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Manuel des Normes

Audit légal et contractuel


279

MANUEL DES NORMES


Audit légal et contractuel

TITRE 4

UTILISATION DES TRAVAUX


D’AUTRES PROFESSIONNELS

Octobre 2017 TITRE 4 - Utilisation de travaux d'autres


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UTILISATION DES TRAVAUX D’AUTRES PROFESSIONNELS

SOMMAIRE

4600. AUDITS D’ÉTATS FINANCIERS DE GROUPE (Y COMPRIS


L’UTILISATION DES TRAVAUX DES AUDITEURS DES
COMPOSANTES) — CONSIDÉRATIONS PARTICULIÈRES

4610. UTILISATION DES TRAVAUX DES AUDITEURS INTERNES

4620. UTILISATION PAR L’AUDITEUR DES TRAVAUX D’UN


EXPERT DE SON CHOIX

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NORME 4600 : AUDITS D’ÉTATS FINANCIERS DE GROUPE (Y COMPRIS


L’UTILISATION DES TRAVAUX DES AUDITEURS DES COMPOSANTES) —
CONSIDÉRATIONS PARTICULIÈRES

La Norme d’audit 4600 doit être lue conjointement avec la norme 1200, Objectifs
généraux de l’auditeur indépendant et réalisation d’un audit conforme aux Normes
d’Audit.
Champ d’application de la présente norme
1. Les Normes d’audit s’appliquent aux audits de groupes. La présente norme
traite des considérations particulières concernant les audits de groupes,
notamment ceux dans lesquels interviennent les auditeurs des composantes.

2. La norme, adaptée au contexte dans la mesure nécessaire, peut se révéler utile


pour un auditeur qui fait intervenir d’autres auditeurs dans un audit portant sur
des états financiers qui ne sont pas des états financiers de groupe. Par exemple,
un auditeur peut faire intervenir un autre auditeur pour l’observation de la prise
d’inventaire physique ou l’inspection d’immobilisations corporelles dans un lieu
éloigné.

3. Il se peut que l’auditeur d’une composante soit tenu, en raison des textes légaux
ou réglementaires ou pour une autre raison, d’exprimer une opinion d’audit sur
les états financiers de la composante. L’équipe affectée à l’audit du groupe peut
alors décider d’utiliser, aux fins de l’audit du groupe, les éléments probants sur
lesquels est fondée l’opinion d’audit sur les états financiers de la composante,
mais les exigences de la présente norme s’appliquent néanmoins dans ce cas.
(Réf. : par. A1)

4. Selon la norme 1220, l’associé responsable de l’audit du groupe est tenu de


s’assurer que ceux qui réalisent l’audit du groupe, y compris les auditeurs des
composantes, possèdent collectivement la compétence et les capacités
nécessaires. L’associé responsable de l’audit du groupe est également
responsable de la direction, de la supervision et de la réalisation de l’audit du
groupe.

5. L’associé responsable de l’audit du groupe applique les exigences de la norme


1220, que les travaux sur les informations financières d’une composante soient
réalisés par l’équipe affectée à l’audit du groupe ou par l’auditeur de la
composante. La présente norme a pour but d’aider l’associé responsable de
l’audit du groupe à satisfaire aux exigences de la norme 1220 lorsque des travaux
sur les informations financières des composantes sont réalisés par les auditeurs
des composantes.

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6. Le risque d’audit est fonction des risques d’anomalies significatives dans les états
financiers et du risque que l’auditeur ne détecte pas ces anomalies. Dans un
audit de groupe, le risque d’audit comprend aussi le risque que l’auditeur d’une
composante ne détecte pas une anomalie dans les informations financières de la
composante qui pourrait aboutir à une anomalie significative dans les états
financiers du groupe, et le risque que cette anomalie ne soit pas détectée par
l’équipe affectée à l’audit du groupe. La présente norme précise les points à
prendre en considération par l’équipe affectée à l’audit du groupe pour
déterminer la nature, le calendrier et l’étendue de son intervention dans les
procédures d’évaluation des risques et dans les procédures d’audit
complémentaires mises en œuvre par les auditeurs des composantes
relativement aux informations financières de celles-ci. Cette intervention a pour
but d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés sur lesquels fonder
l’opinion d’audit sur les états financiers du groupe.
Objectifs
7. Les objectifs de l’auditeur sont :
a) de déterminer s’il peut agir en qualité d’auditeur des états financiers du
groupe;
b) s’il agit en qualité d’auditeur des états financiers du groupe :

(i) de communiquer clairement avec les auditeurs des composantes au


sujet de l’étendue et du calendrier de leurs travaux sur les
informations financières relatives aux composantes et au sujet de
leurs constatations,

(ii) d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés concernant


les informations financières des composantes et le processus de
consolidation pour exprimer une opinion indiquant si les états
financiers du groupe ont été préparés, dans tous leurs aspects
significatifs, conformément au référentiel d’information financière
applicable
Définition
8. Dans les normes, on entend par :
a) «composante», une entité ou une activité pour laquelle la direction du
groupe ou d’une composante du groupe prépare des informations
financières qui devraient être incluses dans les états financiers du groupe;
(Réf. : par. A2 à A4)
b) «auditeur d’une composante», un auditeur qui, à la demande de l’équipe
affectée à l’audit du groupe, réalise des travaux sur les informations
financières relatives à une composante aux fins de l’audit du groupe; (Réf.
: par. A7)
c) «direction d’une composante», les dirigeants responsables de la
préparation des informations financières d’une composante;

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d) «seuil de signification pour une composante», le seuil de signification fixé
pour une composante par l’équipe affectée à l’audit du groupe;
e) «groupe», l’ensemble des composantes dont les informations financières
sont incluses dans les états financiers du groupe. Un groupe comprend
toujours plus d’une composante;
f) «audit du groupe», l’audit des états financiers du groupe;
g) «opinion sur les états financiers du groupe», l’opinion d’audit exprimée
sur les états financiers du groupe;
h) «associé responsable de l’audit du groupe», l’associé, ou une autre
personne du cabinet, qui est responsable de la mission d’audit du groupe
et de sa réalisation ainsi que du rapport d’audit sur les états financiers du
groupe qui est délivré au nom du cabinet. Lorsque des co-auditeurs
mènent l’audit du groupe, les associés coresponsables de la mission et
leurs équipes de mission constituent collectivement l’associé responsable
de l’audit du groupe et l’équipe affectée à l’audit du groupe. La présente
norme ne traite toutefois pas des relations entre les co-auditeurs ni des
rapports entre les travaux qu’effectuent respectivement les co-auditeurs;
i) «équipe affectée à l’audit du groupe», les associés, y compris l’associé
responsable de l’audit du groupe, et le personnel professionnel qui
établissent la stratégie générale de l’audit du groupe, communiquent avec
les auditeurs des composantes, effectuent des travaux portant sur le
processus de consolidation et évaluent les conclusions tirées des éléments
probants et servant de fondement à la formation d’une opinion sur les
états financiers du groupe;
j) «états financiers du groupe», des états financiers qui incluent les
informations financières de plus d’une composante. Le terme «états
financiers du groupe» s’entend également des états financiers combinés
qui regroupent les informations financières préparées par des
composantes qui sont sous contrôle commun sans avoir d’entité mère;
k) «direction du groupe», les dirigeants responsables de la préparation et de
la présentation des états financiers du groupe;
l) «contrôles à l’échelle du groupe», les contrôles que la direction du groupe
conçoit, met en place et maintient à l’égard de l’information financière du
groupe;
m) «composante importante», une composante qui, selon l’équipe affectée à
l’audit du groupe, i) est importante financièrement par rapport au groupe,
ou ii) est susceptible, en raison de sa nature ou des circonstances qui lui
sont propres, d’être à l’origine de risques importants d’anomalies
significatives dans les états financiers du groupe. (Réf. : par. A5 et A6)

9. Le «référentiel d’information financière applicable» s’entend du référentiel


d’information financière qui s’applique aux états financiers du groupe. Quant à
l’expression «processus de consolidation», elle englobe :
a) la comptabilisation, l’évaluation, la présentation et la fourniture des
informations financières des composantes dans les états financiers du

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groupe selon la méthode de consolidation, de consolidation
proportionnelle, de la mise en équivalence ou du coût;
b) le regroupement, dans des états financiers combinés, des informations
financières de composantes qui sont sous contrôle commun sans avoir
d’entité mère.
Exigences
Responsabilité
10. L’associé responsable de l’audit du groupe a la responsabilité de diriger,
superviser et réaliser l’audit du groupe conformément aux normes
professionnelles et aux exigences légales et réglementaires applicables, et de
s’assurer du caractère approprié du rapport d’audit délivré, compte tenu des
circonstances. Par conséquent, le rapport d’audit sur les états financiers du
groupe ne doit pas, sauf obligation légale ou réglementaire, faire mention de
l’auditeur d’une composante. Si une telle mention est exigée par les textes
légaux ou réglementaires, le rapport de l’auditeur doit indiquer que la mention
n’atténue en rien la responsabilité de l’associé responsable de l’audit du groupe
ou de son cabinet pour ce qui concerne l’opinion sur les états financiers du
groupe. (Réf. par. A8 et A9)

Acceptation et maintien de la mission


11. Lors de l’application de la norme 1220, l’associé responsable de l’audit du
groupe doit déterminer s’il peut raisonnablement s’attendre à obtenir,
relativement au processus de consolidation et aux informations financières des
composantes, des éléments probants suffisants et appropriés pour permettre de
fonder l’opinion sur les états financiers du groupe. À cette fin, l’équipe affectée à
l’audit du groupe doit acquérir une compréhension du groupe, de ses
composantes et de leurs environnements qui soit suffisante pour déterminer
quelles composantes sont susceptibles d’être importantes. Lorsque des auditeurs
des composantes réalisent des travaux sur les informations financières des
composantes, l’associé responsable de l’audit du groupe doit juger si l’équipe
affectée à l’audit du groupe sera à même d’intervenir dans les travaux des
auditeurs des composantes dans la mesure nécessaire pour obtenir des éléments
probants suffisants et appropriés. (Réf. : par. A10 à A12)

12. Si l’associé responsable de l’audit du groupe conclut :

a) d’une part, qu’il ne sera pas possible pour l’équipe affectée à l’audit du
groupe d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés en raison
des limitations imposées par la direction du groupe,
b) d’autre part, qu’il pourrait en résulter une impossibilité d’exprimer une
opinion sur les états financiers du groupe,

il doit :

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• dans le cas d’une nouvelle mission, ne pas l’accepter, ou, dans le cas
d’une mission récurrente, démissionner lorsqu’il est possible de le
faire selon les textes légaux ou réglementaires applicables;
• dans le cas où les textes légaux ou réglementaires interdisent à
l’auditeur de refuser l’audit dans la mesure du possible, une
impossibilité d’exprimer une opinion sur les états financiers du
groupe. (Réf. : par. A13 à A19)
Termes et conditions de la mission
13. L’associé responsable de l’audit du groupe doit convenir des termes et
conditions de la mission d’audit du groupe conformément à la norme 1210. (Réf.
: par. A20 et A21)

Stratégie générale d’audit et plan de mission


14. L’équipe affectée à l’audit du groupe doit établir une stratégie générale d’audit
du groupe et un plan de mission d’audit du groupe conformément à la norme
2300.

15. L’associé responsable de l’audit du groupe doit revoir cette stratégie générale et
ce plan de mission. (Réf. : par. A22)

Compréhension du groupe, de ses composantes et de leurs environnements


16. L’auditeur est tenu d’identifier et d’évaluer les risques d’anomalies significatives
en acquérant une compréhension de l’entité et de son environnement. L’équipe
affectée à l’audit du groupe doit :
a) approfondir la compréhension du groupe, de ses composantes et de leurs
environnements, y compris des contrôles à l’échelle du groupe, qu’elle a
acquise dans le cadre du processus d’acceptation ou de maintien de la
mission;
b) acquérir une compréhension du processus de consolidation, y compris des
instructions transmises aux composantes par la direction du groupe. (Réf.
: par. A23 à A29)

17. L’équipe affectée à l’audit du groupe doit acquérir une compréhension suffisante
pour :
a) confirmer ou réviser son identification initiale des composantes
susceptibles d’être importantes;
b) évaluer les risques d’anomalies significatives dans les états financiers du
groupe, que celles-ci résultent de fraudes ou d’erreurs. (Réf. : par. A30 et
A31)
Connaissance de l’auditeur de la composante
18. Si l’équipe affectée à l’audit du groupe prévoit demander à l’auditeur d’une
composante d’effectuer des travaux sur les informations financières de la
composante, elle doit déterminer : (Réf. : par. A32 à A35)

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a) si l’auditeur de la composante comprend et respectera les règles de


déontologie qui s’appliquent à l’audit du groupe et, notamment, s’il est
indépendant; (Réf. : par. A37)
b) la compétence professionnelle de l’auditeur de la composante; (Réf. : par.
A38)
c) si elle pourra intervenir dans les travaux de l’auditeur de la composante
dans la mesure nécessaire pour obtenir des éléments probants suffisants et
appropriés;
d) si l’auditeur de la composante exerce dans un environnement
réglementaire où les auditeurs font l’objet d’une surveillance active. (Réf. :
par. A36)

19. Si l’auditeur d’une composante ne satisfait pas aux exigences d’indépendance


qui s’appliquent à l’audit du groupe ou que l’équipe affectée à l’audit du groupe
a de sérieuses réserves sur les points mentionnés aux alinéas 19 a) à c), elle doit
obtenir des éléments probants suffisants et appropriés relativement aux
informations financières de la composante sans demander à l’auditeur de la
composante de réaliser des travaux sur ces informations. (Réf. : par. A39 à A41)

Caractère significatif
20. L’équipe affectée à l’audit du groupe doit déterminer : (Réf. : par. A42)
a) le seuil de signification pour les états financiers du groupe pris dans leur
ensemble, au moment d’établir la stratégie générale d’audit du groupe;
b) le ou les seuils de signification à appliquer, le cas échéant, à certaines
catégories d’opérations, certains soldes de comptes ou certaines
informations à fournir pour lesquels, dans les circonstances propres au
groupe, des anomalies dont les montants sont inférieurs au seuil de
signification pour les états financiers du groupe pris dans leur ensemble
seraient raisonnablement susceptibles d’influencer les décisions
économiques que les utilisateurs des états financiers prennent en se
fondant sur ceux-ci;
c) le seuil de signification pour toute composante où l’auditeur de la
composante effectuera un audit ou un examen aux fins de l’audit du
groupe. Afin de ramener à un niveau suffisamment faible la probabilité
que le cumul des anomalies non corrigées et non détectées dans les états
financiers du groupe excède le seuil de signification pour les états
financiers du groupe pris dans leur ensemble, le seuil de signification
pour une composante doit être inférieur au seuil de signification pour les
états financiers du groupe pris dans leur ensemble; (Réf. : par. A43 et A44)
d) le seuil au-delà duquel les anomalies ne peuvent pas être considérées
comme manifestement négligeables par rapport aux états financiers du
groupe. (Réf. : par. A45)

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21. Dans les cas où l’auditeur d’une composante exécutera un audit aux fins de
l’audit du groupe, l’équipe affectée à l’audit du groupe doit évaluer le caractère
approprié du seuil de signification pour les travaux déterminé au niveau de la
composante. (Réf. : par. A46)

22. Si une composante fait l’objet d’un audit en raison des textes légaux ou
réglementaires ou pour une autre raison et que l’équipe affectée à l’audit du
groupe décide de se servir de cet audit pour obtenir des éléments probants aux
fins de l’audit du groupe, l’équipe doit déterminer si :
a) le seuil de signification pour les états financiers de la composante pris
dans leur ensemble et
b) le seuil de signification pour les travaux au niveau de la composante
satisfont aux exigences de la présente norme.

Réponse à l’évaluation des risques


23. L’auditeur est tenu de concevoir et de mettre en œuvre des réponses appropriées
à son évaluation des risques d’anomalies significatives dans les états financiers.
L’équipe affectée à l’audit du groupe doit déterminer le type de travaux à être
effectués par elle ou, en son nom, par les auditeurs des composantes sur les
informations financières des composantes (voir les paragraphes 25 à 28).
L’équipe affectée à l’audit du groupe doit également déterminer la nature, le
calendrier et l’étendue de son intervention dans les travaux des auditeurs des
composantes (voir les paragraphes 29 et 30).

24. Si la nature, le calendrier et l’étendue des travaux à effectuer sur le processus de


consolidation ou sur les informations financières des composantes reposent sur
l’attente d’un fonctionnement efficace des contrôles à l’échelle du groupe, ou si
les procédures de corroboration ne peuvent fournir à elles seules des éléments
probants suffisants et appropriés au niveau des assertions, l’équipe affectée à
l’audit du groupe doit tester l’efficacité du fonctionnement de ces contrôles ou
demander à l’auditeur de la composante de le faire.
Détermination du type de travaux à effectuer sur les informations financières des
composantes (Réf. : par. A47)

Composantes importantes
25. Dans le cas d’une composante qui est importante en raison de son importance
financière par rapport au groupe, l’équipe affectée à l’audit du groupe ou
l’auditeur de la composante, agissant au nom de l’équipe, doit effectuer un audit
des informations financières de la composante en utilisant le seuil de
signification pour la composante.
26. Dans le cas d’une composante qui est importante parce qu’elle est susceptible
d’être à l’origine de risques importants d’anomalies significatives dans les états
financiers du groupe en raison de sa nature ou des circonstances qui lui sont

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propres, l’équipe affectée à l’audit du groupe ou l’auditeur de la composante
agissant au nom de l’équipe, doit procéder à au moins l’une des interventions
suivantes :
a) réaliser un audit des informations financières de la composante en
utilisant le seuil de signification pour la composante;
b) réaliser un audit d’un ou de plusieurs soldes de comptes ou d’une ou
plusieurs catégories d’opérations ou informations à fournir ayant un lien
avec la probabilité de risques importants d’anomalies significatives dans
les états financiers du groupe; (Réf. : par. A48)
c) mettre en œuvre des procédures d’audit déterminées en fonction de la
probabilité de risques importants d’anomalies significatives dans les états
financiers du groupe. (Réf. : par. A49)

Composantes qui ne sont pas des composantes importantes


27. Dans le cas de composantes qui ne sont pas des composantes importantes,
l’équipe affectée à l’audit du groupe doit mettre en œuvre des procédures
analytiques au niveau du groupe. (Réf. : par. A50)
28. Si l’équipe affectée à l’audit du groupe considère qu’elle ne pourra pas obtenir
des éléments probants suffisants et appropriés sur lesquels fonder l’opinion sur
les états financiers du groupe au moyen :
a) des travaux réalisés sur les informations financières des composantes
importantes;
b) des travaux réalisés sur les contrôles à l’échelle du groupe et sur le
processus de consolidation; et
c) des procédures analytiques mises en œuvre au niveau du groupe,
elle doit sélectionner des composantes qui ne sont pas des composantes
importantes et procéder — ou demander aux auditeurs des composantes de
procéder — à au moins l’une des interventions suivantes à l’égard des
informations financières de chacune des composantes sélectionnées : (Réf. : par.
A51 à A53)
• réaliser un audit des informations financières de la composante en
utilisant le seuil de signification pour la composante;
• réaliser un audit d’un ou de plusieurs soldes de comptes ou d’une ou de
plusieurs catégories d’opérations ou informations à fournir;
• réaliser un examen des informations financières de la composante en
utilisant le seuil de signification pour la composante;
• mettre en œuvre des procédures déterminées.
L’équipe affectée à l’audit du groupe doit faire varier la sélection des
composantes périodiquement.
Intervention dans les travaux effectués par les auditeurs des composantes (Réf. : par. A54 et
A55)
Composantes importantes : évaluation des risques

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29. Lorsque l’auditeur d’une composante importante réalise un audit des
informations financières de la composante, l’équipe affectée à l’audit du groupe
doit intervenir dans l’évaluation des risques par l’auditeur de la composante afin
d’identifier les risques importants d’anomalies significatives dans les états
financiers du groupe. La nature, le calendrier et l’étendue de cette intervention
dépendent de la mesure dans laquelle l’équipe affectée à l’audit du groupe
connaît l’auditeur de la composante, mais l’équipe doit au minimum :
a) s’entretenir avec l’auditeur de la composante ou avec la direction de la
composante sur les activités de la composante qui sont importantes par
rapport au groupe;
b) s’entretenir avec l’auditeur de la composante des possibilités que les
informations financières de la composante comportent des anomalies
significatives résultant de fraudes ou d’erreurs;
c) examiner la documentation de l’auditeur de la composante sur les risques
importants d’anomalies significatives qui ont été identifiés pour ce qui
regarde les états financiers du groupe. Cette documentation peut se
présenter sous la forme d’un mémorandum reflétant la conclusion de
l’auditeur de la composante au sujet des risques importants identifiés.
Risques importants d’anomalies significatives identifiés pour ce qui regarde les états
financiers du groupe : procédures d’audit complémentaires
30. Si des risques importants d’anomalies significatives pour ce qui regarde des états
financiers du groupe ont été identifiés au niveau d’une composante pour laquelle
les travaux sont réalisés par l’auditeur de la composante, l’équipe affectée à
l’audit du groupe doit évaluer le caractère approprié des procédures d’audit
complémentaires à mettre en œuvre en réponse à ces risques. L’équipe affectée à
l’audit du groupe doit également déterminer, en se fondant sur sa connaissance
de l’auditeur de la composante, s’il lui est nécessaire d’intervenir dans les
procédures d’audit complémentaires.
Processus de consolidation

31. L’équipe affectée à l’audit du groupe acquiert, conformément au paragraphe 16,


une compréhension des contrôles à l’échelle du groupe et du processus de
consolidation, y compris des instructions transmises aux composantes par la
direction du groupe. Conformément au paragraphe 24, l’équipe affectée à l’audit
du groupe ou, à sa demande, l’auditeur d’une composante teste l’efficacité du
fonctionnement des contrôles à l’échelle du groupe si la nature, le calendrier et
l’étendue des travaux à effectuer sur le processus de consolidation reposent sur
l’attente d’un fonctionnement efficace des contrôles à l’échelle du groupe, ou si
les procédures de corroboration ne peuvent fournir à elles seules des éléments
probants suffisants et appropriés au niveau des assertions.
32. L’équipe affectée à l’audit du groupe doit concevoir et mettre en œuvre des
procédures d’audit complémentaires portant sur le processus de consolidation
en réponse à son évaluation des risques d’anomalies significatives, dans les états
financiers du groupe, associés au processus de consolidation. Ces procédures

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doivent notamment consister à déterminer si les états financiers du groupe
englobent toutes les composantes.
33. L’équipe affectée à l’audit du groupe doit évaluer le caractère approprié,
l’exhaustivité et l’exactitude des ajustements et reclassements de consolidation,
et elle doit déterminer s’il existe des facteurs de risque de fraude ou des indices
d’un parti pris possible de la part de la direction. (Réf. : par. A56)
34. Si les informations financières d’une composante n’ont pas été préparées selon
les mêmes méthodes comptables que les états financiers du groupe, l’équipe
affectée à l’audit du groupe doit déterminer si les informations financières de
cette composante ont été ajustées de manière appropriée aux fins de la
préparation et de la présentation des états financiers du groupe.
35. L’équipe affectée à l’audit du groupe doit déterminer si les informations
financières dont il est question dans la communication de l’auditeur de la
composante (voir l’alinéa 41 c)) sont celles qui sont incorporées dans les états
financiers du groupe.
36. Si les états financiers du groupe englobent les états financiers d’une composante
dont la date de clôture diffère de celle du groupe, l’équipe affectée à l’audit du
groupe doit déterminer si des ajustements appropriés ont été apportés à ces états
financiers conformément au référentiel d’information financière applicable.
Événements postérieurs à la clôture

37. Lorsque l’équipe affectée à l’audit du groupe ou les auditeurs des composantes
réalisent des audits des informations financières des composantes, ils doivent
mettre en œuvre des procédures conçues pour repérer les événements survenus
dans les composantes entre la date de clôture de celles-ci et la date du rapport de
l’auditeur sur les états financiers du groupe, et pouvant nécessiter un
redressement ou un complément d’information dans les états financiers du
groupe.
38. Lorsque les auditeurs des composantes réalisent des travaux autres qu’un audit
sur les informations financières de celles-ci, l’équipe affectée à l’audit du groupe
doit leur demander de l’aviser s’ils prennent connaissance d’événements
postérieurs à la date de clôture pouvant nécessiter un redressement ou un
complément d’information dans les états financiers du groupe.
Communication avec les auditeurs des composantes

39. L’équipe affectée à l’audit du groupe doit communiquer ses exigences à


l’auditeur d’une composante en temps opportun. Cette communication doit
indiquer les travaux à effectuer, l’utilisation qui en sera faite ainsi que la forme et
le contenu de la communication de l’auditeur de la composante à l’intention de
l’équipe affectée à l’audit du groupe. Elle doit également comprendre les
éléments suivants : (Réf. : par. A57, A58 et A60)
a) une demande faite à l’auditeur de la composante de confirmer qu’il
collaborera avec l’équipe affectée à l’audit du groupe, sachant dans quel
contexte elle utilisera les travaux qu’il réalisera; (Réf. : par. A59)

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b) les règles de déontologie qui s’appliquent à l’audit du groupe, notamment
en matière d’indépendance;
c) dans le cas d’un audit ou d’un examen des informations financières de la
composante, le seuil de signification pour la composante (et, s’il y a lieu, le
ou les seuils de signification pour certaines catégories d’opérations,
certains soldes de comptes ou certaines informations à fournir) ainsi que le
seuil au-delà duquel les anomalies ne peuvent pas être considérées comme
manifestement négligeables par rapport aux états financiers du groupe;
d) les risques importants d’anomalies significatives identifiés pour ce qui
regarde les états financiers du groupe, que ce soit en raison de fraudes ou
d’erreurs, qui sont à prendre en compte par l’auditeur de la composante
dans la réalisation de ses travaux. L’équipe affectée à l’audit du groupe
doit demander à l’auditeur de la composante de lui faire part en temps
opportun des autres risques importants d’anomalies significatives
identifiés pour ce qui regarde les états financiers du groupe, qui résultent
de fraudes ou d’erreurs concernant la composante, et de ses réponses à ces
risques;
e) une liste des parties liées dressée par la direction du groupe ainsi que
l’identité de toute autre partie liée connue de l’équipe affectée à l’audit du
groupe. Cette dernière doit demander à l’auditeur de la composante de
l’informer en temps opportun de l’existence de parties liées que la
direction du groupe ou elle-même n’avait pas préalablement identifiées.
L’équipe affectée à l’audit du groupe doit ensuite déterminer s’il y a lieu
de signaler ces nouvelles parties liées aux autres auditeurs des
composantes.
40. L’équipe affectée à l’audit du groupe doit demander à l’auditeur de la
composante de lui donner communication des questions à prendre en
considération pour tirer une conclusion sur l’audit du groupe. Cette
communication doit : (Réf. : par. A60)
a) indiquer si l’auditeur de la composante s’est conformé aux règles de
déontologie qui s’appliquent à l’audit du groupe, y compris en matière
d’indépendance et de compétence professionnelle;
b) indiquer si l’auditeur de la composante s’est conformé aux exigences de
l’équipe affectée à l’audit du groupe;
c) identifier les informations financières de la composante sur lesquelles
porte le rapport de l’auditeur de la composante;
d) contenir des informations sur les cas de non-conformité aux textes légaux
et réglementaires qui pourraient entraîner une anomalie significative dans
les états financiers du groupe;
e) comprendre une liste des anomalies non corrigées dans les informations
financières de la composante (il n’est pas nécessaire d’inclure les
anomalies qui se trouvent en deçà du seuil fixé pour les anomalies

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292
manifestement négligeables et communiqué par l’équipe affectée à l’audit
du groupe);
f) faire mention des indices d’un parti pris possible de la part de la direction;
g) décrire toute déficience importante relevée dans le contrôle interne au
niveau de la composante;
h) exposer les autres questions importantes que l’auditeur de la composante
a communiquées ou prévoit communiquer aux responsables de la
gouvernance de la composante, y compris toute fraude avérée ou
suspectée impliquant la direction de la composante, des employés ayant
un rôle important dans le contrôle interne au niveau de la composante, ou
d’autres personnes dès lors que la fraude a entraîné une anomalie
significative dans les informations financières de la composante;
i) exposer toute autre question pouvant présenter un intérêt pour l’audit du
groupe ou que l’auditeur de la composante souhaite porter à l’attention de
l’équipe affectée à l’audit du groupe, y compris toute exception dans les
déclarations écrites que l’auditeur de la composante a demandées à la
direction de la composante;
j) exposer les constatations générales, les conclusions ou l’opinion de
l’auditeur de la composante.
Évaluation du caractère suffisant et approprié des éléments probants obtenus
Évaluation de la communication de l’auditeur de la composante et du caractère adéquat de
ses travaux
41. L’équipe affectée à l’audit du groupe doit évaluer la communication de
l’auditeur de la composante (voir le paragraphe 40). Elle doit ensuite :
a) s’entretenir avec l’auditeur de la composante, la direction de la
composante ou la direction du groupe, selon le cas, des questions
importantes soulevées lors de cette évaluation;
b) déterminer s’il est nécessaire de revoir d’autres éléments pertinents de la
documentation de l’auditeur de la composante. (Réf. : par. A61)
42. Si l’équipe affectée à l’audit du groupe conclut que les travaux de l’auditeur de la
composante sont insuffisants, elle doit décider des procédures supplémentaires à
mettre en œuvre et déterminer si c’est elle ou l’auditeur de la composante qui les
mettra en œuvre.
Caractère suffisant et approprié des éléments probants
43. L’auditeur est tenu de réunir des éléments probants suffisants et appropriés dans
le but de ramener le risque d’audit à un niveau suffisamment faible et ainsi
pouvoir tirer des conclusions raisonnables sur lesquelles fonder son opinion.
L’équipe affectée à l’audit du groupe doit déterminer si les procédures d’audit
appliquées au processus de consolidation et les travaux effectués par elle et par
les auditeurs des composantes sur les informations financières des composantes

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293
ont permis d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés sur lesquels
fonder l’opinion sur les états financiers du groupe. (Réf. : par. A62)
44. L’associé responsable de l’audit du groupe doit évaluer les conséquences, pour
l’opinion sur les états financiers du groupe, des anomalies non corrigées (tant
celles relevées par l’équipe affectée à l’audit du groupe que celles signalées par
les auditeurs des composantes) et des cas où il a été impossible d’obtenir des
éléments probants suffisants et appropriés. (Réf. : par. A63)
Communication avec la direction et les responsables de la gouvernance du groupe
Communication avec la direction du groupe
45. L’équipe affectée à l’audit du groupe doit déterminer lesquelles, parmi les
déficiences relevées dans le contrôle interne, sont à communiquer aux
responsables de la gouvernance et à la direction du groupe conformément à la
norme 1265. Pour ce faire, l’équipe affectée à l’audit du groupe doit prendre en
considération :
a) les déficiences qu’elle a relevées dans les contrôles à l’échelle du groupe;
b) les déficiences qu’elle a relevées dans les contrôles internes des
composantes;
c) les déficiences du contrôle interne que les auditeurs des composantes ont
portées à son attention.
46. Si une fraude est détectée par l’équipe affectée à l’audit du groupe ou portée à
son attention par l’auditeur d’une composante, ou si des informations indiquent
une possibilité de fraude, l’équipe affectée à l’audit du groupe doit
communiquer avec la direction du groupe, en temps opportun et à un niveau
hiérarchique approprié, afin que les premiers responsables de la prévention et de
la détection des fraudes soient informés des questions qui relèvent de leur
compétence. (Réf. : par. A64)
47. L’auditeur d’une composante peut être tenu, en raison des textes légaux ou
réglementaires ou pour une autre raison, d’exprimer une opinion d’audit sur les
états financiers de la composante. En pareil cas, l’équipe affectée à l’audit du
groupe doit demander à la direction du groupe d’informer la direction de la
composante de toute question dont l’équipe affectée à l’audit du groupe a
connaissance et qui peut être importante par rapport aux états financiers de la
composante, mais que la direction de la composante peut ignorer. Si la direction
du groupe refuse de communiquer la question à la direction de la composante,
l’équipe affectée à l’audit du groupe doit s’entretenir du problème avec les
responsables de la gouvernance du groupe. Si la question n’est toujours pas
résolue, l’équipe affectée à l’audit du groupe doit, sous réserve des
considérations d’ordre juridique ou professionnel en matière de confidentialité,
envisager de recommander à l’auditeur de la composante de ne pas délivrer son
rapport sur l s états financiers de la composante tant que la question n’est pas
résolue. (Réf. : par. A65)

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Audit légal et contractuel
294
Communication avec les responsables de la gouvernance du groupe
48. L’équipe affectée à l’audit du groupe doit communiquer les points suivants aux
responsables de la gouvernance du groupe, en plus de ceux exigés par la norme
1260 et d’autres normes : (Réf. : par. A66)
a) une description générale du type de travaux à effectuer sur les
informations financières des composantes;
b) une description générale de la nature de l’intervention prévue de l’équipe
affectée à l’audit du groupe dans les travaux à effectuer par les auditeurs
des composantes sur les informations financières des composantes
importantes;
c) les cas où l’évaluation des travaux de l’auditeur d’une composante par
l’équipe affectée à l’audit du groupe amène celle-ci à douter de la qualité
de ces travaux;
d) toute limitation de l’étendue de l’audit du groupe, par exemple lorsqu’une
restriction de l’accès à l’information est imposée à l’équipe affectée à
l’audit du groupe;
e) toute fraude, avérée ou suspectée, impliquant la direction du groupe, la
direction d’une composante, les employés ayant un rôle important dans
les contrôles internes à l’échelle du groupe, ou d’autres personnes dès lors
que la fraude a entraîné une anomalie significative dans les états
financiers du groupe.
Documentation

49. L’équipe affectée à l’audit du groupe doit inclure les éléments suivants dans la
documentation de l’audit :
a) une analyse des composantes, indiquant celles qui sont importantes et le
type de travaux effectués sur les informations financières des
composantes;
b) la nature, le calendrier et l’étendue de l’intervention de l’équipe affectée à
l’audit du groupe dans les travaux effectués par les auditeurs des
composantes à l’égard des composantes importantes, y compris, le cas
échéant, la revue par l’équipe affectée à l’audit du groupe des éléments
pertinents de la documentation constituée par les auditeurs des
composantes et les conclusions qu’elle en a tirées;
c) les communications écrites au sujet des exigences de l’équipe affectée à
l’audit du groupe échangées entre l’équipe et les auditeurs des
composantes.

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295
Modalités d’application et autres commentaires explicatifs
Composantes à auditer en raison des textes légaux ou Dépendamment de la nature et du contexte du groupe, un
réglementaires ou pour une autre raison élément de référence approprié pourrait être l’actif du
A1.Voici des facteurs pouvant influer sur la décision de groupe, son passif, ses flux de trésorerie, son bénéfice ou son
l’équipe affectée à l’audit du groupe d’utiliser ou non un chiffre d’affaires. Par exemple, l’équipe affectée à l’audit du
audit exigé en raison des textes légaux ou réglementaires ou groupe peut considérer que les composantes qui représentent
pour une autre raison comme source d’éléments probants aux plus de 15 % de l’élément de référence retenu sont des
fins de l’audit du groupe : composantes importantes. Un pourcentage plus élevé ou plus
• des différences entre le référentiel d’information financière bas peut cependant être jugé approprié dans certaines
utilisé pour la préparation des états financiers de la circonstances.
composante et celui utilisé pour la préparation des états
financiers du groupe; A6. L’équipe affectée à l’audit du groupe peut également
• des différences entre les normes d’audit et autres normes déterminer qu’il est probable qu’une composante soit, en
appliquées par l’auditeur de la composante et celles raison de sa nature ou des circonstances qui lui sont propres,
appliquées pour l’audit des états financiers du groupe; à l’origine de risques importants d’anomalies significatives
• le fait que l’audit des états financiers de la composante sera dans les états financiers de groupe (c’est-à-dire des risques
achevé ou non dans des délais compatibles avec l’échéancier exigeant une attention particulière dans le cadre de la
pour le groupe. mission14). Par exemple, une composante peut être chargée
des opérations de change et ainsi exposer le groupe à un
Définitions risque important d’anomalies significatives, même si, par
Composante ailleurs, elle n’est pas importante sur le plan financier
A2. La structure d’un groupe influe sur la façon d’en lorsque prise isolément.
déterminer les composantes. Par exemple, le système
d’information financière d’un groupe peut être basé sur une Auditeur d’une composante
structure organisationnelle dans laquelle les informations A7. Il se peut qu’un membre de l’équipe affectée à l’audit
financières sont préparées par la mère et par une ou plusieurs du groupe effectue, à la demande de celle-ci, des travaux
filiales, coentreprises, ou entités détenues comptabilisées sur les informations financières d’une composante aux fins
selon les méthodes de la mise en équivalence ou du coût, sur de l’audit du groupe. Lorsque c’est le cas, ce membre de
une structure organisationnelle dans laquelle elles sont l’équipe affectée à l’audit du groupe est aussi auditeur de la
préparées par le siège social et par une ou plusieurs divisions composante.
ou succursales, ou sur une structure organisationnelle
résultant d’une combinaison de ces deux structures. Responsabilité
Cependant, certains groupes peuvent structurer leur système A8. Bien que les auditeurs des composantes puissent
d’information financière par fonction, par processus, par effectuer des travaux sur les informations financières des
produit ou service (ou groupe de produits ou de services) ou composantes aux fins de l’audit du groupe et qu’ils assument
par zone géographique. En pareils cas, l’entité ou l’activité alors la responsabilité de l’ensemble de leurs constatations,
pour laquelle la direction du groupe ou de la composante conclusions ou opinions, la responsabilité de l’opinion sur
prépare des informations financières qui sont incluses dans les états financiers du groupe incombe à l’associé
les états financiers du groupe peut être une fonction, un responsable de l’audit du groupe ou à son cabinet.
processus, un produit ou un service (ou un groupe de
produits ou de services) ou une zone géographique. A9. Lorsque l’opinion sur les états financiers du groupe est
modifiée parce que l’équipe affectée à l’audit du groupe
A3. Le système d’information financière du groupe peut s’est trouvée dans l’impossibilité d’obtenir des éléments
comporter divers niveaux de composantes, auquel cas il peut probants suffisants et appropriés sur les informations
être préférable de s’en tenir à certains niveaux de financières d’une ou de plusieurs composantes, le paragraphe
regroupement plutôt que d’identifier les composantes en les exposant le fondement de l’opinion modifiée dans le rapport
prenant isolément. de l’auditeur sur les états financiers du groupe indique les
raisons de cette impossibilité sans faire mention des
A4. Un regroupement de composantes d’un niveau donné auditeurs des composantes, à moins que leur mention soit
peut constituer une composante aux fins de l’audit du nécessaire pour expliquer adéquatement la situation.
groupe. Par ailleurs, il se peut qu’une telle composante
prépare elle aussi des états financiers de groupe qui incluent Acceptation et maintien de la mission
les informations financières des composantes qu’elle englobe Acquisition d’une compréhension à l’étape de
(il s’agit alors d’un sous-groupe). La présente norme peut l’acceptation ou du maintien de la mission
donc être appliquée par les différents associés responsables A10. Dans le cas d’une nouvelle mission, l’équipe affectée à
de mission et par les équipes affectées aux audits des l’audit du groupe peut acquérir une compréhension du
différents sous-groupes à l’intérieur d’un groupe plus large. groupe, de ses composantes et de leurs environnements
grâce à :
Composante importante •des informations fournies par la direction du groupe;
A5. D’ordinaire, plus l’importance financière d’une •des communications avec la direction du groupe;
composante est grande, plus les risques d’anomalies •s’il y a lieu, des communications avec l’équipe
significatives dans les états financiers du groupe augmentent. précédemment affectée à l’audit du groupe, la direction des
Pour déterminer les composantes qui, prises isolément, sont composantes ou les auditeurs des composantes.
importantes sur le plan financier, l’équipe affectée à l’audit
du groupe peut se guider en appliquant un pourcentage à un

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296
élément de référence. Le choix de cet élément de référence et
la détermination du pourcentage à lui appliquer impliquent
l’exercice du jugement professionnel.
A11. La compréhension acquise par l’équipe affectée à Accès à l’information
l’audit du groupe peut notamment porter sur : A14. Il peut arriver que l’équipe affectée à l’audit du groupe
•la structure du groupe, tant juridique qu’organisationnelle voit son accès à l’information faire l’objet d’une limitation
(c’est-à-dire l’organisation du système d’information en raison de circonstances sur lesquelles la direction du
financière du groupe); groupe n’a aucune prise, par exemple des lois sur la
•les activités des composantes qui sont importantes par confidentialité et sur la protection des renseignements
rapport au groupe, y compris le secteur d’activité et les personnels ou le refus de l’auditeur d’une composante de
environnements réglementaires, économiques et politiques donner à l’équipe affectée à l’audit du groupe accès à la
dans lesquels ces activités sont menées; documentation d’audit pertinente qu’elle demande à
•le recours à des sociétés de services, y compris les centres consulter. L’accès à l’information peut aussi être limité par
de services partagés; la direction du groupe.
•la description des contrôles à l’échelle du groupe;
•la complexité du processus de consolidation; A15. Il se peut que l’équipe affectée à l’audit du groupe
•la possibilité que des auditeurs qui ne sont pas du même parvienne à obtenir des éléments probants suffisants et
cabinet ou réseau que l’associé responsable de l’audit du appropriés malgré une limitation de son accès à
groupe effectuent des travaux sur les informations l’information. Cependant, cela est d’autant moins probable
financières de composantes et les raisons pour lesquelles la que l’importance de la composante est grande. Par exemple,
direction du groupe a nommé plus d’un auditeur; il est possible que l’équipe affectée à l’audit du groupe n’ait
•la possibilité pour l’équipe affectée à l’audit du groupe : pas accès aux responsables de la gouvernance, à la direction
- d’avoir un accès illimité aux responsables de la ou à l’auditeur (y compris à la documentation pertinente
gouvernance et à la direction du groupe ainsi qu’aux qu’elle demande à consulter) d’une composante
responsables de la gouvernance, à la direction, aux comptabilisée selon la méthode de la mise en équivalence.
informations et aux auditeurs des composantes (y S’il ne s’agit pas d’une composante importante et que
compris à la documentation d’audit pertinente qu’elle l’équipe affectée à l’audit du groupe dispose d’un jeu
demande à consulter), complet d’états financiers de la composante, y compris le
- d’effectuer les travaux nécessaires sur les informations rapport de l’auditeur sur ces états, et a accès aux
financières des composantes. informations sur la composante que possède la direction du
groupe, elle peut alors conclure que ces informations
A12. Dans le cas d’un audit récurrent, des changements constituent des éléments probants suffisants et appropriés
importants peuvent influer sur la capacité de l’équipe concernant la composante. Par contre, s’il s’agit d’une
affectée à l’audit du groupe d’obtenir des éléments probants composante importante, l’équipe affectée à l’audit du groupe
suffisants et appropriés, par exemple : ne pourra pas satisfaire aux exigences de la présente norme
•des changements dans la structure du groupe (tels que qui s’appliquent dans de telles circonstances. Ainsi, elle ne
acquisitions, cessions, réorganisations, changements dans pourra pas intervenir dans les travaux de l’auditeur de la
l’organisation du système d’information financière du composante comme l’exigent les paragraphes 29 et 30. Elle
groupe); ne sera donc pas en mesure d’obtenir des éléments probants
•des changements dans les activités des composantes qui suffisants et appropriés concernant la composante. Les
sont importants par rapport au groupe; conséquences de l’impossibilité pour l’équipe affectée à
•des changements parmi les responsables de la gouvernance l’audit du groupe d’obtenir des éléments probants suffisants
du groupe, la direction du groupe ou les principaux et appropriés sont examinées à la lumière de la norme 5705.
dirigeants des composantes importantes;
•des préoccupations de l’équipe affectée à l’audit du groupe A16. Si la direction du groupe limite l’accès de l’équipe
quant à l’intégrité et à la compétence de la direction du affectée à l’audit du groupe ou de l’auditeur d’une
groupe ou d’une composante; composante à l’information d’une composante importante,
•des changements dans les contrôles à l’échelle du groupe; l’équipe ne pourra pas obtenir des éléments probants
•des changements dans le référentiel d’information suffisants et appropriés.
financière applicable.
A17. Bien que l’équipe affectée à l’audit du groupe puisse
Possibilité d’obtenir des éléments probants suffisants et obtenir des éléments probants suffisants et appropriés si la
appropriés limitation concerne une composante qui n’est pas considérée
A13. Un groupe peut être constitué uniquement de comme une composante importante, la raison de cette
composantes qui ne sont pas considérées comme des limitation peut affecter l’opinion sur les états financiers du
composantes importantes. En pareil cas, l’associé groupe. Par exemple, la fiabilité des déclarations de la
responsable de l’audit du groupe peut raisonnablement direction du groupe et de ses réponses aux demandes
s’attendre à obtenir des éléments probants suffisants et d’informations de l’équipe affectée à l’audit du groupe peut
appropriés sur lesquels fonder l’opinion sur les états s’en trouver compromise.
financiers du groupe si l’équipe affectée à l’audit du groupe
est à même : A18. Il se peut que les textes légaux ou réglementaires
a) d’effectuer des travaux sur les informations financières de interdisent à l’associé responsable de l’audit du groupe de
certaines de ces composantes; et refuser une mission ou de démissionner. Par exemple, dans
b) d’intervenir dans les travaux effectués par les auditeurs de certains pays, l’auditeur est nommé pour une durée
certaines composantes sur les informations financières déterminée et il ne peut démissionner avant la fin de cette
d’autres composantes dans la mesure nécessaire pour obtenir durée. De plus, dans le secteur public, il se peut que

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Audit légal et contractuel
297
des éléments probants suffisants et appropriés. l’auditeur n’ait pas la possibilité de refuser une mission ou
de démissionner, en raison de la nature de son mandat ou de
considérations d’ordre public. La présente norme s’applique
quand même à l’audit du groupe dans ces circonstances. Les
conséquences de l’impossibilité pour l’équipe affectée à
l’audit du groupe d’obtenir des éléments probants suffisants
et appropriés sont examinées à la lumière de la norme 5705
A19. Le rapport de l’auditeur peut contenir une opinion avec Compréhension du groupe, de ses composantes et de
réserve en raison de l’impossibilité pour l’équipe affectée à leurs environnements
l’audit du groupe d’obtenir des éléments probants suffisants Éléments dont l’équipe affectée à l’audit du groupe
et appropriés sur une composante importante comptabilisée acquiert une compréhension
selon la méthode de la mise en équivalence, dans un cas où A23. La norme 2315 contient des indications sur les
l’équipe affectée à l’audit du groupe juge que l’incidence est éléments dont l’auditeur peut tenir compte lorsqu’il acquiert
significative sans toutefois être généralisée. une compréhension : des facteurs sectoriels et
réglementaires, ainsi que des autres facteurs externes ayant
Termes et conditions de la mission une incidence sur l’entité, y compris le référentiel
A20. Le référentiel d’information financière applicable est d’information financière applicable; de la nature de l’entité;
mentionné dans les termes et conditions de la mission, de ses objectifs et stratégies et des risques d’entreprise
lesquels peuvent également préciser d’autres points relatifs à connexes; de la mesure et de l’analyse de la performance
l’audit du groupe, par exemple : financière de l’entité.
• que, dans la mesure permise par les textes légaux ou
réglementaires, la communication entre l’équipe affectée à Instructions transmises aux composantes par la direction
l’audit du groupe et les auditeurs des composantes ne devrait du groupe
faire l’objet d’aucune limitation; A24. La direction du groupe transmet habituellement des
• que les communications importantes entre l’auditeur d’une instructions à ses composantes, afin d’assurer l’uniformité et
composante, les responsables de la gouvernance de la la comparabilité des informations financières. Ces
composante et sa direction, y compris les communications instructions précisent les exigences à respecter pour les
concernant les déficiences importantes du contrôle interne, informations financières des composantes à inclure dans les
devraient être transmises aussi à l’équipe affectée à l’audit états financiers du groupe et comprennent souvent des
du groupe; manuels de procédures comptables et une liasse de
• que les communications importantes entre les autorités de consolidation (parfois appelée «liasse d’informations
réglementation et les composantes concernant les questions financières») servant à la collecte des données, qui consiste
d’information financière devraient être transmises à l’équipe habituellement en une série de formats standard pour la
affectée à l’audit du groupe; communication des informations financières qui seront
• que l’équipe affectée à l’audit du groupe devrait pouvoir, incorporées dans les états financiers du groupe. Cependant,
dans la mesure où elle le juge nécessaire : cette liasse ne se présente généralement pas sous la forme
- avoir accès à l’information, aux responsables de la d’états financiers complets préparés et présentés
gouvernance, à la direction et aux auditeurs des conformément au référentiel d’information financière
composantes (y compris à la documentation d’audit applicable.
pertinente qu’elle demande à consulter),
- effectuer des travaux sur les informations financières A25.Les instructions portent habituellement :
des composantes ou demander à l’auditeur d’une • sur les méthodes comptables à utiliser;
composante de le faire. • sur les obligations d’information légales et autres qui
s’appliquent aux états financiers du groupe, notamment
A21.Les limitations imposées : celles qui concernent :
• à l’accès de l’équipe affectée à l’audit du groupe à - les secteurs isolables et l’information sectorielle,
l’information, aux responsables de la gouvernance, à la - les relations et opérations avec des parties liées,
direction et aux auditeurs des composantes (y compris à la - les opérations et les profits latents intra-groupe,
documentation d’audit pertinente qu’elle demande à - les soldes intra-groupe;
consulter), ou • l’échéancier à respecter.
• à l’étendue des travaux à effectuer sur les informations
financières des composantes, A26.En acquérant une compréhension des instructions,
après l’acceptation de la mission par l’associé responsable l’équipe affectée à l’audit de groupe peut notamment se
de l’audit du groupe entraînent une impossibilité d’obtenir demander :
des éléments probants suffisants et appropriés qui peut • si les instructions pour la préparation de la liasse
affecter l’opinion sur les états financiers du groupe. Dans des d’information financière sont claires et utiles;
circonstances exceptionnelles, cela peut même aboutir à une • si les instructions :
démission, lorsque cela est possible selon les textes légaux - décrivent adéquatement les caractéristiques du
ou réglementaires applicables. référentiel d’information financière applicable,
- prévoient la fourniture d’informations suffisantes
Stratégie générale d’audit et plan de mission pour répondre aux exigences du référentiel
A22. La revue de la stratégie générale et du plan de mission d’information financière applicable, par exemple
d’audit du groupe par l’associé responsable de l’audit du les obligations d’information concernant les
groupe est un élément important dans l’exercice de sa relations et opérations avec des parties liées et
responsabilité de direction des travaux de cet audit. l’information sectorielle,
- permettent de déterminer les ajustements de

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Audit légal et contractuel
298
consolidation à effectuer, par exemple en ce qui
concerne les opérations intra-groupe et les profits
latents, ainsi que les soldes intra-groupe,
- prévoient l’approbation des informations
financières par la direction de la composante.

Fraude • de prendre en compte les facteurs externes et internes


A27. L’auditeur est tenu d’identifier et d’évaluer les risques connus affectant le groupe qui peuvent être à l’origine de
d’anomalies significatives résultant de fraudes, ainsi que de motifs ou de pressions susceptibles d’inciter la direction du
concevoir et de mettre en œuvre des réponses adaptées à son groupe, la direction des composantes ou d’autres personnes à
évaluation des risques. Voici des exemples d’informations commettre une fraude, qui ouvrent des possibilités de
utiles pour l’identification des risques d’anomalies commettre une fraude ou qui sont révélateurs d’une culture
significatives résultant de fraudes dans les états financiers du ou d’un environnement permettant à la direction du groupe, à
groupe : la direction d’une composante ou à d’autres personnes de
• l’évaluation, par la direction du groupe, des risques que les justifier un acte de fraude;
états financiers du groupe comportent des anomalies • de prendre en considération le risque de contournement des
significatives résultant d’une fraude; contrôles par la direction du groupe ou la direction des
• les procédures mises en place par la direction du groupe composantes;
pour identifier les risques de fraude au sein du groupe et pour • de se demander si les méthodes comptables utilisées pour
y répondre, notamment en ce qui concerne les risques de l’établissement des informations financières des
fraude qu’elle a spécifiquement identifiés ou les soldes de composantes aux fins des états financiers du groupe sont
comptes, les catégories d’opérations ou les informations à uniformes et comment les différences entre les méthodes
fournir pour lesquels un risque de fraude est probable; comptables sont détectées et rectifiées (lorsque le référentiel
• la probabilité que certaines composantes soient exposées à d’information financière applicable l’exige);
un risque de fraude; • de discuter de toute fraude détectée dans une composante
• la manière dont les responsables de la gouvernance du ou de tout indice de l’existence d’une fraude dans une
groupe font un suivi des procédures mises en place par la composante;
direction du groupe pour identifier les risques de fraude au • de se communiquer des informations pouvant indiquer des
sein du groupe et pour y répondre, et des contrôles établis cas de non-conformité aux textes légaux ou réglementaires
par la direction du groupe pour réduire ces risques; nationaux, par exemple le versement de pots-de-vin ou des
• les réponses fournies par les responsables de la pratiques inappropriées en matière de prix de cession interne.
gouvernance du groupe, la direction du groupe et les
personnes appropriées au sein de la fonction d’audit interne Facteurs de risque
(et, si cela est jugé pertinent, la direction des composantes, A30. Des exemples de circonstances ou d’événements qui,
les auditeurs des composantes et d’autres personnes) lorsque pris isolément ou collectivement, peuvent indiquer
l’équipe affectée à l’audit du groupe leur a demandé s’ils l’existence de risques d’anomalies significatives dans les
avaient connaissance de fraudes avérées, suspectées ou états financiers du groupe, y compris de risques résultant de
alléguées concernant une composante ou le groupe. fraudes.

Entretiens entre les membres de l’équipe affectée à Évaluation des risques


l’audit du groupe et les auditeurs des composantes au A31. Pour réaliser, au niveau du groupe, son évaluation des
sujet des risques d’anomalies significatives dans les états risques d’anomalies significatives dans les états financiers du
financiers du groupe, y compris les risques de fraude groupe, l’équipe affectée à l’audit du groupe se fonde sur des
A28. Les membres clés de l’équipe de mission sont tenus de informations telles que les suivantes :
s’entretenir des possibilités que les états financiers de • les informations qu’elle a obtenues lors de l’acquisition
l’entité comportent des anomalies significatives résultant de d’une compréhension du groupe, de ses composantes et de
fraudes ou d’erreurs, en insistant tout particulièrement sur les leurs environnements, ainsi que du processus de
risques résultant de fraudes. Dans un audit de groupe, les consolidation, y compris les éléments probants qu’elle a
auditeurs des composantes peuvent également participer à obtenus en évaluant la conception et la mise en place des
ces entretiens. Des facteurs tels que l’expérience antérieure contrôles à l’échelle du groupe et des contrôles relatifs à la
avec le groupe influent sur les décisions de l’associé consolidation;
responsable de l’audit du groupe concernant les personnes • les informations qu’elle a obtenues des auditeurs des
qui participeront à ces entretiens, comment et quand ces composantes.
entretiens auront lieu et quelle en sera l’étendue.
Connaissance de l’auditeur de la composante
A29.Les entretiens fournissent une occasion : A32. L’équipe affectée à l’audit du groupe n’a à acquérir une
• de mettre en commun les connaissances acquises sur les connaissance de l’auditeur d’une composante que si elle
composantes et leurs environnements, y compris les prévoit lui demander d’effectuer des travaux sur les
contrôles à l’échelle du groupe; informations financières de la composante aux fins de l’audit
• d’échanger des informations sur les risques d’entreprise des du groupe. Ainsi, elle n’a pas besoin d’acquérir une
composantes ou du groupe; connaissance des auditeurs des composantes pour lesquelles

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299
• d’échanger des idées afin de déterminer où et comment les elle prévoit simplement mettre en œuvre des procédures
états financiers de groupe peuvent être susceptibles de analytiques au niveau du groupe.
comporter des anomalies significatives résultant de fraudes
ou d’erreurs, comment la direction du groupe et la direction
des composantes pourraient produire et dissimuler des
informations financières mensongères, et comment les actifs Lorsqu’elle fait intervenir de nouveau l’auditeur de la
des composantes pourraient être détournés; composante au cours des exercices ultérieurs, l’équipe
• de déterminer, parmi les pratiques suivies par la direction affectée à l’audit du groupe peut s’appuyer sur son
du groupe ou la direction des composantes, celles qui expérience avec l’auditeur de la composante dans le passé.
peuvent résulter d’un parti pris ou avoir été conçues dans le L’équipe affectée à l’audit du groupe peut demander à
but de gérer le résultat et qui sont susceptibles d’aboutir à l’auditeur de la composante de confirmer si des changements
des informations financières mensongères, par exemple des concernant les points dont il est question sont survenus
pratiques en matière de comptabilisation des produits qui ne depuis l’exercice précédent.
sont pas conformes au référentiel d’information financière
applicable; A36. Lorsque des organismes de surveillance indépendants
Procédures utilisées par l’équipe affectée à l’audit du ont été créés pour assurer la surveillance de la profession
groupe pour acquérir une connaissance de l’auditeur d’auditeur et le suivi de la qualité des audits, une
d’une composante et sources d’éléments probants connaissance du cadre réglementaire peut aider l’équipe
A33. La nature, le calendrier et l’étendue des procédures que affectée à l’audit du groupe à évaluer l’indépendance et la
l’équipe affectée à l’audit du groupe met en œuvre pour compétence de l’auditeur de la composante. Cette
acquérir une connaissance de l’auditeur d’une composante connaissance peut s’acquérir par des informations obtenues
sont influencés par des facteurs tels que l’expérience acquise de l’auditeur de la composante ou de l’organisme de
par le passé auprès de cet auditeur ou la connaissance surveillance indépendant.
préalable de celui-ci, et la mesure dans laquelle il est soumis
aux mêmes politiques et procédures que l’équipe affectée à Règles de déontologie qui s’appliquent à l’audit de
l’audit du groupe, par exemple : groupe
• dans le cas où l’équipe affectée à l’audit du groupe et A37. Lorsque l’auditeur d’une composante effectue des
l’auditeur d’une composante ont en commun : travaux sur les informations financières de la composante
- soit les mêmes politiques et procédures pour la aux fins de l’audit du groupe, il est soumis aux règles de
réalisation des travaux (par exemple, les méthodes déontologie qui s’appliquent à l’audit du groupe. Ces règles
d’audit), peuvent différer ou venir en sus de celles auxquelles
- soit les mêmes politiques et procédures de contrôle l’auditeur de la composante est soumis lorsqu’il réalise un
qualité, audit légal dans son pays. C’est pourquoi l’équipe affectée à
- ou les mêmes politiques et procédures de suivi; l’audit du groupe détermine si l’auditeur de la composante
• en cas de concordance ou de similitude : comprend et respectera les règles de déontologie qui
- des textes légaux et réglementaires ou du système s’appliquent à l’audit du groupe de manière à ce qu’il puisse
de droit, s’acquitter des responsabilités qui lui incombent dans le
- des systèmes de surveillance et de discipline cadre de l’audit du groupe.
professionnelles et d’assurance qualité externe,
- des formations professionnelle et continue, Compétence professionnelle de l’auditeur de la
- des organisations et des normes professionnelles, composante
- de langue et de culture. A38. Pour apprécier la compétence professionnelle de
l’auditeur de la composante, l’équipe affectée à l’audit du
A34. Les facteurs susmentionnés sont en interaction et ne groupe peut notamment déterminer si l’auditeur de la
sont pas mutuellement exclusifs. Par exemple, l’étendue des composante :
procédures que l’équipe affectée à l’audit du groupe met en • connaît suffisamment les normes d’audit et les autres
œuvre pour se renseigner sur l’auditeur d’une composante normes qui s’appliquent à l’audit du groupe pour pouvoir
donnée, qui applique systématiquement les mêmes politiques s’acquitter des responsabilités qui lui incombent dans le
et procédures de contrôle qualité et de suivi et les mêmes cadre de l’audit du groupe;
méthodes d’audit qu’elle, ou qui exerce dans le même pays • possède les compétences particulières (par exemple une
que l’associé responsable de l’audit du groupe, peut être bonne connaissance du secteur d’activité) nécessaires à la
moindre que celle des procédures qu’elle met en œuvre pour réalisation des travaux portant sur les informations
se renseigner sur l’auditeur d’une autre composante, qui financières de la composante;
n’applique pas systématiquement les mêmes politiques et • lorsque cela est pertinent, connaît suffisamment le
procédures de contrôle qualité et de suivi et les mêmes référentiel d’information financière applicable pour pouvoir
méthodes d’audit qu’elle, ou qui exerce dans un pays s’acquitter des responsabilités qui lui incombent dans le
étranger. La nature des procédures mises en œuvre pour l’un cadre de l’audit du groupe (les instructions diffusées par la
et l’autre de ces auditeurs peut également différer. direction du groupe à l’intention des composantes décrivent
souvent les caractéristiques du référentiel d’information
A35. L’équipe affectée à l’audit du groupe dispose de financière applicable).
plusieurs moyens pour se renseigner sur l’auditeur d’une
composante. Par exemple, la première fois qu’elle fait Incidence des renseignements obtenus sur l’auditeur de
intervenir l’auditeur d’une composante, l’équipe affectée à la composante par l’équipe affectée à l’audit du groupe
l’audit du groupe peut : A39. L’équipe affectée à l’audit du groupe ne peut pallier le
• évaluer les résultats du système de suivi du contrôle qualité manque d’indépendance de l’auditeur d’une composante en
lorsque l’équipe affectée à l’audit du groupe et l’auditeur de intervenant dans les travaux de ce dernier ou en mettant en

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300
la composante font partie d’un même cabinet ou réseau qui œuvre des procédures supplémentaires d’évaluation des
est soumis et se conforme à des politiques et procédures de risques ou des procédures d’audit complémentaires sur les
suivi communes; informations financières de la composante.
• visiter l’auditeur de la composante pour s’entretenir avec
lui des points dont il est;
• demander à l’auditeur de la composante de confirmer par
écrit les points dont il est question aux alinéas;
• demander à l’auditeur de la composante de remplir des
questionnaires sur les points dont il est question;
• s’entretenir au sujet de l’auditeur de la composante avec A44. Les composantes pour lesquelles des seuils de
des collègues membres du cabinet de l’associé responsable signification sont établis sont celles dont les informations
de l’audit du groupe ou avec un tiers digne de confiance qui financières feront l’objet d’un audit ou d’un examen aux fins
connaît l’auditeur de la composante; de l’audit du groupe. Le seuil de signification d’une
• obtenir des confirmations du corps ou des corps composante sert à l’auditeur de la composante pour
professionnels dont l’auditeur de la composante est membre, déterminer si les anomalies non corrigées qu’il a détectées
de l’autorité qui lui a conféré le droit d’exercice, ou d’autres sont significatives, prises individuellement ou
tiers. collectivement.

A45. En plus des seuils de signification des composantes, un


A40. Son intervention dans les travaux de l’auditeur de la seuil est fixé pour la communication des anomalies
composante ou la mise en œuvre de procédures détectées dans les informations financières des composantes.
supplémentaires d’évaluation des risques ou de procédures Les anomalies dont le montant excède ce seuil sont
d’audit complémentaires sur les informations financières de communiquées à l’équipe affectée à l’audit du groupe.
la composante peuvent toutefois permettre à l’équipe
affectée à l’audit du groupe de résoudre des préoccupations A46. Dans le cas d’un audit des informations financières
d’importance mineure sur la compétence de l’auditeur de la d’une composante, l’auditeur de la composante (ou l’équipe
composante (par exemple en ce qui concerne sa affectée à l’audit du groupe) détermine le seuil de
connaissance du secteur d’activité) ou de pallier le fait que signification pour les travaux au niveau de la composante.
l’auditeur de la composante n’exerce pas dans un Cela est nécessaire pour ramener à un niveau suffisamment
environnement où les auditeurs font l’objet d’une faible la probabilité que le cumul des anomalies non
surveillance active. corrigées et non détectées dans les informations financières
de la composante excède son seuil de signification. En
A41. Lorsque les textes légaux ou réglementaires lui pratique, l’équipe affectée à l’audit du groupe peut fixer le
interdisent l’accès à des éléments importants de la seuil de signification de la composante à ce montant
documentation de l’auditeur de la composante, l’équipe inférieur. Dans ce cas, l’auditeur de la composante utilise le
affectée à l’audit du groupe peut demander à l’auditeur de la seuil de signification de la composante pour évaluer les
composante de pallier cette situation par la préparation d’un risques d’anomalies significatives dans les informations
mémorandum traitant des informations pertinentes. financières de la composante et concevoir des procédures
d’audit complémentaires en fonction de son évaluation des
Caractère significatif risques, et pour déterminer si les anomalies détectées sont
A42.L’auditeur est tenu : significatives, prises individuellement ou collectivement.
a) lorsqu’il établit sa stratégie générale d’audit, de
déterminer : Réponse à l’évaluation des risques
Détermination du type de travaux à effectuer sur les
1- un seuil de signification pour les états informations financières des composantes
financiers pris dans leur ensemble, A47. Les facteurs suivants sont pris en compte par l’équipe
2- le ou les seuils de signification à appliquer, le affectée à l’audit du groupe lorsqu’elle détermine le type de
cas échéant, à certaines catégories travaux à effectuer sur les informations financières d’une
d’opérations, certains soldes de comptes ou composante et la nature de son intervention dans les travaux
certaines informations à fournir pour lesquels, de l’auditeur de la composante :
dans les circonstances propres à l’entité, des a) l’importance de la composante;
anomalies dont les montants sont inférieurs au b) les risques importants, identifiés, d’anomalies
seuil de signification déterminé pour les états significatives dans les états financiers du groupe;
financiers pris dans leur ensemble seraient c) son évaluation de la conception des contrôles à
raisonnablement susceptibles d’influencer les l’échelle du groupe et de leur mise en place;
décisions économiques que les utilisateurs des d) les renseignements dont elle dispose sur l’auditeur
états financiers prennent en se fondant sur de la composante.
ceux-ci;
b) de déterminer le seuil de signification pour les
travaux.
Dans le contexte d’un audit de groupe, des seuils de
signification distincts sont établis pour les états financiers du
groupe pris dans leur ensemble et pour les informations
financières des composantes. Le seuil de signification fixé
pour les états financiers du groupe pris dans leur ensemble
est utilisé lors de l’établissement de la stratégie générale

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Audit légal et contractuel
301
d’audit du groupe.

A43. Afin de ramener à un niveau suffisamment faible la


probabilité que le cumul des anomalies non corrigées et
non détectées dans les états financiers du groupe excède le
seuil de signification fixé pour les états financiers du groupe
pris dans leur ensemble, le seuil de signification d’une
composante est fixé plus bas que ce premier seuil. Des seuils
de signification différents peuvent être fixés pour les
diverses composantes. Il n’est pas nécessaire que le seuil de
signification d’une composante corresponde à une fraction
donnée du seuil de signification fixé pour les états financiers
du groupe pris dans leur ensemble. Il se peut donc que le
cumul des seuils de signification des composantes excède le • l’importance financière de la composante ou les risques
seuil de signification fixé pour les états financiers du groupe qu’elle présente, par rapport aux autres composantes de la
pris dans leur ensemble. Le seuil de signification d’une même catégorie;
composante donnée est utilisé lors de l’établissement de la • le fait qu’un audit de la composante soit exigé ou non en
stratégie générale d’audit pour cette composante. raison des textes légaux ou réglementaires ou pour une autre
raison.
L’introduction d’un élément d’imprévisibilité dans la
sélection des composantes de cette catégorie peut accroître la
probabilité d’identification des anomalies significatives dans
les informations financières des composantes. Il est fréquent
Composantes importantes de faire cycliquement varier la sélection des composantes.
A48. L’équipe affectée à l’audit du groupe peut déterminer
qu’une composante donnée est une composante importante A52. Il est possible de réaliser un examen des informations
parce qu’il est probable qu’elle soit, en raison de sa nature ou financières d’une composante en en adaptant les dispositions
des circonstances qui lui sont propres, à l’origine de risques au contexte, dans la mesure nécessaire. L’équipe affectée à
importants d’anomalies significatives dans les états l’audit du groupe peut également définir d’autres procédures
financiers du groupe. Il se peut alors que l’équipe affectée à à mettre en œuvre en sus des travaux d’examen.
l’audit du groupe soit en mesure d’identifier les soldes de
comptes, catégories d’opérations ou informations à fournir A53. Comme l’explique le paragraphe A13, un groupe peut
affectés par la probabilité de risques importants. Le cas n’avoir aucune composante importante. Dans ce cas, c’est la
échéant, elle peut décider de procéder, ou de faire procéder détermination du type de travaux à effectuer sur les
par l’auditeur de la composante, à un audit des seuls soldes informations financières des composantes conformément au
de comptes, catégories d’opérations ou informations à paragraphe 28 qui pourrait permettre à l’équipe affectée à
fournir ainsi identifiés. Par exemple, dans le cas décrit au l’audit du groupe d’obtenir des éléments probants suffisants
paragraphe A6, les travaux sur les informations financières et appropriés sur lesquels fonder l’opinion sur les états
de la composante peuvent se limiter à un audit des soldes de financiers du groupe. Il est improbable que l’équipe affectée
comptes, catégories d’opérations ou informations à fournir à l’audit du groupe obtienne de tels éléments probants
qui concernent ses opérations de change. Lorsque l’équipe suffisants et appropriés si elle (ou l’auditeur d’une
affectée à l’audit du groupe demande à l’auditeur d’une composante) ne fait que tester les contrôles à l’échelle du
composante de réaliser un audit d’un ou de plusieurs soldes groupe et appliquer des procédures analytiques aux
de comptes, catégories d’opérations ou informations à informations financières des composantes.
fournir en particulier, elle garde à l’esprit, en communiquant
ses exigences (voir le paragraphe 39), que beaucoup de Intervention dans les travaux effectués par les auditeurs
postes des états financiers sont étroitement liés. des composantes
A54. Les facteurs suivants peuvent influer sur l’intervention
A49. L’équipe affectée à l’audit du groupe peut concevoir de l’équipe affectée à l’audit du groupe dans les travaux de
des procédures d’audit répondant à la probabilité d’un risque l’auditeur d’une composante :
important d’anomalies significatives dans les états financiers a) l’importance de la composante;
de groupe. Par exemple, en cas de probabilité d’un risque b) les risques importants d’anomalies significatives
important d’obsolescence des stocks, l’équipe peut mettre en identifiés relativement aux états financiers du
œuvre, ou demander à l’auditeur de la composante de mettre groupe;
en œuvre, des procédures d’audit déterminées portant sur c) la mesure dans laquelle l’équipe affectée à l’audit
l’évaluation des stocks de la composante qui, sans être une du groupe connaît l’auditeur de la composante.
composante importante, détient une grande quantité de Dans le cas d’une composante importante ou lorsque des
stocks potentiellement obsolètes. risques importants ont été identifiés, l’équipe affectée à
l’audit du groupe met en œuvre les procédures indiquées aux
Composantes qui ne sont pas des composantes paragraphes 29 et 30. Dans le cas d’une composante qui
importantes n’est pas une composante importante, la nature, le calendrier
A50. Le regroupement des informations financières des et l’étendue de l’intervention de l’équipe affectée à l’audit du
composantes aux fins de l’application des procédures groupe dans les travaux de l’auditeur de la composante varie
analytiques peut se faire à différents niveaux, selon les selon la mesure dans laquelle ce dernier est connu de
circonstances de la mission. Les procédures analytiques ont l’équipe. Le fait qu’il ne s’agisse pas d’une composante
pour but de corroborer les conclusions de l’équipe affectée à importante devient alors secondaire. Par exemple, même si

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Audit légal et contractuel
302
l’audit du groupe selon lesquelles les informations une composante n’est pas considérée comme une
financières regroupées des composantes qui ne sont pas des composante importante, l’équipe affectée à l’audit du groupe
composantes importantes ne présentent aucun risque peut néanmoins décider d’intervenir dans l’évaluation des
important d’anomalies significatives. risques que fait l’auditeur de la composante parce qu’elle a
de légers doutes sur la compétence professionnelle de celui-
A51. Des facteurs tels que les suivants peuvent influer sur les ci (par exemple en ce qui concerne sa connaissance du
décisions de l’équipe affectée à l’audit du groupe concernant secteur d’activité) ou parce que l’auditeur de la composante
le nombre de composantes à sélectionner en application du n’exerce pas dans un environnement où les auditeurs font
paragraphe 28, la sélection même de ces composantes et le l’objet d’une surveillance active.
type de travaux à effectuer sur les informations financières
de chacune des composantes sélectionnées :
• l’étendue des éléments probants que l’équipe s’attend à
obtenir relativement aux informations financières des
composantes importantes;
• le fait que la composante ait été créée ou acquise
récemment;
• le fait que la composante ait connu ou non des
changements importants; A58. L’équipe affectée à l’audit du groupe se sert souvent
• le fait que la fonction d’audit interne ait effectué ou non d’une lettre d’instructions pour communiquer ses exigences.
des travaux concernant la composante et, le cas échéant, Quant à l’auditeur de la composante, sa communication avec
l’incidence de ces travaux sur l’audit du groupe; l’équipe affectée à l’audit du groupe prend souvent la forme
• le fait que les composantes utilisent ou non des systèmes et d’un mémorandum ou d’un rapport sur les travaux effectués.
des processus communs; Cependant, la communication entre l’équipe affectée à
• l’efficacité du fonctionnement des contrôles à l’échelle du l’audit du groupe et l’auditeur de la composante ne se fait
groupe; pas nécessairement toujours par écrit. Ainsi, l’équipe
• les fluctuations anormales détectées par la mise en œuvre affectée à l’audit du groupe peut se rendre auprès de
de procédures analytiques au niveau du groupe; l’auditeur de la composante pour s’entretenir avec lui des
A55. En plus de celles décrites aux paragraphes 29, 30 et risques importants identifiés ou pour revoir les éléments
41, les interventions dans les travaux de l’auditeur de la pertinents de sa documentation. Les exigences en matière de
composante peuvent notamment prendre l’une ou plusieurs documentation contenues dans la présente norme et dans
des formes suivantes, selon la mesure dans laquelle l’équipe d’autres normes s’appliquent même en l’absence de
affectée à l’audit du groupe connaît l’auditeur de la communication écrite.
composante :
a) s’entretenir avec la direction ou l’auditeur de la A59. La collaboration entre l’auditeur de la composante et
composante pour acquérir une compréhension de la l’équipe affectée à l’audit du groupe suppose, par exemple,
composante et de son environnement; que l’auditeur de la composante mette à la disposition de
b) revoir la stratégie générale d’audit et le plan de mission de l’équipe les éléments pertinents de sa documentation d’audit,
l’auditeur de la composante; dans la mesure où les textes légaux ou réglementaires ne
c) mettre en œuvre des procédures pour identifier et évaluer l’interdisent pas.
les risques d’anomalies significatives au niveau de la
composante. Ces procédures peuvent être mises en œuvre A60. Lorsque l’auditeur d’une composante est également
avec l’auditeur de la composante ou par l’équipe affectée à membre de l’équipe affectée à l’audit du groupe, l’objectif
l’audit du groupe; qu’a cette dernière de communiquer clairement avec
d) concevoir et mettre en œuvre des procédures d’audit l’auditeur de la composante peut souvent être atteint par
complémentaires. Ces procédures peuvent être conçues et d’autres moyens qu’une communication écrite. Par exemple :
mises en œuvre avec l’auditeur de la composante ou par • l’accès de l’auditeur de la composante à la stratégie
l’équipe affectée à l’audit du groupe; générale d’audit et au plan de mission peut être suffisant
e) participer à la rencontre de fin de mission et aux autres pour qu’il reçoive communication des exigences de l’équipe
rencontres clés entre l’auditeur et la direction de la affectée à l’audit du groupe en ce qui concerne les points
composante; mentionnés au paragraphe 39;
f) revoir d’autres éléments pertinents de la documentation de • une revue de la documentation de l’auditeur de la
l’auditeur de la composante. composante par l’équipe affectée à l’audit du groupe peut
être suffisante pour que celle-ci reçoive communication des
Processus de consolidation questions mentionnées au paragraphe 40, qui sont à prendre
Ajustements et reclassements de consolidation en considération pour tirer une conclusion sur l’audit du
A56. Le processus de consolidation peut nécessiter que l’on groupe.
apporte aux montants communiqués dans les états financiers
du groupe certains ajustements qui sont opérés hors des Évaluation du caractère suffisant et approprié des
systèmes utilisés habituellement pour traiter les opérations et éléments probants obtenus
qui ne sont pas toujours soumis aux mêmes contrôles que les Revue de la documentation de l’auditeur de la
autres données financières. Pour évaluer le caractère composante
approprié, l’exhaustivité et l’exactitude des ajustements de A61. Les éléments de la documentation de l’auditeur de la
consolidation, l’équipe affectée à l’audit du groupe peut : composante qui présentent un intérêt pour l’audit du groupe
• déterminer si les ajustements importants reflètent peuvent varier selon les circonstances. Souvent, l’accent est
adéquatement les événements et opérations sous-jacents; mis sur la documentation d’audit qui est pertinente par
• déterminer si les ajustements importants ont été rapport aux risques importants d’anomalies significatives

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303
correctement calculés et traités, et s’ils ont été autorisés par dans les états financiers du groupe. Le fait que la
la direction du groupe et, s’il y a lieu, par la direction de la documentation de l’auditeur de la composante ait été
composante; soumise aux procédures de revue de son cabinet peut influer
• déterminer si les ajustements importants sont étayés par des sur l’étendue de la revue par l’équipe affectée à l’audit du
documents justificatifs suffisants et appropriés; groupe.
• vérifier le rapprochement et l’élimination des opérations et
des profits latents intra- groupe ainsi que des soldes intra- Caractère suffisant et approprié des éléments probants
groupe. A62. Si l’équipe affectée à l’audit du groupe conclut qu’elle
n’a pas obtenu des éléments probants suffisants et appropriés
Communication avec les auditeurs des composantes sur lesquels fonder l’opinion sur les états financiers du
A57. En l’absence de communication bilatérale efficace avec groupe, elle peut demander à l’auditeur de la composante de
les auditeurs des composantes, l’équipe affectée à l’audit du mettre en œuvre des procédures supplémentaires. Si cela
groupe risque de ne pas pouvoir obtenir des éléments présente trop de difficultés, l’équipe affectée à l’audit du
probants suffisants et appropriés sur lesquels fonder groupe peut appliquer ses propres procédures aux
l’opinion sur les états financiers du groupe. Une informations financières de la composante.
communication claire et en temps opportun des exigences de
l’équipe affectée à l’audit du groupe constitue la base d’une
communication bilatérale efficace entre l’équipe affectée à
l’audit du groupe et l’auditeur d’une composante.

A63. L’évaluation par l’associé responsable de l’audit du


groupe de l’effet cumulé des anomalies (tant celles
relevées par l’équipe affectée à l’audit du groupe que celles
signalées par les auditeurs des composantes) lui permet de
déterminer si les états financiers de groupe, pris dans leur
ensemble, comportent des anomalies significatives.

Communication avec la direction et les responsables de la


gouvernance du groupe
Communication avec la direction du groupe
A64. La norme 1240 contient des exigences et des
indications sur la communication des fraudes à la direction
et, dans le cas où la direction peut être impliquée dans la
fraude, aux responsables de la gouvernance.

A65. Il se peut que la direction du groupe doive tenir


confidentielles certaines informations significatives de nature
sensible. Voici des exemples d’éléments qui peuvent être
importants par rapport aux états financiers d’une composante
mais dont la direction de la composante peut ne pas avoir
conscience :
• poursuites potentielles;
• intention de se départir d’actifs opérationnels importants;
• événements postérieurs à la date de clôture;
• accords juridiques importants.

Communication avec les responsables de la gouvernance


du groupe
A66. Les points que l’équipe affectée à l’audit du groupe
communique aux responsables de la gouvernance du groupe
peuvent comprendre ceux que les auditeurs des composantes
ont portés à son attention et qu’elle juge importants par
rapport aux responsabilités qui incombent aux responsables
de la gouvernance du groupe. La communication avec ces
derniers a lieu à différents moments au cours de l’audit du

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Audit légal et contractuel
304
groupe. Par exemple, les points indiqués aux alinéas 49 a) et
b) peuvent être communiqués après que l’équipe affectée à
l’audit du groupe a déterminé les travaux à effectuer sur les
informations financières des composantes. Par contre, le
point indiqué à l’alinéa 49 c) peut être communiqué à la fin
de l’audit et ceux indiqués aux alinéas 49 d) et e) peuvent
être communiqués lorsqu’ils se présentent.

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305

NORME 4610 : UTILISATION DES TRAVAUX DES AUDITEURS INTERNES

La Norme d’audit 4610 doit être lue conjointement avec la norme 1200, Objectifs
généraux de l’auditeur indépendant et réalisation d’un audit conforme aux Normes
d’Audit.
Champ d’application de la présente norme
50. La présente norme d’audit traite des responsabilités de l’auditeur externe qui
utilise les travaux des auditeurs internes, notamment dans les cas suivants :
a) lorsqu’il utilise les travaux de la fonction d’audit interne en vue d’obtenir
des éléments probants;
b) lorsqu’il demande aux auditeurs internes de lui fournir une assistance
directe, sous sa direction, sa supervision et sa revue.

51. La norme ne s’applique pas en l’absence de fonction d’audit interne. (Réf. :


par. A2)

52. Lorsque l’entité a une fonction d’audit interne, les exigences de la présente
norme concernant l’utilisation des travaux de cette fonction ne s’appliquent
pas dans l’un ou l’autre des cas suivants :
a) les responsabilités et les activités de la fonction ne sont pas pertinentes
pour l’audit;
b) l’auditeur externe, compte tenu de la compréhension préliminaire qu’il a
acquise de la fonction par suite de la mise en œuvre des procédures
prévues par la norme 2315, n’a pas l’intention de s’appuyer sur les travaux
de la fonction pour obtenir des éléments probants.

Rien dans la présente norme n’oblige l’auditeur externe à s’appuyer sur les
travaux de la fonction d’audit interne pour modifier la nature ou le calendrier
des procédures d’audit qu’il mettra en œuvre lui-même ou pour en réduire
l’étendue; il s’agit là d’une décision qui lui appartient lors de l’établissement
de la stratégie générale d’audit.

53. De plus, les exigences de la présente norme concernant l’assistance directe ne


s’appliquent pas si l’auditeur externe n’a pas l’intention de demander aux
auditeurs internes de lui fournir une assistance directe.

54. Il se peut que, dans certains ressorts territoriaux, les textes légaux ou
réglementaires comportent des interdictions ou certaines restrictions
empêchant l’auditeur externe d’utiliser les travaux de la fonction d’audit
interne ou de demander aux auditeurs internes de lui fournir une assistance
directe. Les normes d’audit n’ayant pas préséance sur les textes légaux ou
réglementaires qui régissent l’audit d’états financiers, le respect de telles

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Audit légal et contractuel
306
interdictions ou restrictions n’empêche donc pas l’auditeur externe de se
conformer aux normes d’audit. (Réf. : par. A31)
Relation entre la norme 2315 et la norme 4610
55. De nombreuses entités intègrent des fonctions d’audit interne dans leurs
structures de contrôle interne et de gouvernance. Les objectifs et l’étendue
d’une fonction d’audit interne, la nature de ses responsabilités et son statut
dans l’organisation, y compris ses pouvoirs et ses obligations redditionnelles,
varient grandement et dépendent de la taille et de la structure de l’entité ainsi
que des exigences de la direction et, le cas échéant, des responsables de la
gouvernance.

56. La norme 2315 traite de la façon dont les connaissances et l’expérience de la


fonction d’audit interne peuvent aider l’auditeur externe à acquérir une
compréhension de l’entité et de son environnement, ainsi qu’à identifier et à
évaluer les risques d’anomalies significatives. La norme 2315 explique
également en quoi une communication efficace entre les auditeurs internes et
externes crée aussi un environnement qui permet à l’auditeur externe de
prendre connaissance de questions importantes susceptibles d’avoir une
incidence sur ses travaux.

57. Selon que le statut de la fonction d’audit interne dans l’organisation ainsi que
les politiques et procédures pertinentes favorisent adéquatement ou non
l’objectivité des auditeurs internes, selon le niveau de compétence de la
fonction d’audit interne, et selon que la fonction adopte ou non une approche
systématique et rigoureuse, l’auditeur externe peut également être en mesure
d’utiliser les travaux de la fonction interne de manière constructive et
complémentaire. La présente norme traite des responsabilités qui incombent
à l’auditeur externe lorsque, en s’appuyant sur la compréhension
préliminaire qu’il a acquise de la fonction d’audit interne par suite de la mise
en œuvre de procédures en application de la norme 2315, il a l’intention
d’utiliser les travaux de la fonction d’audit interne en tant qu’éléments
probants. L’utilisation de ces travaux entraîne une modification de la nature
ou du calendrier des procédures d’audit que l’auditeur externe mettra en
œuvre lui-même, ou une réduction de leur étendue.

58. La présente norme traite également des responsabilités de l’auditeur externe


qui envisage de demander aux auditeurs internes de lui fournir une
assistance directe sous sa direction, sa supervision et sa revue.

59. Il peut y avoir, au sein de l’entité, des personnes qui mettent en œuvre des
procédures similaires à celles mises en œuvre par une fonction d’audit
interne. Toutefois, à moins d’être mises en œuvre par une fonction objective
et compétente qui adopte une approche systématique et rigoureuse assortie
d’un contrôle qualité, ces procédures seraient considérées comme des
contrôles internes, et l’obtention d’éléments probants concernant l’efficacité

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307
de ces contrôles ferait partie des réponses de l’auditeur à l’évaluation des
risques conformément à la norme 2330.

Responsabilité de l’auditeur externe concernant l’audit


60. L’auditeur externe assume l’entière responsabilité de l’opinion d’audit qu’il
exprime, et l’utilisation qu’il fait des travaux de la fonction d’audit interne ou
de l’assistance directe qui lui est fournies par les auditeurs internes dans le
cadre de la mission n’atténue en rien cette responsabilité. Même s’ils peuvent
mettre en œuvre des procédures similaires à celles mises en œuvre par
l’auditeur externe, ni la fonction d’audit interne ni les auditeurs internes ne
sont indépendants de l’entité comme l’auditeur externe est tenu de l’être dans
le cadre d’un audit d’états financiers conformément à la norme 1200. La
présente norme définit par conséquent les conditions qui sont nécessaires
pour que l’auditeur externe puisse utiliser les travaux des auditeurs internes.
Elle définit également la charge de travail nécessaire pour obtenir des
éléments probants suffisants et appropriés indiquant que les travaux de la
fonction d’audit interne ou des auditeurs internes qui fournissent une
assistance directe sont adéquats aux fins de l’audit. Les exigences de la norme
visent à fournir un cadre pour l’exercice du jugement par les auditeurs
externes concernant l’utilisation des travaux des auditeurs internes afin
d’éviter une surutilisation ou une utilisation indue de ces travaux.

Objectifs
61. Lorsque l’entité a une fonction d’audit interne et que l’auditeur externe a
l’intention de s’appuyer sur les travaux de cette dernière pour modifier la
nature ou le calendrier des procédures d’audit qu’il mettra en œuvre lui-
même ou pour en réduire l’étendue, ou de demander aux auditeurs internes
de lui fournir une assistance directe, les objectifs de l’auditeur externe sont :

a) de déterminer s’il convient d’utiliser les travaux de la fonction d’audit


interne ou de demander aux auditeurs internes de lui fournir une
assistance directe, et si oui, dans quels secteurs de l’audit et dans
quelle mesure;

et, une fois cela établi :

b) lorsqu’il utilise les travaux de la fonction d’audit interne, de


déterminer si ces travaux sont adéquats aux fins de l’audit;
c) lorsqu’il demande aux auditeurs internes de lui fournir une assistance
directe, de diriger, superviser et passer en revue leurs travaux.
Définitions
62. Dans les normes, on entend par :

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308
a. «fonction d’audit interne», une fonction qui, au sein d’une entité, mène
des activités d’assurance et de services-conseils conçues pour évaluer
et améliorer l’efficacité des processus de gouvernance, de gestion des
risques et de contrôle interne de l’entité. (Réf. : par. A1 à A4)
b. «assistance directe», la mise en œuvre de procédures d’audit par les
auditeurs internes, à la demande de l’auditeur externe et sous sa
direction, sa supervision et sa revue.
Exigences
Détermination de la pertinence de l’utilisation des travaux de la
fonction d’audit interne, des secteurs de l’audit concernés et de
l’étendue de l’utilisation
Évaluation de la fonction d’audit interne

63. L’auditeur externe doit déterminer la pertinence de l’utilisation des travaux


de la fonction d’audit interne aux fins de l’audit en évaluant :
a. la mesure dans laquelle le statut de la fonction d’audit interne dans
l’organisation ainsi que les politiques et procédures pertinentes
favorisent l’objectivité des auditeurs internes; (Réf. : par. A5 à A9)
b. le niveau de compétence de la fonction d’audit interne; (Réf. : par. A5 à
A9)
c. l’adoption ou non par la fonction d’audit interne d’une approche
systématique et rigoureuse assortie d’un contrôle qualité. (Réf. : par.
A10 et A11)
64. L’auditeur externe ne doit pas utiliser les travaux de la fonction d’audit
interne s’il détermine que :
a. le statut de la fonction dans l’organisation ainsi que les politiques et
procédures pertinentes ne favorisent pas adéquatement l’objectivité
des auditeurs internes;
b. la fonction ne présente pas la compétence suffisante;
c. la fonction n’adopte pas une approche systématique et rigoureuse
assortie d’un contrôle qualité. (Réf. : par. A12 à A14)

Détermination de la nature et de l’étendue des travaux de la fonction d’audit interne


pouvant être utilisés

65. Pour déterminer les secteurs de l’audit à l’égard desquels les travaux de la
fonction d’audit interne peuvent être utilisés et l’étendue de l’utilisation de
ces travaux, l’auditeur externe doit prendre en considération la nature et
l’étendue des travaux qui ont été ou qui seront réalisés par la fonction d’audit
interne et leur pertinence par rapport à la stratégie générale d’audit et au plan
de mission. (Réf. : par. A15 à A17)
66. L’auditeur externe doit porter tous les jugements qui sont importants dans le
cadre de la mission et, afin d’empêcher une utilisation indue des travaux de

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Audit légal et contractuel
309
la fonction d’audit interne, il doit prévoir faire une utilisation moins
importante des travaux de la fonction d’audit interne et effectuer lui-même
une part plus importante des travaux, et ce : (Réf. : par. A15 à A17)
a. plus le jugement intervient dans :

a) la planification et la mise en œuvre des procédures d’audit


pertinentes,

b) l’évaluation des éléments probants réunis; (Réf. : par. A18


et A19)

b. plus le risque d’anomalies significatives évalué au niveau des


assertions est élevé, compte tenu particulièrement des risques
identifiés comme étant importants; (Réf. : par. A20 à A22)
c. moins la mesure dans laquelle le statut de la fonction d’audit interne
dans l’organisation ainsi que les politiques et procédures pertinentes
favorisent adéquatement l’objectivité des auditeurs internes; et
d. plus le niveau de compétence de la fonction d’audit interne est faible.

67. L’auditeur externe doit également évaluer si, dans l’ensemble, l’utilisation des
travaux de la fonction interne dans la mesure prévue lui permettrait de
conserver une intervention suffisante dans l’audit, compte tenu du fait qu’il
assume l’entière responsabilité de l’opinion d’audit qu’il exprime. (Réf. : par.
A15 à A22)

68. Lorsqu’il communique aux responsables de la gouvernance les grandes lignes


de l’étendue et du calendrier prévus de l’audit conformément à la norme
1260, l’auditeur externe doit indiquer de quelle façon il a prévu utiliser les
travaux de la fonction d’audit interne. (Réf. : par. A23)
Utilisation des travaux de la fonction d’audit interne
69. Si l’auditeur externe a l’intention d’utiliser les travaux de la fonction d’audit
interne, il doit s’entretenir avec celle-ci de l’utilisation prévue de ces travaux
afin de permettre la coordination de leurs activités respectives. (Réf. : par.
A24 à A26)

70. L’auditeur externe doit lire les rapports de la fonction d’audit interne portant
sur les travaux de celle-ci qu’il a l’intention d’utiliser pour acquérir une
compréhension de la nature et de l’étendue des procédures d’audit qu’elle a
mises en œuvre et des constatations qu’elle en a dégagées.

71. Pour déterminer le caractère adéquat des travaux de la fonction d’audit


interne qu’il a l’intention d’utiliser aux fins de la mission d’audit, l’auditeur
externe doit mettre en œuvre des procédures d’audit suffisantes à l’égard de
l’ensemble de ces travaux, notamment évaluer si :

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Audit légal et contractuel
310
a. les travaux de la fonction ont été correctement planifiés, réalisés,
supervisés, passés en revue et documentés;
b. la fonction a obtenu des éléments probants suffisants et appropriés lui
permettant de tirer des conclusions raisonnables;
c. les conclusions dégagées sont appropriées dans les circonstances et les
rapports établis par la fonction sont cohérents avec les résultats des
travaux effectués. (Réf. : par. A27 à A30)

72. La nature et l’étendue des procédures d’audit mises en œuvre par l’auditeur
externe doivent être fonction de son évaluation des éléments suivants :
a. la mesure dans laquelle le jugement intervient;
b. le risque d’anomalies significatives;
c. la mesure dans laquelle le statut de la fonction d’audit interne dans
l’organisation ainsi que les politiques et procédures pertinentes
favorisent l’objectivité des auditeurs internes;
d. le niveau de compétence de la fonction; (Réf. : par. A27 à A29)

et doivent comprendre la réexécution de certains des travaux. (Réf. : par.


A30)

73. L’auditeur externe doit également évaluer si les conclusions qu’il a dégagées
concernant la fonction d’audit interne en application du paragraphe 12 de la
présente norme, et si la détermination de la nature et de l’étendue de
l’utilisation des travaux de la fonction aux fins de l’audit en application des
paragraphes 15 et 16 de la présente norme demeurent appropriées.
Détermination de la pertinence du recours à l’assistance directe des
auditeurs internes, des secteurs de l’audit concernés et de l’étendue du
recours
Détermination de la pertinence du recours aux auditeurs internes pour obtenir une
assistance directe aux fins de l’audit

74. Il se peut que les textes légaux ou réglementaires interdisent à l’auditeur


externe d’obtenir une assistance directe des auditeurs internes. Le cas
échéant, les paragraphes 26 à 34 et 36 ne s’appliquent pas. (Réf. : par. A31)

75. Si aucun texte légal ou réglementaire n’interdit à l’auditeur externe d’avoir


recours à l’assistance directe des auditeurs internes dans le cadre de la
mission d’audit, et s’il a l’intention de le faire, il doit évaluer l’existence de
menaces pour l’objectivité des auditeurs internes et, le cas échéant,
l’importance de ces menaces, ainsi que le niveau de compétence des auditeurs
internes qui lui fourniront une telle assistance. L’évaluation par l’auditeur
externe de l’existence de menaces pour l’objectivité des auditeurs internes, et
le cas échéant, de l’importance de ces menaces, doit comprendre des
demandes d’information auprès des auditeurs internes sur les intérêts et

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311
relations qui pourraient constituer une menace à l’objectivité de ces derniers
(Réf. : par. A32 à A34)

76. L’auditeur externe ne doit pas avoir recours à l’assistance directe d’un
auditeur interne dans l’une ou l’autre des circonstances suivantes :
a. lorsqu’il existe des menaces importantes pour l’objectivité de l’auditeur
interne;
b. lorsque l’auditeur interne ne possède pas une compétence suffisante
pour réaliser les travaux proposés. (Réf. : par. A32 à A34)

Détermination de la nature et de l’étendue des travaux pouvant être confiés aux auditeurs
internes qui fournissent une assistance directe

77. Pour déterminer la nature et l’étendue des travaux qu’il peut confier à des
auditeurs internes, ainsi que la nature, le calendrier et l’étendue de la
direction, de la supervision et de la revue qui sont appropriés dans les
circonstances, l’auditeur externe doit prendre en considération :
a. la mesure dans laquelle le jugement intervient dans :

a) la planification et la mise en œuvre des procédures d’audit


pertinentes,

b) l’évaluation des éléments probants réunis;

b. l’évaluation du risque d’anomalies significatives;


c. son évaluation de l’existence de menaces pour l’objectivité des
auditeurs internes et, le cas échéant, de l’importance de ces menaces,
ainsi que du niveau de compétence des auditeurs internes qui lui
fourniront l’assistance directe. (Réf. : par. A35 à A39)

78. L’auditeur externe ne doit pas demander aux auditeurs internes de lui fournir
une assistance directe dans la mise en œuvre de procédures qui :
a. impliquent de porter des jugements importants dans le cadre de la
mission d’audit; (Réf. : par. A19)
b. ont trait à une situation où le risque d’anomalies significatives est élevé
et la part de jugement nécessaire pour la mise en œuvre des
procédures d’audit pertinentes ou l’évaluation des éléments probants
réunis est autre que limitée; (Réf. : par. A38)
c. ont trait à des travaux auxquels les auditeurs internes ont participé et
qui ont fait ou feront l’objet de communications à la direction ou aux
responsables de la gouvernance par la fonction d’audit interne;
d. ont trait aux décisions que prend l’auditeur externe conformément à la
présente norme concernant la fonction d’audit interne et l’utilisation
de ses travaux ou le recours à son assistance directe. (Réf. : par. A35 à
A39)

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312
79. Après avoir évalué de manière appropriée la pertinence du recours à
l’assistance directe des auditeurs internes et, le cas échéant, l’étendue de ce
recours, l’auditeur externe doit, lorsqu’il communique aux responsables de la
gouvernance les grandes lignes de l’étendue et du calendrier prévus des
travaux d’audit conformément à la norme 1260, leur indiquer la nature et
l’étendue de l’assistance directe des auditeurs internes à laquelle il a
l’intention d’avoir recours, de manière à s’entendre avec eux sur le fait qu’un
tel recours n’est pas excessif dans les circonstances de la mission. (Réf. : par.
A39)

80. L’auditeur externe doit évaluer si, dans l’ensemble, le recours à l’assistance
directe des auditeurs internes dans la mesure prévue ainsi que l’utilisation
prévue des travaux de la fonction d’audit interne n’aboutiraient pas à une
absence d’intervention suffisante de sa part dans l’audit, compte tenu du fait
qu’il assume l’entière responsabilité de l’opinion d’audit qu’il exprime.

Recours à l’assistance directe des auditeurs internes


81. Avant de demander aux auditeurs internes de lui fournir une assistance
directe aux fins de l’audit, l’auditeur externe doit :
a. obtenir l’accord écrit d’un représentant autorisé de l’entité confirmant
qu’il sera permis aux auditeurs internes de suivre les instructions de
l’auditeur externe et que l’entité n’interviendra pas dans les travaux
que les auditeurs internes effectueront pour l’auditeur externe;
b. obtenir l’accord écrit des auditeurs internes confirmant qu’ils
respecteront la confidentialité de certaines questions selon les
instructions de l’auditeur externe et informeront celui-ci de toute
menace à leur objectivité.

82. L’auditeur doit diriger, superviser et passer en revue les travaux réalisés par
les auditeurs internes dans le cadre de la mission conformément à la norme
1220. À cette fin :
a. la nature, le calendrier et l’étendue de la direction, de la supervision et
de la revue doivent tenir compte du fait que les auditeurs internes ne
sont pas indépendants de l’entité et être fonction des résultats de
l’évaluation des facteurs énumérés au paragraphe 28 de la présente
norme;
b. les procédures de revue doivent comprendre le contrôle, par l’auditeur
externe, des éléments probants obtenus dans le cadre de certains des
travaux effectués par les auditeurs internes.
La direction, la supervision et la revue, par l’auditeur externe, des travaux
réalisés par les auditeurs internes doivent être suffisantes pour le convaincre
que les auditeurs internes ont obtenu des éléments probants suffisants et
appropriés pour étayer les conclusions tirées de ces travaux. (Réf. : par. A40 et
A41)

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313
83. En assurant la direction, la supervision et la revue des travaux effectués par
les auditeurs internes, l’auditeur externe doit demeurer attentif aux éléments
indiquant que les évaluations qu’il a faites en application du paragraphe 26
ne sont plus appropriées.
Documentation
84. Si l’auditeur externe utilise les travaux de la fonction d’audit interne, il doit
consigner dans la documentation de l’audit :
a. l’évaluation :

a) du fait que le statut de la fonction au sein de l’organisation


et les politiques et procédures pertinentes favorisent
adéquatement ou non l’objectivité des auditeurs internes,

b) du niveau de compétence de la fonction,

c) du fait que la fonction adopte ou non une approche


systématique et rigoureuse assortie d’un contrôle qualité;
b. la nature et l’étendue des travaux utilisés et les raisons pour avoir
décidé de les utiliser;
c. les procédures d’audit mises en œuvre par l’auditeur externe pour
évaluer le caractère adéquat des travaux utilisés.

85. Lorsque l’auditeur externe a recours à l’assistance directe des auditeurs


internes dans le cadre de l’audit, il doit inclure dans la documentation de
l’audit :
a. l’évaluation de l’existence de menaces pour l’objectivité des auditeurs
internes et, le cas échéant, l’importance de ces menaces, ainsi que
l’évaluation du niveau de compétence des auditeurs externes auxquels
il a demandé de lui fournir une assistance directe;
b. les motifs de la décision concernant la nature et l’étendue des travaux
effectués par les auditeurs internes;
c. qui a passé en revue les travaux effectués, ainsi que la date et l’étendue
de cette revue, conformément à la norme 1230;
d. les accords écrits obtenus d’un représentant autorisé de l’entité et des
auditeurs internes en application du paragraphe 32 de la présente
norme;
e. les feuilles de travail préparées par les auditeurs internes qui ont fourni
une assistance directe dans le cadre de la mission d’audit.

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314
Modalités d’application et autres commentaires explicatifs
Définition de «fonction d’audit interne» Ce sont plutôt la nature des activités, la mesure dans laquelle
A1. Les objectifs des fonctions d’audit interne et l’étendue le statut de la fonction d’audit interne dans l’organisation
de leurs attributions englobent généralement des activités ainsi que les politiques et procédures pertinentes favorisent
d’assurance et de services-conseils conçues pour évaluer et l’objectivité des auditeurs internes, la compétence et
améliorer l’efficacité des processus de gouvernance, de l’approche systématique et rigoureuse de la fonction qui sont
gestion des risques et de contrôle interne de l’entité tels que : pertinentes. Dans la présente norme, les mentions relatives
Activités liées à la gouvernance aux travaux de la fonction interne visent également les
• La fonction d’audit interne peut évaluer le processus de activités pertinentes d’autres fonctions ou de tiers
gouvernance en ce qui touche la réalisation des objectifs fournisseurs qui présentent ces caractéristiques.
concernant l’éthique et les valeurs de l’entité, la gestion de la
performance et la reddition de comptes, la communication de A3. De plus, en raison des menaces auxquelles font face les
l’information sur les risques et les contrôles aux secteurs personnes assumant des fonctions et des responsabilités liées
concernés de l’organisation et l’efficacité de la à l’exploitation et à la gestion qui sont extérieures à la
communication entre les responsables de la gouvernance, les fonction d’audit interne de l’entité, ces personnes ne peuvent
auditeurs externes et internes et la direction. être considérées comme faisant partie d’une fonction d’audit
Activités liées à la gestion des risques interne aux fins de la présente norme, même si elles sont
• La fonction d’audit interne peut aider l’entité en identifiant susceptibles de réaliser des activités de contrôle pouvant
et en évaluant les risques auxquels elle est exposée de faire l’objet de tests conformément à la norme 2330. C’est
manière importante et en participant à l’amélioration des pourquoi les contrôles de surveillance mis en œuvre par un
systèmes de gestion des risques et du contrôle interne (y propriétaire-dirigeant ne sont pas considérés comme étant
compris l’efficacité du processus d’information financière). l’équivalent d’une fonction d’audit interne.
• La fonction d’audit interne peut mettre en œuvre des
procédures pour aider l’entité à détecter les fraudes. A4. Bien que les objectifs de la fonction d’audit interne
Activités liées au contrôle interne d’une entité et ceux de l’auditeur externe diffèrent, la
• Évaluation du contrôle interne. La fonction d’audit interne fonction peut mettre en œuvre des procédures d’audit
peut être expressément chargée d’examiner les contrôles, semblables à celles mises en œuvre par l’auditeur externe
d’évaluer leur fonctionnement et de recommander des dans le cadre d’un audit d’états financiers. Le cas échéant,
améliorations à y apporter. Ce faisant, la fonction d’audit l’auditeur externe peut utiliser les travaux de la fonction aux
interne fournit une assurance à l’égard des contrôles. Par fins de son audit dans l’un ou l’autre des buts suivants, ou
exemple, la fonction d’audit interne peut planifier et mettre dans les deux :
en œuvre des tests ou d’autres procédures afin de fournir, à • pour obtenir des informations pertinentes pour son
la direction et aux responsables de la gouvernance, une évaluation des risques d’anomalies significatives résultant de
assurance quant à la conception, à la mise en place et à fraudes ou d’erreurs. À cet égard, la norme 2315 exige de
l’efficacité du fonctionnement des contrôles internes, y l’auditeur externe qu’il acquière une compréhension de la
compris ceux qui sont pertinents pour l’audit. nature des responsabilités de la fonction d’audit interne, de
• Examen de l’information financière et opérationnelle. La son statut au sein de l’organisation, et des activités qu’elle a
fonction d’audit interne peut être chargée de revoir les mises ou qu’elle mettra en œuvre, et qu’il procède à des
moyens employés pour identifier, comptabiliser, mesurer, demandes d’informations auprès des personnes appropriées
classer et communiquer l’information financière et au sein de la fonction d’audit interne (lorsque l’entité en a
opérationnelle, et de procéder à des investigations une);
particulières sur des éléments donnés, notamment en • à moins que les textes légaux ou réglementaires comportent
soumettant des opérations, des soldes et des procédures à des des interdictions ou certaines restrictions l’en empêchant,
tests de détail. l’auditeur externe peut, après évaluation appropriée, décider
• Revue des activités d’exploitation. La fonction d’audit d’utiliser les travaux réalisés par la fonction d’audit interne
interne peut être chargée d’examiner l’économie, l’efficience au cours de la période, en remplacement partiel des éléments
et l’efficacité avec lesquelles sont gérées les activités probants à obtenir lui- même.
d’exploitation de l’entité, y compris ses activités non De plus, à moins que les textes légaux ou réglementaires
financières. comportent des interdictions ou certaines restrictions l’en
• Examen de la conformité aux textes légaux et empêchant, l’auditeur externe peut demander aux auditeurs
réglementaires. La fonction d’audit interne peut être chargée internes de mettre en œuvre des procédures d’audit sous sa
d’examiner la conformité aux textes légaux et réglementaires direction, sa supervision et sa revue (dans la présente norme,
et aux autres exigences externes, ainsi qu’aux politiques et ces travaux sont désignés par le terme «assistance directe»).
directives de la direction et aux autres exigences internes.
Détermination de la pertinence de l’utilisation des
A2.Des activités similaires à celles exercées par une travaux de la fonction d’audit interne, des secteurs de
fonction d’audit interne peuvent être menées par des l’audit concernés et de l’étendue de l’utilisation
fonctions autrement désignées au sein de l’entité. Les Évaluation de la fonction d’audit interne
activités d’une fonction d’audit interne peuvent aussi être Objectivité et compétence
confiées, en tout ou en partie, à un tiers fournisseur de A5.L’auditeur externe exerce son jugement professionnel
services. Ni la désignation de la fonction, ni le fait que les pour déterminer si les travaux de la fonction d’audit interne
activités soient mises en œuvre par l’entité ou un tiers peuvent être utilisés aux fins de l’audit et pour établir la
fournisseur de services ne sont les seuls facteurs nature et l’étendue des travaux de la fonction d’audit interne
déterminants du fait que l’auditeur externe puisse ou non qui peuvent être utilisés dans les circonstances.
utiliser les travaux de la fonction d’audit interne.

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A6. La mesure dans laquelle le statut de la fonction d’audit • les auditeurs internes sont ou non membres de corps
interne dans l’organisation ainsi que les politiques et professionnels pertinents qui les obligent à respecter les
procédures pertinentes favorisent l’objectivité des auditeurs normes professionnelles applicables, y compris les exigences
internes et le niveau de compétence de la fonction sont en matière de perfectionnement professionnel continu.
particulièrement importants pour déterminer la pertinence, et
le cas échéant, la nature et l’étendue de l’utilisation des A9. On peut considérer que l’objectivité et la compétence
travaux de la fonction qui sont appropriées dans les comportent un nombre infini de degrés. Plus le statut de la
circonstances. fonction d’audit interne dans l’organisation et les politiques
et procédures pertinentes favorisent adéquatement
A7. L’objectivité s’entend de la capacité de réaliser ces l’objectivité des auditeurs internes et plus le niveau de
tâches sans que le jugement professionnel ne soit altéré par compétence de la fonction est élevé, plus l’auditeur externe
des partis pris, des conflits d’intérêts ou des influences est susceptible d’utiliser les travaux de la fonction d’audit
indues de tiers. Les facteurs suivants peuvent affecter interne et plus nombreux seront les secteurs de l’audit pour
l’évaluation que fait l’auditeur externe : lesquels il pourra le faire. Cependant, un statut
• le statut organisationnel de la fonction d’audit interne, y organisationnel et des politiques et procédures qui favorisent
compris ses pouvoirs et ses obligations redditionnelles, fortement l’objectivité des auditeurs internes ne peut
favorise ou non la mesure dans laquelle la fonction peut être compenser le manque de compétence suffisante de la
à l’abri de partis pris, de conflits d’intérêts ou d’influences fonction d’audit interne, tout comme un haut niveau de
indues de tiers pouvant altérer le jugement professionnel. Par compétence de la fonction d’audit interne ne peut compenser
exemple : la fonction d’audit interne relève ou non des un statut organisationnel et des politiques et procédures qui
responsables de la gouvernance ou d’un dirigeant ayant ne favorisent pas adéquatement l’objectivité des auditeurs
l’autorité appropriée, ou relève de la direction; et la fonction internes.
a ou non directement accès aux responsables de la
gouvernance; Adoption d’une approche systématique et rigoureuse
• la fonction d’audit interne a ou non des responsabilités A10.L’adoption par la fonction d’audit interne d’une
incompatibles, par exemple elle a des fonctions ou des approche systématique et rigoureuse à l’égard de la
responsabilités liées à l’exploitation ou à la gestion qui sont planification, de la réalisation, de la supervision, de la revue
extérieures à la fonction d’audit interne; et de la documentation de ses activités permet de distinguer
• les responsables de la gouvernance exercent ou non une celles-ci des autres activités de contrôle de suivi réalisées au
surveillance sur les décisions concernant l’embauche du sein de l’entité.
personnel de la fonction d’audit interne, par exemple, en
établissant la politique de rémunération appropriée; A11. Parmi les facteurs qui peuvent affecter la détermination
• la direction ou les responsables de la gouvernance imposent que fait l’auditeur externe de l’adoption ou non par la
ou non des contraintes ou des restrictions à la fonction fonction d’audit interne d’une approche systématique et
d’audit interne, par exemple en ce qui concerne la rigoureuse, il y a les suivants :
communication à l’auditeur externe des constatations de la • l’existence, le caractère adéquat et l’utilisation de
fonction d’audit interne; procédures d’audit interne ou d’indications documentées
• les auditeurs internes sont ou non membres de corps portant sur des secteurs de l’audit tels que les évaluations des
professionnels pertinents et leur appartenance à ces corps risques, les programmes de travail, la documentation et les
professionnels les oblige à se conformer aux normes rapports, et dont la nature et l’étendue sont cohérentes avec
professionnelles applicables en ce qui a trait à l’objectivité, la taille et la situation de l’entité;
ou leurs politiques internes visent ou non les mêmes • l’existence ou non de politiques et procédures appropriées
objectifs. de contrôle qualité au sein de la fonction d’audit interne, par
exemple celles qui pourraient être appliquées au sein d’une
A8.La compétence de la fonction d’audit interne s’entend de fonction d’audit interne (comme celles ayant trait à
l’acquisition et du maintien, au sein de la fonction dans son l’encadrement, aux ressources humaines et à la réalisation
ensemble, du niveau de connaissances et de compétences des missions), ou d’exigences en matière de contrôle qualité
nécessaire pour que les tâches soient accomplies énoncées dans des normes établies par des corps
diligemment et conformément aux normes professionnelles professionnels pertinents pour les auditeurs internes. De tels
applicables. Les facteurs suivants peuvent affecter la corps peuvent également établir d’autres exigences
détermination de la compétence que fait l’auditeur externe : appropriées telles que l’obligation de réaliser périodiquement
• la fonction d’audit interne dispose ou non de ressources des évaluations externes de la qualité.
adéquates et appropriées compte tenu de la taille de l’entité
et de la nature de ses activités; Circonstances dans lesquelles les travaux de la fonction
• des politiques ont été établies ou non pour l’embauche et la d’audit interne ne peuvent pas être utilisés
formation des auditeurs internes et pour leur affectation aux A12. L’évaluation par l’auditeur externe du fait que le statut
missions d’audit interne; organisationnel de la fonction d’audit interne et les politiques
• les auditeurs internes possèdent ou non la formation et procédures pertinentes favorisent adéquatement ou non
technique et les compétences adéquates en audit. Parmi les l’objectivité des auditeurs internes, du niveau de compétence
critères pertinents que l’auditeur externe peut prendre en de la fonction d’audit interne et du fait que celle-ci adopte ou
considération dans son évaluation, il y a la détention ou non non une approche systématique et rigoureuse peut indiquer
d’un titre professionnel pertinent et d’une expérience que les risques pour la qualité des travaux de la fonction sont
appropriée par les auditeurs internes; trop importants, auquel cas il n’est donc pas approprié

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316
• les auditeurs internes possèdent ou non les connaissances d’utiliser les travaux réalisés par la fonction à titre
nécessaires concernant l’information financière de l’entité et d’éléments probants.
le référentiel d’information financière applicable, et la
fonction d’audit interne possède ou non les compétences
nécessaires (par exemple une bonne connaissance du secteur
d’activité) pour effectuer des travaux liés aux états financiers
de l’entité;
A13. Il est important de prendre en compte les facteurs En outre, comme il est indiqué au paragraphe 15 de la
énoncés aux paragraphes A7, A8 et A11 de la présente présente norme, il existe des circonstances dans lesquelles
norme tant isolément que dans leur ensemble, parce que la l’auditeur externe ne peut pas utiliser les travaux de la
prise en compte d’un facteur isolé est souvent insuffisante fonction d’audit interne aux fins de l’audit.
pour conclure que les travaux de la fonction d’audit interne
ne peuvent pas être utilisés aux fins de l’audit. Par exemple, Jugements nécessaires pour la planification et la mise en
le statut de la fonction d’audit interne dans l’organisation œuvre des procédures d’audit, et l’évaluation des
revêt une importance particulière pour l’évaluation menaces résultats
à l’objectivité des auditeurs internes. Ainsi, le fait que la A18. Plus grande est la part de jugement à exercer pour
fonction d’audit interne relève de la direction serait planifier et mettre en œuvre les procédures d’audit, et pour
considéré comme une menace importante pour l’objectivité évaluer les éléments probants, plus l’auditeur externe devra
de la fonction, à moins que d’autres facteurs tels que ceux mettre en œuvre lui-même une part importante des
décrits au paragraphe A7 de la présente norme n’assurent procédures, conformément au paragraphe 17 de la présente
collectivement des sauvegardes suffisantes pour ramener la norme, car en n’utilisant que les travaux de la fonction
menace à un niveau acceptable. d’audit interne, il n’obtiendra pas des éléments probants
suffisants et appropriés.
A14. Il y a création d’un risque d’autocontrôle lorsque
l’auditeur externe accepte une mission visant à fournir des A19. Comme l’auditeur externe assume l’entière
services d’audit interne à un client d’audit et que les résultats responsabilité de l’opinion d’audit qu’il exprime, c’est à lui
de ces services seront utilisés pour la réalisation de l’audit. qu’il incombe de porter les jugements importants dans le
Cela s’explique par la possibilité que l’équipe de mission cadre de la mission d’audit conformément au paragraphe 17.
utilise les résultats du service d’audit interne sans les évaluer Les jugements importants concernent notamment les
de façon appropriée ou sans exercer le même niveau d’esprit éléments suivants :
critique qu’elle exercerait si les travaux d’audit interne • l’évaluation des risques d’anomalies significatives;
étaient effectués par des personnes qui ne sont pas membres • l’évaluation du caractère suffisant des tests mis en œuvre;
du cabinet. • l’évaluation du bien-fondé de l’utilisation par la direction
de l’hypothèse de la continuité de l’exploitation;
Détermination de la nature et de l’étendue des travaux de • l’évaluation des estimations comptables importantes;
la fonction d’audit interne pouvant être utilisés • l’évaluation du caractère adéquat des informations fournies
Facteurs pouvant affecter la détermination de la nature dans les états financiers et d’autres questions ayant une
et de l’étendue des travaux de la fonction d’audit interne incidence sur le rapport de l’auditeur.
qui peuvent être utilisés
A15. Une fois que l’auditeur externe a déterminé que les Évaluation du risque d’anomalies significatives
travaux de la fonction d’audit interne peuvent être utilisés A20. Pour une catégorie d’opérations, un solde de compte ou
aux fins de l’audit, la première question qui se pose à lui est une information à fournir spécifiques, plus le risque
de savoir si la nature et l’étendue prévues des travaux de la d’anomalies significatives évalué au niveau des assertions est
fonction d’audit interne qui ont été réalisés ou dont la élevé, plus le jugement interviendra souvent dans la
réalisation est prévue sont pertinentes par rapport à la planification et la mise en œuvre des procédures d’audit, de
stratégie générale d’audit et au plan de mission qu’il a établis même que dans l’évaluation des résultats des procédures.
conformément à la norme d’audit. Dans de telles circonstances, l’auditeur externe devra mettre
en œuvre lui-même une part plus importante des procédures
A16. Voici des exemples de travaux de la fonction d’audit conformément au paragraphe 17 de la présente norme et, par
interne que l’auditeur externe peut utiliser : conséquent, faire une utilisation moins importante des
• les tests de l’efficacité du fonctionnement des contrôles; travaux de la fonction d’audit interne pour obtenir des
• les procédures de corroboration impliquant une part limitée éléments probants suffisants et appropriés. En outre, selon
de jugement; les explications de la norme 1200, plus les risques
• l’observation du comptage des stocks; d’anomalies significatives sont élevés, plus les éléments
• le suivi du cheminement d’opérations à travers le système probants dont l’auditeur externe a besoin devront être
d’information pertinent pour l’information financière; convaincants et, par conséquent, plus grande sera la part des
• les tests de conformité aux exigences réglementaires; travaux que l’auditeur externe devra réaliser lui-même.
• dans certaines circonstances, l’audit ou l’examen de
l’information financière des filiales qui ne sont pas des A21. Comme il est expliqué dans la norme 2315, les risques
composantes importantes du groupe (lorsque cela n’entre pas importants exigent une attention spéciale sur le plan de
en conflit avec les exigences de la norme 4600). l’audit et, par conséquent, les possibilités d’utilisation des
travaux de la fonction d’audit interne en cas de risques
A17. La détermination que fait l’auditeur externe de la importants se limiteront aux résultats des procédures faisant
nature et de l’étendue prévues de l’utilisation des travaux de appel à une part limitée de jugement. De plus, lorsque le
la fonction d’audit interne sera affectée par son évaluation de risque d’anomalies significatives est autre que faible, il est
la mesure dans laquelle le statut de la fonction d’audit peu probable que la seule utilisation des travaux de la

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317
interne dans l’organisation ainsi que les politiques et fonction d’audit interne permette de ramener le risque
procédures pertinentes favorisent adéquatement l’objectivité d’audit à un niveau acceptable et d’éliminer la nécessité,
des auditeurs internes, et du niveau de compétence de la pour l’auditeur externe, de mettre en œuvre lui-même
fonction d’audit interne, tel qu’il est indiqué au paragraphe certains tests.
17 de la présente norme. De plus, la part de jugement
nécessaire pour planifier, réaliser et évaluer ces travaux,
ainsi que le risque d’anomalies significatives au niveau des
assertions constituent des éléments dont l’auditeur externe
tient compte dans cette détermination.

A22. La mise en œuvre de procédures conformément à la De plus, lorsque ces informations indiquent l’existence d’un
présente norme peut amener l’auditeur externe à risque accru que les états financiers comportent des
reconsidérer son évaluation des risques d’anomalies anomalies significatives ou concernent des fraudes avérées,
significatives, ce qui peut avoir une incidence sur sa suspectées ou alléguées, l’auditeur externe peut en tenir
détermination de la pertinence d’utiliser les travaux de la compte lors de son identification des risques d’anomalies
fonction d’audit interne et de la nécessité d’appliquer les significatives résultant de fraudes conformément à la norme
autres dispositions de la présente norme. 1240.

Communication avec les responsables de la gouvernance Procédures visant à déterminer le caractère adéquat des
A23. Conformément à la norme 1260, l’auditeur externe est travaux de la fonction d’audit interne
tenu de communiquer aux responsables de la gouvernance A27. Les procédures d’audit que l’auditeur externe prévoit
les grandes lignes de l’étendue et du calendrier prévus des mettre en œuvre à l’égard de l’ensemble des travaux de la
travaux d’audit. L’utilisation prévue des travaux de la fonction d’audit interne lui servent de base pour évaluer la
fonction d’audit interne fait partie intégrante de la stratégie qualité générale de ces travaux et l’objectivité avec laquelle
générale d’audit de l’auditeur externe et est par conséquent ils ont été effectués.
pertinente pour les responsables de la gouvernance aux fins
de l’acquisition d’une compréhension de la stratégie d’audit A28. Les procédures que l’auditeur externe peut mettre en
proposée. œuvre pour évaluer la qualité des travaux réalisés par la
fonction d’audit interne et les conclusions qu’elle a tirées
Utilisation des travaux de la fonction d’audit interne comprennent notamment, en sus des réexécutions dont il est
Entretiens et coordination avec la fonction d’audit question au paragraphe 23 :
interne • les demandes d’informations auprès des personnes
A24. Lors des entretiens avec la fonction d’audit interne appropriées au sein de la fonction d’audit interne;
concernant l’utilisation prévue de ses travaux en vue de la • l’observation de la mise en œuvre de procédures par la
coordination des activités respectives, il peut être utile fonction d’audit interne;
d’aborder les questions suivantes : • la revue du programme de travail et des dossiers de travail
• le calendrier de ces travaux; de la fonction d’audit interne.
• la nature des travaux effectués;
• l’étendue de la couverture de l’audit; A29. Plus la part de jugement impliquée est importante et le
• le seuil de signification pour les états financiers pris dans risque d’anomalies significatives évalué est élevé, moins la
leur ensemble (et, le cas échéant, le ou les seuils de mesure dans laquelle le statut de la fonction d’audit interne
signification pour certaines catégories d’opérations, certains dans l’organisation et les politiques et procédures pertinentes
soldes de comptes ou certaines informations à fournir), et le favorisent adéquatement l’objectivité des auditeurs internes,
seuil de signification pour les travaux; ou moins le niveau de compétence de la fonction d’audit
• les méthodes envisagées pour la sélection des éléments et la interne est élevé, plus il est nécessaire pour l’auditeur
taille des échantillons; externe de mettre en œuvre des procédures d’audit à l’égard
• la documentation des travaux effectués; de l’ensemble des travaux de la fonction afin de fonder sa
• les procédures en matière de revue des travaux et de décision de s’appuyer sur les travaux de la fonction pour
rapport. obtenir des éléments probants suffisants et appropriés sur
lesquels fonder l’opinion d’audit.
A25. La coordination entre l’auditeur externe et la fonction
d’audit interne est notamment efficace lorsque : Réexécution
• des entretiens ont lieu à intervalles appropriés pendant la A30. Aux fins de la présente norme, la réexécution s’entend
période; de la mise en œuvre personnelle par l’auditeur externe de
• l’auditeur externe informe la fonction d’audit interne des procédures afin de valider les conclusions dégagées par la
questions importantes qui sont susceptibles d’avoir une fonction d’audit interne. Cet objectif peut être atteint par la
incidence sur la fonction; vérification d’éléments qui ont déjà fait l’objet d’une
• l’auditeur externe est avisé des rapports pertinents de la vérification par la fonction d’audit interne ou, lorsque cela
fonction d’audit interne et peut les consulter, et il est informé est impossible, par la vérification d’un nombre suffisant
de toutes les questions importantes ayant retenu l’attention d’autres éléments similaires qui n’ont pas fait l’objet d’une
de la fonction lorsque ces questions sont susceptibles d’avoir vérification par la fonction d’audit interne. La réexécution
une incidence sur les travaux de l’auditeur externe, de fournit des éléments probants plus convaincants concernant
manière à ce que celui-ci soit en mesure de prendre en le caractère adéquat des travaux de la fonction d’audit
considération les incidences de telles questions dans le cadre interne que les autres procédures pouvant être mises en
de la mission d’audit. œuvre par l’auditeur externe en application du paragraphe

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318
A28. Bien qu’il ne soit pas nécessaire que l’auditeur externe
A26. La norme 1200 traite de l’importance pour l’auditeur procède à une réexécution pour chaque secteur de l’audit où
de faire preuve d’esprit critique lors de la planification et de des travaux de la fonction d’audit interne sont utilisés, il est
la réalisation de l’audit, ce qui implique d’être attentif aux nécessaire qu’il procède à des réexécutions à l’égard de
informations qui remettent en question la fiabilité des l’ensemble des travaux de la fonction d’audit interne qu’il
documents et des réponses aux demandes d’informations prévoit utiliser conformément au paragraphe 23. L’auditeur
devant servir d’éléments probants. Par conséquent, le externe est plus susceptible de concentrer les réexécutions
maintien d’une communication avec la fonction d’audit sur les secteurs de l’audit où la fonction d’audit interne a dû
interne tout au long de la mission peut donner aux auditeurs davantage faire appel au jugement pour la planification et la
internes l’occasion d’attirer l’attention de l’auditeur externe mise en œuvre des procédures d’audit, de même que pour
sur les questions susceptibles d’avoir une incidence sur les l’évaluation des résultats des procédures, ainsi que sur les
travaux de ce dernier. L’auditeur externe peut alors en tenir secteurs où le risque d’anomalies significatives est plus
compte dans son identification et son évaluation des risques élevé.
d’anomalies significatives.

Détermination de la pertinence du recours à l’assistance détermination de la nature et de l’étendue des travaux qui
directe des auditeurs internes, des secteurs de l’audit peuvent être confiés aux auditeurs internes.
concernés et de l’étendue du recours
Détermination de la pertinence du recours à l’assistance A36. Lorsqu’il détermine la nature des travaux qui peuvent
directe des auditeurs internes aux fins de l’audit être confiés aux auditeurs internes, l’auditeur externe prend
A31. Dans les pays où les textes légaux ou réglementaires soin de limiter ces travaux aux secteurs de l’audit appropriés.
interdisent à l’auditeur externe de demander aux auditeurs Voici des exemples d’activités et de tâches pour lesquelles il
internes de lui fournir une assistance directe, il convient que ne serait pas approprié de demander aux auditeurs internes
les auditeurs d’un groupe se demandent si l’interdiction de fournir une assistance directe :
s’étend également aux auditeurs des composantes et, le cas • l’analyse des risques de fraude. L’auditeur externe peut
échéant, qu’ils traitent de cette question lorsqu’ils toutefois procéder à des demandes d’informations auprès des
communiquent avec les auditeurs des composantes. auditeurs internes concernant les risques de fraude dans
l’organisation, conformément à la norme 2315;
A32.Tel qu’il est énoncé au paragraphe A7 de la présente • la détermination des procédures d’audit à mettre en œuvre à
norme, l’objectivité s’entend de la capacité d’effectuer les l’improviste, tel qu’il est indiqué dans la norme 1240.
travaux proposés sans que le jugement professionnel soit
altéré par des partis pris, des conflits d’intérêts ou des A37. De même, étant donné que, conformément à la norme
influences indues de tiers. Aux fins de l’évaluation de 3505, l’auditeur externe est tenu de conserver le contrôle
l’existence et de l’importance de menaces pour l’objectivité des demandes de confirmation externe et d’évaluer les
d’un auditeur interne, les facteurs suivants peuvent être résultats des procédures de confirmation externe, il ne serait
pertinents : pas approprié de confier ces responsabilités aux auditeurs
• la mesure dans laquelle le statut de la fonction d’audit internes. Ceux-ci peuvent toutefois aider l’auditeur externe à
interne dans l’organisation ainsi que les politiques et rassembler les informations dont il a besoin pour résoudre les
procédures pertinentes favorisent l’objectivité des auditeurs divergences dans les réponses à des demandes de
internes; confirmation.
• les relations familiales et personnelles avec une personne
dont le travail est lié à l’aspect de l’entité auquel les travaux A38. La part de jugement qui intervient et le risque
se rapportent, ou qui en a la charge; d’anomalies significatives sont également pertinents pour
• une association avec la division ou le service de l’entité déterminer quels travaux peuvent être confiés aux auditeurs
auquel les travaux se rapportent; internes qui fournissent une assistance directe. Par exemple,
• des intérêts financiers importants dans l’entité, autres lorsque l’évaluation des comptes clients est considérée
qu’une rémunération établie selon des conditions qui comme un secteur à l’égard duquel le risque est élevé,
correspondent à celles applicables aux autres employés l’auditeur externe pourrait confier le contrôle de l’exactitude
occupant des fonctions de niveau hiérarchique similaire. de la balance chronologique à un auditeur interne qui lui
Les documents publiés par les corps professionnels fournit une assistance directe. Toutefois, comme l’évaluation
pertinents à l’intention des auditeurs internes peuvent fournir du caractère adéquat de la provision fondée sur la balance
des indications utiles supplémentaires. chronologique ferait appel à une part de jugement autre que
limitée, il ne serait pas approprié de confier cette dernière
A33. Il se peut également que, dans certaines circonstances, procédure à un auditeur interne qui fournit une assistance
l’importance des menaces pour l’objectivité d’un auditeur directe.
interne soit telle qu’aucune sauvegarde ne puisse être mise
en place pour ramener ces menaces à un niveau acceptable. A39. Nonobstant la direction, la supervision et la revue
Par exemple, du fait que l’efficacité des sauvegardes est assurées par l’auditeur externe, un recours excessif à
fonction de l’importance des travaux réalisés dans le cadre l’assistance directe des auditeurs internes peut avoir une
de l’audit, les alinéas 30 a) et b) interdisent le recours à incidence sur les perceptions concernant l’indépendance
l’assistance directe des auditeurs internes dans la mise en dans le cadre de la mission d’audit externe.
œuvre de procédures qui impliquent de porter des jugements
importants dans le cadre de la mission d’audit ou qui ont trait Recours à l’assistance directe des auditeurs internes
à une situation où le risque d’anomalies significatives est A40. Étant donné que les personnes qui travaillent au sein de
élevé et la part de jugement nécessaire pour la mise en œuvre la fonction d’audit interne ne sont pas indépendantes de
des procédures d’audit pertinentes ou l’évaluation des l’entité comme l’auditeur externe est tenu de l’être lorsqu’il

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319
éléments probants réunis est autre que limitée. Il en va de exprime une opinion sur les états financiers, la direction, la
même lorsque les travaux concernés créent un risque supervision et la revue, par l’auditeur externe, des travaux
d’autocontrôle, d’où l’interdiction qui est faite aux auditeurs réalisés par les auditeurs internes qui fournissent une
internes de mettre en œuvre des procédures dans les assistance directe seront généralement de nature différente et
circonstances décrites aux alinéas 30 c) et d). plus poussées que si les travaux avaient été réalisés par des
membres de l’équipe de mission.
A34. Pour évaluer le niveau de compétence d’un auditeur
interne, bon nombre des facteurs énumérés au paragraphe A41. Lorsqu’il dirige les auditeurs internes, l’auditeur
A8 de la présente norme peuvent également être pertinents si externe peut par exemple leur rappeler de porter à son
l’on tient compte de la situation de l’auditeur interne en attention les problèmes de comptabilité et d’audit relevés au
question et des travaux auxquels il peut être affecté. cours de l’audit. Lorsqu’il passe en revue les travaux réalisés
par les auditeurs internes, l’auditeur externe se demande
Détermination de la nature et de l’étendue des travaux entre autres si des éléments probants suffisants et appropriés
pouvant être confiés aux auditeurs internes qui ont été obtenus dans les circonstances, et si ces éléments
fournissent une assistance directe étayent les conclusions dégagées.
A35. Les paragraphes A15 à A22 de la présente norme
fournissent des indications pertinentes concernant la

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320

NORME 4620 : UTILISATION PAR L’AUDITEUR DES TRAVAUX D’UN


EXPERT DE SON CHOIX

La Norme d’audit 4620 doit être lue conjointement avec la norme 1200, Objectifs
généraux de l’auditeur indépendant et réalisation d’un audit conforme aux Normes
d’Audit.
Champ d’application de la présente norme
86. La présente norme d’audit traite des responsabilités qui incombent à
l’auditeur en ce qui concerne les travaux effectués par une personne physique
ou une organisation dans un domaine d’expertise autre que la comptabilité
ou l’audit, lorsque ces travaux sont utilisés pour aider l’auditeur à obtenir des
éléments probants suffisants et appropriés.

87. La présente norme ne traite pas :


a. des situations où l’équipe de mission comprend un membre, ou
consulte une personne physique ou une organisation, possédant une
expertise dans un domaine spécialisé de la comptabilité ou de l’audit,
ce dont traite la norme 1220;
b. de l’utilisation par l’auditeur des travaux effectués par une personne
physique ou une organisation possédant une expertise dans un
domaine autre que la comptabilité ou l’audit et dont les travaux dans
ce domaine sont utilisés par l’entité afin de l’aider dans la préparation
des états financiers (un expert choisi par la direction), ce dont traite la
norme 3500.

Responsabilité de l’auditeur concernant l’opinion d’audit


88. L’auditeur assume l’entière responsabilité de l’opinion d’audit qu’il exprime,
et l’utilisation qu’il fait des travaux d’un expert de son choix n’atténue en rien
cette responsabilité. Néanmoins, si l’auditeur qui utilise les travaux d’un tel
expert conclut, après s’être conformé à la présente norme, que les travaux de
cet expert sont adéquats par rapport à ses besoins, il peut accepter les
constatations ou les conclusions de cet expert dans le domaine d’expertise de
celui-ci en tant qu’éléments probants appropriés.

Objectifs
89. Les objectifs de l’auditeur sont :
a. de déterminer s’il convient d’utiliser les travaux d’un expert de son
choix;
b. lorsqu’il utilise les travaux d’un expert de son choix, de déterminer si
ceux-ci sont adéquats par rapport à ses besoins.

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Audit légal et contractuel
321

Définitions
90. Dans les normes, on entend par :
a. «expert choisi par l’auditeur» (ou «expert de son choix» lorsque le
contexte est clair), une personne physique ou une organisation
possédant une expertise dans un domaine autre que la comptabilité ou
l’audit et dont les travaux dans ce domaine sont utilisés par l’auditeur
afin de l’aider à obtenir des éléments probants suffisants et appropriés.
Il peut s’agir d’un expert interne (soit un associé ou un membre du
personnel professionnel, y compris du personnel professionnel
temporaire, du cabinet de l’auditeur ou d’un autre cabinet membre du
réseau) ou d’un expert externe; (Réf. : par. A1 à A3)
b. «expertise», des compétences, des connaissances et de l’expérience
dans un domaine en particulier;
c. «expert choisi par la direction» (ou «expert de son choix» lorsque le
contexte est clair), une personne physique ou une organisation
possédant une expertise dans un domaine autre que la comptabilité ou
l’audit et dont les travaux dans ce domaine sont utilisés par l’entité
afin de l’aider dans la préparation des états financiers.

Exigences
Détermination de la nécessité pour l’auditeur de faire appel à un
expert de son choix
91. Lorsqu’une expertise dans un domaine autre que la comptabilité ou l’audit
est nécessaire pour obtenir des éléments probants suffisants et appropriés,
l’auditeur doit déterminer s’il y a lieu d’utiliser les travaux d’un expert. (Réf. :
par. A4 à A9)

Nature, calendrier et étendue des procédures d’audit


92. La nature, le calendrier et l’étendue des procédures d’audit visées par les
exigences des paragraphes 8 à 12 de la présente norme varieront selon les
circonstances. Lors de la détermination de la nature, du calendrier et de
l’étendue de ces procédures, l’auditeur doit notamment tenir compte des
facteurs suivants : (Réf. : par. A10)
a. la nature de l’objet des travaux de l’expert;
b. les risques d’anomalies significatives liés à l’objet des travaux de
l’expert;
c. l’importance des travaux de l’expert dans le cadre de l’audit;

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Audit légal et contractuel
322
d. les connaissances et l’expérience que possède l’auditeur au sujet des
travaux réalisés antérieurement par l’expert;
e. le fait que l’expert soit soumis ou non aux politiques et procédures de
contrôle qualité du cabinet. (Réf. : par. A11 à A13)

Compétence, capacités et objectivité de l’expert choisi par l’auditeur


93. L’auditeur doit évaluer si l’expert possède la compétence, les capacités et
l’objectivité nécessaires par rapport à ses besoins. Dans le cas d’un expert
externe, l’évaluation de l’objectivité doit comprendre des demandes
d’informations concernant les intérêts ou relations pouvant constituer une
menace à l’objectivité de l’expert. (Réf. : par. A14 à A20)

Acquisition d’une compréhension du domaine d’expertise de l’expert


choisi par l’auditeur
94. L’auditeur doit acquérir une compréhension suffisante du domaine
d’expertise de l’expert pour pouvoir : (Réf. : par. A21 et A22)
a. déterminer la nature, l’étendue et les objectifs des travaux de l’expert
par rapport à ses besoins;
b. évaluer le caractère adéquat de ces travaux par rapport à ses besoins.

Accord avec l’expert choisi par l’auditeur


95. L’auditeur doit s’entendre avec l’expert de son choix, par écrit s’il y a lieu, sur
les points suivants : (Réf. : par. A23 à A26)
a. la nature, l’étendue et les objectifs des travaux de l’expert; (Réf. : par.
A27)
b. les rôles et responsabilités respectifs de l’auditeur et de l’expert; (Réf. :
par. A28 et A29)
c. la nature, le calendrier et l’étendue des communications entre
l’auditeur et l’expert, y compris la forme du ou des rapports que ce
dernier aura à fournir; (Réf. : par. A30)
d. la nécessité pour l’expert de respecter les exigences en matière de
confidentialité. (Réf. : par. A31)

Évaluation du caractère adéquat des travaux de l’expert choisi par


l’auditeur
96. 12. L’auditeur doit évaluer le caractère adéquat des travaux de l’expert par
rapport à ses besoins, y compris : (Réf. : par. A32)

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a. la pertinence et le caractère raisonnable des constatations ou
conclusions de l’expert et leur cohérence avec les autres éléments
probants; (Réf. : par. A33 et A34)
b. si les travaux de l’expert font appel à des hypothèses et à des méthodes
importantes, la pertinence et le caractère raisonnable de ces hypothèses
et méthodes dans les circonstances; (Réf. : par. A35 à A37)
c. si les travaux de l’expert nécessitent l’utilisation de données de base
qui sont importantes pour les travaux de celui-ci, la pertinence,
l’exhaustivité et l’exactitude de ces données. (Réf. : par. A38 et A39)

97. Si l’auditeur détermine que les travaux de l’expert ne sont pas adéquats par
rapport à ses besoins, il doit : (Réf. : par. A40)
a. ou bien s’entendre avec l’expert sur la nature et l’étendue des travaux
complémentaires devant être réalisés par celui-ci;
b. ou bien mettre en œuvre des procédures d’audit supplémentaires
appropriées par rapport aux circonstances.

Mention de l’expert choisi par l’auditeur dans le rapport de l’auditeur


98. L’auditeur ne doit pas faire mention des travaux d’un expert dans un rapport
d’auditeur où il exprime une opinion non modifiée, à moins qu’un texte légal
ou réglementaire ne l’y oblige. Lorsque c’est le cas, il doit alors préciser dans
son rapport qu’une telle mention n’atténue en rien sa responsabilité pour ce
qui concerne son opinion. (Réf. : par. A41)

99. Si, dans son rapport d’auditeur, l’auditeur fait mention des travaux d’un
expert parce qu’une telle mention est utile pour comprendre une opinion
modifiée, il doit préciser dans son rapport qu’une telle mention n’atténue en
rien sa responsabilité pour ce qui concerne cette opinion. (Réf. : par. A42)

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Modalités d’application et autres commentaires explicatifs
Définition d’un expert choisi par l’auditeur Détermination de la nécessité pour l’auditeur de faire
A1. Une expertise dans un domaine autre que la comptabilité appel à un expert de son choix
ou l’audit peut comprendre une expertise liée : A4.L’auditeur peut juger nécessaire de faire appel à un
• à l’évaluation d’instruments financiers complexes, de expert pour l’assister dans ses travaux en ce qui concerne
terrains et de bâtiments, d’installations de production, de l’un ou plusieurs des aspects suivants :
bijoux, d’œuvres d’art, d’antiquités, d’actifs incorporels, • l’acquisition d’une compréhension de l’entité et de son
d’actifs acquis et de passifs pris en charge lors d’un environnement, y compris son contrôle interne;
regroupement d’entreprises ainsi que d’actifs qui pourraient • l’identification et l’évaluation des risques d’anomalies
avoir subi une dépréciation; significatives;
• aux calculs actuariels de passifs liés à des contrats • la définition et la mise en œuvre de réponses globales à
d’assurance ou à des régimes d’avantages sociaux; l’évaluation des risques au niveau des états financiers;
• à l’estimation de réserves de pétrole et de gaz; • la conception et la mise en œuvre de procédures d’audit
• à l’évaluation de passifs environnementaux ainsi que de complémentaires pour répondre à l’évaluation des risques au
coûts de dépollution; niveau des assertions, soit des tests des contrôles ou des
•à l’interprétation de contrats et de textes légaux ou procédures de corroboration;
réglementaires; • l’évaluation du caractère suffisant et approprié des
• à l’analyse de situations fiscales complexes ou éléments probants obtenus aux fins de la formation d’une
inhabituelles. opinion sur les états financiers.

A2. Bien souvent, il est facile de distinguer l’expertise en A5. Les risques d’anomalies significatives peuvent
comptabilité ou en audit de l’expertise dans un autre augmenter lorsqu’une expertise dans un domaine autre que la
domaine, même lorsqu’il s’agit d’une expertise dans un comptabilité est requise par la direction aux fins de la
domaine spécialisé de la comptabilité ou de l’audit. Par préparation des états financiers : en effet, cela peut par
exemple, il est souvent facile de faire une distinction entre exemple indiquer un certain degré de complexité, ou encore
une personne possédant une expertise dans l’application de indiquer que la direction ne possède peut-être pas de
méthodes de comptabilisation des impôts différés et une connaissances dans le domaine d’expertise. Si la direction ne
personne qui est un expert en droit fiscal. La première n’est possède pas l’expertise nécessaire pour la préparation des
pas un expert aux fins de la présente norme, car son expertise états financiers, il peut être fait appel à un expert choisi par
relève de la comptabilité, tandis que la seconde est un expert la direction lors de la prise en considération de ces risques.
aux fins de la présente norme, car son expertise relève du Des contrôles pertinents, y compris des contrôles liés au
droit. On peut également faire des distinctions semblables travail d’un expert choisi par la direction, le cas échéant,
dans d’autres domaines, par exemple entre une expertise en peuvent également réduire les risques d’anomalies
matière de méthodes de comptabilisation des instruments significatives.
financiers et une expertise en matière d’élaboration de
modèles complexes aux fins de l’évaluation des instruments A6. Si la préparation des états financiers implique
financiers. Dans certains cas, toutefois, en particulier l’utilisation d’une expertise dans un domaine autre que la
lorsqu’il s’agit d’un nouveau domaine d’expertise en comptabilité, il se peut que l’auditeur, qui est compétent en
comptabilité ou en audit, l’auditeur devra exercer son comptabilité et en audit, ne possède pas l’expertise
jugement professionnel pour déterminer si l’expertise a nécessaire pour auditer ces états financiers. L’associé
rapport à des domaines spécialisés de la comptabilité ou de responsable de la mission est tenu de s’assurer que l’équipe
l’audit ou à un autre domaine. Dans l’exercice de son de mission, ainsi que les experts choisis par l’auditeur qui ne
jugement, l’auditeur pourra s’appuyer sur les règles et font pas partie de l’équipe, possèdent collectivement la
normes professionnelles concernant la formation et les compétence et les capacités appropriées pour réaliser la
compétences requises des comptables et des auditeurs. mission d’audit. En outre, l’auditeur est tenu de déterminer la
nature, le calendrier et l’étendue des ressources nécessaires
A3. Il est nécessaire de faire preuve de jugement lors de la pour réaliser la mission. La décision de l’auditeur quant à
prise en considération de l’incidence éventuelle, sur la l’utilisation ou non des travaux d’un expert de son choix et,
mise en œuvre des exigences de la présente norme, du fait le cas échéant, la détermination du moment et de l’étendue
que l’expert est ou bien une personne physique ou bien une de cette utilisation, l’aident à satisfaire à ces exigences. À
organisation. Par exemple, lors de son évaluation de la mesure que l’audit progresse, ou que les circonstances
compétence, des capacités et de l’objectivité de l’expert, il changent, l’auditeur pourrait avoir à reconsidérer des
peut arriver que l’auditeur tienne compte du fait que l’expert décisions antérieures au sujet de l’utilisation des travaux de
est une organisation dont il a déjà retenu les services, même l’expert.
s’il n’a jamais traité avec la personne physique affectée par
l’organisation à la mission en cause. À l’inverse, il se peut A7. L’auditeur qui n’est pas un expert dans un domaine
aussi que l’auditeur connaisse bien les travaux d’un expert en pertinent autre que la comptabilité ou l’audit peut néanmoins
particulier, mais non l’organisation au service de laquelle il réussir à acquérir une compréhension suffisante de ce
est entré. Dans les deux cas, les qualités personnelles de la domaine pour réaliser l’audit sans faire appel à un expert.
personne physique ainsi que les méthodes et systèmes de Cette compréhension peut notamment être acquise :
gestion de l’organisation (comme ses systèmes de contrôle • en réalisant des audits auprès d’entités pour lesquelles cette
qualité) peuvent revêtir de l’importance aux fins de expertise particulière est nécessaire à la préparation de leurs
l’évaluation de l’auditeur. états financiers;

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325

• en suivant des cours théoriques ou des séances de • l’expert choisi par l’auditeur met en œuvre des procédures
perfectionnement professionnel dans le domaine. Il peut qui font partie intégrante de l’audit, plutôt que d’être
s’agir de cours structurés ou d’entretiens avec des personnes consulté pour donner un avis sur une question en particulier;
possédant une expertise dans le domaine pertinent qui • l’expert choisi par l’auditeur étant un expert externe, il
permettront à l’auditeur d’améliorer sa capacité de n’est pas soumis aux politiques et procédures de contrôle
compréhension des questions ayant trait à ce domaine. De qualité du cabinet.
tels entretiens se distinguent des consultations auprès d’un
expert choisi par l’auditeur qui portent sur un ensemble Politiques et procédures de contrôle qualité du cabinet de
précis de circonstances propres à la mission et dans le cadre l’auditeur
desquelles l’expert est informé de tous les faits pertinents A11. L’expert interne choisi par l’auditeur peut être un
pouvant lui permettre de donner un avis éclairé sur les associé ou un membre du personnel professionnel, y compris
questions en cause; du personnel professionnel temporaire, du cabinet de
• en s’entretenant avec des auditeurs qui ont déjà réalisé des l’auditeur et, de ce fait, être soumis aux politiques et
missions similaires. procédures de contrôle qualité de ce cabinet. Par ailleurs, cet
expert interne peut être un associé ou un membre du
A8. Dans d’autres cas, cependant, l’auditeur peut déterminer personnel professionnel, y compris du personnel
qu’il est nécessaire, ou souhaitable, de recourir à un expert professionnel temporaire, d’un autre cabinet membre du
de son choix afin de faciliter l’obtention d’éléments probants réseau, qui peut appliquer les mêmes politiques et procédures
suffisants et appropriés. Les facteurs à prendre en de contrôle qualité que le cabinet de l’auditeur.
considération dans la prise d’une telle décision peuvent
comprendre, entre autres : A12. L’expert externe choisi par l’auditeur n’est pas membre
• si la direction a eu recours à un expert de son choix pour la de l’équipe de mission et il n’est pas soumis aux politiques
préparation des états financiers (voir le paragraphe A9); et procédures de contrôle qualité. Dans certains pays,
• la nature et l’importance des questions liées au domaine toutefois, les textes légaux ou réglementaires peuvent exiger
d’expertise, y compris leur complexité; que l’expert externe choisi par l’auditeur soit considéré
• les risques d’anomalies significatives associés à ces comme un membre de l’équipe de mission; dans ce cas, cet
questions; expert peut être soumis aux règles de déontologie
• la nature prévue des procédures visant à répondre aux pertinentes, y compris celles qui ont trait à l’indépendance, et
risques identifiés, y compris les connaissances et à d’autres exigences professionnelles, selon la teneur des
l’expérience de l’auditeur concernant les travaux d’experts textes légaux ou réglementaires.
relatifs à ces questions, ainsi que la disponibilité d’autres
sources d’éléments probants. A13. Sauf indications contraires fournies par le cabinet ou
d’autres parties, les équipes de mission sont en droit de
A9. Lorsque la direction a eu recours à un expert pour la s’appuyer sur le système de contrôle qualité du cabinet. La
préparation des états financiers, la décision de l’auditeur mesure dans laquelle les équipes pourront s’appuyer sur ce
d’avoir recours ou non à un expert de son choix peut système variera selon les circonstances, et pourrait avoir une
également être influencée par les facteurs suivants : incidence sur la nature, le calendrier et l’étendue des
• la nature, l’étendue et les objectifs des travaux de l’expert procédures d’audit en ce qui concerne des questions telles
choisi par la direction; que :
• le fait que l’expert choisi par la direction soit un employé • la compétence et les capacités, compte tenu des
de l’entité ou un tiers auquel l’entité a fait appel pour qu’il programmes de recrutement et de formation;
lui fournisse les services nécessaires; • l’objectivité, les experts internes choisis par l’auditeur étant
• l’étendue du contrôle ou de l’influence que la direction peut soumis aux règles de déontologie pertinentes, y compris
exercer sur les travaux de l’expert qu’elle a choisi; celles qui ont trait à l’indépendance;
• la compétence et les capacités de l’expert choisi par la • l’évaluation par l’auditeur du caractère adéquat des travaux
direction; de l’expert de son choix. Par exemple, les programmes de
• le fait que l’expert choisi par la direction soit soumis à des formation dispensés par le cabinet peuvent fournir aux
normes de performance technique ou à d’autres exigences experts internes choisis par l’auditeur une compréhension
professionnelles ou sectorielles; appropriée des liens étroits entre leur expertise et le
• les contrôles exercés au sein de l’entité sur les travaux de processus d’audit. Le fait de s’appuyer sur ces programmes
l’expert choisi par la direction. de formation et d’autres processus du cabinet, comme les
La norme 3500 contient des exigences et des indications protocoles de délimitation de l’étendue des travaux des
concernant l’incidence de la compétence, des capacités et de experts internes choisis par l’auditeur, peut avoir une
l’objectivité des experts choisis par la direction sur la incidence sur la nature, le calendrier et l’étendue des
fiabilité des éléments probants. procédures mises en œuvre par l’auditeur pour évaluer le
caractère adéquat des travaux de l’expert de son choix;
Nature, calendrier et étendue des procédures d’audit • le respect des exigences légales et réglementaires, compte
A10. La nature, le calendrier et l’étendue des procédures tenu des processus de suivi;
d’audit visées par les exigences des paragraphes 8 à 12 de la • l’accord avec l’expert choisi par l’auditeur.
présente norme varieront selon les circonstances. Par Cet appui n’atténue en rien la responsabilité de l’auditeur de
exemple, les facteurs suivants pourraient donner à penser satisfaire aux exigences de la présente norme.
qu’il est nécessaire de mettre en œuvre des procédures
différentes ou plus poussées :

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Audit légal et contractuel
326
• les travaux de l’expert choisi par l’auditeur se rapportent à
des questions importantes qui impliquent des jugements
subjectifs et complexes;
• l’auditeur n’a pas utilisé les travaux de cet expert
antérieurement et il n’a aucune idée de sa compétence, de ses
capacités ni de son objectivité;

Compétence, capacités et objectivité de l’expert choisi A18. Un large éventail de circonstances peuvent menacer
par l’auditeur l’objectivité de l’expert choisi par l’auditeur, par exemple les
A14. La compétence, les capacités et l’objectivité de l’expert menaces liées à l’intérêt personnel, les menaces liées à la
choisi par l’auditeur sont des facteurs qui ont une incidence représentation, les menaces liées à la familiarité, les menaces
importante sur le caractère adéquat ou non des travaux de cet liées à l’autocontrôle et les menaces liées à l’intimidation.
expert par rapport aux besoins de l’auditeur. La compétence Des sauvegardes susceptibles d’éliminer ou de réduire ces
se rapporte à la nature et au degré d’expertise de l’expert. menaces peuvent être mises en place dans le cadre de
Les capacités correspondent aux aptitudes de l’expert pour structures externes (par exemple la profession de l’expert,
exercer cette compétence dans les circonstances de la des textes légaux ou réglementaires) ou par le milieu de
mission. Les facteurs pouvant influer sur les capacités travail de l’expert (par exemple des politiques et procédures
comprennent, entre autres, le lieu géographique ainsi que le de contrôle qualité). Des sauvegardes peuvent également être
temps et les ressources disponibles. L’objectivité est liée à mises en place expressément pour la mission d’audit.
l’incidence possible de partis pris, de conflits d’intérêts ou de
l’influence de tiers sur le jugement professionnel ou le A19. L’évaluation de l’importance des menaces à
jugement en affaires de l’expert. l’objectivité et de la nécessité de mettre en place des
sauvegardes peut dépendre du rôle de l’expert choisi par
A15. Les informations sur la compétence, les capacités et l’auditeur et de l’importance de ses travaux dans le contexte
l’objectivité d’un expert choisi par l’auditeur peuvent de l’audit. Dans certaines circonstances, les sauvegardes ne
provenir de diverses sources, dont les suivantes : peuvent réduire ces menaces à un niveau acceptable, par
• l’expérience personnelle acquise dans le passé en ce qui exemple si l’expert envisagé par l’auditeur est une personne
concerne les travaux effectués par cet expert; ayant joué un rôle important dans la préparation de
• les entretiens avec cet expert; l’information faisant l’objet de l’audit, c’est-à-dire si l’expert
• les entretiens avec d’autres auditeurs ou avec des tiers choisi par l’auditeur a agi à titre d’expert choisi par la
possédant une bonne connaissance des travaux de cet expert; direction.
• la connaissance des qualifications de l’expert, de son
adhésion à un corps professionnel ou à une association A20. Lors de l’évaluation de l’objectivité d’un expert externe
sectorielle, du fait qu’il est titulaire d’un permis d’exercice choisi par l’auditeur, il peut être pertinent :
ou qu’il bénéficie d’une autre forme de reconnaissance a) de s’enquérir auprès de l’entité de toute question d’intérêt
externe; ou de toute relation connues entre elle et l’expert qui
• les articles publiés ou les livres écrits par cet expert; pourraient avoir une incidence sur l’objectivité de l’expert;
• les politiques et procédures de contrôle qualité du cabinet b) de s’entretenir avec l’expert au sujet des sauvegardes
de l’auditeur (voir les paragraphes A11 à A13). applicables, y compris les exigences professionnelles
auxquelles il est soumis, et d’évaluer si les sauvegardes sont
A16.Parmi les points présentant de l’intérêt pour l’évaluation adéquates pour ramener les menaces à un niveau acceptable.
de la compétence, des capacités et de l’objectivité d’un Les intérêts et les relations dont il pourrait être pertinent de
expert choisi par l’auditeur, il y a celui de savoir si les s’entretenir avec l’expert comprennent :
travaux de l’expert sont soumis à des normes de performance • les intérêts financiers;
technique ou à d’autres exigences professionnelles ou • les relations d’affaires et les liens personnels;
sectorielles, par exemple les normes de déontologie et • la prestation d’autres services par l’expert, et par
d’autres exigences d’un corps professionnel ou d’une l’organisation si l’expert externe est une organisation.
association sectorielle dont l’expert est membre, les normes Dans certains cas, il pourrait être approprié pour l’auditeur
d’agrément d’un organisme chargé de la délivrance de d’obtenir une déclaration écrite de la part de l’expert externe
permis ou des exigences imposées par des textes légaux ou au sujet de tout intérêt dans l’entité ou de toute relation entre
réglementaires. lui et l’entité dont il a connaissance.

A17.D’autres points, dont les suivants, sont également Acquisition d’une compréhension du domaine
susceptibles de présenter un intérêt : d’expertise de l’expert choisi par l’auditeur
•la pertinence de la compétence de l’expert par rapport aux A21. L’auditeur peut acquérir une compréhension du
questions pour lesquelles ses travaux seront utilisés, domaine d’expertise de l’expert qu’il choisit par les moyens
notamment ses champs de spécialisation dans son domaine. décrits au paragraphe A7, ou en s’entretenant avec cet
Par exemple, un actuaire peut être spécialisé en assurance expert.
incendie, accident et risques divers, mais posséder une
expertise limitée dans les calculs liés aux régimes de retraite; A22.Voici certains des aspects du domaine d’expertise de
• la compétence de l’expert concernant les exigences l’expert qui peuvent revêtir de l’importance pour la
pertinentes en comptabilité et en audit, par exemple la compréhension de ce domaine par l’auditeur :
connaissance des hypothèses et méthodes (y compris les • le fait que le domaine d’expertise comporte ou non des
modèles s’il y a lieu) qui sont conformes au référentiel champs de spécialisation qui sont pertinents pour l’audit
d’information financière applicable; (voir le paragraphe A17);
• si des événements inattendus, des changements de • l’obligation ou non de respecter des normes

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Audit légal et contractuel
327
circonstances ou des éléments probants recueillis lors de la professionnelles ou autres, ainsi que des exigences légales ou
mise en œuvre des procédures d’audit indiquent qu’il réglementaires;
pourrait être nécessaire de revoir l’évaluation initiale de la • les hypothèses et méthodes (y compris les modèles s’il y a
compétence, des capacités et de l’objectivité de l’expert à lieu) utilisées par l’expert, et le fait qu’elles soient ou non
mesure que l’audit progresse. généralement admises dans son domaine d’expertise et
appropriées aux fins de l’information financière;
• la nature des données ou informations internes ou externes
utilisées par l’expert.

Accord avec l’expert choisi par l’auditeur • un consentement à ce que l’auditeur s’entretienne des
A23. La nature, l’étendue et les objectifs des travaux de constatations ou conclusions de l’expert avec l’entité ou des
l’expert choisi par l’auditeur peuvent varier tiers, et à ce qu’il fournisse des précisions concernant ces
considérablement selon les circonstances, tout comme les constatations ou conclusions dans le fondement d’une
rôles et responsabilités respectifs de l’auditeur et de l’expert, opinion modifiée dans le rapport de l’auditeur, au besoin
ainsi que la nature, le calendrier et l’étendue des (voir le paragraphe A42);
communications entre l’auditeur et l’expert. Il est donc • un engagement à informer l’expert des conclusions de
nécessaire que ces questions fassent l’objet d’un accord entre l’auditeur concernant ses travaux.
l’auditeur et l’expert, peu importe que cet expert soit un
expert externe ou un expert interne. Dossier de travail
A29. L’accord sur les rôles et responsabilités respectifs de
A24. Les facteurs mentionnés au paragraphe 7 peuvent avoir l’auditeur et de l’expert de son choix peut également
une incidence sur le degré de détail et de formalité de comprendre un accord sur l’accès de chacun aux dossiers de
l’accord entre l’auditeur et l’expert, y compris sur la travail de l’autre et sur la conservation de ces dossiers de
détermination de la pertinence d’établir ou non un accord travail. Lorsque l’expert est un membre de l’équipe de
écrit. Par exemple, la présence des facteurs suivants peut mission, le dossier de travail de cet expert fait partie de la
donner à croire qu’il est nécessaire d’établir un accord plus documentation de l’audit. Sous réserve d’un accord stipulant
détaillé, ou encore d’établir un accord écrit : le contraire, le dossier de travail de l’expert externe lui
• l’expert aura accès à des informations sensibles ou appartient en propre et ne fait pas partie de la documentation
confidentielles concernant l’entité; de l’audit.
• les rôles et responsabilités respectifs de l’auditeur et de
l’expert diffèrent de ceux auxquels on s’attend généralement; Communication
• des exigences légales ou réglementaires émanant de A30. Une communication bilatérale efficace facilite la
plusieurs pays s’appliquent; coordination adéquate de la nature, du calendrier et de
• les questions faisant l’objet des travaux de l’expert sont l’étendue des procédures de l’expert choisi par l’auditeur
hautement complexes; avec les autres travaux effectués dans le cadre de l’audit, et
• l’auditeur n’a jamais utilisé antérieurement de travaux permet de modifier de manière appropriée les objectifs de
réalisés par cet expert; l’expert au cours de l’audit. Par exemple, lorsque les travaux
• l’ampleur des travaux de l’expert et leur importance dans le de l’expert sont liés aux conclusions de l’auditeur concernant
contexte de l’audit sont considérables. un risque important, il peut être pertinent de délivrer un
rapport écrit en bonne et due forme à la fin des travaux de
A25. L’accord entre l’auditeur et l’expert prend souvent la l’expert, et de présenter des comptes rendus oraux pendant la
forme d’une lettre de mission. L’annexe énumère les réalisation des travaux. La désignation d’associés ou de
éléments que l’auditeur peut envisager d’inclure dans une membres du personnel professionnel particuliers pour
telle lettre, ou dans toute autre forme d’accord intervenu communiquer avec l’expert et l’existence de procédures de
avec l’expert. communication entre l’expert et l’entité favorisent une
communication efficace en temps opportun, notamment dans
A26. Si l’accord entre l’auditeur et l’expert n’a pas été établi les missions de grande envergure.
par écrit, il est possible d’en attester l’existence dans les
documents suivants : Confidentialité
• les notes de planification, ou encore les feuilles de travail A31. Il est nécessaire que l’expert choisi par l’auditeur soit
connexes comme le programme d’audit; également soumis aux dispositions de confidentialité des
• les politiques et procédures du cabinet de l’auditeur. Dans règles de déontologie pertinentes qui s’appliquent à
le cas d’un expert interne, les politiques et procédures l’auditeur. Des textes légaux ou réglementaires peuvent
établies auxquelles cet expert est soumis peuvent imposer des exigences additionnelles. L’entité pourra aussi
comprendre des politiques et procédures particulières liées à avoir demandé que des dispositions précises en matière de
ses travaux. L’étendue de la documentation à inclure dans le confidentialité fassent l’objet d’une entente avec les experts
dossier de travail de l’auditeur dépend de la nature de telles externes.
politiques et procédures. Par exemple, il se peut qu’aucune
documentation ne soit requise dans le dossier de travail de Évaluation du caractère adéquat des travaux de l’expert
l’auditeur si le cabinet de ce dernier a établi des protocoles choisi par l’auditeur
détaillés visant les circonstances dans lesquelles les travaux A32. L’évaluation par l’auditeur de la compétence, des
d’un tel expert sont utilisés. capacités et de l’objectivité de l’expert de son choix, le
niveau des connaissances de l’auditeur dans le domaine
Nature, étendue et objectifs des travaux d’expertise de l’expert, ainsi que la nature des travaux

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Audit légal et contractuel
328
A27. Dans le cadre de l’accord sur la nature, l’étendue et les réalisés par cet expert ont une incidence sur la nature, le
objectifs des travaux de l’expert choisi par l’auditeur, il peut calendrier et l’étendue des procédures d’audit à mettre en
souvent être opportun de s’entretenir sur les normes de œuvre pour évaluer le caractère adéquat des travaux de
performance technique ou autres exigences professionnelles l’expert par rapport aux besoins de l’auditeur.
ou sectorielles pertinentes auxquelles l’expert se conformera.
Constatations et conclusions de l’expert choisi par
Rôles et responsabilités respectifs l’auditeur
A28. L’accord sur les rôles et responsabilités respectifs de A33. Les procédures spécifiques à mettre en œuvre pour
l’auditeur et de l’expert de son choix peut inclure ce qui suit évaluer le caractère adéquat des travaux de l’expert par
:• si l’auditeur ou l’expert effectuera des tests détaillés sur les rapport aux besoins de l’auditeur peuvent notamment
données de base; comprendre :
• des demandes d’informations auprès de l’expert;
• l’examen du dossier de travail et des rapports de l’expert;

• des procédures de corroboration, comme : A37. Lorsque les travaux de l’expert impliquent l’utilisation
- l’observation des travaux de l’expert, d’hypothèses et de méthodes importantes, les facteurs
- l’examen de données publiées, comme des rapports suivants peuvent notamment être pertinents aux fins de
statistiques émanant de sources de bonne l’évaluation par l’auditeur de ces hypothèses et méthodes :
réputation et faisant autorité, • sont-elles généralement acceptées dans le domaine de
- la confirmation de questions pertinentes auprès de l’expert?
tiers, • sont-elles conformes aux exigences du référentiel
- la mise en œuvre de procédures analytiques d’information financière applicable?
détaillées, • dépendent-elles de l’utilisation de modèles spécialisés?
- la réexécution de certains calculs; • concordent-elles avec les hypothèses et les méthodes de la
• les entretiens avec un autre expert possédant une expertise direction et, si ce n’est pas le cas, quelle est la raison et
pertinente lorsque, par exemple, les constatations ou quelles sont les incidences des différences?
conclusions de l’expert choisi par l’auditeur ne concordent
pas avec d’autres éléments probants; Données de base utilisées par l’expert choisi par
• des entretiens avec la direction au sujet du rapport de l’auditeur
l’expert. A38. Lorsque les travaux de l’expert choisi par l’auditeur
nécessitent l’utilisation de données de base qui sont
A34. Les facteurs suivants peuvent notamment être dignes importantes pour les travaux de celui-ci, des procédures
d’attention lors de l’évaluation de la pertinence et du comme les suivantes peuvent être utilisées pour tester ces
caractère raisonnable des constatations ou conclusions de données :
l’expert choisi par l’auditeur, que ces constatations ou • la vérification de l’origine des données, y compris
conclusions soient présentées dans un rapport ou sous une l’acquisition d’une compréhension des contrôles internes sur
autre forme : les données et, lorsque cela est pertinent, de leur
• sont-elles présentées de manière cohérente par rapport aux transmission et, s’il y a lieu, la mise en œuvre de tests
normes ayant cours dans la profession ou le secteur d’activité portant sur ces contrôles et, le cas échéant, sur la
de l’expert? transmission des données à l’expert;
• sont-elles communiquées clairement et comprennent-elles • la revue des données pour s’assurer de leur exhaustivité et
une mention des objectifs convenus avec l’auditeur, de de leur cohérence interne.
l’étendue des travaux réalisés et des normes appliquées?
• portent-elles sur une période appropriée et les événements A39. Dans de nombreux cas, l’auditeur peut tester les
postérieurs à la date de clôture, le cas échéant, ont-ils été pris données de base. Dans d’autres cas cependant, lorsque les
en considération? données de base utilisées par l’expert sont de nature
• font-elles l’objet d’une restriction ou d’une limitation quant hautement techniques en ce qui concerne le domaine de
à leur utilisation et, le cas échéant, cette situation a-t-elle des l’expert, ce dernier peut tester les données de base. Si
incidences pour l’auditeur? l’expert a testé les données de base, une façon appropriée
• sont-elles fondées sur une prise en considération appropriée pour l’auditeur d’évaluer la pertinence, l’exhaustivité et
des erreurs ou des écarts relevés par l’expert? l’exactitude des données peut consister à demander des
informations à cet expert ou encore à superviser ou à passer
Hypothèses, méthodes et données de base en revue les tests exécutés par cet expert.
Hypothèses et méthodes
A35. Lorsque les travaux de l’expert choisi par l’auditeur Travaux inadéquats
consistent à évaluer des hypothèses et des méthodes sous- A40. Si l’auditeur conclut que les travaux de l’expert ne sont
jacentes (y compris des modèles s’il y a lieu) utilisées par la pas adéquats par rapport à ses besoins et qu’il ne peut
direction pour établir une estimation comptable, il est résoudre le problème en mettant en œuvre les procédures
probable que les procédures mises en œuvre par l’auditeur d’audit supplémentaires exigées au paragraphe 12, qui
viseront avant tout à déterminer si l’expert a adéquatement peuvent impliquer la réalisation de travaux complémentaires
passé en revue ces hypothèses et méthodes. Lorsque les par l’expert et par l’auditeur, ou encore le recours à un autre
travaux de l’expert consistent à établir pour l’auditeur une expert, interne ou externe, il lui faudra peut-être exprimer
estimation ponctuelle ou un intervalle de confiance à des fins une opinion modifiée dans son rapport, conformément à la
de comparaison avec une estimation ponctuelle de la norme 5705, étant donné qu’il n’aura pas obtenu des
direction, il se peut que les procédures mises en œuvre par éléments probants suffisants et appropriés.

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l’auditeur visent avant tout à évaluer les hypothèses et
méthodes (y compris les modèles s’il y a lieu) utilisées par Mention de l’expert choisi par l’auditeur dans le rapport
l’expert. de l’auditeur
A41. Dans certains cas, les textes légaux ou réglementaires
A36. La norme 3540 traite des hypothèses et des méthodes peuvent exiger de faire mention des travaux de l’expert, par
utilisées par la direction pour établir les estimations exemple à des fins de transparence dans le secteur public.
comptables, ce qui comprend le recours, dans certains cas, à
des modèles hautement spécialisés mis au point par l’entité. A42. Il peut être approprié, dans certaines circonstances, de
Bien que cette norme ait été élaborée en fonction de faire mention de l’expert dans un rapport de l’auditeur
l’obtention par l’auditeur d’éléments probants suffisants et contenant une opinion modifiée, pour expliquer la nature de
appropriés concernant les hypothèses et méthodes de la la modification. Dans de telles circonstances, l’auditeur peut
direction, elle peut également aider l’auditeur à évaluer les avoir à demander la permission de l’expert avant d’ajouter
hypothèses et les méthodes de l’expert. cette mention.

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