dérogatoire AF - A

 Tant que AF > AE on passe les écritures suivantes :

Pour la partie de l’AE :


31/12/….
619/659 Débit 619 ou 659 Annuité AE
28.. Crédit 28… Annuité AE

Pour l’excèdent de l’AF sur AE :

1351 Provision pour amort dérogatoire AF - AE

75941 Reprise sur amort dérogatoire AF - AE

Application :

On considère les deux tableaux d’amortissement (linéaire et dégressif) suivants, d’une


installation technique.

Années Amortissement dégressif Amortissement linéaire amortissement


(AF) (AE) dérogatoire
2002 36 000 18 000 ……………………….
2003 129 600 72 000 ………………………
2004 77 760 72 000 ………………….......
2005 46 656 72 000 ……………………….
2006 39 991 72 000 ……………………….
2007 29 993 54 000 ……………………….

TAF  : Compléter le tableau et passer au journal les écritures nécessaires au 31/12 de les
exercices 2002, 2003 et 2006.

VIII- l’amortissement accéléré  :

Il s’agit d’un amortissement supérieur à la dépréciation normale des immobilisations


(amortissement économique), autorisé parfois par l’administration fiscale dans le cadre des
codes des investissements.
Dans ce cas, l’excédent de l’amortissement accéléré sur l’amortissement économique
constitue un amortissement dérogatoire. Cet amortissement est regroupé avec les provisions
réglementées au passif du bilan.

Annuité = VO * taux constant * 2

Exemple : Soit un matériel amortissable sur 6 ans. En vertu du code des investissements
industriels, une entreprise a le droit de l’amortir sur la moitié de sa durée d’utilisation,
VO = 36000, acquis le 01/01/2008.
Années Amortissement accéléré Amortissement linéaire Amortissement
(AA) (AE) dérogatoire (AA-AE)
2008 120 000 60 000 ……………………….
2009 120 000 60 000 ………………………
2010 120 000 60 000 ………………….......
2011 - 60 000 ……………………….
2012 - 60 000 ……………………….
2013 - 60 000 ……………………….

Extrait du bilan au 31/12/01 :


A la fin de la 3ème année, l’amortissement économique est entièrement comptabilisé,
mais économiquement le matériel est amorti uniquement pour 18000. Pour continuer
l’amortissement économique, on reprend les amortissements dérogatoires. De ce fait, les
écritures n’ont aucune incidence sur le résultat à partir de la 3ème année.

IX- L’amortissement exceptionnel des immobilisations :

Le compte 6591 : Dotations aux amortissements exceptionnels des immobilisations (en non-
valeurs, incorporelles ou corporelles) peut être utilisé dans les cas suivants :

 Sur utilisation du matériel entraînant un vieillissement rapide des équipements


 Matériel devenu inutilisable ou invendable
 Matériel devenu obsolète
 Echec d’un projet en recherche développement

N.B : L’amortissement exceptionnel est à distinguer de l’amortissement dérogatoire. Le


1er relève d’une décision de l’entreprise, le 2ème relève d’un dispositif fiscal ou
réglementaire.

Exemple : La direction d’une entreprise industrielle a jugé utile sur le plan économique et
financier de pratiquer un amortissement exceptionnel sur ses installations informatiques
touchées par l’obsolescence. La valeur brute de ces installations figurant au bilan est de
892000. le taux d’amortissement pratiqué depuis 3 ans sur ces immobilisations est de 20 %.
La direction a décidé de porter ce taux à 30 %.

Comptabilisation :

X- La cession d’immobilisations :

La cession ou la vente des immobilisations constitue pour l’Ese une opération non courante :
car l’activité de l’entreprisee ne consiste pas à vendre ses immobilisations. La cession peut
concerner des immobilisations amortissables ou non amortissables.
1- Immobilisation non amortissable

L’opération sera réalisée en 2étapes :

 1ère étape :

Il s’agit d’inscrire le prix de la cession du bien concerné au crédit du compte de produits


non courants « Produits de cession d’immobilisations corporelles 7513 » et débiter le
compte « créances sur cessions d’immobilisations  3481 » (vente à crédit) ou un compte de
trésorerie (au comptant)

Date de cession
3481 ou Créances sur cessions d’immobilisation (ou) PC
51… Banque, caisse…

7513 Produits de cessions d’immobilisations PC

 2ème étape :

Il s’agit de constater la sortie du bien cédé par le crédit du compte de l’immobilisation


concernée et on débite le compte de charges non courantes « VNA des immobilisations
corporelles cédées 6513 ».

31/12/N
6513 VNA des immobilisations corporelles cédées VNA
2….. (Compte de l’immobilisation cédée) VO

Exemple :

 1/04 : Un fonds commercial est acheté à 200.000 MAD et revendu à 150.000 par
chèque.
 10 :06 : Un terrain acheté à 500.000MADs et revendu à 800.000 MAD par chèque.
2- Immobilisation amortissable :

L’enregistrement comptable de la cession (vente) d’un actif immobilisé amortissable peut


s’effectuer généralement en trois étapes :

 1ère étape :
Il s’agit d’inscrire le prix de la cession du bien concerné au crédit du compte de produits
non courants « Produits de cession d’immobilisations corporelles 7513 » et débiter le
compte « créances sur cessions d’immobilisations  3481 » (vente à crédit) ou un compte de
trésorerie (au comptant)

Date de cession
3481 ou Créances sur cessions d’immobilisation (ou) PC
51… Banque, caisse…

7513 Produits de cessions d’immobilisations PC

 2ème étape :

A la fin de l’exercice (à l’inventaire), on doit enregistrer, si nécessaire, la dotation


complémentaire. Ainsi, si la date de la cession coïncide avec le début de l’exercice, cette
deuxième étape ne serait pas enregistrer.

31/12/N
619... DEA des immobilisations…. VO*t*m/12
28… Amortissement de … VO*t*m/12

m = durée qui sépare le début de l’exercice et la date de la cession de l’immobilisation.

 3ème étape :

A la fin de l’exercice, il s’agit de constater la sortie du bien cédé par le crédit de son compte
pour le solde et débiter le compte d’amortissement correspondant pour le solde également.
En fin on débite le compte de charges non courantes « VNA des immobilisations
corporelles cédées 6513 » par la valeur nette d’amortissement du bien cédé.

31/12/N
28… Amortissement de …. ∑amort
6513 VNA des immobilisations corporelles cédées VNA
2….. (Compte de l’immobilisation cédée) VO
NB : La différence entre le prix de cession (considéré comme un produit non courant) et la
VNA (charge non courante) fait apparaitre un résultat non courant. Le caractère non courant
de ce résultat provient du fait que la cession d’immobilisation ne relève pas de l’activité
normale (courant) de l’entreprise.
 Si le prix de cession < VNA Perte (moins value)
 Si le prix de cession > VNA Perte (plus value)

Exemple :

Le 20/08/2011, la société COMITEX a cédé un matériel d’équipement pour une valeur de


45600 MAD. Le règlement est effectué par chèque bancaire pour 30000 MAD et à crédit pour
le reste. Le matériel a été acquis le 16/04/2005 pour une valeur TTC de 97200 MAD, TVA
20%. En outre, au cours de cette période le matériel est amorti selon la méthode linéaire sur
une durée de 10 ans.

TAF :
1- Comptabiliser l’opération de la cession
2- Passer au journal de COMITAX toutes les écritures au 31/12/2011.
3- Quel est le montant de la plus ou moins value dégagée par la cession du matériel.