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Dédicace

Au terme de ce travail de fin d’études, je tiens à dédier le fruit de mon


mémoire à ceux, qui par leurs conseils fort judicieux, leurs vifs encouragements
ont contribué à sa réalisation, je cite :

Ma Mère et ma famille, pour leur amour, leur affection et leur soutien, que
Dieu vos préserve. J’espère être toujours à la hauteur de vos espérances, de vos
attentes et que vous soyez toujours fière de moi.

Mon frère, source de joie et de bonheur, Je vous aime et je vous souhaite une
bonne continuité, un bon avenir et une vie pleine de bonheur.

A Mes professeurs qui ont fait preuve de patience, et m’ont fait transmettre leur
connaissance, à eux je ne peux que témoigner de toute ma reconnaissance.

Mes ami(e)s, qui par leurs conseils, m’ont été à diverses reprises d’un grand
secours. Qu’il me soit permis de les assurer ma vive gratitude et reconnaissance.

A tous mes collègues de la promotion 2017/2019 Master Finance, Fiscalité et


comptabilité
Remerciements
Avant d’entamer le présent travail, je remercie Mon « DIEU » le plus
puissant, qui m’a donné la force et la volonté pour finir ce projet. Ainsi Je
souhaiterais exprimer mes chaleureux remerciements à tous ceux qui, de près ou
de loin, m’ont porté leur soutien, aide et encouragement, en l’occurrence de la
Direction et le corps professoral de la faculté des sciences juridiques,
économiques et sociales de Tanger à laquelle je m’honore d’avoir été un de ses
étudiants.

Au terme de ce travail, je tiens à exprimer ma profonde gratitude à notre cher


professeur et encadrent Mr. Ben Chiekh EL AYACHI qui a suivi ce travail avec
un grand intérêt.

Ensuite, mes vifs et sincères remerciements sont adressés aux membres du jury
qui ont accepté d’évaluer ce travail.

Enfin, je tiens à remercier également tous ceux qui m’ont aidé de près ou de loin
à réaliser ce travail.

1
Index des abréviations
PME : Petites moyennes entreprises

PMI : Petite et Moyenne Industrie

PAI : Programme d'assistance intégré

PSA : Procédure simplifiée et accélérée

TPE : Les très petites entreprises


‫ملخص‬
‫تعت‪AA A‬بر الرقابة اإلدار‪A‬ية مج‪AA‬ا ًل س‪AAA‬ريع التط‪AA‬ور ‪ ،‬وعلى ال‪A A A‬رغم من أن دراسة هذا األخ ‪AA‬ير تع ‪A A‬د حاليً‪AA‬ا واحدة من أك‪AAA‬ثر‬
‫الموضوعات تمي ًزا في مجال البحث ‪ ،‬إل أن السياق المحدد للشركات الص ‪A‬غيرة والمتوس ‪A‬طة ل ي‪AA‬زال قليل الهتم‪AA‬ام‪ .‬في ه‪AA‬ذا‬
‫السياق الجدي‪A‬د‪ ،‬وفي ه‪A‬ذه األطروح‪A‬ة‪ ،‬سنس‪A‬عى‪ A‬إلى إج‪A‬راء مراجع‪A‬ة للدراس‪A‬ات المكرسة لمع‪AA‬ايير تحديد نظ‪AA‬ام الرقابة اإلدارية للش‪AA‬ركة‬
‫وللخصوصيات التي تظهرها الشركات الصغيرة والمتوسطة‬
‫الرقابة‪ A‬اإلدارية داخل‬ ‫تجريبية تركز على ممارسات‬ ‫في هذا الصدد‪ .‬من ناحية أخرى‪ ،‬إلجراء دراسة‬
‫الشركات الصغيرة والمتوسطة‬
Résumé
Le contrôle de gestion est une discipline en pleine évolution, et si l’étude de
cette dernière constitue actuellement une des thématiques les plus privilégiées au
sein de la recherche, le contexte spécifique de la PME reste cependant peu
envisagé. Dans ce nouveau contexte, et dans ce mémoire nous chercherons à
réaliser d’une part, une revue des études consacrées aux critères permettant de
définir le système de contrôle de gestion d’une entreprise et aux spécificités que
manifestent les PME à cet égard. D’autre part, mener une étude empirique qui
porte sur les pratiques du contrôle de gestion au sein des PME marocaines.
Abstract
Management control is a discipline in full evolution, and if the study of the
latter currently constitutes one of the most privileged themes within research, the
specific context of the SME remains however little considered. In this new
context, and in this thesis we will seek to carry out a review of the studies
devoted to the criteria for defining a company's management control system and
to the specific characteristics of SMEs in this respect. On the other hand, to
carry out an empirical study on the practices of management control within the
small and medium-size companies in the country.
Liste des figures
Figure 1:Le triangle du contrôle de gestion................................................................11

Figure 2 : Les critères des PME selon la charte de la PME…......................................53

Figure 3 : La démarche inductive…............................................................................83

Figure 4 : La démarche déductive…...........................................................................84

Figure 5 : Répartition des PME enquêtées selon le statut…......................................91

Figure 6 : Répartition des PME selon le secteur d’activité…......................................92

Figure 7 : Répartition des PME selon le CA…..............................................................93

Figure 8 : Répartition des PM enquêtées selon l’effectif…........................................93

Figure 9 : Les objectifs des PME enquêtés................................................................94

Figure 10 : Répartition des PME enquêtées selon la stratégie...................................95

Figure 11 : Pourcentage des PME enquêtées ayant un plan d’actions…....................96

Figure 12 : L’âge des dirigeants des PME enquêtées..................................................97

Figure 13 : Formation des dirigeants des PME enquêtées…......................................97

Figure 14 : Responsabilités des dirigeants des PME enquêtées…..............................98

Figure 15 : Existence de la fonction contrôle de gestion….........................................98

Figure 16 : L’attachement de contrôle de gestion par fonction.................................99

Figure 17 : Exécution des techniques de contrôle de gestion…................................100

Figure 18 : Les outils de contrôle de gestion utilisés par les PME enquêtées…........100

Figure 19 : Objectifs de la tenue de la comptabilité analytique….............................101

Figure 20 : Emploi des coûts calculés par les PME enquêtées…..............................101

Figure 21 : Fréquence de calcul des coûts…...............................................................102

Figure 22 : Répartition des PME enquêtées en fonction de la catégorie des coûts. 103

Figure 23 : Méthodes de fixation des prix…...............................................................104

Figure 24 : Fonctions couvertes par les budgets........................................................104

Figure 25 : Fréquence d’élaboration des budgets…..................................................105

Figure 26 : Fréquence de révision des budgets.........................................................105

Figure 27 : Existence de tableau de bord dans les PME enquêtées…........................106


Liste des tables
Tableau 1 : Les critères des PME selon la charte de la PME…....................................35

Tableau 2 : Répartition des PME selon le positionnement stratégique.......................56

Tableau 3 : Récapitulatif des hypothèses….................................................................106


SOMMAIRE
Dédicace…...............................................................................................................................1

Remerciements….....................................................................................................................2

Index des abréviations…..........................................................................................................3

Liste des figures…...................................................................................................................7

Liste des tables….....................................................................................................................8

Sommaire….............................................................................................................................9

Introduction générale.............................................................................................................10

Partie 1 : Cadre théorique et conceptuel.................................................................................13

Chapitre 1 : Cadre théorique du contrôle de gestion…...........................................................15

Section 1 : Concept du Contrôle de Gestion….......................................................................16

Section 2 : Contrôle de gestion en contexte PME…...............................................................36

Chapitre 2 : Les pratiques de contrôle de gestion dans les PME….........................................41

Section 1 : Prise de connaissance des PME marocaine….......................................................42

Section 2 : La spécificité du contrôle de gestion de la PME....................................................65

Partie 2 : Etude empirique cas des PME marocaines..............................................................84

Chapitre 1 : Contexte et la méthodologie de recherche..........................................................88

Section 1 : Positionnement épistémologique..........................................................................89

Section 2 : Méthodologie de la recherche...............................................................................92

Section 3 : Choix de la posture épistémologique....................................................................95

Chapitre 2 : Protocole et résultats de l’étude empirique.........................................................99

Section 1 : Protocole de l’étude empirique.............................................................................99

Section 2 : Analyse de l’étude empirique.............................................................................100

Section 3 : Résultat et interprétation des résultats................................................................116

Conclusion générale..............................................................................................................117

Bibliographique....................................................................................................................118

Annexes................................................................................................................................120

Tables des matières..............................................................................................................126


Introduction Générale
Le contrôle de gestion, comme une discipline en pleine évolution, a fait l'objet de
plusieurs définitions revues dans le temps. Dans les années 1960 le contrôle de gestion a été
défini comme le processus par lequel les managers s’assurent que les ressources sont obtenues
et utilisées avec efficacité et efficience dans l’accomplissement des objectifs de l’organisation
(R. Anthony, 1960). On comprend donc que le contrôle de gestion est un système de suivi des
objectifs et donc une assurance sur la conduite des affaires.

Après, le contrôle de gestion a été redéfini comme le processus par lequel les managers
influencent d’autres membres de l’organisation pour mettre en œuvre les stratégies de
l’organisation (R. Anthony, 1988). Le contrôle de gestion est un système qui contribue à
l'élaboration et à la réalisation de la stratégie.

Les pratiques du contrôle de gestion dans les pays développés sont l’objet d’études depuis
une vingtaine d’années. On peut dire qu’on a une connaissance suffisante des outils et
méthodes du contrôle de gestion utilisée dans les entreprises nord-américaines et européennes.
Par contre dans les pays en voie de développement, les recherches sur le contrôle de gestion
restent insuffisantes.

Aussi, même si la discipline de contrôle de gestion a connue de profondes mutations,


toutefois, ces évolutions concernent majoritairement les grandes entreprises du secteur
industriel. N’est-il pas donc intéressant d’aborder d’autres environnements spécifiques dans
lesquels le contrôle de gestion pourrait exister et se développer tels que le contrôle de gestion
dans le secteur public, dans les banques, dans les services, dans les activités de logistiques et
dans les PME.

C’est précisément sur le domaine de la PME que porte notre recherche. L’objet de cet article
est de s’interroger sur l’existence des pratiques de contrôle de gestion au sein des PME et de
savoir l’étendue de ses spécificités qu’elles requièrent.

Intérêt de sujet
L’intérêt du présent travail peut être vu selon trois optiques :

 D’un point de vue Académique, les constats de ce travail s’ajouteront au résultat


précédemment obtenu en matière des pratiques de contrôle de gestion dans les PME
marocaines. Nous voulons aussi que ceux qui viendront après nous, trouvent une
documentation fiable, nécessaire et utile qui les aidera à achever leurs investigations.
 D’un point de vue professionnel, les résultats de ce travail permettront aux PME
marocaines de mettre en place la fonction du contrôle de gestion en essayant
d’améliorer les différents outils pratiqués pour une gestion dynamique et optimisée au
sein des PME.
 Finalement d’un point de vue personnel, ce travail nous permettra de mettre en
application les différents acquis théoriques et empiriques sur les pratiques de contrôle
de gestion dans les PME marocaines.

Problématique
De ce qui précédé, la question principal qui se dégage peut être formulée comme suit :

Dans quelle mesure les pratiques de contrôle de gestion est-il nécessaire dans les PME ?

Cette interrogation peut se décomposer en se posant les questions de recherche suivantes :

 Quelles sont les pratiques de contrôle de gestion des PME ?


 Quels sont les outils utilisés et comment sont-ils choisis ?
 Quelles sont les spécificités du contrôle de gestion dans les PME ?
 Quel rôle joue-t-il le dirigeant de la PME dans la mise en œuvre de ce système de
contrôle ?

Les hypothèses de recherche :


A partir ce cette problématique, on peut tirer quatre principales hypothèses de recherche :

H1. Les pratiques de contrôle de gestion au sein des PME marocaines dépendent de :

H1.1 : la taille

H1.2 : le profil des dirigeants

H2. Les pratiques de contrôle de gestion au sein des PME marocaines sont elles exécutées.

H3. Les principaux outils de contrôle de gestion en contexte des PME marocaines utilisés et
analysés sont la comptabilité analytique, les budgets et le tableau de bord.

H4. Dans les PME marocaines le contrôle de gestion est une fonction indépendante

L’objectif de la recherche
Ce mémoire conduit à réaliser quelques objectifs que nous jugerons à évoquer :

 Présenter les spécificités du contrôle de gestion dans les PME marocaines.


 Déduire le rôle de dirigeant au sein d’une PME
Méthodologie de la recherche
Pour bien piloter notre recherche nous avons adopté la démarche qui articule :

 Une recherche documentaire à travers laquelle nous allons exploiter les différentes
références bibliographiques « ouvrages, thèses et mémoires…».
 Une étude empirique sera réalisée pour tester et analyser les différentes
caractéristiques du contrôle de gestion des PME au moyen d’une enquête effectuée
auprès d’un échantillon des PME marocaines.

Le plan de rédaction
Notre mémoire, nous l’avons divisé en quatre chapitres. Le premier chapitre met l’accent
sur le cadre théorique du contrôle de gestion. Le deuxième chapitre traitera le contrôle de
gestion en contexte des PME marocaines. Nous aborderons dans le troisième chapitre le cadre
méthodologique de l’étude empirique et enfin le dernier chapitre sera consacré sur l’analyse
des résultats.
Partie 1 : Cadre théorique et
conceptuel
Chapitre 1 : Cadre théorique du contrôle de gestion

Aujourd’hui l’entreprise doit être dotée de nouveaux instruments qui permettent de la


«gérer» avec une certaine assurance pour réduire les risques. Parmi les outils qui semblent
incontournables pour mieux piloter l’entreprise, on peut citer le contrôle de gestion. Un
système de contrôle de gestion est un groupement de moyens de collecte et d’exploitation de
l’information. Il est destiné à coordonner et à assister la planification et la maîtrise dans toute
Entreprise et à guider l’activité des personnels.

Dans ce présent chapitre, nous allons essayer dans une première section à cadrer la notion de
contrôle de gestion, ses définitions, ses évolutions. Ensuite, dans une deuxième section, nous
allons détailler de façon théorique la notion de contrôle de gestion, ses missions, ses objectifs
et ses outils. En fin, dans une dernière section, nous allons citer théoriquement la notion de
contrôle de gestion dans un contexte des PME.

Section 1 : Concept du Contrôle de Gestion

1. Evolution Historique :

Dans les années 1930, la fonction du contrôle de gestion est institutionnalisé avec la
création, aux Etats-Unis, « CONTROLLERS INSTITUT OF AMERICA ».
La période des années 60 jusqu’aux années 70 est une période de forte évolution des outils
techniques de cette discipline avec le déploiement des outils classiques du contrôle de gestion
(l’utilisation de la comptabilité analytique, les budgets et le contrôle budgétaire). C’est donc
une époque technique d’installation des outils, centrés sur la fonction comptabilité/budget.
Les années 1980 a connu le développement de l’activité de contrôle qui a contribué à
l’émergence de plusieurs métiers au sein du contrôle de gestion lui-même.
Durant ces années l’attention est portée davantage sur le responsable opérationnel et ses
besoins de pilotage de la gestion. Cette période a connu de nouvel outils tel que les plans à
moyen terme et des outils de REPORTING, notamment les tableaux de bords.

La période des années 1990 était la crise du modèle classique du contrôle de gestion, qui
repose sur l’hypothèse d’une information parfaite et sur la prédominance des couts directs, et
qui semble inadapté à la densification des entreprises et la tertiarisation de l’économie.
La période des années 1990 était la crise du modèle classique du contrôle de gestion, qui
repose sur l’hypothèse d’une information parfaite et sur la prédominance des couts directs, et
qui semble inadapté à la densification des entreprises et la tertiarisation de l’économie.
Actuellement, le contrôle de gestion s’entend plutôt pilotage de la performance est défini
comme une démarche permettant à une organisation de piloter la réalisation progressive de
ses objectifs de permanence, tout en assurant la convergence des actions engagées par les
différents entités de sa structure.

2. Définition de contrôle de gestion :

Le contrôle a pour mission d’assurer la conformité entre les résultats des activités et les
objectifs de l’Entreprise.
Le contrôle de gestion est désormais une pratique courante dans de nombreuses
organisations, avant de l'éclairer il est nécessaire de définir ses composantes : contrôle /
gestion.

2.1 Gestion :
Plusieurs auteurs donnent de nombreuses définitions sur le concept «gestion».

La définition la plus populaire de la gestion et celle de LASSEGUE Pierre (1993 : 197).


D'après lui, «La gestion est la réalisation d'objectifs par l'intermédiaire d'autres personnes».
Au sens large, la gestion est la conduite d'une organisation, (d'une entreprise). Au sens étroit,
la gestion est la conduite courante de l'organisation, au niveau moyen, dans des domaines
particuliers, à moyen et à court terme, pour «atteindre des objectifs préalablement fixés dans
le cadre d'une politique déterminée».

Selon George R. TERRY et Stephen G. FRANKLIN (1985 : 4), la gestion est définie
comme: «un processus spécifique consistant en activités de planification, d'organisation,
d'impulsion, et de contrôle visant à déterminer et à atteindre des objectifs définis grâce à
l'emploi d'êtres humains et à la mise en œuvre d'autres ressources»
D'après cette définition on peut souligner que la gestion est une activité qui transforme des
ressources humaines et physiques inorganisées en réalisations utiles et efficaces. La gestion
est la plus stimulantes, la plus complète, la plus exigeante, la plus cruciale et la plus subtile de
toutes les activités humaines.
2.2 contrôle :
En français, le mot « contrôle » est une altération de contre-rôle. A l’origine, le contre-rôle
était un registre tenu en double pour vérifier un autre registre : le rôle (notamment celui des
corps de troupes IL s’agissait donc d’un instrument d’inspection et de pointage a posteriori ;
le contrôle se limitait à une vérification minutieuse de l’exactitude ou de la régularité des
opérations.
D'après M. GERVAIS (1981 : 4), le mot «contrôle» doit être entendu ici non dans son
acceptation française, à savoir vérification à posteriori en vue d'exercer principalement un rôle
punitif et accessoirement un rôle correctif, mais bien au sens anglo-saxon du terme, à savoir
maîtrise de soi pour s'adopter à l'imprévisible et maintenir l'activité dans la droite ligne de
l'objectif.
Selon Pierre LAUZER et Robert TELLER (1989 :9). Contrôler signifie : « vérifier,
surveiller, évaluer et maîtriser». Comme le souligne P. LAUZER et Robert TELLER, le terme
anglo-saxon« control» que l'on traduit improprement par « contrôle» signifie : «Maîtriser ou
le fait de garder son (selfcontrol) c'est-à-dire conserver la « maîtrise de l'organisation».
D'une manière globale il est impossible pour une entreprise de réaliser ses finalités et être
rentable si elle ne procède pas au contrôle de ses activités. Dans ce cas il nous faut signaler
que le contrôle est indispensable pour permettre à l'entreprise d'être efficace et aussi rentable.
2.3 contrôle de gestion :

Selon Claude SIMON et Alain BURLAUD «Le contrôle de gestion est un système de
régulation du comportement de l’homme dans l’exercice de sa profession et, plus
particulièrement lorsque celle-ci s’exerce dans le cadre d’une organisation»1
Selon Alain BURLAUD « Le contrôle de gestion est un des rouage essentiels de la régulation
interne et du pilotage. Il a pour objectif de mettre sous tension les ressources humaines de
l’organisation et rendre cohérentes les activités des différents acteurs au sein de l’entreprise
afin qu’elles concourent à la réalisation de l’objectif commun »2
Cette définition souligne le rôle du contrôle de gestion selon la théorie behavioriste
(comportementaliste), ici le contrôle de gestion doit s‘efforcer de mettre en place les
dispositions qui conduisent une convergence des intérêts individuels et l‘objectif de
l‘organisation On peut dire donc que l‘objet du contrôle de gestion est la maîtrise de la
performance.

1
Claude SIMON et Alain BURLAUD, « Contrôle de gestion », Ed. La découverte, collection repère N°227, Paris,
1997, P.24.
2
Claude SIMON et Alain BURLAUD: OP-CIT, P. 26.
Michel LEROY à son tour a défini le contrôle de gestion comme étant «Un système
d'information et de communication qui grâce à ses procédures, ses méthodes et ses documents
aide les opérationnels de tous les niveaux à définir des objectifs cohérents et conformes aux
choix politiques de l'entreprise et en piloter la réalisation»3
Dans cette définition, le contrôle de gestion est doté comme étant un groupement de
dispositifs basés sur plusieurs des informations permettant la cohérence entre la stratégie et les
actions quotidiennes de l’organisation.
Plusieurs auteurs ont essayé de donner la définition la plus claire et la plus complète qui en
soit. Celle d‘ANTHONY.R.N reste la plus répandue et la plus classique. Il définit le contrôle
de gestion comme « le processus par lequel les dirigeants de l’entreprise s’assurent que les
ressources sont utilisées de manière efficace et efficiente pour atteindre les objectifs fixés»4
D'après cette définition, on remarque que le contrôle de gestion repose sur trois éléments :

 Les objectifs à atteindre


 Les ressources disponibles
 Les résultats obtenus

L‘analyse des articulations entre ces trois éléments souligne trois concepts Fondamentaux :
 La pertinence qui consiste à prendre en considération les forces et faiblesses de
l‘organisation lors de la détermination des objectifs.
 L’efficience qui consiste à réaliser les objectifs assignés tout en respectant les
contraintes des coûts.
 L’efficacité qualifie la situation où les résultats obtenus coïncident avec les objectifs
prédéterminés.

Figure 1:Le triangle du contrôle de gestion :

3
http://www.controledegestion.org
4
NAULLEAU.G, ROUACH.M, Le contrôle de gestion bancaire et financier, Revue Banque Editeur, 3ème édition,
Paris, 2000, P.49

17
SOURCE :( BESCOS.P.L & Collaborateurs, le
contrôle de gestion et management, Montchrestien, 4ème édition, Paris, 1997, P.42).

Cette définition repose sur une vision comptable et semble insuffisante pour faire comprendre
le contrôle de gestion. Ce qui a poussé son auteur à la préciser et l'élargir, le contrôle de
gestion sera donc défini comme « le processus par lequel les managers influencent d'autres
membres de l'organisation pour mettre en œuvre les stratégies de l'organisation»5

3. Missions et objectifs du contrôle de gestion :


3.1 Missions du contrôle de gestion :

Le contrôle de gestion a pour objectif de définir les buts et les finalités globaux de
l'organisation à long terme d’une première et d'une deuxième part la stratégie à suivre pour
orienter la gestion vers la réalisation des finalités fixés dans les meilleurs période, au moindre
coût et avec une qualité maximale conformément aux prévisions de l’Entreprise.
Le contrôle de gestion doit garantir plusieurs tâches : le conseil, la prévision, la surveillance,
et la mise au point des procédures.
Au niveau du conseil : le contrôle de gestion doit assurer aux différents centres de
responsabilité les informations nécessaires à la mise en œuvre d'un groupement de moyens
permettant d’adapter et d'améliorer leur gestion.
Au niveau de la prévision : le contrôle de gestion doit élaborer les buts et les finalités, définir
les outils permettant de les réaliser et surtout préparer des plans de rechange en cas d'échec

5
NAULLEAU.G, ROUACH.M, OP-CIT, P.50

18
des plans préétablis. De même le contrôle de gestion doit s'assurer de la compatibilité de
budgets émanant des différents services.
Au niveau de la surveillance : le contrôle de gestion doit déterminer les responsabilités et
assurer le suivi permanent de l'activité de l'entreprise en gardant la compatibilité entre eux par
le biais de tableau de bord.
Au niveau de la mise au point des procédures : la mission de contrôle de gestion consiste à
élaborer les indicateurs et les uniformiser pour que la comparaison de l'entreprise avec son
environnement soit homogène.
Le contrôle de gestion est conçu pour être un processus permanent chargé d’intervenir avant,
pendant et après l’action. Il est adapté aux orientations stratégiques et à l’établissement du
cadre d’un système de mesure des performances. Les enjeux qu’il gère sont alors de :6
- Comprendre et organiser les chaînes de causalité afin d’améliorer l’adéquation de la
structure de l’organisation aux finalités
Exemple : adapter la conception des systèmes d’information aux attentes des clients.
- Améliorer l’efficacité opérationnelle et les capacités de réaction et d’adaptation en évitant
toute déstabilisation ou conflit, en faisant évoluer le modèle de fonctionnement et les outils de
gestion.
Exemple : réduire les coûts et les délais, accroitre la qualité, la cohérence et la coordination
des actions.
- Faire évoluer la culture interne, anticiper pour satisfaire les nouvelles attentes exprimées en
interne et en externe.
Exemple : promouvoir une culture de coopération interservices et inter métier en intégrant les
nouvelles TIC.
En définitive, pour remplir sa mission, le contrôle de gestion doit :
 Comprendre comment l’entreprise doit se comporter pour satisfaire au mieux les
attentes de ses partenaires et devancer ses concurrents.
 Favoriser l’appréhension des performances financières et non financières de
l’organisation, repérer les activités sur lesquelles doit impérativement s’appliquer la
maitrise des coûts, renforcer les synergies entre les différentes unités, piloter la
relation rentabilité-risque.
 Rendre compte très régulièrement (chaque année, chaque mois, chaque semaine voire
chaque jour en cas de besoin) de ses observation et analyses à la direction générale.

6
Guy DUMAS, Daniel LARUE, « contrôle de gestion », édition : Litec, Paris, 2005, PP : 25, 26.

19
3.2 Objectifs du contrôle de gestion :

Les objectifs de contrôle de gestion est semblable pour toutes les entreprises quel que soit
sa taille et sa structure, parmi ces objectifs nous trouvons.7

 La performance de l’entreprise :

Dans l’environnement complexe et incertain, l’entreprise doit recentrer en permanence ses


objectifs et ses actions. Le pilotage des performances doit être un compromis entre
l’adaptation aux évolutions externes et le maintien d’une cohérence organisationnelle pour
utiliser au mieux les ressources et les compétences. On demande alors au contrôle de gestion
d’aider à allouer les ressources aux axes stratégiques du moment. Le contrôle de gestion doit
optimiser qualité, coût, délai, en utilisant tous les outils de résolution de problème tels que
l’analyse de processus, les outils de gestion de la qualité… Le contrôle de gestion doit aussi
aider au pilotage des variables de la performance social demandée par les parties prenantes.

 L’amélioration permanente de l’organisation :

Pour utiliser au mieux les ressources et les compétences. L’entreprise doit piloter son
organisation comme une variable stratégique. La structuration par les processus semble être
une voie pertinente pour la performance ; il s’agit de découper l’organisation en processus
opérationnels et en processus supports pour ensuite modifier et améliorer ceux qui ne sont pas
rentable. Le contrôle de gestion peut aider à formaliser ces processus et surtout à mesurer les
coûts de ces processus pour déterminer les marges et les leviers d’accroissement possible de
valeur ajouté.

 La prise en compte des risques :

Dans le pilotage de la performance, gouvernement d’entreprise et risque deviennent


indissociables, il est nécessaire de connaître les impacts des activités d’une entreprise sur ses
parties prenantes en intégrant les risques liés.

4. Les outils du contrôle de gestion :

7
11 Claude ALAZARD, Sabine SEPARI, Op.cit., P : 20

20
Le contrôle de gestion dispose de plusieurs outils qui sont classées importants afin de mesurer
la performance de l’entreprise et de détecter les écarts significatifs.
4.1 Le coût :

Définition d’un coût : « un coût s’applique à tout objet par lequel l’entreprise juge outils
d’attribuer des charges : produit, fonction, atelier, opération… pour un produit (ou une
matière ou un service), c’est la somme des charges qui lui sont incorporées à un stade donné
de l’exploitation (achat, production ou distribution) ».8
Nous avons principalement deux méthodes : méthode des coûts complets et la méthode des
coûts partiels.
4.1.1 La méthode des coûts complets :

Nous distinguons deux méthodes essentielles

1. Méthode des centres d’analyse :

La méthode des centres d’analyse appelée aussi la méthode des sections homogènes est
issue des travaux menés pendant la seconde guerre mondiale par le lieutenant-colonel
RIMAILHO en France, dans le cadre de l’organisation d’ateliers de l’armée puis poursuivis
dans le cadre de la commission générale d’organisation scientifique. Il est définit comme est
une subdivision comptable de l’entreprise où sont analysés et regroupés les éléments de
charges indirects préalablement à leurs imputation aux coûts.9
Objectifs de la méthode : cette méthode a pour objectif de :

 Définir le processus qui permet la transformation des ressources obtenus de


l’environnement en biens finals, c’est la notion de traçabilité des couts.
Proposer un couple coût-valeur.
Faciliter la gestion donc la maitrise des ressources consommées.
Orienter les comportements des acteurs.
La traçabilité des couts est : « la capacité du système à suivre le cheminement des
ressources de l’entrée à la sortie de l’organisation malgré leurs transformations progressives
».10 Elle vise à définir le lien de causalité entre le volume de production et le volume de la
ressource consommée.

8
Thierry JACQUOT, Richard MILKOFF, « comptabilité de gestion : analyse et maitrise des coûts », édition :
Darios, France, 2007, P 73.
9
Claude ALAZARD, Sabine SAPARI, Op.cit., 2010, P 69.
10
Ibid., P 63.

21
1.1 La méthode ABC :

C’est une méthode conçue dans les années 80 par le programme du qui est CMS. Parmi
les chercheurs américains qui ont participés nous avons KAPLAN, PORTER, etc. Reprise en
France par LORINO, MEVELLEC, MIDDLLER, LEBAS.
C’est une démarche qui vise à représenter l’ensemble de l’entreprise comme une série
d’activités ayant des relations entre elles au sein de processus clairement identifiés.
Le principe de base : on distingue deux principes de base :
Les activités réalisées dans les centres d’analyse « consomment » des ressources.
 Les produits/ services « consomment » des activités.
Définition de l’activité : Une activité est définie comme l’ensemble des tâches homogènes
caractéristiques d’un processus de réalisation de la chaine de valeur et consommateur de
ressources.11
La démarche de la méthode ABC est la suivantes :
Définition des inducteurs d’activités.
Identifier les activités.
Affectation du coût des activités aux objectifs de coût.
Evaluation des ressources consommées par chacune d’elle.
Objectifs de l’ABC : cette méthode a plusieurs objectifs qui sont :12
 Obtenir des coûts plus précis :

La répartition approximativement des importantes charges indirecte par des clefs très souvent
volumiques conduit à sous-évaluer les coûts des articles produits en petites séries par rapport
à ceux produites en garde série. L’imprécision des coûts peut même conduire l’entreprise à
prendre des décisions dangereuses en matière de tarification et de développement de produits.
 Rendre visibles des activités cachées :

Un découpage plus fin du fonctionnement permet de faire apparaître le coût des activités «
accessoires », activités parfois coûteuses, alors qu’elles peuvent n’apporter que peu de valeur :
exemple de la manutention interne à un atelier ou une entreprise.

 Rendre « variables » les charges fixes :

11
Ibid., P 530.
12
Jean-Louis MALO, Jean-Charles MATHE, « l’essentiel du contrôle de gestion »,édition : Organisation, Paris,
2002, P : 208.
Les charges « fixes »ne le sont souvent que par rapport au niveau d’activité générale : ainsi
les frais d’un bureau d’études. Mais la charge du bureau d’études dépend du nombre de
modèles qu’il conçoit ou améliore. Il faut donc déterminer un ou plusieurs inducteurs de coûts
pour chaque activité afin d’obtenir une relation causale pertinente.

 Donner un (nouveau) modèle de fonctionnement pertinent et cohérent :

A partir de l’activité, des applications multiples et flexibles peuvent être construites afin de
déterminer des coûts par produits, par processus, par projet… de plus, dans le cadre d’un
processus, peuvent être suivis de façon cohérente : les coûts, les délais, la qualité des produite
empruntant le processus.
1.2 La méthode des coûts partiels :
 Nous avons quatre principales méthodes des coûts :

La méthode des coûts variables :

Définition : « la méthode des coûts variables ne retient que les charges variables, qu’elles
soient directes ou indirectes, dans le coût des produits ».13
L’objectif de cette méthode nous permet d’un jugement sur l’opportunité de supprimer ou de
développer les ventes d’un ou des produits.
La méthode des coûts variables est définie par le plan comptable. Elle est aussi connue sous
d’autres appellations.
 Méthode des coûts proportionnels.
Directe COSTING, terme originaire des Etats-Unis.
La méthode des coûts directs :
Définition : « la méthode des coûts directs intègre dans les coûts uniquement les charges
affectables sans ambigüité qu’il s’agit de charges variables ou de charges fixes »14
Cette méthode est définie par le plan comptable. Sous cette forme, elle reste peu utilisée, les
entreprises préférant une approche mixte de l’analyse des coûts combinant les deux
classifications.
La méthode des coûts spécifiques :

Définition : « la méthode des coûts spécifiques prolonge la démarche de celle des coûts
variable. Elle impute, à chaque produit, les charges directes qui lui sont propres. Elle permet

13
Claude ALAZARD, Sabine SEPARI, Op.cit. P: 60.
14
Claude ALAZARD, Sabine SEPARI, Op.cit. P161.
ainsi de dégager une marge sur coûts spécifique (du produit) qui doit permettre la couverture
des charges fixes indirectes réputées charges commune à l’entreprise. ».15
Le principe de cette méthode est :
Rejet des charges de structure communes.
Incorporer dans les coûts des produits des charges de structure directes.
Cette méthode est aussi appelée :
Méthode de la contribution ou des apports.
Méthode du coût variable évolué.
Direct casting évolué.
La méthode du coût marginale :
Définition : selon le plan comptable, le coût marginal est « la différence entre
l’ensemble des charges d’exploitation nécessaires à une production donnée et l’ensemble de
celle qui sot nécessaire à cette même production majorée ou minorée d’une unité ».16
Composante du coût marginal :

Le cout de la dernière unité produite se compose, comme tous les coûts, de charges de nature
différente.
Les charges variables qu’entraine sa réalisation.
Les charges fixes éventuellement nécessaire à ça si un changement de structure se révèle
indispensable.17
1.3 La comptabilité analytique :

La comptabilité analytique est un excellent outil de gestion, et de contrôle budgétaire que


le responsable de l’entreprise est libre de la pratique ou pas.

1.3.1 Définition de la comptabilité analytique :

Selon H. bouquin « la comptabilité analytique est un système d’information comptable


qui vise à aider les managers et à influencer les comportements en modélisation les relations
entre les ressources allouées et consommées et les finalités pour suivies… ».18

1.3.2 Objectifs de la comptabilité analytique :

La comptabilité analytique permet de :

15
Ibid. P162
16
Ibid P 218.
17
Claude ALAZARD, Sabine SEPARI, Op.cit. P 219.
18
Nicolas BERLAND, « la mesure de la performance », éditons : e-book, Paris, 2009, P18.
Clarifier la répartition des coûts des différences entres activités de l’organisation (par
produit, activité, commande…)
Réaliser, calculer, analyser des coûts qui sont nécessaire à la mesure et au contrôle des
résultats.
Amener aux dirigeants des informations essentiels précieux à leurs décisions.
Améliorer la performance de l’organisation.
Déterminer les bases de calcul de certains éléments de bilan (amortissement sortie de
stock…).
 Comparer les prévisions et les réalisations.
 Dégager des écarts éventuel de les expliques et de le corriger.
Etablir des prévisions des coûts et produits courants (coût préétabli, taux prévisionnels).
1.3.3 Principes de la comptabilité analytique : sont en ordre de trois :19

La fidélité : la comptabilité analytique donne une image fidèle de l’entreprise c’est-à-dire
la plus proche de la réalité. a régularité et la sincérité des comptes.

La prudence : l’hypothèse la moins favorable doit être retenue.

1.4 La gestion budgétaire :


La gestion budgétaire est un outil très utilisés aux niveaux de l’entreprise.
1.4.1 Définition :
Il existe plusieurs définitions, nous allons citer quelque unes :
La gestion budgétaire : est « un mode de gestion consistant à traduire en programmes
d’actions chiffrés, appelés budgets, les décisions prises par la direction avec la participation
des responsable ».20
La gestion budgétaire est une modalité de gestion prévisionnelle sui se traduit par :
La définition d’objectifs traduisant ce que l’entreprise souhaite faire ou estime pouvoir
faire.
Une organisation permettant la prévision, sous forme de budgets, cohérents entre eux,
épousant l’organisation de l’entreprise et englobant toutes les activités de l’entreprise
(fonctionnelle et opérationnelles).
La participation et l’engagement des responsables dans le cadre d’une gestion
décentralisée.

19
Hamid CALLAL, Cours « comptabilité analytique », université Mouloud Mammeri, 2011-2012.
20
Brigitte DORIATH, « le contrôle de gestion en 20 fiches », édition : dunod, Paris, 2008, P 1.
Le contrôle budgétaire par la confrontation périodique des réalisations avec le budget,
mettant en évidence des écarts et permettant toutes mesures de régulation pour les écarts
remarquables (gestion par exception).
La gestion budgétaire est l’ensemble des techniques mises en œuvre pour établir des
prévisions applicables à la gestion d’une entreprise est pour comparer aux résultats
effectivement constatés.21
De manière générale : « la gestion budgétaire est l’ensemble des mesures qui visent à établir
des prévisions chiffrées, à constater les écarts entre celle-ci et les résultats effectivement
obtenus et à décider des moyens à mettre en œuvre pour atteindre les objectifs fixés pour une
période déterminée ».22

Définition du budget : parmi les différentes définitions nous avons les suivantes :
Un budget est l’expression quantitative du programme d’actions proposé par la direction.il
contribue à la coordination et à la l’exécution de ce programme ou simplement.
Un budget : document prévisionnel portant sur les recettes et dépenses à venir.23
1.4.2 Terminologie :

Budget : est une affectation prévisionnelle quantifiée aux centres de responsabilité de


l’entreprise, chaque budget exprime des objectifs à réaliser et des moyens à mobiliser pour
une période déterminée limitée au court terme.
Budgétisation : définition des objectifs et des moyens propres à les atteindre.
Prévision : la prévision est une étude préalable de la décision, possibilité et volonté de
l’accomplir.
Ecart : c’est la différence entre la réalisation et la prévision.
Contrôle : une procédure qui compare a posteriori les réalisations avec les prévisions du
budget d’un centre de responsabilité.
Stratégie : est l’ensemble des décisions permettant à l’entreprise d’atteindre et de maintenir
ses objectifs à long terme.
Décentralisation : le découpage de l’entreprise à des centres de responsabilité avec une
délégation du pouvoir.24

21
Jack FORGET, « gestion budgétaire : prévoir et contrôler les activités de l’entreprise », édition :
Organisation, Paris, France, 2005, P 9.
22
Abdenacer KHERRI, Cours : « gestion budgétaire », Ecole supérieure de commerce, 2011-2012, P 2.
23
Eustache EBONDO, Cours : « contrôle de gestion », Eustache EBONDO, ESAA, EUROMEDMANAGEMENT,
Année 2009 /2010, P 25.
24
Eustache EBONDO, Cours : « contrôle de gestion »Op.cit. P 3
1.4.3 Rôles : la gestion budgétaire permet :25
Etablir des objectifs et obtenir un accord sur les plans d’action.
Communication de la stratégie.
Délégation d’autorité pour prise de décision.
Allocation de ressources et approbation des investissements.
Coordination inter services.
Gestion des coûts et des services centraux.
Prévision des résultats.
Mesure et contrôle des performances
Incitations, évaluation et sanction des performances.
1.4.4 Importance de la gestion budgétaire : La gestion budgétaire permet de préparer
L’avenir de l’entreprise par :26
Une meilleure connaissance de ses potentiels et de son environnement.

Une volonté des déterminer la place qu’elle occupera dans les années futures en définissant
ses objectifs et les différents moyen de les atteindre.

Une planification et une coordination des actions à mener pour atteindre ces objectifs.

L’implication de tous les responsables opérationnels qu’elle engage.

1.5 Le tableau de bord :

Est un outil qui permet à l’entreprise de mesurer sa performance, il est aussi un outil
d’aide à la prise de décision.

1.5.1 Définitions :

Selon H.BOUQUIN (2008) : « le tableau de bord comme un instrument qui donne une
information sur le futur, une valeur ajouté qui éclaire les zones non atteintes par la
comptabilité traditionnelle ».

Autrement dit

25
Jean-Pierre GRANDE, Cours : « Processus d’élaboration des budgets », ESCP EUROPE : contrôle de
gestion, 2014, P 13.
26
Hervé HUTIN, « toute la finance d’entreprise », édition : Organisation, Paris, France, 2002, P : 387.
Le tableau de bord est un ensemble d’indicateurs de pilotage, construits de façon périodique, à
l’intention d’un responsable, afin de guider ses décisions en vue d’atteindre les objectifs de
performances.27
1.5.2 Rôles :
Le tableau de bord dans ce stade est un instrument de contrôle et de comparaison. Mais
grâce au système d’information qui le rend un outil de communication ainsi qu’un outil d’aide
à la prise de décision.28
Le tableau de bord, instrument de contrôle et de comparaison
Dans ce cadre, le tableau de bord a pour mission de :
Contrôler en permanence les réalisations par rapport aux objectifs fixés dans le cadre de la
démarche budgétaire.
Il attire l’attention sur les points clés de la gestion.
Il permet de diagnostiquer les points faibles et de montrer ce qui est anormal et qui a une
influence (répercussion) sur le résultat de l’entreprise.
Le tableau de bord, outil de dialogue et de communication

Le tableau de bord joue un rôle très important car :


Il permet un dialogue entre les différents niveaux hiérarchiques.
Il permet au subordonné de commenter les résultats de son action.
Il permet de déterminer rapidement ou se situent les points forts et les points faibles de
l’organisation.
Il permet une demande des moyens supplémentaires ou des recommandations plus précises.
Il permet d’identifier correctement les opportunités d’amélioration et opérer les actions
correctives.
Il fournit aux différents utilisateurs les informations qui doivent être communiquées aux
déférents centres de responsabilités.
Le supérieur hiérarchique doit coordonner les actions correctives de l’entreprise en
privilégiant la recherche d’un optimum global plutôt de l’optimisation partielle.

Le tableau de bord, outil d’aide à la décision

Le tableau de bord permet de :

27
Brigitte DORIATH, Op.cit., P 143
28
Claude ALAZARD, Sabine SEPARI, Op.cit., P 552
 Donner les informations sur les points clés de la gestion et sur ses dérapages mais il doit
être à la mesure de l’action.
 La connaissance des points faibles doit être obligatoirement complète afin de pouvoir
opérer à temps les actions correctives ai niveau de sa structure et de son fonctionnement.
Faciliter la prise de décision et d’élaborer des plans d’action.
Identifier des situations, ou des procédures sans risque d’erreur.
Grâce à ces conditions sue le tableau de bord peut être considéré comme un aide à la décision.
1.5.3 Objectifs du tableau de bord :

Le contrôle de gestion en mettant en évidence les performances réelles et potentielles et les
dysfonctionnements.
Est un support de communication entre responsable.
Favorise la prise de décision, après analyse des valeurs remarquables, et la mise en œuvre
des actions correctives.
Peut être un instrument de veille permettant de déceler les opportunités et risques
nouveaux.29
1.5.4 Description du tableau de bord :

Le tableau de bord contient quatre zones essentielles qui sont :


La zone « paramètres économiques » : qui contient et regroupe les indicateurs retenus
comme essentiels lors de la conception de tableau de bord.
La zone « résultats réels » : elle est présenté sous forme de résultats périodique ou
cumulées.
Elle se base sur l’information qui concerne l’activité.
Exemple : nombre d’article fabriqués, quantité de matières consommées, heurs machines…
La zone « objectifs » : ils sont exprimés en valeurs absolus ou relatives, sont des écarts
concernant seulement la différence entre les réalisations (résultats) et objectifs de chaque
entreprise.
La zone « écarts » : ces écarts sont exprimés en valeur absolus ou relative. Ce sont ceux de
contrôle budgétaire mais aussi de tout calcul présentant un intérêt pour la gestion.30

1.5.5 Périodicité de tableau de bord :

29
Brigitte DORIATH, Op.cit., P 143.
30
Claude ALAZARD, Sabine SEPARI, Op.cit., P : 557.

29
Le tableau de bord doit être établi à une fréquence suffisante pour permettre au
responsable de réagir à temps. La fréquence ne doit cependant pas être trop élevée, prenant en
compte le temps de réaction (inertie) du système afin de mesurer par les indicateurs l’impact
des mesures entreprises avant tout autre réaction.31

Exemple :
Tableau de bord hebdomadaire : établis le lundi (le montant de marge réalisé)
Tableau de bord mensuel : établis dans les premiers jours du mois (répartition du chiffre
d’affaire par le niveau de produit).
La comptabilité analytique, la méthode de calcul des coûts, la gestion budgétaire le tableau de
bord sont les outils les plus pertinents de la fonction de contrôle de gestion et qui aident les
contrôleurs de gestion à assurer ses activités.
1.5.6 Types de tableau de bord :

En matière de Contrôle de Gestion, l’organisation des tableaux de bord se situe à deux


niveaux :

 Le tableau de bord de Gestion.


 Le tableau de bord Prospectif.

1.5.6.1 Le tableau de bord de Gestion :

Il peut être défini comme un système d’information alertant le responsable dans sa gestion
et qui sert à mieux situer l’action des responsables dans les contextes interne et externe grâce
à un langage commun, cohérent avec les plans stratégique de la banque.

Deux types peuvent être distingués selon la place de l’utilisateur dans l’organigramme de
l’organisation :

Tableau de bord décentralisé (TBD) :

Le tableau de bord décentralisé est défini comme « Un outil d'aide au pilotage des entités
décentralisées.il suit, par des indicateurs, un nombre limité de points clés de gestion, qui sont
sous le contrôle effectif l'entité, et qui correspondent aux priorités stratégiques de l'Enterprise.
Il induit une analyse dynamique des termes de la gestion de l’entité, par la comparaison
immédiate qu'il permet entre les résultats obtenus, et des cibles, ou des références ».

31
Idem.

30
Tableaux de bord centraux (TBC):

Les tableaux de bord de la direction générale, représentent un support de l’analyse


permanente des soldes intermédiaires de gestion, ils communiquent équipement à la
hiérarchie les performances économiques globales, leur permettant de situer leurs réalisations
dans l'environnement concurrentiel.

C’est un outil de control a posteriori des responsabilités déléguées qui utilise des indicateurs
de résultats dont l’actualisation est souvent mensuelle.

 Tableaux de Bord Prospectifs (TBP):

Il s' agit de systèmes d' indicateurs directement reliés à la stratégie développée par
l'entreprise et offrant à son utilisateur l'opportunité de piloter tous les déterminants de la
performance globale.

Définition du TBP
Le tableau de bord prospectif (équilibré), permet de traduire la mission, les objectifs et
les stratégies liées à ceux-ci, en un ensemble d’indicateurs de performance. La mission et la
stratégie globale (but de la conduite de l’action) sont donc traduites en mesures. C'est la base
d’un système de définition, de communication, de mise en œuvre, de pilotage de cette
stratégie, ainsi que de mesure de la performance de l’entreprise.

Il se compose de 4 axes : financier, clients, processus internes et apprentissage


organisationnel. Les objectifs et stratégies (plan d’actions) sont classés dans ces axes. Ils sont
cependant reliés par des liens de cause à effet et des boucles de rétroactions. Il permet à
l’entreprise d’atteindre l’efficience (utilisation optimale des ressources) et l’efficacité
(réalisation des objectifs fixés). Le Tableau de Bord Prospectif est un tableau de bord
équilibré. Il s’agit d’un outil pluridimensionnel qui donne une vision globale de
l’organisation. Il prend en compte les acteurs externes et internes, les indicateurs financiers et
non-financiers, le court terme et le long terme (Kaplan et Norton, 1993). Il met en valeur les
actifs intangibles dans lesquels il faut investir afin d’obtenir une croissance exceptionnelle
dans le futur.

 Fonction du tableau de bord prospectif :

Les principales fonctions du tableau de bord équilibré sont :


Outil de déploiement et de communication de la stratégie

Déployer la stratégie est du ressort de la direction générale. Dans un marché changeant et


très concurrentiel, la survie de l'entreprise dépend de la rapidité du processus d'alignement de
la structure sur la stratégie et donc de la communication et l'appropriation de la stratégie par
l'ensemble de l'organisation. Ainsi l'examen et la discussion périodique des éléments du BSC
permettent de mettre constamment l'accent sur les facteurs clés de succès d'une organisation et
par conséquent de clairement souligner les options stratégiques à suivre. Le BSC permet ainsi
d'orienter rapidement les actions d'une entreprise afin de tirer parti au mieux des opportunités
et de contrecarrer certaines menaces.

Aligner les actions aux buts stratégiques

Communiquer la stratégie à tous les niveaux de l'entreprise ne suffit pas à son déploiement.
Car, il faut :

S’assurer aussi que, les actions opérationnelles et quotidiennes s'alignent sur les objectifs
définis et les options stratégiques. Chose, qui n’est pas aisée, car les réticences au changement
subsistent dans toute organisation, mais aussi des comportements opportunistes.

Cependant, différentes études de cas montrent que le BSC permet de supprimer les
comportements opportunistes et d'accroître le degré de responsabilisation. Avec le BSC, les
unités de gestion et les collaborateurs savent désormais ce que l'on attend d'eux et dans quelle
mesure ils contribuent au processus de création de valeur. Par une meilleure communication,
ils savent également la direction que suit l'organisation. Le BSC laisse donc une place
importante à l'homme et lui permet d'exploiter ses qualités. Ceci a pour effet de permettre un
meilleur degré de responsabilisation.

 Outil de mesure de la performance

Le tableau de bord prospectif TBP est défini comme un outil de mesure de la performance
multidimensionnelle qui intègre des mesures financières, non financières, structurées sur
quatre axes stratégiques: financier, Client, processus internes et apprentissage organisationnel.

Section 2 : Contrôle de gestion en contexte PME :

I. Généralités :
La complexification de l’environnement dans lequel évolue l’ensemble des entreprises, et
tout particulièrement les PME, et la croissance spectaculaire de l’incertitude qui en découle
ont provoqué, au cours de la dernière décennie, l’apparition d’une fonction de contrôle de
gestion de plus en plus formalisée, totalement intégrée au niveau de ses inputs au sein du
système d’information générale de l’entreprise et disposant d’outils spécifiques permettant à
la fois le contrôle des opérations et des activités quotidiennes la gestion des comportements et
des attitudes individuelles dans l’entreprise et son pilotage stratégique dans une perspective de
gestion permanente et effective des risques internes et externes. Ce développement de la
fonction de contrôle de gestion a toutefois été essentiellement étudié au niveau des grandes
entreprises. La PME est restée en effet longtemps en dehors du champ d’investigation des
chercheurs spécialisés dans le domaine du contrôle de gestion, alors même que la nature,
l’ampleur et la spécificité des risques auxquels les PME sont quotidiennement confrontées y
justifieraient le développement d’une fonction de contrôle de gestion particulièrement
efficiente. Toutefois, au cours des dernières années, quelques recherches de terrain ont fait
leur apparition. Elles portent soit sur les spécificités du système de contrôle de gestion en tant
que composante du système d’information générale de l’entreprise1, soit sur les besoins en
information propres aux PME et sur l’usage que les dirigeants font de l’information
comptable pour alimenter leur processus de prise de décisions ou leur processus d’évaluation
rétrospective de ces décisions.

Reposant souvent sur le postulat selon lequel le système de contrôle de gestion est
fondamentalement une interface intégratrice de données diverses facilitant la gestion
quotidienne de la PME (Donckels, 1993), ces études envisagent peu l’influence sur ce
système du style de gestion mis en oeuvre dans une PME pourtant toujours marquée par la
personnalité de l’entrepreneur à la base de sa création et de sa survie quotidienne.

Avant de présenter le cadre général du contrôle de gestion dans les PME, il nous paraît
important de revenir sur la définition du contrôle de gestion.

1. Concept du contrôle de gestion :

Dans les années 90, Robert Anthony mis à jour sa définition « le contrôle de gestion est un
processus par lequel les dirigeants influencent les membres de l’organisation pour mettre en
œuvre les stratégies de manière efficace et efficiente » (Anthony, 1993).
Dans cette définition, la référence aux ressources disparaît mais est conservée l’implication
exclusive des dirigeants dans le processus du contrôle de gestion.

Ainsi, selon (Bouquin, 1997): « le contrôle de gestion est un ensemble de processus et de


dispositifs qui dans les organisations, orientent les décisions, les actions, les comportements
pour en priorité, les rendre cohérents avec les objectifs à long et moyen terme et qui
s’appuient sur des systèmes d’information, leur finalité est d’organiser la performance de
l’entreprise et si possible d’en identifier les causes et d’en effectuer la mesure ».

D’après Demeester et al. (1997) le contrôle de gestion est un système de pilotage qui relie
stratégie et actions opérationnelles. Il est positionné comme interface entre le contrôle
stratégique et le contrôle opérationnel.

2. Contrôle de gestion dans les PME :

La spécificité de la PME réside en grande partie dans la nature du traitement de


l’information nécessaire à son fonctionnement (Meyssonnier & Zawadzki, 2008).

Le rôle du contrôle de gestion dans les PME est identique et tout aussi important que dans une
entreprise plus grande (Alazard & Sépari, 2001).

 Les outils et les procédures du contrôle de gestion lui sont applicables en respectant ses
spécificités.
 La position dans l’organigramme sera fonction du nombre de personnes et des services mis
en place :
 Ce peut être le comptable chargé de la comptabilité générale et de la comptabilité
analytique qui élabore les budgets et utilise les techniques du contrôle.
 Ce peut être le dirigeant si l’entité est petite ou s’il souhaite coordonner et suivre lui-
même les activités
Parmi les outils du contrôle de gestion, certains semblent techniquement plus adaptés que
d’autres pour gérer l’entreprise moyenne (par exemple : les calculs des coûts complets par les
centres d’analyse plutôt que par la méthode ABC, les tableaux de bord plutôt que les budgets,
la mise en place de centres de coûts et de chiffre d’affaires plutôt que des centres
d’investissements, etc.) (Zawadzki & Meyssonnier, 2008).

L’étude de Bergeron (2000) auprès de 77 entreprises montre que les outils comptables utilisés
traditionnellement pour faire le suivi de la performance financière sont fortement présents
dans les organisations et abondamment utilisés. Ces outils comptables correspondent aux
besoins des dirigeants d’entreprises. Les organisations paraissent comprendre que ces outils
comptables, bien qu’utiles, ne sont plus suffisants puisque l’on observe des pratiques bien
ancrées en matière de présentation et d’utilisation d’indicateurs de la performance non
financière. Une contribution importante de l’étude est de montrer que les PME se dotent
d’outils reflétant leurs préoccupations stratégiques (Bergeron, 2000). Par contre l’étude
empirique de Abi Azar (2005) auprès de 6 industries du secteur agro-alimentaire au Liban
montre que le contrôle de gestion dans les PME se réduit à une série d'outils simples et peu
complexes (budget à court terme, tableau de bord) qui permettent de savoir où se situe
l'entreprise, mais ne donne aucun projet à l'organisation.

Santin et Caillie (2008) montrent que les spécificités organisationnelles, environnementales et


psychosociologiques influencent l’évolution du design du système de contrôle de gestion dans
les PME.

De nombreuses recherches empiriques démontrent ainsi que la taille de la PME, sa stratégie,


le profil de son dirigeant, son environnement, composent un contexte peu favorable à
l’intégration du contrôle et à l’introduction des nouvelles méthodes et outils de contrôle de
gestion développés dans la grande entreprise. Dans cet article nous nous intéressons
essentiellement aux facteurs internes à l'entreprise à savoir la stratégie de l’entreprise.

Bouquin (1994) représente ainsi le contrôle de gestion comme déclinaison de la stratégie. A


partir de la détermination des facteurs clés de succès, il est nécessaire d’organiser les actions
qui en découlent, les investissements nécessaires et d’affecter les objectifs et les ressources
aux différents départements ou centres de responsabilité concernés ; enfin une fois définies les
missions, il faut élaborer les critères pour mesurer les résultats (Alazard & Sépari, 2001).

L’étude de Chenhall et Langfield Smith (1998), a montré que la méthode ABC est davantage
adoptée par les organisations qui ont un positionnement de domination par les coûts.

Les relations entre la stratégie et le contrôle se sont cristallisées sur le processus de


planification et d’allocation des ressources, notamment sur le contrôle budgétaire, qui est un
sous-ensemble du contrôle de gestion (Bouquin, 2009).

La stratégie consiste en la détermination des buts et objectifs d’une entreprise, en l’adoption


de moyens d’action et d’allocation des ressources nécessaires pour atteindre ces objectifs. Les
termes de « moyens d’action » et d’« allocation de ressources » introduisent donc les notions
de coûts, de budgets et donc lient stratégie et contrôle de gestion (Fabre, et al. 2008).

Bouquin (1986) note que parmi les nombreux facteurs susceptibles d’influencer le contrôle de
gestion, la stratégie devrait tenir une place importante.
Conclusion

En conclure, le contrôle de gestion de l’entreprise est la maîtrise de sa conduite en


s'efforçant de prévoir les événements pour s'y préparer avec son équipe et s'adapter à une
structure évolutive

Il effectue un ensemble des tâches qui aident les dirigeants à la prise de décision et qui
évaluent la qualité de sa gestion. Généralement Il s'agit donc d'un travail de conseil et
d'assurance du contrôleur de gestion pour concevoir, développer et faire fonctionner certains
dispositifs d'information que d'autres personnes utiliseront pour effectuer le contrôle
économique des activités placées sous leur responsabilité. Mais la place de la fonction du
contrôle de gestion au sein des PME diffère beaucoup des autres entreprises surtout en
fonction de la taille, l’effectif et le chiffre d’affaire de chaque entreprise.
Chapitre 2 : Les pratiques de contrôle de gestion dans les PME
L’importance de la PME comme entité créatrice d’emploi et en tant que cadre
harmonisateur du tissu industriel, doit autant s’accompagner d’analyses plus profondes de sa
gestion afin d’aider les responsables à mettre en œuvre des démarches plus objectives de
développement de leurs entreprises.

L’entreprise d’aujourd’hui doit être dotée de nouveaux outils qui permettent de la « gérer »
avec une certaine assurance en réduisant au maximum les risques. Parmi les outils qui
semblent incontournables pour mieux piloter l’entreprise, on peut citer le contrôle de gestion
(Laaribi, 2004).

Les approches contingentes ont le mérite de poser le contrôle de gestion comme éminemment
adaptable aux différents types d'organisations. Cela assure sa pérennité puisqu'il n'apparaît pas
ainsi comme un modèle figé qui impose son empreinte à l'organisation (Pariente, 1998). En
effet, les raisons qui poussent un dirigeant à faire du contrôle de gestion sont variables et
dépendent tout aussi bien de la taille de l’entreprise, de sa stratégie, du profil de son dirigeant
que de facteurs relatifs à l’environnement.

Le contrôle de gestion doit être en interaction avec les objectifs et les stratégies de
l’entreprise. Les techniques pour préparer, et contrôler l’activité de production doivent
s’articuler à partir des objectifs et des stratégies définis globalement pour l’entreprise et
doivent servir à mesurer leur efficience et leur efficacité (Alazard & Sépari, 2001).

Section 1 : Prise de connaissance des PME marocaine


1. Particularité des PME marocaines :

Dans une économie en voie de développement comme celle du Maroc, la PME occupe
certainement une place de grande importance en vue de sa participation efficace à la
promotion de dimension sociale et du développement économique.

1.1. Définitions / Spécifiés des PME marocaines :


On distingue traditionnellement deux types de critères d'identification des PME. D'une
part, les critères quantitatifs ; ils sont nombreux et portent sur les différents éléments
constitutifs de l'activité de l'entreprise. Il s'agit de l'effectif, du chiffre d'affaires, de la valeur
ajoutée, du capital social, de l'implantation et du marché. D'autre part, des critères qualitatifs
sont utilisés non seulement pour compléter les premiers, mais aussi pour donner une idée
précise de la PME, puisqu'ils renseignent sur sa structure interne, son organisation et ses
méthodes de gestion.
Au Maroc, la définition de la PME a connu une évolution allant de la procédure simplifiée et
accélérée (PSA) établie en 1972, à la charte de la PME en 2002, en passant par la ligne pilote
mobilisée en 1978, le programme d'assistance intégré (PAI) puis le code d'investissement
promulgué en 1983. La PMI32 est généralement considérée comme composante des PME, il
est souvent difficile de les différencier.

C'est la définition officielle de la PME au Maroc, selon la charte de 2002, qui essaie de
l'identifier juridiquement et d'énumérer des critères complémentaires. Selon l'article premier
de la charte, on entend par PME : « toute entreprise gérée et/ou administrée directement par
les personnes physiques qui en sont les propriétaires, copropriétaires ou actionnaires, et qui
n'est pas détenue à plus de 25% du capital ou des droits de vote par une entreprise ou
conjointement par plusieurs entreprises ne correspondant pas à la définition de la PME ».

Toute comme autres entreprises, la Pme est une entité économique qui produit un bien ou un
service au but de satisfaire un besoin au marché et maximiser son profit.

La définition « officielle » de la Pme au Maroc a, clairement, varié selon les diverses


approches, au niveau d’effectifs et du chiffre d’affaire.

« Toutefois, depuis la loi 53-00 formant "Charte de la PME" du 23 juillet 2002, cette
catégorie d'entreprise a une définition "officielle". Selon l'article premier de cette loi, la PME
est une entreprise gérée et/ou administrée directement par les personnes physiques qui en sont
les propriétaires, copropriétaires ou actionnaires et qui n'est pas détenue à plus de 25% du
capital ou des droits de vote par une entreprise, ou conjointement par plusieurs entreprises, ne
correspondant pas à la définition de la P.M.E. (ce seuil peut, toutefois, être dépassé lorsque
l'entreprise est détenue par des fonds collectifs d'investissement, des sociétés d'investissement
en capital, des organismes de capital risque, des organismes financiers habilités à faire appel à

32
Petite et Moyenne Industrie
l'épargne publique - à condition que ceux-ci n'exercent, à titre individuel ou conjointement,
aucun contrôle sur l'entreprise).

Par ailleurs, les PME doivent répondre aux deux conditions suivantes :

 avoir un effectif permanent ne dépassant pas 200 personnes


 avoir réalisé, au cours des deux derniers exercices, soit un chiffre d’affaires hors taxes
inférieur à 75 millions de DH, soit un total de bilan inférieur à 50 millions de DH.

Cette même charte propose également des critères spécifiques aux entreprises nouvellement
créées (c'est à dire celles qui ont moins de deux années d'existence) : sont considérées comme
PME les entreprises ayant engagé un programme d’investissement initial inférieur à 25
millions de DH et respectant un ratio d’investissement par emploi inférieur à 250 000 DH. »33

Ceci peut être éclairci sur le tableau suivant :

Tableau 1 : Les critères des PME selon la charte de la PME

Type d’Entreprise Effectif Permanent Chiffre d’affaire ou Total du Bilan


Petite et ≤200 Personnes ≤75 millions
Moyenne DH Ou
Entreprise ≤50 millions DH

Désormais, la version finale de la nouvelle définition de la PME tient compte d seul critère du
chiffre d'affaires et fait abstraction du nombre de ses employés. Le document final définit
trois types d’entreprises :

 La très petite entreprise (moins de 3 millions de DH)


 La petite entreprise (entre 3 et 10 millions de DH)
 Et la petite et moyenne entreprise (entre 10 et 75 millions de DH).

33
http://www.enset-media.ac.ma/cpa/definition_pme_maroc_et_europe.htm in: « Les Pme au
Maroc »
1.2 Importance des PME marocaines :
Les Pme jouent un rôle essentiel pour l’économie du pays. Le succès des Pme a une
incidence sur la santé de l’économie et la société.
« D'après la Fédération de la PME (affiliée à la CGEM), les PME marocaines constitueraient
95 % du tissu économique du pays et seraient implantées pour 72 % dans le commerce et les
services. En 2002, elles auraient occupé plus de 50 % des salariés du secteur privé et auraient
contribué à hauteur de 31 % aux exportations marocaines et de 51 % aux investissements
privés nationaux. Toutefois, alors qu'elles représenteraient environ 40 % de la Production
nationale, elles ne participeraient qu'à hauteur de 10 % de la Valeur Ajoutée du pays. »34

N.B :

La PME, facteur de croissance économique :

Selon la direction des statistiques , la PME est présente dans tous les secteurs d'activité
économique avec un taux de 98% : l'industrie, l'artisanat et le BTP, les commerces et enfin les
services qui englobent le tourisme, les communications ,le transport, les services financiers
.La part des PME est de plus de 90% dans toutes les branches d'activité sauf celle de la
production et de la distribution d'électricité, gaz et eau, où cette participation est uniquement
de 50%.35

En termes d'exportation, les industries textiles et cuir viennent également en tête (46%),
suivies, cette fois-ci par les industries agro-alimentaires (39%), et les industries chimiques et
para chimiques 10%.

Par contre en terme d'investissement, ce sont les industries chimiques et para chimiques qui
viennent en têtes (34%), suivies des industries agro-alimentaires (30%), et des industries
textiles et cuir 21%

La PME, moteur de développement régional et base d’équilibre :

34
https://www.enset-media.ac.ma/cpa/definition_pme_maroc_et_europe.htm
35
http://pme-maroc.blogspot.com/2014/08/roles-de-la-pme-au-maroc.html

41
Un développement économique équilibré pour une nation n'est atteint que lorsque chaque
citoyen peut disposer des moyens de faire carrière dans sa région ou dans sa localité sans être
dans l'obligation de s'expatrier vers quelques grands centres urbains.

Cet objectif qui est celui de toute politique d'aménagement du territoire ne peut être atteint
qu'avec le concours actif des PME dont l'intégration à un tissu économique préexistant est
plus facile que celle de la grande entreprise.

La PME, facteur de promotion social :

Si auparavant, le rôle de l'entreprise était limité à la simple production des biens et services
pour réaliser un profit et par conséquent participer à la croissance économique nationale, le
nouveau concept de développement durable met à sa charge des nouvelles responsabilités vis-
à-vis de son environnement notamment social et écologique.

En effet, pour s'inscrire efficacement dans le processus de développement, les entreprises


aujourd'hui, doivent prendre en compte d'autres objectifs, dans leurs stratégies, en plus de
l'efficacité économique pour être un " bon citoyen " qui est socialement responsable

Le principe de responsabilité sociale définit l'entreprise comme une communauté de recherche


des profits qui ne doit pas occulter l'engagement social et environnemental. Ce principe
encourage une éthique et un souci que doit avoir l'entreprise volontairement et l'oriente aux
bonnes relations avec ses stadhouders (employés, clients, médias, Etat, société civile...) au-
delà de la législation existante.

Dans une économie en voie de développement comme celle du Maroc, la PME occupe
certainement une place de grande importance en vue de sa participation efficace à la
promotion de dimension sociale. On estime qu'actuellement les PME emploient plus de 80 de
la population active repartie comme suit :

Secteur d’activité Nombre d’employés


Secteur industriel. 250.000
Secteur artisanal. 2.000.000
Secteur du commerce. 888.000
Secteur de tourisme. 600.000

42
A la lumière de ces statistiques on peut dire que les PME représentent le réservoir souple et
important des catégories les plus exposées au chômage notamment les jeunes universitaires.
Les facilités juridiques et les aides spécifiques de l'État ont amené certains demandeurs
d'emploi à créer leur propre entreprise.

La PME, facteur de souplesse et de renouvellement industriel

La souplesse d'une économie est jugée à sa capacité de faire face aux déséquilibres
(conjoncturels ou structurels) induits par l'évolution économique. Les déséquilibres sont
d'autant plus intensément ressentis qu'ils affectent des branches concentrées et lourdes et des
entreprises de grande taille .Ces dernières se caractérisent par une certaine rigidité de structure
à l'adaptation rapide au changement.

Le tissu des PME par contre ressent et réagit à un déséquilibre économique de manière
inégale et différente selon les situations respectives des entreprises, ainsi ce tissu joue un rôle
d'amortisseur qui ralentit les effets de la crise et qui dynamise la relance par sa capacité de
réaction rapide.

Au-delà de cette souplesse, les PME sont sources de renouvellement industriel à travers le
processus de disparition et de création d'entreprises, c'est à dire que si les PME se
caractérisent par un certain degré de mortalité et par une plus grande sensibilité en phase de
récession, elles représentent le gros des troupes au niveau de la création des entreprises et
réagissent plus rapidement à toute politique de relance de l'activité économique.

Elles constituent ainsi un facteur de renouvellement et de vitalité industrielle par la


diversité de leur présence sectorielle.

L'essentiel pour le tissu économique est de maintenir un taux de naissance de ces


entreprises dit taux de rotation ou de renouvellement positif et de qualification progressive par
la création de nouvelles activités porteuses et à forte valeur ajoutée.

La PME, base de la sous-traitance :

"Nous appelons sous-traitance, tout travail dont la réalisation nécessite l'intervention d'un
agent extérieur à partir, soit de la définition du travail (en réalisant le document de définition
détaillée); soit de la définition des méthodes de travail (en réalisant le document méthode);
soit encore de l'exécution du travail parler (en exécutant la pièce ou le service), cette
intervention se faisant jusqu'à l'aboutissement complet du travail".
De nombreuses PME évoluent dans le champ des grandes entreprises avec lesquelles des
relations financières, juridiques ou commerciales sont tissées et qui contribuent à
l'amélioration de leur compétition.

Les relations entre grandes entreprises et PME constituent un des éléments structurels
prépondérants du système productif qui sont au cours des dernières années particulièrement
renforcées. Il est certain que ce type de relations est plus structurant économiquement et plus
profitable à la croissance de la PME, l'exemple japonais est une illustration convaincante à cet
égard.

L'industrialisation ne provient pas seulement de la mise en place de nouvelles unités, mais


aussi et surtout, de la naissance de complémentarités intersectorielles et interentreprises de
dimensions inégales. La PME semble capable de survivre et de croître en compagnie de la
grande entreprise, non pas en concurrence directe et continue avec elle mais dans une sorte de
complémentarité :

 Générée par l'évolution économique, la PME exploite des créneaux plus ou moins
permanents.
 tolérée ou souhaitée par la grande entreprise qui préfère bénéficier de la présence et
des services de la PME.
 Arrachée par la PME dynamique, plus productive et plus rentable dans certaines
activités.

Cette complémentarité est source d'une grande efficacité industrielle et d'une meilleure
allocation des ressources, et en outre source de relations véhiculant la formation et
l'apprentissage techniques et organisationnels.

Or le tissage des relations PME grande entreprise; se heurte à un triple obstacle :

 L'absence d'un tissu de PME performantes et potentiellement sous- traitantes.

 Les grandes entreprises rechignent à faire appel aux faibles potentialités locales existantes
appréhendant une mauvaise qualité, une faible compétitivité, une incertitude de délais de
livraisons etc.

La grande entreprise recours à l'importation ou à l'intégration complète en fabriquant elle-


même ce qu'elle aurait dû sous-traiter.
Il résulte de ce qui précède, une absence de modernisation du tissu de PME et un blocage
des éventuelles nouvelles initiatives de création. Le développement du tissu de PME est alors
freiné.36

1.3 Caractéristiques générales des PME marocaines :

Les PME sont caractérisées par des critères purement quantitatifs. Et qui ont un caractère
restrictif qui ne rend pas compte de leur hétérogénéité.

Un ensemble de recherches ont pu déterminer le concept de la PME par la proposition de six


caractéristiques principales :
 La petite taille : En termes d’effectif, niveau d’activité…la chose qui implique une nature
limitée des ressources financières, techniques ou humaines.

 La centralisation de la gestion : Le système de gestion de la PME est dominé par


le dirigeant.

 La faible spécialisation : Tout le monde fait tout.

 La stratégie intuitive réactive et peu formalisée : Ce type de stratégie ne permet pas de


tracer un plan clair lié avec des objectifs stratégiques de l’entité mais elle est influencée par
des relations interpersonnelles du dirigeant avec ses collaborateurs qui sont souvent des
membres de sa famille.

 Le système d’information interne complexe et peu organisé : Il est axé principalement sur
des relations informelles tracées par le dialogue direct, et s’il évolue dans le temps il sera axé
sur des données purement comptables et sur le calcul des coûts de revient.

 Le système d'information externe simple : Il est dominé aussi par la présence du dirigeant
dans n’importe quel type de relation entre la PME et ses parties prenantes.

1.4 Place des PME dans l’économie marocaine :

On assiste depuis un certain d’années à une prise de conscience du rôle que joue la petite
et moyenne entreprise PME dans la stratégie de développement économique marocain. Ainsi,
L’importance des petites et moyennes entreprises PME nationales se manifeste par leur place
dans différents secteurs économiques.

36
http://pme-maroc.blogspot.com/2014/08/roles-de-la-pme-au-maroc.html
1.4.1 Au niveau de l’emploi :

Les PME emploient une forte main d’œuvre. En sachant que plus de 50 0/0 de la
population active est en chômage, on note que s’est au niveau des PME que le nombre
d’emplois crées est le plus important. « En effet, selon les statistiques récentes du Ministère
du commerce et de l’Industrie, les PMI au Maroc représenteraient 94% des Etablissements
industriels. Elles emploient plus de 50% de la main d’œuvre distribuent 43% des salaires et
représentent 44% du chiffre d’affaires.37

1.4.2 Au niveau de l’investissement :

Les PME contribuent pour 32% des exportations et créent 6 Milliards 700 Million de DH
de valeur ajoutée industrielle : 37% du secteur.

En 1998, la formation brute de capital fixe (FBCF) a connu une augmentation importante de
13,7%, engendrant une amélioration du taux d’investissement en passant de 20,7% à 21,6%.
Cette croissance a néanmoins entraîné l’amélioration du PIB par habitant qui est passé de
11691 à 12492 DH entre 978 et 98. Cet investissement est promis en quasi-totalité par le
secteur privé dont 92 % est représenté par les petites et moyennes entreprises PME.38

1.4.3 Au niveau de l’exportation :

Le rôle que les PME, les PMI en particulier, sont appelées à jouer à l’exportation a son
importance, et il tient compte de leurs caractéristiques spécifiques et générales à l’exportation
qui font des PME exportatrices une base des relations de sous-traitance6 internationale et un
facteur important d’équilibre extérieur.39

Parmi ces caractéristiques nous pouvons citer à titre de rappel :

 Diversité de leurs marchés et produits.


 Simplicité des procédés de production.
 Leur mobilité, souplesse et réaction rapide aux conditions des marchés.
 Capacité d’adaptation aux particularités de la région ou de la localité de leur
implantation.

37
Azouzi BOUZID «PME et stratégies de développement au Maroc »
38
https://wikimemoires.net/2012/02/place-des-pme-dans-economie-marocaine/
39
https://wikimemoires.net/2012/02/place-des-pme-dans-economie-marocaine/
 Leur participation à l’allocation et à la mobilisation des ressources régionales
principalement aux zones arrière et rurales.
 Leur animation du tissu industriel.

Il est à signaler que l’exportation est la forme générale exclusive de l’implantation des petites
et moyennes entreprises PME marocaines sur les marchés étrangers. De ce fait, le centre
marocain de promotion des exportations a été créé par Dahir en 1976.

Le centre a pour fonction principale d’aider et d’orienter les industriels et plus


particulièrement les petites et moyennes entreprises PME qui exportent.

De nos jours, la petite et moyenne entreprise PME jouit d’une importance d’une importance
particulière en tant qu’un secteur incontournable de création de richesse et donc de croissance
économique. Cependant, le développement de la petite et moyenne entreprise PME est
jusqu’à présent entravé par un certain nombre de contraintes.

1.5. Structures et mesure d’encadrement des PME :

1.5.1 Les structures d’informations :

 La prise de contact avec la population :

L’un des moyens de la sensibilisation et d’encadrement est d’organiser des rencontres avec
les populations dans l’ensemble du territoire national qui doit être le champ de compagnes
d’informations fréquentes et régulières d’explications, de démystification de la notion
d’industrialisation et de vulgarisation de la petite et moyenne entreprise PME. Cette
vulgarisation pourrait être facilitée par la contribution des collectivités décentralisées à établir
un programme à cette fin.

 Les organes de mass-média :

Pour ce faire, la présentation de l’environnement de la petite et moyenne entreprise PME et


des objectifs de celle-ci 1 devrait être menée de front par tous les organes de mass-média et ce
par étapes, permettant des phases d’assimilation continues et répétitives toutes les explications
nécessaires relatives à la petite et moyenne entreprise PME.40

 Conclusion :

40
Azouzi BOUZID« PME et stratégie de développement au Maroc ».
Il va soi qu’un environnement propice et favorable devrait préalablement être mis en place
pour faciliter la réussite de ces genres d’activités. A cet effet l’Etat doit prendre à sa charge le
développement de la réalisation de l’environnement infrastructurel convenable, utile,
opportun et suffisant pour ouvrir la voie à un développement intégré, harmonieux et
audacieux.

1.5.2 La mise en place d’un diagnostic national global :

 Contenu :

Cette tache devra être attribué à un organisme public qui sera en outre chargé du conseil,
de l’orientation et du contrôle de la PME au Maroc sous forme d’un centre de recherche et de
développement technologique.

Une étude de faisabilité globale permettra de déterminer les possibilités techniques,


économiques et financières qui s’offrent selon les secteurs et les régions aux promoteurs
potentiels.

 Raisons :

Cette étude trilatérale sera un véritable tableau de bord permettent une détection et un
éclairage convenable pour toute initiative d’implantation d’une entreprise. Elle permettra de
déterminer notamment le nombre maximal des sociétés pouvant s’installer dans un créneau ou
dans une zone déterminée ainsi que les secteurs où leur viabilité est certaine.

1.5.3 Mesures spécifiques en faveur des petites et moyennes entreprises PME :

Nos petites et moyennes entreprises PME ne pourrait assurer leur survie en compte
seulement sur leurs efforts et capacités intrinsèques qui du reste demeurent fiables. Nous
énumérons ci-après une liste, non exhaustive des mesures dont les petites et moyennes
entreprises PME pourrait bénéficier

 Mesures générales :

 Mesures fiscaux et tarifaires.


 Mesures spéciales destinés à favoriser les exportations de leurs produits.
 Incitation à la sous-traitante par l’attribution par les grandes industries aux petites d’un
certains nombres de primes.
 Organisation d’associations coopératives de petits producteurs qui serait un canal de
matières premières pour les petites et moyennes entreprises PME.
 Nécessité d’instituer des échanges entre les petites et moyennes entreprises PME sous-
traitantes afin de créer une dynamique industrielle.
 Les institutions de l’Etat doivent donner gratuitement les conseils.

 La guiche unique :

 Manuel des procédures : à l’occasion du montage d’un projet, les promoteurs ne


savent pas à qui s’adresser, ni quoi, ni comment faire. Je pense 2qu’il serait aisé
d’établir un fascicule énumérant.
 exhaustivement les différentes opérations à réaliser et étapes à franchir pour la
concrétisation d’un projet déterminé.
 exhaustivement les différentes opérations à réaliser et étapes à franchir pour la
concrétisation d’un projet déterminé.
 Banque de données : il est nécessaire d’instituer une banque de données, d’idées
susceptibles d’être réalisées et de projets immédiatement concrétisables.
 Taux d’intérêt réduit : dans de nombreux pays développés, il existe des
réglementations spécifiques aux services publics, semi-publics et privés orientés
spécialement vers les entreprises de petite taille.

 Mesures locales et régionales :

 Constitutions de fonds de garantie régionaux.


 Participation des collectivités territoriales dans le capital des Sociétés de
développement régional et des sociétés de financement.

Aide à l’aménagement des zones d’activités, industrielles et des Bâtiments relais

 Encouragement à la constitution des sociétés régionales ou Provinciales de capital


risque.
 Animation du développement local par les gouvernements en relation avec les élus
locaux.
 Renforcement des structures bancaires locales.

 PME petites et moyennes entreprises et développement local :


Dans les années 70, la question du développement local fondé sur les petites et moyennes
entreprises PME s’est cristallisée autour du débat sur les districts industriels3. Ce modèle
dérive d’Alfred Marshall, qui estime que des économies externes peuvent être obtenues par la
concentration d’un grand nombre de petites firmes œuvrant dans un même secteur industriel-y
compris des industries qualifiées « d’auxiliaires », comme la production des machines- dans
une aire géographiquement délimitée. Ce concept marshallien a été réutilisé pour interpréter le
développement des régions du centre et du nord-est de l’Italie, « la Troisième Italie »,
caractérisé par des ensembles de PME.

Quatre caractéristiques pour préciser ce « modèle » :

 la spécialisation flexible, qui traduit la capacité d’adaptation et d’innovation des


firmes du strict.
 Une spécificité organisationnelle : les firmes sont reliées par une division spécialisée
du travail et sont complémentaires; une sorte d’interdépendance organique existe
donc, permettant la réalisation des économies externes.
 Des relations inter-firmes de conflit/coopération : une caractéristique essentielle du
strict réside dans des formes diversifiées de coopération inter-firmes, par exemple
dans le domaine de l’innovation technologique.
 Un système globalisé : le strict doit être considéré comme un tout. Des relations
étroites existent entre les différentes sphères économique, sociale et politique.

Toutefois, ce type de développement local ne doit pas être considéré comme un modèle idéal
qu’il conviendrait de suivre, mais bien comme forme particulière du développement localisé
appuyé sur les petites et moyennes entreprises PME.

 PME petites et moyennes entreprises et développement régional :

Au Maroc l’une des sources de nos maux provient du déséquilibre entre les villes et les
compagnes. Les résultats chiffrés dégagés à l’issu de 18 années de financement de la PME au
Maroc démontrent que le déséquilibre régional en matière de développement des différents
pôles de développement économiques est encore omniprésent.

L’issue irréversible passe par la nécessité d’ouvrir clairement la possibilité aux collectivités
territoriales d’intervenir en matière socio-économique.
1.6 Faiblesses et contraintes au développement des PME :

Au Maroc, le contexte de la création et du développement de l’entreprise en générale et de


la PME en particulier est conditionné par un certain nombre de contraintes plus au moins
spécifiques sur le plan économique, Administratif, Humain et Financier. Ces contraintes sont :

 D’ordre économique :

Le contexte économique marocain se caractérise par divers facteurs de blocage dont l’un
des plus importants se situe au niveau de la faiblesse et du cloisonnement du marché solvable
intérieur. Cette faiblesse n’est qu’un effet de la faiblesse du pouvoir d’achat d’une grande
couche sociale liée d’une manière directe à la mauvaise répartition des revenus au sein de
notre pays. En effet, ne pouvant réaliser des économies d’échelle, les PME ne sont pas apte ni
à concurrencer les produits importés, ni sur le plan prix ni sur le plan qualité, ni à pénétrer les
marchés à l’export pour des considérations de la compétitivité d’autant plus que l’expérience
marocaine dans ce secteur est encore au stade embryonnaire.

Le contexte économique marocain se caractérise également par le manque de


l’information sur son organisation et son fonctionnement. Cela concerne autant la
méconnaissance de l’offre et par conséquent de la concurrence, que les possibilités de
demande et par conséquent du marché 9. De même que l’absence d’une base de données
actualisée constitue une perte de gains qui ont pu être réalisés.

D’autres problèmes liés à la nature de la PME s’ajoute. La gestion individuelle, l’absence


d’une fonction commerciale, l’insuffisance de la main d’œuvre généralement non qualifiée,
….etc. sont les principaux.

 D’ordre administratif :

Il est n’est pas rare de s’entendre affirmer l’excès de formalisme, la complexité des
procédures, la lourdeur et la lenteur d’exécution de l’administration lors des différentes étapes
que traverse le promoteur dans ses contacts avec l’administration. Ces critiques concernent
plus particulièrement l’obtention effective des avantages accordés par le code des
investissements industriels, elle concerne aussi le ministère des finances à travers l’office des
échanges, les impôts ou l’administration fiscale, ainsi que l’administration de la douane lors
des procédures d’importation comme exportation d’ailleurs.

A. La fraude Administrative et paperassière :


Tout projet d’investissement, proposé par un promoteur, se trouve paralysé par une armée
de démarches et de formulaires qu’il faut suivre, nous en citerons les principales :

1-Chercher un formulaire au niveau de l’administration concerné.


2-Demander les factures pro-forma, aussi bien à l’échelle du Maroc qu’à
l’extérieur. 3-Garantir le projet par les soins d’un cabinet d’un fiduciaire.
4-Dépôt aux ministères10 concerne de 20 exemplaires du projet dûment signés et assortie
d’une demande, d’une note explicative, des factures Pro-forma et des documents juridiques de
la PME.
Chaque dossier sera étudié, au moins pour un délai de 20 jours.

Pour alléger ce fardeau Administratif ; des délégations provinciales dotés d’un mandat exprès
de leurs ministères ; ont été chargé de recevoir les demandes des projets et de renseigner les
promoteurs.

B. Les obstacles administratifs à l’obtention des avantages fiscaux et douaniers :

La PME se heurte à de nombreux obstacles administratifs, même après la réception de visa


de conformité 11 délivré par les autorités concernées.

Le premier obstacle vient de l’approvisionnement de la PME en matière première locale


nécessaire ; qui exige à l’entreprise de nombreux passage à l’administration fiscale pour
obtenir l’attestation d’exonération de la TVA exigée des fournisseurs nationaux de tous les
biens inscrits au programme. Ce problème ne se pose pas au niveau des matières premières ;
de l’équipement importé de l’extérieur qui sont totalement exonérés de douane.41

C. La complexité des démarches administratives :

Pour créer une entreprise et particulièrement une PME, nos jeunes promoteurs doivent
respectés certaines mesures administratives en passant par plusieurs administrations
concernées afin d’obtenir certains avantages :

1. La procédure d’obtention du permis de construire :

41
C’est un certificat délivré par le tribunal de 1ére instance, comme quoi. Les associés ont respecté toutes les
conditions de fonds et de formes pour la constitution de leur société
Le promoteur doit présenter à la préfecture ou à la province un plan établi par les soins d’un
architecte ; un délai de 20 jours d’études nonobstant les rejets automatique à la première
présentation.

2. La procédure d’obtention de permis d’habitat :

Le promoteur, après avoir obtenu un permis de construire, il établit une demande à la


province ou à la préfecture afin d’obtenir un permis d’habitat dans un délai moyen de 15 jours
et après avoir satisfait les normes de construction ; d’hygiène et de sécurité.

3. La procédure de la demande d’attribution et un lot en zone industrielle :

La PME doit se localiser dans une industrielle où la majorité des entreprises s’y trouvent ;
d’abord et après avoir établi une demande assortie d’une fiche de projet qui déposé au niveau
de la province dont le rôle est d’instruire le demande et décider l’attribution, un compromis de
vente suivi d’un contact de vente doivent avoir lieu ; enfin on doit déposer ce contact à la
conservation foncière après l’avoir enregistré.

Pour conclure, il est certain que les années à venir verrant un ensemble de mesures
administratives pratiques et opérationnelles forgées en collaboration avec les représentants du
patronat Marocain afin de renforcer l’efficacité de l’action administrative et de réduire ses
délais d’intervention.

 D’ordre technique :

La PME se heurte également aux problèmes de l’acquisition et de la maîtrise technique


et technologique. Par ailleurs, les locaux sont sauvent inadaptés et les équipements sont
anciens, ce qui ne contribue pas à l’amélioration de la productivité sur le plan technique. Les
choses ne s’arrêtent pas jusqu’ici, les PME qui font appel à la technologie nouvelle se
heurtent à des difficultés d’assistance technique et de service après-vente remettent parfois en
cause la rentabilité de l’entreprise du fait des interruptions répétées et coûteuses. Toutefois,
ceci ne veut pas dire que la PME marocaine doit rester en égard des technologies, et des
technologies nouvelles.

Par ailleurs, la PME au Maroc souffre d’un certains nombres de problèmes imposés par
son environnement technique et qui conditionnent son évolution. Il s’agit de : l’infrastructure,
le transport, l’énergie, les communications,…etc.
1.7 Le choix de la PME :

Les PME doivent répondre aux conditions suivantes :

 Pour les entreprises existantes, avoir un effectif permanent ne dépassant pas 200
personnes et avoir réalisé, au cours des deux derniers exercices, soit un chiffre
d'affaires(CA) annuel hors taxes n'excédant pas 75 millions de dirhams, soit un total
de bilan annuel n'excédant pas 50 millions de dirhams . Lorsqu'il s'agit d'une PME qui
détient directement ou indirectement plus de 25% du capital ou des droits de vote dans
une ou plusieurs entreprises, il est fait addition des effectifs permanents et des chiffres
d'affaires annuels hors taxes ou des totaux des bilans annuels de PME et des autres
entreprises précitées, sans toutefois que le total de chacun de ces critères dépasse les
seuils fixés ci-dessus.
 Pour les entreprises nouvellement créées (toute entreprise ayant moins de deux années
d'existence), sont considérées comme PME, les entreprises ayant engagé un
programme d'investissement initial global n'excédant pas 25 millions de dirhams et
respecté un ratio d'investissement par emploi de moins de 250 000 dirhams.
1.7.1 L'effet de la taille :

Les PME se distinguent des grandes entreprises par leur taille modeste. Les typologies les
plus connues sont basées sur des méthodes quantitatives qui se réfèrent à des données
quantitatives d'emplois (effectif et salariés), d'actif ou de chiffre d'affaires. Julien et
Marchesnay (1988) proposent la distinction entre trois catégories : les très petites entreprises
qui ont un effectif compris entre un et neuf salariés, les petite entreprise entre dix et quarante-
neuf salariés et les moyennes entreprises entre cinquante et cent quatre-vingt-dix-neuf
salariés.

En effet, la classification des entreprises par leur taille, diffère d'un pays à un autre. Chaque
pays possède sa propre définition de la PME selon la réglementation sociale, fiscale ou
juridique, mais aussi à l'intérieur du même pays chaque secteur a ses propres références de
taille. Au Liban il n'existe pas une définition communément admise des PME. Dans cette
recherche, nous considérons comme PME une entreprise dont les effectifs sont compris entre
trente et cent personnes.

Caractérisées, par leur petite taille en termes d'activité et d'effectifs, le volume des ressources
techniques et financières mis à la disposition du dirigeant au sein des PME est limité. Par
suite
l'effet taille joue un rôle important dans les différences de pratique de contrôle de gestion et
des systèmes de comptabilité analytique utilisés au sein de la PME.

1.7.2 Le rôle du dirigeant :

« Une caractéristique essentielle de la petite entreprise est le rôle très particulier que joue
son dirigeant. » (Fallery, 1983). Plusieurs chercheurs affirment la très forte influence du
dirigeant de PME sur son système de gestion (Lefebvre, 1991). Il est souvent le fondateur de
son entreprise, il possède une forte tendance à personnifier l'entreprise selon ses motivations
etces antécédents personnels et professionnels (Coupal, 1994). Il joue le rôle du directeur, du
manager, et du gestionnaire. De façon générale les dirigeants de PME, pour prendre leurs
décisions, ont exclusivement recours à leurs seuls jugements, intuitions et expériences
(Mintzberg, 1976). Ils acceptent peu de déléguer leur pouvoir et leur responsabilité aux autres
acteurs, de même ils ont peu recours à un système d'information de gestion formalisé. On
constate que le système de contrôle de gestion dans le contexte d'une PME est fortement
conditionné par le propriétaire dirigeant et représente ses aspirations personnelles.

1.8 Planification stratégique des PME :


1.8.1 Planification stratégique :

La planification stratégique, malgré sa grande importance pour la pérennité et le


développement des entreprises, est considérée comme incomplète, non structurée, irrégulière,
sporadique et plutôt réactive et informelle dans les PME à cause de leurs caractéristiques si
différentes des grandes entreprises. En effet, plusieurs auteurs soutiennent que la majorité des
propriétaires dirigeants de PME ne recourent ni à la planification formelle ni à la stratégie
formelle (Lima, 2003).

Traditionnellement, c’est la pensée qui précède l’action dans une démarche stratégique,
or, dans la petite entreprise, la pensée est plutôt menée par l’expérience ou l’action. Ainsi, les
décisions deviennent le fruit de l’apprentissage et suivent d’elles-mêmes, de façon
inconsciente une forme de stratégie (Lecerf, 2006).

Dans le même sens, et d’après Torrès (2000) « l’horizon temporel des PME est le plus
souvent le court terme », alors que planifier une stratégie est généralement pour le moyen et le
long terme. De plus le propriétaire-dirigeant manque souvent de recul pour gérer son
entreprise, du fait qu’il se retrouve la majorité du temps entrain de régler des problèmes
quotidiens. En conséquence, les chefs de PME préfèrent recourir à l’intuition pour prendre les
décisions. Il apparait donc que la stratégie dans les PME est avant tout implicite et très souple.

D’un autre côté, une fois le chef de la PME décide de planifier la stratégie de son
entreprise afin de maximiser ses chances de survie, de pérennité et de croissance, il aura un
large choix de stratégies avec chacune des caractéristiques et des spécificités bien précises.

Nous allons nous concentrer sur les célèbres stratégies génériques de Porter et la stratégie
de diversification marketing beaucoup plus adéquates aux PME.42

1.8.2 Stratégies génériques de Porter :

Michael Porter, professeur de stratégie d’entreprise de l’université d’Harvard, explique dans


son ouvrage « L’avantage concurrentiel » publié en 1986, que toute entreprise doit d’abord
analyser les facteurs qui influencent son environnement, à savoir :

 Les concurrents
 Le pouvoir de négociation des fournisseurs
 Le pouvoir de négociation des clients
 Les nouveaux entrants
 Les offreurs des produits de substitution.

L’étude de ses facteurs permet l’identification des facteurs clé de succès (FCS) du secteur,
et ainsi, choisir une stratégie qui assure une position de leader à l’entreprise.
En effet, Porter avance que « l’essence de la stratégie est l’avantage concurrentiel, que
l’entreprise peut acquérir en organisant et en accomplissant les activités de la chaine de valeur
différemment de ses rivales ». Et pour que cet avantage concurrentiel soit durable, l’entreprise
n’est pas amené à faire mieux de ce que fais déjà la concurrence, mais se démarquer de la
concurrence soit pas la façon dont elle accomplit des activités semblables à celles de ses
rivales, soit par son aptitude à accomplir des activités totalement différentes.
En 1985 avec son travail « Competitive Advantage: Creating and Sustaining Superior
Performance », Porter explique que pour atteindre une position dominante par rapport à ses
concurrents, l’entreprise doit décider de construire sa stratégie principale en recherchant l’un
de ces deux avantages : soit un avantage par la différenciation ou bien un avantage par les
coûts (Soparnot, 2010).
C’est ainsi qu’apparaissent trois stratégie de base, dites génériques (permettant d’obtenir des
42
Revue du Contrôle de la Comptabilité et de l’Audit
profits supérieurs à la moyenne du secteur) qui sont : La domination par les coûts (Cost
leadership), Différentiation (Différenciation) et la focalisation ou concentration (Focus).

Cette dernière a été divisée par Porter par la suite en deux variantes : une focalisation fondée
sur les coûts (Cost focus) et une focalisation fondée sur la différenciation (Différentiation
Focus).

Figure 2 : Stratégies génériques de M. Porter

Source : L’avantage concurrentiel de M. Porter, 1986, Paris, Dunod, Edition,


2003.

1. Stratégie de domination par les coûts :

Cette stratégie consiste à obtenir un avantage concurrentiel en offrant à un prix inférieur,


grâce à une bonne maitrise des coûts de différentes activités de production, de marketing, de
système d’information, d’approvisionnement… une structure ou un produit comparable à
celui de la concurrence. Ainsi l’entreprise réalisera des résultats supérieurs à la moyenne du
secteur.
Les conditions de réussite de cette stratégie sont liées d’un côté à la confirmation de
l’existence d’une sensibilité relativement élevée de la clientèle aux prix bas et l’opportunité
d’élever le volume de ventes et ainsi augmenter sa part dans le marché. D’un autre côté, le
mouvement des coûts de la chaine de valeur doit être parfaitement clair ce qui permettra à
l’entreprise de mette en avant les principales activités sur lesquelles elle doit se concentrer
pour préserver son avantage et l’attractivité de son offre (Soparnot, 2010).43

Mais quels sont les leviers de la domination des coûts ?

Cette stratégie se base sur deux concepts fondamentaux : les économies d’échelle et l’effet
d’expérience.

 Economie d’échelle : « est une expression faisant référence à la baisse du coût d'un
produit à l'unité grâce à l'augmentation de la productivité. Dit autrement, la réalisation
d'une économie d'échelle signifie que l'entreprise devra créer ses produits en grande
quantité pour faire diminuer le coût de chacun pris individuellement » (Droit –
finances, 2017).
 Effet d’expérience : formalisé en 1966 par Bruce Henderson, fondateur du Boston
Consulting Group. « C’est une théorie selon laquelle, pour chaque secteur d'activité,
un certain nombre de facteurs tels que: les progrès en terme de processus et de
technologies, les économies d'échelles, l'effet d'apprentissage etc., permettent de
réduire de manière constante le coût de fabrication unitaire d'un produit à chaque
doublement de production » (Marketing-strategiques, 2011).
2. Stratégie de différenciation :

Stratégie qui consiste pour une entreprise à proposer à l’ensemble des segments du
marché une offre originale et unique par rapport à celle des principaux concurrents. Cette
offre valorisée en termes de réputation, de qualité, de fiabilité, de design, d’innovation,
permettra à l’entreprise de justifier le surplus et donc le prix cher de ses produits aux clients
(Soparnot, 2010).
Dans le même sens, tant que l’entreprise parvient à ajouter une valeur significative à son
produit, ou un service associé au produit et donc exploiter de plus en plus les sources de
différenciation existantes, elle pourra préserver voire accroitre son avantage face à ses rivaux.

43
Revue du Contrôle de la Comptabilité et de l’Audit
ISSN: 2550-469X
Numéro 3 : Décembre 2017
En effet, pour Parthasarthy (2009) l’entreprise voulant pratiquer et faire réussir la
stratégie de différenciation pourra proposer plusieurs modèles de produits pour attirer des
clients différents, aux goûts différents. Ainsi l’entreprise pourra faire concurrence dans
plusieurs segments de marché, en insistant sur la R&D pour les entreprises qui se concentrent
sur les caractéristiques du produit, tandis que celles qui privilégient la fiabilité et la
performance doivent avoir une suprématie dans la fabrication parfaite garantie sans défauts.

Toutefois, ces actions n’aboutiront que si l’entreprise suit et analyse minutieusement les
changements dans les besoins des clients qui dans ce cas, donnent une grande importance et
donc sont fortement sensibles à la différenciation des produits et l’originalité de l’offre au lieu
des prix bas attractifs.

3. Stratégie de focalisation de concentration ou de niche :

Selon Porter (1980) « La stratégie de concentration sur un créneau, généralement adoptée


par les PME, consiste à concentrer ses efforts sur un segment étroit du marché : un segment
géographique particulier, un groupe de clients particuliers, un segment de la gamme des
produits ».

Cette stratégie trouve sa justification dans les points suivants (Parthasarthy, 2009) :

 L’entreprise a les moyens et les forces nécessaires pour défendre et maintenir sa


position dans la niche.
 La niche n’intéresse pas les grands concurrents.
 La niche propose une opportunité et un grand potentiel de croissance.
 La niche présente une taille suffisante pour procurer des profits.

Pour suivre une stratégie de concentration, l’entreprise après avoir choisi le segment de
marché adéquat à ses compétences, doit décider la forme de sa focalisation (Carpenter &
Sanders, 2009). Sera-t-elle :

 Fondée sur les la domination par les coûts (Cost focus) : en choisissant un segment de
marché étroit, cette stratégie consiste à réduire au maximum les coûts de production.
L’entreprise présente donc les prix les plus bas dans ce segment, ce qui va lui garantir
un avantage durable.
 Fondée sur la différenciation (Differentiation Focus) : toujours en se concentrant sur
un créneau ou une niche, cette stratégie consiste à procurer une offre largement
différente et unique par la clientèle.
4. Stratégie de diversification :

En principe, si la spécialisation consiste à se concentrer sur un seul domaine stratégique


(DAS), la diversification par contre permet à l’entreprise de se positionner sur plusieurs DAS.

Toutefois, définir exactement ce qui est une diversification n’est pas aussi simple, vu
que cette stratégie en pratique fait référence à des réalités et des situations très différentes. En
effet, une entreprise peut mettre en place une nouvelle activité qui est très proche des activités
déjà existantes et le changement dans ce cas touchera seulement quelques variables marketing
ou de types techniques ; on parle alors de diversification marketing. Dans d’autres cas, le
marché et la technologie utilisée (un nouveau métier) sont largement différents ce qui exige
l’apprentissage et l’assimilation de nombreuses nouvelles compétences ; il s’agit de la
diversification stratégique (Helfer, et al., 1996).

En effet, la diversification n’est pas à la portée de toutes les entreprises, seules les
grandes peuvent supporter les frais et allouer les ressources nécessaires à la réussite d’une
telle stratégie. C’est pourquoi nous allons s’intéresser dans ce travail à la diversification
marketing.

« Produits nouveaux pour des clients actuels ou clients nouveaux pour produits actuels, telles
sont les deux voies d’une diversification marketing, qui reste de la spécialisation dès lors
qu’elle ne nécessite pas la mise en œuvre de compétences nouvelles pour l’entreprise »
(Detrie, 2005).

a. Positionnement stratégique des PME marocaines :

En testant simultanément les deux variables types de stratégies et fonction de contrôle de


gestion, nous obtenons le tableau 2 suivant :

Tableau 2 : Répartition des PME selon le positionnement stratégique

Types Différenciation Diversification Domination TOTAL


des
de stratégie
couts
Oui 41.9% 0.0% 66.7% 43.6%
Non 58.1% 100% 33.3% 54.4%
TOTAL 100% 100% 100% 100%

Source: Tableau élaboré à partir des résultats de l’étude (analyse


du logiciel SPHINX LEXICA)44

D’après ce tableau, les PME qui intègrent le contrôle de gestion adoptent une stratégie de
domination par les coûts. Cette dernière, en effet, a plusieurs avantages, entre autres
(Parthasarthy, 2009):

 Le prix est souvent utilisé comme le moyen de faire face à la concurrence et aux
guerres de prix initiés par les rivaux
 Les menaces des substituts peuvent être contrecarrées grâce à une structure de faibles
coûts permettant ainsi une baisse des prix plus importante
 Une barrière à l’entrée est érigée en conséquence de la part de marché de l’entreprise
et ses investissements considérables dans les immobilisations
 L’entreprise jouit d’un pouvoir de négociation supérieur, que ce soit avec les acheteurs
ou les fournisseurs, en raison de son approvisionnement et sa distribution de masse.

Tandis que les entreprises de notre échantillon qui ne disposent pas de fonction de contrôle de
gestion suivent plutôt une stratégie plus orientée vers la différenciation, afin de bénéficier de
certains avantages, dont on cite (Soparnot, 2010) :

 Offre à l’entreprise l’avantage de dresser une barrière contre les nouveaux entrants
 Faire face aux menaces des produits de remplacement ou de substitution
 Maitriser le pouvoir de négociation des clients
 Absence de la contrainte de chercher toujours à accroitre ses parts de marchés et ainsi
plus de concurrence directe sur les prix.

Section 2 : La spécificité du contrôle de gestion de la PME

1. Définition du contrôle de gestion dans le cadre des PME marocaines :

Le contrôle de gestion existant dans les PME est très basique. Il repose sur des outils
traditionnels de comptabilité de gestion, de budgétisation et de calcul des coûts. Il est loin

44
La dépendance est peu significative chi2= 4,32, ddl=2, 1-p=88,46%.
d’être un système global de pilotage des performances. Puisque le contrôle de gestion dans le
PME est très influencé par les dirigeants d’entreprise, le contrôle de gestion sera donc, un
outil de réalisation des objectifs de ces individus de telle sorte de pouvoir contrôler les autres
parties prenantes (salariés, clients…) et orienter ainsi leurs comportements afin de réaliser
leurs intérêts au détriment des autres.

De même puisque la PME repose sur les dimensions de l’intuition, la réactivité, la prise
de risque, le contrôle de gestion pourrait être utile pour stimuler ces spécificités qui sont
parfois paradoxales par rapport à la nature du contrôle de gestion. Et pourtant le contrôle de
gestion peut aider la PME notamment dans sa dimension interactive (Simon, 1995).

En outre, le Contrôle de gestion reste un véritable outil d’aide à la décision et de


création de visibilité pour les décideurs dans la mesure où les managers font appel aux outils
de contrôle de gestion pour confronter leurs intuitions par rapports aux réalités.

On peut dire donc que le contrôle de gestion dans les PME vient à la fin du processus
pour remettre en question l’ensemble des pratiques managériales, alors que ce n’est pas
l’ultime but de ce système. Par conséquent, on constate une nature très informelle qui marque
le contrôle de gestion dans les PME.45

Depuis son émergence durant les années 1920, le contrôle de gestion s’était toujours
délicat à définir (Bouquin, 1996). Aujourd'hui, le contrôle de gestion est l’objet de profondes
mutations qui ont contribué à l’évolution de ce concept et de ce métier sur le plan théorique et
pratique.

Le contrôle de gestion, comme une discipline en pleine évolution (Y. Derongé & K.
Cerrada, 2005), a fait l'objet de plusieurs définitions revues dans le temps. Dans les années
1960 le contrôle de gestion a été défini comme le processus par lequel les managers s’assurent
que les ressources sont obtenues et utilisées avec efficacité et efficience dans
l’accomplissement des objectifs de l’organisation (R. Anthony, 1960). On comprend donc que
le contrôle de gestion est un système de suivi des objectifs et donc une assurance sur la
conduite des affaires. Après, le contrôle de gestion a été redéfini comme le processus par
lequel les managers influencent d’autres membres de l’organisation pour mettre en œuvre les

45
Revue du Contrôle de la Comptabilité et de l’Audit
ISSN: 2550-469X
Numéro 4 : Mars 2018
stratégies de l’organisation (R. Anthony, 1988). Le contrôle de gestion est un système qui
contribue à l'élaboration et à la réalisation de la stratégie.

(R. Simons, 1995) a défini le contrôle de gestion « moderne » comme "les processus et les
procédures fondés sur l'information que les managers utilisent pour maintenir ou modifier
certaines configurations des activités de l'organisation". Il a proposé une typologie des
systèmes de contrôle en distinguant : le contrôle diagnostic et le contrôle interactif.46

Trois constantes se dégagent de ces définitions : le contrôle de gestion est garant d’une
logique économique et s’appuie sur des données comptables mais ne s’y limite pas ; il est lié à
l’organisation et traduit la stratégie au plan opérationnel ; et il est destiné aux managers.

Le contrôle de gestion est un ensemble d’outils essentiellement comptable permettant


l’atteinte des résultats préétablis (Gervais, 2000). Toutefois, d’autres auteurs définissent le
contrôle de gestion comme un système qui permet d’influencer les comportements afin
d’augmenter la probabilité d’atteinte des objectifs (Merchant &Van Der Stede, 2007).

Notons, en conséquence, qu'on peut distinguer entre deux écoles, l’une technique mettant
l’accent sur l’exercice du contrôle et du pouvoir et la maitrise des outils, et l’autre plus
comportementale qui se focalise sur l’influence que joue le contrôle de gestion sur les actions
des salariés. Ces deux écoles donnent naissance à deux modèles de contrôle de gestion
discutés dans la littérature. Le modèle classique ou traditionnel "comptable et financier" qui
présente plusieurs limites et le modèle de nature comportementale, permettant de fixer des
objectifs pour baliser l’espace de liberté des acteurs.

Au cours des deux dernières décennies, le contrôle de gestion a beaucoup évolué. Les in put
de ce système étaient des informations financières et quantitatives. Actuellement, on
remarque le besoin en informations de grande ampleur, externes et intégrant des aspects
autres que financiers (Chenhall, 2003) ; (Arnaud et al. 2001) De même on constate que la
position de cette fonction ne se définie pas par des règles et des normes puisque elle est
influencée par
plusieurs facteurs de contingence liée à la taille, le pouvoir des acteurs, l’activité,
l'organisation, la stratégie, l'environnement, etc.
Aussi plusieurs cas de rattachement de cette fonction au sein des entreprises sont observés.
46
Le contrôle diagnostic se fait via une batterie d’indicateurs reflétant les différentes dimensions de la
performance de l’entreprise ou plus généralement les informations qui sont nécessaires aux managers.
Le contrôle interactif permet aux managers d’interagir très fortement avec leurs subordonnés pour traiter des
priorités stratégiques et de s’impliquer personnellement dans leurs décisions. Leur attention est alors focalisée
sur l’un des outils du contrôle.
Parfois, on retrouve le contrôle de gestion rattaché au département administratif et financier.
Dans ce cas le contrôleur de gestion produit des informations strictement financières. Dans
d'autres cas on peut trouver dans les grandes entreprises tout un département de contrôle de
gestion à part et cette fois ci ce rattachement permet d'assurer un traitement équilibré entre
toutes les natures d’informations (financières, commerciales, techniques et opérationnelle).
Dans d'autres cas le contrôle de gestion est rattaché à la direction générale et se trouve donc
dans une position de conseil avec une légitimité plus renforcée.47

2. Les recherches sur le contrôle de gestion en PME :

Plusieurs chercheurs se sont préoccupés du contrôle de gestion et d’autres des


spécificités des PME, mais les recherches concernant le contrôle de gestion des PME restent
encore rares. Depuis la fin des années 1990, un certain nombre de travaux sur l’existence du
contrôle de gestion en contexte du PME ont vu le jour (Chappelier & Fernandez et al., 1997).
La plupart des travaux existant se focalisent sur l’étude des outils de contrôle de gestion
comme les travaux réalisés par, (Nobre, 2001b) ; (Fernandes, 1996) ; (Germain, 2006). Ces
auteurs affirment la faiblesse des outils de contrôle de gestion dans les PME et de la structure
de la fonction elle-même.
Certains travaux de recherche traitent seulement l’importance de la planification dans
ce type d’entreprise. C’est une démarche plus ciblée qui prend en considération un seul volet
du contexte PME (Hodges, 2006). A contrario, on trouve d’autres travaux qui traitent le
contrôle de gestion dans une vision globale (Sandelin, 2008). contexte PME (Hodges, 2006).
A contrario, on trouve d’autres travaux qui traitent le contrôle de gestion dans une vision
globale (Sandelin, 2008).

En outre, d’autres recherches ont abordé le rôle de l’introduction du contrôle de


gestion au sein des PME et sa relation avec le développement de celle-ci (Meysonnier & Reid
Smith, 2008). Ces travaux s’intéressent à l’explication du lien entre l’introduction du contrôle
de gestion en PME et sa croissance (Flamholtz Randle, 2000). Ces recherches montrent qu’au
cours de la phase de croissance de l’entreprise, le management informel laisse place au
management formel pour répondre aux exigences réglementaires et structurelles. Et c’est là où
la nécessite de la fonction du contrôle de gestion en PME apparaissent.

47
Revue du Contrôle de la Comptabilité et de l’Audit
ISSN: 2550-469X
Numéro 4 : Mars 2018
Dans le même cadre, d’autres travaux anglophones se focalisent sur un type spécifique
de PME : le Start-up ; une entreprise jeune, innovante à forte potentiel de croissance qui fait
souvent l’objet de levée de fonds. En effet, l’ouverture du capital aux investisseurs peut être
un parmi les facteurs d’introduction du contrôle de gestion en PME. D’autres raisons on été
évoquées comme par exemple la pression exercée par les parties prenantes pour légitimer
l’entité (les clients, les fournisseurs, les banques…).
En fin, un petit nombre de travaux s’intéressent à l’étude du rôle des acteurs de l’entité
dans l’introduction du contrôle de gestion au sein des PME. Le rôle du dirigeant (Chapellier,
1997), le rôle du contrôleur de gestion (Nobre, 2001b), le rôle de l’expert-comptable (Bajan,
1993). Plus que cela, ces mêmes auteurs ont abordés ultérieurement le rôle des relations entre
les acteurs stratégiques et l’incidence de ces relations sur le choix des outils et le rattachement
de la fonction.

Pourtant, ces différentes recherches sont contradictoires. En effet, on trouve certains


auteurs mettent en évidence l’influence fort du profil du principal dirigeant de la PME sur
l’usage des informations de gestion (Chappelier, 1997), d’autres comme (Dupuy, 1987)
observe que le dirigeant gère son PME en se basant seulement sur les données comptables de
base. Au même temps, (Riggs & Braker, 1986) affirment que les PME utilisent des prévisions
de ventes qui rendent leur performance financière considérablement élevée. Donc on observe
des constats théoriques peu homogènes qui créent une certaine ambiguïté conceptuelle sur ce
sujet.

Plus encore, on constate une contradiction lorsqu’on découvre que ces mêmes auteurs
affirment qu’une PME doit nécessairement être dotée d’un système de contrôle de gestion
affiné et évolutif pour assurer sa survie dans un environnement hostile (Robinson & Pearce,
1984) ; (Holmes & Nicholls, 1988) ; (Amboise & Bakanibona, 1990) ; (Fernandez et al.,
1994). Alors que d’autres auteurs ne partagent pas la même idée en déclarant qu’une PME
peut survivre et être performante avec seulement un système de contrôle de gestion peu
formalisé et centralisé sur le suivi d’un nombre limité d’indicateurs clés. Il s’avère donc que
cette contradiction s’explique par la multiplication et la diversité des cadres de références des
cas sur lesquels ces différents auteurs se sont basés.

2.1 L’existence de la Fonction de CG au sein des PME :

Le contrôle de gestion est une fonction inadaptée aux caractéristiques de la PME, « la


rigueur et la créativité ne peuvent cohabiter que très difficilement ». (Berland & Persiaux,
2008). En effet, la gestion de la PME repose sur des valeurs spécifiques : la réactivité,
l’intuition, la prise de risque… qui sont contradictoires par rapport aux principes du contrôle
de gestion : la rigueur, l’efficience, l’anticipation…

On constate que l’introduction du contrôle de gestion dans les PME est donc une
mission très difficile qui exige un état d’esprit ouvert permettant de pouvoir gérer les
comportements et des paradoxes organisationnels.
La fonction de contrôle de gestion dans les PME est souvent sous structurée (Fournier,
1992), ou elle existe de façon informelle. (McMahon & Holmes, 1991) soulignent que de
nombreuses petites et moyennes entreprises souffrent d’un manque au niveau des outils de
gestion ce qui engendre la méconnaissance des conditions économiques exactes et la
mauvaise maitrise du processus de création de valeur.

En outre lorsqu’on parle du contrôle de gestion dans les PME on trouve que celui-ci
présente une seule mission commune dans la plupart des PME : celle du contrôle régulier et
permanent du résultat sans pour autant lié ce résultat aux facteurs de contingence des PME.
Or, on constate que l’ensemble des études réalisées dans les pays développés montrent que le
contrôle de gestion au sein des PME doit s’adapter aux différents facteurs de contingence qui
marquent ce type d’entreprise à savoir : la stratégie, la structure, l’environnement externe, la
technologie et la culture.

2.2 Les pratiques recensées :

Le contrôle de gestion existant dans les PME est très basique. Il repose sur des outils
traditionnels de comptabilité de gestion, de budgétisation et de calcul des coûts. Il est loin
d’être un système global de pilotage des performances. Puisque le contrôle de gestion dans les
PME est très influencé par les dirigeants d’entreprise, le contrôle de gestion sera donc, un
outil de réalisation des objectifs de ces individus de telle sorte de pouvoir contrôler les autres
parties prenantes (salariés, clients…) et orienter ainsi leurs comportements afin de réaliser
leurs intérêts au détriment des autres.

De même puisque la PME repose sur les dimensions de l’intuition, la réactivité, la prise
de risque et, le contrôle de gestion pourrait être utile pour stimuler ces spécificités qui sont
parfois paradoxales par rapport à la nature du contrôle de gestion. Et pourtant le contrôle de
gestion peut aider la PME notamment dans sa dimension interactive (Simon, 1995).
En outre, le Contrôle de gestion reste un véritable outil d’aide à la décision et de
création de visibilité pour les décideurs dans la mesure où les managers font appel aux outils
de contrôle de gestion pour confronter leurs intuitions par rapports aux réalités.

On peut dire donc que le contrôle de gestion dans les PME vient à la fin du processus
pour remettre en question l’ensemble des pratiques managériales, alors que ce n’est pas
l’ultime but de ce système. Par conséquent, on constate une nature très informelle qui marque
le contrôle de gestion dans les PME.

3. le meilleur outil d’anticipation des risques au sein des PME marocaines :

La tâche du contrôleur de gestion n’est pas seulement d’analyser et de vérifier la


réalisation des actes passés et présents. Son rôle s’étend aussi à l’appréhension et l’évaluation
des risques financiers et non financiers futurs.

Pour ce faire, le contrôleur de gestion doit se projeter dans l’avenir, en se basant sur sa
connaissance du passé économique et commercial de l’entreprise. En d’autres termes, pour
estimer la future situation financière de l’entreprise, le contrôleur de gestion doit s’interroger
sur les principales sources de risques financiers (ruptures de trésorerie, pertes de rentabilité
commerciale…) et non financiers (technologie des produits dépassés, perte d’un avantage
concurrentiel…) et sur leurs conséquences financières directes et indirectes.

3.1 Les différentes origines du risque48 :

Parmi les différentes sources de risques, on peut en distinguer cinq essentielles :

 Celles liées au domaine technologique (innovations des concurrents, modernisation


nécessaire de l’outil de production, investissements importants en recherche développement,
normes techniques exigées par un ou plusieurs clients...).

 Celles portant sur les aspects commerciaux de l’activité (abandon d’une activité ou d’un
produit, arrivée sur le marché d’un nouveau concurrent, abandon de créances, disparition d’un
sous-traitant stratégique, augmentation des délais de règlement accordée à un ou plusieurs
clients importants...).

48
Contrôle de gestion facile page 26
 Celles qui concernent les domaines de la réglementation (nouvelles règles fiscales,
augmentation d’un ou de plusieurs taux de charges sociales, renforcement d’une norme
environnementale, modification des normes de sécurité...).

 Celles touchant le périmètre de l’organisation générale et particulière de l’entreprise


(problèmes de management, mauvaise organisation d’une équipe de travail, changement des
procédures de décision et/ou de contrôle…).

 Celles liées directement aux domaines financiers (risque d’augmentations tarifaires de la


part de certains fournisseurs stratégiques, souscription d’un nouveau prêt, risques d’impayés
ou de retards de paiement élevés, perte de rentabilité d’un produit sur un segment de clientèle
déterminé, recours au crédit-bail, rachat d’une entreprise...).

3.2 L’importance de l’anticipation pour les petites et moyennes entreprises :

Contrairement aux grandes entreprises, les petites et très petites entreprises ne peuvent se
permettre le « luxe » d’attendre que des problèmes (quelles que soient leurs origines)
surgissent et se développent, pour agir. Il est donc impératif qu’elles mettent tout en œuvre
pour les anticiper le plus tôt et le plus en amont possible.

Pour cela, le contrôleur de gestion doit s’appuyer sur sa parfaite connaissance des
problèmes passés et présents, afin de se projeter régulièrement dans le futur pour en percevoir
les risques éventuels.

C’est à ce seul prix, que tout contrôleur de gestion pourra jouer un rôle efficace
d’anticipateur et de conseiller auprès de la direction de l’entreprise.

À défaut, l’entreprise prend le risque de « courir » derrière les problèmes, sans jamais
pouvoir les « rattraper ». Ce qui revient à s’épuiser à remplir un panier percé

En outre, même « rattrapés », ces derniers peuvent s’avérer impossibles à traiter, faute de
temps et de moyens (humains, techniques et financiers) suffisants pour les résoudre.

3.3 Son mode d’application dans les petites entreprises :

Cependant, la nécessité d’anticiper ne signifie pas pour autant qu’il faille tout prévoir à
tout moment. Ceci, dans la mesure où ce fait peut devenir à terme un facteur d’immobilisme,
où l’entreprise perd plus de temps à envisager le pire qu’à construire une véritable stratégie de
développement. Car bien que le risque « zéro » n’existe pas, une entreprise peut très bien se
préserver de ceux nuisibles, tout en optant pour ceux nécessaires et calculés.

Dans ce cas, toute la démarche du contrôleur de gestion est de réaliser une distinction
juste et précise entre :

 Les risques néfastes pour la pérennité de l’entreprise


 Les risques constructifs pour l’avenir de son activité.

Pour cela, le contrôleur de gestion doit s’astreindre au respect d’une méthodologie, afin
d’évaluer rapidement et efficacement les conséquences financières (directes et indirectes) de
chaque type de risque décelé.

Ainsi, après une étude attentive de ce schéma, on constate que le rôle du contrôleur de
gestion est basé sur une mise à jour régulière et pertinente du système d’alerte et de suivi, à
seule fin d’éviter la multiplication d’indicateurs et de tableaux de bord rapidement
dépassés.

Il ne sert à rien de poursuivre l’utilisation d’un indicateur d’alerte, si le problème ou le


risque qu’il ait censé évaluer a disparu.

De même, si le contrôleur de gestion ne réactualise pas de manière constante son


appréhension des risques, il met l’entreprise et ses dirigeants dans l’impossibilité d’anticiper
toute nouvelle menace.

Pour que le contrôle de gestion soit le meilleur outil d’anticipation des risques financiers
et non financiers, il doit impérativement être conçu et utilisé comme un outil d’analyse du
passé tourné vers l’avenir.

En ce sens, le rôle du contrôleur de gestion s’assimile au travail d’un « détective » chargé


de traquer les véritables origines cachées d’un ou de plusieurs problèmes ou de risques
menaçants la pérennité de l’entreprise.

4. les principaux outils de gestion ont utilisé :


4.1 L’approche budgétaire

La notion de budget, bien que très répandue dans les grandes et moyennes entreprises,
l’est nettement moins dans les petites et très petites entreprises (PTPE). Ceci pour deux
raisons :
 Une mise en place nécessitant du temps et des moyens supérieurs à ceux disponibles dans
les très petites entreprises (TPE).

 Une lourdeur de fonctionnement liée à son utilisation dans la gestion quotidienne d’une
PTPE.

Cette situation vient essentiellement du fait que sa mise en place dans une petite
entreprise n’est souvent qu’un « copier/coller » de ce qui existe dans les grandes. Or, c’est
cette manière de faire qui porte en germe les principales causes qu’on lui reproche.

Là encore, ce qui est valable pour une grande entreprise ne l’est pas nécessairement pour une
PTPE et inversement. Néanmoins attention, encore une fois, cela ne signifie pas pour autant
qu’un système budgétaire n’est utile qu’aux grandes et moyennes entreprises, loin s’en faut.

Ce sont uniquement les manières de le concevoir, de le mettre en place et de l’utiliser qui


présentent une très grande différence entre petite et grande entreprise.

Mais quelles sont ces différences ?

Ces dernières sont principalement de l’ordre de cinq :

 Un niveau de détails plus important

 Une approche plus transversale ou analytique de l’activité

 Des budgets plus limités en nombre et plus ciblés

 Un contrôle budgétaire plus fin et permanent

 Un système budgétaire devant absolument être automatisé.

 L’élaboration d’un budget :

Afin de construire un système budgétaire pertinent, le contrôleur de gestion doit, au préalable,


se poser les questions suivantes :

 Pourquoi désire-t-on avoir recours à un système budgétaire ?

 Que peut-on attendre d’un budget ?

 Quelles sont ses limites dans le temps et dans l’espace ?


 Quelle est la meilleure manière de concevoir rapidement un système budgétaire simple
et efficace par rapport à nos principales contraintes techniques (temps disponible, logiciels
existants...) ?

Une fois que les réponses ont été trouvées, le contrôleur de gestion doit étudier la
possibilité ou non du système budgétaire à pouvoir résoudre les questions posées par le chef
d’entreprise et ses responsables opérationnels. Car il est impératif que ces derniers ne se
fassent pas d’illusion sur le rôle que peut et doit jouer un budget.

En d’autres termes, le contrôleur de gestion doit attirer leur attention sur le fait qu’un
budget n’est utile qu’à partir du moment où il est accepté comme un outil d’anticipation
(parmi d’autres), et non pas perçu comme un outil de contrôle et de sanction.

À défaut, tous les efforts mobilisés pour sa conception et son déploiement seront voués
délibérément à l’échec. Car un budget ne doit jamais contraindre, mais au contraire faire
participer le plus grand nombre de personnes concernées (dirigeants, responsables
opérationnels, salariés…).

Pour ce faire, le contrôleur de gestion ne doit jamais oublier d’utiliser une approche
pédagogique, pragmatique et diplomate vis-à-vis de ses différents interlocuteurs.

Autrement dit, le contrôleur de gestion ne doit pas avoir peur d’expliquer de façon claire et
transparente, aux responsables opérationnels et aux salariés concernés, les réels objectifs du
système budgétaire, et ce que ce dernier peut leur apporter d’intéressant.

Ceci afin de démontrer sa nécessité et son utilité, tout en dédramatisant le sujet et en rendant
plus coopératives les personnes concernées.

En outre, cet échange peut parfois permettre au contrôleur de gestion de prendre


connaissance d’aspects ou de problèmes techniques importants auxquels il n’aurait pas
nécessairement pensé initialement. Ce qui peut ainsi lui éviter d’avoir des déconvenues dans
un futur proche.

Par exemple : mettre en place un budget pour anticiper des coûts, dont les origines s’avèrent
totalement imprévisibles sur le plan technique. Dans ce cas précis, l’utilisation d’un budget
s’avère complètement inutile et contre-productive.
Une fois cette étape réalisée, le contrôleur de gestion doit fixer, avec le chef d’entreprise,
les priorités en matière budgétaire, par rapport aux besoins et à la situation actuels et futurs de
l’entreprise. Car rien ne sert de vouloir tout « budgéter », si par la suite aucune utilisation
pertinente n’en est faite.

En clair, ce n’est pas l’outil budgétaire et son mode d’utilisation qui doivent induire les
besoins et les objectifs de l’entreprise, mais l’inverse.

À cette fin, le contrôleur de gestion ne doit pas hésiter à avoir une vision transversale,
plutôt que verticale. Autrement dit, il doit privilégier un découpage analytique du budget,
plutôt qu’une simple présentation comptable.

C’est-à-dire, qu’au lieu de construire systématiquement un système budgétaire basé sur un


découpage par nature de charges et par service ou direction, il peut être plus pertinent de
réaliser des budgets sur des périmètres :

 Plus petits et plus ciblés (par exemple : un budget pour l’achat d’une matière première
représentant un pourcentage significatif du prix de revient d’un ou de plusieurs produits,
plutôt qu’un budget global portant sur le fonctionnement du service des achats)

 Plus représentatif des processus de création de la valeur ajoutée apportée aux clients (par
exemple : un budget pour suivre toutes les charges directement consommées pour réaliser une
opération de fabrication complexe, nécessitant l’intervention de plusieurs métiers ou
spécialités différentes, plutôt qu’un budget pour l’ensemble du service production).

Cette approche budgétaire permet ainsi aux différents responsables (ainsi qu’au
contrôleur de gestion) de se focaliser sur les véritables origines de problèmes éventuels ou des
risques de dérapage, en évitant ainsi de se disperser dans leurs contrôles et leurs prises de
décision, tout en gagnant en justesse et en précision sur l’attribution des réelles
responsabilités.
Ceci, afin d’éviter de « sanctionner » toute l’entreprise dans son ensemble, lorsqu’un
problème est généré par un élément bien précis de l’organisation de l’entreprise (métier, phase
de fabrication, poste ou groupe de travail...).

Cependant, le rôle du contrôleur de gestion ne se limite pas à la seule conception du


système budgétaire. Après cette opération, il reste la question toute aussi importante de son
mode d’utilisation.
 L’utilisation d’un budget ou le contrôle budgétaire :

Pour que la mise en place d’un système budgétaire soit rapidement et durablement
rentable, son utilisation quotidienne doit respecter un certain nombre de règles et de
procédures de fonctionnement. Ces dernières constituent ce que l’on appelle techniquement «
le contrôle budgétaire ».

Ainsi pour être efficace, un contrôle budgétaire doit toujours être réalisé de façon :
 Régulière

 Constante

 Automatisée

 Et partagée.

Et ce, en respectant toujours une méthodologie à la fois simple et rigoureuse, pouvant se


synthétiser par le schéma suivante.

L’analyse de ce schéma de fonctionnement du contrôle budgétaire montre, encore une


fois, la nécessité que, chaque tâche du contrôle de gestion soit perçue comme un cercle
vertueux et non comme une contrainte permanente et inutile.

C’est souvent un effort ciblé, raisonnable et continu qui est à l’origine du véritable succès
d’une méthode de gestion, plutôt que des efforts dispersés très importants et limités dans le
temps.

4.2 Les tableaux de bord prospectifs :


4.2.1 La conception d’un tableau de bord prospectif :

Une fois que l’intérêt et la nécessité d’avoir des indicateurs de suivi prospectifs ont été
compris et acceptés par les différents décideurs de l’entreprise, il reste au contrôleur de
gestion à les concevoir le plus rapidement et le plus efficacement possible. Pour ce faire, il est
nécessaire qu’il respecte un certain ordre dans les différentes étapes à réaliser, sous peine de
perdre un temps précieux et/ou d’oublier des éléments importants.

4.2.2 L’utilisation d’un tableau de bord prospectif :

Après avoir étudié le mode opératoire à suivre pour concevoir un tableau de bord
prospectif, nous allons nous intéresser à son mode de fonctionnement. Pour faire le meilleur
usage possible d’un tableau de bord prospectif, il est nécessaire de respecter une
méthodologie associant les règles propres à l’utilisation d’un budget, et celles propres au
fonctionnement d’un tableau de bord classique. Ce qui nous donne le mode opératoire
présenté sur la figure ci-contre. Dans ce cas de figure, on constate que deux processus de
fonctionnement évoluent en parallèle, tout en se combinant selon un ordonnancement précis.
Le premier concerne les indicateurs de suivi proprement dit, et le second porte plutôt sur les
décisions correctives et leurs moyens de contrôle.

4.3 Les prévisions de rentabilité :

Une courbe de rentabilité du chiffre d’affaires est une représentation graphique du


rapprochement du chiffre d’affaires et du résultat d’exploitation croissant correspondant. Ce
rapprochement étant réalisé transaction commerciale par transaction commerciale.

La courbe de rentabilité de chiffre d’affaires peut d’ailleurs être tracée selon différents
niveaux d’analyse, notamment par :

 Période (semaine, mois, trimestre, semestre, année)

 Client ou type de clients

 Produit ou famille de produits

 Produit-marché

 Zone géographique

…

Son objectif est de permettre d’analyser le degré de dispersion des ventes par niveau de
rentabilité, afin de cibler notamment les transactions commerciales les plus déficitaires.

De cette manière, il sera plus facile de déceler et d’anticiper rapidement tout risque de
dérapage avant que cela se constate par un résultat comptable globalement déficitaire.

Néanmoins, se limiter à une courbe de rentabilité des ventes déjà réalisées est insuffisant, car,
bien que l’analyse de cette dernière permette d’aider les dirigeants à établir une stratégie
économique et commerciale efficace, elle ne permet que de constater la situation a posteriori.
Or, pour être efficace au maximum, cette analyse doit pouvoir aussi être tournée vers l’avenir.
En d’autres termes, le contrôleur de gestion doit pouvoir répondre aux questions prospectives
que se posent souvent les chefs d’entreprise :

 Si je réalise un investissement « x », quel sera son impact sur la rentabilité future de


mon activité ?

 Mon nouveau produit va-t-il être rentable au bout de deux ans ?

 Si je réorganise mes équipes opérationnelles de telle manière, est-ce que cela va


réellement améliorer mes résultats futurs ?

 Si j’arrête une de mes activités, cela va-t-il réellement augmenter la rentabilité générale de
mon entreprise ?

 Si oui, dans quelle(s) proportion(s) ?

4.3.1 La construction d’une courbe de rentabilité prévisionnelle :

Pour avoir le même degré de précision dans les données prévisionnelles que dans les
résultats réels, il est nécessaire que le contrôleur de gestion parte des prévisions les plus
précises et les plus fines, afin de reconstituer de la manière la plus réaliste possible une courbe
de rentabilité prévisionnelle du chiffre d’affaires.

Concrètement, cela signifie que le contrôleur de gestion doit respecter une certaine méthode,
afin de prendre en compte tous les paramètres d’une courbe, soit :

Le prix de revient prévisionnel de chaque famille de produits actuels et futurs

 Le chiffre d’affaires prévisionnel, en valeur et en volume

 Les résultats prévisionnels de chaque transaction commerciale ou groupe de ventes.

4.3.2 Comment la courbe de rentabilité prévisionnelle doit être utilisée :

Une fois les données prévisionnelles calculées et les courbes de rentabilité du chiffre
d’affaires tracées, le contrôleur de gestion va débuter la phase la plus importante de son
travail d’anticipation des risques.
En effet, analyser les résultats présentés par une courbe de rentabilité peut vite s’avérer
périlleux, voire dangereux pour la pérennité de l’entreprise, si les paramètres qui la
constituent n’ont pas été évalués avec suffisamment de sérieux et de prudence.
N’oublions pas que cette tâche n’a pas du tout pour but de faire plaisir au dirigeant, en
lui présentant des résultats prévisionnels « nécessairement » positifs, mais plutôt d’estimer,
avec le maximum de justesse et de réalisme, les possibles conséquences financières pouvant
peser sur la rentabilité future de l’entreprise. Ceci en fonction de différents scénarios
envisagés par le dirigeant (développement d’une nouvelle activité, acquisition d’une nouvelle
machine, embauche de personnel supplémentaire, arrêt de la vente d’une gamme de
produits...).

À défaut, le contrôleur de gestion risque de faire prendre aux différents responsables de


très mauvaises décisions pour l’avenir de l’entreprise, et de discréditer définitivement son rôle
important de conseil auprès de ces derniers.

En conséquence, il est impératif avant toute analyse d’une courbe de rentabilité


prévisionnelle, de vérifier que chaque paramètre de calcul (prix de revient prévisionnels,
chiffre d’affaires prévu) a bien pris en compte tous les aspects et toutes les caractéristiques
engendrés par chaque décision stratégique et tactique prévue par le chef d’entreprise, et ne
présente pas de données approximatives et trop optimistes.

Pour ce faire, il est toujours conseillé de prendre l’hypothèse :

La plus basse (ou pessimiste) pour l’estimation du chiffre d’affaires future

La plus haute (ou pessimiste) pour l’évaluation des différentes charges et des
investissements prévisionnels de l’entreprise.

De même, afin de vérifier la justesse et la pertinence des prévisions de prix de revient, le


contrôleur de gestion doit se poser les questions suivantes :

 Chaque prix de revient prend-il totalement en compte l’impact des investissements


envisagés (construction d’un nouvel atelier d’assemblage, embauche d’un nouveau
responsable opérationnel, création d’un nouveau réseau de distribution, lancement d’une
campagne promotionnelle...)

 Les futures hausses tarifaires de charges (matières premières, énergies, sous-traitance,


honoraires, loyers…) sont-elles été entièrement intégrées dans le calcul des prix de revient
prévisionnels.
 Les éventuelles modifications prévues dans l’organisation de l’entreprise sont-elles été
répercutées dans les différents éléments de calcul des coûts (changement de la répartition des
heures par activité ou par projet, nouvelles responsabilités attribuées à une ou plusieurs
personnes, ajout d’un nouveau processus de finition des produits...).

 Parmi les différents outils prévisionnels existant, les plus adaptés aux besoins des PTPE
sont :

– des budgets analytiques ciblés et ponctuels,

– des tableaux de bord prospectifs ou prévisionnels,

– des courbes de rentabilité du chiffre d’affaires prévu.

Cependant, leur efficacité restera toujours intimement liée au degré de sérieux et de prudence
employé pour leur évaluation, ainsi qu’à la régularité de leur actualisation.

5. Les clés d’un contrôle de gestion efficace :


5.1 L’utilisation de l’outil informatique :

Aujourd’hui, quelle que soit la taille d’une entreprise, un système de contrôle de gestion
performant ne peut plus se passer de l’informatique de gestion.

Et ceci est d’autant plus vrai pour les petites et très petites entreprises (PTPE), pour les raisons
suivantes :

 Un volume de données à récolter de plus en plus important

 Des délais de réflexion de plus en plus courts pour les différents responsables
de l’entreprise

 Des prises de décision de plus en plus rapides et lourdes de conséquences pour l’avenir de
l’entreprise

 Des temps de traitement et d’analyse de l’information de plus en plus longs et complexes

 Des besoins en gestion de plus en plus pointus et techniques

 Une polyvalence du personnel souvent trop élevée et subie

 Une productivité du travail à améliorer en permanence.


Face à cette série de contraintes techniques pesant sur l’entreprise et son système de
gestion, il s’avère donc primordial et incontournable d’automatiser au maximum le traitement
et la restitution des données nécessaires au pilotage de l’entreprise.

Aussi est-il fortement conseillé, lors de l’élaboration du cahier des charges, de ne pas
négliger les aspects informatiques de toute mise en place de méthodes et d’outils de gestion.

Cependant, le contrôleur de gestion et/ou le chef d’entreprise devront veiller à ce que le


choix des outils informatiques ne conditionne pas la recherche des outils de gestion
nécessaires à la bonne marche de l’entreprise.

5.2 La mise en place de procédures adaptées :

Après avoir réglé la problématique de l’automatisation du système de contrôle de gestion, il


reste à fiabiliser le fonctionnement de l’ensemble par des règles et des procédures portant sur :

 L’alimentation du système de gestion en données brutes

 Le contrôle de la validité des informations saisies

 La vérification de la fiabilité des méthodes de calcul utilisées pour le traitement des


données sources

 Les différents processus de diffusion des résultats (tableaux de bord commentés, reporting
détaillé, rapport d’analyse…).

Ces procédures ont pour but de faciliter l’organisation et la coordination de l’ensemble des
opérations constituant le processus de fonctionnement du système de contrôle de gestion.

5.2.1 L’alimentation du système de contrôle de gestion :

Pour assurer une bonne alimentation en informations du système de gestion de


l’entreprise, le contrôleur de gestion doit mettre en place une procédure de saisie des données,
afin de faciliter au maximum le travail des responsables de ces saisies.

Pour qu’une procédure de saisie soit efficace, elle doit porter sur :

 Les règles d’affectation des données dans les bons comptes comptables

 Les procédures de création de nouveaux comptes comptables et analytiques


 Les règles de mise à jour du plan comptable

 Les procédures de fixation du libellé de chaque compte comptable et analytique.

5.2.2 Le contrôle des informations saisies :

Après qu’une donnée soit saisie, il reste à en vérifier la pertinence et la véracité, afin
d’éviter d’alimenter le système de gestion avec des informations erronées ou imprécises, et de
faire prendre des mauvaises décisions au chef d’entreprise et/ou aux responsables
opérationnels.

De même, et contrairement aux idées reçues, négliger un contrôle en amont du processus de


décision (soit, lors de la saisie des données brutes), au profit d’un contrôle plus massif en aval
(c’est-à-dire lors du traitement des données), coûte nettement plus cher à l’entreprise que de
réaliser l’inverse.

5.2.3 La vérification du traitement des données :

Une fois que les données sources ont été saisies et contrôlées, le contrôleur de gestion va
leur appliquer une série de traitements.

Le but de ces traitements étant d’obtenir des informations exploitables, permettant au final
une prise de décision, à l’aide de tableaux de bord et de reportings adaptés.

Pour ce faire, il est impératif que ces différents traitements soient maîtrisés dans le temps, afin
d’éviter de mal alimenter les outils d’aide à la décision.

Lors de cette étape, le rôle du contrôleur de gestion est de mettre en place une procédure de
contrôle pertinente, afin de vérifier régulièrement la fiabilité de l’ensemble des calculs de
données, nécessaires aux tableaux de bord et aux reportings des différents services ou à la
direction de l’entreprise.

Afin que cette procédure soit la plus simple et la plus efficace possible, il est nécessaire de
respecter les principes suivants :

 Chaque calcul doit être décomposé en plusieurs étapes apparentes et accessibles, pour en
contrôler facilement la fiabilité

 Éviter les calculs trop complexes et/ou arbitraires, car ce sont les plus sujets à erreurs et
anomalies
 Ne pas hésiter à automatiser les contrôles de fiabilité, à l’aide notamment de gestionnaire
de requêtes proposés par certains logiciels de comptabilité-gestion (Sage, SAP, Ciel…) ou de
bureautique (MS Excel/MS Query, MS Works, MS Access)

 Penser à faire un schéma présentant une vue d’ensemble des différentes étapes clés de
chaque contrôle à réaliser, afin d’être sûr de ne rien oublier d’important.

5.2.4 Les processus de diffusion des données traitées :

Après avoir traité les différentes problématiques liées au contrôle des données (brutes et
calculées), il reste à faire circuler l’information obtenue aux personnes concernées.

Là aussi, il ne faut jamais négliger cette étape cruciale, en se rappelant que toute information
diffusée par le contrôleur de gestion engage sa responsabilité et sa crédibilité vis-à-vis de
l’ensemble des responsables et des salariés de l’entreprise. Cette étape ne doit donc pas être
considérée à la légère

Une bonne information n’est pas seulement une donnée juste, mais aussi une information
pertinente, c’est-à-dire délivrée à la bonne personne, au bon moment. Or, dans la pratique, il
arrive souvent qu’une information fiable n’atteigne pas son destinataire à temps pour éviter ou
résoudre un problème.

De même, une erreur de destinataire au niveau d’une information stratégique ou sensible, peut
s’avérer tout aussi contre-productive, voire dangereuse pour la pérennité de l’entreprise.

Afin d’éviter au maximum ce type de risques, il est fortement conseillé d’établir à l’avance
(soit, lors de la conception des indicateurs de suivi) une liste des destinataires pour chaque
type d’informations diffusées par le contrôleur de gestion et/ou le chef d’entreprise.

De même, pour éviter tout retard de diffusion, il est nécessaire de prévoir à l’avance les délais
de production des données, afin de fixer un rythme et des dates de transmission
techniquement acceptables, pour toutes les parties concernées (soit la comptabilité, le
contrôleur de gestion et l’ensemble des responsables de l’entreprise concernés).

5.3 La communication interne en matière de gestion :

Parallèlement au processus normal de diffusion des informations de gestion, il est parfois


nécessaire, pour le contrôleur de gestion et/ou les dirigeants de l’entreprise, de communiquer
de manière ponctuelle sur un sujet déterminé en direction des salariés.
Dans ce cas de figure, la logique de diffusion d’informations techniques et financières
concernant l’activité de l’entreprise, doit donc être très différente de celle appliquée
précédemment (pour les différents responsables de l’entreprise).

En effet, suivant la nature des informations de gestion présentées aux salariés, le contrôleur de
gestion doit établir avec les dirigeants une procédure de communication adaptée à la situation
générale et particulière de l’entreprise, afin d’éviter :

 Tout risque de fuite d’informations importantes vers l’extérieur de l’entreprise

 D’inquiéter inutilement les salariés vis-à-vis de la situation financière de l’entreprise

 De créer un conflit social entre les salariés et les différents décideurs de l’entreprise
(dirigeants, responsables opérationnels)

 Que le personnel ne fasse plus confiance à leur(s) dirigeant(s) pour gérer et développer
l’activité de l’entreprise

 De démotiver les salariés et leurs responsables opérationnels en cas de mauvaise


conjoncture économique.

Ainsi, une communication interne maîtrisée et pertinente peut s’avérer un outil de confiance
et d’adhésion du personnel à un projet difficile et/ou comportant des risques pour l’entreprise.

De même, cela peut faciliter l’acceptation d’un nouvel indicateur, dont l’alimentation et le
suivi nécessiteront leur concours.

En outre, cela permet au chef d’entreprise et/ou au contrôleur de gestion de se « tisser » un


véritable réseau d’alerte interne, par l’intermédiaire des différents responsables opérationnels,
ainsi que des salariés, car ils sont souvent les mieux placés pour déceler des problèmes
dangereux pour la bonne marche de l’entreprise.

N.B : Afin de maintenir opérationnel un système de contrôle de gestion, et ce de manière


durable, il est impératif :

– de l’automatiser au maximum

– de mettre en place des procédures de récolte, de contrôle et de prise de décision simples,


claires et acceptées par tous les acteurs concernés
– de veiller à une bonne maîtrise de l’ensemble des processus constituant le contrôle de
gestion de l’entreprise, soit de la saisie d’une information jusqu’à la prise de décision

– de faire participer l’ensemble des membres de l’entreprise (dirigeants, responsables


opérationnels, salariés) à sa maintenance et à son amélioration continue, en favorisant les
échanges de points de vue, et en les intéressant aux résultats obtenus grâce à leur contribution.
Conclusion :

Longtemps négligé, tant dans la littérature propre au champ du contrôle de gestion que
dans la littérature spécifique à l’étude du fonctionnement de la PME.

Le développement de la fonction contrôle de gestion en contexte PME a fait l'objet, au


cours des dernières décennies, de plusieurs travaux de recherches.

L'évolution du contrôle de gestion conduit à s'interroger sur la capacité des PME à s'adapter à
ce nouveau contexte. L'importance du contrôle de gestion réside dans son impact sur
l'entreprise et sur les PME en particulier, du fait que le contrôle de gestion est un outil de
mesure de performance qui permet de suivre l'évolution de l'activité de l'entreprise à travers
l'ensemble des indicateurs de suivi et de pilotage.
Partie 2 : Etude empirique cas des
PME marocaines
Chapitre 1 : Contexte et la méthodologie de la recherche

Le contrôle de gestion est une fonction inadaptée aux caractéristiques de la PME, « la


rigueur et la créativité ne peuvent cohabiter que très difficilement ». (Berland & Persiaux,
2008). En effet, la gestion de la PME repose sur des valeurs spécifiques : la réactivité,
l’intuition, la prise de risque… qui sont contradictoires par rapport aux principes du contrôle
de gestion : la rigueur, l’efficience, l’anticipation…

On constate que l’introduction du contrôle de gestion dans les PME est donc une mission très
difficile qui exige un état d’esprit ouvert permettant de pouvoir gérer les comportements et
des paradoxes organisationnels.

La fonction de contrôle de gestion dans les PME est souvent sous structurée (Fournier, 1992),
ou elle existe de façon informelle. (McMahon & Holmes, 1991) soulignent que de
nombreuses petites et moyennes entreprises souffrent d’un manque au niveau des outils de
gestion ce qui engendre la méconnaissance des conditions économiques exactes et la
mauvaise maitrise du processus de création de valeur.

Section 1 : Positionnement épistémologique :

Selon Piaget (1967), l’épistémologie est l’étude de la constitution des connaissances


valables. Elle s’intéresse essentiellement aux questions suivantes :

 Qu’est-ce que la connaissance ?


 Comment est-elle élaborée ?
 Quelle est sa valeur ?

Elle désigne aussi une branche de la philosophie spécialisée dans l’étude des théories de la
connaissance, (Gavard-Perret et al 2012).

Dans la mesure où la finalité d’une recherche est d’élaborer des connaissances, il est
crucial pour un chercheur de s’interroger sur ce qu’est la connaissance, sur les hypothèses
fondamentales sur lesquelles sa conception de la connaissance repose, sur ce qui fonde la
valeur des connaissances qu’il développe.

Pour déterminer son positionnement épistémologique, le chercheur doit se poser des


questions par rapport à la connaissance produite (sa nature), à son processus de production, à
sa valeur et son statut. Ce positionnement épistémologique du chercheur conditionne ses
choix méthodologiques (déductive, inductive, hypothético-déductive), ces derniers définissent
à leurs tour les méthodes de recherches à mobiliser (quantitatives, qualitatives…) et aussi la
connaissance à produire.

I. Les paradigmes épistémologiques :


1-1- Le positivisme :

Fondé par ‘’Comte’’, selon ce courant « les lois existent, même si elles ne sont pas
découvertes », les positivistes cherchent donc à expliquer ces lois et à comprendre les
relations sous-jacentes. L’objet de recherche est donc indépendant du processus ayant conduit
le chercheur à son élaboration.

Le paradigme positiviste repose sur des hypothèses fortes qui constituent pour les tenants
de ce courant épistémologique les canons d’une bonne science :

 Hypothèse ontologique (Hypothèses réaliste) : cette hypothèse postule l’existence


d’un réel indépendant de l'intérêt et de l'attention que peut lui porter un chercheur. Il
existe donc, pour les positivistes, un réel objectif, unique, connaissable, et le chercheur
sera capable, non seulement de l'étudier et de le cerner, mais de le comprendre en
toute neutralité puisque ce réel est indépendant de lui.
 Hypothèse déterministe (détermination naturelle) : pose que le réel existentiel est
déterminé par une quelconque forme de détermination naturelle. Une approche
scientifique positiviste permet de découvrir et comprendre ces formes de
détermination, en observant les faits de manière empirique, en éclairant les causalités
et en construisant des règles.
 Hypothèse objectivisme (dite épistémologie objectiviste dualiste) : postule que le
chercheur doit et peut se placer en position d'extériorité par rapport au phénomène
étudié, puisque l'observateur et l'objet étudié sont deux entités clairement séparées
d'une part et, d'autre part, grâce aux précautions prises par le chercheur pour rester
détaché et distant de son objet d'étude (un état fréquemment appelé dualisme objet-
sujet).
1-2- Le constructivisme :

Selon les constructivistes pragmatiques, la connaissance est constituée par l’expérience


humaine, et chaque humain à sa propre expérience et sa propre connaissance du réel, ce qui
fait que « la véracité de toute hypothèse fondatrice sur l’existence et la nature d’un réel en soi
ne pourra jamais être prouvée ».

La connaissance élaborée dépend du chercheur, de son expérience et de son projet de


recherche, et ne peut conclure que cette connaissance porte sur l’intégralité du réel parce
qu’on peut jamais être sûr qu’on a pris en considération dans un projet de recherche toutes les
facettes du phénomène étudié. Ainsi, selon ce courant, la connaissance produite est influencée
par la démarche méthodologique poursuivie dans sa production.

L’objectif de la connaissance développée dans le paradigme constructivisme, est de


développer de l’intelligibilité dans les flux d’expériences humaines. En ce qui concerne la
méthodologie, la connaissance peut être constituée par interprétation des informations
recueillies et traitement des données collectés par plusieurs modes d’investigation même si,
sont les méthodes qualitatives qui sont les plus développées et utilisées dans ce paradigme, en
parallèle à un raisonnement inductif.

2. Les modes de raisonnement :

Généralement, il existe 3 grandes démarches pour cheminer et progresser vers un but,


de décrire les principes fondamentaux à mettre en œuvre dans le travail de recherche :
l’inductive, la déductive et l’hypothético-déductive.

2-1- L’inductive :

Selon les empiristes, nous connaissons la réalité à partir de nos sens. Mais
comment procède-t-on ? L’induction consiste à induire des énoncés généraux (des vérités) à
partir d’expériences particulières rigoureuses et systématiques. L’expérience de la réalité est
celle fournie par les cinq sens ou renvoie à une manipulation et à une observation de la réalité
pour vérifier des hypothèses. Après avoir observé plusieurs phénomènes similaires, le
chercheur élabore des énoncés généraux qui deviennent des hypothèses, des théories, puis des
lois scientifiques.

On s’inscrit dans une démarche inductive lorsqu’on part d’observations limitées, et


à partir de ces observations, on inférera des hypothèses et des théories.

Figure 3: La démarche inductive

Observation Généralisation empirique Théorie / Hypothèses


Source : confectionné par l’auteur

2-2 La déductive :

La démarche déductive soutient que la véritable connaissance ne peut se fonder sur


les sens. La certitude vient de la déduction (de nos raisonnements). A partir des intuitions (ou
prémices), il s’agit de déduire d’autres affirmations qui en sont les conséquences.

L’application de la démarche scientifique à la recherche en gestion est désignée par


l’expression recherche quantitative parce qu’elle repose sur le recueil de données numériques,
donc c’est la démarche déductive puisqu’elle part de questions ou d’hypothèses clairement
formulées pour tenter d’apporter des réponses qui feront progresser les connaissances dans le
domaine.

Figure 4 : La démarche déductive

Théorie Hypothèses Observation Théorie

Source : confectionné par l’auteur

2-3- Hypothético-déductive :

C’est aujourd’hui la démarche classique de la science moderne. Elle découle de la


méthode expérimentale. Le chercheur se pose une question, formule une réponse provisoire,
élabore des conjectures théoriques et les soumet à des tests empiriques dont le but est de
vérifier la véracité de la réponse provisoire.

L’approche hypothético-déductive va du général au particulier. La détermination d’une


théorie de portée générale précède la vérification dans une situation particulière. La première
partie du processus de recherche est composée de l’exposition de la problématique de
recherche, de l’élaboration du cadre théorique, de l’énonciation des hypothèses et la
spécification du cadre opératoire.
Les étapes de la démarche hypothético-déductive sont :

 Le chercheur pose une question de recherche.


 Il procède à des déductions ou inductions selon les connaissances empiriques
qu’il possède sur le sujet.
 Il adopte ou construit une théorie et des hypothèses de recherche.
 Il procède à des tests empiriques dans le but de vérifier ou infirmer les
hypothèses de recherche.
 La théorie ou les hypothèses concordent ou ne concordent pas avec les faits.

Section 2 : Méthodologie de la recherche

Le choix d’une méthodologie de recherche appropriée pour mener à bien le processus de


recherche n’est pas une tâche facile. Etant donné la diversité importante des méthodes, et la
complexité croissante des sujets de recherche, le choix d’une méthode appropriée demande
une réflexion sur une démarche de choix de la méthode. Une démarche doit prendre en
compte les différents facteurs qui influencent ce choix.

1. Description des variables :


1.1 le contrôle de gestion :

En 1982, le Plan comptable général (PCG) définit le contrôle de gestion comme « Un


ensemble de dispositions prises pour fournir aux dirigeants et aux divers responsables des
données chiffrées périodiques caractérisant la marche de l’entreprise. Leur comparaison avec
des données passées ou prévues peut, le cas échéant, inciter les dirigeants à déclencher
rapidement les mesures correctives appropriées ».49

Selon les tenants d’une vision élargie, « Le contrôle de gestion cherche à concevoir et à
mettre en place les instruments d’information destinés à permettre aux responsables d’agir en
réalisant la cohérence économique globale entre objectifs, moyens et réalisations. Il doit être
considéré comme un outil de pilotage de l’entreprise, puisqu’il contrôle l’efficience et
l’efficacité des actions et des moyens pour réaliser les objectifs de l’organisation. » 50 . Grenier
C, 1990.

49
Plan Comptable Général PCG, 1982.
50
Boisselier Patrick, Chalençon Ludivine, Doriol David, Philippe du Jardin, Yves Mard, Ulrike Mayrhofer,
‘’Contrôle de gestion’’, édition 2013, Page 11.
Selon Philippe Lorino, le contrôle de gestion51:

 Gère non seulement les coûts mais aussi la valeur par la construction d’indicateurs de
performance.
 Gère le changement dans une dynamique de progrès continu, par une pratique
permanente d’analyse et de diagnostic.
 Construit les moyens du pilotage, assurant la convergence des comportements.

1.2 Les petites moyennes entreprises :

On distingue traditionnellement deux types de critères d'identification des PME. D'une


part, les critères quantitatifs ; ils sont nombreux et portent sur les différents éléments
constitutifs de l'activité de l'entreprise. Il s'agit de l'effectif, du chiffre d'affaires, de la valeur
ajoutée, du capital social, de l'implantation et du marché. D'autre part, des critères qualitatifs
sont utilisés non seulement pour compléter les premiers, mais aussi pour donner une idée
précise de la PME, puisqu'ils renseignent sur sa structure interne, son organisation et ses
méthodes de gestion.
Au Maroc, la définition de la PME a connu une évolution allant de la procédure
simplifiée et accélérée (PSA) établie en 1972, à la charte de la PME en 2002, en passant par la
ligne pilote mobilisée en 1978, le programme d'assistance intégré (PAI) puis le code
d'investissement promulgué en 1983. La PMI est généralement considérée comme
composante des PME, il est souvent difficile de les différencier.

C'est la définition officielle de la PME au Maroc, selon la charte de 2002, qui essaie de
l'identifier juridiquement et d'énumérer des critères complémentaires. Selon l'article premier
de la charte, on entend par PME : « toute entreprise gérée et/ou administrée directement par
les personnes physiques qui en sont les propriétaires, copropriétaires ou actionnaires, et qui
n'est pas détenue à plus de 25% du capital ou des droits de vote par une entreprise ou
conjointement par plusieurs entreprises ne correspondant pas à la définition de la PME ».

2. Les méthodes de la recherche :

Les modes d’investigation sont déterminés par les paradigmes de recherche et les
objectifs du chercheur. Ce dernier a le choix entre les méthodes qualitatives et les méthodes
quantitatives.

51
Brigitte DORIATH, ‘’Contrôle de gestion en 20 fiches’’, 5ième édition.
2.1 Méthodes quantitatives :

L’approche quantitative d’investigation vise à recueillir des données observables et


quantifiables. Elle se fonde sur l’observation des faits, des événements, des conduites, des
phénomènes existants indépendamment du chercheur. La recherche vise ici à décrire, à
expliquer, à contrôler, à prédire.

 La recherche quantitative s’appuie sur des instruments ou techniques de


recherche quantitatives de collecte des données dont en principe la fidélité et la
validité sont assurées.
 Elle aboutit à des données chiffrées qui permettent de faire des analyses
descriptives, des tableaux et graphiques, des analyses statistiques de recherche
de liens entre les variables ou facteurs, des analyses de corrélation ou
d’association, etc.…
 Elle part d’une méthodologie planifiée à l’avance qui fournira des observations
particulières.
2.2 Méthodes qualitatives :

Dans l’approche qualitative d’investigation, le chercheur part d’une situation concrète


comportant un phénomène particulier intéressant et ambitionne de comprendre le phénomène
et non de démontrer, de prouver, de contrôler quoi que ce soit. Il veut donner sens au
phénomène à travers ou au-delà de l’observation, de la description, de l’interprétation et de
l’appréciation du milieu et du phénomène tels qu’ils se présentent. L’objectif de la recherche
est de reconnaître, de nommer, de découvrir, de décrire les variables et les relations
découvertes.

La recherche qualitative recourt à des techniques de recherche qualitatives pour étudier


des faits particuliers (étude de cas, observation, analyse qualitative de contenu, entretien semi-
structuré ou non structuré, etc.). Il ne fournit pas d’emblée des données chiffrées, mais des
données sous des formes diverses (visuelles, narratives…), riches et en profondeur. Ses
analyses peuvent se borner à être des descriptions, des énumérations ou déboucher sur des
classifications, sur l’établissement de nouveaux liens entre des variables, sur des
comparaisons.

Dans la recherche qualitative, le chercheur part de l’expérience (la sienne ou celle des
autres), relève des situations typiques d’un phénomène à étudier, les analyse pour les
comprendre (produire les sens), en tire si possible les concepts constitutifs et formule une
théorie enracinée.

2.3 Justification du choix du questionnaire comme méthode de recherche :

L’enquête par questionnaire consiste à poser, à des sujets une série de questions
relatives à une situation donnée, à leur opinion, à leurs attentes, à leur niveau de connaissance
ou de conscience d’un problème, ou de tout autre point qui intéresse le chercheur. Le
questionnaire est un simple sondage d’opinion par le fait qu’elle vise à vérifier des
hypothèses.

Le recours au questionnaire est approprié lorsqu’on a une population (ou un échantillon)


exemple des PME de taille importante et qu’on s’attache à obtenir un fort taux de réponses et
précisément des données chiffrées et quantifiables, ainsi cette méthode est adaptée à l’étude
de relations entre les variables, grâce aux données chiffrées explicatives.

Section 3 : Choix de la posture épistémologique

1. Choix de la posture positiviste :

Partant des grilles de lecture de ces différents paradigmes, nous inscrivons notre projet de
recherche dans le courant dominant positiviste, car il vise à traduire une perspective
objectiviste du monde (les objets existent naturellement indépendamment de nos expériences),
à découvrir des régularités, à comprendre et expliquer des observations empiriques en
mobilisant des théories positivistes.

2. Pourquoi le mode de raisonnement hypothético-déductif ?

Avant d’aller plus finement dans le protocole empirique, nous devons justifier et
légitimer le choix de notre démarche de recherche. L’orientation vers un mode de
raisonnement inductif ou déductif (exploration ou test) n’est pas neutre quant au
positionnement épistémologique.

La démarche hypothético-déductive, combinée à une approche quantitative, cherche à


déterminer si les variables explicatives possèdent bien les propriétés et les relations anticipées
par le modèle52.

52
Tounés A, « L’intention entrepreneuriale, Une recherche comparative entre des étudiants suivant des
formations en entrepreneuriat et des étudiants en DESS CAAE », Thèse de Doctorat, Université De Rouen,
Selon Lerbet (1993) est possible de décomposer cette démarche en quatre grandes étapes
: Nous déterminons quels sont les concepts qui permettent de répondre à notre question de
recherche. Nous mettons ainsi en avant, d’après la littérature, les hypothèses, modèles ou
théories qui correspondent à notre sujet. Au cours d’une première phase, nous observons que
les hypothèses, modèles ou théories mobilisés ne rendent pas parfaitement compte de la
réalité. Nous déterminons de nouveaux modèles, hypothèses ou théories et nous mettons alors
en œuvre une phase de test qui va nous permettre de réfuter, ou non, les hypothèses, les
modèles ou les théories.

Précisons à ce niveau que lorsqu’une hypothèse est soumise à un test, elle est confrontée à
une réalité qui lui sert de référent. Il est donc indispensable au préalable, de présenter
comment le chercheur détermine l’acceptabilité ou non d’une hypothèse par rapport à cette
réalité. En effet, à aucun moment du test, le chercheur n’invente ; il ne fait que montrer.
Toutefois, le résultat du test ne doit pas être compris comme vrai ou faux dans l’absolu mais
relativement au cadre conceptuel mobilisé et aux conditions spécifiques d’expérience. Un
résultat favorable à l’issue de la confrontation avec la réalité, qui s’apparente à la
confirmation d’une hypothèse, ne constitue pas une preuve décisive en faveur d’une
hypothèse, mais seulement une corroboration plus ou moins probante temporairement. La
force avec laquelle une hypothèse est corroborée par un ensemble donné de faits dépend de
diverses caractéristiques propres à ces faits53.

Après avoir explicité les grands processus de construction des connaissances, nous
justifions le choix de notre mode de raisonnement hypothético-déductif par le fait d’une part
que c’est la seule méthode reconnue par le positivisme car elle permet de confronter un objet
théorique à la réalité qui sert de référent et d’autre part pour sa cohérence avec notre
processus de recherche.

3. Choix du dispositif méthodologique : démarche quantitative

Le chercheur peut recourir à des dispositifs méthodologiques tant qualitatifs que


quantitatifs. Cependant les outils quantitatifs sont plus fréquemment mis en œuvre pour servir
la logique de test. En effet, le mode de raisonnement inductif et abductif s’appuie sur une
approche qualitative (observations, entretiens, ethnographie, étude de cas….) alors que le

Faculté de Droit, des Sciences Economiques et de Gestion, Institut d’Administration des Entreprises, 2011 p.
210-211.
53
Madhar Smahane, Corporate Gouvernance et Performance des Entreprises : Cas des Émetteurs Marocains,
Thèse doctorale, 2016 p.178
mode de raisonnement hypothético-déductif s’appuie sur une approche quantitative (enquête
par sondage, panels, expérimentation, mesure…)54.

Vu que l’approche quantitative se caractérise par son important degré d’irréversibilité


(rigidité du calendrier, définition des instruments de mesure et des variables…), nous avons
préféré prendre quelques précautions nécessaires à la réussite de notre projet de recherche. Il
s’agit notamment de la consultation d’un groupe qui se compose des contrôleurs de gestion ,
comptables.., pour valider dans un premier temps nos instruments de mesure ainsi que le
choix des variables dépendantes et indépendantes et dans un deuxième temps pour enrichir
l’analyse et l’interprétation des résultats qui découlent de notre étude empirique.

Alors Nous inscrivons notre projet de recherche dans le courant dominant positiviste car il
vise à traduire une perspective objectiviste du monde, « les objets existent naturellement
indépendamment de nos expériences », à découvrir des régularités, à comprendre et enfin à
expliquer des observations empiriques en mobilisant des théories positivistes.

Et notre mode de raisonnement est désormais hypothéticodéductif qui vise à tester


empiriquement des hypothèses à travers une approche quantitative, s’appuyant sur un
questionnaire ainsi que sur l’analyse statistique des données.

54
Madhar Smahane, Corporate Gouvernance et Performance des Entreprises : Cas des Émetteurs Marocains,
Thèse doctorale, 2016 p.179
Chapitre 2 : Protocole et résultats de l’étude empirique

Ce chapitre présente le protocole du questionnaire, les instruments de mesure, les


résultats de l’étude empirique, les analyses et les interprétations.

Section 1 : Protocole de l’étude empirique

1. Instrument de mesure

Afin de généraliser l’enquête. On a adopté une démarche quantitative par l’élaboration


d’un questionnaire. L’identification et le recensement préalable de la population ciblée a
permis d’interroger des individus répartis sur un large périmètre géographique permettant de
constituer un échantillon représentatif de 50 participants dans l’enquête.

Pour ce faire, le questionnaire, principal instrument de mesure dans cette phase de test, a
été élaboré à partir d’une synthèse des recherches antérieures sur les pratiques de contrôle de
gestion dans les PME marocaines et la plupart des questions sont fermés.

2. Déroulement de l’enquête et l’élaboration du questionnaire

Cette étude a été réalisée par questionnaire auprès de PME faisant partie de secteurs d’activité
différents. L’administration de ce questionnaire était communiquée et récupéré en ligne.

Les PME doivent répondre aux conditions suivantes :

 Pour les entreprises existantes, avoir un effectif permanent ne dépassant pas 200 personnes
et avoir réalisé, au cours des deux derniers exercices, soit un chiffre d'affaires(CA) annuel
hors taxes n'excédant pas 75 millions de dirhams, soit un total de bilan annuel n'excédant pas
50 millions de dirhams . Lorsqu'il s'agit d'une PME qui détient directement ou indirectement
plus de 25% du capital ou des droits de vote dans une ou plusieurs entreprises, il est fait
addition des effectifs permanents et des chiffres d'affaires annuels hors taxes ou des totaux des
bilans annuels de PME et des autres entreprises précitées, sans toutefois que le total de chacun
de ces critères dépasse les seuils fixés ci-dessus.

 Pour les entreprises nouvellement créées (toute entreprise ayant moins de deux années
d'existence), sont considérées comme PME, les entreprises ayant engagé un programme
d'investissement initial global n'excédant pas 25 millions de dirhams et respecté un ratio
d'investissement par emploi de moins de 250 000 dirhams.
Désormais, la version finale de la nouvelle définition de la PME tient compte du seul
critère du chiffre d'affaires et fait abstraction du nombre de ses employés. Le document final
définit trois types d’entreprises :

 La très petite entreprise (moins de 3 millions de DH)


 La petite entreprise (entre 3 et 10 millions de DH)
 Et la petite et moyenne entreprise (entre 10 et 175 millions de DH).

Section 2 : Analyse de l’étude empirique :

1. Données statistiques :
1.1 Caractéristiques de l’échantillon :

L’échantillon ne comporte pas la totalité des PME marocaines. C’est juste une partie des
PME. C’est un échantillon aléatoire.

Nous avons contacté 120 entreprises, avec un taux de réponse de 41,6%. Donc l’étude traite le
cas de 50 entreprises.

Ces entreprises ont été choisies à partir de l’annuaire des entreprises commerciales,
industrielles et de services...

Les entreprises étudiées se répartissent comme suivant :

 Selon le statut juridique

Figure 5 : Répartition des PME enquêtées selon le statut

100,00%
90,00%
80,00%
70,00%
60,00%
50,00%
40,00%
30,00%
20,00% Série1
10,00%
0,00%

SARLSASCSSCAAUTRES
Source : confectionné par l’auteur

Le graphe montre que la majorité des PME marocaines 90% sont une forme de responsabilité
limité et le reste 10% est en forme des sociétés anonymes.

 Selon la nature d’activité :

Nous avons essayé de varier les secteurs d’activités pour juger l’importance de la fonction du
contrôle de gestion dans des types d'activités différentes avec une prédominance du secteur de
prestation des Services 45%.

Figure 6 : Répartition des PME selon le secteur d’activité

50,00%
45,00%
40,00%
35,00%
30,00%
25,00%
20,00%
15,00%
10,00% Série1
5,00%
0,00%

Source : confectionné par l’auteur

 Selon le Chiffre d'Affaires (CA) :

Les entreprises enquêtées ont des tailles variées avec une dominance des moyennes tailles
puisque 40% des entreprises ont un chiffre d’affaires entre 1MDH et 5MDH.

Figure 7 : Répartition des PME selon le CA


40,00%
35,00%
30,00%
10,0
25,00%
0%
20,00%
5,00
15,00%
%
0,00 Série1
%
Entr Entre Entre Entre Entre Plus
e 5MD 10M 30M de
1M H DH DH 50MDH
DH et et et 75MDH
et 10M 30M 50M et
5M DH DH DH 75MDH
DH

Source : confectionné par l’auteur

 Selon l’effectif :

45% des PME enquêtées ont un effectif entre 50 et 100 personnes, donc sont loin de la taille
intermédiaire (ETI) qui s’acquière en franchissant le seuil de 250 personnes.

Figure 8 : Répartition des PM enquêtées selon l’effectif

45,00%
40,00%
35,00%
30,00%
25,00%
20,00%
15,00%
10,00% Série1
5,00%
0,00%

Source : confectionné par l’auteur


1.2 L’enquête :

L’enquête a été réalisée à travers un questionnaire composé de quatre axes principaux :


 Caractéristiques de la PME
 Caractéristiques du dirigeant de la PME
 Raisons et motivations de l’introduction du contrôle de gestion
 Caractéristiques et spécificités du contrôle de gestion.

La plupart des questions sont à choix multiples pour faciliter la collecte des données et la
rapidité de la production de la réponse.

Nous avons combinés un mode d’administration en ligne pour une meilleure rapidité de
collecte des réponses.

1.2.1 Analyse et discussions :


1.2.1.1 Les caractéristiques de la PME :

La plupart des PME marocaines cherchent à garantir leur pérennité dans le marché surtout
lorsqu’il s’agit d’un environnement trop concurrentiel. Par conséquent elles essaient le
maximum possible de fixer des objectifs et finalités pour les guider et servir comme
références et aussi comme un instrument d’évaluation de leur performance.

Figure 9 : Les objectifs des PME enquêtés :

19%

La rentabilité
La part de marché La pérennité
16%

65%

Source : confectionné par l’auteur

On constate d'après l’enquête que 65% des PME se fixent comme objectif l’amélioration de la
rentabilité pour cette catégorie d’entreprises, les dirigeants expliquent qu’à travers le maintien
d’un niveau de bénéfice important l’entreprise reste une entité performante. Donc, ils parlent
ici de la rentabilité financière, et son but c’est d’atteindre des gains * Résultat positif*.

D’autres dirigeants 19% déclarent que leur objectif c’est la pérennité de leur entité en
expliquant qu’il suffit d’assurer un minimum de chiffre d'affaires mais d’une façon durable.
Tout en mettant l'action sur tous les moyens nécessaires (humains, matériels et financiers)
pour assurer le succès de démarrage et de croissance de leurs entreprises.

D’autres dirigeants 16% fixent d’augmenter, une part de marché importante afin de se
positionner par rapport aux concurrents. Le but est de pouvoir par la suite se fixer une
stratégie commerciale efficace.

Figure 10 : Répartition des PME enquêtées selon la stratégie

32%

Pénétration Spécialisation

68%

Source : confectionné par l’auteur

En effet, pour assurer ces objectifs, les PME doivent élaborer une stratégie. Selon les résultats
de l’enquête, plus que 68% des PME marocaines optent pour une stratégie de pénétration de
marché à travers l’application des prix les plus bas par rapport aux concurrents. Et 32% des
PME marocaines optent pour la stratégie de la spécialisation.

Figure 11 : Pourcentage des PME enquêtées ayant un plan d’actions :


30%

Oui

70% Non

Source : confectionné par l’auteur

Mais malheureusement, nous avons constatés à travers l’enquête en ligne que nous avons pu
noter que la notion du plan d’actions est presque inexistante dans la sphère PME. Ainsi, la
plupart des stratégies suivies sont entretenues d’une manière informelle. Les résultats de
l’enquête montrent que presque 70% des PME n'ont pas un plan d’actions. Par conséquent, on
peut déduire que les PME sont réactives et non proactives, la réduction des coûts ou le
changement des prix ou n’importe quelle décision se fassent en réponse à un changement de
l’environnement.

1.2.1.2 Le dirigeant de la PME :

L’âge du dirigeant est une caractéristique très importante pour l’analyse des PME, puisque
celles-ci sont de façon générale caractérisées par la centralisation de la gestion aux mains du
dirigeant qui est souvent le propriétaire.

Figure 12 : L’âge des dirigeants des PME enquêtées


45,00%
40,00%
35,00%
30,00%
25,00%
20,00%
15,00% Série1
10,00%
5,00%
0,00%

Entre 30 etEntre 41 etEntre 51 et


40ans50ans60ans

Source : confectionné par l’auteur

Selon l’enquête réalisée, nous avons observés que 45% des PME marocaines sont dirigées par
des personnes dont l’âge est supérieur à 40 ans. L’âge du dirigeant est un facteur crucial pour
le développement de la PME.

Figure 13 : Formation des dirigeants des PME enquêtées

Bac a BTS ou Licence

Gestionnaire Technicien Technicien supérieur Ingénieur Bac+5


0,00%10,00%20,00%30,00%40,00%50,00%

Ingénieur Technicie Bac a BTS


Technicie Gestionnai
Bac+5 n ou
supérieu n re Licence
r
Séri 45,00% 15% 0% 30% 10%
e1

Source : confectionné par l’auteur

Parmi les autres facteurs qui peuvent influencer l’innovation dans les PME, il y a la formation
du dirigeant. L’étude réalisée nous a permis de découvrir que la majorité des PME marocaines
(45%) sont dirigées par des ingénieurs de formation Bac+5 qui n’ont pas suivi une formation
spécifique en gestion des entreprises, suivi par des gestionnaires de formation (30%). Ces
deux catégories de dirigeants sont dans la plupart des cas des propriétaires de ces PME.
Ensuite, on trouve ceux qui ont bénéficié d’une formation Bac+2 techniciens ou autres (15%).

Figure 14 : Responsabilités des dirigeants des PME enquêtées

Résponsabilité des finances Résponsabilité Techniques Résponsabilité d'exploitation Résponsabilité Commerciale


Résponsabilité Administrative du personnel Autres résponsabilités
10% 0%
5%

40%
25%

20%

Source : confectionné par l’auteur

Les résultats de l’enquête montrent que le dirigeant s'occupe presque de toutes les
responsabilités de toute nature confondue, mais la plus dominante est celle de la
responsabilité des finances dans 40% des cas. La responsabilité de l’exploitation pour 25%
des cas, technique pour 20% des cas et administrative pour 10% des cas étudiés.

1.2.1.3 Les caractéristiques du contrôle de gestion :

Figure 15 : Existence de la fonction contrôle de gestion


OuiNon

35%

65%

Source : confectionné par l’auteur

L’existence de la fonction de contrôle de gestion en tant que service n’est pas constatée dans
la plupart des PME marocaines 65%. Seulement 35% des entreprises qui ont affirmés
l’existence de la fonction d’une façon formelle.

N.B : Mais parmi ces PME déclarent qu’elles disposent de quelques outils et pratiques de
contrôle de gestion.

Figure 16 : L’attachement de contrôle de gestion par fonction :

40%
35%
30%
25%
20%
15%
10%
5%
0% Série1

Source : confectionné par l’auteur


La position de contrôle de gestion, chez 29% des entreprises ciblées, est intégrée à la direction
générale. 35% des entreprises, intègre le contrôle de gestion à la fonction financière alors que
dans 16% des entreprises c’est la fonction comptable qui utilise les techniques du contrôle de
gestion.

Figure 17 : Exécution des techniques de contrôle de gestion

Le chef d'entrepriseLe gérant


Le controleur de gestionLe comptable Le responsable financier
0%

16%
23%

24% 37%

Source : confectionné par l’auteur

Nous avons constatés que les techniques de la fonction du contrôle de gestion dans la pluparts
des entreprises, sont exécutées par les contrôleurs de gestion. Alors que 24% des entreprises
c’est le comptable qui chargé d’exécuter ces techniques.

Figure 18 : Les outils de contrôle de gestion utilisés par les PME enquêtées
9%
24%
Comptabilité analyse
20% Comptabilité générale Contrôle budgétaire Tableau de bord
Reporting

16%
31%

Source : confectionné par l’auteur

L’enquête nous a permis de constater que les PME marocaines utilisent presque toutes les
outils de contrôle de gestion. Dans notre échantillon la totalité ont recours à la comptabilité
générale 31%, et presque 24% des PME marocaines ont recours au système de comptabilité
analytique pour le calcul des coûts ; et pour les autres outils : les tableaux de bord 20% et le
reporting 9%.

 Les principaux outils de contrôle de gestion utilisés et que nous avons analysé sont la
comptabilité analytique, les budgets et le tableau de bord.

 La comptabilité analytique :

Figure 19 : Objectifs de la tenue de la comptabilité analytique


6% Etre plus efficace au
17% niveau de la gestion

La réactivité au niveau de
la prise de décision
33%
La réduction des couts
des dysfonctionnements

44% L'augmentation de la
qaulité de service

Source : confectionné par l’auteur

Le calcul des coûts sert principalement pour la prise de décisions stratégiques en relation avec
le choix du produit ou le choix de la cible commerciale.

Figure 20 : Emploi des coûts calculés par les PME enquêtées

Analyse des marges


Analyse de la rentabilité par produit La fixation des prix
Analyse se la rentabilité par client
Analyse de la rentabilité d'un centre de résponsabilté
0%

17%
37%

36%

10%

Source : confectionné par l’auteur

Emploi des couts calculés par les PME marocaines à partir de l’analyse de la rentabilité par
produit.

Figure 21 : Fréquence de calcul des coûts


50,00%
45,00%
40,00%
35,00%
30,00%
25,00%
20,00%
15,00%
10,00% Série1
5,00%
0,00%

Source : confectionné par l’auteur

Dans ces entreprises le calcul des coûts s’effectue d’une façon ponctuelle dans la plupart des
cas 44% soit lors du lancement d’un nouveau produit ou d’une préparation d’une nouvelle
offre pour un nouveau client. Donc nous constatons qu’il n’y a pas une procédure formalisée
et récurrente de calcul et d'analyse des coûts des produits, c’est tout simplement une opération
de calcul pour prendre une décision et abandonnée par la suite ces calculs une fois le projet ou
l'activité a changé ou a été abandonné.

Pour les autres cas 28% on trouve que les coûts sont calculés annuellement car ils sont fixés
par le groupe et ces PME marocaines ne sont que des filiales. Et ces coûts sont généralement
basés sur des standards.

Notons également que pour 17% des entreprises le calcul des coûts se fait d’une façon
semestrielle et pour 11% des cas ils le font trimestriellement pour établir des documents et des
rapports demandés par le responsable de l'entreprise.

Figure 22 : Répartition des PME enquêtées en fonction de la catégorie des coûts


calculés
0%0%

28%
Couts complets
Couts directs Couts standards Couts variables
50%
Couts marginaux

22%

Source : confectionné par l’auteur

Les coûts calculés sont des coûts complets pour 50% des cas afin de déterminer le coût de
revient et ainsi déterminer la rentabilité par produit ou par client.

De même 28 % des entreprises enquêtées procèdent au calcul des coûts standards d’une façon
annuelle.

On remarque aussi l’absence total des méthodes "nouvelles" de calcul des coûts et cela à
cause des structures informelles ou moins organisées des entités enquêtées, puisque la
méthode ABC par exemple ou d'autres nouveaux systèmes de calcul des coûts (Méthode des
coûts cibles, méthodes des coûts cachés et des coûts de non qualité) exigent une
réorganisation l’entreprise et une richesse du système d'information, et ce n'est pas le cas des
entreprises enquêtées.

Figure 23 : Méthodes de fixation des prix


Au marché
17%

33% Aux couts

A la concurrence

Aux comportement des


0% clients
0% Prix de transfert interne
50%
par la maison mère

Source : confectionné par l’auteur

A ce niveau, les résultats de notre enquête montrent que 50% des PME fixent leurs prix par
rapport au coût de revient, et dans 33% des cas étudiés, le prix est préfixé par le groupe et il
est appelé un prix de transfert interne et c’est le cas du secteur d’industrie automobile et
aéronautique. Pour le reste des PME 17%, elles fixent leur prix en fonction du marché.

Donc on constate que la variable coût prend une place primordiale dans la fixation du prix,
cela est dû à la préoccupation des propriétaires dirigeants pour la réduction des dépenses et à
la réalisation d’un chiffre d’affaires satisfaisant car pour eux c'est ce qui garantit leur survie et
leur pérennité.

 Budgets :

Figure 24 : Fonctions couvertes par les budgets


Ventes
18%
Trésorerie
32%
Achats
14%

Frais généraux
0%
Production
36%

Source : confectionné par l’auteur

Les budgets ne couvrent pas toutes les fonctions de l’entité. Le dirigeant qui élabore ces
budgets cherche à savoir en premier lieu le volume de production et par la suite il détermine
les autres budgets qui sont influencés par les prévisions de production. En conséquence, on
remarque une absence de proactivité par rapport au marché ou par rapport à la demande
(prévisions basées sur les ventes). On trouve d’après l’enquête que 36% des PME ont un
budget de production. Et ces mêmes entreprises donnent également une grande importance à
leurs budgets de trésorerie.

Figure 25 : Fréquence d’élaboration des budgets

AnnuelSemestrielTrimestriel

0%
22%

0%

78%

Source : confectionné par l’auteur


La plupart des PME enquêtées élaborent annuellement leurs budgets.

Figure 26 : Fréquence de révision des budgets

MensuelTrimestrielSemestriel

0%

17%

0%

83%

Source : confectionné par l’auteur

Cette révision est mensuelle dans 83% des cas et se fait plus particulièrement pour le budget
des ventes.

N.B : On peut déduire donc que les pratiques de contrôle de gestion dans les PME ont une
finalité purement financière ce qui réduit la mission du contrôle de gestion à un système à
dominante comptable et financière.

 Le tableau de bord :

Figure 27 : Existence de tableau de bord dans les PME enquêtées


OuiNon

40%

60%

Source : confectionné par l’auteur

60% des entreprises ciblées déclarent l’utilisation de tableau de bord, cependant 40% n’en
utilisent pas, parce qu’il représente un outil de contrôle et de comparaison, un instrument de
dialogue et de communication. Ainsi un outil de pilotage de la performance de l’entreprise.

Section 3 : Résultat et interprétation des résultats

1. Test des hypothèses :

Tableau 3 : Récapitulatif des hypothèses

Hypothèses H1 H2 H3 H4
Décision Retenu Retenu Retenu Rejeter

2. Décision conclusion :

A travers notre étude empirique, nous avons constaté que les PME marocaines enquêtées n'ont
pas encore instauré la fonction contrôle de gestion (excepte quelques-unes). C’est-à-dire que
La fonction contrôle de gestion dans les PME est souvent sous structurée.

Elle est souvent assimilée à la fonction comptable ou financière. Notre étude montre que, pour
la plupart des dirigeants, le système de contrôle de gestion est défini, par le système de
comptabilité conçu principalement pour rendre compte aux autorités fiscales. Cependant on
ne doit pas considérer que la fonction de contrôle de gestion, dans une PME, n'existe pas.
Les résultats montrent qu'i y a une prédominance du dirigeant dans la gestion de la PME ; ils
assurent plusieurs types de responsabilités (y compris la fonction de contrôle de gestion).
C’est-à-dire que pour les PME, ce peut être le comptable qui élabore les budgets et utilise les
techniques du contrôle ou c’est le dirigeant personnellement qui souhaite coordonner et suivre
les activités.

La plupart des PME marocaines enquêtées ne procèdent pas à une formalisation de la


stratégie. Le calcul des coûts s’effectue d’une manière simple pour seulement prendre une
décision ou préparer une offre sur un projet ou produit déterminé. Les budgets sont élaborés
annuellement et peuvent être révisée durant l’année. Les tableaux de bord sont basés sur des
indicateurs purement financiers et ne sont pas utilisés comme outils de pilotage des
performances par l’analyse des écarts et la recherche des causes des dysfonctionnements pour
faire des actions correctives.

Cette étude a été réalisée seulement pour les PME marocaines sur un échantillon de PME qui
ont répondu à notre questionnaire. L'objectif est de recenser les outils et les pratiques de
contrôle de gestion dans ces entités et également montrer leurs spécificités.
Conclusion générale
Pour conclure, on peut dire que la complexification de l’environnement dans lequel
évolue l’ensemble des entreprises, et tout particulièrement les PME, et la croissance
spectaculaire de l’incertitude qui en découle ont provoqué, au cours de la dernière décennie,
l’apparition d’une fonction de contrôle de gestion de plus en plus formalisée, totalement
intégrée au niveau de ses inputs au sein du système d’information générale de l’entreprise et
disposant d’outils spécifiques permettant à la fois le contrôle des opérations et des activités
quotidiennes la gestion des comportements et des attitudes individuelles dans l’entreprise et
son pilotage stratégique dans une perspective de gestion permanente et effective des risques
internes et externes.

Ce développement de la fonction de contrôle de gestion a toutefois été essentiellement étudié


au niveau des grandes entreprises. La PME est restée en effet longtemps en dehors du champ
d’investigation des chercheurs spécialisés dans le domaine du contrôle de gestion alors même
que la nature, l’ampleur et la spécificité des risques auxquels les PME sont quotidiennement
confrontées y justifieraient le développement d’une fonction de contrôle de gestion
particulièrement efficiente. Toutefois, au cours des dernières années, quelques recherches de
terrain ont fait leur apparition. Elles portent soit sur les spécificités du système de contrôle de
gestion en tant que composante du système d’information générale de l’entreprise1, soit sur
les besoins en information propres aux PME et sur l’usage que les dirigeants font de
l’information comptable pour alimenter leur processus de prise de décisions ou leur processus
d’évaluation rétrospective de ces décisions.
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 http://www.enset-media.ac.ma/cpa/definition_pme_maroc_et_europe.htm in: « Les Pme au

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https://www.enset-media.ac.ma/cpa/definition_pme_maroc_et_europe.htm

http://pme-maroc.blogspot.com/2014/08/roles-de-la-pme-au-maroc.html

https://wikimemoires.net/2012/02/place-des-pme-dans-economie-marocaine/
ANNEXES
ANNEXE : Questionnaire

1. Vous êtes

Femme

Homme

2. Quel est le statut juridique de votre entreprise

SA

SARL

SCS

SCA

Autres

3. Quelle est la nature d’activité de l’entreprise

Industrielle

Commerciale

Prestataire de service

Autres

4. Quel âge a votre entreprise

Moins de 5ans

De 5 et 10ans

De 10 à 15ans

Plus de 15ans

5. Quel est le chiffre d’affaire de votre Entreprise


Entre 1MDH et 5MDH

Entre 5MDH et 10MDH

Entre 10MDH et 30MDH

Entre 30MDH et 50MDH

Entre 50MDH et 75MDH

Plus de 75MDH

6. Quel est le nombre d’effectif selon votre Entreprise

Entre 1 et 20 personnes

Entre 20 et 50 personnes

Entre 50 et 100 personnes

Entre 100 et 200 personnes

Plus que 200 personnes

7. Quels sont les objectifs de votre Entreprise

La rentabilité

La part de marché

La pérennité

8. Quelle est la répartition de votre Entreprise selon la stratégie

Pénétration

Spécialisation

9. Pensez-vous que le plan d’action est nécessaire pour votre Entreprise

Oui

Non

10. Quel âge de dirigeant de votre Entreprise


30 à 40 ans

41 à 50 ans

51 à 60ans

11. Quelle est la formation de dirigeant de votre Entreprise

Ingénieur Bac +5

Cadre supérieur

Technicien

Gestionnaire

Bac à BTS Comptabilité, Licence en gestion

Autres

12. Quelle est la responsabilité de dirigeant de votre Entreprise

Responsabilité des finances

Responsabilité Technique

Responsabilité d’exploitation

Responsabilité Administratives du personnel

Autres responsabilités

13. Avez-vous un département contrôle de gestion dans votre Entreprise

Oui

Non

14. Ce service de contrôle de gestion est-il attaché à quelle fonction

Direction générale

Fonction comptable

Fonction financière
Fonction indépendante

Autres

15. Qui fait le contrôle de gestion dans votre entreprise

Le chef d’entreprise

Le gérant

Le contrôleur de gestion

Le comptable

Le responsable financier

16. Quelles sont les outils de contrôle de gestion utilisés par la PME

Comptabilité analytique

Contrôle budgétaire

Comptabilité générale

Tableau de bord

Budgets

Reporting

17. Quelles sont les objectifs de la tenue de la comptabilité analytique

Etre plus efficace au niveau de la gestion

La réactivité au niveau de prise de décision

La réduction des couts des dysfonctionnements

L’augmentation de la qualité de service

L’introduction de changement organisationnel

18. Quelles sont les emplois des couts calculés par votre PME

Analyse des marges


Analyse de la rentabilité par produit

La fixation des prix

Analyse de la rentabilité par client

Analyse de la rentabilité d’un centre de responsabilité

19. Quelle est la fréquence de calcul des couts

Mensuelle

Trimestrielle

Semestrielle

Ponctuellement

Annuelle

20. Quelle est la répartition de votre Entreprise en fonction de la catégorie des couts calculés

Couts complets

Couts directes

Couts standards

Couts variables

Couts marginaux

21. Quelle est la méthode adoptée par votre Entreprise concernant la fixation des prix

Au marché

Aux couts

A la concurrence

Aux comportements des clients

Prix de transfert interne fixé par la maison mère

22. Selon votre Entreprise quelles sont les fonctions couvertes par les budgets
Ventes

Achats

Production

Frais généraux

Trésorerie

23. Quelle est la fréquence d’élaboration des budgets

Annuel

Semestriel

Trimestriel

24. Utilisez-vous un tableau de bord

Oui

Non
Table des matières
Dédicace......................................................................................................................................1

Remerciements............................................................................................................................2

Index des abréviations.................................................................................................................3

Liste des figures..........................................................................................................................7

Liste des tables............................................................................................................................8

Sommaire...................................................................................................................................9

Introduction générale................................................................................................................10

Partie 1 : Cadre théorique et conceptuel.................................................................................13

Chapitre 1 : Cadre théorique du contrôle de gestion.................................................................15

Section 1 : Concept du Contrôle de Gestion............................................................................16

1. Evolution Historique..............................................................................................16
2. Définition de contrôle de gestion...........................................................................16
3. Missions et objectifs du contrôle de gestion...........................................................20
4. Les outils du contrôle de gestion............................................................................22

Section 2 : Contrôle de gestion en contexte PME.....................................................................36

I. Contrôle de gestion dans les PME....................................................................36


1. Concept du contrôle de gestion...................................................................37
2. Contrôle de gestion dans les PME..............................................................37

Chapitre 2 : Les pratiques de contrôle de gestion dans les PME..............................................41

Section 1 : Prise de connaissance des PME marocaine............................................................42

1. Définitions / Spécifiés des PME marocaines................................................................42


2. Importance des PME marocaines..................................................................................44
3. Caractéristiques générales des PME marocaines..........................................................48
4. Place des PME dans l’économie marocaine..................................................................49
5. Structures et mesure d’encadrement des PME..............................................................50
6. Faiblesses et contraintes au développement des PME..................................................54
7. Le choix de la PME.......................................................................................................57
8. Planification stratégique des PME................................................................................59
9. Positionnement stratégique des PME marocaines........................................................64

Section 2 : La spécificité du contrôle de gestion de la PME...................................................65

1. Définition du contrôle de gestion dans le cadre des PME marocaines.........................65


2. Les recherches sur le contrôle de gestion en PME.......................................................68
3. le meilleur outil d’anticipation des risques au sein des PME marocaines....................71
4. les principaux outils de gestion ont utilisé...................................................................73
5. Les clés d’un contrôle de gestion efficace...................................................................81

Partie 2 : Etude empirique cas des PME marocaines...........................................................84

Chapitre 1 : Contexte et la méthodologie de recherche............................................................88

Section 1 : Positionnement épistémologique............................................................................89

1. Les paradigmes épistémologiques...............................................................................89


2. Les modes de raisonnement..........................................................................................91

Section 2 : Méthodologie de la recherche.................................................................................92

1. Description des variables..............................................................................................93


2. Les méthodes de la recherche.......................................................................................94

Section 3 : Choix de la posture épistémologique.....................................................................95

1. Choix de la posture positiviste......................................................................................96


2. Pourquoi le mode de raisonnement hypothético-déductif............................................97
3. Choix du dispositif méthodologique : démarche quantitative.....................................97

Chapitre 2 : Protocole et résultats de l’étude empirique...........................................................99

Section 1 : Protocole de l’étude empirique...............................................................................99

1. Instrument de mesure...................................................................................................99
2. Déroulement de l’enquête et l’élaboration du questionnaire........................................99

Section 2 : Analyse de l’étude empirique..............................................................................100

1. Données statistiques....................................................................................................100

Section 3 : Résultat et interprétation des résultats.................................................................116

1. Test des hypothèses....................................................................................................116


2. Décision conclusion....................................................................................................116

Conclusion générale................................................................................................................117

Bibliographique.......................................................................................................................118
Annexes...................................................................................................................................120

Tables des matières................................................................................................................126


.

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