ORÇAMENTO E CONTABILIDADE PÚBLICA

PARA CONCURSOS DA ÁREA DE GESTÃO E CONTROLE

PROF. FERNANDO GAMA – PROFa. CRISTINA BATISTA

AULA 2
4 – ORÇAMENTO: CONCEITO

O orçamento é o objeto de estudo da ciência da contabilidade e das finanças. É o

plano financeiro de uma administração para determinado exercício. Em sua definição mais
clássica, orçamento é a previsão dos valores que devem entrar e sair do patrimônio de
determinada entidade. No linguajar popular, é uma relação ou um rol de despesas e receitas
que determinada pessoa tem a pagar ou a receber durante um determinado período, que
pode ser um mês, um ano, por exemplo. O orçamento, portanto, pode ter um viés mais
contábil, enfocando exclusivamente os recursos financeiros em uma planilha (uma peça
meramente contábil), mas também pode ser um instrumento de planejamento da aquisição
de algum bem, como um imóvel ou um veículo, quando as pessoas resolvem reter ou
guardar parte de suas rendas por um determinado período com vistas a uma aquisição
futura.

Do ponto de vista empresarial, o orçamento é uma peça essencial para o

planejamento de suas atividades. Apenas tendo conhecimento prévio de uma estimativa de
receitas é que o empresário consegue planejar suas despesas e novos investimentos.
Portanto, é no meio empresarial e privado que surge a necessidade de uma integração maior
entre a planilha orçamentária (relação de gastos e receitas) e os objetivos da entidade,
revelado pelo seu plano estratégico. Nesse ponto, o orçamento passa a ser visto como um
instrumento poderoso de planejamento e não só um documento contábil. Essa discussão
também teve lugar no setor público que evoluiu de um orçamento que se caracterizava por
ser uma mera peça contábil para ser um importante instrumento de planejamento dos
governos.

Orçamento e contabilidade pública são, portanto, disciplinas que aplicam os

conhecimentos de contabilidade e finanças ao setor público. São duas disciplinas altamente
interligadas. O orçamento é peça legislativa que permite ao Estado planejar a sua vida
financeira, administrando as receitas e efetuando as despesas. Nesse contexto, depreende-se
que o orçamento público, nos dias de hoje, é não apenas uma peça contábil, mas um
instrumento de planejamento, ao passo que a contabilidade pública registra as variações do

7
 ORÇAMENTO E CONTABILIDADE PÚBLICA
PARA CONCURSOS DA ÁREA DE GESTÃO E CONTROLE
PROF. FERNANDO GAMA – PROFa. CRISTINA BATISTA

patrimônio público e da execução do orçamento subsidiando a tomada de decisão dos

administradores públicos, além de contribuírem para a transparência da administração. Nos
dizeres do professor Francisco Glauber Lima Mota, “o orçamento público é um documento
que dá autorização para se receber e gastar recursos financeiros”2.

Conforme o professor Aliomar Baleeiro, “o orçamento é um ato pelo qual o

Poder Legislativo autoriza o Poder Executivo, por um certo período e em pormenor, a
realização das despesas destinadas ao funcionamento dos serviços públicos e outros
fins adotados pela política econômica e geral do país, assim como a arrecadação das
receitas criadas em lei”3.

Já para o mestre João Fortes, “o orçamento é uma prévia autorização do legislativo

para que se realizem receitas e despesas de um ente público, obedecendo a um determinado
período de tempo”4.

ATENÇÃO: Bancas de concurso, especialmente CESPE e ESAF, costumam pedir

literalmente o conceito de orçamento público. O conceito mais conhecido e mais difundido
é o do Prof. Aliomar Baleeiro.

Portanto:

8
a) o orçamento é um ato pelo qual o Poder Legislativo autoriza o Poder Executivo

Iniciativa

O orçamento público é ato de iniciativa exclusiva do Chefe do Poder Executivo.

Assim, cada um dos poderes elaborará sua proposta orçamentária e encaminhará ao Poder
Executivo para consolidação e posterior envio de uma proposta de orçamento da unidade da
federação envolvida ao Legislativo. Assim, por exemplo, no caso da União, os Poderes
Legislativo, Executivo, Judiciário, Ministério Público e Tribunal de Contas da União
elaboram suas propostas orçamentárias e encaminham para a consolidação para o Poder

2
MOTA, Francisco Glauber Lima, Curso Básico de Contabilidade Pública, 2ª ed, 2006, pg. 17.
3
BALEEIRO, Aliomar, Uma introdução à ciência das finanças, Ed. Forense, 14ª ed. - 1994
4
FORTES, João. Contabilidade Pública. Ed. João Fortes, 1ª Ed.

8
 ORÇAMENTO E CONTABILIDADE PÚBLICA
PARA CONCURSOS DA ÁREA DE GESTÃO E CONTROLE
PROF. FERNANDO GAMA – PROFa. CRISTINA BATISTA

Executivo. Uma vez consolidada a proposta de orçamento da União segue para o

Legislativo.

ATENÇÃO: Muitas questões de concurso abordam a questão da iniciativa da lei

orçamentária, alegando que seria possível um poder qualquer enviar sua própria proposta
orçamentária diretamente ao poder legislativo. Nesse caso, marque falso.

Também são comuns questões alegando a possibilidade de o próprio poder legislativo

aprovar o seu orçamento, já que este é o poder que aprova as leis. Marque também falso. O
poder legislativo, assim como todos os demais, tem que enviar sua proposta orçamentária
para consolidação pelo poder executivo, para posterior envio, ao Congresso (no caso da
União).

Por fim, algumas questões abordam se eventual vício de iniciativa das leis orçamentárias
poderia ser convalidado pelo poder legislativo ao aprovar a lei. Marque, mais uma vez,
falso.

Sobre iniciativa das leis orçamentárias, vale trazer recentes decisões do STF a
respeito:

“(...) Os textos normativos de que se cuida não poderiam dispor sobre matéria
orçamentária. Vício formal configurado — artigo 165, III, da Constituição do
Brasil — iniciativa privativa do Chefe do Poder Executivo das leis que disponham
sobre matéria orçamentária. Precedentes. (...)”. (ADI 820, Rel. Min. Eros Grau,
julgamento em 15-3-08, DJE

"Competência exclusiva do Poder Executivo iniciar o processo legislativo das

matérias pertinentes ao Plano Plurianual, às Diretrizes Orçamentárias e aos
Orçamentos Anuais. Precedentes: ADI 103 e ADI 550." (ADI 1.759-MC, Rel. Min.
Néri da Silveira, julgamento em 12-3-98, DJ de 6-4-01)

"Orçamento anual. Competência privativa. Por força de vinculação administrativo-

constitucional, a competência para propor orçamento anual é privativa do Chefe do
Poder Executivo." (ADI 882, Rel. Min. Maurício Corrêa, julgamento em 19-2-04,
DJ de 23-4-04)

9
 ORÇAMENTO E CONTABILIDADE PÚBLICA
PARA CONCURSOS DA ÁREA DE GESTÃO E CONTROLE
PROF. FERNANDO GAMA – PROFa. CRISTINA BATISTA

Portanto, a iniciativa da lei orçamentária é de competência privativa do Poder

Executivo, não podendo ser suprida por outro órgão, ainda que do Poder Legislativo.

Importante notar que o STF tem entendido que projetos de lei de anistias tributárias que a
princípio não são de iniciativa exclusiva do chefe do Poder Executivo e, portanto, podem
ser concedidas pelo poder legislativo, causam impacto no orçamento e por esse motivo, a
redução da receita tributária deve vir consignada em proposta do executivo, sob pena de se
configurar violada a iniciativa da lei orçamentária.

"Não há dúvida de que a Lei em questão anula atos administrativos, quando diz:
'Ficam canceladas as notificações fiscais emitidas com base na Declaração de
Informações Econômico-Fiscais-DIEF, ano base 1998'. Ora, atos administrativos do Poder
Executivo, se ilegais ou inconstitucionais, podem ser anulados, em princípio, pelo próprio
Poder Executivo, ou, então, pelo Judiciário, na via própria. Não, assim, pelo Legislativo.
Afora isso, o art. 2º da Lei obriga o Estado a restituir, no prazo de trinta dias, os valores
eventualmente recolhidos aos cofres públicos, decorrentes das notificações fiscais
canceladas. E tudo sem iniciativa do Poder Executivo, o que seria, em princípio,
necessário, por se tratar de matéria tributária (artigo 61, II, b, da CF). Mesmo que se
qualifique a Lei impugnada, como de anistia, que ao Legislativo caberia, em princípio,
conceder (art. 48, VIII, da Constituição), não deixaria de ser uma anistia tributária, a
exigir a iniciativa do Chefe do Poder Executivo. Até porque provoca repercussão no erário
público, na arrecadação de tributos e, conseqüentemente, na Administração estadual.
Havendo, assim, repercussão no orçamento do Estado, diante da referida obrigação de
restituir, parece violado, ao menos, o disposto no art. 165, III, da CF, quando atribui ao
Poder Executivo a iniciativa da lei orçamentária anual." (ADI 2.345-MC, Rel. Min. Sydney
Sanches, julgamento em 1º-8-02, DJ de 28-3-03)

Orçamento autorizativo

Superada a questão da iniciativa, vamos discutir agora a natureza jurídica do

orçamento. Na definição de orçamento do Prof. Aliomar Baleeiro, vimos que “o orçamento
é um ato pelo qual o Poder Legislativo autoriza o Poder Executivo”. Portanto, no Brasil, o
orçamento público é de natureza autorizativa. O que isso exatamente significa?

10
 ORÇAMENTO E CONTABILIDADE PÚBLICA
PARA CONCURSOS DA ÁREA DE GESTÃO E CONTROLE
PROF. FERNANDO GAMA – PROFa. CRISTINA BATISTA

Os orçamentos públicos podem ser classificados em duas categorias. Os orçamentos

de natureza impositiva e de natureza autorizativa. Os orçamentos de natureza impositiva
são aqueles em que, uma vez consignada uma despesa no orçamento, ela deve ser
necessariamente executada, por se tratar o orçamento de uma lei, e como tal deve ser
cumprida.

Entretanto, o STF, ao ser instado a se manifestar sobre o assunto, entendeu que, no

Brasil, o orçamento não é impositivo, mas sim, autorizativo. Isso quer dizer que não
existe obrigatoriedade de execução das despesas consignadas no orçamento público, já que
a avaliação do que deve ou não ser executado está a cargo da discrionariedade do gestor.

Muitos parlamentares, insatisfeitos com a não-execução das despesas orçamentárias

consignadas por meio de emendas, acionaram o STF que decidiu que o orçamento é ato-
condição (condição necessária para execução da despesa), mas não ato-regra (obrigação no
sentido restrito).

ATENÇÃO: Essa questão costuma ser muito cobrada em concursos públicos. Não vacile.
O orçamento no Brasil tem natureza autorizativa, ou seja, não existe obrigatoriedade
da execução das despesas lá consignadas.

Para fins de concurso, especialmente nas provas elaboradas pelo CESPE, tem sido
cobrado conhecimento acerca do impacto no planejamento de órgãos públicos do
orçamento autorizativo. Muito se comenta e muito se discute que o Brasil deveria adotar o
orçamento impositivo, já que com isso, estaria assegurado o planejamento inicialmente
estipulado e aprovado pelo poder legislativo. Assim, o orçamento impositivo seria um
fortalecimento do poder legislativo e do planejamento, em detrimento do poder executivo
que vê no orçamento autorizativo uma forma sutil de executar algo diferente do acordado
quando da aprovação da lei, através de contingenciamentos, por exemplo.

Enquanto não se resolve a questão, para fins de concurso é bom saber que:

1) existe grande discussão na sociedade atualmente em relação à necessidade de se

estabelecer um orçamento impositivo (é preciso que o candidato conheça a celeuma

11
 ORÇAMENTO E CONTABILIDADE PÚBLICA
PARA CONCURSOS DA ÁREA DE GESTÃO E CONTROLE
PROF. FERNANDO GAMA – PROFa. CRISTINA BATISTA

para poder se posicionar numa eventual prova discursiva ou até mesmo numa prova
objetiva em que avente essa discussão);

2) os que defendem o orçamento impositivo entendem que o governo é obrigado a seguir o

planejamento estabelecido nas leis orçamentárias e não deveria ter liberdade para
decidir o que executar.

“(...)

A Constituição federal de 1988, em seu artigo 174, afirma, categoricamente, que o

planejamento é determinante para o setor governamental e indicativo apenas para o setor
privado. Mais de 20 anos antes da atual Constituição, o artigo 7º do Decreto-Lei nº 200, de
1967, já definia o orçamento público como um dos quatro instrumentos básicos do
planejamento, ao lado dos planos e programas nacionais, setoriais e regionais, do
programa de governo e da programação financeira. Portanto, segundo o mais elementar
raciocínio dedutivo, no nosso Estado democrático de Direito, o orçamento deveria ser
determinativo, ao menos para os agentes públicos.”5 (grifos não constam do original).

Natureza jurídica do orçamento público

A natureza jurídica do orçamento público também é fruto de debates. Todos sabem

que o orçamento é uma peça legislativa formalmente aprovada pelo poder legislativo. Tem
formato de lei e é aprovada como tal. Mas sendo o orçamento um ato-condição e não ato-
regra (ou seja, não é obrigatório, mas autorizativo) qual seria a natureza jurídica do
orçamento? O STF já foi instado a se manifestar sobre o assunto e decidiu que o orçamento
público é lei apenas no sentido formal.

As leis podem ser classificadas em leis materiais ou em leis formais. Lei formal é
aquela que tem “cara” de lei, ou seja, é formalmente aprovada pelo poder legislativo. Todas
as leis que são aprovadas pelo poder legislativo são leis formais.

Entretanto, nem todas as normas aprovadas pelo poder legislativo são leis materiais.
Lei material é aquela norma que tem abstração e é genérica, não tendo destinatário certo. É
5
Publicado no jornal O Estado de S. Paulo (08/05/2008). Artigo de João Henrique Pederiva."A falácia do orçamento autorizativo"

12
 ORÇAMENTO E CONTABILIDADE PÚBLICA
PARA CONCURSOS DA ÁREA DE GESTÃO E CONTROLE
PROF. FERNANDO GAMA – PROFa. CRISTINA BATISTA

um conjunto de hipóteses normativas abstratas. Assim, quando o Código Penal diz que
matar alguém é crime e comina as penalidades para quem mata, a norma não está dizendo
quem vai ser penalizado. Todo mundo, em regra, que matar alguém (exceto nas hipóteses
de exclusão de crime) está cometendo crime, não tendo a lei destinatário certo, sendo
genérica. Assim, o Código Penal é uma lei em sentido material.

Por outro lado, suponha que uma lei estipule que determinado imóvel da União fica
cedido a algum estado da federação. Nesse caso, temos uma lei formal, pois aprovada pelo
poder legislativo. Entretanto, ela não é genérica e tem destinatário certo: a sua natureza
jurídica é de ato administrativo e não de lei. Atos administrativos, em regra, têm efeitos
concretos, assim como as leis meramente formais (chamadas leis de efeitos concretos).

Nesse sentido, o orçamento público é considerado um “ato administrativo” revestido

de formato de lei formal, não sendo portanto lei material, mas sim, lei de efeitos concretos.

ATENÇÃO: O orçamento público, no Brasil, não é lei material, mas sim tem a natureza
jurídica de lei de efeitos concretos. É lei meramente formal.

Já houve perguntas em concurso explorando a natureza jurídica do orçamento

público. Como é sabido, contra lei em tese (lei abstrata, lei genérica ou lei material) não
cabe a interposição de mandado de segurança, já que este remédio constitucional se destina
a resguardar direito líquido e certo, não amparado por habeas corpus ou habeas data. Nesse
sentido, é possível impetrar mandado de segurança contra lei, apenas se ela tiver efeitos
concretos ou contra atos administrativos de autoridades públicas.

Sendo o orçamento público ato administrativo ou uma lei meramente formal, em

hipótese, é possível a impetração de mandado de segurança contra a lei orçamentária. A
despeito de ser difícil imaginar em qual situação isso poderia ocorrer (pois seria difícil
averiguar o direito líquido e certo), é possível, como já aconteceu, alguma prova de
concurso questionar se o mandado de segurança é instrumento cabível contra orçamento
público. Do ponto de vista meramente teórico, a resposta é verdadeira, por ser o orçamento
lei de efeitos concretos.

13
 ORÇAMENTO E CONTABILIDADE PÚBLICA
PARA CONCURSOS DA ÁREA DE GESTÃO E CONTROLE
PROF. FERNANDO GAMA – PROFa. CRISTINA BATISTA

Por outro lado, as ações diretas de inconstitucionalidade (ADIN’s) só se prestam a

analisar aquelas leis chamadas abstratas e genéricas. Não pode ser interposta uma ADIN
contra um ato administrativo ou contra uma lei de efeitos concretos. Seguindo esse
raciocínio, não pode ser impetrada uma ADIN contra uma lei orçamentária, posto que a
mesma se insere no rol de atos de efeitos concretos. Senão, vejamos:

"Lei de diretrizes orçamentárias, que tem objeto determinado e destinatários certos,

assim sem generalidade abstrata, é lei de efeitos concretos, que não está sujeita à
fiscalização jurisdicional no controle concentrado." (ADI 2.484-MC, Rel. Min. Carlos
Velloso, julgamento em 19-12-01, DJ de 14-11-03)

Agora é bom ressaltar que não são todas as partes das leis orçamentárias que têm
efeitos concretos. Alguns trechos da LDO se prestam a orientar a elaboração da LOA e, não
raro, criam critérios a ser seguidos nos mais diversos casos. Nesses dispositivos, há
abstração e a lei é genérica, motivo pelo qual pode ser instada em sede de ADIN.

"O STF tem dado por inadmissível a ação direta contra disposições insertas na Lei de
Diretrizes Orçamentárias, porque reputadas normas individuais ou de efeitos concretos,
que se esgotam com a propositura e a votação do orçamento fiscal (v.g., ADI 2.100, Jobim,
DJ 1º-6-01). A segunda norma questionada que condiciona a inclusão no orçamento fiscal
da verba correspondente a precatórios pendentes à 'manutenção da meta de resultado
primário, fixada segundo a LDO', constitui exemplo típico de norma individual ou de
efeitos concretos, cujo objeto é a regulação de conduta única, posto que subjetivamente
complexa: a elaboração do orçamento fiscal, na qual se exaure, o que inviabiliza no ponto
a ação direta. Diferentemente, configura norma geral, susceptível de controle abstrato de
constitucionalidade a primeira das regras contidas no dispositivo legal questionado, que
institui comissão de representantes dos três Poderes e do Ministério Público, à qual
confere a atribuição de proceder ao 'criterioso levantamento' dos precatórios a parcelar
conforme a EC nº 30/00, com vistas a 'apurar o seu valor real': o procedimento de
levantamento e apuração do valor real, que nela se ordena, não substantiva conduta única,
mas sim conduta a ser desenvolvida em relação a cada um dos precatórios a que alude;
por outro lado, a determinabilidade, em tese, desses precatórios, a partir dos limites

14
 ORÇAMENTO E CONTABILIDADE PÚBLICA
PARA CONCURSOS DA ÁREA DE GESTÃO E CONTROLE
PROF. FERNANDO GAMA – PROFa. CRISTINA BATISTA

temporais fixados, não subtrai da norma que a todos submete à comissão instituída e ao
procedimento de revisão nele previsto a nota de generalidade. Não obstante, é de
conhecer-se integralmente da ação direta se a norma de caráter geral é subordinante da
norma individual, que, sem a primeira, ficaria sem objeto." (ADI 2.535-MC, Rel. Min.
Sepúlveda Pertence, julgamento em 19-12-01, DJ de 21-11-03)

Portanto, regra geral, as leis orçamentárias não estão susceptíveis ao controle jurisdicional
em abstrato, como em uma ADIN, à exceção de quando possuírem abstração e
generalidade.

Outros aspectos do orçamento público

b) por um certo período

As autorizações legislativas devem ser feitas por períodos definidos de tempo. Como
veremos no tópico mais à frente isso é o que chamamos de princípio da anualidade.

c) e em pormenor,

O poder legislativo deve ter conhecimento pormenorizado do que está autorizando,

evitando a autorização de gastos de modo global. Trata-se do princípio da especificação
orçamentária, que veremos mais adiante.

d) a realização das despesas destinadas ao funcionamento dos serviços públicos e outros

fins adotados pela política econômica e geral do país,

O poder legislativo deve autorizar a realização das despesas, de modo que elas não
podem ser superiores às receitas previstas, em função do princípio do equilíbrio, que
também veremos adiante. Entretanto, é bom ressaltar que a despesa pública tem grande
influência na economia. Segundo a visão keynesiana da economia, o aumento dos gastos
públicos tem influência positiva sobre o produto interno bruto e, portanto, sobre a renda das
famílias.

Os investimentos do governo também podem contribuir para um aumento da renda. Por

este motivo, veremos mais adiante, que a participação do setor público em todas os seus
níveis e esferas na economia é decisiva na determinação do nível de renda da sociedade e
da alocação dos recursos pelos entes privados. A Portaria nº 163/01 – STN/SOF estipulou a

15
 ORÇAMENTO E CONTABILIDADE PÚBLICA
PARA CONCURSOS DA ÁREA DE GESTÃO E CONTROLE
PROF. FERNANDO GAMA – PROFa. CRISTINA BATISTA

obrigatoriedade para todos os membros da federação da utilização da classificação da

despesa lá descrita com a finalidade de estimar a participação do setor público na
economia. É que se cada ente tivesse sua própria classificação da despesa seria difícil ou
quase impossível levantar os agregados macro-econômicos de despesa corrente e de capital
para fins de consolidação das contas nacionais.

Para fins de concurso é importante saber que:

1) O orçamento público tem grande impacto na economia;

2) As despesas correntes e de investimentos podem gerar aumento da renda nacional,

segundo a visão keynesiana;

3) A Portaria SOF-STN nº 163/01 que estipula a classificação da receita e da despesa é

obrigatória para todos as unidades da federação para fins de consolidação das contas
nacionais.

e) assim como a arrecadação das receitas criadas em lei.

A autorização legislativa orçamentária não diz tão-somente respeito à realização das

despesas, mas ela é necessária, também, para a arrecadação das receitas. Entretanto, como
veremos no tópico sobre princípios orçamentários, esse princípio da anterioridade
orçamentária vem sendo bem relativizado no âmbito da receita, de forma a permitir a
arrecadação de valores e tributos, ainda que não estejam integralmente previstos em lei.

16