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FONCTION

LES VENTES - CLIENTS

SCI : Fonction « Ventes-Clients » Page 1


OBJECTIFS ET PROCEDURES D’AUDIT

I- CONSEQUENCES DE L’ORGANISATION DE L’ENTREPRISE POUR L’AUDITEUR


1- Caractéristique du module
Pour le module « ventes », l’auditeur retiendra particulièrement les éléments suivants :
- le volume généralement important des opérations enregistrées en comptabilité
- la complexité relative des enregistrements, qui doivent traduire non seulement certains
aspects commerciaux particuliers (correspondant par exemple à la spécifié de certains types
de ventes, à des réductions et à des retenues de garantie, à la reprise ou à l’échange de
marchandises détériorées, etc.), mais également un certain nombre de risques attachés aux
opérations (ceux en particulier qui sont relatifs à l’octroi de crédits).

2- Principaux risques relatifs au module


Il convient que l’auditeur examine dans chaque cas les risques pouvant exister.
- que certains ventes réalisées (et les créances correspondantes) n’aient pas été enregistrées
en comptabilité (atteinte à l’exhaustivité des enregistrements)
- que des ventes (ou des avoirs sur ventes) enregistrées ne correspondent pas à une opération
réelle (atteinte à la réalité), le bilan faisant alors apparaître des créances qui n’existent pas
- que les ventes ne soient pas rattachées à leur exercice d’exécution, mais soient au contraire
minorées (ou majorées) au bénéfice (ou au détriment) de l’exercice suivant (proposition de
coupure)
- que les créances au bilan soient mal évaluées, en particulier que les dépréciations
éventuellement nécessaires ne soient pas constatées (proposition d’évaluation)

3- Objectifs de l’auditeur
1. Obtenir l’assurance que tous les produits et créances ont bien été enregistrés (exhaustivité
des enregistrements)
2. Obtenir l’assurance que tous les produits et créances enregistrés sont bien acquis à
l’entreprise (réalité des enregistrements)
3. S’assurer que la coupure des produits est faite correctement (coupure des enregistrements)
4. Obtenir l’assurance que les soldes au bilan sont correctement évalués (évaluation des
soldes)
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5. S’assurer du caractère vraisemblable du solde des comptes (audit analytique)
6. Etablir la validité des sommes figurant à titre de créances dans le bilan
7. S’assurer de la recouvrabilité des créances figurant au bilan (évaluation des soldes)

Pour atteindre ces objectifs, l’auditeur va successivement procéder à :


- l’évaluation du contrôle interne
- l’examen des comptes

II- L’EVALUATION DU CONTROLE INTERNE


1- Obtenir l’assurance que tous les produits et créances ont bien été enregistrés
(exhaustivité des enregistrements)
a) Les risques pouvant exister
Pour les ventes, une omission d’enregistrement résulte généralement des faits suivants :
1.1. Présentations effectuées (ventes de marchandises ou services) sans facturation ou
retour de marchandises sans émission d’un avoir.
1.2. Non-enregistrement de factures ou d’avoirs émis
1.3. Non-enregistrement de certains encaissements sur ventes.
b) Examen théorique des dispositifs de contrôle de l’entreprise
L’auditeur étudie successivement ces possibilités ; reprenant l’organisation de l’entreprise
à travers la description qu’il en a faite à l’aide d’un diagramme ou d’un mémorandum, il
se demande si l’une (ou plusieurs) de ces éventualités peut se produire et, en cas de réponse
affirmative, si les procédures en vigueur permettent la détection et la correction rapide de
l’erreur.
Exemples de dispositifs de contrôle à examiner avec zones de risques
- séparation des tâches entre livraison, facturation, enregistrement des ventes et
encaissement. Si deux de ces tâches sont cumulées, comment une éventuelle expédition
sans facturation peut-elle être détectée par l’entreprise ?
- réglementation de l’accès à l’entrepôt et aux stocks. Plus l’accès en est facile pour des
personnes non autorisées, plus de risque d’ « expédition » sans facturation est grand
- mise en œuvre par l’entreprise de rapprochements entre les bons de livraison, les
factures et les bons de sortie des stocks
- mise en œuvre de rapprochements entre les avoirs et les bons de retours en stocks

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- existence et contrôle des séquences numériques sur les avoirs et les bons de retour en
stock
- contrôle des commandes et des livraisons d’urgence
- suivi des livraisons partielles
- contrôle des factures annulées
- contrôle des ventes au comptant
- politique de ristournes en fin d’année et procédures d’enregistrement correspondantes
- importance des délais d’enregistrement et leur contrôle
- existence d’un pointage périodique des comptes
- périodicité des balances
- établissement d’une liste des encaissements reçus par courrier (et les conditions
générales d’ouverture du courrier)
c) Examen pratique des dispositifs de contrôle (tests de permanence)
Exemples de tests de permanence :
- sélectionner des sorties de stock, se faire présenter les factures correspondantes et
s’assurer de leur enregistrement
- vérifier des séquences numériques de factures par lecture du journal de ventes
- sélectionner des retours en stock, se faire présenter les avoirs correspondants et
s’assurer de leur enregistrement
- vérifier des séquences numériques d’avoir
- contrôler, pour une ou plusieurs semaines, que le total des encaissements par chèque
déclaré par le service courrier correspond à l’entrée en banque et vérifier que le détail a
été reporté sur les comptes clients individuels
- contrôler de la même manière les encaissements en espèces.

2- Obtenir l’assurance que tous les produits et créances enregistrés sont bien acquis à
l’entreprise (réalité des enregistrements)
a) Les risques pouvant exister
La proposition de réalité recouvre des risques plus variés que la proposition
d’exhaustivité : enregistrement fictif, enregistrement d’une opération irrégulière ou non
autorisée, enregistrement entaché d’irrégularité. Ces risques peuvent se traduire de la
manière suivante :

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Facturation de ventes non effectuées
Ventes effectuées à des conditions non autorisées
Emission d’avoirs non justifiés
Non-détection d’erreurs sur les factures et sur les avoirs
Non-détection des erreurs d’enregistrement éventuelles
b) Examen théorique des dispositifs de contrôle de l’entreprise :
Exemples de dispositifs de contrôle à examiner avec zones de risques
- documents de base utilisés pour la facturation, mode de ventilation, rapprochements
effectués a posteriori
- établissement (ou non) des factures avant l’envoi des marchandises (fonctionnement des
procédures de pré-facturation)
- procédure de facturation des livraisons partielles
- existence et utilisation d’une liste de prix standards
- contrôle des prix facturés, des rabais consentis, des conditions particulières de paiement
(y a-t-il dans ce domaine une politique bien définie, quelles sont les autorisations
nécessaires, etc. ?)
- procédures d’établissement des devis (fabrication sur commande)
- contrôle des ventes au personnel
- contrôle des ventes au comptant
- procédure d’autorisation de l’émission d’un avoir (procédure, matérialisation de
l’autorisation)
- documents de base utilisés pour l’émission d’avoirs
- prénumérotation des avoirs enregistrés
- procédures mises en place permettant la détection d’erreurs éventuelles. Il peut s’agir
notamment du contrôle des factures et des avoirs (prix, quantités, additions, T.V.A., etc.)
de l’utilisation d’une liste standard de prix
- existence de séquences numériques et contrôles effectués sur ces séquences
- procédure autorisant à annuler les factures
- procédure d’acceptation des écritures de redressement
- procédure d’approbation de la comptabilisation des créances douteuses et des écritures
passées en pertes et profits
- procédure de relance aux clients

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c) Examen pratique des dispositifs de contrôle (tests de permanence)
Exemples de test de permanence :
- rechercher à partir des factures émises et enregistrées les sorties de stocks ou les
prestations effectuées
- contrôler des factures avec la liste de prix, rechercher les raisons de tous les écarts
détectés
- contrôler la conformité des conditions de paiement portées sur les factures avec les
conditions générales, puis avec les délais de paiement réellement observés. Rechercher les
raisons de tous les écarts observés
- vérifier des séquences numériques d’avoirs
- vérifier des autorisations d’avoirs
- sélectionner des factures et contrôler :
• les quantités y apparaissant avec celles portées sur les bons de livraisons (et/ou les
sorties de stocks)
• les calculs (multiplication, addition, T.V.A., totaux)
• les imputations aux différents comptes (T.V.A. en particulier)
- sélectionner des avoirs et faire les mêmes contrôles
- vérifier la totalisation des enregistrements et leur report sur le journal des ventes
- vérifier la concordance des écritures du journal des ventes et des comptes clients
individuels.

3- S’assurer que la coupure des produits a été faite correctement (coupure des
enregistrements)
L’auditeur désire s’assurer :
- qu’aucune vente n’est enregistrée dans un autre exercice
- que les ventes enregistrées dans l’exercice sont bien des ventes de la période
- qu’il a été tenu compte de tous les éléments (en particulier des ristournes globales de fin
d’exercice.
a) Les risques pouvant exister.
31. Décalage de résultats d’un exercice sur l’autre (surévaluation ou sous-estimation du
résultat)
b) Examen théorique des dispositifs de contrôle de l’entreprise

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Le praticien s’informe du dispositif mis en place pour respecter les principes de coupure.
Exemples de dispositifs de contrôle à examiner :
- rapidité de l’enregistrement des ventes (analyse du décalage entre enregistrement et
réalisation des ventes)
- instructions données aux services comptables pour respecter la coupure

- contrôle effectué par l’entreprise sur cette coupure


- enregistrement des ristournes globales correspondantes à l’exercice
c) Examen pratique des dispositifs de contrôle (tests de permanence)
Compte tenu de ces éléments, l’assurance du respect de l’indépendance des exercices est
obtenue en effectuant des sondages sur la période de clôture, par exemple sur le dernier
mois de l’exercice audité et le premier mois de l’exercice suivant.
Exemples de tests de permanence :
1. Ventes (ou prestations de services) L’historique de l’opération
- prendre une séquence de bons de livraison (ou bons de travaux) prénumérotés, noter le
nom du client, la date d’expédition ou de livraison, la quantité de produits et leur nature.
Vérifier les dates de sortie de stocks de ces produits sur les fiches ou états de stock puis
retrouver les factures à partir des éléments précisés ci-dessus, noter les dates de
facturation, d’enregistrement au journal des ventes et dans les comptes « clients »
- inversement, prendre une séquence numérique de factures à partir du journal des ventes
puis retrouver trace des expéditions de marchandises et de leur enregistrement en
mouvement de stocks
- examiner les avoirs émis au début de l’exercice suivant
- recouper avec la circularisation clients
2. Retours de marchandises : vérifier à l’aide des bons de retours de marchandises que
les avoirs et les retours en stock sont correctement comptabilisés.
3. Ristournes de fin d’exercice :
- examiner les enregistrements des premiers mois de l’exercice suivant pour détecter les
ristournes accordées et non provisionnées
- comparer les ristournes accordées avec celles de l’exercice précédent.

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4- Obtenir l’assurance que coupure les soldes au bilan sont correctement évalués
(évaluation des soldes)
a) Les risques pouvant exister :
La proposition d’évaluation recouvre le risque d’une évaluation inexacte des soldes des
comptes clients. Or ce risque résulte inévitablement de deux facteurs contre lesquels peut
lutter le contrôle interne :
4.1. Ventes effectuées à des clients non solvables
4.2. Subsistance d’arriérés non détectés.

b) Examen théorique des dispositifs de contrôle de l’entreprise :


Exemple de dispositifs de contrôle à examiner avec les zones de risques :
- existence et qualité de procédure d’octroi de crédit
- documentation servant de base à l’octroi des crédits (enquêtes bancaires, etc.)
- revue périodique des limites de crédit accordées aux différents clients
- mise à jour d’une « liste noire » avec blocage éventuel des commandes
- contrôle des commandes d’urgence
- existence d’une balance d’antériorité des soldes
- pointage et suivi systématique des comptes clients et procédure de relance
- approbation des imputations à pertes et profits
c) Examen pratique des dispositifs de contrôle (tests de permanence) :
Exemples de tests de permanence :
- vérifier pour des clients nouveaux de l’exercice que les limites de crédit ont été définies
auparavant et qu’elles ont été appliquées
- vérifier pour les clients douteux que les limites de crédit existaient et que leur mise à
jour a été assurée. Voir si, sur ces cas, la procédure était mal appliquée et pourquoi
- examiner la balance d’antériorité des soldes à une date choisie, relever sa date d’édition,
vérifier systématiquement si toutes les créances à plus de X jours ont fait l’objet d’une
relance
- s’il n’existe pas de balance d’antériorité des soldes, examiner un certain nombre de
clients différents pour chacune des balances mensuelles (à déterminer) et vérifier pour
toutes les créances à plus de X jours qu’elles ont fait l’objet d’une relance.

5- Conclusions et établissement définitif du document de synthèse


Audit de la Fonction : « Ventes-Clients »
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1. Au terme de l’évaluation préliminaire du contrôle interne, l’auditeur dresse un tableau de
synthèse qui récapitule les principales forces théoriques et faiblesses du système analysé.
A titre d’exemple, nous supposerons pour la suite de tout ce module que, sur tous les points
examinés, l’analyse du contrôle interne n’a fait ressortir de faiblesses que sur les points
1.2. et 2.1. :
a) S’agissant du point 1.2 (Risque de non-enregistrement de factures ou d’avoirs)
b) S’agissant du point 2.1 (Risque de facturation de ventes non effectuées)

2. Au terme des tests de permanence, l’auditeur peut évaluer de manière définitive le contrôle
interne. Il sait maintenant distinguer parmi les points forts ceux qui fonctionnent
normalement d’une manière permanente.

Nous supposerons que les tests de permanence ont confirmé l’évaluation préliminaire sauf
sur le point 4.2. (Subsistance d’arriérés non détectés), l’auditeur ayant fait les constatations
suivantes :

La procédure suivie concernant les arriérés était apparue satisfaisante sur le plan théorique.
Les recherches ont montré que seuls 10 de ces 25 clients avaient été relancés. La détection
des arriérés s’avère donc déficiente : il en résulte un risque de surestimation du Compte
Clients.

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Dossier : UNION TECHNIQUE Chef de mission Rédacteur : Date :
Période ou exercice : 2002 XA DFS 15/09/02 T : Théorique
OBJET ou P : Pratique
INTITULE DE COMPTE : Document de synthèse, module « Ventes »

EVALUATION TESTS DE EVALUATION Référence


PRELIMINAIRE PERMANENCE DEFINITIVE aux
Proposition …peut-il Réfé- …S’est-il Réfé- travaux
LE FAIT ENVISAGE…
concernée théori- rences produit rences Points Points d’examen
quement se papiers prati- papiers forts faibles des
produire ? travail quement ? travail comptes

(1) Exhaustivité 1.1. Prestations effectuées (ventes de marchandises) sans NON NON T.P.
des facturation ou retour de marchandises sans émission d’un
enregistrements avoir. ___
OUI T
− 1.2. Non-enregistrement de factures ou d’avoirs.
NON NON T.P.
− 1.3. Non-enregistrement de certains encaissements sur
ventes.
____
(2) Réalité des OUI T
Facturation de ventes non effectuées
enregistrements
NON NON T.P.
− Ventes effectuées à des conditions non autorisées. NON NON T.P.
− Emission d’avoirs non justifiés NON T.P.
NON
− Non-détection des éventuelles erreurs d’enregistrement NON NON T.P.
− Non-détection des éventuelles erreurs d’enregistrement
Pas examiné (étude complémentaire
NON lors de l’examen des comptes)
(3) Coupure des 2. Mauvaise coupure
enregistrements NON NON T.P.
(4) Evaluation des 4.1. Ventes effectuées à des clients non solvables
soldes NON OUI P
4.2. Subsistance d’arriérés non détectés

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III- L’EXAMEN DES COMPTES
L’examen des comptes permet à l’auditeur de vérifier et de compléter les présomptions
qu’il a tirées de l’évaluation du contrôle interne. Il en résulte tout naturellement que c’est
sur la base du document de synthèse que l’auditeur complète et prévoit la nature de son
intervention.

1. Conséquences des points faibles


En ce qui concerne les points faibles de l’organisation pouvant avoir des conséquences
comptables, il incombe au praticien :
- de déterminer les conséquences que chacun d’entre eux peut avoir sur la régularité et
la sincérité des comptes
- d’en déduire l’action qu’il faut entreprendre pour pouvoir se faire une opinion et, si
c’est nécessaire, pour permettre la correction de l’organisation existante.
Replaçons-nous dans le cadre de l’évaluation précédente et envisageons à titre
d’exemple les conséquences possibles des points faibles qui apparaissent sur le
document de synthèse.

1.1- Faiblesse correspondant au point 1.2. du document de synthèse


Faiblesse constatée : L’absence de contrôle sur les factures et les avoirs enregistrés laisse
craindre que l’on ait omis de comptabiliser certains d’entre eux. On peut imaginer que
les choses se passent de la manière suivante :
Cette faiblesse est mentionnée au client audité dans le rapport sur l’évaluation du
contrôle interne. Le chef de mission décide le test complémentaire suivant :
Un réviseur est chargé de pointer pour tout le mois de juin l’ensemble des bons de
livraison avec les factures détenues par la comptabilité et enregistrées au journal. Si le
nombre de facture est trop important pour effectuer un pointage exhaustif, le réviseur
détermine sur des bases statistiques l’ampleur de ses sondages. En fonction des résultats,
il sera ou non envisagé une action complémentaire. De toutes les manières, le client
s’engage à procéder à un contrôle systématique mensuel à partir du 1er octobre.

1.2- Faiblesse correspondant au point 2.1. du document de synthèse

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Faiblesse constatée : L’envoi systémique de la facture avant la livraison laisse craindre
à l’auditeur qu’en cas de rupture de stock ou de retard les factures soient établies pour
des ventes non effectuées.

Après discussion avec le client, il s’avère qu’il est impossible d’apurer de façon
systématique toutes les erreurs antérieures. En revanche, on convient qu’une procédure
sera mise en place à dater du 1er octobre pour supprimer cette faiblesse. En accord avec
le client, il est décidé par ailleurs de procéder à une circularisation des comptes arrêtés
au 30 septembre (voir procédure ci-après).
Enfin, le client accepte de vérifier, sur tous les comptes clients pour lesquels aucune
réponse ne sera obtenue, que les marchandises correspondantes ont bien été envoyées.
Le client conservera la trace de ses vérifications et les transmettra à l’auditeur lors de
l’examen des comptes.

1.3- Faiblesse correspondant au point 4.2. du document de synthèse


Faiblesse constatée : malgré l’examen par le chef comptable sur la balance mensuelle
des comptes clients, les tests de permanence ont montré que la procédure de relance était
déficiente.
Un entretien avec le client permet d’obtenir son accord pour que, outre la correction
immédiate de cette lacune, une procédure soit mise en place avant la fin de l’exercice,
afin d’avoir pour la première fois une balance d’antériorité des soldes. Le client s’engage
à examiner lui-même une grande partie des soldes.

2. Conséquences des points forts


En ce qui concerne les points forts, l’auditeur à tiré de son évaluation du contrôle interne
des présomptions favorables. Son objectif est maintenant d’acquérir des éléments de
preuves directes qui les complètent et les corroborent.
Il est évident que meilleurs auront été les résultats fournis par les tests de permanence,
moins les vérifications nécessaires seront importantes : les sondages correspondant à
l’examen des comptes sont donc d’autant moins étendus que le contrôle interne est fort.
Ce sont ces tests que nous allons maintenant présenter.
Nous examinerons successivement :

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- l’audit analytique
- les tests de validation des soldes

3. L’audit analytique (s’assurer du caractère vraisemblable du solde des comptes)


Avant de se lancer dans des validations détaillées, l’auditeur doit opérer un examen
d’ensemble de la comptabilité, afin d’en effectuer un contrôle global. Cet examen
comprendra généralement :

3.1 Comparaison avec les données extérieures


L’auditeur compare par exemple avec des entreprises de même nature ou des statistiques
professionnelles :
- l’évolution du chiffre d’affaires de l’entreprise
- les ratios de rotations des comptes « clients »
- le pourcentage de créances douteuses.

3.2 Vérification des écritures de centralisation relatives aux ventes


L’auditeur procède aux rapprochements entre les journaux mensuels de ventes et les
comptes de ventes pour s’assurer, avant de commencer ses travaux, que les documents
sont utilisables.

3.3 Examen général de la balance clients


Le solde du compte collectif « clients » représente, en fait, la somme des créances
individuelles sur les clients de la société. Les comptes clients sont normalement
récapitulés sur une balance que l’auditeur rapproche par sondages des comptes
individuels.
Le praticien s’assure également que le total de la balance est arithmétiquement correct
et qu’il concorde avec le solde du compte collectif clients et le solde figurant au bilan.
Des méthodes statistiques d’évaluation (pour estimation) peuvent être utilisées à cet
égard.
3.4 La mise en œuvre des tests de cohérence
Ces tests comprennent généralement :
a) Une analyse indiciaire interne de base. Plusieurs contrôles sont possibles. On peut
par exemple :

Audit de la Fonction : « Ventes-Clients » Page 12


- étudier les variations du montant des créances d’un exercice sur l’autre, en
relation avec les variations du chiffre d’affaires
- comparer les ratios de rotation des comptes « clients » d’une année sur l’autre
- comparer la répartition des créances par date d’ancienneté d’un exercice à l’autre
- comparer également, d’une année sur l’autre, les pourcentages de créances
douteuses et de créances passées par pertes et profits par rapport à l’ensemble des
créances clients
- étudier les variations du chiffre d’affaires total ou par catégories de produits
d’une année sur l’autre et/ou mensuellement
b) Un rapprochement entre la comptabilité et les informations à caractère extra-
comptable : budgets et prévisions de tous ordres en matière de vente sont de plus en
plus courants et leur comparaison avec le niveau des ventes effectivement atteint est
un bon indicateur sur la cohérence d’ensemble de la comptabilité.

4. Les tests de validation des soldes


Il s’agit essentiellement de la vérification de l’exercice du solde du compte « clients »
et du compte de T.V.A. sur ventes.
La vérification du solde « clients » consiste à justifier un pourcentage plus ou moins
élevé des montants qui apparaissent sur la balance.
Cette vérification peut être effectuée, soit à partir d’une circularisation des comptes
clients, soit à défaut, sur la base des documents détenus par la société (pièces
justificatives, relevés bancaires, etc.).
L’auditeur sélectionnera généralement les plus gros montants. Il s’attachera à vérifier et
à justifier de manière systématique les comptes « clients » créditeurs (acomptes, pièces
de banque, facture proforma, devis, avoirs, etc.).

4.1 La circularisation des comptes « clients »


La procédure de confirmation directe auprès des tiers concernés offre l’avantage d’être
rapide.
Une réponse à une demande de confirmation fait ressortir automatiquement, soit
l’accord du débiteur, soit les points de divergence sur lesquels le réviseur devra
concentrer son attention.

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L’étendue du sondage à réaliser dépend de la composition du compte et de la qualité du
contrôle interne. Dans tous les cas, l’auditeur inclura dans sa sélection des comptes
présentant des arriérés, des comptes faisant l’objet d’une procédure contentieuse et des
comptes dont les montants ont été passés comme irrécouvrables en pertes et profits.
Le réviseur reçoit directement les réponses et examine attentivement tous les désaccords
qui se manifestent. Au terme de son analyse, il établit des conclusions indiquant quelle
proportion de la balance « clients » a été confirmée directement et peut être considérée
comme certaine et quel degré de confiance on peut avoir dan la validité des comptes.

Modèle de lettre de circularisation des comptes clients.


Messieurs,
A l’occasion de la révision annuelle de notre comptabilité par M…………….., notre commissaire
aux comptes (ou expert comptable), nous vous serions très obligés de bien vouloir lui retourner la
présente signée pour accord ou, éventuellement, munie de vos observations.
Au 31 décembre 19.., la position de votre compte sur nos livres présentait le solde débiteur de
127.250DH.
Il est bien entendu que ce dernier solde ne tient pas compte des règlements que vous auriez pu
effectuer depuis cette date. De même, nous vous précisons que cette lettre n’est pas une demande de
règlement, elle a pour seul but de confirmer l’exactitude de nos livres.
Nous vous joignons une enveloppe timbrée pour votre réponse.
D’avance, nous vous remercions de votre collaboration et vous prions de croire, Messieurs, à
l’assurance de nos sentiments distingués.
Service « clients »
« Pour accord ou observations éventuelles ».
Date :
Signature et cachet :

4.2 La vérification sur pièces internes


Ce type de vérification peut être utilisé soit pour valider les éléments du compte
« clients », soit pour contrôler l’apurement de ces éléments.

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En ce qui concerne la validation des éléments d’un compte « clients » à l’aide de bons
de commande, d’expédition, factures, elle requiert un certain temps. Elle n’est donc
normalement effectuée qu’à titre complémentaire d’une part pour éclaircir les
désaccords qui peuvent surgir lors du processus de circularisation, d’autre part, pour
vérifier le solde des clients qui n’auraient pas répondu.
En ce qui concerne le suivi de l’apurement des créances sur l’exercice suivant, il permet
de vérifier leur consistance, et fournit donc à l’auditeur des éléments pour apprécier
l’évaluation du solde.

4.3 La vérification de l’évaluation du solde


Cette étude, entreprise au niveau du contrôle interne a normalement prouvé que les
créances douteuses étaient identifiées. Mais il ne peut démontrer que la société en a tenu
compte pour évaluer le compte « clients ».
Le problème de la recouvrabilité concerne donc principalement la provision pour
dépréciation des créances douteuses. Cette provision doit être établie et évaluée sur la
base de critères économiques et éventuellement aller au-delà des limites fiscales.
Plusieurs procédures d’évaluation de la provision pour dépréciation des créances
douteuses sont possibles. Le lecteur doit comprendre ici qu’il ne s’agit pas, pour le
réviseur comptable, de porter un jugement sur la recouvrabilité de chacun des comptes
« clients » individuels, même si la société a déterminé sa provision de cette manière,
mais plutôt de porter un jugement sur le caractère convenable et suffisant des travaux
effectués par la société et sur le caractère raisonnable de la provision globale ainsi
constituée.
a) Analyse globale de la provision constituée par la société. Une appréciation du
caractère suffisant de la provision examinée doit être fondée d’abord sur la
connaissance de la politique de crédit de la société et des procédures de recouvrement
mises en place, en égard à l’activité de la société et aux conditions économiques des
marchés.
Ainsi, un allongement des conditions de crédit de la société aura des répercussions
sur l’ancienneté des soldes et sur le niveau des créances douteuses.
Une méthode globale d’appréciation de la provision pour dépréciation des créances
douteuses consiste à examiner le pourcentage de la provision ainsi constituée par
Audit de la Fonction : « Ventes-Clients » Page 15
rapport au total des créances, en fonction de l’expérience passée. Toute modification
importante doit être justifiée.
b) La balance des créances par ancienneté. Le degré de recouvrabilité des comptes
« clients » peut être obtenu en classant les comptes par ancienneté.
Le classement des comptes non soldés par ancienneté peut être effectué selon deux
méthodes différentes :
- la première, fondée sur le rapprochement de chaque facture avec le règlement
correspondant, est préférable. Elle peut être, cependant, longue, sauf si la société a
déjà pris soin, par exemple, de lettrer débits et crédits, ce qui constitue un bon moyen
de control interne sur les comptes « clients »
- la seconde se fonde sur le principe de la technique FIFO (premier entré, premier
sorti). Cette technique consiste à imputer systématiquement les règlements sur les
factures les plus anciennes.
La provision peut être calculée en fonction de la date de facturation ou en fonction
de la date d’échéance normale des factures. La détermination de la provision peut
être alors résumée dans un tableau qui prend, par exemple, la forme suivante :

Valeur Pourcentage estimé de


pertes
Soldes XF 0
normaux………………………….
X1 10%
Soldes arriérés de moins d’un mois…….. X2 20%

Audit de la Fonction : « Ventes-Clients » Page 16


de moins de deux X3 30%
mois…. X4 50%
de moins de trois mois X5 80%
…. ____
de trois mois à six Z
mois… ===
de pus de six
mois………

Total de la balance
« clients »……………
Si, ce qui est normal, un travail de ce type a été effectué par la société, le rôle du
réviseur est de tester, par sondages, l’exactitude et la fiabilité des analyses
présentées.
La détermination des pourcentages estimés de pertes se fait en fonction de
l’expérience passée, de la nature de l’activité de l’entreprise et de ses clients et après
une discussion avec les responsables de la surveillance des crédits et de la
comptabilité « clients ».
Afin de contrôler la fiabilité de ce tableau, le réviseur peut comparer les pourcentages
de créances anciennes avec les années ou mois précédents ainsi que les variations
des ratios de rotation des comptes « clients ».
c) Procédures complémentaires utilisées. Certains renseignements recueillis au
moment où le réviseur procède à ses analyses lui apportent une information
particulièrement utile. Il peut en être ainsi de la correspondance avec le client,
d’informations provenant des tiers sur sa situation financière (exemple :
renseignements bancaires). Le réviseur est ainsi également amené à s’intéresser à
l’encaissement effectif des chèques et des traites provenant des clients douteux.
Le réviseur doit donc essayer d’obtenir une liste de tous les impayés survenus après
la clôture de l’exercice jusqu’au jour de son intervention. Il vérifiera cette liste par
sondages à partir des pièces de banques et demandera à son sujet toutes explications
utilisées aux responsables du recouvrement des crédits et de la comptabilité
« clients ».
Il doit également s’enquérir de l’encaissement éventuel des créances survenu après
la clôture de l’exercice ainsi que de la constitution d’avoirs, réglant ainsi des litiges

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sur des facturations. De tels éléments doivent être cependant vérifiés avec les
journaux de trésorerie, pièces de banques ou tous autres justificatifs pour les
encaissements.

IV- VERIFICATION FINALE DE COHERENCE

L’auditeur est ainsi amené à prendre connaissance des principaux événements qui ont
pu se produire après la clôture des comptes. Parmi les événements susceptibles de retenir
l’attention de l’auditeur figureront, à titre indicatif :
- la perte d’un client important
- le recouvrement d’une créance importante et provisionnée
- la faillite (ou les difficultés de paiements) d’un client non provisionnée
- les litiges survenus après la clôture et afférente à des ventes réalisées dans l’exercice.

V- PROBLEMES PARTICULIERS D’AUDIT


Ventes au comptant
Ces ventes concernent le pus souvent des biens de faible valeur unitaire, souvent
nombreux, et dont le suivi individuel, sur le plan comptable et sur le plan physique, est
souvent difficile, voire impossible.
Dans ce cas, l’auditeur doit porter une attestation aux procédures de contrôle interne s’il
veut avoir une assurance suffisante qu’il n’y a pas de détournements des fonds reçus.
Notamment dans les tests de permanence, l’auditeur doit être spécialement attentif à la
reconstitution complète des bordereaux de vente.
Un des contrôles essentiels de l’auditeur consistera à rapprocher les bandes de caisses
enregistreuses et les écritures journalières de ventes.

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