Système Comptable OHADA Par L'application Tome1

Etudes
africaines Série Comptabilité
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Système comptable OHADA
par l’application
Collection « Études africaines »
dirigée par Denis Pryen et son équipe
Forte de plus de mille titres publiés à ce jour, la collection « Études

africaines » fait peau neuve. Elle présentera toujours les essais généraux
qui ont fait son succès, mais se déclinera désormais également par séries
thématiques : droit, économie, politique, sociologie, etc.
Dernières parutions
Amos Yao Sani, Bénin, investir dans l’avenir, L’impératif d’une
éducation innovante, 2018.
Ahmad TABOYE, Émergence de la production de la littérature en
langue française au Tchad, 2018.
Kossi FANAGNO, Essai d’ethnopsychiatrie, Psychiatrie et
psychologie avec les traditions des peuples, 2018.
Dédé WATCHIBA, Evaluation systémique de la politique publique en
matière de lutte contre le sida en RDC, 2018.
Sidy BA, Le péril de la pollution sur le fleuve Niger, 2018.
Bernard-Gustave TABEZI PENE-MAGU, Justin KYANGA
ASSUMANI & Augustin ASSANI NZOGU, Evaluation des
enseignants par les étudiants en RD Congo, Est-ce la remise en cause
de la liberté académique ?, 2017.
Sariette et Paul BATIBONAK (dir.), Marché médiatique de la
guérison divine au Cameroun, 2017.
Jacqueline NKOYOK, Les processus de démocratisation des années
1990 et la sociogenèse des crises et dérives en Afrique, 2017.
Vincent MOUTEDE-MADJI, Exploitation pétrolière et mut3ations
spatio-économiques dans le Logone oriental (Tchad), 2017.
Martin Fortuné MUKENDJI MBANDAKULU, Introduction à la bio-
éco-philosophie, De la philosophie brune à la philosophie verte, 2017.
Sidy TOUNKARA, La multifonctionnalité de l’agriculture « péri-
urbaine » au Sénégal, Intégrer les déchets organiques dans le système
productif maraîcher, 2017.
Guy Noël KOUARATA, Manuel de phonologie des langues bantoues
du Congo, 2017.
Abdourahamane OUMAROU LY, Partis politiques, démocratie et
État de droit en Afrique : l’exemple du Niger, 2017.
Désiré BALABALA, Le mariage coutumier chez les Budu en
République Démocratique du Congo, 2017.
Pierre LOUEYI
Système comptable OHADA

par l’application
Ouvrage de cours et d’applications pratiques
conforme au nouveau programme
Tome 1
Du même auteur
Système comptable OHADA par l’application, Ouvrage de

cours et d’applications pratiques conforme au nouveau
programme, Tome 2, Éditions L’Harmattan,
coll. « Études africaines – série comptabilité », 2018.
© L’Harmattan, 2018
5-7, rue de l’Ecole-Polytechnique, 75005 Paris
http://www.harmattan.fr
ISBN : 978-2-343-12198-7
EAN : 9782343121987
AVANT- PROPOS
Vu l’avis en date du 22/02/2000 de la cour commune de justice et l’arbitrage ;

après en avoir délibéré, adopte à l’unanimité des états- parties présents et
votants l’acte uniforme portant organisation et harmonisation des comptabilités
des entreprises au traité OHADA (organisation pour l’harmonisation du droit
des affaires en Afrique)
Le droit comptable OHADA reste à nos yeux un bon instrument d’analyse et

d’information au service des entreprises, des administrations et des citoyens.
La compréhension du droit comptable OHADA, son assimilation, ainsi que sa

mise en œuvre effective dans les entreprises et dans l’enseignement, pose un
certain nombre de problèmes que la seule lecture des nouveaux textes
forcement réduits à des orientations générales ne permet pas de résoudre
aisément :
⎯ L’interprétation des dispositions du droit comptable ne peut comme

celle de tout texte législatif ou réglementaire, être opéré valablement
qu’à la lueur de leurs finalités et des principes directeurs qui sous-
tendent ces textes ;
⎯ Pour heureux qu’il soit, le « compromis » que représente, sur de
nombreux points, le droit comptable n’est pas exempt d’incertitudes ou
d’ambiguïtés qu’il est indispensable de lever ou d’expliquer ;
⎯ La mise en œuvre pratique des règles du droit comptable n’est pas
toujours évidente et implique parfois des choix qu’il convient
d’expliquer ou d’arbitrer, une doctrine doit s’élaborer, nous attendons
que cet ouvrage puisse contribuer à sa construction, d’autant que les
principes généraux de la comptabilité, les règles d’établissement et de
présentation des documents de synthèse rassemblés dans cet ouvrage,
permettent d’ouvrir la comptabilité aux grands courants conceptuels de
l’économie d’entreprise.
Par ailleurs, même lorsqu’elles sont parfaitement claires, les dispositions nou-
velles du droit comptable OHADA méritent d’être illustrées par des exemples
chiffrés, afin de faciliter au lecteur leur compréhension et leur assimilation.
C’est donc pour répondre à ces besoins d’ordre technique et d’ordre pédago-
gique qu’a été dirigé le présent ouvrage, à l’intention des divers utilisateurs de
la comptabilité, professionnels salariés ou libéraux, enseignants, étudiants.
Table des matières
PARTIE I : les notions de base de la comptabilité .............................................11

chapitre 1 Définition et rôle de la comptabilité ...............................................13
chapitre 2 : Système comptable OHADA .......................................................19
chapitre 3 : Plan comptable OHADA..............................................................21
chapitre 4 : Situation patrimoniale et résultat .................................................31
chapitre 5 :Le compte et le principe de la partie double .................................37
chapitre 6 : Les documents comptables...........................................................49
PARTIE II : L’enregistrement des opérations courantes....................................71
chapitre 7 : Les moyens de règlement au comptant........................................73
chapitre 8 : Achats et ventes de biens, services et travaux .............................77
chapitre 9 : Les avoirs sur ventes et achats .................................................. 103
chapitre 10 : Les emballages commerciaux ................................................. 119
chapitre 11 : Les stocks et en cours. ............................................................. 137
chapitre 12 : L’état de rapprochement bancaire ........................................... 167
chapitre 13 : Taxe sur la valeur ajoutée (T.V.A.) ........................................ 173
chapitre 14 : Les effets de commerce ........................................................... 207
chapitre 15 : Charges de personnel............................................................... 233
chapitre 16 : Les opérations sur titres ........................................................... 259
chapitre 17 : Les comptes d’actif immobilisés............................................. 281
chapitre 18 : Cessions d’immobilisations .................................................... 325
PARTIE III: Opérations de financement .......................................................... 335
chapitre 19 : Le financement par les capitaux propres ................................ 337
chapitre 20 : Le financement par les emprunts ............................................ 345
chapitre 21 : Le financement par le crédit-bail ............................................ 375
chapitre 22 : Le financement par les subventions. ....................................... 391
PARTIE IV: L’imposition sur les bénéfices .................................................... 409
chapitre 23 : Impots sur le résultat................................................................ 411
PARTIE V : Les opérations spécifiques........................................................... 419
chapitre 24 : Ecarts de réévaluation .............................................................. 421
chapitre 25 : Etude des immobilisations sinistrées ...................................... 435
chapitre 26 : Plus-values de cession à reinvestir .......................................... 439
chapitre 27 : Les opérations en monnaies étrangères (ou en devises) ........ 451
PARTIE I :
LES NOTIONS DE BASE
DE LA COMPTABILITE
CHAPITRE 1 : DEFINITION
ET ROLE DE LA COMPTABILITE
1 - L’OBJET DE LA COMPTABILITE
D’après le droit comptable OHADA(1), la comptabilité est un système d’organi-
sation et de traitement de l’information chiffrée relative à l’activité et au patri-
moine d’une unité économique quelconque (entreprise, association,
administration).
La comptabilité générale dans l’espace OHADA est régie par les règles du droit
comptable et systèmes comptables OHADA.
Dans toutes ses applications, la comptabilité est ainsi orientée vers le traitement
des données quantitatives et plus précisément d’informations exprimées en
monnaie et permettant
• De saisir, classer, enregistrer des données de base chiffrées ;
• De présenter des états reflétant une image fidèle du patrimoine, de la
situation financière et du résultat de l’entité à la clôture de l’exercice.
(1) Organisation pour l’Harmonisation en Afrique du Droit des Affaires
2 - SYSTEME D’INFORMATION COMPTABLE

Le système comptable est une modélisation, une construction humaine visant à
représenter une organisation vivante et complexe : en ce sens, la comptabilité
est un système de représentation de flux.
Le système comptable fournit une information spécifique, adaptée aux besoins
divers de ses utilisateurs, l’information communiquée constitue un élément
essentiel pour les personnes amenées à prendre des décisions de gestion au sein
de l’entreprise ou de l’organisation.
3 - LA DIVERSITE DES DICIPLINES COMPTABLES

Si l’ensemble des disciplines comptables ont ainsi en commun leur orientation
vers la manipulation de grandeurs monétaires, elles sont d’ailleurs profon-
dément différenciées en raison de leur domaine d’application comme en raison
de la nature de l’entité à laquelle les spécialistes comptables s’appliquent, on
peut identifier trois domaines nettement typés.
Celui de la comptabilité nationale s’intéresse à l’économie considérée globale-
ment. La comptabilité nationale s’attache en effet à la mesure de flux macro-
économiques (2). D’une part, elle permet l’évaluation des flux globaux, de la
production intérieure brute (PIB), du produit national brut (PNB) et du revenu
national. D’autre part, elle met en évidence les conditions dans lesquelles
13
s’établit l’équilibre macro-économique entre les ressources en biens et services
(affectées à la consommation, à l’investissement, à l’exportation).
Le domaine de la comptabilité publique s’applique aux administrations et au-

tres entités du droit public telles que les collectivités territoriales, les établisse-
ments hospitaliers, les établissements publics à caractère industriel et com-
mercial.
Quant à la comptabilité privée, elle concerne l’ensemble des personnes de droit
privé. Tels que celui de la comptabilité des sociétés civiles ; de la comptabilité
des associations, de la comptabilité des groupes de société, de la comptabilité
des établissements de crédit, de la comptabilité des entreprises d’assurances
(tableau ci-après).
(2) Etudes des comportements économiques collectifs des grands ensem-
bles constituant l’économie et communément appelés agents économiques. Ces
agents constituent le centre d’intérêt des analyses macro-économiques dont la
comptabilité nationale représente l’instrument de mesure.
LA DIFFERENCIATION DES DOMAINES COMPTABLES EN RAISON

DE LA NATURE DE L’ENTITE CONCERNEE
Nature des entités concernées Disciplines comptables

Economie nationale considérée dans son - Comptabilité nationale
ensemble ou au niveau des grands
secteurs institutionnels
Personnes morales de droit public - Comptabilité publique
- Administration
- Etablissements publics
Personnes de droit privé de statuts divers - Comptabilité des sociétés
o Sociétés - Comptabilité des groupes de
o Groupes sociétés (comptes consolidés)
o Associations - Comptabilité des associations
Entités de droit privé exerçant une - Comptabilité bancaire
activité assujettie à une normalisation (comptabilité des établissements
comptable spécifique de crédit)
- Etablissement de crédit - Comptabilité des entreprises
- Exploitation agricole d’assurance et de capitalisation
(code des assurances)
- Comptabilité agricole
14
4- LA COMPTABILITE GENERALE
D’après le Droit comptable et système OHADA, la comptabilité générale est un

système d’organisation et de traitement de l’information permettant l’établisse-
ment des états financiers de synthèses (bilan, compte de résultat) en conformité
avec les dispositions du plan comptable OHADA.
La comptabilité générale dans l’espace OHADA est régie par des règles de
système comptable.
La comptabilité générale dégage une représentation synthétique de l’activité
d’une entité économique et de sa situation vis-à-vis des tiers. Elle appréhende
donc l’entreprise comme une entité globale, en relation avec l’extérieur.
A l’origine, la finalité de la comptabilité générale apparaît essentiellement
fiscale : ses méthodes permettent de calculer le bénéfice ou le revenu imposable
dans des conditions de clarté et de conformité telles que l’administration fiscale
puisse exercer un contrôle sur les déclarations de l’entreprise. Cette finalité
originale a marqué (et continue de marquer) la démarche comptable en
profondeur. Cependant, elle a été progressivement contrebalancée par d’autres
visées.
D’une part, la comptabilité générale joue un rôle sans cesse élargi de pro-
duction d’informations destinées à des partenaires de l’entreprise : salariés,
fournisseurs, banquiers, à ce titre, elle doit permettre aux utilisateurs d’évaluer
de façon pertinente les risques qu’ils encourent du fait de leurs relations
d’affaires. D’autre part, l’élaboration et la tenue de la comptabilité générale
tendent à être perçues par les dirigeants non plus seulement comme des
réponses à des contraintes externes imposées par l’administration fiscale ou
d’autres partenaires, mais comme la mise en place d’un outil de gestion interne.
En effet, la comptabilité générale est un élément du système d’information qui
permet le suivi et le contrôle de l’activité et de la situation de l’entreprise et, en
cas de besoin, le déclenchement de mesure de correction ou de redressement.
Ainsi que cela a été souligné, la comptabilité générale aborde l’entreprise dans
une optique globale : elle l’appréhende comme une entité dont le fonction-
nement interne reste opaque, mais étudie en premier chef, les relations entre
cette entité et son environnement. C’est pourquoi elle ne s’attache pas à la
circulation ou la ventilation interne des éléments de flux ou de stocks qu’elle
saisit, mais privilégie un classement par nature :
o Des flux de biens et de services fournis à l’extérieur (produits)
o Des prestations fournies par des tiers (charges) ;
o Des engagements contractés à l’égard des partenaires externes
(passif du bilan)
o Des droits obtenus sur des objets ou sur des tiers (actif)
(Graphique et tableau ci-dessous)
15
LE CHAMP DE LA COMPTABILITE GENERALE
FLUX DE CHARGES FLUX DE PRODUITS
Partenaires Partenaires
Extérieurs
Entreprise Extérieurs
(Fournisseur
(Clients)
s)
COMPTABILITE GENERALE
Eléments Comptabilité générale ou comptabilité

financière
 Suivi de l’activité et du
patrimoine.
 Saisie des flux d’échanges entre
Objet l’entreprise et son environnement
et du calcul du résultat.
 Suivi des droits et des
engagements de l’entreprise vis-
à-vis des tiers.
• Fournir à l’administration fiscale
une mesure claire et contrôlable
de la matière imposable
Objectifs opératoires notamment du bénéfice.
• Fournir aux partenaires un
ensemble d’informations
cohérentes sur la situation,
l’activité et les performances
globales de l’entreprise.
Saisie, enregistrement et
classement par nature :
- Des flux traduisant l’activité
(compte de résultat) :
Démarches et Méthodes - Des éléments de stocks traduisant
caractéristiques la situation juridico-financière
(comptabilité patrimoniale).
- Caractère obligatoire pour tous
les commerçants.
- Contraintes juridiques et fiscales
Contraintes et normes à intégrer consignées dans les textes
législatifs et réglementaires.
- Plan comptable normatif.
16
5 - CONVENTIONS COMPTABLES ET CONTRAINTES
FORMELLES
Compte tenu de ses finalités juridiques et fiscales, la comptabilité générale se

trouve astreinte au respect de contraintes et de normes formelles qui affectent à
la fois ses principes, ses méthodes d’enregistrement et la nature des états de
synthèse qui lui revient d’élaborer. Cependant, ce réseau de contraintes
d’origines diverses enserre la comptabilité générale.
En premier lieu, la tenue d’une comptabilité générale constitue une obligation
pour tout commerçant.
En deuxième lieu, les méthodes de la comptabilité générale ne sont pas
discrétionnaires, mais font l’objet d’une réglementation précise. La liste des
comptes tenus par l’entreprise (sa nomenclature comptable), ainsi que le mode
d’enregistrement des opérations sont spécifiés par le plan comptable OHADA
actuellement appliqué pour les entreprises ont été élaborés en 2000 par l’acte
uniforme portant organisation et harmonisation des comptabilités des
entreprises sises dans les Etats-parties au traité relatif à l’harmonisation du droit
des affaires en Afrique. Outre le cadre stable constitué par le plan comptable et
le système comptable OHADA, la comptabilité doit également tenir compte des
lois ou des textes réglementaires qui affectent ses démarches de façon plus ou
moins durable. Ainsi, les lois de finances qui arrêtent chaque année le budget
de l’Etat, en particulier ses recettes fiscales, comportent le plus souvent des
dispositions qui influent sur la comptabilité des entreprises. A titre d’exemple,
les modalités de calcul des amortissements, le taux d’imposition de l’impôt sur
les bénéfices ont été fréquemment modifiés par les lois de finances.
Enfin, la comptabilité générale se développe sur la base des règles (directives,
recommandations, avis) formulées par des instances représentant les profes-
sions qui ont mission d’établir ou de certifier les informations qu’elles
produisent. Ainsi, l’ordre des experts comptables agréés et la compagnie des
commissaires aux comptes jouent un rôle actif dans l’actualisation et la doctrine
comptable et dans son adaptation aux transformations qui affectent l’activité
des entreprises.
17
CHAPITRE 2 :
SYSTEME COMPTABLE OHADA
1 – PRINCIPES
Le plan comptable OHADA a pour originalité de proposer trois systèmes
permettant d’adapter la liste et la présentation des états financiers ainsi que leur
complexité à la dimension et à l’activité de chaque entreprise. Les états
financiers annuels sont rendus obligatoires en tout ou en partie, en fonction de
la taille des entreprises appréciées selon les critères relatifs au chiffre d’affaires
de l’exercice.
a) Le système minimal de trésorerie. Il comporte les dispositions

minimales de la comptabilité que doivent tenir les très petites
entreprises dont les recettes annuelles ne sont pas supérieures aux
seuils fixés par l’article 13 de l’acte uniforme OHADA.
Ces seuils sont les suivants :
- Trente (30) millions de CFA pour les entreprises de négoce ;

- Vingt (20) millions de FCA pour les entreprises artisanales et
assimilées ;
- Dix (10) millions de FCFA pour les entreprises de services.
b) Le système allégé. Concerne les entreprises dont le chiffre d’affaires ne
dépasse pas 100 000 000 (cent millions de F CFA article II de l’acte
uniforme).
c) Le système normal. Suivant l’article II de l’acte uniforme, concerne les
entreprises dont le chiffre d’affaires dépasse 100 000 000 (cent
millions de F CFA).
Dans le système normal, est rendu obligatoire l’établissement d’un état
fournissant des informations additionnelles, dénommé « Etat
supplémentaire statistique ».
2- CHAMP D’APPLICATION DES TROIS SYSTEMES

Suivant l’article 25 de l’acte uniforme, à l’exception de l’état annexé, les états
financiers annuels sont présentés conformément à des modèles dont les
éléments composants sont classés en rubriques successives, elles-mêmes
subdivisées en postes. Ces modèles sont établis en fonction des systèmes
comptables prévus aux articles 11 et 13 et présentés conformément à des tracés
figurant dans le système comptable OHADA. Le tableau suivant concrétise les
limites fixées pour la présentation des documents.
19
SYSTEME COMPTABLE ETATS FINANCIERS DE SYNTHESE
PREVUS
Système minimal de • Bilan à la clôture de l’exercice
trésorerie comportant des • Compte de résultat de l’exercice
dispositions minimales de la • Annexe
comptabilité que doivent • Documents sociaux
tenir les entreprises de • Une analyse sommaire de la
moyenne ou grande variation de l’avoir net de
dimension l’exploitant entre l’ouverture et la
clôture de l’exercice
Système allégé • Bilan à la clôture de l’exercice
Concernant les entreprises • Compte de résultat de l’exercice
dont la dimension ne justifie • Annexe
pas nécessairement le
recours au système minimal
de trésorerie donc
essentiellement les P.M.E
• Bilan à la clôture de l’exercice
• Compte de résultat de l’exercice
• Annexe
Système normal • Tableau financier des ressources
et des emplois de l’exercice
(TAFIRE)
• Un état annexé dont les
dispositions principales sont
fixées dans le système comptable
OHADA
• Un état complémentaire
statistique
20
CHAPITRE 3 : PLAN COMPTABLE OHADA
La classification des comptes dans le Plan comptable OHADA se caractérise par

le choix d’un mode de codification décimale et l’adoption de critères de
classement des opérations dans les comptes ouverts à cet effet.
1 - CODIFICATION
Le numéro de code participe, avec l’intitulé de compte qui l’accompagne à
l’identification de l’opération enregistrée en comptabilité.
La codification du plan de comptes permet :
-Le tri des opérations par grandes catégories (répartition dans les classes des
comptes)
-L’analyse plus ou moins développée de ses opérations au sein de chacune des
catégories visées ci-dessus (par l’utilisation d’une structure décimale des
comptes). L’ensemble de ces dispositions facilite les regroupements en postes,
puis rubriques nécessaires à la production des documents de synthèse
normalisés (bilan, compte de résultat, tableau financier des ressources et des
emplois).
a) Répartition des opérations dans les classes de compte
Les opérations relatives au bilan sont réparties dans les cinq classes de comptes
suivants :
Classe 1 : Comptes de ressources durables (capitaux propres, emprunts et dettes
assimilées (à plus d’un an).
Classe 2 : Comptes de l’actif immobilisé (charges immobilisées et
immobilisations incorporelles, corporelles et financières)
Classe 3 : Comptes de stocks (marchandises, produits finis)
Classes 4. Comptes de tiers (créances de l’actif circulant et dette du passif
circulant).
Classe 5 : Comptes de trésorerie (titres de placement, valeurs à encaisser,
comptes banques et caisses)
Les opérations relatives au résultat sont reparties dans les trois classes de
comptes suivants :
Classe 6 : Comptes de charges des activités ordinaires (charges d’exploitation
et charges financières)
Classe 7 : Comptes de produits des activités ordinaires (produits d’exploitation
et produits financiers)
Classe 8 : Comptes des autres charges et des autres produits (impôts sur le
résultat, impôt minimum forfaitaire, abandons de créances).
La classe 9 est affectée aux comptes spéciaux.
21
b) Structure décimale des comptes
Le numéro de chacune des classes 1 à 9 constitue le premier chiffre des
numéros de tous les comptes de la classe considérée. Chaque compte peut lui-
même se subdiviser. Le numéro de chaque compte divisionnaire commence par
le numéro du compte ou sous compte dont il constitue une subdivision.
2 - CRITERE DE CLASSEMENT
Les critères de classement des opérations retenues dans le plan de comptes

assurent l’homogénéité interne des classes et des comptes à deux chiffres en
fonction des catégories économiques d’opérations qu’ils sont destinés à re-
grouper. Indépendamment de cette cohérence interne du plan des comptes,
l‘établissement des documents de synthèse nécessite une répartition des opéra-
tions enregistrées en comptabilité selon des critères généraux de classement :
• Au bilan : classement en fonction de la destination des biens dans
l’entreprise (immobilisations, stocks, trésorerie actif)
• Dans les comptes de résultat : classement en fonction de la nature des
charges et des produits constitutifs du résultat de l’exercice.
3 - ORGANISATION DU PLAN DE COMPTES DE L’ENTREPRISE
Le plan des comptes de l’entreprise est établi conformément aux dispositions

énoncées ci-dessous par référence au Plan Comptable OHADA.
Ce plan de comptes est commun à trois systèmes caractérisés par les documents
de synthèse particuliers à chacun d’eux.
Les comptes normalement utilisés dans chacun des différents systèmes sont
distingués de la manière suivante, selon l’acte uniforme OHADA dans ces
articles :
Article 11 : les états financiers annuels sont rendus obligatoires, en tout ou
partie, en fonction de la taille des entreprises appréciées selon des critères
relatifs au chiffre d’affaires de l’exercice.
Toute entreprise est, sauf exception liée à sa taille, soumise au ‘‘système
normal’’ de présentation des états financiers et de tenue de comptes.
Toutefois, si le chiffre d’affaires ne dépasse pas 100 000 000 de CFA,
l’entreprise peut utiliser le “système allégé”.
Article 12. Dans le système normal, est rendu obligatoire l’établissement d’un
état fournissant des informations additionnelles, dénommé “Etat supplé-
mentaire statistique”
Article 13 : Les très petites entreprises, dont les recettes annuelles ne sont pas
supérieures au seuil fixé à l’article 2 du présent article, sont assujetties sauf
utilisation de l’un des deux systèmes, prévues à l’article 11 ci-dessus, au
22
“système minimal de trésorerie, de caractère dérogatoire aux dispositions
générales du présent Acte uniforme.
Ces seuils sont les suivants.
• Trente millions de FCFA pour les entreprises de négoce
• Vingt millions de FCFA pour les entreprises artisanales et assimilées
• Dix millions de FCFA pour les entreprises de services.
4. LES TROIS SYSTEMES DE PRESENTATION DES DOCUMENTS

DE SYNTHESE
Dans le plan comptable OHADA, les documents de synthèse sont présentés par
référence aux trois systèmes suivants :
 Le système minimal de trésorerie comportant des dispositions mini-
males de comptabilité qui doivent tenir les entreprises moyennes ;
 Le système allégé concernant les entreprises dont la dimension ne
justifie nécessairement le recours au système minimal de trésorerie ;
 Le système normal proposant des documents qui mettent en évidence
l’analyse des données de base en vue d’éclairer la gestion.
a) Le système minimal de trésorerie représente le système de droit commun
applicable à tout commerçant personne physique ou morale.
Une présentation simplifiée des comptes annuels peut toutefois être adoptée à
condition de ne pas dépasser, à la clôture de l’exercice les limites fixées pour
deux des trois critères suivants :
- Total du bilan
- Montant net du chiffre d’affaires
- Nombre moyen des salariés permanents employés au cours de
l’exercice.
Le total du bilan est égal à la somme des montants nets de l’actif
Le montant du chiffre d’affaires est égal au montant des ventes de produits et
services liés à l’activité courante, diminué des réductions sur ventes, de la taxe
sur la valeur ajoutée (TVA) et des taxes assimilées.
b) Le système allégé : Système comptable applicable aux entreprises petites et
moyennes dont la taille appréciée à partir de critères relatifs au montant du
chiffre d’affaires et au nombre de salariés ne justifie pas nécessairement le
recours du système comptable normal.
Le nombre moyen de salariés permanents employés au cours de l’exercice est
égal à la moyenne arithmétique des effectifs à la fin de chaque exercice
comptable.
c) Le Système normal : ce système proposé par le plan comptable OHADA
pour les entreprises désireuses de posséder un outil de gestion mieux approprié
à leur besoin. Naturellement, toute entreprise qui adopterait ce système satisfait
aux dispositions comptables minimales obligatoires.
23
5- CLASSE I – COMPTES DE RESSOURCES DURABLES
Les comptes de la classe 1 enregistrent les ressources de financement mises à la

disposition de l’entreprise de façon durable et permanente par les associés et les
tiers.
Ces comptes regroupent
Les capitaux propres correspondent à la somme algébrique
• Capital (apports)
• Réserves
• Report à nouveau
• Résultat net de l’exercice
• Subventions d’investissement
• Provisions réglementées et fonds assimilés
• Les emprunts et dettes assimilés (à plus d’un an)
• Les dettes de crédit-bail et contrats assimilés
• Les dettes liées à des participations et les comptes de liaisons des
établissements et sociétés en participation.
• Les provisions financières pour risques et charges.
Classe 2 : Comptes d’actif immobilisé
L’actif immobilisé comprend les charges immobilisées et les immobilisations.

Les charges immobilisées se composent des frais d’établissement (frais de
constitution, frais de publicité et de lancement, frais de prospection, frais de
restructuration) et des charges à repartir (frais d’acquisition des immobi-
lisations, charges à étaler, charges différées). Les immobilisations représentent
des biens et valeurs destinés à rester durablement dans l’entreprise : les
immobilisations incorporelles (frais de recherche et de développement, brevets,
fonds commercial, logiciels). Les immobilisations corporelles (terrains,
bâtiment, matériel, mobilier), financières (titres de participation, prêts et
créances à plus d‘un an, dépôt et cautionnement versés).
Classe 3 : Comptes de stocks
Ensemble des biens et des services qui interviennent dans le cycle

d’exploitation de l’entreprise pour être :
o Soit vendus en l’état ou au terme d’un processus de production à venir
ou en cours ;
o Soit consommés en premier usage
On distingue les stocks proprement dits des productions en cours. Les stocks
proprement dits comprennent :
o Les approvisionnements : matières premières et fournitures liées,
matières consommables et fournitures ;
24
o Les produits : produits intermédiaires, produits finis, produits
résiduels ;
o Les marchandises
Les productions en cours sont des biens (ou des services) en cours de formation
à travers un processus de production.
Classe 4 : Comptes de tiers
Les comptes de tiers enregistrent les créances et les dettes liées à des opérations
non exclusivement, financières faites en général à court terme (à moins d’un
an). Par extension, ils enregistrent les écritures de régularisation des charges et
des produits.
Sont regroupés dans les comptes de la classe 4, les comptes rattachés aux
comptes de tiers et destinés à enregistrer soit des modes de financement liés aux
dettes et aux créances (effets à payer, effets à recevoir), soit des dettes et des
créances à venir se rapportant à l’exercice (charges à payer, produits à
recevoir).
Les comptes de régularisation enregistrent, d’une part, les charges et les
produits comptabilisés dans l’exercice, mais se rapportant directement à
l’exercice ou aux exercices suivants, d’autre part, les charges comptabilisées
dans l’exercice, mais à repartir systématiquement sur plusieurs exercices
ultérieurs.
Classe 5 : Comptes de trésorerie
Les comptes de trésorerie enregistrent les mouvements de valeurs en espèces,
chèques ainsi que les opérations faites avec les banques, les agents de change.
Par extension, ils comprennent les comptes relatifs aux titres de placement.
A la clôture des comptes, les liquidités ou exigibilités immédiates en devise
sont converties en francs CFA sur la base du dernier cours de change. Les
écarts de conversion constatés sont comptabilisés dans le résultat de l’exercice.
Les liquidités sont définies par le plan comptable OHADA comme des espèces
et d’une manière générale, toutes valeurs qui, en raison de leur nature, sont
immédiatement convertibles en espèces pour leur montant nominal
(disponibilités).
Sont regroupés dans les comptes de la classe 5
o Titres de placement
o Valeurs à encaisser
o Banques
o Etablissements financiers et assimilés
o Instrument de trésorerie
o Banques, crédits de trésorerie
o Banques, crédits de trésorerie et d’escompte
o Caisse
o Régie d’avance, accréditifs et virements internes
25
o Dépréciations et risques provisionnés
Classe 6 : Comptes de charges d’activités ordinaires.
D’après le plan comptable, la classe 6 regroupe les comptes destinés à

enregistrer dans l’exercice les charges par nature, y compris ceux concernant
les exercices antérieurs.
Les charges d’activités ordinaires comprennent les sommes ou les valeurs
versées ou à verser, soit :
o En contrepartie de marchandises, approvisionnements, travaux et
services consommés par l’entreprise. Ainsi que les avantages qui lui
ont été consentis
o En vertu d’une obligation légale que l’entreprise doit remplir
o Exceptionnellement, sans contrepartie, elles comprennent également,
pour la détermination du résultat de l’exercice
o Les dotations aux amortissements et aux provisions
o Les valeurs comptables des éléments d’actif cédés, détruits ou
disparus.
Les charges sont enregistrées hors taxes récupérables sont regroupés dans les
comptes de la classe 6.
o Achats et variations de stocks
o Transports
o Services extérieurs A
o Services extérieurs B
o Impôts et taxes
o Autres charges
o Charges de personnel
o Frais financiers et charges assimilées
o Dotations aux provisions
Classe 7 : Comptes de produits
La classe 7 regroupe les comptes destinés à enregistrer au cours de l’exercice

les produits par nature.
Les produits comprennent les sommes ou valeurs reçues ou à recevoir soit :
- En contrepartie de la fourniture par l’entreprise de biens, travaux,
services ainsi que les avantages qu’elle a consentis.
- En vertu d’une obligation légale existant à la charge d’un tiers
Ils comprennent également, pour la détermination du résultat de l’exercice :
- La production stockée au cours de l’exercice
- La production immobilisée
- Les reprises sur amortissements et provisions
- Le prix de cessions des éléments d’actifs cédés
- Les transferts de charges
Les produits de la classe 7 sont enregistrés, en principe hors taxes facturées.
26
Les produits sont classés selon qu’ils sont liés :
- A l’exploitation normale
- A sa gestion financière
Classe 8 : Comptes des autres charges et des autres produits
L’utilisation de la classe 8 permet de comptabiliser les charges et les produits

correspondant à des opérations qui ne se rapportent pas à l’activité ordinaire de
l’entreprise
La classe 8 regroupe :
- Les charges et les produits hors activités ordinaires (HAO).
- Les participations des travailleurs au bénéfice
- Les subventions d’équilibre
- L’impôt sur les bénéfices
I-CHARGES HORS ACTIVITES ORDINAIRES (HAO)
Les charges HAO sont distinguées afin que le compte de résultat puisse faire
apparaître le résultat des activités ordinaires et le résultat hors activités
ordinaires.
Le résultat hors activités ordinaires est celui dont la réalisation n’est pas liée à
l’exploitation normale de l’entreprise.
Sont classées en charges HAO :
- Les valeurs comptables des cessions d’immobilisation. Ce compte sert
à déterminer la valeur comptable nette des éléments de l’actif
immobilisé cédé. Cette valeur est la différence entre la valeur d’origine
brute et les amortissements pratiqués depuis l’entrée du bien dans le
patrimoine de l’entreprise jusqu’à la date de cession. Pour les biens
non amortissables, cette valeur est la valeur d’entrée, sans déduction
des éventuelles provisions pour dépréciation
- Les charges hors activités ordinaires. Dans le système comptable
OHADA, seules les charges liées à la restructuration de l’entreprise ou
à des évènements extraordinaires (tels les phénomènes naturels :
inondations, tempêtes, sécheresse, tremblement de terre, éruption)
doivent être considérées comme relevant des activités hors activités
ordinaires.
Les autres charges sont considérées comme ordinaires, car liées à l’activité
courante de l’entreprise (vols, manquants, amendes et pénalités fiscales, les
charges des exercices antérieurs).
- Dotations hors activités ordinaires. Ce sont les dotations aux
amortissements et aux provisions qui ne concernent pas l’activité
ordinaire de l’entreprise. Tels les amortissements inhabituels du fait de
certains évènements imprévisibles (tremblement de terre, inondations),
27
les opérations liées à l’application de dispositions fiscales (provisions
réglementées, amortissements dérogatoires).
2- PRODUITS HORS ACTIVITES ORDINAIRES (HAO)
Les produits HAO sont comptabilisés dans un compte distinct afin que le
compte de résultat puisse faire apparaître le résultat courant et le résultat hors
activités ordinaires. Le résultat HAO est celui dont la réalisation n’est pas liée à
l’exploitation normale de l’entreprise.
Sont classés en produits HAO.
- Produits de cessions d’immobilisation. Ce sont les produits des
cessions d’éléments d’actif : dans le cas de vente, prix résultant de
l’accord entre les contractants et figurant sur l’acte de vente diminué
des frais de vente et des commissions.
Ce compte enregistre également :
o Les indemnités d’assurance reçues ou à recevoir pour réparations
o L’indemnité d’assurance perçue, lorsque le bien détruit est
assimilé au prix de cession
- Produits hors activités ordinaires. Ce sont les produits qui ne sont pas
liés à l’activité ordinaire de l’entreprise. Ils comprennent des reprises
de charges provisionnées HAO, les transferts de charges HAO, les
produits HAO constatés.
Ce compte enregistre également, les produits non fréquents (indemnités
d’expropriation, réévaluation des devises, les dons obtenus, les abandons de
créances obtenus).
- Reprises hors activités ordinaires. Les provisions et, dans des cas
exceptionnels, les amortissements sont rapportés au résultat quand les
raisons qui les ont motivés ont cessé d’exister.
Il s’agit donc d’ajuster à la baisse ou d’annuler les provisions et amortissements
hors activités ordinaires précédemment comptabilisés au débit du compte 85-
Dotations HAO ; au crédit des comptes 28-Amortissements ; 19 Provisions pour
dépréciation.
3- SUBVENTIONS D’EQUILIBRE
Subventions allouées par l’Etat, les collectivités publiques, groupes dont

bénéficie l’entreprise pour compenser, en tout ou en partie, des pertes
survenues dans des circonstances exceptionnelles.
4- PARTICIPATION DES TRAVAILLEURS
La participation des salariés au résultat de l’entreprise est un système de

distribution aux employés d’une partie des résultats réalisés et affectés par
l’entreprise à fonds légal ou contractuel à l’avantage des salariés.
28
L’accord de participation peut prévoir l’utilisation des fonds suivants :
attribution d’action de l’entreprise, création d’un fonds d’investissement au sein
de l’entreprise, versement à des organismes de placement étranger à
l’entreprise.
5- IMPOTS SUR LE RESULTAT
C’est la part de bénéfice affectée à l’Etat au titre de l’impôt sur le résultat. La

base imposable permettant le calcul de ce prélèvement correspond au bénéfice
fiscal établi à partir du résultat comptable.
L’impôt dû de l’exercice peut être augmenté des rappels d’impôts sur résultats
antérieurs et diminué des dégrèvements et annulations d’impôts sur résultats
antérieurs.
29
CHAPITRE 4 : SITUATION
PATRIMONIALE ET RESULTAT
La réglementation comptable en vigueur impose l’élaboration de documents de

synthèse en fin d’exercice comptable : le bilan, le compte de résultat
L’exercice comptable comprend 12 mois :
A-Le BILAN
1 - DÉFINITION
Pour l’entreprise comme pour toute entité économique dotée d’autonomie, le
bilan est un document comptable qui fournit une représentation du patrimoine.
Il récapitule, à un instant donné, l’ensemble des droits et des engagements qui
caractérise à la fois la situation juridique et la situation financière de la
personne considérée.
Signification Actif Passif

Signification Ensemble de droits Ensemble d’obligations
juridique
Principaux Droit de propriété sur des biens Engagements à l’égard des
éléments et autres actifs réels (bâtiments, propriétaires (capitaux),
terrains, matériels, stocks) sur En raison de leurs apports
des actifs immatériels En raison des bénéfices
(marques, brevets) qu’ils laissent à la
disposition de l’entreprise.
Principaux Droit de créance sur des tiers Engagements à l’égard des

éléments extérieurs à l’entreprise tiers extérieurs à l’entreprise
auxquels un délai de règlement (dettes) qui ont accordé à
a été accordé (clients) auxquels l’entreprise un délai de
des fonds ont été confiés règlement (fournisseur) qui
(dépôts en banque, liquidités en ont accordé un crédit à
caisse, acquisition des titres de l’entreprise (banque
participation). prêteuse).
Signification Etat cumulé des emplois de Etat cumulé des sources des
financière fonds effectués par l’entreprise fonds confiés à l’entreprise
31
2 - SIGNIFICATION JURIDIQUE ET SIGNIFICATION
FINANCIERE DU BILAN
La représentation du patrimoine de l’entreprise est analysée sous deux aspects :

o Les avoirs : tout ce que l’entreprise possède : du mobilier, des bâti-
ments, du matériel dont l’entreprise est propriétaire, de l’argent sur un
compte en banque ou en caisse, des stocks, des créances, etc.
o Les ressources qui ont permis de financer ces avoirs : apports des
associées, dettes, etc.
Les avoirs peuvent s’analyser comme différentes façons d’utiliser les
ressources disponibles (à quoi sert l’argent ?).
Somme des avoirs (somme des emplois) = somme de

L’équilibre du bilan s’exprime en termes globaux grâce à l’identité suivante :
Par convention, les emplois figurent dans la partie gauche du bilan (Actif) et les
ressources dans la partie droite (Passif).
ACTIF PASSIF
Tout ce que l’entreprise possède Ressources
Total de l’actif = total du passif
3 - LE CLASSEMENT DES ELEMENTS DE L’ACTIF

Les principaux postes de l’actif
Actif Définitions
Actif immobilisé Charges à caractère général ayant une

o Charges immobilisées incidence sur les résultats de l’entreprise. Elles
o Frais de constitution sont non répétitives et peuvent engendrer soit
o Frais de prospection des économies, soit des gains sur les exercices
o Frais de publicité et de ultérieurs
lancement
o Frais d’acquisition des
immobilisations
o Charges différées,
charges à étaler
o Etc.
32
Immobilisations incorporelles Immobilisations immatérielles susceptibles de
 Frais de recherche et de générer des avantages futurs
développement
 Brevets, licences Sont définies comme les choses sur lesquelles
 Logiciels s’exerce un droit de propriété
 Etc.
Immobilisations corporelles Elles sont définies par le plan comptable
 Terrains comme les choses sur lesquelles s’exerce un
 Bâtiments, installations droit de propriété
techniques et
agencement
 Matériel
 Avances et acomptes
versés sur
immobilisations
 Etc.
Immobilisations financières Catégorie d’immobilisation constituée par les
 Titres de participation titres de participation, les autres titres
 Autres immobilisations immobilisés et les créances liées à ses
financières participations.
 Dépôts et
cautionnement versé
Actif circulant Les stocks sont formés de l’ensemble de
 Stock en cours marchandises, de matières premières et
 Marchandises fournitures liées, etc. ainsi que des produits et
 Matières premières et services en cours qui sont la propriété de
fournitures liées l’entreprise à la date de l’inventaire.
 Autres
approvisionnements
 Produits et services en
cours
 Produits finis
Créances Ce sont les créances que l’entreprise espère
 Clients et comptes recouvrer à court terme.
rattachés
Trésorerie-Actif Ce sont les disponibilités, c’est-à-dire les
 Titres de placement liquides immédiatement utilisables que
 Valeurs à encaisser l’entreprise détient dans ses caisses en banque
 Banques et les titres de placement
 Etablissements
financiers
 Caisses,
 Etc.
33
4- LE CLASSEMENT DES ÉLÉMENTS DU PASSIF
Les principaux postes du passif
Passif Définitions
Capitaux propres Les capitaux propres sont constitués
 Capital
 Réserves  Par le capital social : le capital social forme la
 Report à représentation des apports faits à la société par les
nouveau associés ou actionnaires
 Résultat net de  Par les réserves ; les réserves sont en principe des
l’exercice bénéfices affectés durablement à l’entreprise
 Etc. jusqu’à décision contraire des organes
compétents.
 Report à nouveau. Il est constitué par les sommes
des bénéfices et des pertes antérieures non encore
affectés
 Résultat net de l’exercice. Le compte de résultat
récapitule les produits et les charges de l’exercice.
Il fait apparaître par différence, le bénéfice ou la
perte de l’exercice
Dettes financières Expression comptable de la dette résultant de l’octroi

et ressources de prêts remboursables (à plus d’un an), dans une
assimilées optique fonctionnelle, les emprunts participent avec les
 Emprunts capitaux propres à la couverture des besoins de
 Avances reçues financement de l’entreprise
et comptes
bloqués
 Dépôts et
cautionnement
 Dettes liées à
des
participations
 Etc.
Le passif circulant Le passif circulant est constitué :

 Clients avances  Par les dettes fournisseurs représentatives des
et acomptes reçus délais de règlement accordés à l’entreprise par
 Fournisseurs ses fournisseurs lors de l’acquisition de biens
d’exploitation ou des services
 Dettes fiscales  Par les dettes fiscales et sociales
 Dettes sociales représentatives des délais obtenus pour le
34
 Etc. règlement des impôts et cotisations sociales
 Par les autres dettes
Trésorerie passif
 Crédits de Les comptes de trésorerie passif enregistrent d’une part
trésorerie le montant de crédit de trésorerie inscrit au compte
 Escompte de crédit courant de l’établissement dispensateur de ces concours
de campagne avec lequel l’entreprise est en relation d’affaires et
 Escompte de d’autre part, le montant nominal des effets escomptés
crédits ordinaires
 Etc.
B - LE COMPTE DE RESULTAT
Le compte de résultat constitue un des états comptables de synthèse prévus par
le plan comptable qui détermine, pour une période de temps donnée (exercice
par exemple) la formation du résultat des opérations de l’entreprise.
1 - DÉFINITION
Le compte de résultat récapitule les charges et les produits de l’exercice, sans
qu’il soit tenu compte de leur date de paiement ou d’encaissement.
Les produits comprennent :
Les sommes ou valeurs reçues ou à recevoir :
 En contrepartie de la fourniture par l’entité de biens, travaux, services
ainsi que les avantages qu’elle a consentis
 En vertu d’une obligation légale existant à la charge d’un tiers
 Exceptionnellement sans contrepartie ;
La production stockée ou déstockée au cours de l’exercice

 La production immobilisée
 Les reprises sur amortissements et provisions
 Les transferts de charges
 Le prix de cession des éléments d’actifs cédés
Les charges comprennent :
Les sommes ou valeurs versées ou à verser :
 En contrepartie de marchandises, d’approvisionnements, travaux et
services consommés par l’entité ainsi que des avantages qui lui ont été
consentis ;
 En exécution d’une obligation légale
 Exceptionnellement sans contrepartie
Les dotations aux amortissements et aux provisions,
35
La valeur d’entrée diminuée des amortissements des éléments d’actifs cédés,
détruits ou disparus.
2 - CLASSIFICATION DES CHARGES ET DES PRODUITS ET

COMPOSITION DU RESULTAT DE L’EXERCICE
Le résultat de l’exercice est la différence entre le total des produits et le total
des charges de l’entreprise.
Résultat de l’exercice = Total des produits – Total des charges de

l’exercice de l’exercice
(Ressources produites) (Moyens consommés)
Les produits et les charges sont classés en trois catégories selon leur nature. On
distingue les éléments :
o D’exploitation : charges et produits liés à l’activité normale et courante

de l’entité ;
o A caractère financier : charges et produits liés aux opérations de
financement et de placement (intérêt par exemple)
o Hors activités ordinaires (HAO) = produits HAO – charges HAO
o Les éléments d’exploitation et à caractère financier font partie des
activités ordinaires de l’entité, et s’opposent ainsi aux éléments hors
activités ordinaires (exceptionnels) qui ont un caractère non répétitif.
Résultat des activités = Résultat + Résultat

ordinaires d’exploitation financier
Les produits et les charges de l’exercice sont classés au compte de résultat de

manière à faire apparaître par différence les éléments du résultat des activités
ordinaires et le résultat hors activités ordinaires.
Résultat net = (RAO+RHAO) - (Participation des travailleurs

de l’exercice + Impôt sur le résultat)
36
CHAPITRE 5 : LE COMPTE
ET LE PRINCIPE DE LA PARTIE DOUBLE
LE COMPTE
Le compte, est la plus petite unité retenue pour le classement, et la
comptabilisation des mouvements comptables. Les opérations sont
comptabilisées dans les comptes dont l’intitulé correspond à leur nature.
Le compte est présenté comme un tableau de suivi d’un élément donné du

patrimoine. Exemple : le compte 571-Caisse d’une entreprise permet de suivre
l’évolution des disponibilités de l’entreprise.
• Emprunt d’un montant de 24 500 000 à moyen terme accordé par la

banque.
Compte 521- Banques Compte 162-Emprunts auprès des ETS de crédit

24 500 000 24 500 000
Comme la somme de 24 500 000 a été inscrite à gauche du compte banque

(entrée monétaire), la même somme doit être inscrite à droite du compte
Emprunt auprès des établissements de crédit. Après cette écriture, vous pouvez
observer que, si le compte banque à gauche augmente, le compte Emprunt
augmente quand, à lui à droite.
• Achat au comptant d’un véhicule 4 × 4 pour 7 500 000, réglé en

espèces.
Compte 571- Caisse Compte 2451-Matériel de transport

7 500 000 7 500 000
On peut constater que, le compte matériel augmente à gauche, comme le

compte caisse. Les deux comptes correspondent à des comptes tous deux à des
actifs, à gauche dans le bilan.
D’une manière générale, on peut observer que les comptes augmentent du côté
où ils sont placés dans le bilan, et diminuent en sens inverse.
37
BILAN
Actif (emplois) Passif (ressources)

Caisse Emprunts auprès des ETS de crédit
ILLUSTRATION
Le 1er janvier 2008, l’entreprise Douce vie dispose en caisse d’une somme de
1 500 000 F.
Au cours du mois de janvier, elle a effectué les opérations suivantes :
1- Approvisionnement caisse, chèque n°12 4 500 000

2- Achat d’un ordinateur, réglé en espèces 1 100 000
3- Frais de publicité à la radio, réglés en espèces 210 000
4- Règlement fournisseurs en espèces 1 800 000
5- Vente de vivres frais 750 000
Les clients règlent pour moitié en espèces, le solde par chèque
bancaire.
6- Achats de bloc-notes, classeurs, pour 150 000 F. Le fournisseur
accorde un délai de paiement de 30 jours.
7- Règlement salaires du mois de janvier (espèces) 995 500.
Nous allons recenser l’ensemble des flux monétaires en plaçant, par

convention, les entrées monétaires dans la partie gauche du compte, et les
sorties dans la partie droite.
Comptabilisons selon ce principe, les opérations de l’entreprise, afin de suivre

l’évolution des disponibilités au cours du mois de janvier.
38
Recettes Débit Dépenses Crédit
Solde à nouveau au 1 500 000 Achat ordinateur 1 100 000
1/01/2008 (2)
Approvisionnement 4 500 000 Frais de publicité 210 000

caisse, chèque n°12 (1) (3)
Vente au comptant de 375 000 Règlement 1 800 000

vivres frais fournisseurs (4)
(750 000 × 50%) (5)
Règlement 995 500
salaires (7)
Solde débiteur 2 269 500

(avoir au
31/01/2008)
Total 6 375 000 Total 6 375 000
LE PRINCIPE DE LA PARTIE DOUBLE

La règle de l’enregistrement en partie double consiste dans le fait que, chaque
opération est saisie dans le journal comptable de l’entreprise, au travers de deux
inscriptions au moins, ou plus simplement, toute opération affecte au moins
deux comptes. Le mouvement porté à gauche doit être égal au mouvement
inscrit à droite. C’est une règle fondamentale qui permet d’assurer la cohérence
et le contrôle des enregistrements.
1 - L’EQUILIBRE GLOBAL ACTIF-PASSIF : UNE IDENTITE

PERMANENTE
Le bilan fournit une représentation comptable du patrimoine de l’entreprise. Il
présente donc une récapitulation de tous les droits, et de tous les engagements
que cette entreprise doit se reconnaître à une date donnée (fin d’exercice). Mais
il constitue également un état récapitulatif des fonds confiés à l’entreprise :
• Le passif détaille les origines ou les sources de fonds, et fait apparaître

les engagements souscrits par l’entreprise à l’égard de ceux qui lui ont
confié des ressources ;
• L’actif détaille les utilisations ou les emplois de ces fonds, et précise
donc les droits qu’ils ont permis d’acquérir sur les biens (droits de
propriété), ou sur des tiers (droits de créances).
39
Dans ces conditions, l’équilibre du bilan traduit, une simple identité. Il exprime
que le montant des ressources est nécessairement égal à celui des emplois. En
d’autres termes, l’actif est égal au passif parce que les deux colonnes du bilan
expriment la même grandeur globale : le montant total des fonds confiés à
l’entreprise par ses propriétaires ou par les tiers créanciers.
En revanche, les composantes de l’actif et du passif y sont classées selon deux

critères distincts, c’est-à-dire l’origine ou la provenance des fonds dans le cas
du passif, leur emploi ou leur mode d’utilisation dans le cas de l’actif.
PATRIMOINE
Ensemble des engagements à

Ensemble des droits l’égard des tiers
Ensemble des droits acquis Ensemble des apports reçus ou

par l’entreprisse grâce à des ressources, ensemble des
l’emploi des fonds qui lui fonds confiés à l’entreprise par
sont confiés. des tiers.
ACTIF PASSIF
Puisque l’équilibre du bilan traduit une nécessaire identité globale entre l'actif
et le passif, il doit être maintenu en permanence. Dans ces conditions, toute
opération qui affecte une composante du bilan doit nécessairement donner lieu
à une variation compensatoire qui permet de préserver l'équilibre fondamental
du bilan.
2 - LE CONCEPT DE LA SITUATION NETTE

L'équilibre du bilan s’exprime en termes globaux grâce à l'identité Actif total =
Passif total. Il peut également donner lieu à une traduction plus précise, si l'on
tient compte de la différence fondamentale entre les engagements contractés à
l'égard des propriétaires de l'entreprise (leur ensemble constitue la situation
nette) ; et ceux contractés à l'égard des tiers extérieurs, simples créanciers (il
s'agit des dettes de toute nature).
40
Les engagements pris vis-à-vis des créanciers à l'égard desquels une dette est
reconnue sont particulièrement contraignants. L'entreprise s'oblige en effet à les
rémunérer et à les rembourser à l'échéance de façon prioritaire.
Les engagements pris par l'entreprise à l'égard de ses propriétaires sont au

contraire conditionnés et subordonnés. En particulier les propriétaires n'ont
aucune certitude quant au montant et à la date de leur rémunération, ou d'une
éventuelle récupération de leur apport. Par ailleurs, cette rémunération et cette
récupération sont subordonnées aux prélèvements prioritaires effectués par tous
les créanciers. Dans ces conditions, si des pertes affectent le patrimoine de
l'entreprise, elles ont d'abord pour effet de diminuer la situation nette, c'est-à-
dire les richesses que les propriétaires détiennent dans l'entreprise. Inversement
si des profits sont obtenus, ils viennent augmenter le montant de la même
situation nette et permettent donc une accumulation au profit des propriétaires
dont les droits s'apprécient au terme monétaire.
Les tableaux ci-après et les identités qui les résument fournissent une synthèse
des conditions d'équilibre du bilan.
Bilan au 31 décembre 2007 Bilan 31 décembre 2007

Actif (A) Passif (P) Actif (A) Passif (P)
Situation
Nette (S) 121 000
Dettes (D) 133 500
Total 254 500 Total 254 500 Total254 500 Total 254 500
Actif = passif Actif = situation nette + dettes
S=A–D
En pratique, le jeu de la partie double s'impose lors de la saisie des opérations

dans le journal comptable. Les inscriptions figurant dans ce document font
l'objet d’insertion au débit ou au crédit de ces comptes.
41
DEBIT-CREDIT
1 - PRINCIPE
Pour chaque compte tenu par l'entreprise, l'application du principe de la partie
double impose d’inscrire les mouvements concernant ce compte sur deux
colonnes distinctes.
Débit Compte ‘‘×’’ Crédit
La colonne de gauche du compte en T regroupe les montants enregistrés au

débit, alors que la colonne de droite enregistre les montants inscrits au crédit du
compte.
L’enregistrement d’un mouvement affectant le compte au débit ou au crédit n’a

cependant pas la même signification.
2 - CONVENTIONS RELATIVES À L'INSCRIPTION DES

MOUVEMENTS COMPTABLES
Enregistrement au débit Enregistrement au crédit
Compte de • Débiter un compte des charges • Créditer un compte
flux (achats, transport, impôts et de produits (ventes,
(opérations taxes, charges de personnel…) revenus financiers,
génératrices C'est augmenter les charges. produits accessoi-
de • Débiter un compte de produits res…) Correspond à
résultats) correspond à la diminution des l'augmentation des
produits produits.
• Créditer en compte
de charges corres-
pond à la diminution
des charges.
• Débiter un compte inscrit à l'actif • Créditer un compte
du bilan (caisse, clients, immobi- inscrit au passif du
lisations, stocks…) Correspond à bilan (fournisseurs,
Compte de l'augmentation des richesses de emprunts, dettes fis-
patrimoine l'actif. cales et sociales…)
(bilan) Correspond à une
augmentation des
dettes ou un alour-
dissement des enga-
gements.
42
• Débiter un compte inscrit au • Créditer un compte
passif du bilan correspond à la inscrit à l'actif du
diminution d'un élément du passif bilan correspond à la
ou à une diminution des diminution d'un
engagements. élément de l'actif, ou
à une diminution des
richesses.
ILLUSTRATION
1- Achats à crédit de marchandises : 500 000 F.
D compte 601-Achats de marchandises C D compte 4011-Fournisseurs C
500 000
500 000
2- Vente à crédit de marchandises : 700 000 F.
D compte 4111- Clients C D compte 701-Ventes de marchandises C
700 000 700 000

3- Acquisition de mobilier de bureau. Règleme nt en espèces 150 000 F.
D compte 2444-Mobilier du bureau C D compte 571-Caisse C
150 000 150 000
4- Règlement par chèque : aux fournisseurs 350 000 F ; l'électricité

75 000 F.
D compte 4011-Fournisseurs C D compte 521-Banques C

350 000 350 000
D compte 6052-Électricité C D compte 521-Banques C
75 000 75 000
43
5- Retour de marchandises au fournisseur 25 000 F.
D compte 4011-Fournisseurs C D compte 601-Achats de

Marchandises C
25 000 25 000
6- Vente au comptant en espèces de produits finis : 800 000 F
D compte 571-Caisse C D compte 702-Ventes de produits finis C

800 000 800 000
7- Règlement des clients par chèque bancaire : 700 000 F.
D compte 521-Banques C D compte 4111-Clients C
700 000 700 000
8- Acquisition d'une voiture Toyota 4 × 4 à crédit : 12 000 000 F.

Compte 481-Fournisseurs
d'investissements-
. D compte 245-Matériel de transport C D C immobilisationscorporelles
12 000 000 12 000 000
9- Retour de marchandises non conformes par les clients : 126 000 F
D compte 701-Ventes de marchandises C D compte 4111-Clients C
126 000 126 000
44
10- Salaire du mois de janvier : 650 000 F.
D compte 6611-Appointements, salaires C D compte 422-Personnel-
rémunérations dues C
650 000 650 000
11- Règlement salaire en espèces : 650 000 F.
D compte 422-Personnel rémunérations dues C D compte 571-Caisse C
650 000 650 000
3 - SOLDE D’UN COMPTE

Nous vous proposons le mode de calcul suivant :
Solde d'un compte = total du débit – total du crédit
Arrêter un compte consiste à en calculer le solde de ce compte.
Par convention, trois possibilités sont prévues :
• Le solde est débiteur si le total des débits est supérieur au total du

crédit ;
• Le solde créditeur si le total du crédit est supérieur au total du débit ;
• Le solde est nul (le compte est soldé) si le total du débit est égal au
total du crédit
ILLUSTRATION
Débit Compte Caisse Crédit

2 320 000 1 200 000
150 000 125 000
623 000 45 000
1 723 000 (SD)
Totaux 3 093 000 3 093 000
Solde du compte = 3 093 000 1 370 000 = 1 723 000.
45
Le solde débiteur du compte caisse indique que l'entreprise dispose de
1 723 000 sur son compte de caisse en fin de période.
Afin d'obtenir un compte équilibré selon le principe de la partie double (total

débit = total crédit), le solde débiteur est porté au crédit ; le solde créditeur est
porté au débit.
REMARQUE
À la clôture de l'exercice, les soldes des comptes sont repris pour élaborer des
documents de synthèse (bilan, compte de résultat). Selon le plan comptable
OHADA, on distingue deux types de comptes :
• Les comptes de bilan, dont le solde est repris dans le bilan ;
• Le compte de gestion, dont le solde est repris dans les comptes de
résultat.
Au sein des comptes bilan (actif-passif) :

• Les comptes d'actifs présentent en principe un solde débiteur (ce sont
des emplois)
• Les comptes de passif présentent en principe un solde créditeur (ce
sont les ressources).
Au sein des comptes de gestion (charges-produits) :
• Les comptes de charges présentent en principe, un solde débiteur (ce
sont des emplois) ;
• Les comptes de produits présentent en principe, un solde créditeur (ce
sont des ressources).
4 - CLOTURE ET REOUVERTURE D’UN COMPTE

La clôture des comptes se fait à la fin de l'exercice comptable (au 31 décembre
N). En début d'exercice suivant (1er janvier N+1), on procède à la réouverture
des comptes bilan.
Les comptes de gestion sont soldés par l'intermédiaire des comptes de résultat
(soldes significatifs de gestion) lors de la détermination du résultat de l'exercice
N, et ne survivent pas à l'exercice N auxquelles ils sont liés ; le solde est donc
nul à l’ouverture de l'exercice suivant (N+1).
Par contre, les comptes de bilan survivent à l'exercice clos au 31 décembre N

puisqu'ils sont associés aux éléments du patrimoine de l'entreprise. Les soldes
calculés lors de la clôture de l'exercice N sont repris à la réouverture de
l'exercice suivant N+1 (reprise des à nouveau) :
46
• Les soldes débiteurs sont portés au débit ;
• Les soldes créditeurs sont portés au crédit.
Reprenons l'exemple du compte caisse :
• Clôture du compte au 31 décembre 2007.

2 320 000 1 200 000
150 000 125 000
623 000 45 000
1 723 000 (SD)
Totaux 3 093 000 3 093 000
• Réouverture du compte au 1er janvier 2008

Solde à nouveau 1 723 000
• REMARQUES.
- Le regroupement des comptes en quatre catégories facilite l’établisse-

ment des documents de synthèse ;
- Les comptes de charges et d'actifs présentent un solde débiteur : ce
sont des emplois nets ; les comptes de produits et de passif présentent
un solde créditeur : ce sont de ressources nettes.
• Signification des abréviations :
D : débit
C : crédit
SD : solde débiteur
SC : solde créditeur
47
CHAPITRE 6 :
LES DOCUMENTS COMPTABLES
A - JOURNAL
A-1 OBJET
L'établissement du journal constitue la première étape de toute procédure
d'enregistrement comptable. En effet, le journal est destiné à enregistrer dans un
ordre chronologique des opérations effectuées par l'entreprise tout au long de
l'exercice.
A-2 PRINCIPES D'ENREGISTREMENT ET DE PROCÉDURE

COMPTABLE
Le journal est établi selon le principe de la partie double. Chaque opération y
est enregistrée grâce à deux inscriptions chiffrées au moins. Ces inscriptions
présentent un montant égal au débit et au crédit, traduisent l'impact de
l’opération concernée sur le compte de bilan et/ou sur le compte de résultat de
l'entreprise.
ILLUSTRATION
1er mai. Vente au comptant hors taxes de marchandises, portant sur 20 fûts
d’huile de palme au prix unitaire de 160 000 F. Dès l'établissement de la
facture, l’entreprise pourra inscrire dans son journal, l’opération intervenue.
Celle-ci se traduit :
- Par un produit qui affecte le compte de résultat ventes ;

- Par une augmentation de la trésorerie qui affecte le compte bilan
‘’caisse’’.
D’où l'enregistrement de cette opération au journal.
1er mai
57 Caisse 3 200 000
701 Ventes de marchandises 3 200 000
Ma facture n°…..
49
L'inscription d'une opération dans le journal déclenche la procédure comptable
qui comporte quatre étapes très importantes. (Schéma ci-dessous)
L’ETAPE DE LA PROCEDURE COMPTABLE
Étapes de la procédure Objet comptable
Journal Enregistrement au jour le jour :
• Opération par opération ;
Selon un ordre chronologique.
Récapitulation périodique :
Grand-livre
• Compte par compte ;
• Reprise de tous les

mouvements ayant affecté
chaque compte au cours de la
période concernée.
Récapitulation périodique :
Balance
• Compte par compte ;
• Dégagement de solde résultant

des mouvements enregistrés au
débit et au crédit de chaque
compte au cours de la période.
Établissement des états comptables de

synthèse qui récapitulent les
Bilan Compte de résultat
soldes des comptes de flux
(compte de résultat) et de
patrimoine. (Bilan) tenus
par l’entreprise.
50
B - GRAND-LIVRE
OBJET
L'établissement du grand livre constitue la seconde étape, suivant la saisie des
opérations au journal. Le grand livre fournit précisément, pour chacun des
comptes tenus par l'entreprise, une récapitulation périodique de tous les
mouvements enregistrés, au débit ou au crédit au cours d'une période. Dans la
mesure où il rappelle la position du compte au début de la période (solde à
nouveau ou solde initial) et l'ensemble des augmentations et des diminutions
subies par le compte au cours de la même période, le grand livre permet aussi
de déterminer le solde de clôture ou le solde final. C'est à la balance qu'il
appartiendra par la suite d’opérer à une récapitulation du solde de tous les
comptes pour conduire, après inventaire à l'élaboration du bilan et du compte
de résultat.
ILLUSTRATION 1
Le compte 57-Caisse d'une entreprise a enregistré au mois de février 2008, les

opérations suivantes :
5 février. Ventes au comptant (en espèces) de marchandises 150 000

13 février. Approvisionnement caisse par la banque 700 000
26 février. Achats marchandises 102 000
27 février. Frais de réparation d'un bureau 20 000
Le solde initial (ou le solde à nouveau) du compte de caisse était de 50 000.
L'application du principe de la partie double conduit pour le compte 57-Caisse

qui se trouve à l'actif du bilan à adopter les conventions d'écritures suivantes :
• Enregistrement au débit de tous les mouvements qui augmentent

l'actif ;
• Enregistrement au crédit de tous les mouvements qui diminuent le
passif ;
51
Compte 57 CAISSE
Date Débit Date Crédit

1/02/2008 Solde d'ouverture 50 000
5/02/2008 Ventes 150 000
13/02/2008 marchandises
Approvisionnement 26/02/2008 Achats marchandises
caisse 700 000 102 100
Frais de réparation
27/02/2008 fauteuil
20 000
Solde de clôture
(débiteur)
777 900
Total 900 000 Total 900 000
Le compte 40-Fournisseurs de la même entreprise a, au cours du mois de

février 2008 enregistré les opérations suivantes :
9/02. Achats à crédit des matières premières 400 000
12/02. Achats à crédit de fourni tures de bureau (non stockables) 42 000
14/02 Retour de marchandises non conformes à la commande 300 000
20/02 Chèque n°13, règlement fournisseurs 1 525 000
28/02 acceptation effet à payer échéance du 28/03/2008 1 000 000
Le solde initial au 01/02/2008 s’établissait à un montant de 4 500 000
L’application du principe de la partie double conduit, pour un compte qui

figure au passif du bilan, à adopter les conventions d’écritures suivantes :
• Enregistrement au crédit de tous les mouvements qui augmentent le

passif ;
• Enregistrement au débit de tous les mouvements qui diminuent le
passif.
Compte 4011 FOURNISSEURS
Date Débit Date Crédit

14/02 Retour marchandises 1/02/2008 Solde d’ouverture 4 500 000
300 000
Chèque n°13 9/02/2008 Achats marchandises 400 000
20/02 règlement factures
1 525 000 Achats fournitures de
Effets à payer 12/02/2008 bureau (non 42 000
28/02 Solde de clôture 1 000 000 stockables)
(créditeur) 2 117 000
Total 4 942 000 Total 4 942 000
52
Pour les deux illustrations, le solde final apparaît, dans la colonne dégageant le
montant le plus faible.
Solde débiteur (SD) inscrit au crédit débit > crédit

Solde créditeur (SC) inscrit au débit crédit> débit
C - BALANCE GLOBALE DES COMPTES
C-1 OBJET
La balance constitue la dernière étape avant l’élaboration des états comptables
de synthèse (bilan, compte de résultat).
La balance est un état récapitulatif du solde de tous les comptes tenus par
l’entreprise en fin de période. Ces comptes présentés dans l’ordre des classes du
plan comptable OHADA. Elle fait apparaître, pour chaque compte, le solde
débiteur ou créditeur, au début de la période, le cumul des mouvements
débiteurs et des mouvements créditeurs de la période et le solde débiteur ou
créditeur à la date considérée.
La balance est un outil de contrôle permettant de s’assurer que la technique de

la partie double est respectée.
L’élaboration d’une balance des comptes fait partie des dispositions comptables
d’organisation comptable qui conditionne la fiabilité des informations et des
états comptables de synthèse (bilan, compte de résultat).
Par ailleurs, ne pas confondre la balance globale avec les balances partielles
non équilibrées au débit et au crédit, tels que les balances clients, personnel,
fournisseurs.
C-2 BALANCE AVANT ET BALANCE APRES INVENTAIRE

A la fin de l’exercice, la mise au point de la balance s’effectue en deux phases
qui sont les suivantes :
Première phase
L’utilisation des informations consignées dans le grand livre permet d’établir

une première approche de la balance globale dite balance avant inventaire. Or
cette première approche est incomplète puisqu’elle ne tient pas compte des
ajustements comptables (écritures d’inventaire) qui n’interviennent qu’à la fin
de la période. Il s’agit notamment :
53
• Du calcul des dotations aux provisions, et des amortissements ;
• Des stocks qui font l’objet d’inventaire physique à la clôture de
l’exercice
• Des écritures de régularisation (charges à payer, produits à recevoir)
Deuxième phase
L’incorporation de ces écritures permet de rectifier la balance avant inventaire

et d’en établir une seconde approche, dite balance globale après inventaire qui
offre une version plus complète des activités et du patrimoine de l’entreprise.
ILLUSTRATION
La société Africa Fiesta arrête ses exercices au 31 décembre de chaque année.

Au 31 décembre 2007, après inventaire, figurent les comptes suivants :
BALANCE GLOBALE AU 31/12/2007(en milliers de F CFA)

N° de Intitulé Solde à nouveau Mouvement de la période Solde de clôture
compte D C D C D C
101 Capital social 1 000 000 1 000 000
111 Réserve légale 27 000 27 000
121 Report à nouveau 3 000 000 3 000 000
créditeur
1301 Résultat en instance 175 400 175 400
d’affectation bénéfice
131 Résultat net bénéfice 175 400 175 400
191 Provisions pour litiges 6 000 6 000
2011 Frais de constitution 300 000 300 000
213 Logiciels 700 000 700 000
2311 Bâtiments industriels 2 500 000 2 500 000
2411 Matériel industriel 800 000 800 000
2441 Matériel de bureau 500 000 500 000
28 Amortissements 750 000 36 000 786 000
31 Stocks de marchandises 400 000 650 000 400 000 650 000
Stocks marchandises en
381 cours de route 1 400 000 1 400 000
Fournisseurs
4011 Clients 5 770 000 4 000 000 3 300 000 5 070 000
4111 Personnel, 502 000 300 000 100 000 702 000
422 rémunérations dues 1 143 000 1 143 000
Sécurité sociale
431 État-impôt sur les 1 110 100 1 110 100
441 bénéfices 4 500 4 500
Banques
52 Caisse 2 825 000 1 000 000 500 000 3 325 000
57 Achats de marchandises 620 000 3 200 000 975 000 2 845 000
601 Fournitures non 750 000 750 000
consommables-
6052 électricité 10 000 10 000
Fournitures de bureau
non stockables
6055 Taxes sur 15 000 15 000
appointements et
6413 salaires 5 500 5 500
Taxes d’apprentissage
Appointements, salaires
6414 et commissions 1 100 1 100
54
6621 Charges sociales sur 110 000 110 000
rémunérations du
personnel national
6641 Dotations aux 22 000 22 000
amortissements
Ventes de marchandises
68 Travaux facturés 36 000 36 000
Locations
701 1 020 000 1 020 000
705 93 000 93 000

7073 12 000 12 000
Total 10 547 000 10 547 000 11 400 000 11 400 000 12 322 000 12 322 000
Grâce à la balance globale après inventaire, il est possible d’établir le compte

de résultat de la période et le bilan. Cet état reprend :
• Au débit, l’ensemble des charges de l’exercice, c'est-à-dire les comptes

de la classe 6 (comptes 601 à 68 dans la balance) donc, on observe que
le solde est débiteur.
• Au crédit, l’ensemble des comptes de produits dont le solde est
créditeur (comptes 701 à 7073 dans la balance).
La différence entre produits et charges fait ressortir un résultat positif (bénéfice)

de 175 400 F qui apparaît en solde créditeur donc, du côté des charges (voir
compte de résultat ci-après).
Le regroupement des comptes de la classe 1 à 5 (actif-passif) permet enfin

l’élaboration du bilan.
Le passif reprend les comptes qui présentent un solde créditeur :
• Les comptes de ressources durables (capitaux propres et dettes

financières à plus d’un an) de la classe 1 (comptes 101 à 191 dans la
balance) ;
• Les comptes de tiers (créances du passif circulant) de la classe 4
(comptes 401 à 441 de la balance).
L’actif récapitule tous les comptes dont le solde est débiteur, c'est-à-dire :
• Les comptes de l’actif immobilisé (charges immobilisées et

immobilisations incorporelles, corporelles et financières) de la classe 2
(comptes 2011 à 28 de la balance) ;
• Les comptes de stocks de la classe 3 (compte 31 et 381 dans la
balance) ;
• Les comptes de tiers débiteurs de l’entreprise (créances de l’actif
circulant) de la classe 4 (compte 4111 dans la balance) ;
55
• Les comptes de trésorerie (titres de placement, valeurs à encaisser,
comptes bancaires et caisse) de la classe 5 (compte 52 et 57 dans la
balance).
On observera que le compte 28-Amortissements dont le solde est créditeur

aurait dû être inscrit au passif du bilan ; mais la pratique comptable conduit à le
soustraire des comptes d’actif qu’ils concernent, ce qui produit un effet
strictement équivalent sur l’équilibre global du bilan. C’est également la même
pratique comptable qu’on utilise pour le compte 29-Provisions pour
dépréciation.
COMPTE DE RESULTAT AU 31/12/2008

N° de CHARGES Exercice 2008 N° de PRODUITS Exercice 2008
compte compte
ACTIVITE ACTIVITE
D’EXPLOITATION D’EXPLOITATION
601 Achats de 750 000 701 Ventes de 1 020 000
marchandises marchandises
6052/6055 Autres achats 25 000 705 Travaux, services 93 000
64 Impôts et taxes 6 600 vendus
66 Charges de personnel 132 000 707 Produits accessoires 12 000
Dotations aux
68 amortissements 36 000
Total des charges 949 600 Total des produits 1 125 000
d’exploitation d’exploitation
Résultat de l’exercice 175 400
Total général 1 125000 Total général 1 125 000
BILAN AU 31/12/2008
N° de ACTIF Exercice 2008 N° de PASSIF Exercice 2008
compte compte
Brut Amortis. Net
ACTIF CAPITAUX
IMMOBILISE PROPRES ET
CHARGES RESSOURCES
IMMOBILISEES ASSIMILEES
201 Frais d’établissement 300 000 136 000 164 000 101 Capital social 1 000 000
IMMOBILISATIONS 111 Réserve légale 27 000
INCORPORELLES
131 Résultat net de
l'exercice (+ 175 400
213 Logiciels 700 000 150 000 550 000 bénéfice)
IMMOBILISATIONS 121 Report à nouveau
CORPORELLES créditeur 3 000 000
231 Bâtiments 2 500 000 300 000 2 200 000 Total capitaux 4 202 400
propres
2411 Matériel industriel 800 000 155 000 645 000
56
2441 Matériel de bureau 500 000 45 000 455 000 DETTES
FINANCIERES
Total actif immobilisé ET
4 800 000 786 000 4 014 000 RESSOURCES
ASSIMILEES
19 Provisions
financières pour 6 000
risques et charges
ACTIF CIRCULANT PASSIF
CIRCULANT
31 Stocks marchandises 650 000 650 000 401 Fournisseurs
d'exploitation 5 070 000
4111 Clients 702 000 702 000
441 Dettes fiscales 4 500
42 Personnel 1 143 000
431 Dettes sociales 1 110 100
Total actif circulant 1 352 000 1 352 000 Total passif 7 327 600
circulant
TRESORERIE- TRESORERIE-
ACTIF PASSIF
52 Banques 3 325 000 3 325 000
57 Caisse 2 845 000 2 845 000
Total trésorerie-actif 6 170 000 6 170 000 Total trésorerie
passif
TOTAL GENERAL 12 322 000 786 000 11 536 000 TOTAL 11 536 000
GENERAL
C-3 CONTROLE DE LA BALANCE

Si le principe de la partie double a été respecté, et si les reports du journal vers
le grand livre (comptes) ont été bien effectués, il y a une relation d'égalité
entre :
• Les totaux des écritures du journal et ceux des écritures du grand livre.
• Le total des débits et le total des crédits du grand livre.
Ces égalités se vérifient au niveau de la balance par trois relations

fondamentales :
• Total des à nouveau débit = Total à nouveau crédit ;

• Total des mouvements de débit = Total des mouvements crédit ;
• Total des soldes débiteurs = Total des soldes créditeurs ;
• Total des mouvements de la balance = Totaux du journal ;
57
BALANCE EN SIX COLONNES
Solde à l'ouverture de la Opérations de l'exercice Solde en fin de période

période
N° de Intitulés Débiteur Créditeur Débit Crédit Débiteur Créditeur
compte des
comptes
Totaux 10 547000 10 547000 11 400 000 11 400 000 12 322 000 12 322 000
= =
=
A- LE SYSTEME CENTRALISEUR
1- PRINCIPE
C'est le système le plus utilisé actuellement par les entreprises, il a pour objet
de simplifier les tâches de report des écritures passées au journal dans les
comptes du grand livre et de permettre une division du travail comptable pour
une plus grande rapidité dans l’obtention des informations nécessaires à la prise
de décision de gestion, ainsi qu'un meilleur contrôle interne.
Le système centralisateur est le système de référence de tous les logiciels

comptables. Il s'articule en deux phases :
• La comptabilité auxiliaire enregistre toutes les opérations de

l'entreprise, par ordre chronologique jour par jour, opération par
opération ;
• Les écritures inscrites sur les journaux et les livres auxiliaires sont
centralisées une fois par mois sur le livre journal et le grand livre.
Ce système permet de tenir plusieurs journaux auxiliaires ou divisionnaires

simultanément.
2- LES JOURNAUX AUXILIAIRES
Les journaux divisionnaires dont les plus courants sont :

• Journal de banque :
Enregistre tous les mouvements du compte banque ;
• Journal de caisse :
Sert à enregistrer tous les mouvements qui ont affecté la caisse ;
58
• Journal des achats :
Sert à comptabiliser tous les factures et avoirs reçus (achats de matières
premières, marchandises et autres charges externes) ;
• Journal de ventes :
Sert à comptabiliser tous les factures et avoirs émis par l'entreprise ;
• Journal de paie :
Il est destiné à constater les salaires et appointements primes, etc.
• Journal des charges patronales :
Sert à comptabiliser les charges sociales et fiscales sur les salaires ;
• Journal des opérations diverses :
Il est destiné à enregistrer toutes les opérations effectuées par l'entreprise, qui
ne peuvent être comptabilisées dans les autres journaux.
Le journal auxiliaire peut se présenter sous la forme ci-dessous :
Dates N° pièces Libellés Compte à Compte à créditer

débiter
N° N N° N° N° N°
°
Aujourd'hui le système informatisé permet de procéder au report automatique

des écritures passées au journal dans les comptes du grand livre qui ont été
utilisées lors de la validation de l'écriture.
59
• Schéma du système centralisateur.
Pièces justificatives
Enregistrement chronologique quotidien
Grands livres
Reports quotidiens
Journaux auxiliaires
Regroupement
Journal général Relevés nominatifs des

( centralisation) clients et des
Reports
Grand livre général

Reports
3- Contrôle
4-générale
Balance
Compte de résultat
En fin d’exercice comptable
Bilan
PRÉSENTATION DES JOURNAUX AUXILIAIRES DANS
5- LES COMPTABILITÉS INFORMATISÉES
En pratique, la présentation des journaux divisionnaires n’est pas la même que

le journal classique. Il n'est pas nécessaire de commencer obligatoirement par
les comptes débités. L'écriture peut très bien commencer par le compte dont le
journal auxiliaire porte le nom.
EXEMPLE :
Au cours du mois de mars 2008, l’entreprise François-Xavier a effectué les

3 mars 2008. Adressé au client ETS Tchikoumbi (compte client n° 411101) la

facture n°12 suivante :
Services vendus 500 000
TVA 18% 90 000

Total TTC 590 000
60
La facture est payable au 25 mars.
30 mars. Remis à la banque de Yagoua pour encaissement d’un chèque n°24,

du client ETS Tchikoumbi en règlement de sa facture n° 12 du 3 mars.
1- Enregistrement de la facture
LE JOURNAL DE VENTES DU MOIS DE MARS 2008 PAGE 1 FOLIO 1

Date N° de Intitulé du Débit Crédit Libellé N° Échéance Pointage
compte compte pièce
3/03/2008 411 101 Client ETS 590 000 F.Tchikoumbi 12 25/03/2008
Tckikoumbi
3/03/2008 706 Services vendus 500 000 F. Tchikoumbi 12 25/03/2008
3/03/2008 4412 TVA facturée sur 90 000 F.Tchikoumbi 12 25/03/2008
prestations de
services
2- Enregistrement du règlement client
LE JOURNAL BANQUE DE YAGOUA DE MARS 2008 PAGE UN FOLIO 1

Date N° de Intitulé du compte Débit Crédit Libellé N° Échéance Pointage
compte p ièce
3/03/2008 521 Banque de Yagoua 590 000 F.Tchikoumbi 12 25/03/2008
Clients ETS
3/03/2008 411 101 Tchikoumbi 590 000 F.Tchikoumbi 12 25/03/2008
Dans les comptabilités informatisées le pointage des comptes se fait

automatiquement grâce aux numéros des pièces comptables.
Le report des écritures passées au journal auxiliaire dans les comptes et l'accès
aux comptes est simple dans la plupart des logiciels comptables. Ils peuvent
être interrogés pour connaître les soldes.
Les comptes clients se présentent ainsi :
Compte n°411101 : client ETS Tchikoumbi année 2008

Journal Date Libellé Débit Crédit Solde N° Échéance Pointage
pièce
01/03/2008 Solde - 12
Ventes 03/03/2008 Facture 590 000 590 000 12 25/03/2008

Banque de 31/03/2008 Remise 590 000 0 12 25/03/2008
Yagoua chèque
61
ILLUSTRATION 2
1er janvier 2008. Deux amis décident de créer une SARL Afrique de
distribution des téléphones portables et accessoires.
L'associé Ma-Gaby apporte dans l'affaire :

- 1 ordinateur + imprimante 1 850 000
- Stocks de portable Nokia 5 800 000
L’associé Diouf investit :

- Une somme de 15 000 000 F qu'il dépose à un compte bancaire ouvert
à la banque de Fernavaz au nom de la société.
- Un lot de mobiliers de bureau estimé à 1 325 000.
Ces apports en nature et en numéraire effectués par les deux associés sont
complétés par la banque qui accorde un emprunt à moyen terme d'un montant
de 25 000 000 F. L'entreprise obtient auprès des ETS téléphone services, un
fonds de commerce composé des éléments ci-dessous :
- Stocks de portables Samsung 12 000 000
- Clientèle 2 550 000
- Un véhicule Toyota 4 × 4 6 000 000
Conditions de règlement de ce fonds de commerce : 60% au comptant par

chèque n° 5 000, 40% payables dans 18 mois.
L'entreprise fait un retrait d'espèces pour alimenter la caisse 5 000 000 F

(chèque n° 5001).
Au cours du mois de janvier, Mme Ma-Gaby gérante de la société, effectue les

opérations suivantes pour le compte de la SARL Africa :
3 janvier. Achat de portables aux fournisseurs Tendresse.
La facture n°102 est payable 60 jours fin de mois 6 500 000
12 janvier. Achat payé par chèque n° 5002 d'un lot de matériel de bureau
affecté au service commercial 3 500 000
15 janvier. Vente de portables au client Amour. La facture n°01 est payable au
31 janvier 14 200 000
17 janvier. Chèque n° 5003 à l’ordre du fournisseur Tendresse en règlement de
sa facture du 3 janvier 6 500 000
18 janvier. Facture n°2 adressée au client Aliou, réparation portables 1 85 000
F
18 janvier. Règlement en espèces (pièce des caisses n°01) :
• Frais de publicité (annonce) 240 000
62
• Achat de fournitures de bureau (non stockables) 350 000
• Loyer commercial 250 000
• Frais de transport sur ventes 195 000
• Billet d’avion Bata/Libreville/Bata 205 000
20 janvier. Achat de portables et consommables au fournisseur Douce-Vie paya-
ble au 30 janvier pour 1/3, au 28 février pour les 2/3. Facture n°102 9 000 000
25 janvier. Règlement en espèces (pièce de caisse n° 02) d’une facture pour
maintenance véhicule Toyota 980 000
26 janvier. Vente de portables et accessoires à crédit au client Justin, facture
n°03 12 420 000 ;
27 janvier. Vente de portables au comptant en espèces 9 800 000
28 janvier. Dépôt d'espèces en banque 5 900 000
29 janvier. Envoi au fournisseur Douce-vie d’un chèque n° 5004, règlement
partiel de sa facture du 20 janvier 3 000 000
30 janvier. Remise à la banque pour encaissement d’un chèque du client Amour
en règlement de notre facture n°1 du 15 janvier 14 200 000
63
1- LA PRESENTATION DES ECRITURES AU JOURNAL
1/01/2008
2442 Matériel informatique 1 850 000
31 Stocks marchandises 5 850 000
521 Banque de Fernavaz 15 000 000
2444 Mobilier de bureau 1 325 000
101 Capital social 24 025 000
Apport des associés à la création de
l’entreprise
D°
162 Emprunts et dettes auprès des ETS 25 000 000
de crédit
Emprunt moyen terme accordé par la
banque
D°
31 Stocks de marchandises 12 000 000
215 Fonds commercial 2 550 000
2451 Matériel automobile 6 000 000
4712 Créditeur ETS téléphone services 20 550 000
Acquisition du fonds de commerce
D°
4712 Créditeur ETS téléphone services 12 330 000
Chèque n° 5000 en règlement de 60%
de la valeur du fonds de commerce
D°
571 Caisse 5 000 000
Retrait d’espèces pour approvisionner
la caisse, chèque n° 5001
3/01/2008
601 Achats de marchandises 6 500 000
4011 Fournisseur Tendresse 6 500 000
Sa facture n°102, achat portables
12/01/2008
2441 Matériel de bureau 3 500 000
Chèque n° 5002
64
15/01/2008
4111 Client Amour 14 200 000
Ma facture n°1
17/01/2008
4011 Fournisseur Tendresse 6 500 000
Chèque n°5003, règlement facture 102
18/01/2008
4111 Client Aliou 185 000
705 Travaux facturés 185 000
Ma facture n°2, réparation portables
D°
6271 Annonces, insertions 240 000
6055 Fournitures de bureau non stockables 350 000
6222 Locations de bâtiments 250 000
612 Transports sur ventes 195 000
6181 Voyages et déplacements 205 000
57 Caisse 1 240 000
Pièce de caisse n°01
20/01/2008
4011 Fournisseur Douce-Vie 9 000 000
Sa facture n°102
25/01/2008
6243 Maintenance 980 000
571 Caisse 980 000
Pièce de caisse n°02, maintenance
véhicule
26/01/2008
4111 Client Justin 12 420 000
Ma facture n°03, ventes portables et
accessoires
27/01/2008
571 Caisse 9 800 000
Vente au comptant
65
28/01/2008
521 Banque Fernavaz 5 900 000
571 Caisse 5 900 000
Dépôt d’espèces en banque
29/01/2008
4011 Fournisseur Douce-Vie 3 000 000
Chèque n° 5004, règlement partiel
facture 102 du 20 janvier
(1/3 × 9 000 000)
30/01/2008
4111 Client Amour 14 200 000
Règlement facture n°01
Totaux 174 330 000 174 330 000
TOTAUX DES DEBITS = TOTAUX DES CREDITS
2- GRAND-LIVRE
Les enregistrements portés au journal doivent être reportés dans les comptes de
bilan et de résultat (Grand livre).
En pratique, les mouvements enregistrés au journal se rapportant aux comptes

fournisseurs et clients font l'objet de deux reports :
• L'un, au grand livre auxiliaire dans les comptes individuels ;

• L'autre, au grand livre général dans les comptes collectifs fournisseurs
et clients.
1) Le grand livre général.
LES COMPTES D'ACTIFS

215-Fonds commercial 2441-Matériel de bureau 2442-Matériel informatique
2 550 000 3 500 000 1 850 000
SD (1)2 550 000 SD 3 500 000 SD 1 850 000
2 550 000 2 550 000 3 500 000 3 500 000 1 800 000 1 850 000
66
2444-Mobilier de bureau 2451-Matériel 31-Stocks marchandises
automobile
1 325 000 6 000 000 5 850 000
12 000 000
SD 1 325 000 SD 6 000 000 SD 17 850 000
1 325 000 1 325 000 6 000 000 6 000 000 1 785 000 1 785 000
4111-Client Amour (3) 4111-ClientAliou (3) 4111-Client Justin (3

14 200 000 185 000 12 420 000
14 200 000 SD 185 000 SD 12 420 000
14 200 000 14 200 000 185 000 185 000 12 420 000 12 420 000
521-Banques 571-Caisse
15 000 000 12 330 000 5 000 000 1 240 000
25 000 000 5 000 000 9 800 000 980 000
5 900 000 3 500 000 5 900 000
14 200 000 6 500 000 SD 6 680 000
3 000 000 14 800 000 14 800 000
SD 29 770 000
60 100 000 60 100 000
LES COMPTES DE PASSIF

101-Capital social 162-Emprunts et dettes 4011-Fournisseur
au près des ETS de crédit Tendresse (4)
24 025 000 25 000 000 6 500 000
2)SC 24 025 000 SC 25 000 000 6 500 000
24 025 000 24 025 000 25 000 000 25 000 000 6 500 000 6 500 000
4011-Fournisseur Douce- 4712-Créditeur

Vie (4) téléphone-services
9 000 000 20 550 000
3 000 000 12 330 000
SC 6 000 000 SC 8 220 000
9 000 000 9 000 000 20 550 000 20 550 000
67
LES COMPTES DE CHARGES
601-Achats de 6055-Fournitures de 612-Transports surventes

marchandises bureau non stockables
350 000 195 000
6 500 000
9 000 000 SD 15 500 000 SD 350 000 SD 195 000
15 500 000 15 500 000 350 000 350 000 195 000 195 000
6181-Voyages et 6222-Locations de 6243-Maintenance

déplacements bâtiments
205 000 250 000 980 000
SD 205 000 SD 250 000 SD 980 000
205 000 205 000 250 000 250 000 980 000 980 000
6271-Annonces/insertions
240 000
SD 240 000
240 000 240 000
LES COMPTES DE PRODUITS

701-Ventes de 705-Travaux facturés
marchandises
14 200 000 185 000
12 420 000 SC 185 000
9 800 000 185 000 185 000
SC 36 420 000
36 420 000 36 420 000
(1) SD : solde débiteur ;

(2) SC : solde créditeur ;
(3) : grand-livre auxiliaire des clients ;
(4) : grand-livre auxiliaire des fournisseurs ;
68
3- LA PRESENTATION DES BALANCES
1) La balance globale (ou générale).
Balance des comptes au 31 janvier 2008

N° de Comptes Solde brut période Mouvement de la période Solde de clôture
compte Débiteur Créditeur D C D C
101 Capital social 24 025000 24 025000
162 Emprunts et dettes
auprès des 25 000 000 25 000000
établissements de crédit
215 Fonds commercial 2 550 000 2 550 000
2441 Matériel de bureau 3 500 000 3 500 000
2442 Matériel informatique 1 850 000 1 850 000
2444 Mobilier de bureau 1 325 000 1 325 000
2451 Matériel automobile 6 000 000 6 000 000
31 Stocks de marchandises 17 850 000 17 850000
4011 Fournisseurs 9 500 000 15 500 000 6 000 000
4111 Clients 26 805 000 14 200 000 12 605000

4712 Créditeur téléphone 12 330 000 20 550 000 8 220 000
services
521 Banques 60 100 000 30 330 000 29 770 000
571 Caisse 14 800 000 8 120 000 6 680 000
601 Achats de marchandises 15 500 000 15 500 000
6055 Fournitures de bureau
non stockables 350 000 350 000
612 Transports sur ventes 195 000 195 000
6181 Voyages et 205 000 205 000
déplacements
6222 Locations de bâtiments 250 000 250 000
6243 Maintenance 980 000 980 000
6271 Annonces, insertions 240 000 240 000
701 Ventes de marchandises 36 420 000 36 420000
705 Travaux facturés 185 000 185 000
Totaux 174 330000 174 330 000 99 850000 99 850000
2) La balance auxiliaire des fournisseurs

N° de Noms Solde en début de Mouvement de la période Solde de clôture
compte période
Débiteur Créditeur D C Débiteur Créditeur
4011 Fournisseur Tendresse 6 500 000 6 500 000 - -
4011 Fournisseur Douce-Vie 3 000 000 9 000 000 6 000000
Totaux 9 500 000 15 500 000 6 000000
69
3) La balance auxiliaire des clients
N° de Noms Solde en début de Mouvement de la période Solde de clôture
compte période
Débiteur Créditeur D C Débiteur Créditeur
4011 Client Amour 14 200 000 14 200 000
4011 Client Aliou 185 000 185 000
4011 Client Justin 12 420 000 12 420 000
Totaux 26 805 000 14 200 000 12 605 000
4) Éléments de contrôle
Après l'élaboration de la balance globale on effectue les contrôles suivants :
- Égalité au journal de débit et des crédits (174 330 000) ;

- Le total des sommes de la balance correspond au total du journal
(174 330 000) ;
- Égalité à la balance des soldes débiteurs et soldes créditeurs
(99 850 000) ;
- Les sommes et soldes des balances auxiliaires correspondent aux
totaux et soldes des comptes collectifs clients ou fournisseurs.
70
PARTIE II :
L’ENREGISTREMENT
DES OPERATIONS COURANTES
CHAPITRE 7 : LES MOYENS DE
REGLEMENT AU COMPTANT
Les principaux moyens de règlement au comptant sont : les espèces, les

chèques bancaires ou postaux, les cartes de crédit, et les virements de fonds
entre les comptes bancaires.
1 - LES RÈGLEMENTS EN ESPÈCES

Le compte 571-Caisse, enregistre toutes les opérations effectuées en espèces. Il
est débité du montant des espèces encaissées par l'entreprise, il est crédité du
montant des espèces décaissées. Son solde est toujours débiteur ou nul.
L'enregistrement comptable s'effectue à partir des pièces de caisse.
2 - LES RÈGLEMENTS PAR CHÈQUE

Le chèque est un titre par lequel, une personne donne l'ordre à une banque de
payer au bénéficiaire, une somme d’argent indéterminée et disponible au
bénéfice de ce dernier dès la création du titre.
a) L'enregistrement chez le payeur
La comptabilisation au journal de banque est effectuée à partir des talons de

chéquier. Le compte 521-Banques est crédité par le débit du compte 4011-
fournisseurs ou, lors de règlement au comptant par le débit d'un compte de
charge ou d'immobilisations et la TVA récupérable éventuellement.
EXEMPLE :
Au cours du mois de mars, la société Marc a effectué les opérations suivantes :
15 mars. Adressé un chèque Ecobank n°23 au fournisseur Louis de FCFA 500

000 pour règlement de la facture n°8.
16 mars. Achats payés par chèque Ecobank n°24 d'un lot de fournitures de
bureau (non stockables) 150 000 HT ; TVA 18%.
73
15/03
4011 Fournisseur Louis 500 000
521 Banque ECOBANK 500 000
Chèque n°23 règlement facture n°8
16/03
TVA récupérable sur achats 27 000
521 Banque ECOBANK 177 000
Chèque n°24, règlement comptant
b) L'enregistrement chez le bénéficiaire
La comptabilisation au journal de banque est effectuée à partir d'un bordereau

de remise de chèque. Le compte 521-Banque est débité par le crédit du compte
4111-Clients ou d'un compte de produit et de TVA facturée ou d’un compte de
valeur à encaisser
EXEMPLE :
20 mars. Remise à la banque du Congo pour encaissement d’un chèque BCC

n°24 de F CFA 220 000 du client Fabien en règlement de la facture n°7 du 20
février. L’avis de crédit de la banque est daté du 22 mars.
24 Mars. Vente de marchandises au comptant par chèque 250 000 F HT, TVA
18 %. Le chèque est remis à l'encaissement le même jour. Le 26 mars, la
banque nous adresse un avis de crédit n°222.
20/03
521 Banques 220 000
4111 Client Fabien 220 000
Chèque BCC n°24 règlement facture n°7
20/03
Ou :
514 Chèques à l’encaissement 220 000
4111 Client Fabien 220 000
Remise chèque n°24 encaissement
22/03
521 Banques 220 000
514 Chèques à l'encaissement 220 000
Avis de crédit
74
521 Banques 295 000
701 Ventes de marchandises 250 000
4431 TVA facturée sur ventes 45 000
Chèque, en règlement de la facture n°7
24/03
Ou :
514 Chèques à l'encaissement 295 000
Règlement à l'encaissement
26/03
521 Banque 295 000
514 Chèques à l’encaissement 295 000
Avis de crédit n°222
3 - LES ENCAISSEMENTS PAR CARTE DE CRÉDIT

Les règlements obtenus par carte de crédit, sont comptabilisés au débit d'un
compte d'attente 515-Cartes de crédit à encaisser par le crédit du compte de
vente et la TVA facturée. Lors de la réception de l'avis de crédit de la banque,
le compte 515 est crédité pour solde par le crédit du compte 521-Banques. La
commission retenue par la banque est enregistrée au débit du compte 6315-
Commissions sur cartes de crédit par le crédit du compte 521-Banques.
EXEMPLE :
28 mars. Encaissement par carte de crédit 450 000 F HT pour ventes au

comptant de produits finis. TVA 18 %.
30 mars. Réception de la banque l’avis de crédit qui mentionne un net au crédit

de 532 550 F, une commission de 2 500 F.
28 mars
515 Cartes de crédit à encaisser 531 000
702 Ventes de produits finis 450 000
Encaissement par carte de crédit
30 mars
521 Banques 528 500
6315 Commissions sur cartes de crédit 2 500
515 Cartes de crédit à encaisser 531 000
Avis de crédit de la banque
75
4 - LES RÈGLEMENTS PAR VIREMENTS DE FONDS
Le virement bancaire est un ordre du payeur envoyé à sa banque de faire un
transfert de fonds sur le compte d'un fournisseur. Les enregistrements
comptables sont effectués à partir des relevés bancaires ou des avis reçus de la
banque.
a) Chez le payeur (client). Le compte 521-Banques sera crédité par le

débit du compte 4011 Fournisseurs.
b) Chez le bénéficiaire (fournisseur). Le compte 521-Banques sera débité
par le crédit du compte 4111-Clients.
76
CHAPITRE 8 : ACHATS ET VENTES DE
BIENS, SERVICES ET TRAVAUX
1 - PRINCIPES
La comptabilisation des achats et des ventes reste fidèle aux principes retenus
dans le plan comptable OHADA :
• Comptabilisation des achats et des ventes déduction faites des rabais,

remises et ristournes déduits du montant des factures ; par contre, les
escomptes de règlement, même lorsqu’ils sont portés sur les factures
d’achats, sont comptabilisés en charges financières chez le fournisseur,
ou en revenus financiers chez le client.
• Comptabilisation au prix hors taxes, sur les achats et sur les ventes.
• Régularisation à la clôture de l’exercice, des comptes d’achats et de
ventes.
2 - LES ACHATS
Les achats, comme les stocks, sont classés en fonction d’une nomenclature
propre à l’entreprise, mais articulée, aussi étroitement que possible, avec la
nomenclature officielle de biens et services.
A- EVALUATION
Les achats sont comptabilisés au débit des comptes 601 à 608, au prix d’achat,
ou du prix facturé, net TVA récupérable, augmentés des droits de douanes
afférents aux biens acquis.
Les achats sont comptabilisés déduction faite, des réductions commerciales

(rabais, remises, ristournes), déduits du montant des factures. Par contre, les
réductions financières (escomptes de règlement), même lorsqu’elles sont
défalquées sur la facture d’achat, les escomptes de règlement sont enregistrés
au crédit du compte 773Escomptes obtenus (chez le client).
B- INCIDENCE DE LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE (TVA)
Les achats de biens (autres que les immobilisations) et de services, sont

enregistrés hors taxes récupérables. Par contre la TVA non récupérable doit être
considérée comme un élément du coût de ce bien.
77
C- COMPTABILISATION DES ACHATS DE BIENS ET SERVICES
a) Les achats de biens
Les achats de biens sont enregistrés au journal à la date de réception des

factures ; ils sont comptabilisés au débit des comptes de charges des activités
ordinaires en fonction de la nature de l’achat et du fait que les biens acquis sont
stockables ou non :
Le compte achat est ainsi subdivisé :
601-Achats de Tout ce que l’entreprise achète pour revendre en l’état

marchandises (entreprise commerciale)
602-Achats de matières Achats d’objets et substances, plus ou moins élaborés
premières et fournitures destinés à entrer dans la composition de produits traités
liées ou fabriqués de manière à obtenir un produit fini.
(entreprise industrielle)
604-Achats stockés de Achats d’objets et de substances, consommés au premier
matières et fournitures usage, à caractère commercial ou industriel, et qui font
consommables l’objet d’un suivi de stock.
605-Autres achats Achats d’objets et substances, consommés rapidement et
qui ne font pas l’objet d’un suivi de stock.
608-Achats d’emballages Achats d’emballages perdus, destinés à être livrés avec
leur contenu sans consignation, ni reprise et achats
d’emballages récupérables, et susceptibles d’être
provisoirement conservés par les tiers, et dont
l’entreprise s’engage à reprendre dans des conditions
déterminées.
La TVA due au fournisseur sur l’achat ou l’acquisition des biens, est

récupérable, et constitue une créance sur le Trésor public enregistrée au débit
du compte 4452 État TVA récupérable sur achats, par le crédit du compte 4011
Fournisseurs ou d’un compte de trésorerie.
EXEMPLE 1 :
05 mars. La société Tatie reçoit une facture n°5 pour achat de matières
premières de son fournisseur Jacob.
Matières premières 150 000

TVA 18 % 27 000
Net à payer TTC 177 000
Il s’agit d’un achat de matières destinées à être incorporées dans les produits
fabriqués. Le montant hors taxe (HT) sera comptabilisé au débit du compte 602
Achats de matières premières.
78
En contrepartie, la dette correspondante est constatée au crédit du compte 4011-
Fournisseur Jacob.
05 mars
602 Achats de matières premières 150 000
4452 État TVA récupérable sur achats 27 000

4011 Fournisseur Jacob 177 000
Facture n°5
EXEMPLE 2
8 mars. Reçu la facture n°2 du fournisseur Corona.
Marchandise 100 000
TVA 18 % 18 000
Net à payer 118 000
L’achat de marchandises constitue une charge comptabilisée au débit du

compte 601 achats de marchandises par le crédit du compte 4011-Fournisseur
Corona.
08 mars
601 Achats de marchandises 100 000
4452 État TVA récupérable sur achats 18 000
4011 Fournisseur Corona 118 000
Facture n°2
b) Les achats de prestations de services et travaux

Sont comptabilisés au débit des comptes des activités ordinaires 62/63, les
charges externes. Ces charges externes sont scindées en deux comptes : 62
Services extérieurs A, 63 Services extérieurs B.
62 Services Il est ainsi subdivisé :
extérieurs A - Sous-traitante générale,
- Locations et charges locatives
- Redevances de crédit-bail
- Entretien et réparation
- Primes d’assurance
- Études, recherche et documentation
79
- Publicité, publication …
- Frais de communication
63 Services On peut citer :
extérieurs B - Frais bancaires
- Rémunérations d’intermédiaires et de conseils
- Frais formation du personnel
- Redevances pour brevets, licences, logiciels
- Cotisations
- Rémunérations du personnel extérieur à
l’entreprise.
La TVA due au fournisseur sur l’achat de prestations de services est

récupérable et constitue une créance sur le Trésor public et comptabilisée au
débit du compte 4454TVA récupérable sur services extérieurs et autres charges.
EXEMPLE.
10 février. Reçu facture n°12 du fournisseur Lola.
Nettoyage de bureaux 125 000
TVA 18% 22 500

20 février. Reçu du fournisseur Tatie la facture n°5 :
Imprimés publicitaires 150 000

TVA 18% 27 000
10/02
6248 Autres entretiens et réparations 125 000
4454 État TVA récupérable sur services extérieurs 22 500
4011 Fournisseur Lola 147 500
Facture n°12
20/02
6272 Catalogues, imprimés publicitaires 150 000
4454 État TVA récupérable sur services extérieurs 27 000
4011 Fournisseur Tatie 177 000
Facture n°5
80
3 - LES VENTES
A- NOTION DU CHIFFRE D’AFFAIRES
Du point de vue comptable, le chiffre d’affaires est le montant des affaires

réalisées par l’entreprise avec les tiers dans l’exercice de son activité
professionnelle normale et courante.
Le montant net du chiffre d’affaires est égal au montant des ventes de

marchandises, produits et services vendus, travaux facturés, et des produits
accessoires, diminué des réductions sur ventes, de la taxe sur la valeur ajoutée
et des taxes assimilées.
B- PRIX DE VENTE
Le prix de vente s'entend généralement du prix facturé, net de taxes facturées,

déduction faite des réductions commerciales (rabais, remises et ristournes),
lorsqu'ils sont compris sur la facture elle-même.
C- INCIDENCE DE LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE (TVA)
Les entreprises enregistrent en principe, leur vente hors taxes, la TVA étant
inscrite au crédit d'une subdivision du compte 443-État TVA, facturée par le
débit du compte 4111-Clients ou par le compte de trésorerie.
D- COMPTABILISATION DES VENTES DE BIENS, SERVICES ET

TRAVAUX
Les ventes sont enregistrées au vu des factures correspondantes.
a) Les ventes de biens
Les ventes de biens sont comptabilisées au crédit du compte 70 Ventes ; le

compte de produits des activités ordinaires à utiliser dépend de la nature des
ventes.
701 Vente de Vente de biens sans transformation (entreprise

marchandises commerciale)
702 Vente de produits Vente de produits fabriqués par l'entreprise, c'est-
finis à-dire, résultant d'une transformation de matières
(entreprise industrielle)
703 Vente de produits Vente de produits ayant atteint un certain stade
intermédiaires d'achèvement, et disponible pour leur intégration
81
dans le cycle ultérieur de fabrication (entreprise
industrielle)
704 Vente de produits Vente de déchets, rebuts ou matières de
résiduels récupération (entreprise industrielle)
La TVA due au Trésor est enregistrée au crédit du compte4431-TVA facturée

sur ventes. Le montant TTC est dû par le client ; il est enregistré au débit du
compte4111 Clients.
EXEMPLE 1 :
La société Loulou exerce une activité de commercialisation des vins.
17 janvier. Adresser au client Freddy, la facture n°13 suivante :
- Bouteille de vin rouge 300 000

- TVA 18% 54 000
- Net à payer TTC 354 000
Il s'agit, pour cette société, d'une vente de marchandises auxquelles elle n’a fait
subir aucune transformation. Le montant hors taxes sera comptabilisé au crédit
du compte701-Ventes de marchandises.
En contrepartie, la créance correspondante est comptabilisée TTC au débit du

compte 4111 Client Freddy. La TVA facturée au client est inscrite au crédit du
compte 4431-État TVA facturée sur ventes.
17/01
4111 Client Freddy 354 000
Facture n° 13
EXEXEMPLE 2 :
15 mars. L'entreprise Akendengué, fabricant des matériaux de construction,

adresse au client Goma la facture n° 5 suivante :
- Tôles bac 500 000

- TVA 18 % 90 000
82
La vente de produits fabriqués constitue un produit enregistré au crédit du
compte 702. Produits finis, montant hors-taxes(HT).
En contrepartie, la créance correspondante est enregistrée au débit du

compte 4111 Client Goma, du montant toutes taxes comprises(TTC).
La TVA facturée et collectée auprès du client ne constitue pas un produit pour

la société Akendengué puisque son montant devra être reversé au Trésor. La
TVA est donc comptabilisée au crédit du compte 4431 TVA facturée sur
ventes.
15/03
4111 Client Goma 590 000
Facture n° 5
b) Les ventes de travaux et services
Les ressources provenant de la vente des travaux effectués et les services

rendus à des tiers, sont comptabilisées au crédit des comptes de produits des
activités ordinaires correspondant à leur nature :
705 Travaux •Travaux effectués en général pas les entreprises de

facturés travaux publics et de bâtiment, ainsi que par les
artisans.
• Travaux de recherche ou de conception facturés à
des tiers.
706 Services Prestations immatérielles facturées à des tiers
vendus
EXEMPLE 1 :
20 juin. L’entreprise Giron adresse au client Willy la facture n°7 suivante :
- Construction d’un magasin de stockage 3000 000

- Installation électrique 500 000
- Montant hors taxe (HT) 3 500 000
- TVA 18% 630 000
- Net à payer TTC 4 130 000
83
La construction d'un bâtiment par l'entreprise Giron, constitue un produit des
activités ordinaires, comptabilisé au crédit du compte 705 Travaux facturés, au
montant hors-taxes (HT).
En contrepartie, le compte 4111 Client Willy sera débité du montant toutes

taxes comprises.
La TVA facturée au client est enregistrée au crédit du compte de 4433 État

TVA facturée sur travaux.
20/06/N
4111 Client Willy 4 130 000
705 Travaux facturés 3 500 000
4433 TVA facturée sur travaux 630 000
Facture n° 7
EXEMPLE 2 :
10 mars. Entreprise Nono adresse au client Paul, la facture n°16 suivante :
- Prestations de services 500 000

- TVA 18 % 90 000
Les prestations de services constituent un produit. Le montant hors taxes sera

comptabilisé au crédit du compte 706 Services vendus. En contrepartie, le
compte 4111-Client Paul sera débité du montant TTC.
La TVA facturée au client, sera comptabilisée au crédit du compte 4432 État

TVA facturée sur prestations de services.
10/03
4111 Client Paul 590 000
706 Services vendus 500 000
4432 TVA facturée sur prestations de services 90 000
Facture n° 16
EXERCICE DE RATTACHEMENT
Les achats et les ventes à prendre en considération sont tous ceux qui ont été
effectués au cours de la période d'imposition. Ils doivent être rattachés à
84
l'exercice au cours duquel la dette de l'acheteur ou la créance du vendeur a pris
naissance, quelles que soient les dates de paiement et de livraison
4 - LES REDUCTIONS SUR FACTURE

Les réductions sur ventes sont des diminutions de prix pratiquées sur factures
ou hors factures.
A- Les différents types de réduction
Selon le plan comptable OHADA, on distingue : les réductions commerciales

et les réductions financières.
a) Les réductions commerciales
- Les rabais, sont des réductions pratiquées exceptionnellement sur le

prix de vente préalablement convenu, pour tenir compte par exemple,
d'un défaut de qualité ou de la non-conformité à la commande des
biens livrés.
- Les remises sont des réductions pratiquées habituellement sur le prix
courant de vente, en considération par exemple de : l'importance de la
vente, la profession du client, la promotion ou la relation privilégiée
avec le client.
- Les ristournes sont des réductions de prix calculées sur l'ensemble des
opérations faites avec les mêmes tiers, clients, pendant une période
déterminée.
- Les pénalités sur marchés sont des réductions apportées au prix de
vente, pour non-observation des délais, ou des spécifications prévues
au marché.
b) La réduction financière
Un escompte de règlement est une réduction de prix au client par le fournisseur,

à raison d'un règlement anticipé par rapport aux conditions habituelles de vente.
Il n’est porté sur les factures de vente, ou de doit, que dans le cas où le
règlement anticipé a été prévu, ou en tant qu’escompte conditionnel, c'est-à-dire
que le client ne devra en tenir compte que, s’il paye effectivement de manière
anticipée.
B- Les réductions accordées sur facture
Les rabais, remises, et ristournes figurant sur la facture ne se comptabilisent pas

en comptabilité. Seul le montant après déduction de ces réductions, ou net
commercial est enregistré au crédit du compte de ventes. Les escomptes de
85
règlement accordés au client sont enregistrés au débit du compte de charge
financière 673-Escomptes accordés.
EXEMPLE :
5 janvier. La société Mackanga adresse à son client Malamba, la facture n° 6
suivante :
- Marchandises 750 000
- Remise 10 % 75 000
- Net commercial 675 000
- Escompte pour règlement au comptant 3 % 20 250
- Net financier 654 750
- TVA 18 % 117 855
05/01
4111 Client Malamba 772 605
673 Escomptes accordés 20 250
Facture n° 6
C- Les réductions obtenues sur facture
L'achat est enregistré dans le compte de charges par nature après déduction des
réductions commerciales (rabais, remises, ristournes et pénalités).
L'escompte obtenu constitue pour le client, un produit financier à comptabiliser

au crédit du compte 773 Escomptes obtenus
EXEMPLE :
5 février. Reçu du fournisseur Jean, la facture n°8 pour une livraison de
fournitures de bureau.
- Fournitures de bureau 350 000
- Remise 5 % 17 500
- Escompte pour règlement au comptant 2% 6650
- Net financier 325 850
- TVA 18 % 58 653
86
05/02
4452 TVA récupérable sur achats 58 653
773 Escomptes obtenus 6 650
4111 Fournisseur Jean 384 503
Facture n° 8
5 - ENREGISTREMENT DES FRAIS ACCESSOIRES

En principe, les frais accessoires correspondent à des dépenses engagées par le
vendeur, et mises à la charge de l'acheteur ou facturées par une entreprise
tierce. Les frais accessoires sont soumis à la TVA au même taux que celui du
bien
A- Les frais accessoires de vente
Ce sont les frais accessoires à la vente, supportés par le fournisseur, et

refacturés aux clients tels que les frais de transport sur vente, d'assurance sur le
transport, ou de déchargement.
Les frais accessoires de vente sont comptabilisés au crédit du compte 707 Ports,
emballages perdus et autres frais, facturés pour le montant hors taxes(HT).
Le compte 70 Ventes ne doit pas servir à comptabiliser les frais accessoires de

vente.
EXEMPLE1 :
La société Mackaya fabrique des jus de fruits qu'elle commercialise auprès de

détaillants et magasins.
5 mai. Elle adresse à son client, Pedro la facture n°5 suivante :
- Jus de fruits 500 000

- Remise 5 % 25 000
- Net commercial (HT) 475 000
- Transport 15 000
490 000
- TVA 18 % 88 200
Les frais accessoires mis à la charge du client Pedro constituent un produit

accessoire comptabilisé au crédit du compte 707 Ports, emballages perdus et
autres frais.
87
Il s'agit d'une vente de produits finis. Le montant hors taxes net de réduction
commerciale sera comptabilisé au crédit du compte 702 Ventes de produits
finis.
La TVA facturée sur vente de produits finis est constatée au crédit du

compte 4431 TVA facturée sur ventes.
La TVA facturée sur transport est enregistrée au crédit du compte 4432 TVA
facturée sur prestations de services. En contrepartie, le compte 4111-Client
Pedro sera débité du montant toutes taxes comprises (TTC).
05/05
4111 Client Pedro 578 200
7071 Ports, emballages perdus et autres frais 15 000
(47 5000× 18 %)
(15000x 18 %)
Facture n° 5
EXEMPLE 2 :
La société Ray commercialise des pièces détachées auprès des distributeurs

détaillants.
8 juin. Adresser au client Junior, la facture n°12 suivante :
- Divers pièces détachées (marchandises) 255 000

- Rabais 5 % 12 750
242 250
- Transport 12 000
254 250
- Escompte de règlement 2% 5085
249 165
- TVA 18 % 44 849
88
L’escompte accordé constitue une charge financière comptabilisée au débit du
compte 673 Escomptes accordés.
05/05
4111 Client Junior 294 014
18 % × (242 250 – 2 %)
4432 TVA facturée sur les prestations de services 2 116
18 % × (12 000 –2%)
Facture n° 12
B- Les frais accessoires d'achat
Les frais accessoires sont facturés par le fournisseur, ou par une entreprise
tierce.
Les frais accessoires d'achat payés à des tiers sont enregistrés dans les comptes
de charges correspondant à leur nature. Il s'agit essentiellement des comptes :
- 611 Transports sur achats ;

- 6256 Assurances transport sur achats ;
- 6321 Commissions et courtages sur achats ;
- 6223 Rémunérations des transitaires ;
Le compte 60 Achats ne doit pas servir à comptabiliser les frais accessoires

d'achat.
EXEMPLE 1 :
La société Pedro réceptionne ses achats ainsi que la facture n°5 de son
fournisseur Mackaya, le 6 mai. (Exemple 1 précédent).
L'achat de marchandises constitue une charge enregistrée au débit du compte
601-Achats de marchandises. Les réductions commerciales portées sur facture
ne se comptabilisent pas : on enregistre l'opération pour son montant net.
89
Les frais accessoires facturés par le fournisseur Mackaya constituent une
charge comptabilisée au débit du compte de charge par nature concerné.
La TVA facturée sur vente et sur transport et payé au fournisseur ne constitue
pas une charge pour l’entreprise, puisque son montant pourra être récupéré. En
effet, la TVA facturée par Mackaya sur son client Pedro sera reversée au Trésor
sous déduction de la taxe facturée par ses fournisseurs ;
La TVA facturée sur achat est enregistrée au débit du compte 4452 TVA
récupérable sur achats.
La TVA facturée sur transport est comptabilisée au débit du compte 4453 TVA
récupérable sur transport.
6/05
611 Transports sur achats 15 000
4452 TVA récupérable sur achat 85 500
4453 TVA récupérable sur transport 2 700
4011 Fournisseur Mackaya 578 200
Facture n° 5
EXMPLE 2 :
L’entreprise junior réceptionne ses achats ainsi que la facture n°12 de son
fournisseur Ray, le 9 juin (exemple 2 précédent).
L’escompte obtenu, constitue un produit financier comptabilisé au crédit du
compte 773 Escomptes obtenus.
9/06
18 % × (24,2259 – 2%)
18 % × (12 000 – 2%)
4011 Fournisseur Ray 294 014
Facture n° 12
90
6 - LES ACHATS ET LES VENTES A L’ETRANGER
A- Les exportations
En principe, les exportations sont des opérations exonérées de la taxe sur la

valeur ajoutée (TVA), la facture de vente ne mentionne que le montant hors
taxes (HT).
EXEMPLE :
5 mars. L'entreprise Willy, installée au Congo, adresse au client Nono, au

Gabon la facture n°7 suivante :

- Remise 5% 12 500
- Escompte de règlement 2% 4750
- Net à payer (HT) 232 750
05 mars
4111 Client Nono 232 750
Facture n° 7
B- Les importations
L’importation se traite exactement comme un achat local, mais avec quelques

particularités :
- La facture du fournisseur, et la facture du transitaire, ou le certificat de

passage en douane sont comptabilisés en deux fois.
- Les droits de douane font partie intégrante du coût de l'importation, et
sont enregistrés dans le compte d'achat par nature. Les droits de douane
sont soumis à la TVA.
- Le transitaire est rémunéré par des commissions qu'il facture. Celles-ci
sont enregistrées au débit du compte 6323 Rémunérations des
transitaires.
91
EXEMPLE :
10 mars. L'entreprise Francis, reçoit de son fournisseur Tex (camerounais) ; la

facture n° 12 suivante :
- Marchandises (téléviseur) 1 500 000

- Rabais 5 % 75 000
- Net commercial 1 425 000
- Transport 40 000
- Net à payer 1 465 000
La facture n°40 du transitaire comprend les indications suivantes :
- Commission 155 000

- Droits de douane 115 000
- Transport du port au magasin 13 000
- Montant hors taxes 283 000
- TVA 18 % x (1 425 000 283 000) 307 440
Ici, l'importation des téléviseurs entre bien dans l'objet de l'entreprise Francis.
La TVA sur les téléviseurs est déductible, et donc enregistrée au débit du
compte 4452 TVA récupérable sur achats.
- Comptabilisation de la facture du fournisseur.
10/03/N
4011 Fournisseur Tex 1 465 000
Facture n° 12
- Comptabilisation de la facture du transitaire.
10/03/N
(droits de douane)
6323 Rémunérations des transitaires 155 000
(115 000 + 1425 000 × 18 %)
4454 TVA récupérable sur services extérieurs 27 900
92
(155 000× 18 %)
(13 000× 18 %)
4011 Fournisseur Transit Tex 590 440
Facture n° 40
7 - REGULARISATION DES COMPTES D’ACHATS ET DE

VENTES A LA CLOTURE DE L’EXERCICE
A- Régularisation du compte d'achats
a) Factures non reçues
Lorsque l'entreprise a reçu les marchandises ou les approvisionnements, et non

la facture correspondante, il convient, pour ne pas fausser les résultats, de
débiter les comptes d'achats sus visés par le crédit du compte 408-Fournisseurs,
factures non parvenues. Quant à la TVA supportée, elle est enregistrée au débit
du compte 4455 TVA récupérable sur factures non parvenues.
À l'ouverture du journal de l'exercice N+1, les écritures d’ajustement sont

contrepassées.
Lors de la réception de la facture, le compte d'achat sera débité.
EXEMPLE 1 :
L’entreprise Line clôture ses exercices comptables le 31 décembre de chaque

année.
Le 31 décembre N., on constate que des matières premières ont été

réceptionnées alors que la facture du fournisseur Akara n'est pas encore reçue.
Les éléments de facturation prévue sont les suivants :
- Matières premières 475 000

- Remise 5 % 23 750
- Montant HT 451 250
- Transport 40 000
- TVA 18 % 88 425
93
1) La comptabilisation au 31 décembre N
L’écriture du 31 décembre N, a pour objet :
- D’imputer la charge de l'exercice N, pour le montant hors taxes, au

compte 602 Achats de matières premières et fournitures liées ;
- De porter la dette potentielle au passif du bilan, pour son montant
toutes taxes comprises au compte 408 Fournisseurs, factures non
parvenues ;
- De comptabiliser dans un compte d'attente la TVA potentiellement
récupérable.
31/12/N
4455 TVA récupérable sur factures non parvenues 88 425
18% × (451 250 40 000)
4081 Fournisseurs, factures non parvenues 579 675
Facture Akara à recevoir
3 janvier N+1.L’entreprise Line reçoit la facture n°17 du fournisseur Akara.

Ses éléments sont conformes aux prévisions.
2) La comptabilisation à l'ouverture de l'exercice N+1.
Les écritures comptabilisées à N+1 permettent :
- De solder les comptes d'attente 4081 Fournisseurs factures non

parvenues et 4455 TVA récupérable sur factures non parvenues.
- De neutraliser l'incidence des achats et transports sur le résultat de
l'exercice N+1, les comptes 602 et 611 étant successivement crédités
pour solde et débités du même montant.
94
1/ 01/N+1
602 Achats de matières premières fournitures 451 250
liées
4455 TVA récupérable sur factures non 88 425
parvenues
Extourne de l’écriture du 31/12/N
3/ 01/N+1
602 Achats de matières premières et fournitures 451 250
liées
(18 % × 451 250)
(40 000 × 18 %)
4011 Fournisseur Akara 579 5
Facture n°17
b) Achats constatés d'avance
Lorsque l'entreprise a reçu la facture, et non les marchandises ou les matières

premières correspondantes, il convient pour ne pas fausser les résultats, de
créditer le compte d'achat susvisé par le débit du compte 476 Charges
constatées d'avance.
Cette régularisation ne fait pas intervenir la TVA. La déduction de la TVA
comptabilisée lors de l'enregistrement de la facture présente un caractère
définitif puisque l'entreprise a reçu la facture de cette déduction.
À l'ouverture de l’exercice N+1, les écritures de régularisation sont

contrepassées.
EXEMPLE :
L’entreprise Mbolo arrête ses exercices au 31 décembre de chaque année.
29 décembre N. reçu du fournisseur Ali, la facture n°12.

- Remise 5 % 17 500
- Montant HT 332 500
- TVA18 % 59 850
95
Au 31 décembre, les marchandises n'ont pas encore été réceptionnées.
1) L'enregistrement au journal N.
29/ 12/N

4011 Fournisseur Ali 392 350
Facture n°12
Ces marchandises ne sont pas prises en compte dans l’évaluation du stock au

31décembreN, puisque non encore réceptionnées. Son coût d’achat doit-être
éliminé des charges de l’exercice N.
31/ 12/N
476 Charges constatées d’avance 332 500
Facture Ali n°12-livraison non encore reçue
2) L'enregistrement au journal N+1
L’écriture du 1er janvier N+1 a pour objet :
- De solder le compte 476 Charges constatées d’avance.

- De transférer la charge de l’exercice N à l’exercice N+1.
1/01/N+1
Extourne de l’écriture du 31/12/N+1
B- REGULARISATION DES COMPTES DE VENTES

a) Vente de biens non encore facturés
Il s’agit, des factures à établir, et dont le montant est définitivement arrêté, mais
qui ne sont pas encore expédiées par l’entreprise à la clôture de l’exercice.
Pour ne pas fausser les résultats, il convient de débiter à la clôture de l’exercice

le compte 4181-Clients, factures à établir du montant, taxes comprises, des
96
créances imputables à la période close et pour lesquelles les factures n’ont pas
encore été établies, par le crédit du compte vente concerné et du compte TVA à
régulariser.
A l’ouverture de la période suivante, ces écritures sont contrepassées.
EXEMPLE :
L’entreprise Lucas, arrête ses exercices comptables le 31décembre de chaque

année.
Le 31 décembre N., l’entreprise constate que des produits fabriqués (ciments)

ont été livrés au client Mountou alors que la facture n’a pas encore été établie.
Le montant a été estimé à 750 000F hors taxes (TVA 18%).
Le 5/01/N+1. La facture est adressée au client Mountou. Son montant est

conforme aux provisions.
L’écriture du 31/12/N permet :
- D’imputer le produit à l’exercice N, au crédit du compte 702-Ventes de

produits finis.
- D’inscrire la créance potentielle à l’actif du bilan, au débit du compte
4181-Clients, factures à établir.
- De comptabiliser la TVA potentiellement collectée, au crédit du
compte 4435 TVA sur factures à établir.
L’enregistrement au journal N.
29/ 12/N
4181 Clients, factures à établir 885 000
4435 TVA sur factures à établir 135 000
Facture à établir pour le client Mountou
L’enregistrement au journal N+1 a pour objet :
- De solder les comptes 4181-Clients factures à établir ; 4435 TVA sur

factures à établir ;
- De neutraliser l'incidence du produit sur le résultat de l'exercice N+1,
le compte 702-Ventes de produits finis étant successivement débité,
puis crédité du même montant.
97
L'ENREGISTREMENT AU JOURNAL N+1.
1/01/N+1
4435 TVA, sur factures à établir 135 000
4181 Clients, factures à établir 885 000
Extourne de l'écriture du 31 décembre N
5/01/N+1
4111 Client Mountou 885 000
Notre facture
b) Ventes facturées non encore livrées
Les marchandises non encore livrées sont prises en compte dans l'évaluation du
stock à la clôture de l'exercice. Elles sont considérées comme non vendues. En
conséquence, le montant de la vente, inscrit au crédit du compte vente lors de
l'enregistrement de la facture, doit être annulé par le crédit du compte 477-
Produits constatés d'avance.
Cette régularisation n'a pas d'incidence sur la TVA.
L’enregistrement de la TVA facturée lors de la comptabilisation de la facture

n'a pas à être mis en cause.
EXEMPLE :
L’entreprise Mana arrête ses exercices le 31 décembre de chaque année.
Le 29 décembre N, elle adresse à son client François, la facture n°17 suivante :

- Remise 5 % 25 000
- Net commercial (HT) 475 000
- Transport 15 000
- Montant hors taxes 490 000
- TVA 18 % 88 200
Au 31 décembre N, les marchandises n'ont pas encore été livrées au client

François.
98
1) La comptabilisation au journal N.
29/ 12/N
4111 Client François 578 200
facturés
Facture n°27
L’écriture du 31 décembre N présentée ci-dessus permet :
- De transférer des produits de l'exercice N aux produits de l'exercice

N+1.
31/ 12/N
facturés
477 Produits constatés d'avance 490 000
Facture François n°27-livraison non
encore effectuée
2) La comptabilisation au journal N+1.
1er janvier N+1

477 Produits constatés d'avance 490 000
facturés
Contrepassation de l'écriture du 31
décembre N
8 - LES ACOMPTES ET AVANCES SUR ACHATS ET VENTES

Il arrive souvent, avant tout commencement d'exécution de la commande, que
le fournisseur demande, une avance à son client, à valoir sur le prix stipulé au
99
contrat, surtout lorsque la commande porte sur une somme importante ou
lorsqu'il s'agit d’un nouveau client.
Comme la commande n'a pas été livrée, l’acompte constitue une dette du
fournisseur envers son client. Parallèlement, l'acompte constitue une créance du
client sur le fournisseur.
A- Les avances et acomptes reçus sur commande
Le compte 4191 Clients, avances et acomptes reçus, enregistre les avances et

acomptes reçus par l'entreprise sur les commandes à livrer, les travaux à
exécuter ou les services à rendre. Il est crédité par le débit d'un compte de
trésorerie (caisse ou banque) du montant des avances et acomptes reçus des
clients. Il est débité, après l'établissement de la facture, du montant de ces
avances et acomptes par le crédit du compte 4111 Clients.
EXEMPLE 1 :
La société Mackanga reçoit le 25 janvier N, une commande de son client

Coucou portant sur les jus de fruits fabriqués par l'entreprise, pour un montant
de 7 300 000 F HT (TVA 18 %).
Cette commande est accompagnée d’un acompte de 30 % par chèque bancaire

soit, 2190 000F. Les jus de fruits et la facture n°13 sont expédiés le 15 février.
25/ 01/N
521 Banque 2 190 000
4191 Clients-avances et acomptes reçus 2 190 000
Chèque de Coucou pour acomptes sur
commande
15/02/N
4111 Client Coucou 8 614 000
4111 Client Coucou 2 190 000
702 Ventes de produits finis 7 300 000
4431 TVA facturée sur ventes 1 314 000
Facture n°13
100
EXEMPLE 2 :
L’entreprise Matoundou reçoit le 5 mars, un acompte de 2 000 000 F (espèces)

à valoir sur la réparation d'une citerne à effectuer au cours du mois. Le 30 mars,
elle adresse sa facture n° 20 à son client Ali, pour un montant HT de
12 000 000 F, remise 5 %, TVA à 18 %.
5/ 03/N
571 Caisse 2 000 000
Règlement de l'acompte sur travaux
30/03/N
4111 Client Ali 13 452 000
4191 Clients avances et acomptes reçus 2 000 000
4111 Client Ali 2 000 000
705 Travaux facturés 11 400 000
4433 TVA facturée sur travaux 2 052 000
Facture n° 20
B- Les avances et acomptes versés sur commande
Le compte 4091 Fournisseurs, avances et acomptes versés, est débité lors du

paiement par l'entreprise d'avances sur commandes passées auprès des
fournisseurs, par le crédit d'un compte de trésorerie.
EXEMPLE1 :
L’entreprise Coucou envoie le chèque de règlement de l'acompte au fournisseur

Mackanga le 24 janvier et reçoit la marchandise, accompagnée de la facture
n° 20 le 5 mars (Voir exemple 1 précédent).
101
24/01
4091 Fournisseurs, avances et acomptes versés 2 190 000
521 Banque 2 190 000
Règlement de l'acompte
5/03
4452 TVA, récupérable sur achats 1 314 000
4011 Fournisseur Mackanga 2 190 000
4091 Fournisseurs, avances et acomptes versés 2 190 000
Fournisseur Mackanga
4011 Facture n°20 8 614 000
EXEMPLE 2 :
5 mars. L’entreprise Ali règle en espèces au fournisseur Matoundou, un

acompte de 2 000 000 F, à valoir sur les travaux.
30 mars. L’entreprise Matoundou fait procéder à la réparation de la citerne

(facture inchangée).
5/ 03
4091 Fournisseurs, avances et acomptes 2 000 000
versés
571 Caisse 2 000 000
Règlement de l'acompte
30/03
6348 Autres entretiens et réparations 11 400 000
4454 TVA récupérable sur services extérieurs 2 052 000
et autres charges
4011 Fournisseur Matoundou 2 000 000
versés
4011 Fournisseur Matoundou 13 452 000
Facture n° 20
102
CHAPITRE 9 :
LES AVOIRS SUR VENTES ET ACHATS
Certains événements postérieurs à la facturation modifient les éléments portés

sur la facture initiale. Exemple : le retour par le client d’une marchandise
achetée, une erreur de livraison ou de facturation, ou encore, quand le client
bénéficie d'une réduction commerciale, ou financière postérieure à la facture
initiale. L'objet de la facture d’avoir est de constater cette modification.
La facture d'avoir est établie par le fournisseur au profit du client, afin de

rectifier la facture initiale. Elle a pour but de diminuer la créance client chez le
fournisseur, ou la dette fournisseur chez le client. L'avoir établi par le
fournisseur doit tenir compte des réductions commerciales ou financières
accordées sur la facture initiale, ainsi que la TVA facturée. L’enregistrement de
l’avoir suit celui de la facture initiale.
1 - L’ENREGISTREMENT DES AVOIRS POUR ERREURS ET

RETOURS
Les retours de marchandises s’effectuent, lorsque le bien ne correspond pas à la
commande du client, ou lorsque les quantités facturées et livrées sont
supérieures à celles commandées.
Il existe deux types d’erreurs. D’une part, celles portant sur le prix et d’autre
part, celles portant sur les quantités qui font l’objet d’une facturation.
a) Chez le fournisseur
Chez le vendeur, les rectifications d’erreurs et retours des marchandises

constituent une annulation partielle de la vente.il convient de débiter le compte
vente concerné, ainsi que le compte de TVA facturé, par le crédit du compte
client.
b) Chez le client
Chez l’acheteur, les retours de marchandises et les rectifications
d’erreurs constituent une annulation partielle de l’achat. Il convient de
créditer les comptes d’achats et de TVA récupérable, concernés par le
débit du compte fournisseur.
103
EXEMPLE 1 :
La société Bouali vend des matériaux de construction et divers articles auprès

des grossistes qui commercialisent ces produits auprès des détaillants.
Au cours du mois d’octobre N, elle a effectué les opérations suivantes :
10 /10/N : elle adresse à son client Louembet la facture n° 13 suivante :
Formica 300 000

Fournitures électriques 750 000
Peinture 1 200 000
Diluant 250 000
Montant HT 2 500 000
TVA 18% 450 000
Net à payer TTC 2 950 000
13/10 /N : Le client Louembet retourne un lot de marchandises non conformes

à la commande. Le 14 octobre/N, la société Bouali établit une facture d’avoir
n°5, pour retour de peinture mentionné sur la facture n°13 du 10 octobre.
Retour peinture 750 000

TVA 18 % 135 000
Net à votre crédit TTC 885 000
1) La comptabilisation chez le fournisseur

- Enregistrement de la facture.
10/10/N
4111 Client Louembet 2 950 000
Facture n°13
- Enregistrement de l’avoir.
Il convient de diminuer :
• Le montant des ventes ;

• Le montant de la TVA facturée ;
• Le montant de la créance du client ;
104
14/10/N
4111 Client Loembet 885 000
Avoir n°5
2) La comptabilisation chez le client

D°
4011 Fournisseur Bouali 2 950 000
Facture n°13
Il convient de diminuer :
• Le montant des achats ;
• Le montant de la TVA récupérable ;
• Le montant de la dette envers le fournisseur.
10/10/N
4011 Fournisseur Bouali 885 000
Avoir n°5
EXEMPLE 2 :
15/10/N : La société Bouali adresse au client Louembet la facture

n°14suivante :
Sac de ciment 12 000 000

Mastic 3 700 000
Total brut hors taxes 15 700 000
Remise 10% 1 570 000
Net commercial 14 130 000
Escompte 3% 423 900
Net financier 13 706 100
TVA 18% 2 467 098
Net à payer TTC 16 173 198
105
16/10/N : Le client Louembet retourne du Mastic défectueux. Le 17 octobre, le
fournisseur Bouali adresse l’avoir n°6 suivant :
Mastic 550 000

Remise 10% 55 000
Net commercial 495 000
Escompte de règlement 3% 14 850
Net financier 480 150
TVA 18% 86 427
1) La comptabilisation chez le fournisseur

15/10/N
4111 Client Loembet 16 173 198
Facture n°14
17/10/N
4111 Client Loembet 566 577
Avoir n°6
2) La comptabilisation chez le client

14/10/N
4452 TVA récupérable sur achats 2 467 098
4011 Fournisseur Bouali 16 173 198
Facture n°14
106
17/10/N
4011 Fournisseur Bouali 566 577
Avoir n °6
2 - L’ENREGISTREMENT DES AVOIRS POUR RABAIS, REMISES,

ET RISTOURNES, APRES FACTURATION (HORS FACTURE)
Les remises, rabais, et ristournes portés sur une facture ne s’enregistrent pas,
elles s’enregistrent quand elles font l’objet d’un avoir, ou d’une note de crédit.
a) Chez le fournisseur
Les avoirs concernant les rabais, remises, et ristournes, accordés sur ventes,
sont enregistrés au débit des comptes de ventes par nature, et des comptes TVA
facturés sur ventes. En contrepartie, le compte 4111-Clients est crédité du
montant TTC.
b) Chez le client
Le plan comptable OHADA distingue :
• Les rabais, remises, et ristournes obtenus sur achats de biens ;

• Les rabais, remises, et ristournes obtenus sur achats de services.
1. L’achat de biens
Les rabais, remises et ristournes obtenus sur achats de biens sont enregistrés au
crédit des comptes d’achat soustractifs :
- 6019. Rabais, remises et ristournes obtenus sur achats de

marchandises ;
- 6029. Rabais, remises et ristournes obtenus sur achats de matières
premières et fournitures liées ;
- 6049. Rabais, remises et ristournes obtenus sur achats stockés de
matières et fournitures consommables ;
- 6059. Rabais, remises et ristournes obtenus sur autres achats ;
- 6089. Rabais, remises et ristournes obtenus sur achats d'emballages ;
107
En contrepartie, le compte 4011 Fournisseurs sera débité d’un montant TTC de
l'avoir.
2. L'achat de services
Les rabais, remises et ristournes obtenus sur achats de services sont enregistrés
au crédit d'une subdivision des comptes :
- 61 Transports ;
- 62 Services extérieurs A ;
- 63 Services extérieurs B.
En contrepartie, le compte 4011-Fournisseurs sera débité du montant TTC.
Nota : A la clôture de l'exercice N, on procède au virement des comptes

soustractifs. Ces virements concernent les rabais, remises et ristournes obtenus
sur achats de biens.
Ces virements ne sont pas formellement prescrits, par le plan comptable

OHADA, mais sont de toute évidence nécessaires, à l'obtention des montants
nets d'achats dans le compte de résultat.
En fin d'exercice, afin de donner une affectation convenable aux dépenses à

réimputer, les comptes d'achats soustractifs : 6019 ; 6029 ; 6049 ; et 6059, sont
débités par le crédit des comptes de charges concernées.
EXEMPLE 1. Réductions commerciales « hors factures ».
1- La société MAY sur mer reçoit de ses fournisseurs, les factures d'avoirs
suivantes :
10/10/N. Avoir n°8 de 110 000 F (retour marchandises) ;
20/10/N. Avoir n°17 de 45 000 F (rabais sur achats de matières
premières) ;
22 /10/N. Avoir n°23 de 104 000F (remise sur achats de marchandises)
25/10/N. Avoir n°33 de 25 000 F (remise sur facture de fournitures de
produits d'entretien non stockables) ;
26 /10/N. Avoir n°34 de 100 000 F (rabais obtenus sur achats de
matières combustibles stockables) ;
27/10/N. Avoir n°38 de35 000 F (remise obtenue sur achat de billets
d'avion) ;
28/10/N. Avoir n°40 de 125 000 F (remise obtenue sur annonce à la
radio).
108
2- La société MAY sur mer adresse à ses clients les factures d'avoirs
suivantes :
20/11/N. Avoir n°2 de 35 000 F (rabais accordé pour défaut de qualité
de marchandises vendues) ;
22/11/N. Avoir n°6 de 90 000 F (retour de marchandises) ;
25/11/N. Avoir n°7 de 60 000 F (remise accordée en considération de
l'importance de la vente de produits finis) ;
26/11/N. Avoir n°8 de 105 000 F (remise accordée sur ventes de
déchets) ;
27/11/N. Avoir n°9 de 106 000 F (remises sur services vendus) ;
28/11/N. Avoir n°10 de 750 000 F (rabais sur travaux facturés) ;
1- Enregistrement des réductions sur achats dans le journal de

l'entreprise MAY sur mer
10/10/N
4011 Fournisseurs 110 000
Avoir n°8-retour marchandises
20/10/N
6029 Rabais, remises et ristournes obtenus sur 45 000
achats de matières premières
Avoir n°17
22/10/N
achats de marchandises
Avoir n°23
25/10/N
autres achats
Avoir n°33
26/10/N
achats stockés de matières et fournitures
consommables
Avoir n °34
109
27/10/N
6181 Voyages et déplacements 35 000
Avoir n°38
28/10/N
6271 Annonces, insertions 125 000
Avoir n°40
2- Enregistrements des réductions sur ventes dans le journal de

l'entreprise MAY sur mer
20/11/N
4111 Clients 35 000
Avoir n °2
22/11/N
4111 Clients 90 000
Avoir n°6
25/11/N
702 Produits finis 60 000
4111 Clients 60 000
Avoir n °7
26/11/N
704 Ventes de produits résiduels 105 000
4111 Clients 105 000
Avoir n °8
27/11/N
706 Services vendus 106 000
4111 Clients 106 000
Avoir n°9
28/11/N
4111 Clients 750 000
Avoir n°10
110
3- Virement des comptes soustractifs à la clôture de l'exercice N
17/10/N
6029 RRR obtenus sur achats de matières premières 45 000
6019 RRR obtenus sur achats de marchandises 104 000
6059 RRR obtenus sur autres achats 25 000
6054 Fournitures d'entretien non stockables 25 000
Virement de rabais, remises et ristournes obtenus
EXEMPLE 2 :
L’entreprise Balata exerce une activité de commerce général.
Au cours du mois de mai, l'entreprise a effectué les opérations suivantes :
5 mai/N. Adressé au client Ado, la facture n°25, pour une livraison de

diverses marchandises.
- TVA 18 % 58 500
6 mai/N. La société Ado constate qu'une remise de 5 % a été omise.

Suite à la réclamation du client, la société Balata établit l’avoir n°7
suivant :
Société BALATA
BP 105 Loubomo AVOIR
société Ado
BP : 100 Loubomo
N°7 Loubomo, le 6 mai N
Rectification de la facture n°25 du 5 mai suite à une omission d'une remise
Montant de l’avoir : 325 000 × 5% 16 250
TVA18% 2 925
111
a) Chez le fournisseur Balata
5 mai/N
4111 Client Ado 383 500
Facture n°25
- Enregistrement de l'avoir.
6 mai/N
4111 Client ado 19 175
Avoir n °7
b) Chez le client Ado

5 mai N
4011 Fournisseur BALATA 383 500
Facture n°25
6 mai N
4011 Fournisseur BALATA 19 175
6019 Rabais, remises et ristournes obtenus sur achats 16 250
de marchandises
Avoir n °7
EXEMPLE 3 :
La SARL Grand garage, a effectué les opérations suivantes avec son client
Christy :
10 juin. Adressé au client Christy la facture n° 14 suivante :
112
- Réparation véhicule Toyota 775 000
- Remise 3 % 23 250
- TVA 18% 135 315
À la réception de la facture, la société Christy constate que la remise

habituellement accordée est de 10 %, et non 3 %. Après réclamation, la SARL
Grand garage lui adresse la facture rectificative suivante :
Grand Garage
BP 30 AVOIR
N°44 Christy
12 avenue Noé
Pointe-Noire le15 juin N
Rectification remise sur facture n°14 du 10 juin
Total brut hors taxe de la facture : 775 000
Remise complémentaire : 7% × 775 000 54 250
Total HT 54 250
TVA 18% 9 765
Total TTC à votre crédit 64 015
a) Chez le fournisseur Grand garage

10 juin N
4111 Client Christy 887 065
Facture n °14
Il faut donc diminuer :
• Le montant des travaux facturés

• Le montant de la TVA facturée
• Le montant de la créance sur le client
113
15 juin N
4111 Client Christy 64 015
Avoir n °44
b) Chez le client Christy

10 juin N
4454 TVA récupérable sur services extérieurs et 135 315
autres charges
4011 Fournisseur Grand garage 887 065
Facture n °14
Il faut donc diminuer :

• Le montant des charges.
• Le montant de la TVA récupérable.
• Le montant de la dette envers le fournisseur.
15 juin N
4011 Fournisseur Grand garage 64 015
autres charges
Avoir n °44
3 - L’ENREGISTREMENT DES AVOIRS POUR ESCOMPTE DE

REGLEMENT
Si la facture initiale n’a pas tenu compte de l’escompte de règlement, alors que
le client paie de manière anticipée, on doit procéder à l’enregistrement
comptable, afin d’ajuster le montant de la dette client, et de la créance
fournisseur.
114
EXEMPLE 1 :
La SARL Tatie, adresse le 15 juillet N, la facture n°170 à son client DAF ;
revendeur.
- Produits finis 420 000
- Remise 5% 21 000
- TVA 18% 71 820
- Net à payer 470 820
La livraison était conforme à la commande, cependant, l’escompte de

règlement de 2% habituellement accordé, n’est pas mentionné sur la facture
initiale, l’entreprise DAF obtient satisfaction, et son fournisseur lui adresse
l’avoir suivant.
SARL Tatie
BP 8 KAYI
AVOIR
Société DAF
BP 75 KAYI
N°138 KAYI le 17 juillet N
Escompte omis sur facture n°170 du 15 juillet
Total net hors taxe de la facture : 399 000
Escompte de règlement : 2% × 399 000 7 980
TVA 18% 1 436
a) Chez le fournisseur Tatie

15 /07/N
4111 Client DAF 470 820
Facture n °170
Il convient :
• De débiter le compte 673 Escomptes accordés par le crédit du compte
4111-Clients ;
115
• De débiter le compte 443 TVA facturée sur ventes par le crédit du
compte 4111-Clients.
17/07/N
4111 Client DAF 9 416
Avoir n °138
b) Chez le client DAF

15 /07/N
Facture n °170
Il convient :
• De débiter le compte 4011-Fournisseurs par le crédit du compte 773-

Escomptes obtenus.
• De débiter le compte le compte 4011 Fournisseurs par le crédit du
compte 4452 TVA récupérable sur achats.
17/07/N
Avoir n °138
4 - LES REDUCTIONS A ACCORDER OU A OBTENIR

Les rabais, remises et ristournes (RRR) à accorder ou à obtenir, ainsi que les
avoirs à établir ou non encore reçus, sont rattachés aux comptes clients ou
fournisseurs, qu’ils concernent dans les comptes 4098 et 4198.
Le compte 4098-RRR et autres avoirs à obtenir sont débités à la clôture de la

période comptable du montant, taxes comprises, des avoirs imputables à la
période close, mais non encore parvenus, dont le montant est suffisamment
116
connu et évitable par le débit des comptes concernés des classes 6. Rabais,
remises et ristournes obtenus et 4455 TVA récupérable sur factures non parve-
nues. À l'ouverture de la période suivante, ces écritures sont contrepassées.
EXEMPLE :
Le 25/12/N, une facture du fournisseur GOMA a été comptabilisée, pour une

valeur de 500 000 F HT (TVA 18 %).
Un lot de marchandises présentait un défaut de fabrication, le fournisseur s'est

engagé à accorder un rabais de 5 %.
Le 31/12/N, à la clôture de l'exercice, la facture d'avoir n’est pas encore

parvenue à l'entreprise.
L'avoir n° 20 n’est reçu que le 14/01/N+ 1. La somme est conforme aux

prévisions.
EXERCICE N.
31/12/N
4098 RRR et autres avoirs à obtenir 29 500
6019 RRR obtenus 25 000
4455 TVA récupérable sur factures non parvenues 4 500
Rabais à obtenir du fournisseur GOMA
EXERCICE N+1.
1/01/N+1
4455 TVA récupérable sur factures non obtenues 4 500
4098 RRR et autres avoirs à obtenir 29 500
Contre passation de l'écriture du 31/12/N
14/01/N+1
4011 Fournisseur GOMA 29 500
Sa facture d’avoir n°20, pour rabais accordé
Le compte 4198. Rabais, remises, ristournes et autres avoirs à accorder est

crédité à la clôture de l'exercice du montant, taxes comprises, des rabais,
remises et ristournes accordés par l'entreprise pour le montant des réductions
117
sur ventes accordées aux clients hors factures pour lesquelles les factures
d'avoirs n'ont pas encore été établies par le débit des comptes concernés des
classes 7-Ventes et 4435 TVA sur factures à établir. À l’ouverture de l'exercice
suivant, ces écritures sont contrepassées.
EXEMPLE :
31/12 /N, les remises à accorder aux clients sur les marchandises non
conformes à la commande ne sont pas encore calculées. Leur montant est
estimé à 450 000 F HT (TVA 18 %).
7/01/N+1. Les factures d'avoir sont adressées aux clients pour un montant de
475 000 F HT (TVA 18 %).
EXERCICE N.
31/12/N
4198 Rabais, remises, ristournes, autres avoirs à 531 000
accorder
Remises à accorder aux clients
EXERCICE N+1.
1/01/N+1
4198 Rabais, remises, ristournes, autres avoirs à 531 000
accorder
Contre passation de l'écriture du 31 décembre N
7/01/N+1
4111 Clients 560 500
Factures d'avoir au titre des remises de l'exercice
N
118
CHAPITRE 10 : LES EMBALLAGES
COMMERCIAUX
1 - DEFINITION
Les emballages sont des objets destinés à contenir, protéger, envelopper,
conditionner les produits livrés à la clientèle en même temps que le contenu.
On citera à titre d'exemple, les palettes, les cartons d'emballage, les sachets, les
containeurs ou encore les fûts pour la livraison de liquides, de même que les
bouteilles.
2 - LA CLASSIFICATION DES EMBALLAGES

On distingue deux types d'emballage :
- Le matériel d’emballage. De valeur relativement importante,

identifiable pour l'entreprise, destiné à être utilisé de manière durable
pour les besoins de l'entreprise, et non livré aux clients.
Exemple : citernes de stockage de matières premières et produits.
- Les emballages destinés à contenir les biens livrés aux clients. Parmi
ceux-ci :
• Les emballages perdus ou non récupérables.
Ce sont des emballages destinés à être livrés avec leur contenu sans
consignation, ni reprise. La valeur des emballages récupérables est incorporée
dans le prix du contenu.
Exemple : les bouteilles en matière plastique, les fûts d’huile
• Les emballages récupérables.
Ce sont des emballages susceptibles d'être provisoirement conservés par les

tiers et que le fournisseur s’engage à reprendre dans les conditions déterminées.
Ces emballages sont destinés à être prêtés ou consignés aux clients.
119
Selon le type d'emballage, l'acquisition sera comptabilisée au débit des comptes
suivants :
Emballages commerciaux
Emballages Emballages Emballages

identifiables perdus récupérables
Compte 243Matériel Compte 6081 Compte 6082

d’emballage Emballages perdus Emballages
récupérable et récupérables non
identifiable identifiables
3 - LA CONSIGNATION D’EMBALLAGES
Les emballages consignés sont repris par le vendeur. Le vendeur en reste

propriétaire. Ces emballages sont facturés au client à un prix de consignation,
toujours légèrement supérieur à leur coût d'achat. La consignation est en
général facturée hors taxes.
Lorsque le client rend les emballages, le montant de la consignation lui est

remboursable. Si l’emballage consigné est conservé par le client, l'opération est
analysée comme une vente chez le fournisseur, comme un achat (ou Malis en
cas de perte) chez le client.
La facturation d'emballages consignés par le vendeur est comptabilisée au

crédit du compte 4194-Clients, dettes pour emballages et matériels consignés
par le débit du compte 4111-Clients.
Les dettes d'emballages à rendre par le client sont enregistrées au débit du

compte 4094-Fournisseurs, créances pour emballages et matériels à rendre par
le crédit du compte 4011-Fournisseurs.
Quant aux bonis et malis sur consignation d'emballages, ils sont enregistrés
dans les comptes :
120
- Pour les malis subis : 622-Malis sur emballages ;
- Pour les bonis : 7074-Bonis sur reprises et cessions d’emballages
EXEMPLE I : Consignation des emballages.
L’entreprise PIERRE, industriel, a effectué les opérations suivantes

avec son client Aliou :
15 juin. Facturation de produits finis, à son client Aliouqui les commercialise.

Les produits sont emballés sur quatre palettes consignées au prix de 35 000 F
HT l'unité.
Entreprise Pierre
Tel : 003 537
DOIT : ALIOU
Facture n°7
Du 15 juin N
Produits finis 750 000
Remise 5% 3 7500
Montant HT 712 500
TVA 18% 128 250
Montant TTC 840 750
140 000
Consignation : 4 palettes à 35 000 F
17 juin N. La société ALIOU réceptionne sa marchandise ainsi que la facture

n°7 du fournisseur Pierre du 15 juin.
1) Chez le vendeur
La facturation des emballages consignés, sera comptabilisée au crédit du

compte 4194-Clients, dettes pour emballages et matériels consignés par le débit
du compte 4111 client Aliou.
15 juinN
4194 Clients, dettes pour emballages et 140 000
matériels consignés
Facture n°7
121
Le compte 4194-Clients dettes pour emballages et matériels consignés, tenu par
le vendeur (fournisseur) est toujours créditeur ; son solde à une période donnée
représente le montant des prix de consignation dû (conditionnellement) aux
clients détenteurs d'emballages qui leur ont été consignés. Ce compte figure
donc au passif du bilan.
2) Chez l'acheteur
La consignation augmente provisoirement la dette du client envers son

fournisseur. Elle se comptabilise, au débit du compte 4094-Fournisseurs,
créances pour emballages, et matériels à rendre par le crédit du compte
fournisseur 4111-Fournisseur Pierre.
17 juinN
4094 Fournisseurs, créances pour emballages et 140 000
matériels à rendre
4011 Fournisseurs Pierre 980 750
Facture n°7
Le compte 4094-Fournisseurs, créances pour emballages et matériels à rendre,

tenu par le client, est toujours débiteur ; son solde à une période donnée
représente le montant des créances (conditionnelles) sur les fournisseurs, à
raison des emballages consignés qu'ils ont facturés antérieurement et qui,
n'ayant pas été restitués, peuvent encore l'être. Ce compte figure donc à l'actif
du bilan.
LA DECONSIGATION DES EMBALLAGES
À l'expiration du délai de consignation, les emballages consignés sont retournés

au vendeur et font l'objet d'une déconsignation. Une facture d'avoir pour retour
d'emballages est émise. L'avoir annule la créance ou la dette née de la
consignation. Il convient de solder les comptes 4194 chez le vendeur et 4094
chez l'acheteur.
La reprise des emballages consignés ou la déconsignation peut s'effectuer au

même prix que la consignation ou à un prix inférieur au prix de consignation.
122
Première hypothèse : la déconsignation au prix de la consignation.
26 juin. L'entreprise ALIOU a retourné les quatre palettes consignées. Elle

reçoit le 27 juillet de son fournisseur Pierre, l'avoir n°20 pour déconsignation de
quatre palettes reprises à une valeur de 35 000 F l’unité.
Entreprise Pierre
Tel : 0 033 537
KAYI AVOIR : ALIOU
BP 35 KAYI
Avoir n° 20 du 27 juin N
Retour emballages
Restitution de quatre palettes consignées le 15 juin sur facture n°7
Prix de consignation : quatre palettes à 35 000 …… 140 000
Net à votre crédit…………………………… 140 000
1) Chez le vendeur
Il faut solder le compte 4194-Clients, dettes pour emballages et matériels

consignés par le crédit du compte 4111-Client ALIOU.
27 juinN
4194 Clients, dettes pour emballages et matériels 140 000
consignés
Avoir n°20
2) chez l'acheteur
Il convient de solder le compte 4094-Fournisseurs, créances pour emballages et

matériels à rendre, par le débit du compte 4011-Fournisseur Pierre.
27 juin N
4011 Fournisseur Pierre 140 000
4094 Fournisseurs, créances pour emballages 140 000
et matériel à rendre
Avoir n°20
123
Deuxième hypothèse : la déconsignation à un prix inférieur à la
consignation
Dans certaines professions, la reprise de l'emballage peut avoir lieu à un prix

inférieur au prix de consignation, afin de compenser forfaitairement la
détérioration ou l'usure de l'emballage, et afin de le faire payer au client,
l'utilisation de cet emballage. La différence entre le prix de consignation et le
prix de reprise constitue :
- Pour le vendeur, un produit accessoire enregistré au crédit du compte

7074-Bonis sur reprises et cessions d'emballages. Le boni est assimilé
à un produit accessoire et passible de la TVA.
- Pour l'acheteur, une charge enregistrée au débit du compte 6224-Malis
sur emballages.
EXEMPLE 1 :
Le 4 octobre N. La société A adresse à son client B, la facture n°7 suivante :

consignation d'emballage.
Une palette consignée au prix de 50 000 F HT
Le 25 octobre N. Le client B restitue l'emballage. Prix de restitution 45 000 F

HT
1) chez le vendeur (fournisseur)
- Consignation de l’emballage.
4 octobre N
4111 Client B 50 000
consignés
Facture n°7
- Restitution de l'emballage.
Prix de reprise 45 000 F HT. Lors de la reprise des emballages, il convient :

• De débiter pour solde, le compte 4194-Clients, dettes pour
emballages et matériels consignés du montant des emballages
consignés.
124
• De créditer le compte 4111-Client B, du montant de la reprise des
emballages.
• De créditer le compte 7074-Bonis sur reprises et cessions
d'emballages de la différence entre le prix de consignation et de
reprise.
25 octobre N
consignés
4111 Client B 45 000
7074 Bonis sur reprises et cessions d’emballages 5 000
Compte clients, dettes pour emballages et matériels consignés et

clients.
D 4194 C D 4111 C
(Consignation)
50 000 50 000
(Reprise) 45 000
45 000
5 000
5 000 7074 SD
(Reprise)
5 000
Le compte 4194 est soldé lors de la déconsignation, le compte 4111-Clients

est débiteur de 5000 F. Le vendeur constate un produit de 5000 F au
compte7074.
2) Chez l'acheteur (client)

- Consignation de l'emballage.
4 octobre N
4011 Fournisseur A 50 000
Facture n°7
125
- Restitution de l'emballage.
Lors de la restitution de l'emballage, l'acheteur doit solder le compte 4094-

Fournisseurs, créances pour emballages et matériels à rendre. Il convient donc :
• De créditer pour solde, le compte 4094-Fournisseurs, créances pour

emballages à rendre, du montant des emballages consignés.
• De débiter le compte 4011-Fournisseur A du montant de la reprise.
• De débiter le compte 6224-Malis sur emballages de la différence entre
le prix de consignation et de reprise, puisque l'utilisation de l'emballage
fait l'objet d'une rémunération du vendeur et une charge locative pour
le client.
25 octobre N
4011 Fournisseur A 45 000
6224 Malis sur emballages 5 000
Avoir n°….
Comptes fournisseurs, créances pour emballages et matériel à rendre et

fournisseurs.
D 4094 C D 4011 C
(Consignation)
50000
50 000
50 000
(Reprise)
45 000 45 000
5 000 6224 5 000 SD
5 000
(Reprise)
Le compte 4094 est soldé, le compte 4011 est créditeur de 5 000 F. L’acheteur
constate une charge de 5 000 F.
EXEMPLE II
La société KAM, fabricant de bières, a effectué les opérations suivantes

avec son client Andréas :
126
- 25 mai N. Adressé au client Andreas la facture n°13 suivante :
Société KAM
BP 14 MOUILA
DOIT : ANDREAS
Facture n°13
Le 25 mai N
Bières………………………………………. 1 450 000
Escomptes 2%............................. 29 000
1 421 000
TVA 18%....................................... 255 780
1 676 780
Consignation : 100 casiers à 5 000 F 500 000
Net à payer………………………………..
2 176 780
Le 28 juin. Adressé au client Andréas l’avoir n°28, pour déconsignation de 100

casiers repris à une valeur de 46 00F le casier.
Société KAM
BP 14 MOUILA
AVOIR : ANDREAS
Avoir n°38
Le 28 juin N
Restitution de 100 casiers consignés le 25 mai
Prix de consignation : 100× 5 000 F 500 000
Mali sur reprise : HT : 100× 400 F = 40 000
TVA 18 %............................................7200
TTC……………………………………………… - 47 200
Net à votre crédit………………………. 452 800
1) Chez le vendeur KAM

- Consignation des emballages prix 5 000 F.
25 mai N
4111 Client Andréas 2 176 780
Facture n°13
127
- Déconsignation prix de reprise 4 600 F.
28 juin N
consignés
7074 Bonis sur reprises et cessions 40 000
d’emballages
4111 Clients Andréas 452 800
Avoir n°38 pour reprise de 100 casiers
2) Chez l’acheteur Andréas

- Consignation.
25 mai N
4011 Fournisseur KAM 2 176 780
Facture n°13
- Déconsignation.
28 juin N
4011 Fournisseur KAM 452 800
6224 Malis sur emballages 40 000
autres charges
Avoir n°38
Troisième hypothèse : L’emballage n’est pas restitué
L’emballage n’est pas restitué par le client, dans le délai fixé :
- Soit parce qu’il est conservé par l’entreprise ;

- Soit parce qu’il est égaré (ou détruit).
128
EXEMPLE :
L’entreprise Bob, grossiste, a effectué les opérations suivantes :
Le 5 juillet. Adressé au client Franco la facture n°44 pour la vente de gaz :
Entreprise Bob
BP 13 LOUANGO DOIT : FRANCO
BP : 30 LOUANGO
Facture n° 44
Le 5 juillet N
Gaz……………………………………………………………. 1 950 000
Remise 5%................................................... 97 500
Net commercial………………………………………… 1 852 500
TVA 18%...................................................... 333 450
Montant TTC……………………………………………. 2 185 950
Consignation : 240 bouteilles vides × 3 500 F 840 000
Net à payer………………………………………………
3 025 950
L’entreprise Franco, réceptionne sa marchandise et 240 bouteilles consignées,

ainsi que la facture n° 44 de son fournisseur Bob, le 8 juillet N. Elle décide de
conserver les 240 bouteilles de gaz consignées et en avertit son fournisseur, qui
lui adresse une facture de vente d’emballage le 24 juillet.
Entreprise Bob
BP 13 LOUANGO
DOIT : FRANCO
BP 30 LOUANGO
Facture n°121
Le 24 juillet N
Facturation de 240 bouteilles consignées le 5 juillet
HT : 240 bouteilles × 3 500 F…… 840 000
TVA18 %.................................... 151 200
Montant TTC…………………… 991 200
À déduire :
Consignation : 240×3 500 F……. 840 000
129
1) Chez le vendeur Bob
- Consignation.
5 juillet N
4111 Client Franco 3 025 950
Facture n°44
- Ventes des emballages.
24 juillet N
4194 Clients, dettes pour emballages et matériels à 840 000
rendre 151 200
4111 Client Franco
7074 Bonis sur reprises et cessions d’emballages 840 000
TVA facturée sur ventes
4431 Facture n°121 151 200
2) Chez l’acheteur Franco

- Consignation.
5 juillet N
4011 Fournisseur Bob 3 025 950
Facture n°44
- Conservation des emballages par l’entreprise.
24 juillet N
6682 Achats emballages récupérables non 840 000
identifiables
4011 Fournisseur Bob 151 200
Facture n°121
130
• Si l’acheteur a égaré ou détruit l’emballage
Le compte à débiter, sera le compte 6224-Malis sur emballages en lieu et

place du compte 6682-Achats emballages récupérables non identifiables.
4 - CESSION DES EMBALLAGES IDENTIFIABLES

Les emballages identifiables sont enregistrés au débit du compte 243
« Matériel d'emballage récupérable et identifiable» lors de leur acquisition par
l'entreprise qui les consigne. Leur non-retour s'analyse donc, comme une
cession d'immobilisation corporelle. À l'inventaire, il faudra procéder à
l'enregistrement de la sortie du patrimoine, comme pour toute sortie d'élément
d'actif.
EXEMPLE :
5 mai N. La société David facture des produits finis à son client Claire,
qui les commercialise. Les produits sont conditionnés dans deux citernes
consignées. Il s'agit d’emballages identifiables pour la société David enregistrés
en immobilisation corporelle lors de leur acquisition.
Société David
BP 13 LOUANGO Doit : CLAIRE
Facture n°7
Le 5 mai N
Produit fini 2 000 000
Montant HT 2 000 000
TVA 18 % 360 000
Montant TTC 2 360 000
Consignation : 2 citernes× 150 000 F 300 000
Net à payer
2 660 000
7 Mai N. L’entreprise Claire réceptionne sa marchandise dans deux citernes

ainsi que la facture n°7 de son fournisseur David.
L’entreprise Claire, décide de conserver ces citernes pour les besoins internes
de stockage de l’entreprise, et en avertit son fournisseur David, qui lui transmet
le 10 juillet une facture de vente d’emballages identifiables.
Prix d’acquisition des 2 citernes 200000 F
Total des amortissements pratiques jusqu’à la date de cession des deux
citernes : 20 000 F
131
Société David
BP 13 LOUANGO
Doit : CLAIRE
Facture 101
Le 10 juillet N
Facturation de 2 citernes consignées le 5 mai
HT : 2 citernes × 150 000F 300 000
TVA 18% 54 000
Montant TTC 354 000
A déduire :
Consignation : 2 citernes × 150 000 300 000
Net à payer
54 000
1) Chez le vendeur David

- Consignation d’emballages identifiables.
5 mai N
4111 Client Claire 2 660 000
Facture n°7
- Cession d’emballages identifiables.
Il s’agit d’une cession d’immobilisation. Il convient donc :
• De débiter pour solde le compte 4194-Clients, dettes pour emballages et

matériels consignés.
• De créditer le compte 822-Produits des cessions d’immobilisations
corporelles. Cette cession est soumise à la TVA.
• De débiter le compte le compte 4851-Créances sur cessions
d’immobilisations, si un reliquat est dû par le client du montant net à
payer.
132
10 juillet N
consignés
4851 Créances sur cessions d’immobilisations 54 000
822 Produits des cessions d’immobilisations 300 000
corporelles
Facture n°101
10/11/N
2843 Amortissements du matériel et d’emballage 20 000
récupérable et identifiable
812 Valeurs comptables des cessions 20 000
d’immobilisations corporelles
Annulation des amortissements
d°
812 Valeurs comptables des cessions
d’immobilisations corporelles 200 000
243 Matériel d’emballage récupérable et 200 000
identifiable
Sortie des 2 citernes
2) Chez l’acheteur Claire
L’enregistrement comptable chez l’acheteur, dépend de la raison pour

laquelle il n’a pas restitué l’emballage. En effet, l’acheteur a pu perdre ou
détruire l’emballage, il peut aussi avoir décidé de le conserver pour une durée
illimitée.
Dans notre exemple, l’emballage non retourné est destiné à être conservé
pour les besoins internes de stockage de l’entreprise.
133
- Consignation d’emballages identifiables.
5 mai N
4011 Fournisseur David 2 660 000
Facture n°13
- Achat d’emballages identifiables.
Il convient donc :
• De créditer pour solde, le compte 4094-Fournisseurs, créances pour

emballages à rendre.
• De débiter le compte 243-Matériel d’emballages récupérables et
identifiables.
• De débiter le compte 4451-TVA récupérable sur immobilisations.
• De créditer le compte 4812-Fournisseurs d’investissements-
immobilisations corporelles.
10 juillet N
243 Matériel d’emballage récupérable et identifiable 300 000
TVA récupérable sur immobilisations
4094 matériel à rendre 300 000
Fournisseurs d’investissements
4812 immobilisations corporelles 54 000
Facture n°101
Si l’acheteur Claire a détruit ou perdu les deux citernes, le compte à débiter sera
le compte 6224-Malis sur emballages, en lieu et place du compte 2441-Matériel
industriel.
5- LOCATION D’EMBALLAGES ACOMPAGNES D’UNE CAUTION DE
GARANTIE
L’entreprise peut exiger du client à qui il doit remettre les emballages en

location le dépôt d’une caution à titre de garantie. Cette caution sera
134
remboursée au client en fin du contrat de location après restitution des
emballages commerciaux.
• Chez le fournisseur
- A la réception de la caution de garantie
On débite le compte de trésorerie par le crédit du compte 1651-Dépôts reçus
- Loyers périodiques
On débite le compte 4111- Clients ou un compte de trésorerie par le crédit du

compte 7073 –Locations du montant du loyer HT et le crédit du compte 4432-
TVA facturée sur prestations de services du montant de la TVA.
- Fin de contrat : Remboursement de la caution
On débite le compte 1651- Dépôts reçus du montant de la caution remboursée

par le crédit du compte 4111 – Clients ou un compte de trésorerie.
• Chez le client
- Versement de la caution de garantie
On débite le compte 2751- Dépôts pour loyers d’avance par le crédit d’un
compte de trésorerie.
- Loyers périodiques
On débite le compte 6225- Locations d’emballages du montant du loyer HT et

le compte 4454 TVA récupérable sur services extérieurs du montant de la TVA
par le crédit du compte 4011- Clients ou de trésorerie du net à payer.
- Récupération de la caution de garantie en fin de contrat
On débite le compte 4011 – Fournisseurs ou un compte de trésorerie par le

crédit du compte 2751-Dépôts pour loyer d’avance.
Exemple :
1/02/N. Adressé au fournisseur Mayi un chèque n°12 de 500 000 F représentant

le dépôt et cautionnement pour qu’il nous livre 450 emballages en location.
28/02/N. Restitution au fournisseur Mayi les 450 emballages pris en location le

1/02/N, il nous remet le reste de la caution par chèque n° 42 sous déduction du
loyer d’un montant de 405 000 HT TVA 18%.
135
1/03/N. Reçu du client Kando Guillaume une somme de 700 000 F en espèces
représentant le dépôt de garantie pour la location des emballages à ce client.
Pièce de caisse recette n°103.
25/03/N. Restitution d’une partie de la caution en espèces au client Kando

Guillaume qu’il a déposé le 1/03/N sous déduction du loyer 525000 HT TVA
18%. Pièce de caisse dépense n°320.
Solution.
Ecritures comptables.
1/02/N
2751 Dépôts pour loyer d’avance 500 000

521 Banque 500 000
Chèque n°12
28/02/N
521 Banque 22 100
6225 Locations d’emballages 405 000
2751 Dépôts pour loyer d’avance 500 000
Chèque n°12
1/03/N
571 Caisse 700 000
1651 Dépôts reçus 700 000
Pièce de caisse recette n° 103
25/03/N
1651 Dépôts reçus 700 000
571 Caisse 80 500
7073 Locations 525 000
Pièce de caisse dépense n° 320
136
CHAPITRE 11 : LES STOCKS ET EN COURS
1 - DEFINITION
Les stocks et en-cours sont des biens ou des services qui interviennent dans le
cycle d'exploitation de l'entreprise pour être :
- Soit vendus en l'état, ou au terme d'un processus de production à venir

ou en-cours.
- Soit consommés au premier usage.
Le système comptable OHADA distingue les stocks proprement dits des

productions et en-cours.
a) Les stocks proprement dits comprennent :

- Les marchandises (comptes 31). Tout ce que l'entreprise achète pour
revendre en l'état.
- Les matières premières et fournitures liées (compte 32) destinées à être
incorporées aux produits fabriqués.
Exemple : le maïs, la levure, dans l'industrie de la bière.
- Autres approvisionnements (compte 33). Ce sont des matières consom-
mables et fournitures qui concourent d'une manière indirecte à l'exploi-
tation ou la fabrication et ne se retrouvent pas dans la composition des
produits fabriqués.
Exemple : les huiles de graissage des machines ; les fournitures d'ate-
lier et d’usine ; les fournitures de bureau ; les emballages ; les pièces de
rechange et le petit outillage.
b) Les produits
On distingue :
- Les produits en-cours (compte 341).

Sont des biens et services en cours de fabrication ou de transformation
à la clôture de l'exercice au travers d'un processus de
production. Les en-cours visent à la fois la production des biens et la
production de services.
- Les travaux en cours (compte 342).
137
Ce sont des travaux en voie de formation ou de transformation des
biens corporels : immeubles (constructions), ouvrage de génie civil,
bien d'équipement lourd, etc., dont les délais de fabrication sont longs
et qui ne sont pas encore terminés à la date de clôture de l'exercice ;
- Les produits intermédiaires en cours (compte 343).

Produits qui ont atteint un stade d'achèvement, mais destinés à entrer
dans une nouvelle phase de cycle de production. Exemple : fabrication
des tuiles pour une entreprise de construction.
- Les produits résiduels en-cours (compte 344).

Ce sont des produits constitués par les déchets, résidus de toute nature,
provenant de la fabrication, des rebuts déclassés, ou produits impropres
à une utilisation normale, ou à un écoulement normal.
- Les services en-cours (compte 35). Ce sont des études et des presta-
tions de services en cours d’exécution (non encore terminées) dont la
remise définitive à l'acheteur, ou au passeur d'ordre n'est pas encore
intervenue.
- Les produits finis (compte 36). Ce sont les produits fabriqués par
l'entreprise qui ont atteint un stade d'achèvement définitif dans le cycle
de production. Ils sont destinés à être vendus, fournis ou loués.
- Les produits intermédiaires. (compte 371). Les produits intermédiaires

sont des produits qui ont atteint un stade d’achèvement, mais destinés à
entrer dans une nouvelle phase du cycle de production.
- Les stocks en cours de route, en consignation ou en dépôt

(comptes 38). Ce sont des marchandises, matières premières,
fournitures ou produits fabriqués, dont l'entreprise est déjà propriétaire,
mais qui sont en voie d'acheminement (non encore réceptionnés), ou
mis en dépôt (stock appartenant à l'entreprise, mais entreposé chez une
tierce personne) ou en consignation (stock appartenant à l'entreprise,
mais déposé chez un tiers créancier à titre de garantie de la dette).
- Les stocks provenant d'immobilisations mises hors service ou au rebut

(compte 388). Ce sont les matières, et matériaux récupérés à la suite de
la mise hors service de certaines immobilisations.
138
2 - CHARGES D’APPROVISIONNEMENTS
Les charges d'approvisionnements comprennent, d'après la conception
comptable :
1) Prix d'achat :
• Le prix du bien convenu entre les parties, déduction faite des taxes
légalement récupérables ou déductibles (TVA) et ristournes, rabais et
remises obtenus sur achats.
• Les droits de douane.
2) Frais accessoires d'achats :

a) Frais externes.
• Transport et transit ;
• Prime d'assurance ;
• Honoraires des intermédiaires (commissions et courtages)
b) Coûts internes :
• Coût de transport réalisé par l'entreprise ;
• Coût de réception effectuée par l’entreprise (manutention ;
déchargement).
N.B. Les coûts relatifs aux approvisionnements (conception financière), qui

servent à calculer des coûts économiques ne sauraient être retenus pour
valoriser les stocks lors de travaux annuels d’inventaire. Ces coûts sont
principalement de cinq sortes :
- Les coûts relatifs au service approvisionnement (ou service achat),

principalement composés de charges du personnel.
- Les coûts financiers (intérêts) : coûts de ressources nécessaires au
financement du stock d'approvisionnement ;
- Les coûts de stockage : loyer, dotations aux amortissements des
magasins de stockage. Salaire de magasiniers et manutentionnaires.
- Les coûts administratifs divers (charges d'entretien, d'électricité, d'assu-
rance, eau) dotations aux amortissements des matériels et outillages de
stockage ; pertes sur stocks, vols, détériorations).
- Les coûts liés à une éventuelle rupture de stockages.
139
3 - EVALUATION DES MATIERES ET PRODUITS
a) Évaluation des entrées
• Marchandises, fournitures, matières premières
L'évaluation d’une entrée de biens est évaluée à son coût d'achat ; le coût
d'achat comprend :
- Le montant des factures de fournisseurs, compte non tenu des
emballages à rendre et de la TVA exclus. On tient compte des remises,
rabais et ristournes inscrites aux factures d'achats. Par contre, n'entrent
pas dans le calcul des coûts d'achat : les rabais, remises et ristournes
inscrites sur factures d'avoir ; les escomptes de règlement (qui sont des
revenus financiers) ;
- Des frais à caractère externe : frais de transport effectués par des tiers ;
droits de douane, frais de transit, commissions et courtages sur achats ;
frais d'assurance transport.
- Des frais à caractère interne : frais de transport et de manutention dans
l'entreprise, frais de réception.
En résumé le coût d'achat s'obtient par la formule suivante :
Coût d'achat = prix d'achat + frais accessoires d'achat
• Les produits finis (ou fabriqués)
L’évaluation d'une entrée de produits fabriqués en magasin est effectuée à son

coût de production :
Coûts de production = matières consommables + charges directes et indirectes
b) Évaluation des sorties.
En principe, tout élément stocké sort des magasins au prix auquel, il est entré
en stock (prix augmenté des frais de stockage). Mais dans l'industrie, les
matières sont souvent fongibles, c'est-à-dire unitairement interchangeables, et
leur coût d'achat unitaire varie avec la quantité achetée et la date d'achat. Il est
souvent difficile de connaître le coût d'achat exact des quantités livrées à la
fabrication. Les sorties sont évoluées à des prix théoriques, approximatifs.
Le système comptable OHADA préconise trois méthodes de valorisation des

sorties :
- La méthode du P.E.P.S. Premier entré premier sorti (F.I.F.O.) ;
- La méthode du coût moyen pondéré après chaque entrée
(C.M.P.A.C.E.). Le coût moyen pondéré de plusieurs entrées est le
140
quotient de la somme des coûts globaux de ces entrées par la somme
des quantités entrées.
- Le coût moyen pondéré calculé sur la durée moyenne de stockage
(CMPLD). Il s'agit de réajuster le coût après chaque entrée.
EXEMPLE 1 : Évaluation des sorties au coût d'entrée.
L'entreprise POATY possède un dépôt de boissons. Des informations

concernant cette entreprise sont fournies ci-après :
1- État des stocks à l'ouverture de l'exercice N :

- Stocks coca-cola 10 cartons 40 000
- Stocks Fanta 10 cartons 45 000
- Stocks Tonic 15 cartons 75 000
2- Les opérations suivantes ont été effectuées au cours du mois de janvier

N:
3/01/N. Achat de 20 cartons de vin Gandia 400 000
Frais de transport 16 000
416 000
18/01/N. Achat jus de mangue 5 cartons 20 000
Manutention effectuée par l'entreprise 3 250
23 250
29/01/N. Vente 7 cartons coca-cola 38 500
30/01/N. Vente 5 cartons Tonic 30 000
30/01/N. Vente 8 cartons vin Gandia 176 000
PRESENTATION DE LA FICHE DE STOCK
L’évaluation des sorties se fait à leur coût d'entrée.

Date Désig nation Entrée Sortie Stock
Q PU Montant Q PU Montant Q PU Montant
1/01/N Coca-cola 10 4 000 40 000
1/01/N Fanta 10 45 00 450 00
1/01/N Tonic 15 5 000 75 000
Report à 35 160 000
nouveau
3/01/N Vin Gandia 20 20 800 416 000 55 576 000
18/01/N Jus de 5 4 650 23 850 60 599 250
mangue
29/01/N Coca-cola 7 4 000 28 000 53 571 250
30/01/N Tonic 5 4 500 22 500 48 548 750
30/01/N Vin Gandia 8 20 800 166 400 40 382 350
25 20 40 382 350
Stock final au 30/01/N : 35 +25 – 20 = 40
141
EXEMPLE 2 : Evaluation des sorties selon la méthode du PEPS ou FIFO
(premier entré, premier sorti)
L’entreprise Bobo fabrique de l’huile de palme. Au 1er janvier N date

d’ouverture d’exercice, elle disposait de stock de matières premières : 2 000 kg
de noix de palme d’une valeur de 350 000F. Les opérations effectuées au cours
de l’exercice sont les suivantes :
3/01/N. Sortie de magasins : 15 00 kg de noix de palme.
7/04/N. Achat de matières premières :
- 120 kg de noix de palme 25 200

- Transport 4 000
- Manutention 2 600
31 800
8/08/N. Sorties des magasins : 600 kg de noix de palme.
15/09/N. Sortie des magasins : 15 kg de noix de palme.
25/10/N. Achat de matières premières :
- 155 kg noix de palme 26 350

- Frais accessoires d'achat 5270
31 620
29/11/N. Sortie de magasins : 145 kg noix de palme.
a) L'évaluation des sorties selon la méthode de FIFO (premier entré,

premier sorti) ou PEPS.
Dates Mouvements Stocks

Entrées Sorties P U Montant Q P U Montant
1/01/N 2 000 175 350 000
3/01/N 1 500 175 262 500 500 175 87 500
1/04/N 120 265 31 800 500 175 87 500
120 265 31 800
8/08/N 500 175 87 500
100 265 26 500 20 265 5 300
15/09/N 15 265 3 975 5 265 1 325
25/10/N 155 204 31 620 5 265 1 325
142
155 204 31 620
29/11/N 5 265 1 325
140 204 28 560 15 204 3 060
275 2 260 15 204 3 060
Stock final =2 000 + 275 – 2 260 = 15 kg
NB. Cette méthode est utilisée en cas d’inventaire permanent.
b) Évaluation selon la méthode, du coût moyen pondéré après chaque

entrée (C.M.P.A.C.E). Cette méthode consiste à réajuster le coût après
chaque entrée.

Entrées Sorties PU Montant Q PU Montant
1/01/N 2 000 175 350 000
3/01/N 1 500 175 262 500 500 175 87 500
7/4/N 120 265 31 800 620 192,41 119 294
8/8/N 600 192,41 115 466 20 192,41 3848,2
15/9/N 15 192,41 2886,15 5 192,41 962,5
25/10/N 155 204 31 620 160 203,63 32 582,05
29/11/N 145 203,63 29 526,35 15 203,63 3054,45
275 2 260 15 203,63 3054,45
Stock final = 2000 + 275 – 2260 = 15 kg.
EXPLICATION :
Le montant du stock après l'entrée de matières premières du 7/01/N :
- Stock précédent 500 kg d'une valeur de : 87 500

- Entrée du 7/04/N 120 kg d'une valeur de : 31 800
119 300
Coût moyen pondéré après l'entrée du 7/04/N : 119 300 ÷ 620 = 192,41 F
Le montant du stock après l'entrée du 26/01/N
- Stock précédent 5 kg d'une valeur de : 962,05

- Entrée du 26/01/N 155 kg d'une valeur de : 31 620
32 582,05
Coût moyen pondéré après l'entrée du 25/10/N : 32 582,05÷ 160 kg = 203,63 F
NB. Cette méthode est aussi utilisée en cas d'inventaire permanent.
143
c) Évaluation des stocks au coût moyen pondéré, calculée sur la durée
moyenne de stockage (CMPLD).
- Calcul du coût moyen :
Stock moyen (quantité) = (stock initial + stock final) ÷2
Soit : (2000 + 15) ÷ 2 =1007,5
- Calcul de la rotation du stock :
Rotation des stocks :
Consommations (sorties) 2 260

= = 2,24
Stock moyen 1 007,5
La rotation des
stocks tourne 2,24 fois durant
l'année, soit une durée de :
(360 × 1) ÷ 2,24 = 160 jrs.
Pour la valorisation du stock final au 31/01/N, on doit tenir compte du coût

moyen des achats des 160 jours. On suppose que les matières premières en
stock sont entrées pendant les 160 derniers jours. Dans l'exemple présent, il
s'agit des achats du 26/10/N soit : 31 620 / 155 = 204.
Montant du stock au 31/12/N : 204 × 15 = 3060 F.
N.B. Cette méthode est utilisée en cas d'inventaire intermittent.
II- COMPTABILISATION
Les entreprises peuvent tenir les stocks en inventaire intermittent ou en

inventaire permanent.
• Inventaire intermittent
Dans le système d’inventaire intermittent, les comptes de stock ne sont pas

tenus au cours de l'exercice. Ce système permet de connaître le montant des
existants qu’à la clôture de l'exercice, au moment de l’inventaire extra-
comptable (physique).
144
A la clôture de l'exercice :
- Les comptes de stock (31, 32, 33, 34, 35, 36, 37) sont débités du
montant du stock final, déterminé par inventaire extra-comptable par le
crédit d'une subdivision du compte 603-Variations des stocks de biens
achetés ou au crédit d'une subdivision du compte 73-Variations des
stocks de biens et de services produits.
- Les comptes de stocks sont crédités du montant du stock initial par le
débit du compte 603 ou du compte 73.
• Inventaire permanent
Ce système permet de mettre à jour les comptes de stocks à chaque entrée et

sortie de magasin.
Au cours de l'exercice :
- Les comptes de stocks sont débités à chaque entrée du coût d'achat des
biens (prix d'achat majoré des frais accessoires d'achat) ou du coût de
production par le crédit du compte 603 ou du compte 73.
- Les comptes de stocks sont crédités à chaque sortie de stocks par le
débit du compte 603 ou du compte 73.
En fin d'exercice :
- Les comptes de stocks sont débités après inventaire extra- comptable

pour régularisation du stock des différences constatées en plus, par
rapport à l'inventaire permanent par le crédit du compte 603 ou du
compte 73.
- Les comptes de stocks sont crédités à la clôture de l'exercice après
inventaire extra-comptable pour régularisation des différences
constatées en moins par rapport à l'inventaire permanent par le débit du
compte 603 ou 73.
N.B. Comme dans le système d’inventaire intermittent :
- Les achats sont enregistrés au débit du compte 60-Achats, les frais

accessoires d'achat sont comptabilisés au débit du compte des charges
concernées. En contrepartie, le compte de tiers ou de trésorerie est
crédité.
- Les ventes sont portées au crédit du compte 70-Ventes par le débit d'un
compte de tiers ou de trésorerie.
145
EXEMPLE :
L’entreprise Nikita exerce une activité de commercialisation du téléphone

portable et de fabrication de peinture.
Du bilan au 31/12/2012, on extrait les comptes de stocks suivants :

- Stocks marchandises (100 portables) 1 250 000
- Stocks de matières premières (300 kg) 1 950 000
- Stocks de produits finis (200 boîtes de peinture) 3 950 000
- Stocks emballages perdus 345 000
Pour l'évaluation du stock, l'entreprise utilise la méthode du coût moyen

pondéré après chaque entrée (CMPACE).
Au cours de l'exercice 2013, l'entreprise a effectué les opérations ci-après :
5/03/2013. Reçu du fournisseur Louembetla facture n°12 suivante :
- 50 portables 500 000

- Remise 5 % 25 000
475 000
- Transport 35 000
- TVA 18% 91 800
Réglé pour cet achat en espèces : assurances sur transport 15 000 ; douane
25 000 HT (TVA18%).
28/9/2013. Sortie de magasins : 110 portables
28/9/2013. Elle adresse à son client Raymond, la facture n°1 suivante :
- 110 portables 2 750 000

- Remise 5 % 137 500
2 612 500
- Transport 75 000
2 687 500
- TVA 18 % 483 750
10/10/2013. Sortie du magasin 60 kg de matières premières.
146
10/10/2013. Reçu du fournisseur Daniel la facture n°15 suivante :
- 200 kg de matières premières 1 200 000
- Remise 10 % 120 000
1 080 000
- TVA 18 % 194 400
Régler le même jour par chèque : commissions sur achats 70 000 HT (TVA
18 %) ; transport de 200 kg de matières premières 30 000 HT (TVA 18%).
Coûts internes : déchargement 17 000 ; manutention 10 000.
14/10/2013. Sortie du magasin : 375 kg de matières premières ; emballages
perdus 345 000.
15/11/2013. Entrée en magasin : produits finis 150 boîtes de
peinture 2 977 500.
20/12/2013. Sortie du magasin : produits finis 250 boîtes de peinture.
20/12/2013. Adressé facture n°2 au client Bandarou :

- 250 boîtes de peinture 6 250 000
- Remise 62 500
6 187 500
- Frais de port 20 000
6 207 500
- TVA 18 % 1 117 350
État d’inventaire extra-comptable au 31/12/2013 :

- Stocks marchandises (portables) 480 000
- Stocks matières premières 408 761
- Stocks produits finis (peintures) 1 979 300
Évaluation selon la méthode du coût moyen pondéré après chaque entrée.
a) FICHE DE STOCK : portables (CMPACE).

Quantité
Entrées Sorties P U Montant Quantité PU Montant
1/01/2013 100 12 500 1 250 000
5/03/2013 50 11 000 550 000 150 12 000 1 800 000
28/09/2013 110 12 000 1 320 000 40 12 000 480 000
147
Montant du stock après l'entrée du 5/03/2013 :
Stock précédent 100 1 250 000

Entrée du 5/03/2013 50 550 000
150 1 800 000
Coût après l'entrée du 5/03/2013 : 1 800 000/150 = 12 000.

b) FICHE DE STOCK : Matières premières (CMPACE).
Quantité
Entrées Sorties PU Montant Qté PU Montant
1/01/2013 300 6 500 1 950 000
10/10/2013 60 6 500 390 000 240 6 500 1 560 000
10/10/2013 200 6 035 1 207 000 440 6288,636 2 767 000
14/10/2013 375 6288,636 2 358 238 65 6288,636 408 761
Montant du stock après l'entrée du 10/10/2013.

Entrée du 10/10/2013 200 1 207 000
440 2 767 000
Coût après l'entrée du 10/10/2013 : (2 767 000) ÷ 440 =6 288,636
c) FICHE DE STOCK : produits finis (CMPACE).
Quantité
Entrées Sorties P U Montant Qté PU Montant
1/01/2013 200 19 750 3 950 000
15/11/2013 150 19 850 2 977 500 350 19 793 6 927 550
20/12/2013 250 19 793 4 948 250 100 19 793 1 979 300
Montant du stock après l'entrée du 15/11/2013 :

Entrée du 15/11/2013 150 2 977 500
350 6 927 500
Coût après l'entrée du 15/11/2013 : 6 927 500 ÷ 350 = 19 793.
148
1ère hypothèse : Inventaire intermittent
5/03/2013
4453 TVA récupérable sur transports 6 300
4011 Fournisseur Louembet 601 800
Facture n°12
D°
6356 Assurances transports sur achats 15 000
(droits de douane)
571 Caisse 44 500
Dépenses effectuées en espèces
28/09/2013
4111 Clients Raymond 3 171 250
701 Ventes marchandises 2 612 500
facturés
4431 TVA facturée sur prestations de 13 500
services
Facture n°1
10/10/2013
602 Achats matières premières 1 080 000
4452 TVA facturée sur achats 1 94 400
4011 Fournisseur Daniel 1 274 400
Facture n°15
D°
6321 Commissions et courtages sur achats 70 000
autres charges
521 Banques 118 000
Diverses dépenses effectuées par chèques
20/12/2013
4111 Client Bandarou 7 324 850
149
facturés
services
Facture n°2
31/12/2013
6031 Variations des stocks marchandises 1 250 000
6032 Variations des stocks de matières 1 950 000
premières
6033 Variations des stocks d’autres 345 000
approvisionnements
321 Stocks matières premières 1 950 000
3351 Stocks emballages perdus 345 000
Annulation du stock initial
D°
736 Variations des stocks de produits finis 3 950 000
36 Stocks produits finis 3 950 000
Annulation du stock initial
D°
311 Stocks marchandises 480 000

321 Stocks matières premières 408 761
6031 Variations des stocks marchandises 480 000
6032 Variations des stocks matières premières 408 761
Variations des stocks de produits finis
736 Constatation du stock final, suivant inventaire 1 979 300
extra-comptable
2eme hypothèse : Inventaire permanent
5/03/2013
601 Achats marchandises 475 000
4011 Fournisseur Louembet 601 800
Facture n°12
150
D°
6256 Assurances transport sur achats 15 000
601 Achats marchandises (droits de douane) 25 000
571 Caisse 44 500
Diverses dépenses effectuées en espèces
D°
311 Stocks marchandises 550 000
(475 000 35 000 25 000 + 15 000)
6031 Variations des stocks marchandises 550 000
Entrées de 50 portables
28/09/2013
6031 Variations des stocks de marchandises 1 320 000
(sortie de 110 portables selon fiche de
stock (CMPACE)
D°
4111 Client Raymond 3 171 250
facturés
services
Facture n°1
10/10/2013
602 Achats matières premières 1 080 000
4011 Fournisseur Daniel 1 274 400
Facture n° 15
D°
autres charges
521 Banques 118 000
Diverses dépenses effectuées par chèques
151
D°
(1 080 000 70 000 30 000 17 000 10 000)
Variations des stocks de matières
6032 premières 1 207 000
Entrée de 200 kg de matières premières
(selon fiche de stock CMPACE)
D°
6032 Variations stocks de matières premières 390 000
321 Stocks de matières premières 390 000
Sortie de 60 kg de matières premières
14/10/2013
6032 Variations des stocks de matières premières 2 358 238
Stocks de matières premières
321 Sortie de 375 kg de matières premières 2 358 238
(selon fiche de stock CMPACE))
D°
6033 Variations des stocks d'autres 345 000
approvisionnements
3351 Stocks emballages perdus 345 000
Sortie les emballages perdus
15/11/2013
36 Stocks de produits finis 2 977 500
Entrée de 150 boîtes de peinture
0/12/2013
36 Stocks de produits finis 4 948 250
Sortie de 250 boîtes de peinture
D°
4111 Client Bandarou 7 324 850
facturés
Factur e n°2
152
4 - DEPRECIATIONS DES STOCKS (COMPTE 39)
1- DEFINITION
Il s'agit, des dépréciations subies par les stocks de marchandises, matières

premières, fournitures, autres approvisionnements et produits résultant de
causes, dont les effets ne sont pas jugés irréversibles.
La dépréciation des stocks constitue une diminution de la valeur d'un élément

d'actif circulant. Pour le calcul des dépréciations, les entreprises doivent tenir
compte :
- Selon le plan comptable, de la valeur actuelle.

- Selon le droit fiscal, des cours du jour.
La valeur actuelle diffère du cours du jour, en ce qu'elle est déterminée nette de

la totalité des frais restant à supporter pour parvenir à la réalisation.
La dépréciation doit être certaine, quant à sa nature et l’élément d’actif circulant

en cause doit être individualisé.
NB. Les évènements générateurs des dépréciations provisionnées survenues

après la clôture de l'exercice ne sont pas pris en compte dans cet exercice : les
charges provisionnées pour dépréciations ne doivent être constituées que pour
des dépréciations subies au cours de l'exercice, et à la clôture de l'exercice.
2- CARACTERE OBLIGATOIRE DE LEUR CONSTITUTION
Même en cas d'absence ou d'insuffisance du bénéfice, il doit être procédé aux

provisions nécessaires, conformément au principe de prudence.
Lorsqu’au jour de l'inventaire, la valeur économique réelle des stocks est

inférieure à leur valeur comptable déterminée ; conformément aux dispositions
exposées dans le droit comptable OHADA, les entreprises doivent constituer
des charges provisionnées qui expriment les moins-values constatées sur ces
stocks.
Les éléments en stocks détériorés, démodés doivent faire l'objet d'une charge
provisionnée sur stocks.
Le montant de la provision est égal à la différence entre :
- D'une part, la valeur comptable (coût réel d'achat ou de production,

méthode coût moyen pondérée ou du PEPS).
153
- D'autre part, la valeur réelle de ses marchandises ou coût de production
au jour de l'inventaire diminué d'une décote forfaitaire représentant les
frais normaux de distribution et le bénéfice.
À défaut de prix de vente certain ; (pour les matières premières, notamment,

prix d'achat au cours du jour de l'inventaire, majoré des frais accessoires
d'achat).
EXEMPLE :
L’entreprise BOUYOU, industriel, fabrique des bougies. Elle arrête ses

exercices au 31 décembre de chaque année.
Au 31 décembre N, on relève les opérations ci-après nécessitant des

régularisations d’inventaire :
1- Coût d'achat de matières premières en stock : 4 500 000 ; la valeur de

ces matières premières au jour de l'inventaire est nettement supérieure
à ce coût d'achat, par suite de la hausse des cours.
Par contre, un lot de matières consommables dont le coût d'achat est de
3 500 000 a été détérioré en magasin et sa valeur probable est de
3 450 000.
2- Coût de production des bougies : 11 178 000 ; valeur au prix de vente

de ce stock de bougies au cours du jour de l'inventaire à 11 185 000.
Les frais de distribution représentent 11 % du prix de vente et le
bénéfice 9%.
SOLUTION
31/12/N
6593 Charges provisionnées d'exploitation sur stocks 50 000
393 Dépréciations des stocks d'autres 50 000
approvisionnements
(3 500 000 3 450 000)
La valeur des stocks estimée à partir du prix de vente à la date de l'inventaire,

est égale à ce prix de vente diminué de (11 % + 9 %, soit 20 %)
- Valeur réelle du stock de bougies : 11 185 000 – (11 185 000× 20 %) =

8 948 000.
- Provision à constituer : 11 185 000 8 948 000 = 2 237 000.
154
31/12/N
6593 Charges provisionnées d'exploitation sur 2 237 000
stocks
396 Dépréciations des stocks de produits finis 2 237 000
On inscrira dans le bilan aux 31/12/N :
Compte ACTIF Brut Provisions Net

ACTIF circulant
331 Matières consommables 3 500 000 50 000 3 450 000
36 Produits finis 11 178 000 2 237 000 8 941 000
Total actif circulant 14 678 000 2 287 000 12 391 000
5 - INVENTAIRE EXTRA-COMPTABLE
A la clôture de chaque exercice, l'entreprise procède à l'inventaire dit extra-
comptable des stocks.
L'inventaire extra-comptable est un inventaire physique qui consiste :
- A établir la liste complète des divers éléments composant les stocks.

- A déterminer la quantité de stocks, catégorie par catégorie ou unité par
unité. On procède, rayon par rayon, au récolement des éléments
composant le stock. On note les références et les quantités de chaque
catégorie d'éléments sur les états de stocks. Seuls doivent être compris
dans les stocks les biens qui sont la propriété de l'entreprise.
- A évaluer les existants en stocks. Les stocks sont évalués au coût
d'achat moyen pondéré, c'est-à-dire au prix d'achat augmenté des frais
accessoires d'achat.
Valeur stock initial + prix d'achat

+ frais accessoires d'achats
Coût moyen pondéré =
Quantités en stock initial + quantités
achetées durant l'exercice
L’inventaire extra-comptable permet à l'entreprise de connaître à chaque

instant :
- Le montant de ces stocks ;

- Le coût d'achat des matières et fournitures engagées dans le processus
de fabrication.
155
6 - RECENSEMENT
1) Stocks hors magasin
À la clôture de l'exercice, sont donc à inclure dans les stocks : les marchandises,
matières, fournitures, produits finis en cours de route (non encore
réceptionnés), les stocks en dépôt, ou en consignation qui sont les propriétés de
l'entreprise.
2) Factures à recevoir
Lorsque l'entreprise a reçu les marchandises, matières premières ou les

approvisionnements et non la facture correspondante, il convient d’inclure les
biens reçus dans les stocks et d'inscrire au débit du compte 60-Achats, par le
crédit du compte 408-Fournisseurs, factures non parvenues, les achats
concernés.
3) Produits non encore facturés
Lorsque les produits ont été livrés au client, mais ne sont pas encore facturés, il
convient de ne pas les inclure dans les stocks et de les enregistrer au crédit du
compte 70-Ventes, par le débit du compte 4181-Clients factures à établir.
4) Marchandises à livrer
Les marchandises ou les produits faisant l'objet de marché, à livrer doivent,

même lorsqu'elles n'ont pas encore été reçues par le client à la date de
l'inventaire, être réputées faire partie du stock de l’acheteur (client) et être
exclues du stock du vendeur (fournisseur) si, à cette date, elles ont fait l'objet
d'un achat ferme qui en a transféré la propriété de l'entreprise.
APPLICATION
L’entreprise Tatiana (SARL) fabrique deux produits de beauté A et B à partir

de substances végétales.
156
L'entreprise possède au début de l'exercice N, les stocks et en-cours suivants :
BILAN D’OUVERTURE AU 1/01/2007.
ACTIF Brut Provisions Net

/Amortissements
Actif circulant
Stocks :
Matières premières (1) 1 184 000 1 184 000
Produits finis (2) 1 537 200 1 537 200
Total 2 721 200 2 721 200
(1) 7400 kg à 160 F.

(2) 2520 tubes produit A à 400 F ; 1260 tubes produit B à 420 F.
Au cours de l'exercice N, les opérations suivantes ont été effectuées :
1- Dépenses payées par chèque :

- Achats matières premières 14 800 kg à 150 F = 2 220 000
- Transport sur achats 125 000
- Frais de transit 600 000
- Assurance transport sur achats 200 000
- Total 3 145 000
2- Règlement en espèces :
- Matières consommables stockables 120 000
- Petit matériel et outillage 340 000
- Fournitures d'entretien 420 000
880 000
3- Reçu avis de débit de la banque de 80 000 F, correspondant aux
intérêts sur emprunt bancaire.
4- Frais de personnel 600 000 taxes sur salaire : 500 000 F.
5- Dotations aux amortissements :

- Bâtiment industriel 150 000
- Matériel informatique 100 000
- Mobilier de bureau 15 000
- Matériel industriel 135 000
400 000
6- Frais directs de personnel concernant la fabrication :
157
- Pour le produit A, 250 heures de main-d’œuvre directe (MOD) à 500
F/l’heure.
- Pour le produit B, 150 heures de main-d’œuvre directe à 500 F/ l'heure.
Les frais indirects concernant la fabrication et la vente communs des deux

produits (voir tableau de répartition des charges ci-après).
7- Les charges du personnel ont été réglées par chèque bancaire.
8- Sortie des magasins :

- Consommation de matières premières pour la fabrication des deux
produits : pour produit A 7500 kg et B 5000 kg.
- Produits finis : pour A 8000 tubes et B 5 000.
9- Entrée en magasin de produits finis : 7400 tubes pour produit A et

4700 tubes produit B.
10- Vente au comptant (chèque) produits finis : pour produit A, 8000 tubes
à 475 F et B, 5000 tubes à 500 F.
11- La valorisation des stocks au 31 décembre N est la suivante :
- Matières premières 1891500

- Produits finis 1000965 (3)
- (3) produit A : 662 032 : B : 338 933
N.B. L'entreprise pratique la méthode des coûts complets.
158
TABLEAU DE REPARTITION DES FRAIS INDIRECTS
& Montant Section Section Section Section
administration Production conditionnement distribution
Matières
consommables 120 000 80 000 40 000
Petit matériel et
outillage 340 000 200 000 100 000 40 000
Taxes sur 500 000 120 000 40 000 30 000 310 000
salaires
Fournitures
d'entretien 420 000 180 000 20 000 20 000 200 000
Intérêts 80 000 30 000 50 000
bancaires
Charges de
personnel 600 000 160 000 120 000 180 000 140 000
Dotations aux
amortissements 400 000 60 000 180 000 120 000 40 000
2 460000 550 000 640 000 490 000 780 000
-550 000 110 000 110 000 330 000
Totaux 2 460000 0 750 000 600 000 1 110 000
Kg de Heure de main 100 F de
Unités d’œuvre matières d’œuvre directe vente
premières
Nombre d'unité 12 500 kg 400 heures 63 000 (4)
d’œuvre
Coût de l’unité d’œuvre 60 F 1 500 F 17,619 F
(4) 630 000 : 100 = 63 000
9- L'entreprise comporte 4 sections :
• Section administrative dont le montant (550 000) est reparti

forfaitairement 20 % section production, 20 % section
conditionnement et 60 % section distribution.
• Section production dont l'unité d’œuvre est le kilogramme de

matière première traitée. Nombre d'unités d'œuvre 12 500 kg.
Ces frais indirects sont répartis entre les deux produits
proportionnellement aux quantités de matières premières
utilisées soit : produit A 7500 kg et produit B 5000 kg.
• Section conditionnement dont l'unité d'œuvre est l’heure de
main-d’œuvre directe. Nombre d'unités d’œuvre 400 heures.
Ces frais sont répartis entre les deux produits,
proportionnellement au nombre d’heures de main-d’œuvre
directe soit : produit A 250 heures et B 150 heures.
159
• Section distribution dont l'unité d'œuvre est le chiffre d'affaires
de produits vendus 6 300 000 F soit produit A 3 800 000 F et
B 2 500 000 F.
TRAVAIL A FAIRE
- Calculer le coût d’achat de matières premières et présenter la fiche de

stock au 31/12/N
- Calculer le coût de production complet
- Calculer le prix de production finie
- Présenter la fiche de stock de produits finis au 31/12/N
- Calculer le prix du revient complet
- Passer les écritures comptables en inventaire permanent et présenter le
compte du résultat au 31/12/N.
SOLUTION :
1- CALCUL DU COUT D’ACHAT DE MATIERES PREMIERES ET

a) Coût d’achat :
- Stock initial au 1er janvier N : 7400 kg à 160 F 1 184 000
- Achats de l’exercice N : 14 800 kg à 150F 2 220 000
- Frais accessoires d’achat 925 000
(200 000+125 000+600 000)
22 200 kg 4 329 000
Coût moyen : 4 329 000 ÷ 22 200 kg = 195 F.
Sorties de magasin : consommation de l’exercice des matières premières :
- Pour produit A : 7 500 kg à 195 F 1 462 500

- Pour produit B : 5 000 kg à 195 F 975 000
12 500 kg 2 437 500
Stock final des matières premières au 31/12/N :
22 200 12 500 = 9 700kg valant : 195 F × 9 700 = 1 891 500.
160
b) Fiche de stock : matières premières (CMPACE)
Dates Éléments Entrées Sorties Stock
Q PU Valeur Q P Valeur Q P Montant
U U
1/01/N Stock initial 7400 160 1184 000
Courant N Achat (1) 14 800 212,5 3 145 000 22 200 195 4329 000
Sorties :
Produit A 7500 195 1 462 500 14 700 195 2 866500
Produit B 5000 195 975 000 9700 195 1 891 500
14 800 3 145 000 12 500 2 437 500 9700 18 915 500
(1) 2 220 000 925 000 = 3 145 000 / 14 800 = 212,5 F.
2- CALCUL DU COÛT DE PRODUCTION COMPLET

• Produit A :
- Matières premières : 7 500 kg × 195 F 1 462 500
- Frais directs de personnel (MOD) 250 h × 500 125 000
Autres frais directs :
- Section production : 7 500 kg × 60 F 450 000

- Section conditionnement 250h ×1500 375 000
- Coût de production 2 412 500
• Produit B :
- Matières premières : 5 000 kg × 195 F 975 000
- Frais directs de personnel (MOD) 150 h × 500 F 75 000
Autres frais directs :
- Section production : 5 000 kg × 60 F 300 000

- Section conditionnement 150 h ×1 500 F 225 000
- Coût de production 1 575 000
161
• COÛTS DE PODUCTION GLOBAUX
Éléments Produit A (7 400 tubes) Produit B (4 700 tubes)

Q PU Valeur Q PU Valeur
Matières premières 7 500 195 1 462 500 5 000 195 975 000
Main-d’œuvre 250 500 125 000 150 500 75 000
directe (MOD)
Autres charges
directes :
-Section production 7 500 60 450 000 5 000 60 300 000
-Section 250 1 500 375 000 150 1 500 225 000
conditionnement
Total 2 412 500 1 575000
• Coût de production unitaire :

- Produit A : 2 412 500/7 400 = 326,013 F.
- Produit B : 1 575 000/4 700 = 335,106F.
3- CALCUL DES PRIX DE SORTIE DE MAGASINS DES PRODUITS

FINIS

Q PU Montant Q PU Montant
Stock initial au 2 520 400 1 008 000 1 260 420 529 200
1/01/N
Entrées de 7 400 326,013 2 412 496 4 700 335,106 1574 998
l’exercice
9920 3 420 496 5 960 2 104198
• Coût moyen de sortie produit A : 3 420 496/9 920 = 344,808 F

• Coût moyen de sortie produit B : 2 104 198/5960 = 353,053 F
4- FICHE DE STOCK DE PRODUITS FINIS (CMPACE)
- FICHE DE STOCK : PRODUIT A (tubes)

Éléments Entrées Sorties Stock
Q PU Montant Q PU Valeur Q PU Montant
Stock initial 1/01/N 2 520 400 1 008 000 2 520 400 1 008 000
Entrées de l’exercice 7 400 326,013 2 412 496
Sorties de l’exercice 8 000 344,808 2 758 464 1 920 344,808 662 032
Total 9 920 3 420 496 8 000 2 758 464 1 920 662 032
162
- FICHE DE STOCK : PRODUIT B (tubes).
Éléments Entrées Sorties Stock
Q PU Montant Q PU Montant Q PU Montant
Stock initial 1/01/N 1 260 420 529 200 1260 400 529 200
Entrées de l’exercice 4 700 335,106 1 574 998
Sortie de l’exercice 5 000 353,053 1 765 265 960 353,053 338 931
Total 5 960 2 104 198 960 338 931
Stock final produits finis au 31/12/N : 662 032 338 931 = 1 000 963.
5- CALCUL DU PRIX DE REVIENT COMPLET

• Produit A :
- Produits fabriqués : 8 000 tubes × 344,808 = 2 758 464
- Frais de distribution : 3 8000(1) × 17,619F = 669 522
- Prix de revient 33 427 986
- Coût de revient unitaire : 3 427 986/ 8 000 = 428,498
• Produit B :
- Produits fabriqués : 5 000 tubes × 353,053 = 1 765 265
- Frais de distribution : 2 5000 (1) × 17,619F = 440 475
- Prix de revient 2 205 740
- Coût de revient unitaire : 2 205 740/ 5 000 = 441,148
COÛT DE REVIENT ET RESULTATS GLOBAUX

Q PU Montant Q PU Montant
Coût de 8 000 344,808 2 758 464 5 000 353,053 1 765 265
production
Section 669 522 440 475
distribution
Coût de revient 8 000 475 3 427 986 5 000 500 2 205 740
Vente (HT) 8 000 475 3 800 000 5 000 500 2 500 000
Résultat 372 014 294 260
analytique
Résultats globaux : 372 014 + 294 260 = 666 274
(1) Ventes.
163
6- COMPTABILISATION DES OPERATIONS EN INVENTAIRE
PERMANENT
Courant N
602 Achats de matières premières 2 220 000
6323 Rémunérations de transitaires 600 000
6256 Assurances transports sur achats 200 000
521 Banque 3 145 000
Dépenses diverses
D°
premières
Entrée en magasins : 14 800 kg
D°
6041 Achats stockés matières consommables 120 000
6056 Achats de petit matériel et outillages 340 000
6054 Fournitures d'entretien 420 000
571 Caisse 880 000
Diverses dépenses
D°
6712 Intérêts des emprunts auprès des ETS de 80 000
crédit
521 Banques 80 000
Intérêts bancaires
D°
6611 Appointements, salaires et commissions 600 000
422 Personnel, rémunérations dues 600 000
Suivant état des salaires
D°
6413 Taxes sur salaires 500 000
4472 État impôts sur salaires 500 000
D°
MOD (250h × 500) + (150 h × 500)
164
D°
premières
32 Stock matières premières 2 437 500
(7 500 kg + 5 000 kg) × 195 F
Sorties de magasins : 12 500 kg
D°
(2 412 496 1 574 998)
Entrée en magasins : 12 100 tubes
D°
(2 758 384 1 765 265)
Sortie de magasins : 13 000 tubes
D°
521 Banques 6 300 000
Vente produits A et B
31/12/N
6813 Dotations aux amortissements des 400 000
immobilisations corporelles
2832 Amortissements bâtiments industriels 150 000
2844 Amortissements du matériel et mobilier 115 000
(100 000 15 000)
Amortissements du matériel industriel
2841 Constatation des amortissements 135 000
COMPTE DE RESULTAT SCHEMATIQUE

Compte Charges Montant Compte Produits Montant
602 Achats matières premières 2 220 000 702 Ventes produits finis 6 300 000
6032 Variations stocks (-) 707 500 736 Variations (-) 536 155
6041 Achats matières cons. 120 000
6054 Fournitures d'entretien 420 000
6056 Achats petit matériel 340 000
6256 Assurances 200 000
6323 Rémunération des transitaires 600 000
6413 Taxes sur salaires 500 000
6611 Appointements, salaires. 800 000
6712 Intérêts sur emprunts 80 000
6818 Dotations aux amortissements 400 000
5 097 500 5 763 845
Résultats (bénéfice) 666 345
5 763 845 5 763 845
165
NB. Concordance avec le résultat de la comptabilité générale.
Résultat apparent 666 345

Résultat analytique 666 274
Différence sur les coûts production 71
166
CHAPITRE 12 : L’ETAT DE
RAPPROCHEMENT BANCAIRE
1 - RECIPROCITE DES COMPTES

En principe, les comptes 521-Banques dans les livres de l'entreprise et le
compte de l'entreprise à la banque devraient présenter des soldes identiques à
une date donnée, mais de sens opposé. On doit donc retrouver les mêmes
montants dans les deux comptabilités.
Le compte 521-Banques dans les livres de l'entreprise est débité des

versements effectués par l'entreprise. Il est crédité des retraits effectués par
l'entreprise. Le compte de l'entreprise à la banque est débité des retraits
effectués par l'entreprise. Il est crédité des versements effectués par l'entreprise.
EXEMPLE :
1- L'entreprise PEDRO remet à la banque pour encaissement d'un chèque

du client Louis, en règlement de la facture du 10 mars 25 000 F.
2- L'entreprise Pedro retire de la banque, une somme de 20 000 F pour
alimenter la caisse.
Les écritures comptables seront les suivantes :
Dans l'entreprise Pédro A la banque

D 521 Banques C D compte N°5 PEDROC
25 000 25 000
20 000 20 000
SD……….. 5 000 SC 5000
Tout versement déposé à la banque est dû par celui-ci à son client, et

constitue donc un crédit pour elle. A l'inverse, un retrait de fonds par
l'entreprise sera enregistré au débit du compte de l'entreprise dans la
comptabilité de la banque. Les écritures comptables sont donc réciproques. Les
soldes des deux comptes, à une période donnée, doivent être égaux et de sens
contraire.
167
2 - LE RAPPROCHEMENT BANCAIRE
Le rapprochement bancaire est établi périodiquement, il permet de vérifier la
concordance entre le compte 521-Banques tenu par l'entreprise et le relevé
bancaire adressé périodiquement par la banque.
Le compte 521-Banques tenu par l'entreprise ne présente pratiquement jamais

le même solde à la même date que le compte de l'entreprise tenu par la banque
en raison des décalages dans l'enregistrement comptable des opérations.
La différence entre le compte 521-Banques tenu par l'entreprise et le relevé

bancaire sont dues :
- À des décalages qui découlent du délai de transmission des

informations entre la banque et l'entreprise, et du fait que les chèques
émis nécessitent des délais pour leur remise à l'encaissement. En outre,
les banques n’informent pas systématiquement l'entreprise des
virements ou des prélèvements par un avis de crédit ou de débit au
moment où s'effectue l'opération.
- À des opérations enregistrées par la banque : commissions, intérêts ou
agios facturés et non encore enregistrés par défaut de pièces
comptables ;
- À des opérations déjà enregistrées par l'entreprise, mais non encore
comptabilisées par la banque (remise d’effets de commerce, chèques,
espèces).
- À l'omission de comptabilisation, erreurs sur les sommes saisies,
écritures comptabilisées deux fois.
Un contrôle systématique du solde des comptes réciproques, banque et

entreprise s'avère donc nécessaire, en établissant un état de rapprochement,
permettant d'expliquer de façon chiffrée la différence existant entre le solde du
compte banque et le solde du compte entreprise et compléter chaque compte
avec les opérations non enregistrées qui figurent dans l’autre compte de façon à
obtenir deux soldes égaux et opposés.
3 - LE POINTAGE DU COMPTE 521 BANQUES ET LE RELEVE

BANCAIRE
Tous les montants identiques comptabilisés dans la comptabilité de
l'entreprise et sur le relevé bancaire seront pointés. Le pointage du relevé
bancaire et du compte 521 Banques permet de repérer les montants non pointés.
4 - ETABLISSEMENT DE L’ETAT DE RAPPROCHEMENT

Sur l'état de rapprochement, on dispose les deux comptes réciproques
avec leurs soldes à la date considérée (solde de fin de mois des deux comptes).
168
Les montants non pointés, c'est-à-dire non validés dans la comptabilité sont
inscrits sur l’état de rapprochement, afin de déterminer le solde réel du compte
banque.
ETAT DE RAPPROCHEMENT
521 Banques Entreprise
Chez l’entre prise Chez la banque
Débit Crédit Débit Crédit
1- Solde initial avant 1- Solde initial avant

rapprochement × rapprochement ×
(soldes différents) (soldes différents)
2- Montants non pointés - 2- Montants non pointés -
3- Solde final après - 3- Solde final après -
rapprochement rapprochement
(soldes identiques) × (soldes identiques) ×
Lors de l'établissement de l'état de rapprochement à la fin du mois, deux

catégories d'opérations doivent être recensées :
- Les opérations prises en compte par la banque au titre du mois
considéré, et non encore enregistrées au journal banque de l’entreprise
(agios, commissions, virements en faveur de l'entreprise, règlement des
traites domiciliées, etc.). À la fin du mois, le comptable procède aux
régularisations nécessaires du compte 521-Banques en inscrivant :
• Débit du compte banque, les encaissements dont l'entreprise n'avait pas

eu connaissance ;
• Crédit du compte banque, les prélèvements qu'elle ignorait.
- Les opérations enregistrées au journal de l'entreprise au cours du mois

considéré et non prises en compte par la banque à la date considérée.
Pour la banque, il s'agit d'opérations liquidées au titre du mois suivant.
Si aucune erreur n'a été omise dans la tenue de compte, on doit obtenir des
soldes opposés identiques.
EXEMPLE :
La SARLTENDRESSE commercialise des produits de beauté. Le relevé de
banque envoyé par la banque BNP du mois de mars présente un solde créditeur
de 4 605 857 F. Le compte 521-Banques BNP tenu par la SARL Tendresse,
présente à la même date, au 31 mars, un solde débiteur de 4 776 840 F. Après
pointage des deux comptes par le chef comptable, il est constaté :
169
1) Un virement de 205 700 F, à l'ordre du fournisseur Marcel. Le 22 mars
(exploitation) n'est pas porté sur le relevé bancaire.
2) Qu’un chèque du client Djon°48 de 123 390 F déjà comptabilisé par
l'entreprise dans ses livres, remis à la banque BNP pour encaissement,
le 28 mars n'est pas porté sur le relevé bancaire.
3) Frais de location de coffre 16 500 HT (TVA 18 %) porté sur le relevé
bancaire.
4) Qu’un effet à payer n°24 accepté le 12 janvier et, antérieurement
domicilié par la SARL TENDRESSE a été réglé par la banque. Cette
traite de nominal 342 133 F concernant l'achat de marchandises.
5) Un chèque certifié n°74 de 186 840 F acompte à valoir sur impôts, sur
les sociétés (IS) à l'ordre du Trésor a été correctement comptabilisé par
la banque BNP, mais chez la SARL Tendresse, le montant
comptabilisé a été 162 540 F.
6) Qu'une remise de chèque n°72 du client Ali d'un montant de 472 500 F
a été enregistrée par la SARL TENDRESSE pour 337 500 F et a été
correctement comptabilisée à la banque BNP.
7) Que des frais sur achat de titres d'un montant de 39 150 F, ont été
comptabilisés par la banque BNP à la suite d'une erreur pour 41 580 F.
Lors de la construction de l'État de rapprochement bancaire au 31 mars,
deux types d'opérations doivent être recensées par la SARL TENDRESSE :
- Les opérations prises en compte par BNP au titre du mois de mars et
non encore enregistrées au journal Banque de la SARL TENDRESSE.
- Les opérations comptabilisées au journal de la SARL TENDRESSE au
cours du mois de mars et non prises en compte par la banque BNP à la
date considérée.
L'état de rapprochement de la SARL TENDRESSE se présente comme suit :

Banque BNP dans les livres SARL Tendresse dans les
de l’entreprise livres de la banque BNP
OPERATIONS Débit Crédit Débit Crédit
Soldes avant correction 4 776 840 4 605 857

Écritures enregistrées dans la comptabilité de l'entreprise,
mais pas sur le relevé bancaire de la BNP :
Virement du 22 mars à l'ordre de Marcel 205 740
Chè que DJO n°48 remis à l’encaissement le 28 mars 123 390
Frais sur achat de titres comptabilisés pour 41 580 F au lieu de 2 430
39 150 F
Écritures passées sur le relevé bancaire, mais pas dans ceux
de l'entreprise :
Effet n°24 domicilié 342 133
Chèque certifié n°74 comptabilisé pour 162 540 F au lieu de 24 300
186 840 F
Chèque n°72 comptabilisé pour 337 500 au lieu de 472 500 F 135 000
170
Frais de location coffre 16 500
TVA sur frais location coffre 2 970
4 911 840 385 903 205 740 4 731 677
Soldes après correction 4 525 937 4 525 937
Total 4 911 840 4 911 840 4 731677 4 731 677
On peut constater, que les soldes des comptes réciproques de l'état de

rapprochement sont égaux : 4 525 937 F.
5 - LES ECRITURES DE REGULARISATION

Seules les opérations non enregistrées par l'entreprise doivent faire l'objet
d’écritures de régularisation du compte 521-Banques. Les opérations non
comptabilisées sont enregistrées au journal. Les opérations non comptabilisées
par la banque BNP seront prises en compte par la banque au titre du mois
suivant et figureront sur le relevé bancaire du mois d'avril. Les écritures
comptables après l'état de rapprochement au 31 mars permettent de mettre à
jour le compte 521-Banques.
31 mars
4021 Fournisseurs, effets à payer (effet n°24 342 133
441 domicilié)
État, impôts sur les bénéfices 24 300
(chèque n°74 comptabilisé pour 162 540 F,
6313 au lieu de 186 840 F)
4454 Location coffre 16 500
TVA récupérable sur services extérieurs et 2 970
521 autres charges
Banque BNP 385 903
Régularisation du compte banque suivant
l'état de rapprochement du 31 mars
D°
521 Banque BNP 135 000
4111 Client Ali 135 000
(chèque n°72 comptabilisé pour 337 500 F
au lieu de 472 500 F)
Régularisation du compte banque suivant
état de rapprochement du 31 mars
171
CHAPITRE 13 : TAXE SUR LA VALEUR
AJOUTEE (T.V.A.)
1 - PRINCIPE DE LA TVA
La TVA (taxe sur la valeur ajoutée) constitue un impôt indirect sur le chiffre
d'affaires perçu par l'État qui est fractionné entre les opérations économiques
qui importent, produisent et commercialisent un produit ou une prestation. Le
montant de la TVA est indépendant du nombre d'intervenants. Ce montant est
égal à la somme des « fractions » de taxes acquittées successivement par
chaque opérateur sur la valeur qu'il a ajoutée au produit.
L'originalité majeure de la TVA consiste en effet dans le fait qu'elle confie aux
entreprises situées aux différents niveaux d'une chaîne de transformation et de
distribution d’un bien ou d'un service le soin de collecter et de verser l'impôt au
Trésor public, tout en répercutant la charge finale sur leur client. Au terme de la
succession de transactions auxquelles ils donnent lieu, ce bien ou ce service
supporteront sur leur valeur totale une taxe dont la charge pèsera intégralement
sur le consommateur final.
ILLUSTRATION
La société NKOGOU importe de l’huile de palme (matières premières) pour

fabriquer des savons qu’elle vend au grossiste qui les revendra ensuite à un
commerçant détaillant.
• Prix d'achat des matières premières importées (HT) 500 000

• Valeur ajoutée par le fabricant du savon 520 000
• Marge du grossiste 70 000
Le prix de vente hors taxes (HT) au détaillant sera donc de :
500 000 520 000 70 000 = 1 090 000 F.
Le taux de la TVA étant de 18 %, la TVA sur le prix de vente au commerçant

détaillant sera de 1 090 000 × 18% = 196 200 F, d’où un prix de vente TTC de
1 286 200 F.
Le paiement de cette taxe sera ‘‘fractionné’’ au stade de l'importation,

fabrication et de la vente en gros :
173
• Importation : 500 000 × 18% = 90 000
• Fabrication : 520 000 × 18% = 93 600
• Vente en gros : 70 000 × 18% = 12 600
• Total 196 200 F
2 - FONCTIONNEMENT DE LA TVA
1) L’effet de TVA sur la trésorerie de l’entreprise
Les entités redevables d'un montant annuel de TVA égal ou supérieur à :
• 60 millions (1) de FCFA pour la livraison de biens

• 20 millions (1) de FCFA pour les prestations de services et des
professions libérales.
(1) Cas du Congo Brazzaville.
Ses entités sont astreintes à la déclaration et au règlement mensuel de la taxe.
Le 16 du mois suivant, au plus tard les assujettis devraient déposer leur

déclaration et acquitter au Trésor un montant correspondant à la différence
entre la TVA collectée ou facturée et la TVA déductible ou récupérable.
2) Le champ d'application de la TVA
La taxe sur la valeur ajoutée s'applique en principe à des opérations qui se

traduisent par la livraison d'un bien ou la prestation d’un service (y compris les
professions libérales) ; effectuées dans le cadre d'une activité économique par
une personne physique ou morale assujettie. Est considérée comme assujettie à
la TVA une personne indépendante qui, dans le cadre d'une activité
économique, effectue à ce titre occasionnel ou habituel de telles opérations.
La TVA s'applique aux activités suivantes :
• Industrielles
• Agricoles
• Commerciales
• Non commerciales
• Extractives
• Forestières
174
3) Calcul de la TVA
Le paiement de la TVA est fractionné entre les différents opérateurs qui

interviennent successivement dans le circuit économique.
Le mécanisme de calcul de la TVA à payer pour chacun d’eux est le suivant :
• L'entreprise calcule d'abord la TVA sur ses ventes : il s'agit de la TVA

brute facturée, appelée TVA facturée ou collectée ;
• Lors de la déclaration de la TVA, elle défalque du montant de la TVA
brute, la TVA sur les achats, facturée par ses fournisseurs ou payée à
l'importation, appelée TVA déductible ou récupérable ;
• La TVA nette à payer est égale à la différence entre la TVA facturée
sur les ventes et la TVA récupérable sur les achats.
Ainsi, le système de la TVA repose sur le principe selon lequel la taxe qui a
grevé les éléments constitutifs du prix de revient d'une opération taxable est
récupérable de la taxe calculée sur son prix de vente.
ILLUSTRATION :
La société OKOUMOU fabricant de pointes importe l'acier de France 425 000

(hors taxes), droits de douane 63 000, la TVA payée à l'importation de l'acier
soit 425 000 63 000 × 18 % = 87 840. Avec cette matière première, elle
fabrique 12 000 kg de pointes qu'elle vend 75 F (hors taxes) le kilogramme à un
grossiste, et lui adresse une facture de 900 000 HT + TVA 162 000 (900 000 ×
18 %) soit un montant de 1 062 000 (TTC).
Le grossiste revend le kilogramme de pointe à un détaillant 115 F HT + TVA

20,7 F (18 % des 115). Ses ventes s'élèvent donc à : 12 000 kg × 115 F =
1 380 000 + TVA 248 400 = 1 628 400
Le commerçant détaillant revend au consommateur final le kilogramme de

pointe 160 F HT + TVA 28,8 (18 % de 160). Ses ventes totales s'élèvent donc à
160 × 12 000 kg. 1 920 000 HT + TVA 345 600 (1 920 000 ×18%), soit un
montant total (TTC) de 1 920 000 345 600 = 2 265 000
Le 15 du mois suivant :
• Le fabricant dépose sa déclaration de TVA

TVA brute facturée ou collectée sur ventes : 162 000
- TVA récupérable ou déductible sur achats (à l'importation 87 840
- TVA nette à payer 74 160
175
• Le grossiste dépose sa déclaration de TVA :
- TVA brute facturée sur vente 248 400
- TVA récupérable sur achats 162 000
- TVA nette à payer 86 400
• Le détaillant dépose sa déclaration de TVA

- TVA brute facturée sur ventes 345 600
- TVA récupérable sur achats 248 400
- TVA nette à payer : 97 200
Au total, les 345 600 de TVA facturée par le détaillant à ses clients auront été
fractionnés entre :
• 87 840 de TVA payée à l'importation.

• 74 160 de TVA payée par fabricant.
• 86 400 de TVA nette payée par le grossiste.
• 97 200 de TVA nette payée par le détaillant.
Le montant de la TVA reversée par les assujettis au Trésor est de : 74 160

86 400 97 200 = 257 760 qui correspond bien à la taxation à 18 % de la valeur
ajoutée par l'ensemble des assujettis soit 1 920 000 488 000 = 1 432 000 (vente
hors taxes du détaillant) importation HT de lait en poudre) (vente TTC =
1 432 000 × 18 % = 257 760)
3 - OPERATIONS IMPOSABLES A LA TVA (1)

On citera :
• Les importations des biens et produits non exonérés sont soumises à la

TVA. La TVA payée à la douane au même moment que les taxes
douanières et autres droits ;
• Les ventes ;
• Les prestations de services ;
- Les locations de biens meubles et immeubles ;
- Les opérations portant sur des biens meubles incorporels ;
- Les opérations de crédit-bail et de leasing ;
- Le transport de personnes et de marchandises, le transit et la
manutention ;
- La fourniture d'eau, de gaz, d’électricité, de téléphone ;
- Les opérations réalisées dans le cadre d'une activité libérale, de travaux
de recherche, d’études, de conseil et d’expertise ;
- Les ventes à consommer sur place
- Les travaux publics et immobiliers ;
176
- Les réparations avec ou sans pose de pièces et le travail à façon.
• Les livraisons à soi-même :

- Les livraisons à soi-même de biens. Cela consiste à produire à l'aide de
son personnel et des divers autres éléments achetés, des biens qui
seront utilisés par l'entreprise.
Exemple : La construction d'une installation technique spécifique par
le personnel de l'entreprise.
- Livraison à soi-même de prestations. C'est la production par le
personnel de l'entreprise d'un service dont l'entreprise est bénéficiaire ;
Exemple : Entretien d'un groupe électrogène de l'entreprise réalisé par
son personnel ;
Il est admis que :
- Toutes les productions d'immobilisations pour soi-même soient
enregistrées en comptabilité et déclarées au fisc, que le bien ouvre droit
à déduction ;
- Seules les livraisons de biens ou de prestations de services à soi-même
qui n'ouvriraient pas droit à déduction sont comptabilisées et déclarées.
Exemple. Livraisons gratuites de bien au personnel, réparation de

véhicule particulier.
• Les subventions à caractère commercial ;

• Les remises de prêts et les abandons de créances ;
• La mise à la consommation et la distribution des produits pétroliers, à
l'exception de la revente au détail par des stations-service des mêmes
produits. Il s'agit de l'essence, le gazole et autres produits provenant de
la distillation du pétrole.
4 - OPERATIONS EXONEREES DE LA TVA (1)

Sont exonérées :
• Les produits du cru. Il s'agit des ventes de produits du cru obtenus dans
le cadre normal d'activités effectuées par les éleveurs, les pêcheurs, les
agriculteurs (excepté ceux qui exploitent des bateaux de pêche de plus
de 40 tonneaux par unité) et les chasseurs.
• Les intérêts, agios et autres produits perçus par les établissements de
crédit et les banques.
• Les opérations liées au contrat d'assurance et de réassurance ;
• Les opérations ayant pour objet la transmission des biens immobiliers,
des biens meubles incorporels passibles des droits d'enregistrement,
177
sauf des opérations de même nature effectuées par les marchands de
biens ou de crédit-bail ;
• Timbres postaux et fiscaux ;
• Journaux, périodiques et ouvrages scolaires ;
• Œuvres d’art, les imprimés électoraux, les livres et fournitures
scolaires.
• Les services à caractère social, sanitaires, éducatifs, sportifs, culturels,
philanthropiques, ou religieux, rendus par les organismes sans but
lucratif dont la gestion est bénévole et désintéressée. Toutefois les
opérations effectuées par ces organismes sont taxables lorsqu'elles se
situent dans un secteur concurrentiel.
• Produits de première nécessité. On peut citer :
- Huiles alimentaires élaborées à partir des matières premières produites

au pays ;
- Riz, blé, sel, margarine, beurre, yaourt, lait ;
- Pain, farine, levure, gluten et amélioration du pain ;
- Œufs, poissons, viandes, et volailles, fruits et légumes.
- Médicaments, journaux et papiers journal, etc.
- Préparation pour l'alimentation des enfants.
D’autres opérations exonérées :
- Biens usagés ;
- Biens produits par les artistes et artisans ;
- Établissements d'enseignement ;
- Spectacles ;
- Locations civiles de terrains non aménagés et des locaux nus ;
- Les équipements, biens ou services spécifiques utilisables dans
l'exploitation, la recherche ou l'exploitation pétrolière.
(1) Voir code général des impôts en vigueur dans vos états.
5 - LE FAIT GENERATEUR ET L’EXIGIBILITE DE LA TVA

1) Fait générateur de la TVA
Selon le code général des impôts, le fait générateur de la TVA est

l'événement qui donne naissance à la créance de l'État. Le tableau suivant
fait le point sur les principes de détermination du fait générateur.
178
Opérations soumises à la TVA Fait générateur
Ventes Livraisons de biens
Importations Première mise à la consommation
Ventes de produits pétroliers
Échanges de biens Livraisons de biens et marchandises
Travaux à façon
Livraisons ou prestations à soi- Première utilisation ou première mise en
même service
Prestations de services Exécution des services et travaux
Travaux immobiliers
Autres affaires Encaissement du prix
2) Exigibilité de la TVA
Selon la loi, c'est la détermination de la date précise de constatation de la dette

du redevable envers l'État. Le tableau suivant fait le point sur les principes de
détermination de la date d'exigibilité.
Opérations soumises à la TVA Date d'exigibilité

Livraison à soi-même Réalisation du fait générateur.
Travaux à façon En pratique la TVA devient exigible
Ventes à la date de facture
Échanges de biens
Prestations de services Encaissement du prix ou des
Affaires réalisées avec l'État ou les acomptes.
collectivités locales En cas d'escompte d'une traite la
Travaux immobiliers TVA est exigible à la date de
l'échéance de l'effet de commerce
Importations Lors de la mise à la consommation
Ventes de produits pétroliers
6 - LE DROIT A DEDUCTION
1- Principes
Une entreprise soumise à la TVA et qui réalise des opérations imposables à la

TVA a le droit de déduire ou de récupérer la TVA qui a frappé ses achats,
investissements ou charges d'exploitation.
Selon la loi, un opérateur économique qui n'effectue pas des opérations

imposables ne peut pas déduire la TVA payée à ses fournisseurs.
179
De même un opérateur économique assujetti, mais qui ne posséderait pas un
numéro d'identification fiscale perd le droit à déduction de la TVA récupérable
parce qu'il n’est pas reconnu comme assujetti.
Un opérateur économique qui a une activité mixte, imposable et exonérée de la

TVA, ne peut déduire qu'une partie de la TVA proportionnelle à son activité
imposable. On applique à la TVA récupérable un « prorata » (pourcentage de
déduction). Les exportations ne sont pas exonérées par nature, mais par
destination. Il en résulte que les exportations sont considérées comme des
activités imposables.
Le droit de déduction obtenu par l'intermédiaire de la déclaration mensuelle de

TVA par laquelle l'entreprise déclare en conformité avec sa comptabilité : son
chiffre d'affaires et la taxe facturée sur ses clients. La taxe récupérable en déduit
le montant net de la taxe due.
La loi stipule que ce droit à déduction est conservé à l'opérateur pendant une
durée d’un an à compter de la naissance due à déduction. Dépasser ce délai il y
a perte du droit à déduction.
2- Pourcentage de déduction
Le pourcentage de déduction comprend :
• Au numérateur, le montant hors taxes (HT) des :

- Recettes soumises à la TVA ;
- Exportations ;
- Subvention d’exploitation ;
- Livraison à soi-même (de biens ou de services).
• Au dénominateur :
- Le montant total hors taxes des recettes réalisées par l'entreprise ;
- Le montant des exportations.
Pour la détermination des recettes se rapportant aux opérations soumises à la

TVA, sont exclues :
o Les livraisons à soi-même et les subventions d'équipement non

taxables ;
o Les indemnités ne constituant pas la contrepartie d'une opération
passible à la TVA ;
o Les remboursements de débours (c'est-à-dire le remboursement par le
client de frais engagés pour son compte par le fournisseur et qui sont
facturés à leur valeur réelle).
180
En fonction du résultat, on appliquera un pourcentage (1) de :
100% si le pourcentage de déduction est supérieur à 90 % ;
80 % si le pourcentage de déduction est supérieur à 70% et inférieur à
90 % ;
60 % si le pourcentage de déduction est supérieur à 50 % et inférieur à
70% ;
40% si le pourcentage de déduction est supérieur à 30% et inférieur à
50% ;
20% si le pourcentage de déduction est supérieur à 10% et inférieur à
30 % ;
0% si le pourcentage de déduction est inférieur à 10%.
(1) Cas de la république du Congo.
ILLUSTRATION 1 :
Le chiffre d'affaires de la société TI-POUABOU au 1er décembre 2008 est

composé comme suit :
Ventes de produits taxés à la TVA 2 420 000
Ventes de produits alimentaires exonérés de la TVA1 350 000
Ventes à l'exportation 140 000
Les achats de marchandises de la période 2008 hors taxes (HT) s'élèvent à

1 200 000 TVA 18 % ;
Calcul du prorata :
2 420 000 140 000 = 65,47% arrondi 65%
2 420 000 1 350 000 140 000
Par application du barème ci-dessus, la société TI-POUABOU devra appliquer

un prorata de 60 % à la TVA déductible sur achats
TVA sur achats : 1 200 000 × 18 % = 216 000
Montant à déduire : 216 000 × 60% = 129 600
ILLUSTRATION 2 :
Les ETS-MOUANDA Christian réalisent au mois de mars 2008, les opérations

suivantes :
Chiffre d'affaires imposable (HT) 11 900 000
Achats micro-ordinateur (investissement) (HT) 4 000 000
Achats marchandises (HT) 3 000 000
Charges de services extérieurs (HT) 2 500 000
TVA 18 %
181
Au plus tard le 15 avril 2008, il déposera sa déclaration.
Chiffre d'affaires imposable 11 900 000

TVA déductible sur achats de biens et services 990 000
(3 000 000 2 500 000 × 18 %)
TVA déductible sur investissements (4 000 000 × 18 %) 720 000
Total TVA récupérable ou déductible 1 710 000
TVA facturée ou collectée (11 900 000 × 18 %) 2 142 000
TVA déductible -1 710 000
TVA nette à payer 432 000
La déduction s'obtient donc par imputation de la TVA récupérable sur la TVA

facturée sur les clients.
3) Biens et services exclus du droit de déduction (1)
La loi exclut du droit à déduction à la taxe (TVA) ayant grevé :
• Les dépenses à caractère mixte : entreprise, personnel. Il s'agit de

dépenses de logement, hébergement, restauration, réception,
spectacles, locations de véhicule et transport de personnes ;
• Les importations de biens et marchandises réexpédiées en l’état ;
• Les produits pétroliers, sauf le gazole et fuel lourd utilisés sur des
moteurs fixés, c'est-à-dire tout moteur et /ou groupes électrogènes non
déplaçables sans moyen spéciaux ;
• L’achat des véhicules ou engins de transport de personnes. Sont
concernés : les véhicules pour les transports des personnes ou pour les
usages mixtes et constituants une immobilisation inscrite à l’actif de
l’entreprise. L’exclusion du droit à déduction s’étend aux pièces de
rechange, accessoires et charges d’entretien ou de réparation, ou
location des dits véhicules ou engins. Toutefois cette exclusion ne
concerne pas :
- Les véhicules utilisés par les entreprises pour le transport exclusif de

leurs personnels ;
- Les véhicules ou engins des entreprises ; locations de véhicules ou de
transport public de personnes ;
- Les biens cédés avec une rémunération très inférieure à leur prix
normal, notamment à titre de commission ; salaire, gratification,
cadeaux. Concernant les cadeaux, la déduction n'est autorisée que pour
les biens d'une valeur unitaire hors taxes inférieures à 2000 FCFA. (1)
182
La loi interdit aussi la déduction de la TVA sur :
• La TVA facturée illégalement par un opérateur économique ;

• La TVA afférente aux biens ou services destinés aux besoins
individuels.
7 - LE CREDIT DE LA TVA OU CREDIT D’IMPÔT

Si le montant de la TVA récupérable est supérieur à la TVA facturée
l'entreprise a donc un crédit de TVA. Elle peut reporter ce crédit le mois suivant
et il viendra majorer le montant de la TVA récupérable de ce mois.
Si l'entreprise exporte, elle pourra demander le remboursement du crédit, ce qui

lui sera accordé dans la limite de la TVA qu'elle aurait pu facturer sur ses
exportations.
ILLUSTRATION :
L’entreprise Viviane LUBOVIN réalise en juillet un chiffre d'affaires composé

comme suit :
Chiffre d'affaires imposable 1 300 000

Chiffre d'affaires exportations 2 100 000
Chiffre d'affaires total 3 400 000
TVA récupérable sur achats de biens et services 108 000
TVA récupérable sur investissements 2 600 000
Total TVA récupérable 2 708 000
TVA facturée (1 300 000 × 18 %) 234 000
TVA récupérable -2 708 000
Crédit de TVA 2 474 000
L'entreprise bénéficie d'un crédit d'impôt de 2 474 000 qu'elle peut reporter en
août et il viendra augmenter le montant de TVA récupérable de ce mois ou si
l'entreprise est exportatrice elle pourra obtenir un remboursement maximal de :
378 000 (2 100 000× 18 %)
183
8 - REGULARISATION DE LA TVA
Il existe deux cas principaux de régularisations qui sont :
• Les immobilisations ;
• Les ventes ou services annulés.
1) Les immobilisations
Lorsqu'un bien a fait l'objet d'une déduction au titre des immobilisations et

avant la fin de la troisième année qui suit celle de l'acquisition :
• Ne fait plus partie des actifs de l'entreprise ;

• Fait l'objet d'une modification en regard du droit à déduction, soit du
fait d'un changement de réglementation, soit à raison d'un changement
d'utilisation, l'assujetti est redevable d'une fraction de la taxe
antérieurement déduite. Cette fraction est égale au montant de la
déduction diminuée d'un cinquième par année ou fraction d'année
écoulée depuis l'acquisition.
ILLUSTRATION :
Un outillage industriel est acquis à 15 000 000 hors taxes le 1er mai 2006, TVA
18 % soit 2 700 000, durée d'utilisation 5 ans. Il est cédé le 31/12/2008. Le
montant de la taxe à reverser au Trésor se calcule de la manière suivante :
Du 1er mai 2006 au 31 décembre 2008, il s’est écoulé deux ans et huit mois
soit :
2 ans + 8/12 = 2,66 années. L'entreprise devra donc reverser au Trésor un

montant de :
2 700 000 2 700 000 × 2,66/5 = 1 263 600.
2) Ventes ou services annulés
La TVA acquittée à l'occasion des services ou des ventes qui sont par la suite
annulés ou impayés peut être récupérée par voie d’imputation sur la TVA due
par les opérations effectuées ultérieurement.
Concernant les opérations annulées, la récupération de la TVA payée à raison

de ses opérations est subordonnée à l'envoi au client d'une facture d'avoir
d'annulation de la facture d'origine et d’une nouvelle facture.
184
Pour les factures impayées, il convient d'abord pour l'entreprise de démontrer
que sa créance est irrécouvrable. La faillite du débiteur constitue une preuve
suffisante. Il en est de même, lorsque le débiteur a disparu sans laisser l'adresse
et que ce fait a été dûment constaté par un huissier. Lorsque la créance est
irrécouvrable, la rectification de la facture consiste à l'envoi d'un duplicata de la
facture initiale avec la mention « facture demeurée impayée pour la somme
de…………….. Prix hors TVA et pour la somme de…………… TVA »
correspondante qui ne peuvent faire l'objet d'une récupération.
9 - DECLARATION ET PAIEMENT DE LA TVA

Les entreprises assujetties à la TVA sont tenues de souscrire auprès de la
direction générale des impôts dont ils dépendent, une déclaration du chiffre
d'affaires du mois en double exemplaire conforme au modèle prévu par
l'administration fiscale. Cette déclaration concerne les opérations du mois
précédent et doit être souscrite même si aucune affaire n'a été réalisée au cours
du mois concerné. La déclaration de la TVA en double exemplaire doit être
déposée au plus tard le 15 du mois suivant celui duquel la déclaration est
établie.
L'imprimé de déclaration de la TVA est à la disposition des opérateurs

économiques auprès des services d'impôts.
10 - LES OBLIGATIONS DES REDEVABLES

Les obligations des assujettis sont :
• Déclaration d'existence ou de modification d'activité. Tout redevable

de la TVA doit, dans les 15 jours qui suivent le début de son activité se
déclarer à la direction générale des impôts. Il reçoit alors un numéro
d'identification fiscale. Ce numéro doit figurer sur tous documents
douaniers, factures et correspondances commerciales ;
• L'obligation de tenir une comptabilité régulière et sincère comportant :
- Un journal des achats et des ventes
- Un livre journal coté et paraphé
- Un livre d'inventaire
(Les pièces justifiables relatives à des opérations ouvrant à déduction doivent

être les documents originaux)
• Obligation de délivrer une facture pour toutes les opérations

imposables effectuées avec d'autres entreprises.
• Déposé au plus tard le 15 du mois auprès de la direction générale des
impôts une déclaration de la TVA du mois précédent, accompagnée du
règlement (espèces ou chèques certifiés par la banque).
185
11 - LES SANCTIONS
Les sanctions qui frappent les opérateurs défaillants sont :
• Dépôt tardif ou défaut de déclaration d'existence ;

• Dépôt tardif ou défaut de déclaration des modifications dans les
conditions d'exercice de la profession ;
• Dépôt tardif de la déclaration mensuelle ;
• Paiement tardif de la taxe ;
• Minorations ; insuffisances ou inexactitudes des déclarations ;
• Ventes sans factures ;
• Fausses factures.
12 - SUBDIVISION DU COMPTE
Préalablement on notera que dans le plan comptable OHADA, le compte État-
collectivités publiques porte le n°44 dont les subdivisions essentielles, en
matière de TVA sont :
443État-TVA facturée (compte créditeur)

4431 TVA facturée sur ventes
4432 TVA facturée sur prestations de services
4433 TVA facturée sur travaux
4434 TVA facturée sur production livrée à soi-même
4435 TVA sur factures à établir
4436 TVA à facturer sur redressement
4437 TVA sur ventes à régulariser
44 371 TVA collectée /encaissements
44 379 TVA collectée/ acomptes
44 371 TVA collectée l’encaissement
44 379 TVA collectée – acomptes
4439 TVA facturée retenue à la source
444 État-TVA due ou crédit de TVA

4441 État-TVA due
4449 État-crédit de TVA à reporter
445 État-TVA récupérable (compte débiteur)

4451 TVA récupérable sur immobilisations
4452 TVA récupérable sur achats
4453 TVA récupérable sur transports
4454 TVA récupérable sur services extérieurs et autres charges
186
4455 TVA récupérable sur factures non parvenues
4456 TVA transférée par d'autres entreprises
4457 TVA achats à régulariser

44 571 TVA déductible/paiement
44 572 TVA déductible –remboursement demandé
44 571 TVA déductible –paiement
44 572 TVA déductible remboursement demandé
4459 TVA récupérable retenue à la source
44 579 TVA déductible –acomptes
446 État-autres taxes sur le chiffre d'affaires

44 679 TVA déduction- acompte
1- COMPTABILISATION
Le compte 443-ÉTAT-TVA facturée est :
- Débité pour solde par le crédit du compte 4441-État-TVA due ou à

verser au Trésor au titre du mois (ou du trimestre).
- Crédité du montant de la TVA facturée par l'entreprise par le débit du
compte client ou de trésorerie, lors de la constatation par l'entreprise
des dettes de TVA dont elle est redevable.
Le compte 445-État- TVA récupérable est :
- Débité du montant de la TVA sur charges et immobilisations recouvrée

sur l'entreprise par le crédit du compte fournisseur ou de trésorerie lors
de la constatation de la dette de l'État envers l'entreprise.
- Crédité pour solde par le débit du compte 4441-État-TVA due (ou à
verser au Trésor) au titre du mois (ou du trimestre) ou du compte 4449-
État-crédit de TVA à reporter.
1) Principes
Pour les entreprises, la TVA comprend deux éléments distincts, indépendants,

ayant chacun leurs règles propres :
• L'un concerne, en amont, le régime de déductibilité de la taxe : la taxe

recouvrée par l’entreprise (TVA sur immobilisations et charges) qui se
décompose en taxe récupérable et taxe non récupérable ;
• L'autre concerne, en aval, le régime d'imposition de la TVA : taxe
facturée par l'entreprise (sur ses produits).
187
La TVA facturée d'une part, la TVA récupérable d'autre part, ne doivent pas
être enregistrées dans les produits et les charges d'exploitation. Elles doivent
être comptabilisées dans les comptes appropriés de la classe 4 (compte État).
Par contre, la TVA non récupérable se rapportant à un service ou à un bien doit,

normalement, être considérée comme un élément de coût de ce service ou de ce
bien (coût de production ou coût d'achat).
2) Enregistrement de la TVA sur achats et charges

a) Cas des achats et charges locaux
Les achats de biens (autres que les immobilisations) et de services sont

enregistrés dans les comptes de charges des activités ordinaires classe 6 « hors
TVA récupérable »
• TVA récupérable. La TVA récupérable sur achats de biens et services

constitue une créance sur le Trésor public comptabilisée au débit du
compte 445-État-TVA récupérable.
ILLUSTRATION :
La société JIMI (SARL) fabrique des meubles. Le 10 mars 2008, elle a reçu du
fournisseur AMIDE la facture n°111 suivante :
Société AMIDE DOIT : SOCIETE JIMI NIF AMIDE 620

MADINGO-KAYES NOUMBI NIF JIMIC 750
FACTURE N°111 MADINGO KAYES
le 5/05/2008
Réf. Désignation Quantité Prix Montant HT
HT
03 Achat planches (local) 500 9 000 4 500 000
Total net hors taxes 4 500 000
TVA 18 % 810 000
Prix Total TTC 5 310 000
Valeur en votre aimable règlement
La TVA sur achats de planches est récupérable. Elle est considérée comme une
créance sur l'État et donc enregistrée au débit du compte 4452-TVA
récupérable sur achats.
188
10/03/2008
602 Achats de matières premières 4 500 000
4452 État-TVA récupérable sur achats 810 000
4011 Fournisseur Amide 5 310 000
Sa facture n°111 du 10/03, achat planches
• TVA non récupérable. La TVA sur location de véhicules particuliers

par exemple n'est pas récupérable. Dans ces conditions, elle fait partie
du coût de location qui est comptabilisée TTC dans les charges.
ILLUSTATION :
Le 15 mai 2008 règlement par chèque n° 140 facture n°44 de la société ALIOU
concernant la location d’un véhicule sur 20 jours.
Par jour 35 000 HT

Prix total hors taxes 35 000 × 20 700 000
TVA à 18 % 126 000
Prix Total TTC 826 000
15/03/2008
6223 Locations de matériel et outillages 826 000
521 Banques 826 000
Chèque n°140, règlement facture ALIOU
n°44, location véhicule 4 × 4
b) Cas des importations
L’enregistrement des opérations se fait en deux temps parce que la facture du

fournisseur et les documents douaniers n'arrivent pas au même moment :
• Les droits de douane et prestations de services de transitaires font

partie intégrante du coût de l'importation et sont enregistrés dans les
mêmes comptes, stocks, achats ou immobilisations ;
• La TVA acquittée au passage du cordon douanier (sauf exonérations)
suit exactement les mêmes principes que ceux sur les achats locaux.
189
ILLUSTRATION :
La société ILOUM (SARL) commercialise des appareils électroménagers auprès

des distributeurs détaillants. Au cours du mois d'Avril 2008, elle importe 300
congélateurs du Maroc.
Le 25 avril 2008. Reçu la facture n°13 du fournisseur Omar. Cette facture est
accompagnée de la lettre de change n°18 au 31 mai 2008.
Société Omar DOIT : SOCIETE ILOUM FACTURE N°111

BP 12 Casablanca Casablanca le 21 avril 2008
Maroc
Réf. Désignation Quantité PU Montant
HT
4815 Congélateurs prix hors taxes, hors 300 125 000 37 500 000
droits, prix rendu Pointe-Noire
Prix Total HT, hors douane…… 37 500 000
30 avril 2008. Réception documents douaniers par l'intermédiaire de notre
transitaire DIADI
Droits de douane 60% 22 500 000
Prestations du transitaire 250 000 (HT)
TVA 18 % sur (37 500 000 22 500 000) 10 800 000

Note de débit DIADI réglée par chèque bancaire.
25/04/2008
6012 Achats de marchandises hors région 37 500 000
4011 Fournisseur Omar 37 500 000
Sa facture n°13
D°
4011 Fournisseur Omar 37 500 000
4021 Fournisseurs, effets à payer 37 500 000
Sa traite n°10 au 31 mai 2008
190
Ici l'importation des congélateurs rentre bien dans l'objet de la société ILOUM
et rien n’interdit la récupération de la TVA sur les congélateurs. Celle-ci
figurera au débit du compte 4452-État-TVA récupérable sur achats.
30/04/2008
6323 Rémunérations des transitaires 250 000
4452 État-TVA récupérable sur achats 10 800 000
521 Banques 33 550 000
Règlement note débit DIADI du
30/4/2008 relative à l'importation de
300 congélateurs
c) Cas des entreprises au prorata
Les entreprises dont l'activité est partiellement soumise et qui doivent appliquer
un prorata à la TVA récupérable sur leurs achats, charges, ou immobilisations,
il suffit d'appliquer le prorata au montant de la TVA théoriquement
récupérable. Le montant obtenu doit être inscrit dans le compte de TVA
récupérable. Le reste de la TVA (donc non récupérable) fait donc partie du coût
des achats et charges ou d’immobilisations.
ILLUSTRATION :
La société NGUEMA OBIANG est partiellement imposable. Elle doit appliquer

un prorata à la TVA sur ses achats. Le chiffre d'affaires de la société au 31
octobre 2008 est composé comme suit :
Ventes de marchandises taxées de la TVA 1 242 500

Ventes de produits alimentaires exonérés de la TVA 1 225 000
Ventes à l'exportation 230 000
Les achats de produits de la période hors taxes s'élèvent à 1 175 000 HT, TVA
18 %,
Calcul du prorata :
1 242 500 230 000 = 54,58 arrondi 55 %

1 242 500 1 225 000 230 000
191
Par application du barème la société devra appliquer un prorata de 60 % à la
TVA récupérable sur achats.
TVA sur achats : 1 175 000 × 18% 211 500

Montant à récupérer : 211 500 × 60% 126 900
Par application du prorata, la TVA récupérable autorisée est de 126 900. La

partie de la TVA non récupérable soit 84 600 (211 500 126 900) est donc
ajoutée au montant de l'achat qui était de : 1 175 000. Le compte achat est donc
débité maintenant de 1 259 600.
31/10/2008
(1 175 000 84 600)
4452 État-TVA récupérable sur achats 126 900
4011 Fournisseurs 1 386 500
Enregistrement de la facture
d) Cas des immobilisations
Le 3/11/2008, reçu facture n°3 du fournisseur Mercedes :
- 1 voiture transport du personnel 12 000 000

- 1 camion de livraison de marchandises 32 000 000
44 000 000
- Remise 5 % 2 200 000
- Net commercial 41 800 000
- TVA 18 % 7 524 000
L’acquisition d'une voiture de transport du personnel et d’un camion de

livraison rentre dans les besoins de l'exploitation et la TVA payée au
fournisseur est récupérable.
3/11/2008
4451 TVA récupérable sur immobilisations 7 524 000
4812 Fournisseurs d'investissements 49 324 000
Facture n°3
192
3) Enregistrement de la TVA facturée sur ventes ou autres produits
Les ventes de biens et de services sont comptabilisées dans des comptes de

produits des activités ordinaires classe 7 «hors TVA facturée ».
La TVA facturée par l'entreprise constitue une dette envers le Trésor public
comptabilisée au crédit du compte 443-État-TVA facturée.
a) Comptabilisation de la TVA facturée
Exemple : soit la facture suivante émise par la société NTOUTOUME :
Société NTOUTOUME DOIT : SOCIETE BEBUSCO FACTURE N°41

BP 120 TCHILOUNGA BP 14 NKOLA NIF 1800
NIF 1270 TCHILOUNGA le 16 j uin 2008
Réf Désignation Quantité Prix Montant HT
HT
13 430 Tôles 1 500 6 000 9 000 000
Total brut hors taxes (HT) 9 000 000
Remise 5% 450 000
Prix Total hors taxes 8 550 000
TVA 18 % 1 539 000
Valeur en votre aimable
règlement
16/06/2008
4111 Client Bebusco 10 089 000
4431 État-TVA facturée sur ventes 1 539 000
Ma facture n°41 du 16 juin 2008
Dans le cas où les entreprises comptabilisent initialement des opérations de

ventes « TVA comprise », l'entreprise vire globalement la TVA facturée en fin
de période d'imposition (mois) de la classe 7 par le crédit du compte 443-État-
TVA facturée.
193
Par exemple, en reprenant les données ci-dessous :
16/06/2008
4111 Client Bebusco 10 089 000
Comptabilisation des ventes TVA
comprise,
Ma facture n°41 du 16/6/2008
15/07/2008
Extourne de la TVA
b) Livraison à soi-même
Exemple :
La société GASSONGO a construit pour elle-même par les salariés de

l'entreprise, cinq bureaux affectés au service commercial avec les planches,
chevrons, pointes et fournitures consommables achetés par l'entreprise. Les
travaux une fois terminés, le 5 août 2008, le coût total des travaux ou de revient
engagé a été estimé à 1 975 000, hors taxes (HT). De tels travaux sont passibles
d'un taux de TVA de 18 %.
La TVA sur livraison à soi-même est récupérable le même mois que sa

déclaration. Il s'agit donc pour la TVA d'une opération neutre qui doit figurer
dans la déclaration de la TVA à double titre : TVA facturée et TVA
récupérable.
15/08/2008
2444 Mobilier de bureau 1 975 000
4451 État-TVA récupérable sur immobilisations 355 500
4434 État-TVA facturée sur production livrée à 355 500

soi-même
722 Production immobilisée-immobilisations 1 975 000
corporelles
Fabrication bureaux par l'entreprise elle-
même
194
4) Comptabilisation et paiement de la TVA nette à payer
La TVA à payer au fisc au titre du mois est constatée, en virant au compte

4441-État-TVA due :
• D'une part le montant des TVA facturées (qui figurent au crédit d'une
subdivision du compte 443-État-TVA facturée) ;
• D'autre part, le montant des TVA récupérables (qui figurent au débit
d'une subdivision du compte 445-État-TVA récupérable).
ILLUSTRATION
La société NKOGOU exerce une activité de distribution de pièces détachées.
Dans la balance des comptes établis au 31 juillet 2007, on extrait les

informations suivantes :
N° de Comptes Soldes
compte Débiteurs Créditeurs
4432 TVA facturée sur prestations de services 1 450 000
Le 15 août, date limite de dépôt de la déclaration de TVA au titre du mois de

juillet et de paiement de la taxe. Le règlement s'effectue par chèque certifié
n°01240 BNP.
L'écriture comptable à passer dans les livres de la société NKOGOU consiste à

solder le compte 443-État-TVA facturée et le compte 445-État-TVA
récupérable du mois précédent (juillet).
195
15/8/2007
4432 TVA facturée sur prestations de services 1 450 000
TVA récupérable sur achats
4452 TVA récupérable sur transports 6 250 000
4453 TVA due 112 000
4441 Déclaration TVA juillet 2007 4 933 000
D°
4441 État- TVA due 4 933 000
521 Banques 4 933 000
Paiement TVA juillet 2007, chèque
certifié n° 1240 BNP
5) Enregistrement des crédits de TVA
Dans la balance des comptes établie au 30 septembre 2007 de la société

BEDJO, on extrait les informations ci-dessous :
4432 État-TVA facturée sur prestations de 175 000
services
4451 État-TVA récupérable sur achats 4 175 000
Le 15 octobre, date limite de dépôt de la déclaration de TVA au titre du mois de

septembre et de paiement de la taxe.
15/10/2007
4431 État- TVA facturée sur ventes 2 824 000
4449 Crédit de TVA à reporter 1 176 000
Déclaration TVA septembre 2007
La baisse de la TVA facturée est par exemple, expliquée par une diminution du
chiffre d’affaires ou par une augmentation du chiffre d’affaires des ventes à
l’exportation par rapport aux ventes locales.
196
6) Régularisations de la TVA en fin d’exercice
Les régularisations consistent en une remise en cause du droit à déduction ou

de la TVA facturée. Les écritures correspondantes sont de simples contre-
passations partielles ou totales d’opérations antérieures.
a) Marchandises reçues, factures du fournisseur non encore

parvenues
ILLUSTRATION :
Le 17 décembre 2007. Marchandises reçues du fournisseur OMANDA pour un

achat de matières premières 500 000 hors taxes, TVA 18%.
Au 31 décembre 2007, facture du fournisseur OMANDA non parvenue.
31/12/2007
602 Achats de matières premières et fournitures liées 500 000
Etat-TVA récupérable sur factures non parvenues
Charges à payer
4081 590 000
À la clôture de l’exercice au 31 décembre 2007, la facture n’étant pas en

possession de l’entreprise, la TVA est inscrite dans un compte d’attente
(condition de récupération non remplie). Le compte 408 rattaché au compte
fournisseurs 401 comporte un montant TTC homogène avec celui des autres
subdivisions du compte fournisseur.
b) Vente de marchandises non encore facturées en cours de livraison
ILLUSTRATION :
Au 31 décembre 2007, les ventes de marchandises non encore facturées aux

clients, en cours de livraison s’élèvent à 605 000 hors taxes, TVA 18%. La
livraison des marchandises aux clients n’étant pas encore intervenue, la TVA
est enregistrée dans un compte d’attente et non en TVA facturée.
197
31/12/2007
4181 Clients factures à établir 713 900
4435 État- TVA sur factures à établir 108 900
Produits à recevoir
En revanche, si la livraison était effective à la clôture de l’exercice

(31/12/2007) bien que la facturation ne soit pas faite, l’entreprise devrait se
conformer à la règle d’exigibilité de la TVA et passer une écriture de type :
31/12/2007
4181 Client factures à établir (TTC) 713 900
4431 État-TVA facturé sur ventes 108 900
Cette écriture peut-être extournée au début de l’exercice suivant, l’écriture

normale étant ensuite à la date de facturation.
L’écriture sera la suivante :
1/01/2008
4431 État-TVA facturée sur ventes 108 900
4181 Clients factures à établir (TTC) 713 900
Extourne écriture
Date de facturation le 15 janvier 2008 :
15/01/2008
4111 Clients 713 900
4431 État-TVA facturée sur ventes 108 900
Ma facture n°…..
198
c) Loyer payé d’avance
ILLUSTRATION :
Le 1er décembre 2007. Règlement par l’entreprise d’un loyer à échoir le 28

février 2008. 750 000 HT, TVA 18%.
1ère possibilité :
1/12/2007
4454 État-TVA récupérable sur services extérieurs et 135 000
autres charges
521 Banques 885 000
Règlement loyer du 1/12/2007 au 28/2/2008
Chèque n°17 Bic
31/12/2007
6222 Locations bâtiments 500 000
(750 000 – (750 000 ×1/3)
Loyer payé d’avance
Ou :
1/12/2007
4454 État-TVA récupérable sur services extérieurs et 135 000
autres charges
521 Banques 885 000
Règlement loyer du 1/12/2007 au 31 mars 2008
1/01/2008
Extourne écriture
d) Loyer encaissé d’avance
ILLUSTRATION :
Loyer encaissé par l’entreprise le 1er décembre 2007 pour le trimestre à courir :
300 000 HT, TVA 18% (chèque reçu).
199
1ère solution.
1/12/2007
521 Banques 354 000
7073 Produits accessoires-locations 300 000
4432 État-TVA facturée sur prestations de services 54 000
Loyer encaissé pour le trimestre à courir
31/12/2007
477 Produits constatés d’avance 200 000
Loyer encaissé d’avance
1/12/2008
7073 Produits accessoires-location 200 000
Extourne écriture
Ou :
1/12/2007
521 Banques 354 000
4432 État-TVA facturée sur prestations de services 54 000
Loyer encaissé pour le trimestre à courir
1/01/2008
Extourne écriture
e) Cession ou sortie d’immobilisations
Lorsqu’un bien a fait l’objet d’une récupération de TVA sur immobilisations et

avant la fin de la troisième année (1) qui suit celle de l’acquisition :
• Ne fait plus partie des actifs immobilisés de l’entreprise.

• La taxe récupérée lors de l’acquisition de l’immobilisation du fait de la
cession dans un délai inférieur à trois ans, l’assujetti est redevable
d’une fraction de la taxe antérieurement récupérée.
200
ILLUSTRATION :
Au 31 décembre 2007, on relevait dans la balance après inventaire de la société

Nathan les comptes suivants :
N° de Intitulés Soldes
2845 Amortissements du matériel de 3 500 000
transport
Dans cette balance, le compte matériel automobile comporte uniquement la

valeur d’un véhicule acquis 10 000 000 HT plus TVA 1 800 000 le 1er avril
2006. Taux d’amortissement 20%.
Le 31 avril 2008, le véhicule a été cédé à la société REKATI pour un prix de 7

000 000 HT. TVA 18% : 1 260 000. Prix total TTC 8 260 000.
1) Écriture de cession du véhicule
L’amortissement au titre de la période courue entre la date d’ouverture de

l’exercice et la date de cession doit être enregistré :
31/04/2008
2845 Amortissements du matériel de transport 666 667
(10 000 000 × 20% × 4/12)
Complément d’amortissements
À la suite de cette écriture, le véhicule figure en comptabilité pour valeur nette

de :
Prix d’acquisition 10 000 000

Amortissements pratiqués (3 500 000 666 667) – 4 166 667
5 833 333
201
31/04/2008
812 Valeurs comptables des cessions 5 833 333
2845 Amortissements de matériel de transport 4 166 667
2451 Matériel de transport 10 000 000
Pour soldes des comptes 2845 et 2451
D°
4851 Créances sur cessions d’immobilisations 8 260 000
en compte
822 Produits des cessions d’immobilisations 7 000 000
corporelles
Prix de cession d’un véhicule à la société
REKATI
Ces deux écritures ont pour conséquence d’augmenter le résultat de l’exercice

d’un montant de : 7 000 000 5 833 333 = 1 166 667.
2) Régularisation de la TVA
La taxe récupérée lors de l’acquisition de l’immobilisation est remise en cause
du fait de la cession dans un délai inférieur à trois ans.
Au 1/04/2006 au 31/04/2008 il s’est écoulé 2 ans.
L’entreprise Nathan devra donc reverser au Trésor un montant égal à :
1 800 000 1 800 000× 2 = 1 080 000
5
L’écriture de régularisation de la taxe est la suivante :
31/04/2008
831 Charges HAO constatées (1) 1 080 000
4436 État-TVA facturée sur redressement 1 080 000
Reversement de TVA sur véhicule acquis
au 1er avril 2006
(1) Solution pratique admise par le fisc théoriquement on devrait débiter

préalablement le compte d’immobilisation cédée, dont la valeur
d’entrée se trouve rectifiée en hausse.
202
f) Créances irrécouvrables
Pour la récupération de la taxe acquittée à l’occasion des services ou des ventes,
les entreprises doivent démontrer que sa créance est irrécouvrable.
ILLUSTRATION :
Le 1er février 2007, La société YVON adresse au client Rossiloà DJENO la
facture n°10 suivante :
Frais d’entretien d’un bâtiment 4 375 000 HT
TVA 18% 787 500
Prix total TTC 5 162 500
Le règlement étant prévu fin février par chèque. Le 28 février, le règlement
n'est pas parvenu et la société YVON fait une relance par courrier. Le client
promet par téléphone le paiement le 15 avril 2007. À cette date le paiement
n'arrive pas. Deuxième relance par relevé de compte qui reste sans réponse en
fin mai. Troisième relance faite le 16 juillet par recommander avec accusé de
réception qui revient le 25 juillet avec la mention « inconnu » à cette adresse.
L'entreprise dépêche le 4 août l'agent de recouvrement qui trouve le magasin
fermé. Renseignements pris auprès des voisins, il s'avère que l'entreprise
ROSSILO a effectivement vidé les lieux il y a deux mois sans laisser d'adresse.
Il fait constater le fait pas un huissier de justice.
Sur la base de ce dossier, la société YVON établie le 15 septembre 2007 un
duplicata de la facture initiale avec la mention « facture n°10’ demeurée
impayée pour la somme de 4 375 000 hors taxes, pour la somme de 787 500
TVA correspondante qui ne peut faire l'objet d'une récupération.
15/07/2007
6511 Pertes sur créances clients 4 375 000
44 57 TVA déduction – remboursement (1)787 500
2 demandé
Client ROSSILO 5 162 500
4111 Créance irrécouvrable
(1) Taxes récupérables par voie d'imputation sur la taxe due pour les
opérations effectuées ultérieurement.
203
3) Charges ou achats changeant de destination
Le reversement de la TVA au Trésor est intégralement exigé en ce qui concerne
les services et biens ne constituant pas des immobilisations, lorsque ceux-ci
sont utilisés pour les opérations non imposables à la TVA.
IILLUSTRATION :
Le 5 octobre 2007. Achat fournitures de bureau.
Montant 90 000 HT
TVA 18 % 16 200
Prix total TTC 106 200
Le 2 décembre. Le directeur général de la société YVON décide d'affecter
l'ensemble de cette livraison au personnel dans ces conditions, l'achat de
fournitures bureau n’est plus lié aux besoins de l'exploitation et la TVA
enregistrée au débit du compte 4452-TVA récupérable sur achats sur le mois
d'octobre doit être annulée en décembre.
2/12/2007
4436 TVA facturée sur redressement 16 200
Reversement de TVA sur fournitures de bureau
remis au personnel
Le reversement de la TVA s'interprète comme une augmentation de charge.
2- DECLARATION DE LA TVA.
Les imprimés de déclaration de la TVA sont à la disposition des redevables
auprès de la direction générale des impôts.
ILLUSTRATION :
La société TCHOUTCHOU importe et commercialise auprès des détaillants et
magasins de matériel et fournitures électriques.
On vous communique ci-après :
• Pour le mois de janvier 2008 les soldes des comptes relatifs à la TVA
extraits de la balance :
204
BALANCE AU 31 JANVIER 2008.
N° de COMPTES Soldes
4449 État-crédit de TVA à reporter 1 975 000
4451 État-TVA récupérable su rimmobilisations 19 620 000
4454 État-TVA récupérable ses services extérieurs et autres 13 535 000
charges
7011 Ventes de marchandises dans la région 220 000 000
7012 Ventes de marchandises hors région (exp ortation) 15 000 000
44 572 État -déductible remboursement demandé 732 000
ECRITURES DE DECLARATION ET PAIEMENT TVA PAR

CHEQUE.
15/02/2008
4449 État-crédit TVA à reporter 1 975 000
4451 État-TVA récupérable sur 19 620 000
immobilisations
4454 État-TVA récupérable sur services 13 535 000
extérieurs
44 572 État-TVA déductible 732 000
remboursement demandé
4441 État-TVA due 5 544 600
Déclaration de TVA janvier 2008
D°
4441 État -TVA du e 5 544 600
521 Banques 5 544 600
Chèque n°22 paiement TVA janvier 2008
205
CHAPITRE 14 :
LES EFFETS DE COMMERCE
1 - DEFINITION
Les effets de commerce se composent essentiellement des lettres de change ou
traite et des billets à ordre. Les effets de commerce sont des instruments de
mobilisation de créances, et partant, de crédit. Ils sont utilisés aussi comme
instrument de paiement. La transmission s'effectue par endossement : le dernier
bénéficiaire voit le paiement final garanti par les précédents endosseurs
(garantie du droit cambiaire).
A. La lettre de change ou traite
Les lettres de change sont des écrits par lesquels un tireur (c'est la personne qui
établit la traite : le fournisseur) donne à un tiré (c'est la personne qui va payer la
traite) l’ordre de payer à un bénéficiaire, une certaine somme à une échéance
déterminée, qui peut être le tireur ou une autre personne. La traite est renvoyée
acceptée par le tiré, qui indique la domiciliation (nom de la banque dans lequel
la lettre de change est domiciliée. C'est cette banque qui paiera le montant de la
lettre de change à la place et pour le compte du tiré).
Tireur Émission de la traite Tiré

(fournisseur) (client)
Traite acceptée
207
Présentation de la traite.
Société Foutou Port-Gentil le 5/02/2014 BPF : 200 000

BP 12 Port-Gentil
Tél. :057 827 500
Contre cette lettre de change, veuillez payer à l'ordre de moi-même
La somme de : deux cent mille francs
Au : 28 février 2014
Valeur en marchandises
Acceptation signature du tireur
Acceptée pour somme et TIRE
date
ETS SAFOU
N°270 BP 14 Port-Gentil
Timbre -Domiciliation-
Banque Agricole
B. Le billet à l’ordre
Les billets à ordre sont des écrits par lesquels un souscripteur (ou tiré) s’engage
directement à payer à un bénéficiaire (créancier) ou à son fournisseur, une
certaine somme (valeur nominale) à une échéance déterminée. Ce mode de
règlement n'est permis au débiteur que s’il a été expressément prévu par les
parties et mentionné sur la facture.
Émission
Souscripteur Bénéficiaire
(client) Billet à ordre (fournisseur)
Présentation du billet à ordre.
Société Mabiala Libreville le5 mars BPF : 500

AU 000
31/03/2014
BP 25 Libreville
AVAL Contre le présent BILLET A ORDRE nous paierons à l'ordre de :
Mackosso SARL
La somme de : Cinq cent mille francs DOMICILIATION
Valeur en matières premières Banque Gabonaise
N°36
208
Remarque :
La traite est établie et signée par le tireur (le créancier ou le fournisseur).
Le billet à ordre est établi et signé par le souscripteur (le débiteur ou le client)
qui s'engage à payer. C'est pourquoi sur le billet à ordre, il n'y a pas la formule
d'acceptation pour somme et date.
Le timbre fiscal ne figure pas sur le billet à ordre.
2 - ANALYSE COMPTABLE
L’émission et l'acceptation des effets de commerce entraînent les mouvements
suivants :
- Chez le fournisseur, on crédite le compte 4111-Clients ou le
compte 4851-Créances sur cessions d’immobilisations en compte
par le débit du compte 412-Clients effets à recevoir ou du compte
4852-Créances sur cessions d’immobilisations-effets à recevoir.
- Chez le client, on débite le compte 401-Fournisseurs ou le compte

481-Fournisseurs d’investissements par le crédit du compte 402-
Fournisseurs effets à payer ou le compte 482-Fournisseurs
d’investissements-effets à payer lors de l’acceptation de la traite ou
de l’émission du billet à ordre.
3 - SUBDIVISION DES COMPTES

402-Fournisseurs-effets à payer.
4021-Fournisseurs-effets à payer ;
4022-Fournisseurs groupe-effets à payer ;
4023-Fournisseurs sous-traitants-effets à payer ;
408-Fournisseurs d’investissements-effets à payer.
482-Fournisseurs d’investissements-effets à payer ;
412-Clients-effets à recevoir ;
4121 –Clients-effets à recevoir ;
4122-Clients groupe-effets à recevoir ;
4124- Etat-collectivités publiques-effets à recevoir
4125-Organismes internationaux-effets à recevoir ;
4142-Créances sur cessions courantes d’immobilisations-effets
à recevoir ;
4852-Créances sur cessions d'immobilisations-effets à recevoir ;
4855-Créances sur cessions d’immobilisations-effets escomptées
non échues (1)
209
511-Effets à encaisser.
Ce compte sert à enregistrer des effets autres que ceux concernant les
comptes 412, 4142, 4852 étudiés ci-dessus ; il peut s'agir des effets relatifs aux
créances portées au débit des comptes 42, 43, 44, 45, 46.
Aux comptes ci-dessus, il faut ajouter les comptes :
- 415-Clients, effets escomptés non échus ;
- 512-Effets à l'encaissement ;
- 565-Banques-escomptes de crédit ordinaire ;
- 6312-Frais sur effets ;
- 675-Escomptes des effets de commerce ;
Ces comptes servent à enregistrer :
- Les remises à l'escompte (compte 415).
- Les remises à l'encaissement à la banque au centre de chèques postaux
(compte 512).
- La réception du décompte bancaire concernant un effet escompté
(compte 565).
- Les frais d’encaissement d’effets (compte 6312).
- Les agios (escompte, commission) relatifs à l'escompte des effets de
commerce
(Compte 675).
(1) Ce compte devrait être crée pour enregistrer les effets escomptés non
échus pour les escomptes non échus, pour les effets à recevoir
comptabilisés dans le compte 4852-Créances sur cessions
d'immobilisations-effets à recevoir.
4 - FONCTIONNEMENT
1) Compte 402-Fournisseurs, effets à payer.
Le compte 402 :
• Est crédité le jour de leur acceptation du montant des lettres de change
(traites) tirées par les fournisseurs, ou du montant des billets à ordre
souscrit par l'entreprise au profit des fournisseurs, par le crédit du
compte 401-Fournisseurs.
• Est débité le jour de l'échéance par le crédit d'un compte de trésorerie.
2) Compte 482-Fournisseurs d'investissements, effets à payer .

Le compte 482 :
- Est crédité du montant des billets à ordre souscrit par nous, au profit
des fournisseurs (investissements) ou du montant des lettres de change
(traites) tirées sur nous, par les fournisseurs (investissements) par le
débit du compte 481-Fournisseurs d'investissements.
- Est débité le jour de l'échéance par le crédit d'un compte de trésorerie.
210
3) Compte 412-Clients, effets à recevoir.
Le compte 412 :
- Est débité au moment de l'entrée des effets en portefeuille par le crédit
du compte 4111-Clients.
- Est crédité :
• Lors de la remise de l'effet à la banque en vue de l'encaissement à
l'échéance par le crédit du compte 512-Effets à l’encaissement ;
• Lors de la remise de l'effet à l'escompte par le crédit du compte
415-Clients, effets escomptés non échus ;
• A l'échéance de l'effet, par le débit d'un compte de trésorerie ;
4) Compte 4852-Créances sur cessions d'immobilisations, effets à
payer.
Le compte 4852 :
- Est débité au moment de l'entrée des effets en portefeuille par le crédit
du compte 4851-Créances sur cessions d'immobilisations, en compte ;
- Est crédité :
• Lors de la remise de l'effet à la banque en vue de l'encaissement à
l'échéance par le crédit du compte 512-Effets à l'encaissement ;
• Lors de la remise de l’effet à l'escompte par le débit du compte
415-Clients, effets escomptés non échus.
• A l'échéance de l'effet, par le débit d'un compte de trésorerie.
5) Compte 415-Clients effets escomptés non échus.

Figure à ce compte, les effets à recevoir en portefeuille remis à l'escompte.
Le compte 415 :
- Est débité des effets remis à l’escompte par le crédit du compte 412-
Clients, effets à recevoir ou du compte 4852-Créances sur cessions
d’immobilisations-effets à recevoir.
- Est crédité des escomptes de règlement accordés aux clients par le
débit du compte 565-Escompte de crédit ordinaire, après la date
d’échéance et le dénouement de l’opération.
6) Compte 565-Banques escompte de crédits ordinaires.

Ce compte sert à enregistrer les opérations d’escomptes, des effets
représentatifs des transactions commerciales.
Ces effets sont créés en contrepartie :
- D’une livraison effective de biens ou services, hormis les produits de
campagne.
- D’exécution de travaux.
- Des prestations de services.
211
Le banquier escompteur est censé devenir propriétaire de la créance. Toutefois,
la créance ne disparaît pas du bilan de l’entreprise en tant que tel, en raison de
l’engagement de l’entreprise de se substituer au débiteur défaillant.
Le compte 565 :
- Est débité pour le montant nominal de l’effet remis à l'escompte par le
crédit du compte 415-Clients effets escomptés non échus, après la date
d'échéance et le dénouement de l'opération ;
- Est crédité à la réception du décompte bancaire par le débit du compte
52 Banques pour le montant net obtenu de la banque, et par le débit du
compte 675-Escomptes des effets de commerce, pour le montant des
intérêts d'escomptes et le montant des commissions bancaires.
7) Compte 512-Effets à l'encaissement.

Les effets à l'encaissement sont des effets transmis à la banque en vue de
l'encaissement à l'échéance.
Le compte 512 :
- Est débité des effets remis à l’encaissement par le crédit du compte
412-Clients-effets à recevoir, ou du compte 482-Fournisseurs
d'investissements, effets à payer.
- Est crédité à la réception du décompte bancaire par le débit du compte
52Banques, pour le montant net obtenu de la banque, et par le débit du
compte 6312-Frais sur effets, pour le montant des commissions
prélevées par la banque.
N.B. D'une façon générale, les effets négociables sont soumis aux droits de
timbre.
5 – APPLICATION :
5-1EFFETS À RECEVOIR ET EFFETS À L'ENCAISSEMENT

EXEMPLE :
L’entreprise Rolex a effectué les opérations suivantes :
5/01/2008. Reçu du fournisseur, Jimi la facture n°75 :
- 1 ordinateur 1 500 000
- rames de papier 200 000
- TVA 18 % 306 000
24/01/2008. Reçu du fournisseur Jimi, la traite n°159 échéance au 30 mars,
pour solde de sa facture n°75.
26/03/2008.La traite n°159 est remise à l’encaissement par Jimi auprès de la
banque.
5/04/2008. L'entreprise Rolex reçoit de la banque l’avis de débit n°10 suivant :
traite n°159, payée au 30/03/2008.
212
7/04/2008. La banque adresse à son client Jimi, un avis de crédit n°13 pour le
montant de la traite n°159, échéance au 30 mars tiré sur son client Rolex
diminué des frais d’encaissement : 9 500 dont TVA 18%
1) ENREGISTREMENT DES OPÉRATIONS CHEZ ROLEX (client).
5/01/2008
4451 TVA récupérable sur immobilisations 270 000
4812 Fournisseurs d'investissements, 1 770 000
4011 Fournisseur Jimi 236 000
Facture n°75
24/01/2008
4812 Fournisseurs d’investissements, 1 770 000
482 Fournisseurs d’investissements, effets 1 770 000
à payer
Sa traite n°159 au 30/03/2008
d°
4011 Fournisseur Jimi 236 000
4021 Fournisseurs, effets à payer 236 000
Sa traite n°159 au 30/03/2008
7/04/2008
482 Fournisseurs d'investissement, effets à 1 770 000
payer
521 Banque 2 000 600
Avis de débit n°10, paiement de l’effet
n°159 au 30/03/2008
2) ENREGISTREMENT DES OPÉRATIONS CHEZ JIMI (fournisseur).
5/01/2008
4111 Client Rolex 2 006 000
213
Facture n°75
24/01/2008
4121 Clients, effets à recevoir 2 006 000
4111 Client Rolex 2 006 000
Notre traite n°159 au 30/03/2008
26/03/2008
512 Effets à l'encaissement 2 006 000
Remise de l'effet n°159 sur Rolex
7/04/2008
521 Banque 1 994 790
6312 Frais sur effets 9 500
autres charges (1)
512 Effets à l'encaissement 2 006 000
Avis de crédit n°13, encaissement de
l’effet n°159 tiré sur Rolex
(1) Le banquier n'accorde pas de crédit à l'entreprise. Il ne fait qu’encaisser

l’effet pour le compte de son client. Il s'agit d'un service passible à la
TVA.
5-2 EFFETS REMIS A L’ESCOMPTE

Les effets escomptés, ce sont des opérations de crédit à court terme, permettant
au détenteur d'un effet de commerce qui l’endosse au profit du banquier,
d’obtenir auprès de ce dernier, la disposition des sommes correspondants sans
attendre la date d'échéance de sa créance, et moyennant la retenue d'intérêt
appelé escompte et de commissions.
La banque retient de son client un agio correspondant :
- Au coût du crédit (intérêts) calculé au taux fixé par la banque pendant

un certain nombre de jours.
- Au service de l'encaissement de l’effet (commission).
Les banquiers retiennent habituellement pour le décompte du nombre de jours

d'agios, les règles suivantes :
- L’effet remis à l'escompte est crédité en valeur le lendemain du jour de

la remise.
- Le nombre de jours d'agios est égal au nombre de jours (borne incluse)
séparant la date de crédit en compte et la date d'échéance.
214
- A ce nombre de jours, les banquiers ajoutent un jour supplémentaire
dénommé << jour de banque>>.
N.B. le système comptable OHADA admet que la totalité de l'agio
(intérêts+ commissions) hors taxes, soit considéré comme des agios.
EXEMPLE :
Un extrait de la balance des comptes de la société BEDJO Tatie au 31 janvier

2014 est présenté ci-dessous :
N° Comptes Solde
Débiteur Créditeur
4111 Client Falh 500 000
4851 Créances sur cessions d’immobilisations 1 000 000
1er/02/2014. La société Bedjo Tatie décide de tirer une lettre de change (traite)
sur chacun de ces débiteurs, chacune à échéance du 28/02/2014. Traite n°1
500 000 F ; traite n°2, 1 000 000 F.
4/02/2014. La société Bedjo Tatie remet les deux effets de 500 000 F, et
1 000 000 à l’escompte.
5/02/2014. La banque fait parvenir à la société Bedjo Tatie les avis de crédit
suivants :
- Avis de crédit n°7 : traite n°1 500 000

- Intérêt 10% (1) 3 333
- Commissions 1 500
- TVA 18% (2) 870
494 297
- Avis de crédit n°8 : traite n°2 1 000 000
- Intérêt 10% 6 667
- Commissions 1 500
- TVA 18% 1 470
990 363
6/03/2014. La banque nous informe :
- Que la traite n°1 de nominal 500 000 F a été honorée à l’échéan ce.
- Que la traite n°2 de nominal 1 000 000 F est impayée. Frais d’impayé
15 000 F. (Avis de débit n°27).
215
Calcul du nombre de jours d'agios :
Février : 28 – 5 = 23 jours
Jours de banque 1 jour
24 jours
L’agio total :
- Traite n°1 : nominale 500 000 F.

(1) Intérêts : 500 000 × 10% × 24/360 = 3 333
Commissions : 1 500
TVA 870
5 703
- Traite n°2 : nominale 1 000 000 F.
(1) Intérêts : 1 000 000 × 10% × 24/360 = 6 667
Commissions 1 500
TVA 1 470
9 637
(2) la TVA : elle se calcule sur l’escompte et les commissions.
3) ENREGISTREMENT DE LA TRAITE N°1.
1/02/2014
412 Clients, effets à recevoir 500 000
4111 Client Falh 500 000
Création de la traite n°1 au 28/02/2014
4/02/2014
415 Clients effets escomptés non échus 500 000
Remise à l'escompte traite n°1
5/02/2014
521 Banque 494 297
675 Escomptes des effets de commerce 4833
4454 TVA récupérable sur services extérieurs et 870
autres charges,
565 Banques, escomptes de crédits ordinaires 500 000
6/03/2014
Banque, escomptes de crédits ordinaires
565 Clients effets escomptés non échus 500 000
415 Traite n°1 honorée à l'échéance 500 000
216
4) ENREGISTREMENT DE LA TRAITE N°2.
1/02/2014
4852 Créances sur cessions d'immobilisations, 1 000 000
effets à recevoir
4851 Créances sur cessions 1 000 000
d'immobilisations en compte
Création de la traite n°2 au 28/02/2014
4/02/2014
4855 Créances sur cessions immobilisations, 1 000 000
effets escomptés non Echus
immobilisations, effets à recevoir
Remise de l’effet n°2 à l'escompte
5/02/2014
521 Banques 990 363
675 Escomptes des effets de commerce 8167
autres charges
565 Banques, escomptes de crédits 1 000 000
ordinaires
6/03/2014
565 Banques, escompte de crédits ordinaires 1 000 000
d'immobilisations, effets escomptés non
échus
D°
4851 Créances sur cessions d’immobilisations en 1 000 000
compte
521 Banques 1 015 000
Avis de débit n°7
D°
4851 Créances sur cessions d’immobilisations, en 15 000
compte
781 Transferts de charges d'exploitation 15 000
Imputation des frais d'impayés
Traite n°2 au 28/02/2014
217
Remarque :
Les deux écritures ci-dessus peuvent être remplacées par l'écriture suivante :
6/03/2014
4851 Créances sur cessions d'immobilisations en 1 015 000
compte
521 Banques 1 015 000
Traite n°2 au 28/02/2014 impayée
6 - LA TRAITE EST ENDOSSÉE À L'ORDRE D'UNE AUTRE

PERSONNE
Le tireur (ou le bénéficiaire initial) peut régler sa dette envers son fournisseur
en lui transmettant la créance qu'il détient sur son client (ou tiré), créance
matérialisée par l'effet de commerce.
Par l'endossement, l’endosseur cède tous les droits qu’il avait sur l’effet au
bénéfice d’une autre personne appelée endossataire. L’endossataire devient le
nouveau bénéficiaire. C’est lui qui va encaisser à l’échéance.
N.B. Lorsqu’on veut transmettre (endosser) un effet de commerce, on écrit au
dos (au verso) de l’effet la mention suivante :
Veuillez payer à l’ordre de (nom ou raison sociale de l’endossataire)
A (lieu) le (date)
Signature de l’endosseur
EXEMPLE :
Au cours du mois de janvier 2008, la société Soungou a effectué les opérations
suivantes :
1/01/2008. Reçu du fournisseur Nkogou la facture n°136 suivante :
- 10 000 kg poissons frais 8 000 000
- Remise 5% 400 000
- Acompte versé à la commande 1 200 000
- Net à payer 6 400 000
5/01/2008. Adresser au client Batchi la facture n°16 suivante :
- 4000 kg poisson frais 4 050 000
- Remise 5% 202 500
- Net à payer 3 847 500
Cette facture est accompagnée d’une lettre de change n°48 sur Batchi s’élevant
à 3 847 500 et payable le 30/01/2008.
218
20/01/2008. La traite n°48 endossée par la société Soungou à l’ordre de son
fournisseur Nkogou accompagnée d’un chèque n°90 pour solde de tout compte.
1- Présenter le verso de la traite endossée.

2- Passer les écritures comptables au journal de la société Soungou, et au
journal de la Nkogou.
1- VERSO DE L’EFFET N°48.
Veuillez payer l’ordre de Nkogou
Port-gentil, le 20/01/2008
Soungou
2- COMPTABILISATION CHEZ SOUNGOU (L’ENDOSSEUR).
1/01/2008
4011 Fournisseur Nkogou 7 600 000
versés (1)
Facture n°136
5/01/2008
4111 Client Batchi 3 847 500
Facture n°16
D°
4111 Client Batchi 3 847 500
20/01/2008
Traite n°48 endossée
D°
(7 600 000 1 200 000 3 847 500)
521 Banque 2 552 500
chèque n°10, pour solde de tout compte
219
(1) L’acompte versé à la commande était enregistré au débit du
compte4091-Fournisseurs, avances et acomptes versés par le crédit
d’un compte de trésorerie.
3- COMPTABILISATION CHEZ NKOGOU (L’ENDOSSATAIRE).
1/01/2008
4111 Client Soungou 7 600 000
4191 Avances et acomptes reçus 1 200 000
Facture n°136
20/01/2008
4121 Effets à recevoir 3 847 500
Traite n°48
D°
521 Banques 2 552 500
Chèque n°90 solde de facture n°136
7 - L’AVANCE DE FONDS DU TIREUR AU TIRE
Le tireur ou le bénéficiaire initial est parfois amené à faire au tiré l’avance des
fonds nécessaires au paiement de l’effet, si ce dernier est dans l’incapacité de
payer l’effet à la date d’échéance.
L’avance de fonds consenti par le tireur au tiré, permettra à ce dernier
d’approvisionner son compte bancaire, afin que la banque domiciliaire puisse
régler l’effet à la banque ayant escompté l’effet, ou chargé de l’encaisser.
Le tireur crée généralement un nouvel effet dont le nominal comprend :
- Le montant de l’avance.
- Les intérêts de retard calculés sur la somme avancée et pour la durée
décomptée à partir de la date d’avance de fonds jusqu’à la date de
l’échéance du nouvel effet.
- Les frais de l’opération.
220
EXEMPLE :
Les opérations suivantes sont effectuées par la société Okoumou.
1/05/2014. Adresser au client Yoka la facture n° 36 suivante :
- Rabais 5% 21 250
- Transport 12 000
415 750
- TVA 18% 74 835
10/05/2014. La société Okoumou à tirer une traite n°72 sur son client Yoka
s’élevant à 490 585 au 31 mai 2014. La traite tirée le 10 mai sur son client a été
acceptée par celui-ci.
17/05/2014. La société Okoumou remet l’effet n°72 à son banquier pour
encaissement.
20/05/2014. L’entreprise Yoka informe son fournisseur Okoumou qu’il est
dans l’impossibilité de régler sa traite n°72, de 490 585 F au 31 mai. Pour éviter
les conséquences fâcheuses d’un retour impayé, il lui demande une avance de
fonds.
24/05/2014. La société Okoumou lui fait parvenir un chèque n°3 de 490 585, et
une nouvelle traite n°85 au 31 juillet 2014 dont le nominal comprend :
- Le montant avancé.
- L’intérêt 8463 F
- Les frais de création de l’effet et de correspondance 12 000 F.
5/06/2014. La banque fait parvenir à la société Okoumou l’avis de crédit ci-
dessous.
221
BANQUE AFRICAINE AVIS DE CREDIT N°101
Bénéficiaire : OKOUMOU
Compte n°10102
Votre remise à l’encaissement
Traite n°72 du 17/05/2014
• Nominal, 490 585
• Frais 22 660
• Débours 8 500
• Commissions HT 12 000
• TVA sur commission 2 160
• Total 22 660
• Net porté en compte 467 925
• Date : 5/06/2014
7/06/2014. L’entreprise YOKA reçoit de sa banque l’avis de débit ci-dessous.
BANQUE AGRICOLE Compte n°1782

AVIS DE DEBIT N° 420
Effet domicilié échu
Traite n°72 au 31/05/2014 490 585
Total porté en compte 490 585
Date : 7/06/2014
1- ENREGISTREMENT AU JOURNAL DE LA SOCIETE

OKOUMOU.
1/05
4111 Client Yoka 490 585
facturés
Facture n°36
10/05
Notre traite n°72 au 31/05
17/05
512 Effets à l’encaissement 490 585
222
Remise effet n°72 à l’encaissement
24/05
521 Banques 490 585
Avance de fonds : chèque n°3
Nominal nouveau effet : 490 585 + 8 46312 000 = 511 048
24/05
771 Intérêts de prêts 8 463
781 Transferts de charges d’exploitation 12 000
Imputation
D°
Effet n°85
5/06
521 Banque africaine 467 925
(8 500 12 000)
autres charges
2- ENREGISTREMENT AU JOURNAL DE L’ENTREPRISE YOKA
1/05 403 750

4453 TVA récupérable sur transport
4011 Fournisseur Okoumou 490 585
Facture n°36
10/05 490 585

4011 Fournisseur Okoumou
4021 Fournisseurs, effet à payer 490 585
Sa traite n°72 au 31/05
223
24/05 490 585
521 Banques
Chèque reçu n°3 : avance de fonds
D° 8 463
6744 Intérêts sur dettes commerciales 12 000
6312 Frais sur effets
Prise en compte des intérêts et des frais
D° 511 048
4011 Fournisseur Okoumou
Sa traite n°85 au 31/07
7/06 490 585
4021 Fournisseurs, effets à payer
521 Banque agricole 490 585
Avis de débit n°420
8 - EFFETS IMPAYES
Un effet de commerce est impayé, lorsque le tiré n’a pas payé à l’échéance sa
valeur nominale au bénéficiaire. Plusieurs hypothèses sont à analyser.
Première hypothèse. L’effet impayé avait été remis à l'encaissement.
A réception de l'avis de débit de la banque ou du centre de chèques postaux
informant de l'impayé, l'entreprise imputera au compte du client :
- Le montant nominal de l’effet.
- Les frais d'impayé.
Le client devra alors rembourser à l'entreprise une somme équivalente à celle
prélevée par la banque ou le CCP.
• Chez le tireur :
- Annulation des effets remis à l'encaissement.
On débite les comptes 4111, 4141, ou 4851 de la valeur nominale par
le crédit du compte 512.
- Constatation des frais d'impayés.
On débite de compte 6312 des frais d'impayés par le crédit du
compte 521 ou 531.
224
- Imputation des frais au compte du tiré.
On débite les comptes 411, 4141, ou 4851 des frais d'impayé par le
crédit du compte 78-Transferts de charges.
• Chez le tiré :
- Annulation de l’effet.
On débite les comptes 402 ou 482 de la valeur nominale par le crédit
des comptes 401 ou 481.
- Prise en compte des charges.
On débite le compte 6312 des frais d'impayés HT, et le compte 4454
par le crédit du compte 401 ou 481.
EXEMPLE :
La société Tchivanga a tiré le 2/07/2007, une traite n°20 sur son client Gakosso
s’élevant à 600 000 F, et payables le 31/07/2007.
24/07/2007. La société Tchivanga remet la traite sur Gakosso à l’encaissement.
2/08/2007. La société Tchivanga reçoit de la banque un avis de débit relatif au
retour impayé d'un effet de 600 000 qu'on a remis à l'encaissement.
20/07/2007. Frais d’impayés décomptés par la banque 5 000 F HT (TVA 18%).
• Chez Tchibanga (tireur).
1- Création de l’effet.
2/07/2007
4111 Client Gakosso 600 000
2- Remise à l’encaissement.
24/07/2007
Traite n°20 remis à l’encaissement
225
3- Annulation de l’effet
2/08/2007
autres charges
521 Banques 5 900
Retour de la traite n°20 impayée
4- Transfert de charges
/08/2007
4432 TVA facturée sur prestations de services 900
Facturation des frais d’impayés
• Chez Gakosso (titreur)
1- Acceptation de l’effet.
2/07/2007
4021 Fournisseur Tchivanga 600 000
Sa traite n°20 au 31/07/2007
2- Annulation de l’effet
2/08/2007
Annulation de l’effet n°20 impayé
226
3- Constatation des frais d’impayés
2/08/2007
4454 TVA récupérable sur services extérieurs et autres 900
charges
Frais d’impayés facturés par le fournisseur
Deuxième hypothèse. L’effet impayé avait été escompté à la banque.

La banque informe le tireur du retour impayé de l’effet en lui adressant un avis
de débit comportant le nominal de l’effet impayé, augmenté des frais
d’impayés.
• Chez le tireur :
- Constatation de l’avis de débit.
On débite les comptes 411, 4141, ou 4851 de la valeur nominale ainsi
que, le compte 6312 des frais d’impayés par l e crédit du compte 521 ou
531.
- Imputation des frais au compte du débiteur.
On débite les comptes 411, 4141 ou 4851 des frais d’impayés par le
crédit du compte 78- Transferts de charges.
• Chez le tiré :
On débite les comptes 402 ou 482 de la valeur nominale par le crédit
des comptes 401, ou 481.
- Prise en compte des charges.
On débite le compte 6312 des frais d’impayés par le crédit du
compte 401 ou 481.
EXEMPLE.
4/04/N. Les ETS Mackosso tirent un effet de 700 000 au 31/05 sur son client
Collyardo.
13/05/N. La traite tirée le 4/04 est remise à l’escompte à la banque.
227
16/05/N. La banque adresse à l’ETS Mackosso un avis de crédit n°33, se
rapportant à la remise à l’escompte du 13/05 qui se présente comme suit :
- Effet 700 000
- Escompte 3111
- Commissions 2 000
- TVA 18% 920
- Agios - 6 031
- Net à votre crédit 693 969
5/06. La banque nous informe que la traite de 700 000 au 31/05 est rentrée
impayée. Frais d’impayé 4 000 F. avis de débit n°75.
• Chez Mackosso.
1- Création de l’effet.
4/04/N
4111 Client Collyardo 700 000
Traite tirée sur Collyardo
2- Remise à l’escompte.
4/04/N
415 Clients, effets escomptés non échus 700 000
Traite remise à l’escompte
3- Réception de l’avis de crédit.
16/05/N
521 Banques 693 969
675 Escomptes des effets de commerce 5 111
autres charges
565 Escomptes de crédits ordinaires 700 000
228
4- Constations des frais d’impayés.
5/06/N
565 Escomptes de crédits ordinaires 700 000
415 Clients, effets escomptés non échus 700 000
D°
521 Banques 704 000
Avis de débit n°35
5- Imputation des frais au compte du débiteur.
. 5/06/N
Imputation des frais d’impayés
• Chez Collyardo
1- Acceptation de l’effet.
4/04/N
4011 Fournisseur Mackosso 700 000
Sa traite au 31/05
2- Annulation de l’effet.
5/06/N
Annulation de la traite au 31/05 impayée
229
3- Prise en compte des frais d’impayés.
5/06/N
Frais d’impayés
Troisième hypothèse. L’effet impayé avait été endossé à l’ordre d’un créancier
de l’entreprise.
En cas d’impayé, c’est l’endossataire qui informe le tireur (l’endosseur) du
retour impayé de l’effet. Chez l’endosseur, l’opération a pour impact de faire
réapparaître la dette que l’on avait envers l’endossataire (fournisseur) et la
créance que l’on avait sur le tiré (client) majoré des frais d’impayés.
• Chez l’endosseur :
- Constatation du retour impayé et des frais engagés par l’endossataire.
On débite le compte 411, ou 4141, 4851 du nominal et des frais d’impayés
engagés par le crédit du compte 401 ou 481.
- Constatation des nouveaux frais engagés par le tireur.
On débite le compte 6312 des nouveaux frais par le crédit du compte 521,
ou 531, 57.
- Imputation des frais au compte du tiré (débiteur).
On débite le compte 411, ou 4141, 4851 des frais d’impayés par le crédit
du compte 78-Transfert de charges.
• Chez l’endossataire :
On débite le compte 411, ou 4141, 4851 de la valeur nominale par le crédit
du compte 412 ou 4142, 511.
- Engagement des frais d’impayés.
On débite le compte 6312 des frais d’impayés par le crédit du compte 521,
ou 531, 570.
- Imputation des frais au compte du débiteur.
On débite le compte 411 ou 4141, 4851 des frais d’impayés par le crédit du
compte 78-Transferts de charges.
230
EXEMPLE.
3/04/N. La traite n°12 de 500 000 F, tirée sur le client Louembet au 31/05, est
endossée par la société Edimo au profit du fournisseur Marcel.
5/06/N. Le fournisseur Marcel informe la société Edimo du retour impayé de la
traite n°12 de 500 000 F qu’on avait endossée à son ordre. Frais d’impayé
22 000 F décomptés par ce fournisseur.
7/06/N. Frais consécutifs au retour impayé, engagés par la société Edimo :
7 000 F (espèces).
• Chez Edimo (l’endosseur).

1- Endossement de l’effet.
3/04/N
4011 Fournisseur Marcel 500 000
Traite n°12 endossée
2- Constatation du retour impayé.
5/06/N
4111 Client Louembet 522 000
401 Fournisseur Marcel 522 000
Retour impayé traite n°12
3- Frais consécutifs au retour impayé.
7/06/N
571 Caisse 7 000
Frais d’impayés
231
4- Imputation des frais au compte du tiré.
7/06/N
4111 Client Louembet 7 000
Imputation des frais d’impayés
• Chez Marcel (l’endossataire).

1- Enregistrement de la traite endossée à notre ordre.
3/04/N
4111 Client Edimo 500 000
Traite n°12 au 31/05
2- Annulation de la traite.
5/06/N
Annulation traite n°12
3- Engagement des frais d’impayés.
5/06/N
521 Banque 22 000
Frais d’impayés
4- Imputation des frais au compte du client.
5/06/N
Frais d’impayés
232
CHAPITRE 15 : CHARGES DE PERSONNEL
1 - CHARGES SALARIALES
Les salaires et traitements regroupent l'ensemble des sommes versées au
personnel sous quelque forme que ce soit, ainsi que les diverses charges
connexes y afférentes, en contrepartie du travail fourni.
La politique de rémunération des salariés constitue une composante majeure de
la gestion des ressources humaines. Mais elle représente aussi la charge la plus
importante d'une entreprise.
1-1 LES COMPOSANTES DE LA RÉMUNÉRATION

La rémunération des salariés inclut en premier lieu les traitements et salaires.
Celles-ci sont déterminées par référence au salaire minimum interprofessionnel
de croissance (SMIC).
On peut également considérer comme composante de la rémunération, certains
versements obligatoires effectués par l'entreprise, soit en son nom propre
(cotisations patronales), soit au nom du salarié (cotisations salariales), et qui
permet à ce dernier de bénéficier d'une protection sociale en matière de
maladie, d’invalidité, de décès, de maternité, retraite (vieillesse), d'accidents de
travail, et de percevoir éventuellement des allocations familiales.
Bien qu'ils ne comportent pas nécessairement une contrepartie directe pour
chaque salarié, les versements obligatoires effectués à titre de la formation
professionnelle continue, de l'apprentissage, de la construction et de l'aide au
logement, constituent également des composantes des charges de personnel
supportées par les entreprises de même que les éventuelles taxes sur salaires
(taxe d'apprentissage, taxes sur appointements et salaires, etc.).
Enfin, certains versements facultatifs doivent aussi être considérés comme des
éléments de la rémunération : les cotisations au titre d'un régime de retraite
complémentaire, les avantages en nature (logement et voiture de fonction,
électricité, eau, gaz, prestations gratuites ou au tarif réduit).
Sont ainsi visés, les salaires et appointements proprement dits (primes
d'assiduité, de technicité, de responsabilité, etc.) gratifications, congés payés,
indemnités forfaitaires (frais de transport et de déplacement, frais de
représentation, indemnités de panier, etc.), Commissions (à l'exclusion de
commissions et courtages payés aux intermédiaires), participation aux
bénéfices ou au chiffre d'affaires, etc.).
En pratique on désigne toutefois :
233
• Par salaire : Les rémunérations des ouvriers, payées chaque
quinzaine, chaque semaine ou chaque journée. Les salaires des
ouvriers comportent : le salaire de base, proportionnel au nombre
d'heures de travail (taux honoraire x nombre d’heures), des primes de
rendement et de primes diverses, des indemnités (transport, salissures,
etc.), des heures supplémentaires hebdomadaires.
• Par appointement : les rémunérations des cadres, des agents de
maîtrise, des employés, payés mensuellement, les représentants payés
par des commissions. Le personnel « mensuel » rémunéré par
appointements reçoit : le salaire de base mensuel fixe, des primes
(ancienneté, assiduité, responsabilité), heures supplémentaires, des
indemnités (transport).
1-2LES RETENUES SUR LES SALAIRES

On retient au salarié lors de chaque paye :
- Les acomptes (quinzaine) ou les avances perçus par le salarié ;
- Les oppositions faites par ses créanciers à la suite d’une saisie-
arrêt, dans les limites prévues par la loi ;
- L’impôt sur le revenu de personne physique (impôt retenu à la
source) ;
- Sa cotisation à la caisse de sécurité sociale ;
- Sa cotisation aux assurances sociales (vieillesse, maladie) ;
1-3 LES CHARGES SOCIALES SUR LES SALAIRES PAYES

PAR L’ENTREPRISE
a) Les charges connexes aux salaires
On peut citer :
- Indemnités de préavis et de licenciement ;
- Indemnités de congés payés ;
b) Les charges de sécurité sociale

On peut citer :
- Prestations familiales ;
- Accident de travail ;
- Caisse de retraite obligatoire ;
- Caisse de retraite facultative ;
- Fonds national de construction ;
234
c) Les autres charges sociales
On peut citer :
- Versements aux syndicats et comités d’entreprise ;
- Versements pour les œuvres sociales (médecine de travail et
pharmacie, comités d’hygiène et de sécurité).
Toutes les charges qui viennent d’être indiquées constituent des charges de
personnel (compte 66).
1-4 SUBDIVISION DU COMPTE 66-CHARGES DE PERSONNEL

Le compte 66 est ainsi subdivisé :
661-Rémunérations directes versées au personnel national
6611-Appointements, salaires et commissions ;
6612-Primes et gratifications ;
6613-Congés payés ;
6614-Indemnités de préavis, de licenciement et de recherche
d’embauche ;
6615-Indemnités de maladies versées aux travailleurs ;
6616-Supplément familial ;
6617-Avantages en nature ;
6618-Autres rémunérations directes ;
662-Rémunérations directes versées au personnel non national.

6621-Appointements, salaires et commissions ;
6622-Primes et gratifications ;
6623-Congés payés ;
6624-Indemnités de préavis, de licenciement et de recherche
d’embauche ;
6625-Indemnités de maladie versées aux travailleurs ;
6626-Supplément familial ;
6627-Avantages en nature ;
6628-Autres rémunérations directes ;
663-Indemnités forfaitaires versées au personnel ;

6631-Indemnités de logement ;
6632-Indemnité de représentation ;
6633-Indemnité d’expatriation ;
6638- Autres indemnités et avantages divers ;
664-Charges sociales.
6641-Charges sociales sur rémunération du personnel
national ;
235
6642-Charges sociales sur rémunération du personnel non
national ;
666-Rémunérations et charges sociales de l'exploitant individuel.

6661-Rémunérations du travail de l'exploitant ;
6662-Charges sociales :
667-Rémunérations transférées de personnel extérieur.

6671-Personnel intérimaire ;
6672-Personnel détaché ou prêté à l'entreprise ;
668-Autres charges sociales.

6681-Versements aux syndicats et comités d'entreprise,
d’établissement ;
6682-Versements aux comités d'hygiène et de sécurité ;
6683-Versements aux autres œuvres sociales ;
6684-Médecine de travail et pharmacie ;
1-5 COMPTABILISATION
• Les comptes 661, 662, 663 (1) sont :
- Débités d'appointements, salaires et commissions, congés payés,
primes et gratifications, des indemnités versées aux travailleurs par le
crédit du compte 422-Personnel, rémunérations dues ;
- Crédités pour solde à la clôture de l'exercice par le débit du compte
134-Excédent brut d'exploitation ;
(1) Sauf 6617-Avantages en nature.
• Le compte 664est :
- Débité des diverses cotisations sociales (part patronale) sur
rémunération du personnel national ou non national, par le crédit d'une
subdivision du compte 43-Organismes sociaux ;
- Crédité pour solde à la clôture de l'exercice par le débit du compte 134-
Excédent brut d'exploitation ;
• Le compte 666 est :

- Débité de la rémunération du travail de l'exploitant et les charges
sociales y afférentes par le crédit du compte 422- Personnel,
rémunérations dues, lorsqu'il a le statut de salarié, et qu'aucune
rémunération ne constitue la contrepartie du travail fourni.
236
- Crédité en fin d’exercice pour solde par le débit du compte 134-
Excédent brut d'exploitation ;
NB : Les rémunérations (émoluments) versées à l'exploitant en contrepartie de
son travail ne constituent pas une charge de l'entreprise dès lors que le bénéfice
réalisé rémunère à la fois ce travail et le capital engagé. Fiscalement cette
charge est réintégrée pour la détermination du résultat fiscal.
- Débité par le crédit du compte 637- Rémunérations de personnel
extérieur à l'entreprise, en fin d'exercice, du montant des rémunérations
du personnel extérieur (personnel intérimaire, personnel détaché ou
prêté à l'entreprise) enregistré au débit du compte 637 durant
l'exercice ; ce virement solde le compte 637 ;
Excédent brut d'exploitation.
- Débité à la clôture de l'exercice du montant des avantages en nature
dont bénéficie le personnel enregistré au cours de l'exercice dans les
différents comptes de charges par nature concernés par le crédit du
compte 781-Transferts de charges d'exploitation ;
Excédent brut d'exportation ;
NB : Les avantages en nature dont bénéficie le personnel sont comptabilisés par
l'entreprise au cours de l'exercice dans les différents comptes de charges par
nature concernés. Ces avantages en nature sont ensuite transférés à la clôture de
l'exercice dans les charges de personnel.
- Débité des frais pharmaceutiques ; d'hospitalisation ; de consultation ;
des versements au comité d'hygiène et de sécurité ; aux syndicats et
comités d'entreprise par le crédit d'un compte de trésorerie ou des
tiers ;
- Crédité pour solde à la clôture de l'exercice par le débit du compte 134.
2 - PERSONNEL ET COMPTES RATTACHES

Le compte 42 « Personnel » enregistre l'ensemble des opérations qui
interviennent entre l'entreprise et les personnes qui lui sont liées par un
contrat de travail. Par extension, les opérations qui concernent les
représentants du personnel ou les organismes similaires qui lui sont
rattachés. Le personnel de l'entreprise comprend :
- Le personnel de direction et d'encadrement, les employés, les ouvriers
et occasionnels ;
237
- Les représentants salariés ;
- Les associés et les dirigeants de sociétés qui exercent des fonctions
techniques ;
- Les membres de la famille de l'exploitant exerçant un emploi salarié ;
1- SUBDIVISION DU COMPTE
Le compte 42-Personnel est ainsi subdivisé :
421-Personnel, avances et acomptes (2)
4211-Personnel, avances ;
4212-Personnel, acomptes ;
4213-Frais d'avances et fournitures au personnel ;
422-Personnel, rémunérations dues ;
423-Personnel, oppositions, saisies - arrêts ;

4231-Personnel, oppositions ;
4232-Personnel, saisies -arrêts ;
4233-Personnel, avis à tiers détenteur ;
424-Personnel, œuvres sociales internes.

4241-Assistance médicale ;
4242-Allocations familiales ;
4245-Organismes sociaux rattachés à l'entreprise ;
4248-Autres œuvres sociales internes ;
425-Représentants du personnel.
4251-Délégués du personnel ;
4252-Syndicats et comités d'entreprises, d'établissement ;
4258-Autres représentants du personnel ;
426-Personnel, participation aux bénéfices ;
427-Personnel, dépôt ;
428-Personnel, charges à payer et produits à recevoir ;
4281-Dettes provisionnées pour congés à payer ;
4286-Autres charges à payer ;
4287-Produits à recevoir ;
N.B. A la clôture de l'exercice, il ne doit pas être effectué de compensation
entre les sommes dues au personnel, et les montants qui seraient
éventuellement dus par le personnel et qui n'aurait pas été retenu sur la dernière
paie de l'exercice.
(2) Les avances sur frais de voyage et représentation consenties aux
dirigeants sociaux ne sont pas interdites par la loi. Il convient,
néanmoins de vérifier si les frais de voyages et de déplacements sont
238
bien en rapport avec une activité liée à l'objet social, et si les avances
sont proportionnées aux dits frais.
2- COMPTABILISATION.
• Compte 421-Personnel-avances et acomptes est :

- Débité du montant des avances et acomptes versé au personnel par le
crédit d'un compte de trésorerie ou des tiers ;
- Crédité par le débit du compte 422-Rémunérations dues ;
• Compte 422-Personnel rémunérations dues est :
- Débité :
o Des avances et acomptes versés au personnel par le crédit d'une
subdivision du compte 421-Personnel, avances et acomptes :
o Des oppositions notifiées à l'entreprise, à l'encontre des membres de
son personnel par le crédit d'une subdivision du compte 423-Personnel,
oppositions, saisies -arrêts ;
o Des charges sociales incombant au personnel par le crédit d'une
subdivision du compte 43-Organismes sociaux ;
o Des règlements effectués au personnel par le débit d'un compte de
trésorerie (caisse ou banque).
- Crédité des rémunérations brutes à payer au personnel par le crédit
d'une subdivision du compte 66 « Charges de personnel » intéressé.
• Compte 423-Personnel, oppositions, saisies -arrêts est :

- Débité lors des versements de ces sommes aux tiers bénéficiaires de
l'opposition par le crédit d'un compte de trésorerie (caisse ou banque).
- Crédité des sommes faisant l'objet d'oppositions obtenues par des tiers
à l'encontre des membres du personnel de l'entreprise de la fraction de
salaire soumise à saisir par le crédit du compte 422-Personnel,
rémunérations dues :
• Compte 424-Personnel, œuvres sociales internes est :
- Débité des versements effectués à ses œuvres sociales par le crédit d'un
compte de trésorerie ;
- Crédité du montant des sommes mises à la disposition des œuvres
sociales (assistance médicale, allocations familiales) par le débit d'une
subdivision de compte 668-Autres charges sociales ;
• Compte 425-Représentant du personnel est :
- Débité des versements effectués à ces comités et autres par le crédit
d'un compte de trésorerie ;
- Crédité du montant des sommes mises à la disposition des délégués du
personnel, des syndicats et comités d'entreprises, d'établissements par
le débit d'une subdivision du compte 668-Autres charges sociales.
239
• Compte 427-Personnel, dépôts est :
- Débité du montant de remboursement des sommes confiées en dépôt à
l'entreprise par les membres de son personnel par le crédit d'un compte
de trésorerie ;
- Crédité du montant des sommes confiées en dépôt à l'entreprise par des
membres de son personnel par le débit d'un compte de trésorerie ;
• Compte 428-Personnel, charges à payer est :
- Débité au début de l'exercice suivant pour solde par le crédit des
comptes 6613 ou 6623 « Congés payés », des comptes 6612 ou 6622
« Primes et gratifications » ;
- Crédité à la fin de l'exercice des dettes potentielles relatives aux droits
acquis sur le personnel au titre : des congés payés par le débit des
comptes 6613 ou 6623 « Congés payés » ; des gratifications par le
débit des comptes 6612 ou 6622 « Primes et gratifications ».
N.B. Pour la comptabilisation de la paie, le comptable procède en deux temps :
- Il comptabilise d’abord la paie proprement dite du personnel ;
- Il comptabilise ensuite les charges sur salaire.
3 - ORGANISMES SOCIAUX
1- MAINTIEN DE SALAIRE
La loi fait obligation à l'employeur, de maintenir à ses salariés absents pour

accident ou maladie une partie de leur rémunération.
Le montant du salaire maintenu au personnel peut être versé en totalité par
l'employeur qui se fait alors rembourser les indemnités journalières par la
sécurité sociale.
Le compte 43-Organismes sociaux est ainsi subdivisé :
431-Sécurité sociale
4311-Prestations familiales ;
4312-Accidents de travail ;
4313-Caisse de retraite obligatoire ;
4314-Caisse de retraite facultative ;
4318-Autres cotisations sociales ;
432-Caisse de retraite complémentaire ;
433-Autres organismes sociaux ;

4331-Mutuelle ;
240
438-Organismes sociaux, charges à payer et produits à recevoir.
3- COMPTABILISATION
• Comptes 431, 432, 433-Organismes sociaux sont :

- Débités des règlements effectués à ces organismes par le crédit d'un
compte de trésorerie.
- Crédités respectivement du montant :
o Des sommes dues par l'entreprise à la sécurité sociale, aux caisses de
retraite complémentaire ainsi qu'aux autres organismes sociaux au titre
des cotisations patronales d'assurances sociales, d'allocations
familiales, d'accidents de travail, de retraite du personnel, mutuelle, pas
le débit des comptes de charges par nature concernés ;
o Des sommes à régler aux organismes susvisés pour le compte du
personnel par le débit du compte 422-Personnel, rémunérations dues.
• Compte 4381-Charges sociales sur gratifications à payer est :

comptes 6621 ou 6622 « Primes et gratifications ».
- Crédité à la fin de l'exercice des dettes potentielles relatives aux
charges sociales et sur gratifications à payer par le débit du
compte 6612 ou 6622-Primes et gratifications.
• Compte 4382-Charges sociales sur congés à payer est :

comptes 6613 ou 6623 « Congés à payer ».
charges sociales sur congés à payer par le débit du compte 6613 ou
6623 « Congés payés ».
• Compte 4387-Organismes sociaux, produits à recevoir est :
- Débité à la fin de l'exercice du montant des diverses prestations que
l'entreprise a ainsi avancé à ses salariés pour le compte de la sécurité
sociale et des autres organismes sociaux par le crédit d'une subdivision
du compte 661 ou 662.
- Crédité au début de l'exercice suivant pour solde par le débit d'une
subdivision des comptes 661 ou 662.
N.B. Le compte 4387 est utilisé dans le cas où l'entreprise a réglé à ses salariés,
tout ou partie de leur rémunération en cas de congé-maladie, d'accident ou de
maternité, à charge pour elle de récupérer les sommes dues par la sécurité
sociale à ces salariés.
241
4 - IMPOTS ET TAXES SUR LES SALAIRES PAYES PAR
L’ENTREPRISE
Plusieurs impôts frappent l’entreprise en raison de sa qualité d’employeur. On
peut citer :
- La taxe sur appointements et salaires ;
- La taxe d'apprentissage ;
- La taxe sur la formation continue ;
- Les contributions aux organismes d'emplois et de main-d'œuvre.
1- IMPOTS ET TAXES SUR LES SALARIES
a) La taxe sur appointements et salaires.

Sont soumis à la taxe sur appointements et salaires, les employeurs au titre des
traitements, salaires, indemnités, pension de retraite qu'ils versent au personnel.
Pour le calcul de la taxe, le taux est fixé par l'administration fiscale.
La base imposable est constituée par :
- Le montant brut des salaires, pensions et indemnités diverses,
allocations des gratifications, versé au cours de l'exercice ;
- La valeur des avantages en nature alloués au personnel et évalués
comme en matière d'impôt général sur le revenu, c'est-à-dire selon le
barème officiel ;
- Le montant des indemnités aux remboursements forfaitaires pour frais
d'emplois et des indemnités à caractère familial dans la mesure où elle
excède pour chaque employé les pourcentages au taux prévu par la loi.
La taxe sur appointements et salaires est versée spontanément par le
contribuable dans les 15 premiers jours de chaque mois, au titre des
rémunérations versées au cours du mois précédent.
b) La taxe d'apprentissage
Sont soumises à la taxe d'apprentissage :
- Toutes les personnes physiques soumises à l'impôt général sur le
revenu dans la catégorie des BIC et BNC ;
- Toutes les personnes morales soumises à l'impôt sur les sociétés ;
Le compte 442-Etat-autres impôts et taxes est ainsi subdivisé
4421- Impôt et taxes d’Etat
44212-Taxes patronales sur salaires
242
3- COMPTABILISATION
• Compte 44212 est :

- Débité des règlements effectués à l’Etat par le crédit d’un compte de
trésorerie
- Crédité du montant des taxes sur salaires dus à l’Etat par l’entreprise
par le débit des comptes :
- 6413 Taxes sur appointement et salaires
- 6414 Taxes d’apprentissage
- 6415 Formation professionnelle
- 6418 Autres Taxes (contribution aux organismes d’emplois et de main-
d’œuvre)
Aux comptes ci-dessus, il faut ajouter les comptes :

- 4472 impôts sur salaires
- 4486 Etat-charges à payer
- 426 Personnel-participation aux bénéfices
Compte 4472-Impôts sur salaires est :
- Débité des règlements effectués à l’Etat par le crédit d’un compte de
trésorerie.
- Crédité du montant de l’impôt sur les revenues des personnes
physiques (IRPP) retenue à la source par l’entreprise aux salariés par le
débit du compte 422-Personnel-rénumérations dues.
• Compte 4486-État, charges à payer est :

- Débité au début de l'exercice suivant, pour solde par le crédit d'un
compte 6413 ou 6414.
charges fiscales sur gratifications à payer, congés à payer par le débit
d'un compte 6413-Taxes sur appointements et salaires, 6414-Taxes
d'apprentissage.
• Compte 426-Personnel-participation aux bénéfices.

La loi peut prévoir une fraction de bénéfice sera affectée aux salariés au titre de
participation aux fruits de l'expansion de l'entreprise.
La nature et les modalités de gestion des droits reconnus aux salariés doivent
être fixées par voie d'accord entre l'entreprise et le personnel. Après clôture des
comptes de l'exercice, les entreprises soumises au régime de la participation
sont tenues de constituer une réserve.
243
1- PRINCIPE
La participation est un élément de détermination du résultat de l'exercice au
titre duquel les salariés ont effectivement travaillé ; il convient, en conséquence,
de constater la participation à la clôture de l'exercice au cours duquel le droit
des salariés est né. La dette en résultant est certaine quant à son existence et son
montant, et peut être calculée avec une précision suffisante ; elle sera donc
constatée sous forme de charges à payer.
2- COMPTABILISATION
• À la clôture de l'exercice N au titre duquel les droits des salariés sont
nés, la participation est enregistrée au débit du compte 87-Participation
des travailleurs par le crédit du compte 4286-Personnel, autres charges
à payer.
• À l'ouverture de l'exercice N+1, après approbation de la participation
par l'assemblée générale des actionnaires, la dette est constatée au
crédit du compte 426-Personnel, participation aux bénéfices, soit par le
débit du compte :
- 4286-Personnel, autres charges à payer ;

- 87-Participation des travailleurs lorsqu'il a été procédé à la contre
passation de la dette provisionnée au titre de l'exercice précédent.
Lors de l'utilisation des fonds, selon la nature des emplois le compte 426-
Personnel, participation aux bénéfices est débitée par le crédit des comptes
suivants :
- Attribution d'actions de l'entreprise par incorporation de réserves au
capital : compte 101-Capital social et 1051-Primes d'émission ;
- Création d'un fonds dans l'entreprise compte 1686-Participation des
travailleurs aux bénéfices
EXEMPLE :
À la clôture de l'exercice 2012 au titre duquel les droits de travailleurs sont nés,
une dette provisionnée de 5 millions pour participation des salariés aux
bénéfices de l'entreprise a été constituée.
871 31/12/2012 5 000 000

4286 Participation légale aux bénéfices 5 000 000
Personnel-autres charges à payer
Dette provisionnée pour participation des salariés
aux bénéfices de l'entreprise
244
Hypothèse 1. Distribution d'actions aux salariés.
10/05/2013. Après approbation de la participation par l'assemblée générale, la

société Mackaya procède à l'augmentation de capital suivi d'une distribution
d'actions aux salariés. La valeur mathématique de l'action de la société
Mackaya est estimée à 15 000 F et la valeur nominale à 10 000 F. La société
Mackaya devra émettre 333 actions au profit des salariés soit 5 000 000/15 000
= 333.
10/05/2013
4286 Personnel-autres charges à payer 5 000 000
426 Personnel, participation aux bénéfices 5 000 000
Pour solde du compte débité
D°
426 Personnel, participation aux bénéfices 5 000 000
(333 × 10 000)
1051 Prime d'émission 1 670 000
Hypothèse 2. Création d'un fonds dans l’entreprise.
10/05/2013. L'entreprise décide de créer un fonds de participation dans

l'entreprise.
10/05/2013
4286 Personnel-autres charges à payer 5 000 000
426 Personnel-participation aux bénéfices 5 000 000
D°
426 Personnel-participation aux bénéfices 5 000 000
1686 Participation des travailleurs aux 5 000 000
bénéfices
5 - LIVRES ET DOCUMENTS OBLIGATOIRES
1- LIVRE DE PAIE
Livre coté et paraphé par les autorités compétentes dans chaque Etat, dont la loi
impose la tenue à tout commerçant. Il est destiné à enregistrer, sans blanc ni
altération, dans un ordre chronologique des opérations effectuées par
l'entreprise tout au long de l'exercice.
245
2- BULLETIN DE SALAIRE
Tout employeur doit, lors de chaque paye, délivrer aux salariés un bulletin de
salaire justifiant le calcul de la somme versée.
D'une part, le bulletin de salaire est une des pièces que le salarié doit fournir
pour obtenir les prestations de la sécurité sociale auxquelles il a droit.
D'autre part, pour des raisons de vérification fiscale, l'entreprise doit tenir un
compte individuel pour chaque salarié, sur laquelle figure le détail des bulletins
de salaire.
3- LA CENTRALISATION
Les opérations comptables afférentes aux salaires sont centralisées selon leur
nature :
- Dans le journal auxiliaire de paie : opérations dont le détail figure dans
les différents bulletins de salaire et livre de paye ;
- Dans le journal auxiliaire de charges patronales, sur les salaires :
opération ne concernant que l'entreprise (l'employeur).
6 - OBLIGATIONS DES ENTREPRISES

Au début de chaque année, les entreprises sont tenues de fournir à
l'administration la déclaration des traitements et salaires (DAS) payés au cours
de l'année précédente ; cette déclaration doit en principe être établie en trois
exemplaires, sur les imprimés fournis par les organismes de la sécurité sociale.
Un exemplaire adressé à l'administration fiscale, le deuxième exemplaire
adressé à la caisse de sécurité sociale et le troisième exemplaire est conservé
par l'employeur.
La déclaration annuelle des salaires sert notamment au contrôle :
- Des revenus déclarés par les bénéficiaires (salariés) ;
- Des taxes et participations dues par l'entreprise sur les salaires versés ;
- Des cotisations versées à la sécurité sociale.
N.B. En cas de non-respect de déclaration des traitements et salaires à la date
fixée par l'administration, ces charges de personnel sont réintégrées dans le
résultat fiscal par voie extra-comptable.
Annexe 1. CHARGES PATRONALES. (1)

Congo Brazzaville Cameroun Tchad
• Fiscales • Fiscales • Fiscales
- ONEMO =0,5% CFC = 1,5% - Taxe forfaitaire = 7,5%
- Taxe d’apprentissage = FNE = 1% - Taxe d’apprentissage =
1% 1,5%
- Taxe forfaitaire = 5%
- SOPROGI = 2%
246
• Sociales • Sociales • Sociales
- Vieillesse = 8% - Vieillesse = 4,2% - Sociales = 12,25%
- Allocation familiale = - Allocation familiale =
10% Accident = 2,25% 7,0%
- Accident
oRisque faible = 1,75%
oRisque moyen = 2,5%
oRisque élevé = 5,0%
Annexe 2. RETENUES SALARIALES.(1)

Congo Brazzaville Cameroun Tchad
• Fiscales • Fiscales • Fiscales
IRPP (voir barème) IRPP (voir barème) IRPP (voir barème)
Centimes communaux = 1%
IRPP
CFC 1%
Taxe communale (voir barème)
Redevance audiovisuelle (voir
barème)
• Sociales • Sociales • Sociales
CNSS (Vieillesse) = CNPS (vieillesse) = 2,8% CNPS (vieillesse) =
4% 2%
(1)
Voir taux en vigueur dans votre pays
EXEMPLE :
La société Tchiloumbou qui arrête ses exercices comptables au 31 décembre de
chaque année, vous soumet les informations ci-après :
Dans la balance des comptes établis au 30/11/N, on extrait les informations
suivantes :
423 Personnel, oppositions, saisies-arrêts 120 000
427 Personnel, dépôts-Mme Lubovin 100 000
4312 Sécurité sociale-accident de travail 75 000
4471 État, impôt général sur le revenu 20 000
44 212 Taxes patronales sur les salaires 45 000
247
L'entreprise Tchiloumbou emploie deux salariés. Mme Viviane Lubovin
gérante et Monsieur Mackaya Jean-Baptiste vendeur.
Les salaires de base du mois de décembre pour 176 heures par mois sont les
suivants :
- Viviane Lubovin : 125 000 F
- Mackaya Jean-Baptiste : 90 000 F
Au cours du mois de décembre, l'entreprise a effectué les opérations suivantes :
5/12. Paiement en espèces :

- Salaire du mois de novembre : 525 000 F
- Sécurité sociale-accident de travail : 75 000 F
- Impôt général sur les revenus du mois de novembre : 20 000 F
- Taxes patronales sur salaire du mois de novembre : 45 000 F
11/12. Chèque n°66 à l'ordre de Viviane : 100 000 F, remboursement des
sommes déposées à l'entreprise.
15/15. Règlement en espèces acompte sur salaire (quinzaine) Mackaya Jean-
Baptiste 50000 F.
20/12. Un prêt de 1 500 000 F remboursable 45 mensualités à compter du
31/12/N est accordé à Mackaya pour l'achat d'une maison. (Chèque n°102)
21/12. Reçu facture n°12 de l'agence de voyage ‘ciel’, 35 000 F pour l'achat
d'un billet d'avion pour le compte de Viviane Lubovin remboursable au
31/12/N.
22/12. Mackaya Jean-Baptiste confie en dépôt à l'entreprise une somme de
142 000 (espèces).
24/12. Reçu facture n°5 du fournisseur François pour l'achat des jouets de
Noël : 135 000 F.
28/12. Chèque n°22 de 100 000 à l'hôpital de Louandjili concernant les soins
médicaux de M. Mackaya à la charge de l'entreprise.
29/12. Reçu facture n°17 Pharmacie du marché 25 000 F, achat médicaments
pour le compte de Mme Viviane Lubovin. L'entreprise supporte 70% et 30 % à
la charge du salarié (montant à déduire sur son salaire du mois de décembre).
31/12. Le salaire de Mme Viviane du mois de décembre, est frappé d’une
opposition de 75 000 F à verser au tribunal.
Autres informations :
• M. Mackaya bénéficie :
- D’une prime d'assiduité : 10 000 F ;
- D’une indemnité de logement non imposable : 45 000 F ;
- D’une prime de transport non imposable : 20 000 F ;
- De 7 heures supplémentaires payées à 7 600 F ;
• Mme Lubovin bénéficie :
- D’une prime de responsabilité : 25 000 F
248
- D’une indemnité de transport non imposable : 50 000 F
- Congés payés : 130 000 F
Au cours de l’exercice N, la société Tchiloumbou a pris en charge les loyers de
Mme Viviane Lubovin et paie à ce titre au bailleur Kom 15 000 F chaque fin
du mois
• Au 31/12/N, date de clôture de l'exercice, les dettes à venir se

rapportant à l'exercice N, se résument ainsi :
- Droits acquis par M. Mackaya au titre de congés 105 000 F ;
- Gratification à payer 125 000 F ;
- Dettes potentielles relatives aux charges sociales et fiscales sur congés
à payer et gratifications à payer (montant à déterminer).
1- Tableau récapitulatif des cotisations sociales sur salaires.
Nature des cotisations Base de Taux (1)

calcul
Sécurité sociale Employeurs Salariés
Assurance vieillesse (salaires plafonnés 8% 4%
à 1 200 000)
Accidents du travail (salaires plafonnés 2,25%
à 600 000)
Allocation familiale 10%
Autres charges sociales Salaire
total
Investissement dans la construction 2%
(salaires plafonnés 600 000)
Office national de l'emploi et de la main 0,5%
d'œuvre (salaires déplafonnés)
2- Tableau récapitulatif des impôts et taxes sur salaires.
Nature des impôts et taxes Base de calcul Taux (1)

(1) Employeurs Salariés
Taxes sur appointements et salaires (ou taxe
forfaitaire sur les salaires)
Montant total des rémunérations élevées ou égales à 5%
125 000 F
Fraction mensuelle de rémunération supérieure à 4%
125 000
Taxes d'apprentissage Montant 1%
global des
salaires
249
Impôt sur le revenu des personnes phy siques (IRPP)
Montant global des retenues 21 000 (2)
(1) Se rapprocher auprès de la direction générale de la sécurité sociale et

des impôts pour obtenir les taux de base de calcul en vigueur dans
votre pays.
(2) IRPP : Viviane 20 000 ; Mackaya 1 000
L’intégralité des salaires est payée en espèces, le 31/12/N. Les cotisations
sociales et les taxes sur les salaires sont payées par chèque le 31/12/N.
1- PRESENTATION DES BULLETINS DES SALAIRES DES DEUX

SALAIRES
Bulletin de salaire du 1er au 31/12/N

Nom et prénom : Viviane Lubovin
Emploi : gérante EMPLOYEUR
n° de sécurité sociale : 067 Nom : Entreprise Tchiloumbou
adresse : BP 10 Pointe-Noire
N° de sécurité sociale : 4424
Salaire de base (176 heures) 125 000
Prime de responsabilité 25 000
Congés payés 130 000
Salaire brut 280 000
Cotisations :
- Assurance vieillesse 4% × 280 000 11 200
- Impôt général sur le revenu (IR PP) 20 000
- Total des cotisations 31 200
- Salaire net 248 800
Indemnité :
- Transport 50 000
À déduire
- Opposition 75 000
- Avances pharmacie : 25 000 × 30% 7 500
- Avance billet d’avion 35 000
Net à payer (3) 181 300
(3) 280 000 31 200 50 000 117 500 = 181 300.

Bulletin de salaire du 1er au 31/12/N
Nom et prénom : Mackaya Jean-Baptiste
Emploi : vendeur Employeur
N° de sécurité sociale : 6680 Nom : Entreprise Tchiloumbou
250
N° de sécurité sociale : 4 260
Salaire de base (176 heures) 90 000
Heures supplémentaires 7 600
Prime d'assiduité 10 000
Salaire brut 107 600
Cotisation :
• Assurance vieillesse 4 % de 107 600 4 304
• IR PP 1 000
Total des cotisations 5 304
Salaire net 102 296
Indemnité :
• Logement 45 000
• Transport 20 000
À déduire :
• Acompte (quinzaine) 50 000
• Prêt (1 500 000/45) 33 330
Net à payer (4) 83 966
(4) 107 600 – 5 304 65 000 83 330 = 83 966.

2- LA CENTRALISATION DE LA PAIE DE DECEMBRE N.
Cette centralisation regroupe les éléments de calcul relatifs à la paie
Mme Viviane et M. Mackaya figurant sur les deux bulletins de salaire de
décembre N.
Salaire de base 215 000

Heures supplémentaires 7 600
Prime de responsabilité 25 000
Prime assiduité 10 000
Congés payés 130 000
Salaires bruts 387 600
Sécurité sociale : Base Taux Montant
Assurance vieillesse (part salariale) 387 600 4% 15 504
Direction générale des impôts
• Impôt général sur le revenu (5) 272 096 21 000
Total des cotisations 36 504
Indemnités :
• Transport 70 000
• Logement 45 000
Total des indemnités 115 000
A déduire :
251
• Opposition 75 000
• Avance (7 500 35 000) 42 500
• Acompte (quinzaine) 50 000
• Prêt 33 330
Total des déductions 200 830
Salaire net à payer 265 266
(5) Salaire brut-retenu assurance vieillesse

280 000 11 200 = 168 800
107 600 – 4 304 = 103 296
272 096
3- CALCUL DES CHARGES PATRONALES
Nature des charges Base Taux Montant
Sécurité sociale
• Assurance vieillesse 387 600 8% 31 008
• Accidents de travail 387 600 2,25% 8 721
• Allocation familiale 386 600 10% 38 660
charges fiscales
• SOPROGI (investissements dans la 386 600 2% 7 732
construction)
• ONEMEO (Office national de 386 600 0,5% 1 933
l'emploi et de la main d’œuvre)
• Taxes d’apprentissage 386 600 1% 3 866
• Taxes sur salaires
- Montant total des rémunérations 232 600 5% 11 630
inférieures à 125 000 (125 000
107 600)
- Fraction mensuelle des
rémunérations supérieures à
125 000 155 000 4% 6200
(280 000 125 000)
Total des charges patronales 109 750
4- ENREGISTREMENT DES OPÉRATIONS

1) Journal auxiliaire de paye.
31/12/N
6612 Primes et gratifications 25 000
6613 Congés payés 130 000
422 Rémunérations dues -Viviane Lubovin 280 000
252
d°
422 Rémunérations dues-Viviane Lubovin 31 200
4313 Sécurité sociale caisse de retraite obligatoire 11 200
État-impôt général sur le revenu
4471 d° 20 000
Transport administratif
6183 Rémunérations dues -Viviane Lubovin 50 000
422 50 000
D°
4321 Personnel, oppositions 75 000
4211 Personnel, avance-Viviane Lubovin 42 500
(7 500 35 000)
Journal auxiliaire de paye, mois de décembre N
(salaire Viviane)
D°
6618 Heures supplémentaires 7 600
422 Rémunérations dues- Mackaya 107 600
D°
422 Rémunérations dues-Mackaya 5 304
4313 Sécurité sociale caisse de retraite obligatoire 4 304
4471 État-impôt général sur le revenu 1 000
D°
6631 Indemnités de logement 45 000
6183 Transports administratifs 20 000
D°
4212 Personnel, acomptes 50 000
2721 Prêts immobiliers 33 330
Journal auxiliaire de paye, mois de décembre N
(salaire Mackaya Jean-Baptiste
253
2) Journal auxiliaire des charges patronales sur salaires.
31/12/N
6641 Charges sociales sur rémunérations du personnel 78 389
national
4313 Caisse de retraite obligatoire 31 008
4312 Accidents de travail 8 721
4311 Prestations familiales 38 660
Journal auxiliaire des charges patronales (mois de
décembre N)
D°
6413 Taxes sur appointements et salaires 27 495
(7 732 + 1 933 11 630 + 6 200)
6414 Taxes d'apprentissage 3 866
44 212 Taxes patronales sur salaires 31 361
Journal auxiliaire des charges patronales (mois de
décembre N)
3) Journal d'opérations diverses.

5/12/N
422 Personnel-rémunérations dues 525 000
4312 Sécurité sociale, accidents de travail 75 000
571 Caisse 665 000
Règlements effectués en espèces
11/12/N
422 Personnel, dépôts 100 000
521 Banques 100 000
Chèque n°66, remboursement dépôt
Mme Viviane
15/12/N
4121 Personnel-acomptes 50 000
571 Caisse 50 000
Règlement quinzaine M. Mackaya
20/12/N
2721 Prêts immobiliers 1 500 000
521 Banques 1 500 000
Chèque n°102, prêt accordé à M. Mackaya
Achat d'une maison
254
21/12/N
4211 Personnel, avances 35 000
4011 Fournisseur ‘Ciel’ 35 000
Facture n°12, billet d'avion pour le compte
de Mme Viviane
22/12/N
571 Caisse 142 000
427 Personnel, dépôts 142 000
Dépôt M. Mackaya
24/12/N
6683 Versements aux autres œuvres sociales 135 000
4011 Fournisseur François 135 000
Achat jouets de Noël
28/12/N
6684 Médecine de travail et pharmacie 100 000
521 Banque 100 000
Chèque n°22, soins médicaux M. Mackaya
29/12/N
6684 Médecine de travail et pharmacie 17 500
(25 000 × 70%)
4211 Personnel-avance 7 500
(Mme Viviane : 25 000 × 30%)
4011 Fournisseur-pharmacie du marché 25 000
Facture n°17
31/12/N
422 Rémunérations dues- Mackaya Jean-Baptiste 83 966
571 Caisse 265 266
Règlement des salaires
31/12/N
4313 Caisse de retraite obligatoire 46 512
(15 504 31 008)
4312 Accidents de travail 8 721
4311 Prestations familiales 38 660
521 Banques 93 893
Règlement cotisations sociales mois de
décembre N
D°
44 212 État-taxes patronales sur salaires 31 361
521 Banques 52 361
255
Règlement taxes sur appointements et taxes
d'apprentissage
ÉCRITURE DE RÉGULARISATION AU 31/12/N.

1- Avantages en nature
.
31/12/N
6617 Avantages en nature 1 800 000
781 Transferts des charges d'exploitation 1 800 000
(loyer sur 12 mois : 150 000 × 12)
2- Droits acquis et gratifications

31/12/N
6613 Congés payés 105 000
4281 Personnel, dettes provisionnées pour congés à 105 000
payer
Droits acquis par M. MacKaya au titre de congés
à payer
D°
4286 Autres charges à payer-gratifications 125 000
Dettes provisionnées pour gratifications à payer
1) Calcul des charges sociales sur congés à payer :

- Assurance vieillesse part patronale : 105 000 × 8% = 8 400
- Accident de travail : 105 000 × 2,25% =. 2362
- Allocations familiales 105 000 × 10% = 10 500
- Total des charges sociales sur congés à payer 21 262
2) Calcul des charges fiscales sur congés à payer :
- ONEMO : 105 000 × 0,5% = 525

- Taxes d'apprentissage : 105 000 × 1% = 1 050
- Taxe forfaitaire : 105 000 × 5% = 5 250
- SOPROGI : 105 000 × 2% = 2 100
- Total des charges fiscales sur congés à payer 8 925
256
3) Calcul des charges fiscales sur gratifications à payer.
- Assurance vieillesse, part patronale : 125 000 × 8% = 10 000
- Accident de travail : 125 000 × 2,25% = 2 813
- Allocations familiales : 125 000 × 10% = 12 500
- Total des charges sociales sur gratifications à payer 25 313
4) Calcul des charges sociales sur gratifications à payer

- ONEMO : 125 000 × 0,5% = 625
- Taxe d'apprentissage : 125 000 × 1% = 1 250
- Taxe forfaitaire 125 000 × 5% = 6 250
- SOPROGI : 125 000 × 2% = 2 500
- Total des charges fiscales sur gratifications à payer 10 625
31/12/N
6641 Charges sociales sur rémunérations du personnel 46 575
national
4 382 Charges sociales sur congés à payer 21 262
4 381 Charges sociales sur gratifications à payer 25 313
Charges provisionnées
D°
(525 + 5 250 + 2 100 + 625 + 6 250 + 2 500)
6414 Taxes d’apprentissage 2 300
(1 050 + 1 250)
4486 Charges à payer 19 550
257
CHAPITRE 16 :
LES OPERATIONS SUR TITRES
1 - PRINCIPE
La relation de financement consiste, de manière générale, à un apport de
ressources, effectué par un apporteur des fonds, en faveur d’un autre
bénéficiaire des fonds.
L’apporteur des fonds fait alors un apport de ressources (par exemple, en

monnaie) et reçoit en contrepartie, un document qui reconnaît son apport. Si cet
apport s'effectue à la suite d’une augmentation de capital effectué par
l'entreprise qui reçoit les fonds, l'apporteur des fonds reçoit un titre appelé
action ou part sociale, représentant une fraction des droits de propriété sur
l'entreprise émettrice. Il obtient le droit de participer à la gestion de cette
entreprise ainsi qu'un droit au partage des bénéfices et de patrimoine en cas de
dissolution.
Si l'apport de fonds s’effectue à l'occasion d'un emprunt, le document reçu par

le prêteur comporte une promesse de remboursement et de rémunération
émanant du bénéficiaire. Il ouvre donc des droits futurs à l'apporteur des fonds,
en contrepartie de l'apport qu'il a consenti. En tant que document représentatif
d'un droit, il peut être qualifié de titre.
En revanche, le bénéficiaire des fonds reçoit des ressources qui vont lui
permettre de réaliser ses projets. En contrepartie, il prend des engagements de
remboursement et de rémunération et, éventuellement, consigner ces
engagements dans un document : il a donc émis un titre (de dette) en
contrepartie de l'apport reçu (schéma ci-après).
La relation de finance directe
Bénéficiaire des APPORT DE MONNAIE Apporteur des

fonds fonds
Remise d’un titre financier
représentant les droits de
l’apporteur des fonds et
l’engagement du bénéficiaire des
fonds.
259
Certaines opérations sur titres relèvent d'une gestion à court terme pour des
placements brefs d’excédents de trésorerie.
Les actions et les parts sociales sont rémunérées par un dividende qui
représente une part du bénéfice. Elles ne sont pas remboursées sauf dans le cas
de la dissolution de la société. Les titres de placement sont rémunérés par un
intérêt annuel et donnent droit au remboursement à un prix calculé et à une
échéance convenue.
2 - LA CLASSIFICATION DES TITRES INSCRITS EN

IMMOBILISATIONS FINANCIERES
Lorsque les actions ou parts sociales sont acquises dans le but d'être
conservées pendant un délai assez important, elles constituent des
immobilisations financières.
Selon le système comptable OHADA, les titres acquis par l'entreprise

peuvent recevoir deux affectations distinctes : compte 26 Titres de
participation, compte 274 Titres immobilisés.
II.1- TITRES DE PARTICIPATION (compte 26).
1- DEFINITION
Constituent des titres dont la possession durable est estimée utile à l'activité de
l'entreprise, parce qu'elle permet d’exercer une influence sur la société
émettrice des titres et d'en assurer le contrôle.
Sont considérés comme des titres de participation :
- Les titres représentant au moins 10 % du capital de la société émettrice.

- Les titres acquis en tout ou partie par offre publique d'achat (OPA) ou
par offre publique d'échéance(OPE).
2- LES ACTIONS
Les actions sont des titres représentant les droits d'un actionnaire dans le capital
d'une société par actions société anonyme (SA) notamment le droit de vote et
les droits patrimoniaux.
Les actions participent à la formation du capital social dont le montant est égal
au total de leurs valeurs nominales, qu'elles soient libérées ou non.
260
En cas de libération partielle, la part non libérée des titres constitue une dette
enregistrée au compte 4726-Versements restant à effectuer sur titres de
participation.
On distingue :
- Les actions d'apport :

Titres rémunérant des apports en nature effectués à la constitution
d'une société ou lors d'une augmentation de capital.
- Les actions en numéraire :

Titres dont le montant a été libéré en espèces ou par compensation de
créances, de comptes d'associés, ou par incorporation de réserves ou de
primes au capital.
- Les actions gratuites :
Actions attribuées aux actionnaires à la suite d'une incorporation de
réserves, de bénéfices.
- Les actions de jouissance :
Titres représentant des actions complètement amorties. Les actions de
jouissance perdent le droit au premier dividende et celui du
remboursement du nominal après dissolution ou liquidation. Elles
conservent le droit au super dividende.
- Les dividendes à dividendes prioritaires (ADP).
Titres garantissant des privilèges dans l'octroi des dividendes (part
supérieure) en contrepartie duquel leurs titulaires renoncent au droit de
vote.
3- LES PARTS SOCIALES
Les parts sociales sont des titres représentant les droits d'un associé dans une
société de personnes ou dans une société à responsabilité limitée (SARL),
notamment le droit de vote et patrimoniaux.
Les parts sociales concourent à la formation du capital social, dont le montant

est égal au total de leurs valeurs nominales entièrement libérées.
II.2 TITRES IMMOBILISES (compte 274)
1- DEFINITION
Les titres immobilisés sont des titres conférant un droit de propriété donné en
nantissement ou faisant l'objet d'un blocage temporaire supérieur à un an.
261
Titres, autres que les titres de participation, que l'entreprise a l'intention de
conserver durablement, ou qu’elle n'a pas la possibilité de vendre à bref délais.
Ils sont représentatifs de part de capital ou de placement à long terme.
En cas de libération partielle, la part non libérée des titres constitue une dette
inscrite au compte 4727-Versements restant à effectuer sur titres immobilisés.
On distingue :
a) Les titres immobilisés de l'activité de portefeuille(TIAP) compte

2741
L'activité du portefeuille d'une entreprise consiste à investir tout ou partie de ses

actifs dans un portefeuille de titres pour en retirer, à plus ou moins longue
échéance, une rentabilité satisfaisante, sans intervention dans la gestion des
entreprises dont les titres sont détenus.
Les TIAP sauraient être confondus avec des titres de placement (trésorerie), ni
avec la participation (qui permettent d'exercer une influence sur la société
émettrice des titres).
Les TIAP consistent principalement en parts sociales et en actions, mais aussi

en obligations transformables en actions (remboursables, convertibles ou
échangeables en actions).
b) Les titres participatifs (compte 2742)
Les titres participatifs sont émis généralement pas les sociétés publiques,
parapubliques et les sociétés coopératives. Ces titres représentent, pour
l'entreprise qui les détient, des créances de dernier rang.
Les titres participatifs ne donnent ni le droit de vote, ni le droit de réserve et au

boni de liquidation. Ils sont rémunérés par un droit fixe, plus une partie variable
considérée comme la participation des titulaires au bénéfice de l'entreprise.
c) Les certificats d'investissement (compte 2743)
Ce sont des actions pour lesquelles le porteur n'a pas le droit de vote, mais que
des droits pécuniaires (sur le boni de liquidation, les réserves, les dividendes).
d) Les parts du fonds commun de placement (compte 274)
Ce sont des propriétés de valeurs mobilières gérées par les banques.
262
3 - EVALUATION DES TITRES DE PARTICIPATION ET
IMMOBILISES
1- COÛT D’ACQUISITION DES TITRES

Les titres de participation et les titres immobilisés sont inscrits en comptabilité
à leur date d'entrée dans le patrimoine de l'entreprise, pour le prix pour lequel
ils ont été acquis ou pour leur valeur déterminée par les termes du contrat.
Le coût d'acquisition des titres est constitué :
- Du prix d'achat de titres.

- Des frais de souscription au banquier.
- La prime d'émission.
- Et sur option, des droits de mutation, commissions et frais d'actes liés
à l'acquisition.
• Valeur nominale
Valeur inscrite sur un titre mobilier. La valeur nominale des actions ou parts
sociales correspond à la valeur d’émission lors de la constitution d’une société
lors de l’augmentation du capital.
• Prime d’émission
Excédent du prix d’émission sur la valeur nominale des actions ou parts

sociales attribuées à l’apporteur. Lors de la souscription des titres, la prime
d’émission est totalement réglée alors que la valeur nominale peut être réglée
partiellement.
EXEMPLE :
8/03. Acheté 2000 actions (titres de participation) de la société Ali de nominal

2 500 F. La prime d'émission est de 1500 F par action. À la même date libérée
4/4 et règle de frais de souscription à la banque 750 000 F. Honoraire 150 000
HT (TVA 18 %).
Calcul du coût d'acquisition :
- 2000 actions× 25 00 F 5 000 000

- Prime d'émission : 2000× 1 500 3 000 000
- Frais de souscription 750 000
- Honoraires (HT) (1) TVA 18 % 150 000
- Coût d'acquisition 8900 000
263
8/03
26 Titres de participation 8900 000
autres charges
(150 000 × 18%)
521 Banques 8927 000
Acquisition 200 actions de la société Ali
(1) Les frais des titres de participation sont incorporés au coût

d’acquisition des titres.
22/03. Achat par chèque bancaire 100 obligations converties en actions 5,25 %
N+3 pour un montant, de 4 750 000 F. Ces obligations devraient être
conservées jusqu’à leur remboursement.
Ces obligations sont destinées à être conservées pendant plus d’un an et

relèvent d’une activité de gestion de portefeuille. Elles doivent être enregistrées
au débit du compte 274- Titres immobilisés de l’activité du portefeuille (TIAP).
Ou du compte 2748 Autres titres immobilisés.
22/03
2741 Titres immobilisés de l’activité du 4 750 000
portefeuille
521 Banques 4 750 000
Acquisition 100 obligations convertibles en
actions
1) Frais d’acquisition des titres
Les frais d’acquisition des titres : les droits de mutation, honoraires ou

commissions, courtages et frais d’actes relatifs à l’acquisition des titres peuvent,
au choix, être enregistrés en charges ou incorporés au coût d’entrée des titres.
EXEMPLE :
28/03. La société anonyme Maxime acquiert par chèque bancaire, 55 % des

actions de la société Aliou, au prix de 7 240 000 F. les frais d’acquisition des
titres de participation s’élèvent :
- Honoraires 500 000 F HT (TVA 18%) ;

- Commissions 250 000 F HT (TVA 18%) ;
- Droits de mutation 24 000
264
Hypothèse 1. Les frais d’acquisition des titres sont incorporés à leur coût
d’acquisition.
28/03
26 Titres de participation 8 014 000
(7 240 000 500 000 24 000 250 000)
521 Banques 8 149 000
Acquisition 55% des actions ALIOU
Hypothèse 2. Les frais d’acquisition sont comptabilisés en charge.
28/03
6324 Honoraires 500 000
autres charges
6461 Droits de mutation 24 000
521 Banques 8 149 000
Acquisition 55% des actions ALIOU
2) Titres non entièrement libérés
Lorsque les sociétés prennent des actions ou des parts à des créations ou des
augmentations du capital social en numéraires, elles ne sont pas toujours tenues
de libérer la totalité de leurs apports. Le versement d’une fraction de ces
apports peut être appelé ultérieurement. Le compte de titre concerné est débité
du coût d'acquisition total par le crédit des comptes suivants :
- 521-Banques pour la fraction du prix réglé immédiatement,

- 467-Actionnaires, restant dû sur le capital appelé : pour la fraction du
prix appelé, mais non encore versé ou 483-Dettes sur acquisition de
titres de placement.
- Pour la fraction du prix d'acquisition non encore appelée, on crédite les
comptes suivants :
• 4726-Versement restant à effectuer sur titres de participation ;
• 4727-Versement restant à effectuer sur titres immobilisés ;
• 4728-Versement restant à effectuer sur titres de placement.
265
EXEMPLE :
29 mars. L'entreprise TOP services émet 5000 nouvelles actions au prix de
13 000 F en augmentation de son capital. Ces actions ont une valeur nominale
de 10 000 F. La moitié du nominal et la prime d'émission de 3000 F doivent
être libérées immédiatement. La seconde moitié du nominal sera appelée
ultérieurement. La société Agri Congo, actionnaire majoritaire de l'entreprise
TOP services acquiert 1800 de ses actions. (Ces titres sont considérés comme
des titres de participation).
Montant des titres à libérer :
- La moitié du nominal 10 000/2 = 5 000

- Prime d'émission 3000
8000
Montant des titres à libérer par la banque :
1800 actions × 8000 = 14 400 000
Versements restant à effectuer :
1800 actions × 5 000 = 9 000 000
23 400 000
29/03
4726 Versements restants à effectuer sur titres 9 000 000
de participation
521 Banques 14 400 000
Acquisition de 1800 actions entreprise TOP
services
30 mars. La société anonyme LOUEY’S, acquiert 2500 actions de nominal

10 000 F au prix de 11 800 F l’action. La prime d'émission est de 1800 F par
action. Le 31 mars, libère le ¼ et règle 820 000 F de frais de souscription. Le
02 mai libère le 2ème quart de souscription du 30 mars (Il s'agit de titres
immobilisés de l’activité du portefeuille).
Calcul du coût d'acquisition des titres :
- 2500 actions × 10 000 25 000 000

- Prime d'émission : 2500 actions × 1800 4 500 000
- Frais de souscription 820 000
30 320 000
- Montant libéré (10 000 × ¼ + 1800) × 2500 820 000 =11 570 000
- Montant restant à libérer : (10 000 × 3/4 × 2500) = 18 750 000
30 320 000
266
30 mars
2741 Titres immobilisés de l'activité du 30 320 000
portefeuille (TIAP)
521 Banques 11 570 000
4727 Versements restant à effectuer sur 18 750 000
titres immobilisés non libérés
Acquisition 2 500 actions
2 mai
4727 Versements restant à effectuer sur titres 6 250 000
immobilisés non libérés
(10 000 × 1/4 × 2500)
521 Banques 6 250 000
Libération 2/4
3) Titres en devises
La conversion en francs CFA de la valeur des titres libellés en monnaies

étrangères et côtés seulement à l'étranger est faite au cours du change à la date
de chaque opération les concernant.
Au moment du règlement de l'achat de titres, le taux de conversion en monnaie

nationale peut être différent du taux existant le jour de l'opération. Dans ce cas,
la différence entre le prix réglé et la dette comptabilisée au moment de l'achat
des titres constitue un gain de change (compte 776) ou une perte de change
(compte 676).
4) À la clôture de l'exercice
Il est procédé à une estimation de la valeur d'inventaire des titres de

participation et immobilisés :
- Les titres non cotés sont estimés à la valeur probable des négociations
(valeur actuelle) qui s'apprécient en fonction du marché et de l'utilité
du bien pour l'entreprise.
- Les titres cotés sont évalués au cours du dernier mois.
5) Cession des titres de participation et immobilisés
Dans le contexte de la baisse du cours des titres sur les diverses places
financières du monde, de nombreuses sociétés sont amenées à aménager la
composition de leur portefeuille titres avant la clôture de leur exercice.
267
Nous rappelons les principales règles qui régissent la comptabilisation de leur
cession en cours d'exercice.
a) Principe
Le procédé de comptabilisation des cessions d'éléments d'actifs s'applique, aux

titres de participation et immobilisés (comptes 26, 274) comme aux autres
immobilisations.
Par contre, il n’est utilisé en ce qui concerne les cessions de titres de placement
enregistré au compte50 ; pour ces valeurs, le suivi des deux flux de cession
(flux sortant, valeur comptable, et flux entrant, prix de cession) ne présente pas
le même intérêt, que pour les actifs immobilisés, et l'on se contente de faire
apparaître, dans le calcul du résultat, le produit net ou la charge nette, résultat
de la cession.
b) Traitement comptable
La cession des titres immobilisés ou de participation est une opération hors

activité ordinaire (HAO) à inscrire aux comptes des autres charges et des autres
produits (classe 8). La cession de titres de placement est une opération
financière à enregistrer aux comptes 677 Pertes sur cessions de titres de
placement et 774 Revenus de titres de placement.
La plus ou moins-value résultant de la cession de titres immobilisés et titres de

participation intervient dans la formation du résultat hors activité ordinaire
(R.H.A.O) compte 138, tandis que la plus ou moins-value résultant de la cession
des titres de placement apparaît aux résultats financiers (R.F.) compte 136.
Le schéma de comptabilisation de titres immobilisés ou de participation est le

suivant :
- Le montant de la vente nette est enregistré au débit d'un compte de

trésorerie ou du compte 485-Créances sur cessions d'immobilisations
H.A.O. Par le crédit du compte 826 Produits des cessions
d’immobilisations financières ;
- En contrepartie, le compte 26 ou 274 est crédité de la valeur des titres
cédés par le débit du compte 816-Valeurs comptables des cessions
d'immobilisations financières. Cette valeur comptable ne tient
nullement compte des provisions pour dépréciation constituée : c'est
donc la valeur brute qui est retenue ici.
N.B. La cession des titres n'est pas soumise à la TVA, mais aux droits
d'enregistrement.
268
c) Évaluation des titres cédés
Du point de vue comptable, lorsqu'une partie d'un ensemble de titres de même

nature est cédée, le choix est laissé entre une évaluation au prix d'achat pondéré
et une évaluation selon la méthode « premier entré, premier sorti » ou (FIFO).
EXEMPLE 1 :
La société NZINGA dont les exercices coïncident avec l'année civile avait en
portefeuille de titres immobilisés, au 1er janvier 2005, 6000 titres de même
nature d'une société SARLAKENDEGUE.
- 1 600 titres acquis en octobre 2001 au prix unitaire de 15 000 F ;

- 1 400 titres acquis en août 2002 au prix unitaire de 20 000 F ;
- 1 000 titres acquis en février 2003 au prix unitaire de 26 000 F ;
- 2 000 titres acquis en avril 2004 au prix unitaire de 30 000 F ;
Soit un total de 138 000 000 F pour 6 000 titres.
L’entreprise a cédé 2 000 titres en mai 2005, au prix unitaire de 32 000 F, puis
3 200 titres en décembre 2005 au prix unitaire de 24 000 F. Frais de cessions
1 250 000 (chèque).
À la clôture de l’exercice 2005, les titres sont évalués à 25 000 F.
1) EVALUATION DES TITRES CEDES
• Évaluation FIFO
La cession de mai 2005 est réputée porter d’une part, sur 1 600 titres acquis en
2001et, d’autre part, sur 400 titres des 1 400 titres acquis en 2002 ; la valeur
comptable des titres cédés est donc de :
(1 600 × 15 000 F) + (400 × 20 000 F) = 32 000 000.
Pour la cession de décembre 2005, la vente est réputée porter sur 1000 titres
acquis en 2002, puis sur les 1000 titres acquis en 2003 et enfin, sur 1200 des
2000 titres acquis en avril 2004 ; la valeur comptable des titres cédés est donc
de :
(1000 × 20 000 F) + (1000× 26 000 F) + (1200× 30 000 F)= 82 000 000 F.
269
À la clôture de l’exercice 2005, la valeur comptable des titres restants au bilan
est de :
138 000 000 32 000 000 82 000 000 = 24 000 000, soit 800 titres à 30 000 F
(titres acquis en avril 2004), valeur sur laquelle il conviendra de constituer une
provision pour dépréciation de (30 000 25 000) ×800 = 4 000 000 F.
• Évaluation au prix moyen pondéré
En mai 2005, la valeur comptable des titres cédés est de : 138 000 000 ×
2000/6000 = 46 000 000 F.
En décembre 2005, la valeur comptable des 3200 titres cédés est de :

138 000 000 × 3200/6000 = 73 600 000 F.
À la clôture de l'exercice 2005, la valeur comptable des 800 titres restant en

portefeuille est de : 138 000 000 46 000 000 73 600 000 = 18 400 000 F ; soit
800 titres au prix unitaire de 138 000 000 F/6000 = 23 000 F par titre.
Cette valeur d'inventaire étant inférieure à la valeur vénale des titres à la clôture
de l'exercice 2005 (25 000 F) il n'y a pas lieu de constituer de provision pour
dépréciation.
2) TRAITEMENT COMPTABLE. Dans le cas d'une évaluation FIFO
Si l'on reprend les données de l'exemple n°1, la cession de mai et décembre

2005 donnera lieu aux écritures suivantes :
- Cession des titres
Mai 2005
d'immobilisations en compte
(32 000 F × 2 000)
826 Produits des cessions 64 000 000
d'immobilisations financières
Cession de 2000 titres
D°
(1600 ×15 000 F) + (400×20 000 F)
274 Titres immobilisés Sortie des 32 000 000
titres de l'actif du bilan
270
12/2005
d'immobilisations-en compte
(3200 × 24 000 F)
826 Produits des cessions 76 800 000
Cessions de 3 200 titres
D°
(1000 × 20 000 F) + (1000 × 26 000
F) + (1200 × 30 000 F)
274 Titres immobilisés 82 000 000
Sortie des titres de l'actif du bilan.
D°
6311 Frais sur titres 1 250 000
521 Banques 1 250 000
Frais de cessions de titres
- Constatation des dépréciations
La dépréciation des titres est la constatation que sa valeur actuelle est devenue
inférieure à sa valeur nette comptable.
Si la valeur actuelle du titre est inférieure à la valeur nette comptable, une

dépréciation doit être constatée. La valeur nette comptable d'un titre correspond
à la valeur brute diminuée des dépréciations cumulées.
La dépréciation des titres est une charge financière non décaissable,

comptabilisée au débit du compte 6972-Dotations pour dépréciations des
immobilisations financières par le crédit du compte :
- 296 Provisions pour dépréciation des titres de participation ou

- 2974 Provisions pour dépréciation des titres immobilisés.
²Les provisions antérieurement constituées seront reprises au crédit du

compte 7972 Reprises de provisions financières par le débit du compte 296
Provisions pour dépréciation des titres de participation ou 2974 Provisions pour
dépréciation des titres immobilisés.
271
31/12/2005
6972 Dotations pour dépréciation des 4 000 000
immobilisations financières
(30 000 F 25 000 F) × 800 titres.
2974 Provisions pour dépréciation des titres 4 000 000
immobilisés
- Contre passation de l'écriture du 31/12/2005 à l'ouverture de

l'exercice 2006.
1/01/2006
2974 Provisions pour dépréciation des titres 4 000 000
immobilisés
7972 Reprises de provisions pour 4 000 000
dépréciation des immobilisations
financières
Ajustement de la provision
4 - TITRES DE PLACEMENT
1) DEFINITION
Les titres de placement sont les titres acquis par l'entreprise en vue d'en retirer
un revenu direct ou de réaliser un gain à brève échéance, par opposition aux
titres de participation dont l'objet est de permettre d'exercer une certaine
influence dans la société émettrice des titres ou d'en assurer le contrôle. Il peut
s'agir notamment d'actions, d'obligations, de bons de caisse à court terme.
Du point de vue comptable, les titres de placement n'étant pas destinés à être
conservés durablement dans l'entreprise sont comptabilisés au bilan dans le
compte 50, qui correspond à des titres qui ont été acquis par l'entreprise en vue
d'en retirer une plus-value.
Les titres cotés sont des valeurs inscrites à la cote officielle d'une bourse des
valeurs.
a) Obligations (compte 503)
Ce sont des titres d'emprunts négociables qui, dans une même émission,
confèrent les mêmes droits de créances sur la société émettrice de l'emprunt,
pour une valeur nominale.
272
L'émission des obligations n'est permise qu'aux sociétés anonymes (SA) et aux
groupements d'intérêt économique constitués de sociétés anonymes.
L'émission d'obligations est interdite aux sociétés dont le capital n'est pas
entièrement libéré.
b) Titres du trésor et bon de caisse à court terme (compte 501)
Instruments de trésorerie, titres négociables, émis par les établissements

financiers ou de crédit, ou les entreprises de l'État, représentatifs d'une créance
de remboursement d'un prêt. À ordre ou au porteur, ils sont acquis par les
entreprises pour la gestion de leur trésorerie. Ces titres sont émis en
contrepartie d'un prêt.
Les bons sont inscrits dans les titres de placement pour l'acquéreur et dans les
emprunts pour l'émetteur.
c) Bons de souscription (compte 504)
Le bon de souscription permet d'acquérir une action ou une obligation, pendant

une période limitée dans des conditions, en principe avantageuses, définies
dans le contrat d’émission.
d) Actions (compte 502)
Les actions sont des titres remis à une personne morale ou physique en
contrepartie d'apports en nature ou en numéraire. Les actions sont des titres
représentant les droits des associés dans le capital de la société qui les a émises.
2- VALEUR D’ACQUISITION
Les titres de placement sont inscrits à l'actif du bilan pour la valeur d'origine.
Cette valeur s'entend du coût réel d'achat, ou de la valeur de souscription (frais
d'achat exclus). Le système comptable OHADA, préconise que les frais d'achat
ou d'acquisition des titres de placement doivent être enregistrés au débit du
compte 6311-Frais sur titres.
3- VERSEMENTS RESTANT A EFFECTUER SUR TITRES NON

LIBERES
La partie non encore libérée des titres acquis est notée au crédit du compte
4728-Versements restant à effectuer sur titres de placement non libérés.
On trouve :
- À l'actif, la valeur totale des titres (partie libérée + partie non libérée) ;
273
- Au passif, la dette latente enregistrée dans le compte 4728.
EXEMPLE.
5/02/2012. La société anonyme AKARA a acquis des titres de placement

(actions non cotées) pour 1 500 000 F frais bancaires 110 000 F par chèque.
10/05/2012. A Acheté 100 titres de placement (bons de caisse à court terme) à

une entreprise d'État par chèque. Prix du titre 10 000 F. Le même jour libéré le
1/4 et payé 55 000 F de frais d'acquisition par chèque.
5/02
5023 Titres de placement- actions non cotées 1 500 000
6311 Frais sur titres 110 000
521 Banques 1 610 000
Acquisition 100 titres de placement
10/05
5013 Titres de placement-bon de caisse à court 1 000 000
terme
521 Banques 305 000
4728 Versements restants à effectuer sur titres 750 000
de placement non libérés
Acquisition de 100 titres de placement
4- À LA CLOTURE DE L’EXERCICE
À l’inventaire, l’évaluation des titres de placement est réalisée dans les mêmes
conditions que celles prévues pour les titres inscrits en immobilisations
financières.
5 - CESSIONS ET EVALUATION A LA CLOTURE DE

L’EXERCICE
Les cessions de titres de placement font partie des opérations courantes de
l’entreprise.
a) Le gain ou la perte de cession
La perte ou le gain de cession est égal à la différence entre le prix de cession et

le coût d’acquisition des titres.
Lorsque la cession ne porte pas sur l’ensemble des titres détenus alors que
l’acquisition des titres a eu lieu en plusieurs fois, et donc, à des prix différents,
274
le coût d’acquisition des titres cédés est calculé selon la méthode du prix moyen
pondéré, soit selon celle du premier entré, premier sorti (FIFO).
• Dans la méthode du prix moyen pondéré, on calcule la moyenne des

coûts d’acquisition pondérée par le nombre d’actions acquises ;
• Dans la méthode du premier entré, premier sorti, on considère que les
titres vendus sont ceux qui ont été acquis en premier lieu.
EXEMPLE :
Une entreprise a acquis par chèque des titres de placement, le 2 mars 2012, 100
actions cotées SARL douce vie, au prix de 2 800 F. Elle a acquis un second lot
de 200 actions cotées le 28 avril 2012, au prix unitaire de 3100 F. Elle cède à
crédit le 10 mai 2012, 175 actions au prix unitaire de 2950 F.
Le prix de cession total est de : 175×2950 F = 516 250 F.

Les provisions existantes sont de :. 2300 F
Hypothèse 1. La sortie s’effectue au prix moyen pondéré, celle-ci est égal à :
(100 × 2800) + (200× 3100)/300 = 3000 F.
Le coût d’acquisition des titres cédés est alors de :
175 × 3 000 F = 525 000 F.
L’entreprise réalise une perte de : 516 250 525 000 = 8 750.
Hypothèse 2. La sortie de titres s'effectue en « premier entré premier sorti », le

coût d'acquisition des titres cédés sera de : (100 × 2800) + (75 × 3100) =
512 500.
L’entreprise réalise un gain de : 516 250 512 500 = 3 750.
b) La comptabilisation de la cession
Le résultat de cession de titres de placement constitue un revenu financier ou

une charge financière, le compte à utiliser dépend du résultat de l'opération de
cession.
Résultat de cession Comptes à utiliser

Gain de cession 777 gains sur cessions de titres de placement
Perte de cession 677 pertes sur cessions de titres de placemen t
275
Le compte 50-Titres de placement est crédité lors de la revente des titres du
montant de la valeur brute comptable des titres cédés par le débit :
• Du compte 777-Gains sur cessions de titres de placement lorsque la

cession des titres est génératrice d’un profit (prix de cession supérieur
au prix d’acquisition) ; simultanément, le prix de cession est porté au
crédit du compte 777 par le débit du compte de trésorerie intéressé ou
du compte 486-Créances sur cessions de titres de placement ;
• Du compte 677-Pertes sur cessions de titres
• de placement lorsque la cession des titres est génératrice d’une perte (le
prix de cession est inférieur au prix d'acquisition) ; simultanément le
prix de cession est porté au crédit du compte 677 par le débit du
compte trésorerie ou du compte 486-Créances sur cessions de titres de
placement.
La plus ou moins-value qui apparaît au 677 ou 777 ne tient pas compte des
provisions pour dépréciation qui ont été antérieurement crées. En effet, celles-ci
sont annulées par le crédit du compte 7795-Reprises de charges provisionnées
sur titres de placement.
1) Écritures d'acquisition des titres.
2/03
5022 Titres de placement-actions cotées 280 000
521 Banques 280 000
Acquisition de 100 actions au prix de 2 800 F
28 /04
521 Banque 620 000
Acquisition de 200 actions au prix de 3100 F
2) Écritures de cessions des titres
• Dans l'exemple précédent, si la méthode du prix moyen pondéré est

utilisée, on aboutit à une perte.
10/05
486 Créances sur cessions de titres de placement 516 250
677 Pertes sur cessions de titres de placement 516 250
Prix de cession de 175 actions au prix de 2 950
D°
677 Pertes sur cessions de titres de placement 525 000
Coût d'acquisition des actions douce vie cédées
276
Le compte de charge 677 présente bien un solde débiteur de 8 750 F
correspondant à la perte.
3) Reprise de charges provisionnées antérieurement
10/05
590 Dépréciations des titres de placement 2 300
7795 Reprises de charges provisionnées sur titres de 2 300
placement
• 0n cas d'utilisation du « premier entré premier sorti », au abouti à un gain.
10/05
486 Créances sur cessions de titres de placement 516 250
777 Gains sur cessions de titres de placement. 516 250
Prix de cession de 175 actions douce-vie
D°
777 Gains sur cessions de titres de placement 512 500
Coût d'acquisition des actions douce- vie cédées
D°
Dépréciations des titres de placement
590 Reprises de charges provisionnées sur titres 2 300
7795 de placement 2 300
Le compte de produits 777 présente un solde créditeur de 3 750 correspondant

au gain réalisé.
6 - LES REVENUS DES TITRES

On distingue deux catégories de revenus des titres :
- Les revenus de titres de propriété (parts sociales et actions détenues ;

- Les revenus des titres de créance (obligations détenues) ;
1) Le produit des parts sociales et actions
La détention des actions ou parts sociales dans une entreprise donne droit à la
perception des dividendes ou des intérêts.
277
Les dividendes sont décidés par l'assemblée générale des actionnaires (SA) ou
des associés (SARL).
2) Comptabilisation
Selon le système OHADA, lorsque les intérêts n'ont pas encore été perçus, les
comptes de produits financiers et de créances sur titres à utiliser varient selon la
nature des titres :
- Le compte 277-Créances rattachées à des participations est débité par

le crédit du compte 772-Revenus de participation, s'il s'agit de titres de
participation ;
- Le compte 2761-Intérêts courus sur titres immobilisés est débité par le
crédit du compte 775-Revenus de titres immobilisés ;
- Le compte 506-Intérêts courus sur titres de placement est débité par le
crédit du compte 774 Revenus de titres de placement, s'il s'agit de titres
de placement.
EXEMPLE 1 :
La SARL Maria qui détient 60 % des parts sociales (titre de participation), de la

société NZEFOU, constate le 24 juillet 2012 suite à l'assemblée générale des
associés de la société NZEFOU qu'elle doit percevoir 7 650 000 F de dividende
de cette dernière.
24/07/N
277 Créances rattachées à des participations 7 650 000
772 Revenus de participations 7 650 000
Dividendes à recevoir
EXEMPLE 2 :
1/03/N. Acquisition de titres de Trésor 4 000 000 F à court terme par chèque,
rémunérés au taux de 20 %. Présenter les écritures comptables :
- D’acquisition des titres au 1/03/N ;
- Les intérêts courus au 31/12/N ;
- La perception des intérêts au 1/03/N+1 (chèque) ;
278
1/03/N
5011 Titres de placement-de Trésor à court 4 000 000
terme
521 Banques 4 000 000
Acquisition des titres de Trésor
31/12/N
5061 Intérêts courus-titres du Trésor et bon de 666 667
caisse à court terme
774 Revenus de titres de placement 666 667
4 000 000 × 20 % × 10/12
Intérêts courus non encore perçus
1/03/N+1
5061 Intérêts courus-titres du trésor et bon de 666 667
caisse
Extourne écriture
D°
521 Banques 800 000
Perception des intérêts
EXEMPLE 3 :
La société DINASSA arrête ses exercices au 31 décembre de chaque année.
1er mars N. Elle acquiert en espèces, 50 obligations cotées. Celles-ci sont
émises à 25 000 F. Les intérêts payables annuellement sont calculés en
appliquant le taux de 5 % à la valeur nominale de l'obligation.
1/03/N
5032 Titres de placement-obligations cotées 1 250 000
571 Caisse 1 250 000
Acquisition de 50 obligations au prix de
25 000 F
31/12/N
5063 Intérêts courus sur obligations 520 833
774 Revenus les titres de placement 520 833
50 × 25 000 × 10/12
Intérêts courus du 1/03/N au 31/12/N
279
CHAPITRE 17 :
LES COMPTES D’ACTIF IMMOBILISÉS
1 - DEFINITION
Les immobilisations sont des éléments acquis en vue d’une utilisation durable.
Leur valeur d'acquisition ne sera récupérée ou reconstituée en monnaie, qu'au
terme de plusieurs années. Ils constituent les actifs immobilisés. Cet ensemble
d'actifs durables (ou immobilisés) englobe les éléments matériels (ou
immobilisations corporelles), terrains, constructions, matériel, installations
techniques, matériel de transport, mobilier, etc. Il comporte également des
éléments financiers tels que les créances obtenues à la faveur des prêts à moyen
ou à long terme, consentis à des tiers ou les actions représentant des
participations dans le capital d'autres entreprises. Il inclut enfin des éléments
immatériels (immobilisations incorporelles), tels que les brevets, marques ou le
fonds de commerce et les charges immobilisées, tels que les frais
d'établissement (frais de constitution, de publicité et de lancement, etc.), les
charges à repartir sur plusieurs exercices (charges différées, frais d’acquisition
des immobilisations, etc.) et les primes de remboursement des obligations.
2 - PRINCIPES
L’entreprise dresse à la clôture de l'exercice, un inventaire détaillé des
immobilisations. Les comptes de l'actif immobilisé doivent comprendre toutes
les immobilisations existantes dans l'entreprise, qu'elles soient affectées ou non
à l'exploitation.
Les immobilisations entièrement amorties demeurent inscrites à l'actif du bilan

aussi longtemps qu'elles subsistent dans l'entreprise. Lors de son entrée dans le
patrimoine de l'entreprise, la valeur de l’immobilisation est ainsi déterminée :
• Le bien acquis à titre onéreux est comptabilisé à son coût d'acquisition.

Ce coût d’acquisition est déterminé par l'addition des éléments
suivants :
- Le prix d'achat après déduction des taxes récupérables (TVA).
- Les frais accessoires après déduction des taxes récupérables (frais de
transport, droits de douane, frais d'installation et démontage, etc.).
281
• Le bien produit par l'entreprise est enregistré à son coût de production.
Ce coût de production est déterminé par l'addition des éléments
suivants :
- Le coût d'acquisition des matières et fournitures consommées
(transport, droits de douane, frais de transit, commissions, etc.).
- Les charges directes de production (main-d’œuvre directe, le coût de
l'énergie employée force motrice dans les ateliers).
- Les charges indirectes de production (frais d'entretien…) dans la
mesure où elles peuvent être raisonnablement attachées à la production
du bien.
• Le bien acquis à titre gratuit est comptabilisé à sa valeur vénale.
• Le bien reçu à titre d'apports en nature est comptabilisé à la valeur
figurant dans l'acte d'apport.
Les immobilisations cédées, disparues ou détruites cessent de figurer au bilan

de l'entreprise.
Les immobilisations mises hors service ou au rebut sont à amortir

intégralement.
3 - DISTINCTION ENTRE CHARGES ET IMMOBILISATIONS

La distinction repose sur la notion de consommation de l'avantage économique
lié à l'actif :
- Quand sa consommation se réalise au cours de l'exercice, il s'agit d'une

charge.
- Quand sa consommation se réalise sur une durée supérieure à
l'exercice comptable (12 mois), il s'agit d'une immobilisation.
Les immobilisations sont classées en quatre catégories en fonction de leur

nature :
- Charges immobilisées (compte 20).

- Immobilisations incorporelles (compte 21).
- Immobilisations corporelles (compte 22, 23, 24).
- Immobilisations financières (compte 26, 27).
282
4 - CHARGES IMMOBILISEES
a) DEFINITION
Les charges immobilisées sont des charges à caractère général ayant une
incidence sur le résultat de l'entreprise. Elles sont non répétitives et peuvent
engendrer soit des économies, soit des gains sur les exercices ultérieurs.
Les charges immobilisées constituent des actifs fictifs. Elles figurent à l'actif du
bilan et comprennent :
• Les frais d'établissement. Ce sont des frais attachés à des opérations

qui conditionnent l'existence ou le développement de l'entreprise, mais
dont le montant ne peut être rapporté à des productions de biens ou de
services déterminés. Ils sont amortis systématiquement sur une durée
qui ne peut excéder cinq ans, à l'exception des primes de
remboursement, des obligations. Sont présumés être les frais
d'établissement, les dépenses engagées à la constitution de l'entreprise
(honoraires, droits d'enregistrement, de formalités légales, frais de
publicité et de lancement) ou dans le cadre d'opérations tendant à
maintenir ou à promouvoir le développement de l'entreprise
(augmentation de capital, restructuration).
• Les charges à repartir sur plusieurs exercices. Ce sont des charges

engagées au cours d’un exercice, mais qui concerne les exercices
suivants :
- Soit parce qu'elles se rapportent à une production déterminée à venir
pour laquelle les chances de succès commercial et de rentabilité
économique sont démontrées (frais de démarrage d'immobilisations,
d'ouverture de point de vente).
- Pour l’émission d'un emprunt (frais d’émission d'emprunts) et peuvent
être réparties sur la durée de l'emprunt.
- Ou pour l'acquisition d'une immobilisation (droits de mutation,
honoraires ou commissions et frais d'actes).
• Les primes de remboursement des obligations. Elles se rapportent à des

emprunts obligataires à primes. L'amortissement des primes d'émission
peut être réparti sur la durée de l'emprunt.
b) COMPTABILISATION
Les charges immobilisées sont préalablement comptabilisées dans les comptes

de charges par nature. En aucun cas, elles ne peuvent être portées directement
283
au compte 20 Charges immobilisées, à l'exception des primes de
remboursement des obligations qui sont inscrites directement au compte 206-
Primes de remboursement des obligations.
À la clôture de l'exercice, les charges qui remplissent les conditions requises

pour être immobilisées, sont transférées au compte 20 par le crédit du compte
78-Transferts de charges, il s'agit des charges d'exploitation et financière ou
exceptionnellement le compte 848-Transferts de charges HAO, il s'agit de
charges de cette nature à immobiliser.
L’étalement des frais d’établissement et charges à repartir sur plusieurs

exercices se fait à la clôture de chaque exercice concerné par amortissement
direct suivant l’écriture :
6811 Dotations aux amortissements

des charges immobilisées 20 Charges immobilisées
100 100
EXEMPLE 1 : Grosse réparation (charges à étaler).
L’entreprise Nkogou arrête ses comptes au 31 décembre N.
15/02/N. Deux réparations exceptionnellement ont dû être effectuées :
- L'une de 12 500 000 consiste aux travaux de charpente, de maçonnerie

et de peinture destinés à remettre à neuf les ateliers de production et de
conditionnement, provoqués par une tornade (risque non assuré). Ces
travaux ont été effectués par l'entreprise Bâtie Congo qui adresse sa
facture n°105.
- L'autre de 10 325 000 concerne la réparation des installations
électriques et téléphoniques. Les travaux ont été déterminés en
comptabilité analytique. Les dépenses engagées à ce titre ont été
enregistrées dans les comptes de charges. Pour des raisons de gestion,
la direction entend d’étaler sur quatre ans ces deux charges de grosses
réparations (par fraction égale).
284
1) L'analyse de l'opération
Nature. Les charges à repartir sur plusieurs exercices :
- Ont été effectivement engagées au cours de l'exercice N, mais elles

sont reportées, pour tout, sur plusieurs exercices ultérieurs.
- Consistent souvent en masse composite de charges par nature,
calculées en fin d'exercice, de façon extra-comptable ou à l'aide de la
comptabilité analytique.
- Leur étalement sur quatre exercices est lié, essentiellement à des
conditions de gestion ; les responsables de l'entreprise estiment
économiquement justifier l'étalement de la charge sur plusieurs
exercices.
2) L'enregistrement
•
Grosse réparation : charge identifiable (externe)
15/02/N
6241 Entretien et réparation des biens 12 500 000
immobiliers
4011 Fournisseur Bâtis Congo
12 500 000
Facture n°105
31/12/N
2028 Charges à étaler 12 500 000
Transferts de charges
781 12 500 000
d'exploitation
Travaux effectués aux ateliers de
production et de conditionnement
D°
Dotations aux amortissements des
6811 3 125 000
charges immobilisées
Dotation : 12 500 000/4
285
• Grosse réparation : charge composite, difficilement identifiable.
31/12/N
781 Transferts de charges d’exploitation 10 325 000
Travaux de réparation des installations
électriques et téléphoniques
31 /12/N
6811 Dotations aux amortissements des 2 581 250
Dotation : 10 325 000/4
À la suite de ces écritures, on peut constater que ces charges exceptionnelles

(22 825 000) pèsent d'un poids excessivement lourd dans le résultat de
l'exercice N. Les dirigeants de cette entreprise ont raison de décider son
étalement sur quatre ans. Ce faisant :
- Elles ne dénaturent pas l’actif, car chacun sait que le poste charges à
repartir sur plusieurs exercices est un actif fictif (actif sans valeur),
l’image fidèle de la situation et du patrimoine de cette entreprise n’est
donc pas compromise.
- Elles n’incluent dans le résultat de l’entreprise N (sous forme d’une
dotation), qu’une fraction de la charge, dont le montant et la nature
justifient l’étalement ; elles fournissent donc aussi une image fidèle du
résultat, dans la mesure où l’étalement paraît économiquement justifié.
EXEMPLE 2 : Frais d’émission d’emprunts
5/03/N. la société Léocadiea émis un emprunt obligataire d’un montant de

47 500 000 F CFA. Cette opération a occasionné le 7/03/N les frais
suivants :
- Commissions bancaires (avis de débit n°5) 2 875 000

- Frais d’actes (chèque bancaire) 7 345 000
- Droits de timbre (espèces) 1 95 000
La direction décide l’étalement de cette charge sur la durée de l’emprunt 7 ans.
286
1) L’analyse de l’opération
Selon le système comptable OHADA ces frais peuvent être répartis sur une
durée qui ne peut dépasser la durée d’amortissement de l’emprunt, c'est-à-dire 7
ans.
2) Enregistrement.
7/03/N
6316 Frais d’émission d’emprunts 2 875 000
6325 Frais d’actes et de contentieux 7 345 000
6462 Droits de timbre 195 000
521 Banque 10 220 000
571 Caisse 195 000
Frais de l’émission de l’emprunt
31/12/N
2026 Frais d’émission des emprunts 10 415 000
D°
2026 Frais d’émission des emprunts 1 487 857
Report sur exercices ultérieurs d’une
fraction des frais d’émission
d’emprunt obligataire du 5/03/N
Dotation : 10 415 000/7
EXEMPLE 3. Frais d'augmentation de capital.
25/05/N. L'entreprise Tex transit a effectué une augmentation de capital de

35 000 000 F. Les frais occasionnés par cette augmentation de capital sont
élevés à 4 500 000, consistant en honoraires du notaire 2 500 000 ; droits
d'enregistrement 2 000 000. Règlement en espèces. La direction entend répartir
sur deux ans à compter de l'exercice N.
Les frais d'augmentation de capital, ce sont des frais liés à des opérations qui
conditionnent l'existence ou le développement de l'entreprise, mais dont le
montant ne peut être rapporté à des productions de biens ou de services.
287
Selon le droit comptable, une augmentation du capital est une opération qui
entre dans le cadre des décisions stratégiques de financement à long terme
d'une entreprise. Elle constitue une ressource stable. Ainsi, peut-on considérer
que les frais occasionnés par cette augmentation de capital ne concernent pas le
seul exercice N au cours duquel ils sont engagés.
Au cours de l'exercice (le 25/06), ces frais sont comptabilisés dans les comptes
de charges.
25/06/N
6324 Honoraires 2 500 000
6462 Droits de timbre 2 000 000
571 Caisse 4 500 000
Frais d’augmentation de capital
À la clôture de l'exercice N, l’écriture de régularisation consiste à débiter le

compte 2015. Frais de modification du capital par le crédit du compte 72-
Production immobilisée, immobilisations incorporelles.
31/12/N
2015 Frais de modification du capital 4 500 000

721 Production immobilisée, immobilisations 4 500 000
incorporelles
Pour la répartition de ces frais, on leur applique un plan d’amortissement

linéaire.
Taux : 100/2 = 50%.

Dotation ; 4 500 000 × 50 % = 2 250 000.
31/12/N

immobilisations incorporelles
2015 Frais de modification du capital 2 250 000
Première dotation
288
EXEMPLE 4 : Frais d’acquisition des immobilisations.
1er/07/N. Acquisition par la société Akara, d’un autoclave pour la stérilisation

des conserves alimentaires :
- Prix d’achat 85 000 000

- Frais financiers engagés pour l’acquisition 1 050 000
- Droits de mutation 2 500 000
- Honoraires 3 125 000
- Frais d’actes 1 950 000
- Commissions d’intermédiaires 1 000 000
- Frais d’installation, de montage 2 750 000
- Assurances transport sur achats 1 400 000
Au 31 décembre N, date de clôture de l’exercice, après examen des comptes,

l’expert-comptable constate que la totalité du coût d’acquisition de l’autoclave
a été enregistrée au débit du compte 2411-Matériel industriel.
La direction a estimé l’étalement de ces frais sur trois exercices.
1) L’analyse de l’opération
D’après le système comptable OHADA, les immobilisations sont comptabi-

lisées à leur coût d’acquisition, celui-ci comprend : les frais d’installation, de
transport, les honoraires d’architecte et frais de transport qui font partie de la
valeur d’entrée de l’immobilisation.
En revanche, sont exclus les autres frais qui ne contribuent pas à augmenter la
valeur vénale du bien. Ils comprennent : les commissions d’intermédiaires,
honoraire du notaire, les droits de mutation, frais d’actes, droits de timbre, frais
financiers enregistrés dans les charges.
Au cours de l’exercice, les frais d’acquisition de l’autoclave ont été par erreur
comptabilisés au débit du compte 2411- Matériel industriel. Il convient donc de
rectifier cette erreur d’imputation.
289
2) Enregistrement
31/12/N
6318 Autres frais bancaires 1 050 000

6461 Droits de mutation 2 500 000
6321 Commissions et courtages sur achats 1 000 000
6256 Assurances, transport sur achats 1 400 000
2411 Matériel industriel 11 025 000
Rectification de l’erreur d’imputation

des frais d’acquisition
d’immobilisations
Ensuite les charges sont transférées au compte 2022-Frais d’acquisition

d’immobilisations (sauf : les frais engagés pour l’acquisition et les frais
d’assurances qui sont les charges de l’exercice).
31/12/N
2022 Frais d’acquisition des immobilisations 8 575 000

(2 500 000 3 125 000 1 950 000
1 000 000)
Frais à repartir sur quatre exercices
Puis, on constate la première dotation aux amortissements.
31/12/N

(8 575 000 × 25%) (1)
2022 Frais d’acquisition des 2 143 750
immobilisations
Quote-part de l'exercice
(1) Taux : 100/4 = 25%.
290
EXEMPLE 5. Charges différées.
Au cours de l’exercice 2014, la société Matoundou construit une nouvelle usine

pour lancer la fabrication des chaussures et ceintures en cuir. Les charges
diverses de type frais généraux engagées à ce titre se présentent ainsi :
Aménagement du terrain dont l'entreprise n'est pas propriétaire 18500000
- Frais administratifs 2 100 000

- Dépenses de formation du personnel 6 200 000
- Frais de démarrage (essai, prototypes, étude) 9 355 000
Les dépenses engagées à ce titre ont été comptabilisées dans les comptes de
charges.
Le chef d'entreprise estime que ces dépenses peuvent être réparties sur 5 ans à
compter de l'exercice 2014.
Ce sont des charges comptabilisées au cours de l'exercice, mais qui, entrant

dans le cadre d'opérations spécifiques dont la rentabilité globale est démontrée,
se rapportent à des productions déterminées à venir. Il semble logique de
chercher à ajuster, dans le temps les charges qui se rapportent à cette opération.
On est alors conduit à répartir ces charges sur plusieurs exercices.
2) Enregistrement
Au cours de l'exercice 2014, ces frais engagés ont été comptabilisés dans les
comptes de charges. À la clôture de l'exercice 2014, leur incidence sur le
résultat de cet exercice doit être neutralisée en créditant le compte 2021,
Charges différées.
31/12/2014
2021 Charges différées 36 155 000

781 Transferts de charges d'exploitation 36 155 000
Frais à répartir sur 5 ans
291
Ces frais peuvent alors être répartis sur 5 exercices par application d'un plan
d'amortissement linéaire. Taux : 100/5 = 20%.
31/12/2014

(36 155 000 x 20%)
2021 Charges différées 7 231 000
Première dotation
5 - IMMOBILISATIONS INCORPORELLES
1) DEFINITION
Les immobilisations incorporelles sont des immobilisations immatérielles et

tous les autres éléments susceptibles de générer des avantages futurs.
Elles ont la nature des biens acquis ou créés par l’entreprise, non pour être
vendus ou transformés, mais pour être utilisés de manière durable, directement,
ou indirectement, pour la réalisation des opérations professionnelles ou non.
On distingue :
• Frais de recherche et de développement (compte 211)
Ces frais peuvent être inscrits en immobilisations incorporelles lorsqu'ils

répondent aux définitions données ci-après ainsi qu'aux conditions ci-après.
L'entreprise comptabilise dans les charges de l'exercice au cours duquel ils sont
engagés, les frais de recherche et de développement. Elle respecte, ce faisant, la
règle de prudence qu’impose le caractère aléatoire de l'activité de recherche et
de développement. À titre exceptionnel les frais de recherche et développement
peuvent être inscrits à l'actif (à l'exclusion des frais de recherche fondamentale
qui doivent toujours être enregistrés dans les charges de l'exercice au cours
duquel ils sont engagés) au compte 211-Frais de recherche et de
développement, si les conditions suivantes sont simultanément remplies :
- Les projets en cause doivent être nettement individualisés et leur coût

distinctement établi pour être reparti dans le temps.
292
- Chaque projet doit avoir, à la date d'établissement des situations
comptables, de sérieuses chances de réussite technique et de rentabilité
commerciale.
En cas d’échec des projets, les frais correspondants sont immédiatement

amortis par le débit du compte 852-Dotations aux amortissements hors activités
ordinaires (HAO).
En cas de prise de brevet consécutif à des recherches liées à la réalisation d’un

projet, l'entreprise détermine la valeur éventuelle de ses projets, qui est en plus
égale à la fraction non amortie des frais correspondants, enregistrés au compte
211-Frais de recherche et de développement. Le montant retenu constitue la
valeur d'entrée en comptabilité du brevet. Le compte 212-Brevets, licences,
concessions et droits similaires est débité de ce montant par le crédit du compte
211-Frais de recherche et de développement.
• Brevets, licences, marques, concessions (compte 212)
Ce sont des dépenses faites pour l'obtention de l'avantage que constitue la

protection accordée sous certaines conditions à l'inventeur, à l'auteur ou au
bénéficiaire du droit d'exploitation d'un brevet, d'une licence, d'une marque,
d'un procédé de droit de propriété littéraire et artistique ou au titulaire d'une
concession.
Les brevets, licences, marques, concessions et droits similaires sont

amortissables sur leur durée de vie économique ou maximum égale à la durée
de la protection juridique.
• Logiciels (compte 213)
Les logiciels sont des dépenses faites en vue d'acquérir le droit d'usage de
reproduction d’un logiciel acquis, de même que le coût de production d’un
logiciel créé ou développé pour les besoins internes de l'entreprise. Le logiciel
est un ensemble de programmes, procédés et règles assortis, ou non de
documentation, acquis ou créés par l'entreprise en vue du traitement
automatique des données.
• Marques (compte 214)
Une marque est un nom, un terme, un signe, un symbole, un dessin ou toute

combinaison de ces éléments servant à identifier les biens ou services d'un
vendeur ou d'un groupe de vendeurs et à la différence des concurrents.
293
La marque est un élément de la stratégie d'une entreprise. Une marque constitue
en effet, à augmenter la valeur de l'offre et doit donc être géré avec soin. Une
marque puissante engendre en effet une fidélité qui la met à l'abri de la
concurrence par les prix. On peut apprécier la valeur d'une marque au nombre
de marchés sur lesquels elle est le leader. Exemple : Coca-Cola constitue une
marque. Le compte 214-Marques enregistre le coût d'acquisition des marques
commerciales ou industrielles. Dans le cas où ces marques ne semblent pas
avoir une valeur pérenne, elles sont à amortir par le débit du compte 852-
Dotations aux amortissements HAO.
• Fonds commercial (compte 215)
Font partie de cette survaleur dénommée << fonds commercial>>, certains des
éléments considérés comme essentiels du fonds de commerce, à savoir :
l'achalandage, la clientèle, droit au bail, du nom commercial et de l'enseigne. La
clientèle et l'achalandage correspondent au potentiel du bénéfice, représenté par
l'existence d'une clientèle déterminée par l'emplacement de l'entreprise.
• Droit au bail (compte 216)
Le droit au bail est le montant versé ou dû au locataire précédent, en

considération du transfert à l'acheteur des droits résultants des concessions que
la législation sur la propriété commerciale.
• Investissement de création (compte 217)
Se rapportent aux fabricants, producteurs, éditeurs, distributeurs de

phonogrammes, aux entreprises de spectacle, aux établissements exerçant des
activités culturelles, et aux industries textiles (créateur de mode). Sont donc
portées au compte 217, les dépenses particulièrement élevées que les éditeurs
engagent pour l'étude et la protection de certains ouvrages et de certaines
éditions (ouvrages).
• Immobilisations incorporelles en cours (compte 219)
Ce compte a pour objet de faire apparaître le coût de production des brevets,

investissement de création et logiciels élaborés par l'entreprise elle-même non
terminée à la fin de chaque exercice dont les éléments transitent pour la plupart,
par le compte 211.
294
2) COMPTABILISATION
• Le compte 21-Immobilisations incorporelles est débité :

- De la valeur d'apport, d'acquisition ou de création par l'entreprise de
l’immobilisation incorporelle par le crédit du compte 10-Capital, ou
par le crédit du compte 40-Fournisseurs ou par le crédit d'un compte de
trésorerie ou par le crédit du compte 721-Production immobilisée
immobilisations incorporelles.
• Le compte 21 est crédité :

- En cas de cessions, disparition par le débit du compte 81-Valeurs
comptables des cessions d'immobilisations incorporelles.
- Ou par le débit du compte 281-Amortissements des immobilisations
incorporelles (pour solde).
- De la valeur nette d'amortissement des frais de recherche ayant financé
le brevet par le débit du compte 212-Brevets.
EXEMPLE 1 : FRAIS DE RECHERCHE ET BREVET
Au cours des exercices 2012, 2013 et 2014, l'entreprise Akendengué engage

d'importants travaux de recherche appliquée.
25/6/2012. Les salaires des chercheurs s'élèvent à 4 500 000 F ; charges

sociales 500 000 F.
31/6/2012. Règlement par chèque salaires et charges sociales 5000 000 F
1/7/2012. Régler par chèque, les frais d'études et recherches : 750 000 F.
31/12/2012. À la clôture de l'exercice, l'affectation des 5 000 000 F de frais de

recherches se présente ainsi :
Désignation de la recherche Montant Observations

Projet A 3 000 000 Succès confirmé
Projet B 2 000 000 En- cours (succès)
Total 5 000 000
La direction générale décide d'immobiliser et d’amortir sur 4 ans, les frais de

recherche et de développement. L'amortissement de ces frais commence à la fin
des travaux de recherche.
28/02/2013. Fin des travaux de la recherche (projet A).
295
30/04/2014. L'entreprise dépose un brevet se rapportant à la recherche (projet
A) réglée par chèque 200 000 F au titre de frais de dépôt. Taux d'amortissement
du brevet 10 % en cette fin d'exercice.
SOLUTION :
25/06/2012
6611 Appointements, salaires et commissions 4 500 000
6641 Charges sociales sur rémunérations 500 000
422 Personnel, rémunérations dues 4 500 000
431 Sécurité sociale 500 000
31/06/2012
422 Personnel, rémunérations dues 4 500 000
521 Banque 5 000 000
Règlement salaires et charges sociales
1/07/2012
6057 Achats d'études et prestations de services 750 000
(1)
521 Banque 750 000
Règlement frais d'études
31/12/2012
211 Frais de recherche et de développement 3 000 000
2191 Frais de recherche et développement en 2 000 000
cours (2)
721 Production immobilisée, 5 000 000
Enregistrement des frais de recherche
(projet A+B) en fin d'exercice
(1) Les dépenses de recherche fondamentale ne sont pas immobilisables.

(2) Le projet B en cours de succès est immobilisable, mais ne peut être
amortissable.
296
31/12/2013
immobilisations
Incorporelles
2811 Amortissement des frais de recherche et 625 000
de développement
(3 000 000 × 25% × 10/12)
30/04/2014
immobilisations
Incorporelles
2811 Amortissements des frais de recherche 250 000
et de développement
(3 000 000 × 25% × 4/12)
Amortissement complémentaire, du 1er/01
au 30/04/2014
La valeur d'entrée du brevet en comptabilité ou le coût du brevet se compose :
- Des dépenses se rapportant à la constitution de propriété industrielle.

Exemple : les frais de dépôt.
- La fraction non amortie des frais de recherche et de développement
30/04/2014
2811 Amortissements des frais de recherche et 875 000
développement
(625 000 250 000)
211 Frais de recherche et développement 875 000
D
212 Brevets, licences, concessions et des droits 2 125 000
similaires
211 Frais de recherche et de 2 125 000
développement
Pour solde de compte crédité
D°
212 Brevets, licences, concessions et droits 200 000
similaires
521 Banque 200 000
Règlement frais de dépôt
297
31/12/2014
2812 Amortissements des brevets, licences 155 000
(2 325 000 × 10% × 8/12)
Dotation de l'exercice
EXEMPLE 2 : Logiciels
La société SPR a effectué les opérations suivantes :
15/01/2014. Acquisition par chèque d'un logiciel (dissocié) de gestion

commerciale à usage interne destiné à servir de façon durable à l'entreprise :
3 600 000.
Le coût d'acquisition des logiciels dissociés acquis et destinés à usage interne

est enregistré en immobilisations incorporelles.
En cas d'acquisition de matériel avec un logiciel indissocié, la valeur

d'ensemble matériel-logiciel doit être enregistrée au débit du compte 2442-
Matériel informatique et fera l'objet d'un plan d'amortissement unique.
2) Comptabilisation
15/01/2014
213 Logiciels 3 600 000
521 Banque 3 600 000
Acquisition logiciel de gestion
commerciale
EXEMPLE 3 : Fonds de commerce
La société Mamadou achète deux sociétés.
5/02/2013. L'entreprise rachète par chèque n°20, une entreprise pour un prix
total de 9 000 000 F ; un dépôt de boissons. Les valeurs attribuées aux éléments
apportés sont extraites du bilan suivant :
298
Actif Montant
Constructions 1 800 000
Matériel de transport 1 400 000
Marchandises 1 300 000
Clients 1 200 000
Total 5 700 000
15/02/2013. Acquisition en espèces pour 13 000 000 F, d’un restaurant-bar qui

présentait le bilan suivant :
Actif Montant Passif Montan t

Matériel commercial 4 000 000 Capital social 3 600 000
Matériel informatique 1 000 000 Réserve légale 1 800 000
Marchandises 1 600 000 Fournisseurs 1 000 000
Emballages récupérables 400 000 Personnel 600 000
Total 7 000 000 Total 7 000 000
1) Analyse de l'opération
Selon le droit comptable, lorsqu'une entreprise individuelle est rachetée par un

commerçant à un autre, le fonds de commerce est défini par la différence entre
le prix payé par l'acheteur, et la valeur individuelle des différents biens
apportés. Dans la société, le fonds de commerce correspond en particulier au
surplus de prix payé lors d'une fusion par l'entreprise qui a absorbé la société
acquise.
2) Comptabilisation
2/02/2014
La valeur attribuée au fonds de
commerce est de :
9000 000 5 700 000 = 3 300 000
215 Fonds de commerce 3 300 000
23 Constructions 1 800 000
2451 Matériel de transport 1 400 000
311 Marchandises 1 300 000
411 Clients 1 200 000
521 Banque 9 000 000
Acquisition d'un fonds commercial
15/02/2014
La valeur du fonds de commerce :
299
13 000 000 -(4 000 000 1 000 000
1 600 000 400 000
– 1 000 000 600 000) = 7 600 000
215 Fonds de commerce 7 600 000
2413 Matériel commercial 4 000 000
3352 Emballages récupérables 400 000
4011 Fournisseurs 1 000 000
571 Caisse 13 000 000
Acquisition d'un fonds commercial
NB. Le fonds de commerce ne peut donc résulter que d'une acquisition, il n'est
pas possible d'inscrire à l'actif, un fonds de commerce qui résulterait soit, par
exemple, d'une évaluation faite en cours d'activité de l'entreprise.
6 - IMMOBILISATIONS CORPORELLES
1- DEFINITION
D’après le droit comptable OHADA, elles sont définies comme les choses sur
lesquelles s'exerce un droit de propriété. Ces immobilisations sont inscrites à
l'actif du bilan, lorsqu'elles sont achevées, sous les rubriques suivantes :
- Terrains (y compris agencements et aménagements des terrains) ;

- Bâtiments, installations techniques et agencements ;
- Matériel (y compris agencements et aménagements du matériel).
Et lorsqu'elles ne sont pas achevées sous la rubrique d’immobilisations en

cours.
2- CONTENU
a) TERRAINS (compte 22)
1) DEFINITION
• Terrain
D’après le plan comptable, expression employée lorsque l'entreprise est

propriétaire de trois éléments : sols, sous-sol, sursol ; il y a lieu de distinguer :
- Les terrains sans construction ;
300
- Les terrains de construction : Sols de bâtiment et d’ouvrages d'art, ainsi
que les terrains susceptibles de recevoir une construction ;
- Les terrains supportant une construction d'autrui.
• Sol, sous-sol, sur sol
Termes, employés lorsque l'entreprise n'est pas propriétaire de ces trois

éléments attachés à une même parcelle de terrain. C’est ainsi que « sur sol » est
le terme employé, lorsque l'entreprise a un droit de construction ou de
l'utilisation de l'espace situé au-dessus d'un sol, dont elle n'est pas propriétaire.
• Terrain de gisement
Terrain d’extraction de matière, destinée soit aux besoins de l'entreprise, soit à

être revendue en l’état, ou après transformation (carrières, etc.), qui sont seuls
amortissables.
• Travaux de mise en valeur des terrains
Sont des travaux de défrichage, de clôture, drainage, irrigation, nivellement,

plantation d'arbres, à l'exception de tout travail de construction et de fondation
qui feraient partie intégrante du coût des bâtiments.
2- COMPTABILISATION
• Le compte 20- Terrains est débité à la date d'entrée des biens dans le
patrimoine de l'entreprise, de la valeur des terrains dont l'entreprise est
propriétaire par le crédit, suivant le cas du compte 10- Capital, ou par
le crédit du compte 4611 Associés apports en nature (comptes
d'apports en société), du compte 4812-Fournisseurs d'investissements-
Immobilisations corporelles ou d'un compte de trésorerie.
• Le compte 20-Terrains est crédité :
- En cas de cession par le débit du compte 812-Valeurs comptables des

cessions d'immobilisations. Simultanément, le compte 822-Produits de
cessions d'immobilisations corporelles est crédité du prix de cession
par le débit d’un compte de trésorerie ou du compte 4851-Créances
HAO sur cessions d’immobilisations en compte.
- Par le débit du compte 282-Amortissements des terrains, pour le
montant des amortissements pratiqués sur les terrains agricoles, ou
forestiers, des carrières et sur les travaux de mises en valeur des
terrains.
301
EXEMPLE :
Les opérations suivantes ont été effectuées par la société Poba.
2/03/N. Réception de la facture n°5 de M. Samba :
- Terrain d'extraction de gravier : 65 000 000

Régler pour cette acquisition par chèque :
- Droits de timbre 6 120 000
- Droits de mutation 1 150 000
- Frais d'actes 1 185 000
- Honoraire du notaire 3 000 000
26/03/N. Règlement comptant (espèces) : travaux de mise en valeur du terrain

d’extraction de gravier (travaux de clôture et de défrichage) : 5 775 000.
31/12/N. Pour des raisons de gestion, le comptable entend d’étaler sur trois ans,
les frais d’acquisition, de terrain d’extraction de gravier.
Solution :
2/03/N
2251 Carrières 65 000 000
4812 Fournisseurs d’investissements- 65 000 000
Immobilisations corporelles
Facture n°5, achat d'un terrain
d'extraction de gravier
D°
6462 Droits de timbre 6 120 000
6461 Droits de mutation 1 150 000
6325 Frais d'actes et de contentieux 1 185 000
521 Banque 11 455 000
Frais d'acquisition d'un terrain
26/03/N
2248 Travaux de mise en valeur de terrain, 5 775 000
autres travaux
571 Caisse 5 775 000
Travaux de clôture et de défrichage
31/12/N
2022 Frais d'acquisition des immobilisations 11 455 000
Transferts de charges
302
781 d'exploitation 11 455 000
Frais à répartir sur 3 ans
D°
(11 455 000 × 33,33 %)
2022 Frais d’acquisition des 3 817 951
immobilisations
Dotation de l'exercice N
b) BATIMENTS, INSTALLATIONS TECHNIQUES ET

AGENCEMENTS
1) DEFINITION
• Bâtiments
Sont considérés comme tels, les fondations et leurs appuis, les murs, les
planches, les toitures, ainsi que les aménagements faisant corps avec eux (le
coût de peinture extérieure et intérieure des constructions neuves) à l’exclusion
de ceux qui peuvent en être facilement détachés.
N.B. la valeur du terrain n'est pas comprise dans celle de bâtiment.
• Aménagements
Travaux destinés à mettre en état d'utilisation, les diverses immobilisations de

l'entreprise, essentiellement les bâtiments.
• Installations générales
Ensemble d'éléments dont la liaison organique est la condition nécessaire de

leur utilisation, et qui sont distincts des unités techniques annexées à des
installations d'exploitation. On peut citer par exemple :
- Le coût des installations téléphoniques, fax, Internet, dont la mise en

place incombe à l'entreprise.
- Le coût des installations de conduite d'eau, de gaz, d'électricité, de
réception d'images.
- Le coût des installations de douche pour le personnel.
303
• Ouvrages d’infrastructure
Ouvrages destinés à assurer les communications de terre, par chemin de fer et

par eaux, ainsi que les barrages pour la retenue des eaux et les pistes
d'aérodrome.
3- COMPTABILISATION
Le compte 23-Bâtiments, installations techniques et agencements, enregistre le

montant des opérations ayant trait aux apports effectués par les associés, ou à
l'acquisition et à la création par l'entreprise de bâtiments, installations et
agencements, de même que leur cession, disparitions et mises en rebut.
- Débité à la date d'entrée de biens, dans le patrimoine de l'entreprise, de
la valeur d'apport, du coût d'acquisition ou du coût réel de production
du bien, par le crédit, selon le cas, du compte 10. Capital ou du compte
4611-Associés apport en nature du compte 4812-Fournisseurs
d’investissements-immobilisations corporelles ou des comptes de
trésorerie concernés ou par le crédit du compte 782-Production
immobilisée-immobilisations corporelles.
- Crédité en cas de cession, disparitions, mise en rebut par le débit du
compte 812-Valeurs comptables des cessions d'immobilisations
corporelles. Simultanément le compte 822-Produits des cessions
d'immobilisations corporelles est crédité du prix de cession par le débit
d'un compte de trésorerie ou du compte 4851-Créances HAO sur
cessions d'immobilisations en compte. Le compte 23 est crédité par le
débit du compte 283-Amortissements de bâtiments, installations
techniques et agencements à concurrence du montant des
amortissements pratiqués sur les éléments cédés ou disparus.
EXEMPLE :
Dans le courant de l'exercice 2014, la société Girou a effectué les opérations

suivantes :
Début janvier, la société Girou a construit sur sol propre, un immeuble

administratif.
14/05/2014. Livraison de l'immeuble par la société de construction Bâti et

réception de la facture n°2 suivante :
- Fondation 14 500 000

- Montage de murs 27 850 000
304
- Charpente 15 000 000
- Toitures 18 500 000
- Peinture extérieure et intérieure 2 425 000
- Installation de douche pour le personnel 7 530 000
- Installations téléphoniques, fax, Internet 4 000 000
15/05/2014. Réception de la facture n°102 du fournisseur Obiang :
- Travaux d'aménagement de bureaux 7 500 000
25/05/2014. Reçu du fournisseur Obiang la traite n°20, échéance au 31 juillet

2014 pour solde de la facture n°102.
5/06/2014. Acquisition au comptant (espèces), d’un bâtiment industriel aux

conditions suivantes :
- Prix d'achat 25 000 000

- Droits de timbre 955 000
- Honoraires du notaire 1 450 000
- Frais d’actes 1 750 000
- Droits de mutation 500 000
4/05/2014
2323 Bâtiments administratifs et 78 275 000
commerciaux
(14 500 000 27 850 000 15 000 000
18 500 000 +
2 425 000)
2381 Autres installations et agencements 11 530 000
(7 530 000 4 000 000)
Facture n°2 société Bâti
15/05/2014
2351 Aménagements de bureaux, 7 500 000
installations générales
Facture n°102 société Obiang
25/05/2014
305
effets à payer
5/06/2014
2311 Bâtiments industriels 25 000 000
6462 Droits de timbre 955 000
6461 Droits de mutation 500 000
571 Caisse 29 655 000
Acquisition d’un bâtiment industriel et
frais d’acquisition
c) MATERIEL
1) DEFINITION
• Matériel
Ensemble des équipements et machines utilisés pour : l'extraction, la

transformation, le façonnage, le conditionnement des matières ou fournitures.
• Matériel de bureau et matériel informatique
Machines et instruments tels que machines à écrire, machines à calculer,

ordinateurs, imprimantes utilisés par les différents services.
• Mobilier
Meubles et objets tels que tables, chaises, armoires, fauteuils, bureaux et

classeurs utilisés par l'entreprise.
• Outillages
L'outillage comprend tous les instruments (outils, machines, matrices.) dont

l'utilisation concurremment avec un matériel, spécialise ce matériel dans un
emploi déterminé.
• Matériel d'emballage récupérable et identifiable
Le matériel d'emballage récupérable est destiné à être utilisé d'une manière

durable, comme instrument de travail. Emballages susceptibles d'être
provisoirement conservés par les tiers tels que l'entreprise s'engage à reprendre
306
dans les conditions déterminées, ces emballages constituent normalement des
immobilisations.
• Matériel de transport
Ce matériel comprend tous les véhicules et appareils servant au transport par

terre, par chemin de fer, par eau ou pas air, du personnel ou de marchandises,
matières et produits.
• Immobilisations animales et agricoles
Sont constitués par : les animaux de trait, les animaux reproducteurs, les
animaux de garde et les plantations.
2) COMPTABILISATION
Le compte 24-Matériel est :
- Débité de la valeur d'apport, d'acquisition ou de la création par

l'entreprise des matériels par le crédit des comptes 10-Capital, 4611-
Associés apports en capital, 4812-Fournisseurs d’investissements,
immobilisations corporelles, ou des comptes de trésorerie concernés,
par le crédit du compte 722-Production immobilisée-immobilisations
corporelles ou par le crédit 249-Matériel en cours, lorsqu'ils ont été
achevés.
- Crédité en cas de cession, disparition, mise en rebut par le débit, du
compte 284-Amortissements du matériel, à concurrence du montant
des amortissements pratiqués, jusqu'à la date de cession, de mise en
rebut ou par le débit du compte 812-Valeurs comptables, de cessions
d'immobilisations corporelles. Simultanément, le compte 822 Produits
des cessions d'immobilisations corporelles est crédité du prix de
cession par le débit du compte de trésorerie ou du compte 4851-
Créances sur cessions d'immobilisations en compte.
EXEMPLE
Dans le courant de l'exercice 2014, on relève dans les documents de l'entreprise

Vie douce, les informations suivantes :
7/05/2014. Acquisition d'un transformateur industriel par les soins de la société

Mécanique Gabon et réception de la facture n°74 suivante :
307
- Transformateur industriel réf. : F4 6 000 000
- Remise 10% 600 000
- Frais d'installation 350 000
- TVA 18% 1 035 000
25/05/2014. Reçu du fournisseur Nianto facture n°16 :
- 1 ordinateur 1 700 000

- 1 logiciel de comptabilité (indissocié) 100 000
- 30 rames de papier 150 000
- TVA 18% 351 000
7/05/2014
(5 400 000 350 000)
Facture n°74 mécanique Gabon
Le coût d'acquisition du matériel informatique et des logiciels indissociés (c'est-

à-dire ceux pour lesquels le prix ne peut être distingué de celui du matériel
informatique), subissent un traitement comptable semblable à celui subit par le
matériel lui-même, et comptabilisés en immobilisations corporelles. L'ensemble
faisant l'objet d'un plan d'amortissement.
25/05/2014
(1 700 000 100 000)
6055 Fournitures de bureau non 150 000
stockables
4451 TVA récupérable sur 324 000
immobilisations
4872 Fournisseurs
2 124 000
d’investissements,
308
4011 Fournisseur Nianto 177 000
Facture n°16, Nianto
d) IMMOBILISATIONS ENCOURS
1- DEFINITION
Les comptes d'immobilisations en cours ont pour objet de faire apparaître la

valeur des immobilisations non terminées à la clôture de chaque exercice.
Du point de vue de leur origine, les immobilisations en cours se répartissent en

deux groupes :
- Celles qui sont créées par les moyens propres de l'entreprise évaluées à
leur coût de production ;
- Celles qui résultent des travaux de plus ou moins longue durée
confiées à des tiers.
On distingue :
• Les immobilisations incorporelles en cours
Ce compte enregistre le coût de production de brevets, investissement de

création de logiciels élaborés par l'entreprise dont les éléments transitent par le
compte 211-Frais de recherche et de développement.
• Les immobilisations corporelles en cours
Sont constituées par le coût de production des terrains, des bâtiments,

installations techniques, installations générales, agencements et matériels qui ne
sont pas encore terminés à la clôture de l'exercice, mais qui appartiennent à
l'entreprise. Après achèvement, ces derniers seront portés au débit des
comptes 22, 23, et 24 par le crédit des comptes 229, 239, et 249.
2- COMPTABILISATION
Les comptes 219, 229, 239, et 249 immobilisations en cours sont :
- Débités de la valeur des immobilisations incorporelles ou corporelles

non terminées à la clôture de l'exercice par le crédit du compte 72-
Production immobilisée lorsque l'immobilisation est créée par
l'entreprise, ou par le crédit du compte 481-Fournisseurs
d'investissements, lorsque les travaux sont confiés à des tiers.
309
- Crédités, du coût des immobilisations incorporelles ou corporelles,
lorsque cette immobilisation est terminée par le débit, suivant le cas
des comptes 21, 22, 23, et 24.
EXEMPLE :
L’entreprise LP Consulting a construit pour elle-même, un bâtiment affecté au

service administratif et financier. Les travaux ont débuté en octobre 2013. Au
31 décembre 2013, le coût des travaux est estimé à 11 500 000. La construction
d'un bâtiment est terminée et mise en service le 16 mars 2014. Le coût total est
estimé à 18 000 000 HT (TVA 18%).
SOLUTION :
Le coût des travaux engagés au cours de l'exercice 2013 a été enregistré dans
les charges de cet exercice pour un montant de 11 500 000. Puisqu'il s'agit du
coût de production d'une immobilisation, celui-ci doit être transféré au débit du
compte 239-Bâtiments et installations en cours ; en contrepartie, le compte 722-
Production immobilisée est crédité.
31/12/2013
239 Bâtiments et installations en cours 11 500 000
722 Production immobilisée- 11 500 000
Pour terminer la construction du bâtiment, le coût des travaux engagés au cours

de l'exercice 2014 est égal : 18 000 000 11 500 000 = 6 500 000.
18 000 000 représentent le coût total de réalisation à la fin des travaux le 16

mars 2014, et doit être comptabilisé au débit du compte 2313-Bâtiments
administratifs et commerciaux. En contrepartie, on créditera les comptes :
- 239-Bâtiments et installations en cours pour 11 500 000 pour solde de

ce compte ;
- 722-Production immobilisée-immobilisations corporelles pour
6 500 000.
310
16/03/2014
commerciaux
239 Bâtiments et installations en 11 500 000
cours
4434 TVA facturée sur production 3 240 000
livrée à soi-même
Mise en service du bâtiment
administratif et commercial
e) AVANCES ET ACOMPTES VERSES SUR IMMOBILISATIONS

1) DEFINITION
D’après le droit comptable, ce sont des sommes versées par l'entreprise à des
tiers, sur les commandes d'immobilisations non livrées, ou pour des
immobilisations dont l'achèvement n'est pas terminé, sans que la responsabilité
incombe à l'entreprise. Le solde de ce compte représente la créance de
l'entreprise sur ses fournisseurs d'immobilisations.
Il faut entendre par :
• Avances
Les sommes versées avant tout commencement d'exécution des commandes, ou

en dépassement de la valeur des fournitures déjà faites ou de travaux déjà
exécutés.
• Acomptes
Les sommes versées sur justification d'exécution partielle.
2- COMPTABILISATION
Le compte 25-Avances et acomptes versés sur immobilisations est :
311
- Débité du montant des sommes versées aux fournisseurs
d'immobilisations à la commande ou en cours d'exécution des contrats
par le crédit des comptes de trésorerie ;
- Crédité pour solde à la réception de la facture définitive du fournisseur
de l’immobilisation par le débit du compte d'immobilisations
concernées.
N.B. Les avances et acomptes versés aux fournisseurs d'immobilisations sont

enregistrés directement au compte 25 et non en compte de tiers. Le compte 25
sera soldé lors de la réception de la facture concernant l'immobilisation.
EXEMPLE :
L'entreprise Rekati clôture ses exercices au 31 décembre de chaque année. Elle

effectue les opérations suivantes :
5/03/2013. Une avance de 3 420 000 par chèque est versée au fournisseur
Retoa pour la commande d'outillage industriel et d'un véhicule de transport du
personnel.
20/05/2013. Reçu facture n°7 du fournisseur Retoa, et livraison de l'outillage

industriel et véhicule de transport.
- Outillage industriel 1 220 000

- Véhicule bus 11 100 000
- TVA 18% 2 217 600
- Total TTC 14 537 600
- Avance reçue 3 420 000
- Net à payer 11 117 600
24/07/2013. Avance de 5 000 000 en espèces, versée à l’entreprise Ndong pour

la construction d'un bâtiment pour le logement de personnel.
25/10/2013. Reçu livraison partielle du bâtiment, la première tranche reçue est

évaluée à 14 000 000.
30/11/2013. L’entreprise réceptionne le bâtiment pour un montant de

38 000 000.
4/12/2013. Frais de recherche et de développement payé par chèque à des sous-

traitants 1 530 000 (programme ayant fait l’objet en 2012 d’avances en sus
pour 600 000).
312
5/03/2013
252 Avances et acomptes versés sur 3 420 000
521 Banque 3 420 000
Avance sur commande outillage et un
véhicule
20/05/2013
2412 Outillage industriel 1 220 000
Facture n°7
D°
4212 Fournisseurs d’investissements- 3420 000
Avances et acomptes versés sur
252 immobilisations corporelles 3 420 000
Pour solde du compte crédité
24/07/2013
571 Caisse 5 000 000
Avance versée sur commande d’un
bâtiment
25/10/2013
4812 Fournisseurs d’investissements 9 000 000
Immobilisations corporelles
Réception partielle d’immobilisations
30/11/2013
2324 Bâtiments affectés au logement du 38 000 000
personnel
239 Bâtiments et installations en 14 000 000
cours
4812 Fournisseurs d’investissements 24 000 000
313
4/12/2013
211 Frais de recherche et de 1 530 000
développement
251 Avances et acomptes versés sur 600 000
521 Banque 930 000
Acquisition d’immobilisations (sous

déduction des avances)
f) AUTRES IMMOBILISATIONS FINANCIERES

1) DEFINITION
Selon le droit comptable, les immobilisations financières proprement dites

comprennent :
a) Les prêts (1)
C’est-à-dire des fonds versés à des tiers en vertu de dispositions contractuelles

par lesquelles l'entreprise s'engage à transmettre à des personnes physiques ou
morales, l'usage des moyens de paiement pendant un certain temps. La loi
bancaire interdit à toute personne autre qu’un établissement de crédit
d'effectuer des opérations de banque à titre habituel. Les opérations de banque
comprennent des fonds du public. Toutefois, différentes catégories d'opérations
demeurent émises. Citons par exemple :
- Les opérations de financement sans limitation de durée, dès lors que la

société emprunteuse détient directement 5% du capital de la société
financière.
- Les opérations de trésorerie lorsque la société prêteuse a directement
ou indirectement la maîtrise des décisions au sein de la société avec
laquelle l'opération de trésorerie a lieu, quelle que soit la part du capital
détenu.
- Les prêts participatifs, émission de valeurs mobilières ainsi que les
bons, ou billets à court terme, négociables sur un marché réglementé.
- Des avances sur salaires ou prêts à caractère exceptionnel, consentis
pour les motifs d'ordre social à leurs salariés.
(1) Dans les SARL, les prêts aux associés sont interdits.
314
b) Les dépôts et cautionnements
Sommes versées à des tiers, à titre de garantie d'exécution du contrat et

indisponibles jusqu'à la réalisation d'une condition suspendue.
En pratique, il faut distinguer :
- Les dépôts qui sont des sommes versées à certains fournisseurs (gaz,
eau, électricité) ou prestations de services (téléphone) pour leur
garantir le paiement des redevances ou des loyers.
- Les cautionnements sont des sommes déposées en vue de garantir la
bonne fin de l'exécution d'un marché ou d'une opération. Elles sont
restituées lors du dénouement du marché ou de l'opération.
c) Les créances rattachées à des participations
Sont des prêts ou des avances consenties à des sociétés dans lesquelles le
prêteur détient une participation. Ces prêts constituent des créances de dernier
rang qui, en cas de liquidation des biens débitrices, ne sont remboursables
qu’après désintéressement complet de toutes les autres créances privilégiées.
2- COMPTABILISATION
Le compte 27-Autres immobilisations financières est :
- Débité de la valeur d’apport ou du coût d'acquisition des titres

immobilisés conférant un droit de propriété donné en nantissement, ou
faisant l'objet d'un blocage temporaire supérieur à un an, ou de
créances rattachées à des participations ou du montant des prêts
accordés, des créances nées ou des dépôts et cautionnements versés et
du montant des versements restant à effectuer sur les titres immobilisés
non libérés par le crédit, suivant le cas, des comptes de tiers et des
comptes de trésorerie concernés ou du compte 472-Versements restant
à effectuer sur titres non libérés.
- Crédité lors du règlement ou en cas de cession de titres, par le débit des
comptes de trésorerie ou d'une subdivision du compte 485-Créances
sur cessions d'immobilisations.
EXEMPLE :
Dans le courant du mois de janvier 2014, la société Africa a effectué les

315
1er/01/2014. Chèque n°18, dépôt pour Télex 1 100 000
2/01/2014. Chèque n°20, Caution sur marché n°12 2 000 000
31/01/2014. Pièces de caisse n°24, un prêt de 7 000 000 a été accordé à

M. Edmond Diadi, chef comptable pour l'achat d'une maison. Prêt
remboursable dans quatre ans, taux d'intérêt6 %.
31/01/2014. Chèque n°21.Acquisition des titres participatifs, pour 3 000 000 F,

et entièrement libérés. Frais d'acquisition 125 000 F.
31/01/2014. Chèque n°22.Acquisition de titres de participation pour 5 000 000

F, et libérer les 3/4. Frais d'acquisition 221 000 F.
(Titre conférant une influence notoire).
ECRITURES COMPTABLES
1er/01/2014
2755 Dépôts pour le téléphone, le télex, la 1 100 000
télécopie
521 Banque 1 100 000
Chèque n°18, dépôt pour télex
02/01/2014
2756 Cautionnements sur marché public 2 000 000
521 Banque 2 000 000
Chèque n°20, caution sur marché n°12
31/01/2014
2721 Prêts immobiliers 7 000 000
571 Caisse 7 000 000
Pièce de caisse n°24, prêt à accorder à
M. Diadi Edmond
31/01/2014
2742 Titres participatifs 3 000 000
521 Banques 3 125 000
Acquisition de titres
31/01/2014
2635 Titres de participation conférant une 5 000 000
influence notoire
4726 Versements restant à effectuer sur titres 1 250 000
316
de participation
521 Banque 3 971 000
Acquisition de titres
31/12/2014
276 Intérêts courus, prêt du personnel 385 000
771 Intérêts de prêts 385 000
(7 000 000 × 6% × 11/12)
Intérêts sur prêt accordé à M. Edmond
Diadi
7 - LES IMMOBILISATIONS RECUES A TITRE GRATUIT

Quand une société reçoit une immobilisation gratuitement (donation ou
succession), celle-ci doit-être inscrite à l’actif de son bilan pour sa valeur
vénale.
Selon le droit comptable, la valeur vénale d’une immobilisation est le montant

que la société pourrait retirer de la cession du bien effectué à des conditions
normales du marché, déduction faite des frais liés directement à cette cession.
Mais cette valeur n’aura qu’une portée circonstancielle liée à une opération
précise et à une opération transitoire.
EXEMPLE :
L’entreprise Ogandaga reçoit à titre gratuit, une maison au quartier Louandjili,

le 10 janvier 2014, qui sera affectée au logement du personnel. Compte tenu de
l’évaluation effectuée par un expert, la valeur de la maison peut être estimée à
15 000 000 F. En cas de vente de cette maison, la commission de vente à verser
à l’agence immobilière serait de 1 500 000 F.
La maison devra figurer au bilan de l’entreprise pour un montant de :

15 000 000 1 500 000 = 13 500 000 F
SOLUTION :
Puisque l’immobilisation est inscrite à l’actif du bilan pour sa valeur vénale

sans que l’entreprise ait à la régler, l’opération entraîne un profit ou gain pour
l’entreprise à enregistrer en produits hors activités ordinaires (HAO).
La maison reçue en donation le 10 janvier 2014, par l’entreprise Ogandaga

pour 13 500 000 F figurera pour cette valeur, dans les comptes ; puisqu’il s’agit
d’un bâtiment. La transaction est imposable à la TVA au taux de 18 %, celle-ci
est réglée en espèces au bénéfice du notaire qui a rédigé l’acte de donation.
317
10/01/2014
2314 Bâtiments affectés au logement du 13 500 000
personnel
571 Caisse 2 430 000
841 Produits HAO constatés 13 500 000
Maison reçue en donation
8 - PRODUCTION IMMOBIISEE
1) CONTENU
Le compte 72-Production immobilisée, enregistre le montant des

immobilisations produites par l’entreprise pour elle-même au coût de
production déterminé par des calculs extra-comptables ou par la comptabilité
analytique.
La production immobilisée constitue un produit des activités ordinaires

(exploitation) ; on estime en effet que la production économique de l’entreprise
comporte trois éléments :
- La production vendue (vente de produits finis) ;

- La production stockée (mise en stock final ou reprise du stock initial) ;
- La production immobilisée.
2- EVALUATION
Le coût de production des immobilisations créées par l'entreprise et conservées

pour son exploitation est calculé soit dans des comptes de coûts de production
de la comptabilité analytique, soit par des procédés statistiques.
L’immobilisation produite est évaluée à son coût de production.
Celui-ci comprend :
- Le coût d'acquisition des matières et fournitures entrant dans la

composition du bien produit.
- Les charges directes pouvant être imputées directement au coût de
production, telles que les salaires, charges sociales, de la main d’œuvre
ayant participé à la fabrication du bien.
- Les charges indirectes qui peuvent être rattachées à la fabrication du
bien tel que l'électricité, carburant, eau, etc.
318
- Sur option de la société, les honoraires, commissions, les frais d'actes
(intérêts) des capitaux empruntés pour financer la fabrication des biens,
concernant la période de production.
3- LA TVA SUR LA PRODUCTION D’IMMOBILISATION
La livraison à soi-même d'une immobilisation est fiscalement soumise à la

TVA. L'entreprise facture elle-même cette TVA au jour de la mise en service du
bien. En contrepartie, la TVA devient récupérable au même moment.
L'imposition de la TVA est obligatoire, même si les effets sur le montant de
TVA à décaisser est neutre en terme général.
4- COMPTABILISATION
Le compte 72-Production immobilisée enregistre le coût des travaux par

l'entreprise pour elle-même. Ce compte est ainsi subdivisé :
- 721-Production immobilisée-immobilisations incorporelles.

- 722-Poduction immobilisée-immobilisations corporelles.
- 726-Production immobilisée-immobilisations financières.
Le compte 72 est :
- Crédité soit par le débit des comptes d'immobilisations en cours (219,

229, 239, 249), du coût réel de production des immobilisations créées
par les moyens propres de l'entreprise, au fur et à mesure de la
progression des travaux, soit directement par le débit des comptes
d'immobilisations concernées, si le transit par les comptes
d'immobilisations en cours ne s'avère pas nécessaire, soit par le débit
des comptes de charges qui peuvent être inscrites au compte 204-Frais
d'établissement ou du compte 21-Immobilisations incorporelles ;
- Débité à la clôture de l'exercice pour solde par le crédit du compte
1321-Marge brute sur matières.
EXEMPLE :
Dans le courant des exercices 2007 et 2008, la société de Conserverie d'Afrique

effectue les opérations suivantes :
27/11/2007. Commande et paiement d'un acompte de 2 000 000 F à l'entreprise

Meca pour l'acquisition d'un four de séchage de poissons et légumes (chèque
n°12).
319
12/6/2008. Livraison du four de séchage et réception de la facture n°102 du
fournisseur Meca.
- Four de séchage 7 000 000

- TVA 18% 1 260 000
- Total TTC 8 260 000
- Acompte reçu 2 000 000
- Net à payer 6 260 000
14/6/2008. L'entreprise conserverie d'Afrique affecte un agent salarié du service

technique à l'installation du four de séchage. Le coût de cette installation est
estimé :
- Coût de fournitures (hors taxes) 475 000

- Salaire de l'agent 120 000
- Taxes sur salaires 6 000
- Charges sociales 4 750
- Total (HT) 605 750
- TVA 18% (à déterminer) ?
31/12/2008. Production d'immobilisations par l'entreprise elle-même (coût

déterminé par la comptabilité analytique) :
- Construction d'un bâtiment de stockage de produits finis, en cours au

31/12/2008 : 12 525 000 F dont 1 300 000 de charges financières.
- Fabrication d'un lot d'outillage industriel, terminé : 1 850 000 HT (TVA
18%)
- Frais de recherche et développement en cours 4 300 000 F.
SOLUTION :
• Exercice 2007.
27/12/2007
251 Banque 2 000 000
Acompte sur commande d'un four de
séchage
320
• Exercice 2008
12/06/2008

corporelles
Facture n°12, acquisition four de séchage
- Le coût d'installation du four de séchage 605 750 F est constitué :

- D’une part, d’un élément du coût d'acquisition du four de séchage.
- D’autre part, d’une livraison à soi-même d'installation produite par
l'entreprise. Cette opération est soumise à la TVA sur livraison à soi-
même.
14/06/2008
2411 Matériel industriel (1) 605 750
4451 TVA récupérable sur 85 500
immobilisations (475 000 × 18%)
722 Production immobilisée-
immobilisations corporelles 605 750
4434 TVA facturée sur production
livrée à soi-même 85 500
Coût d'installation d'un four de
séchage
(1) La valeur globale du matériel est égale à : 7 000 000 605 750 =
7 605 750.
Production immobilisée déterminée en fin d’exercice 2008, en principe à l'aide

de la comptabilité analytique :
321
31/12/2008
239 Bâtiments et installations en cours (2) 12 525 000
(1 850 000 × 18%)
4434 TVA facturée sur livraison à soi-même 333 000
D°
2191 Frais de recherche et de développement 4 300 000
en cours
Production immobilisée déterminée en
fin d'exercice
Les charges inclues dans le coût de production ne sont pas toutes des
charges d'exploitation, mais peuvent faire partie des charges
financières compte 671-Intérêts des emprunts.
EXEMPLE 2 :
Au cours de l'exercice 2014, l'entreprise Wora a construit elle-même un local

affecté au service commercial. Au 31/12/2014, date de clôture de l'exercice, ce
local n'est pas achevé. Les en cours ont été chiffrés à la comptabilité analytique
à 3 200 000.
La construction du local d'une valeur de 7 200 000 HT (TVA 18 %) est

terminée le 5/02/2015 et il est mis en service le 15/02/2015. Attestation n°7.
31/12/2014
Construction d'un bâtiment dans le
cadre d'une livraison à soi-même
15/02/2015
commerciaux
322
Bâtiments et installations en
239 cours 3 200 000
Production immobilisée,
TVA facturée sur production livrée à
4434 soi-même 1 296 000
Opération de livraison à soi-même
d'un bâtiment administratif
Attestation n°7
323
CHAPITRE 18 : CESSIONS
D’IMMOBILISATIONS
1 - PRINCIPE
La cession d'un élément d'actif immobilisé engendre un résultat sur cession qui
est égal à la différence entre le prix de cession de l’élément cédé et la valeur
comptable du bien cédé.
Valeur comptable = valeur d'origine - amortissements
Si la cession a lieu en cours d'exercice, il convient de compléter les

amortissements au titre de la période connue entre la date d'ouverture de
l'exercice et la date de cession.
2 - CALCUL DU RESULTAT
• Prix de cession de l'élément cédé > valeur comptable : il y a plus-value
de cession
• Prix de cession de l'élément cédé < valeur comptable : il y a moins-
value
La solution retenue par le plan comptable OHADA pour le calcul du résultat de

cession est la suivante :
- La valeur comptable de l'élément cédé est comptabilisée au débit du

compte 654-Valeurs comptables des cessions courantes
d'immobilisations ou du compte 81-Valeurs comptables de cessions
d'immobilisations.
- Le prix de cession (ou la valeur de récupération) est enregistré au crédit
du compte 754-Produits des cessions courantes d'immobilisations ou
du compte 82-Produits des cessions d'immobilisations.
REMARQUE :
- Le compte 754-Produits des cessions courantes d'immobilisations,

enregistre le prix de cession des immobilisations lorsque ces
cessions présentent un caractère ordinaire en raison des politiques de
désinvestissement et de renouvellement des immobilisations ;
- Le compte 82-Produits des cessions d'immobilisations enregistre le
produit net de cession : dans le cas de vente, prix résultant de l'accord
entre les contractants et figurant sur l’acte de vente diminué des
325
commissions et des frais de vente : dans le cas d'apport, montant
contractuel, etc.
- Le compte 654-Valeurs comptables des cessions courantes d'immobi-
lisations permet de déterminer la valeur comptable nette des éléments
cédés lorsque ces cessions présentent un caractère ordinaire en raison
des politiques de désinvestissement et le renouvellement des
immobilisations.
- Le compte 81-Valeurs comptables des cessions d'immobilisations
permet de déterminer la valeur comptable nette des éléments de l'actif
immobilisé cédé.
Pour les biens non amortissables (terrains), cette valeur est la valeur d'entrée,
sans déduction des éventuelles provisions pour dépréciation. Pour les biens
amortissables, elle est la différence entre la valeur d'entrée brute des
immobilisations cédées et le cumul des amortissements pratiqués depuis
l'entrée du bien dans le patrimoine de l'entreprise.
N.B. Lorsque les cessions sont fréquentes, courantes, elles ne sont pas inscrites
aux comptes 81/82 qui sont des comptes hors activités ordinaires (HAO), mais
plutôt aux comptes 654 pour la valeur comptable et 754 pour le prix de cession.
3 - MISE EN REBUT D’IMMOBILISATIONS

Elles sont assimilables à des cessions à prix nul. On les enregistre donc au débit
du compte 81-Valeurs comptables des cessions d'immobilisations (sans crédit
du compte 82-Produits des cessions d'immobilisations puisque la rentrée est
égale à zéro).
EXEMPLE 1 :
- Matériel industriel d'une valeur d'origine de400 000

- Amortissements cumulés au dernier bilan (fin d'exercice)120 000
- Amortissements complémentaires jusqu'à la date de cession100 000
- Prix de cession (à crédit) 280 000
RESULTAT DE CESSION (PLUS-VALUE)
81-Valeurs comptables des cessions 82-Produits des cessions

d'immobilisations (1) d'immobilisations (2) 280 000
(valeur d'origine-amortissements)
400 000 220 000 = 180 000
Plus-value 100 000
Total 280 000 Total. 280 000
326
(1) Ou compte 654 ;
(2) Ou compte 754 ;
On comptabilise alors distinctement les deux flux engendrés par la cession du

matériel industriel :
- La constatation de la sortie du matériel industriel du patrimoine de
l'entreprise ;
- La constatation du produit réalisé.
Date
2841 Amortissements du matériel et outillage
industriel et commercial 220 000
(120 000 100 000)
d'immobilisations corporelles
(pour solde du compte débité)
D°
2411 Matériel industriel 400 000
(pour solde de compte crédité)
Sortie du bien
D°
4851 Créances sur cessions d'immobilisations en 280 000
compte
822 Produits de cessions d'immobilisations 280 000
corporelles
Prix de cession du matériel industriel
Plus-value : 280 000 – (400 000 220 000) = 100 000
D 812 C D 822 C
400 000 220 000 280 000
SD 180 000
Pertes comptes de résultat produits

812 180 000822 280 000
Résultat 100 000
Ou :
327
Date
2841 Amortissements du matériel et outillage 220 000
industriel et commercial
(120 000 100 000)
654 Valeurs comptables des cessions courantes 220 000

d’immobilisations
D°
654 Valeurs comptables des cessions courantes 400 000
d'immobilisations
(pour solde du compte crédité)
D°
4851 Créances sur cessions d'immobilisations en 280 000
compte
754 Produits des cessions courantes 280 000
d'immobilisations
Prix de cession de matériel industriel
Plus-value : 280 000 – (400 000 220 000) = 100 000.
D 654 C D 754 C
400 000220 000 280 000
SD 180 000
Pertes compte de résultat Produits

654 180 000 754 280 000
Résultat 100 000
EXEMPLE 2 :
Mise en rebut d'un bureau
Valeur d'origine 150 000

Amortissements 125 000
Prix de cession Nul
328
RESULTAT DE CESSION (MOINS-VALUE)
81-Valeurs comptables des cessions

d'immobilisations
(valeur d'origine-amortissements) Perte 25 000
150 000 125 000 = 25 000 Total 25 000
Total 25 000
Date
812 Valeurs comptables de cession 125 000
D°
2444 Mobilier de bureau 150 000
Sortie du bien de l'actif
Pertes Compte de résultat Produits
812 25 000
Résultat(perte) 25 000
4 - COMPTABILISATION
1) Compte 81-Valeurs comptables des cessions d'immobilisations est :
- Débité du montant de la valeur comptable des éléments d'actifs cédés

ou mis en rebut par le crédit du compte d'immobilisations intéressé.
Cette valeur comptable est la différence entre la valeur d'origine et les
amortissements.
Résultat hors activités ordinaires (RHAO).
329
Ou :
Le compte 81 est :
- Débité du montant de la valeur d’origine de l’élément d'actif cédé par

le crédit du compte d'immobilisation ;
- Crédité du montant des amortissements pratiqués par le débit du
compte d'amortissement.
Résultat hors activités ordinaires (RHAO).
2) Compte 82-Produits des cessions d'immobilisations est :
- Débité pour solde à la clôture de l'exercice par le crédit du compte 138-

Résultat hors activités ordinaires (RHAO) ;
- Crédité du prix des cessions d'éléments d'actifs cédés par le débit du
compte de tiers (hors activités ordinaires) 485-Créances sur cessions
d'immobilisations (1) ou de trésorerie intéressée.
3) Compte 654-Valeurs comptables des cessions courantes

d'immobilisations est :
- Débité du montant de la valeur comptable des éléments d'actifs cédés

par le crédit du compte d'immobilisation concerné. Cette valeur
comptable est la différence entre la valeur d'origine et les
amortissements.
Valeur ajoutée
Ou :
Le compte 654 est :
- Débité du montant de la valeur d'origine de l'élément d'actif cédé par le

crédit du compte d'immobilisation.
- Crédité du montant des amortissements par le débit du compte
d'amortissement
Valeur ajoutée.
4) Compte 754-Produits de cessions courantes d'immobilisations est :
330
- Débité pour solde à la clôture de l'exercice par le crédit du compte 133-
Valeur ajoutée
- Crédité du prix des cessions d'éléments d'actifs cédés par le débit du
compte de tiers 414-Créances sur cessions d'immobilisations (2) ou de
trésorerie intéressé.
(1) Ce compte enregistre les opérations effectuées par la société, mais

n'ayant pas de lien direct avec son activité ordinaire. Exemple :
- Les éléments et événements extraordinaires (expropriation,

catastrophes, etc.) ;
- Les événements hors activité ordinaire. Il s'agit, des événements nés de
changement de structure ou de stratégie lorsque ces changements sont
non récurrents et peu fréquents.
(2) Ce compte n'est utilisé que par quelques types de sociétés dans
lesquelles les cessions d'immobilisations sont très courantes et
constituent des opérations de remplacement devenu fréquentes.
Exemple :
- Entreprises de transport obligées de remplacer plusieurs véhicules

chaque année ;
- Les pressings (entreprises de nettoyage des vêtements) contraints de
remplacer plusieurs machines chaque année ;
- Les centres de formation en informatique obligés de remplacer les
ordinateurs chaque année.
EXEMPLE 3 :
Une entreprise commerciale a acquis le 01/01/2006 un ordinateur d'une valeur

de 3 000 000 Amortissements cumulés au dernier bilan au 31/12/2007 600 000.
L'entreprise pratique l'amortissement linéaire. Le 28/02/2008, l'ordinateur est
cédé à la société Mack pour un prix de 2 500 000 HT TVA 18 % (il s'agit d'une
cession non courante). Conditions de règlement : 55 % chèque reçu et le solde
payable fin mars.
331
1- CALCUL DU TAUX D’AMORTISSEMENT DE L’ORDINATEUR
L’entreprise pratique le système de l'amortissement linéaire. L'amortissement

cumulé de 600 000 est la somme des amortissements depuis la date
d'acquisition le 1/01/2006 jusqu'à la date d'établissement du bilan au
31/12/2007, soit pendant deux années.
L’annuité d'amortissement = 600 000/2 = 300 000
Le taux annuel d'amortissement constant est de 300 000/ 3 000 000 × 100 =
10%
2- CESSION DE L’ORDINATEUR
a) Amortissement complémentaire pour la période du 1er/01/2008 au
28/02/2008 doit être comptabilisé 3 000 000 × 10% × 2/12 = 50 000.
28/02/2008
Dotation complémentaire (deux mois)
b) Détermination de la valeur comptable nette

Valeur comptable de l'ordinateur cédé :
- Prix d'acquisition 3 000 000
- Amortissements pratiqués (600 000 50 000) – 650 000
2 350 000
On enregistre alors séparément les deux flux engendrés par la cession de

l'ordinateur :
- La constatation de la sortie de l'ordinateur du patrimoine de
l'entreprise ;
- La constatation du produit réalisée en hors taxes.
28/02/2008
812 Valeurs comptables de cession 650 000
332
D°
Sortie du bien du patrimoine de
l'entreprise
La valeur comptable : 3 000 000 650 000 = 2 350 000.
D°
521 Banques 1 622 500
compte
822 Produits des cessions d'immobilisations 2 500 000
corporelles
Prix de cession de l'ordinateur
La plus-value de cession dégagée par ces deux écritures :

2 500 000 – (3 000 000 650 000) = 150 000.
La valeur vénale (2 500 000) est supérieure à la valeur nette comptable
(2 350 000).
EXEMPLE 4 :
Une entreprise de transport et de location de véhicules obligée de remplacer
plusieurs véhicules chaque année a effectué les opérations suivantes :
1/06/2012. L'entreprise cède une voiture Toyota à crédit pour 950 000 F HT,
TVA 18 % (il s'agit d'une cession courante). Elle avait été acquise à 7 000 000
le 1/03/2008. Taux d'amortissement 20 %.
Calcul des amortissements pratiqués :
- Amortissements du 1/03/2008 au 31/12/2008 : 7 000 000 × 20% ×
10/12 =1 166 667
- Amortissements 2009 : 7 000 000 × 20 % = 1 400 000
- Amortissements 2010 : 7 000 000 × 20%= 1 400 000
- Amortissements 2011 : 7 000 000 × 20%= 1 400 000
- Amortissements du 1/01/2012 au 31/05/2012 :
7 000 000 × 20% × 5/12 = 583 333
5 950 000
333
1/06/2012
2845 Amortissements du matériel de transport 583 333
Amortissement complémentaire du 1/01 au
31/05/2012
D°
2845 Amo rtissements du matériel de transport 595 0000
(1 166 667 1 400 000 1 400 000 583 333 +
1 400 000)
courantes d’immobilisations
D°
654 Valeurs comptables des cessions courantes 7 000 000
d'immobilisations
Sortie du bien
D°
4141 Créances sur cessions d'immobilisations, 1 121 000
créances en compte
754 Produits des cessions courantes 950 000
d'immobilisations
Prix de cession de la voiture Toyota
- Valeur nette comptable : 7 000 000 5 950 000 = 1 050 000

- Moins-value de cession dégagée par ces deux écritures :
950 000 – (7 000 000 5 950 000) = 100 000
La valeur vénale (950 000) est inférieure à la valeur nette comptable
(1 050 000).
334
PARTIE III :
OPERATIONS DE FINANCEMENT
CHAPITRE 19 : LE FINANCEMENT PAR LES
CAPITAUX PROPRES
1 - L’ENTREPRISE INDIVIDUELLE
a) Le capital individuel
À la différence des sociétés qui sont dotées de la personnalité juridique, les

entreprises individuelles ne disposent pas d'un patrimoine propre. Les règles
comptables ont-elles pour effet de créer, à l’intérieur du patrimoine de
l'exploitant individuel, une masse de biens distincte, qui sont affectée à
l'entreprise, mais il s'agit d'une fiction comptable qui reste sans conséquence du
point de vue juridique. En particulier les créanciers de l'exploitant ont pour
gage l'ensemble des biens de celui-ci, quelle que soit l'origine de leur dette.
Dans ces conditions, le droit ne soumet à publicité, ni la constitution du compte
capital personnel, ni son augmentation, ni sa réduction. Lors de la constitution
d'une entreprise individuelle, l’exploitant peut choisir d'inscrire ou non les biens
consacrés à son activité à l'actif de son bilan. Les apports de l'exploitant
individuel sont inscrits aux ressources dans le compte de 103-Capital
personnel.
A- COMPTABILISATION
Le compte 103-Capital personnel est :
- Débité de la perte de l'exercice précédent par le débit du compte 139-

Résultat net : perte ;
- Crédité :
• De la valeur des apports de l'entrepreneur au début ou en cours
d’activité par le débit d'un compte d'immobilisations, de stocks ou de
trésorerie ;
• Du bénéfice de l'exercice précédent par le débit du compte 131-
Résultat net : bénéfice.
EXEMPLE :
Le 14 septembre 2014, M. Louvengo crée une entreprise de services. Il

apporte du matériel informatique pour une valeur de 1 500 000 F et ouvre un
compte bancaire au nom de l’entreprise sur lequel il dépose 5 000 000 F.
337
L'écriture de création sera la suivante :
14/09/2014
521 Banques 5 000 000
103 Capital personnel 6 500 000
Création de l'entreprise individuelle
b) Le compte de l'exploitant
- Les mouvements du compte au cours de l'exercice
Les apports ou les retraits personnels de l'exploitant et, le cas échéant de sa

famille sont comptabilisés en cours d'exercice au compte 104-Compte de
l'exploitant. Ce compte fonctionne comme un lien entre l'entreprise d'un côté et
l’exploitant de l'autre.
1041 Apports temporaires ;

1042 Opérations courantes ;
1043 Rémunérations, impôts et autres charges personnelles ;
1047 Prélèvements d'autoconsommation ;
1048 Autres prélèvements.
EXEMPLE :
M. Louvengo, qui a créé son entreprise le 14/09/2014, a effectué les opérations

suivantes au mois de septembre :
20/09. Paiement de fournitures du bureau destinés à l'entreprise au moyen de
son chéquier personnel pour 125 000 F HT (TVA 18 %) ;
24/09. Virement de 300 000 F du compte personnel de M. Louvengo sur le
compte bancaire de l'entreprise.
30/09. Paiement de 75 000 F de frais d'électricité personnelle de M. Louvengo
avec le chéquier de l'entreprise.
20/09/2014
1042 Compte de l'exploitant-opérations courantes 147 500
Achats payés par chéquier personnel
338
24/09/2014
521 Banques 300 000
1041 Compte de l'exploitant-apports temporaires 300 000
Virement à partir du compte personnel
30/09/2014
521 Banques 75 000
Dépenses personnelles
- Le solde du compte 104 à la clôture de l'exercice comptable.
À la clôture de chaque exercice comptable, les subdivisions du compte

104-Compte de l'exploitant sont soldées par virement au compte 103-Capital
personnel de manière à ce que celui-ci reflète bien les apports nets de
l’exploitant individuel, donc son patrimoine commercial.
31/12/2014
(147 500 75 000)
1041 Compte de l’exploitant-apports temporaires 300 000
103 Capital personnel 372 500
Virement pour le solde du compte de l'exploitant
2 - LES SOCIETES
a) Le capital social
Expression de la valeur nominale des actions dans les sociétés anonymes

ou des parts sociales dans les sociétés de personnes et les sociétés à
responsabilité limitée, le compte capital social forme la représentation des
apports en nature ou en numéraire, faits à la société par les actionnaires ou
associés ainsi que, le cas échéant des réserves ou bénéfices qui lui ont été
incorporés à l'occasion d'une augmentation de capital.
Les sociétés étant dotées de la personnalité morale, leur patrimoine forme

le gage exclusif de ses créanciers, ce qui implique l’intangibilité du capital
social. C'est en vertu de cette intangibilité que la constitution du capital ainsi
que son augmentation ou sa réduction sont soumises à un certain formalisme
variant avec les formes de sociétés, mais comportant toujours des mesures de
publicité.
339
• Comptabilisation
Le compte 101-Capital social enregistre la valeur nominale des actions

souscrites, que ces actions soient appelées ou non, versées ou non, amorties ou
non.
Le compte 101-Capital social est :
- Débité du montant des réductions de capital par le crédit du compte

1291-Report à nouveau-perte ou 139-Résultat net : perte ; afin de
résorber les pertes ou par le crédit du compte 4619-Associés, capital à
rembourser ; afin de constater les créances des associés lors du
remboursement du capital ;
- Crédité :
o Du montant du capital figurant dans l’acte de société (apports initiaux)

par le débit des comptes d'immobilisations ou de trésorerie ;
o Lors des augmentations de capital des apports en numéraire ou en
nature effectuées par les associés par le débit du compte 4615-
Associés, versement reçus sur augmentation de capital, lorsque
l’augmentation devient effective.
o Des incorporations de réserves par le débit d'une subdivision du
compte 11-Réserves.
EXEMPLE 1 :
La société de distribution de matériaux de construction au capital de

20 000 000 F est créée le 5/03/2013 par deux associés.
L'associé Louis apporte :
1- 1 véhicule 6 000 000 F ;

2- 1 ordinateur 750 000 F ;
L’associé Pierre apporte :
- Marchandises 12 000 000 F ;

- Espèces déposées en banque 1 250 000 F ;
Le capital de l'entreprise est constitué de 4 000 actions de 5 000 F de

nominal.
340
5/03/2014
2442 Matériel informatique 750 000
521 Banque 1250 000
Création de la société
EXEMPLE 2 :
Au cours de l'exercice 2014, la société de distribution de matériaux de

construction décide d’augmenter son capital de 5 000 000 F.
15/05/2014. Augmentation de capital par incorporation de réserves facultatives

3 000 000
15/05/2014. Augmentation de capital par appel aux associés 2 000 000 F.
15/05/2014
1181 Réserves facultatives 3 000 000
4615 Associés versements reçus sur 2 000 000
augmentation de capital
Augmentation de capital
EXEMPLE 3 :
5/05/2015. L'entreprise de distribution de matériaux de construction

décide de ramener la perte de 2 500 000 F de l'exercice 2014 à 500 000 par une
diminution du capital social.
5/05/2015
1309 Résultat net en instance 2 000 000
d'affectation : perte
Diminution de capital
b) Les réserves
Les réserves sont, en principe, des bénéfices affectés durablement à

l'entreprise jusqu'à décision contraire des organes compétents.
341
N.B. L'enregistrement comptable de ces opérations fait l'objet de
développement au chapitre « affectation des résultats ».
c) Les comptes courants d'associés
Les entreprises peuvent demander aux associés ou actionnaires de

participer au financement de leurs activités. Les sommes laissées
temporairement à la disposition de l'entreprise par les associés sont enregistrées
au crédit du compte 462-Associés, comptes courants. Ces sommes sont en
général productrices d'intérêts qui constituent des charges financières pour
l'entreprise.
Le compte 462-Associés comptes courants est ainsi subdivisé :
462-Associés, comptes courants

4621-Principal
4626-Intérêts courus
2- COMPTABILISATION
Le compte 4621 est :
- Débité des retraits temporaires effectués par les associés en compte

courant pour des remboursements des sommes mises à la disposition
de l'entreprise par le crédit d'un compte de trésorerie.
- Crédité des mouvements de fonds mis ou laissés temporairement à la
disposition de l'entreprise par les associés par le débit d’un compte de
trésorerie.
• Incorporation de comptes courants
Il est nécessaire que les créances incorporées au capital soient liquides

et exigibles. En outre, un arrêté de compte doit être établi par le conseil
d'administration ou le directoire et certifié exact par le commissaire aux
comptes.
N.B. Les comptes courants d'associés ne doivent pas présenter un solde

débiteur.
342
EXEMPLE :
L'entreprise Elvis services demande à l'associé Kemayo actionnaire à

hauteur de 66%, de participer au financement de son activité, afin de faire
face à des difficultés passagères de trésorerie.
1/04/2015. M. Kemayo met à la disposition de l'entreprise une somme

de 3 500 000 F (espèces). Ce compte courant est rémunéré au taux de 5 %
l’an.
1/06/2015. L'entreprise ayant recouvré ses créances clients, rembourse

l’avance en compte courant augmenté des intérêts à l'associé Kemayo
(chèque n° 24).
1/04/2015
571 Caisse 3 500 000
4621 Associés, comptes courants-principal 3 500 000
Avance temporaire de l'associé Kemayo
1/06/2015
4621 Associés, comptes courants-principal 3 500 000
6741 Autres intérêts-avances reçues et dépôts 29 167
créditeurs
521 Banques 3 529 167
Chèque n°24, remboursement associé
Kemayo
343
CHAPITRE 20 : LE FINANCEMENT
PAR LES EMPRUNTS
Expression comptable de la dette, résultant de l'octroi de prêts

remboursables à terme, dans une optique fonctionnelle, les emprunts et dettes
assimilés sont des ressources financières externes, contractées auprès des
établissements de crédit ou de tiers divers, affectés de façon durable au
financement des moyens d'exploitation ou de production. Les emprunts
participent concurremment avec les capitaux propres, à la couverture des
besoins durables de l'entreprise.
1 - LES EMPRUNTS INDIVIS

Un emprunt indivis est un emprunt contracté auprès d'un établissement
financier unique ou d'un seul particulier.
1-1SOUSCRIPTION D'UN EMPRUNT

La signature d'un contrat d'emprunt est effectuée pour une durée supérieure
à 1 an et peut courir jusqu'à 20 ans (emprunts à moyen et long terme). Le
contrat d’emprunt comprend :
- Le montant du capital emprunté ;

- La durée de l'emprunt ;
- Le taux d'intérêt nominal ;
- Les modalités de remboursement.
Lors de la signature d'un contrat d'emprunt, l'entreprise enregistre le

montant à rembourser au crédit du compte 16-Emprunts et dettes assimilés. Le
compte 16 sera débité par la suite, en fonction des remboursements effectués
par le crédit d'un compte de trésorerie.
Lorsque le remboursement d'un emprunt s'effectue en plusieurs fois, il

est également désigné amortissement de l'emprunt.
L’annuité de l'emprunt : versement périodique permettant à terme

d'éteindre la dette.
Annuité =Montant de l'amortissement + Intérêt.
345
1-2AMORTISSEMENT FINANCIER (OU AMORTISSEMENT
DES EMPRUNTS)
L'amortissement financier désigne le processus de remboursement des
emprunts. Bien sûr, cet usage suscite un risque de confusion avec les
procédures d'amortissement ‘’ industriel’’ qui visent à tenir compte de la
dépréciation des immobilisations ou actifs fixes (constructions, matériel de
bureau, installations techniques…). Pourtant, l'usage de la notion
d'amortissement financier est suffisamment répandu pour être assimilé
couramment à la notion de remboursement des emprunts.
Les principes d'amortissement des emprunts :
a) Le remboursement in fine ou en bloc
Dans la technique de l'amortissement in fine, l'emprunteur règle chaque

année à terme échu, uniquement le montant des intérêts calculés sur la totalité
du montant de l'emprunt. La somme empruntée est remboursée en une seule
fois, au terme de la durée prévue. La dernière annuité comprend, outre les
derniers intérêts, le remboursement intégral du capital emprunté.
Cette modalité de remboursement présente l'avantage de différer le

remboursement, mais le décaissement des fonds à effectuer en une seule fois,
sera important ; ainsi le total des intérêts à régler est élevé.
EXEMPLE :
Le 1/01/2008. La société A a effectué un emprunt de 10 000 000 F, au
taux de 10 %, remboursable sur 6 ans in fine, le 1/01/2014.
Intérêt à régler chaque année : 10 000 000 × 10% = 1 000 000 F

Total des intérêts sur la durée de l'emprunt : 1 000 000 × 6 = 6 000 000 F
b) Le remboursement par amortissement constant
Selon cette méthode, le remboursement commence dès la première année.

L'emprunteur rembourse chaque année, une même fraction du capital
emprunté. Ainsi, un capital de 1 000 000 F remboursable en quatre ans donnera
lieu à quatre remboursements de 250 000 F. À ce moment, s'ajoutera bien
entendu, le versement des intérêts dus annuellement sur la dette encore vivante
en début de période. Le service de la dette entraîne donc un versement annuel
dégressif, puisqu'il inclut :
- Une part de remboursement d'un montant constant.
346
- Une part d’intérêts dégressive au fur et à mesure des remboursements
effectués, puisqu'elle est obtenue en appliquant un taux d'intérêt à la
seule dette restant à rembourser.
Le choix de cette technique tient surtout à l'impact qu'elle produit sur la

trésorerie de l'emprunteur. L'amortissement constant entraîne des décaisse-
ments plus élevés au début et plus réduits à la fin de la période d'amortissement.
Il est donc approprié dans le cas d'emprunt de reconstituer rapidement leurs
liquidités ; il s'agira par exemple, d'entreprises empruntant pour financer des
investissements qui suscitent des rentrées de monnaie à brève échéance.
EXEMPLE :
1/05/N. La société A a emprunté une somme de 15 000 000 F, auprès

de la banque, au taux de 7%. Cet emprunt est remboursable sur 5 ans.
Chaque remboursement sera égal à : 15 000 000/5 = 3 000 000 F.
- Les intérêts de la première période à régler le 1/05/2009, seront égales à :

15 000 000 × 7% = 1 050 000F
- La première annuité à payer le 1/05/2009, sera égale à : 3000 000 +
1 050 000 = 4 050 000 F
- La deuxième annuité à payer le 1/05/2010, sera de :
(15 000 000 3 000 000) × 7% = 840 000 3 000 000 = 3 840 000 F.
c) Le remboursement par annuités constantes
Dans la technique de l'annuité constante, on affecte chaque année une

somme constante au service de la dette (remboursement + intérêt). Celle-ci
inclut donc, deux composantes qui varient au sens opposé :
- La composante d'intérêts décroît d'année en année au fur et à mesure

des remboursements qui réduisent le montant du capital restant dû, et
restant à rémunérer.
- La composante d'amortissements augmente au contraire, pour
maintenir constante, le montant de l'annuité totale ; son augmentation
vient compenser strictement la diminution du flux d'intérêt.
L'amortissement par annuités constantes entraîne des versements réguliers

et s'applique donc aux entreprises emprunteuses.
347
1-3L'ETABLISSEMENT DU TABLEAU
D'AMORTISSEMENT
L’établissement de crédit a l'obligation d'annexer à sa proposition de prêt,
un tableau d'amortissement de l'emprunt indiquant également le coût pour
l'emprunteur et les conditions de prêt.
Ce tableau comprend :
- Les dates d'échéances.

- Le capital dû, en début de période.
- Les intérêts (versés en fin d'année).
- Les amortissements (remboursements).
- Le montant des annuités.
- Le montant de l'emprunt restant, dû en fin d’année.
La comparaison des deux principales méthodes d’amortissement sera

illustrée à propos d’un exemple chiffré.
EXEMPLE :
La société agricole de France ville fabrique des jus de fruits.
Dans un souci de croissance de ses activités, la société a contracté le

1/01/2009, un emprunt indivis de 20 000 000 F au taux de 12 %, auprès de la
banque agricole du Gabon.
L'emprunt est remboursable en 5 ans. L'intérêt est versé à la fin de

chaque année.
• Si cet emprunt est amorti sur la technique de l'amortissement constant,

il donnera lieu à 5 annuités de remboursement égales, d'un montant de
4 000 000 F.
Quant aux annuités d'intérêt, elles diminueront progressivement variant :
- D’un montant de 2 400 000 F à la fin de la première année.

- A un montant de 595 200 F à la fin de la cinquième année.
348
On peut alors élaborer le tableau d’amortissement suivant :
Année Capital dû Intérêts (versée en Amortissement Montant

début d'année fin d'année) (2) = (remboursement) de
(1) (1) × 12% (3) l'annuité
1 20 000 000 2 400 000 4 000 000 6 400 000
2 16 000 000 1 920 000 4 000 000 5 920 000
3 12 000 000 1 440 000 4 000 000 5 440 000
4 8 000 000 960 000 4 000 000 4 960 000
5 4 960 000 595 200 4 000 000 4 595 200
Total 7 315 200 20 000 000 27 315 200
• Si cet emprunt est amorti par annuité constante, le montant de l'annuité

sera chaque année de 5 548 195 F (1).
Or, la première année, le montant des intérêts inclus dans cette annuité était
égal à : 20 000 000 × 12% = 2 400 000 F, puisque l'intérêt doit être calculé sur
la base du capital initialement emprunté, avant tout remboursement. Dans ces
conditions, le montant du premier remboursement sera égal à celui de l'annuité,
diminué du premier flux d’intérêt, soit : 5 548 195 2 400 000 = 3 148 195. Par
la suite, le montant des intérêts diminuant, celui de l'amortissement augmentera
par compensation.
(1) Calcul de l'annuité :

 =   ′.
 =   ′é.
 = éê    .
On peut toutefois observer que, le versement d’intérêts vise à créer pour les
prêteurs, une compensation entre la somme qu’ils ont initialement prêtée, et les
annuités futures qui leur sont promises. Si le taux d'intérêt est correctement
établi, il devra donc dégager une égalité entre :
- La valeur du capital initialement prêté, soit.

- La valeur actuelle des annuités futures, obtenue lorsqu'on actualise ces
annuités au taux d’intérêt, servi par l'emprunteur.
D’où :
 − ( + )
=×

349
, 
 =    × =   
 − (, ) 
AMORTISSEMENT PAR ANNUITÉS CONSTANTES.

(Montant arrondi versé en fin d'année)
Année Capital dû Intérêts Amortissement Montant de l'annuité

début (versés en fin (remboursement)
d'année (1) d'année) (2) (3)
= (1) × 12%
1 20 000 000 2 400 000 3 148 195 5 548 195
2 16 851 805 2 022 216 3 525 979 5 548 195
3 13 325 826 1 599 099 3 949 096 5 548 195
4 9 376 730 1 125 208 4 422 987 5 548 195
5 4 953 743 594 449 4 953 746 5 548 195
Total 7 740 975 20 000 000 27 740 975
1-4 COMPTABILISATION
Le montant de l'emprunt indivis est inscrit au passif du bilan dans la
rubrique des emprunts et dettes assimilés. L'emprunt constitue une ressource
stable comme les capitaux propres.
• Le compte 162-Emprunts et dettes auprès des établissements de crédit

est :
- Débité à la date d’échéance de remboursement, lors du paiement de

chaque annuité par le crédit d’un compte de trésorerie correspondant à
l’annuité payé.
- Crédité du montant à rembourser des emprunts et avances divers, par le
débit d’un compte de trésorerie.
• Compte 1662-Intérêts courus sur emprunts et dettes auprès des

établissements de crédit.
Ce sont les intérêts constatés à la clôture de l’exercice, et qui sont contenus

dans une annuité payable au cours de l’exercice suivant. L’application du
principe comptable de l’autonomie des exercices veut que ces intérêts soient
rattachés à l’exercice qui s’achève. Il est :
350
- Débité à l’ouverture de l’exercice, du montant des intérêts courus pris
en compte à la clôture de l’exercice précédent, par le crédit du compte
6712-Intérêts des emprunts auprès des établissements de crédit.
- Crédité à la fin de l’exercice des intérêts courus jusqu’au jour de la
clôture, par le débit du compte 6712.
• Compte 6712-Intérêts des emprunts auprès des établissements de crédit

est :
- Débité du montant des charges financières qui rémunèrent l’utilisation

des capitaux par le crédit du compte de trésorerie.
- Crédité à la clôture de l’exercice pour solde, par le débit du compte
135-Résultat d’exploitation.
EXEMPLE :
La société SPR exerce une activité de commerce général.
Le 1/10/2005, la société a contracté un emprunt indivis de 12 450 000 F, au
taux de 5%, auprès de la banque du Congo. Cet emprunt est remboursable en 6
ans à partir du 1/10/2006.
Pour les conditions de remboursement, l’emprunt est amorti selon la
technique de l’amortissement constant.
1) Tableau d’amortissement de l’emprunt.
A chaque échéance, le 1er octobre de chaque année, la société SPR
versera à la banque congolaise :
- Un montant de 12 450 000/6 = 2 075 000 F, au titre de l’amortissement
financier de son emprunt ;
- Les intérêts calculés au taux de 5% sur le capital restant dû depuis la
précédente échéance.
On peut alors établir le tableau de remboursement suivant :
351
AMORTISSEMENT CONSTANT
Année Capital dû Intérêts (versés en Amortissement Montant

début fin d'année) (2) = (remboursement) de
d'année (1) (1) ×5% (3) l'annuité
(4) = (2) +
(3)
1/10/2006 12 450 000 622 500 2 075 000 2 697 500
1/10/2007 10 375 000 518 750 2 075 000 2 573 750
1/10/2008 8 300 000 415 000 2 075 000 2 490 000
1/10/2009 6 225 000 311 250 2 075 000 2 386 250
1/10/2010 4 150 000 207 500 2 075 000 2 282 500
1/10/2011 2 075 000 103 750 2 075 000 2 178 750
Total 2 178 750 12 450 000 14 628 750
L’amortissement constant donne lieu à 6 annuités de remboursement

égales, d’un montant de 2 075 000 F.
Quant aux annuités d’intérêts, elles diminueront progressivement,

variant :
- D’un montant de 622 500, à la fin de la première année (échéance) ;

- A un montant de 103 750, à la fin de la sixième année.
2) Écritures comptables
a) Le versement des fonds
1/10/2005
521 Banque congolaise de crédit 12 450 000
162 Emprunts et dettes auprès des 12 450 000
Versement des fonds
b) La régularisation de fin d'exercice au 31/12/2005
Les intérêts courus entre le 1er octobre et le 31/12/2005 calculés au taux de

5 % sur un capital restant dû de 12 450 000, doivent être comptabilisés dans les
charges de l'exercice 2005. Ne faisant pas l'objet d'un règlement immédiat, ces
intérêts constituent une dette potentielle vis-à-vis du prêteur, et sont
352
comptabilisés au crédit du compte 1662-Intérêts courus sur emprunts et dettes
auprès des établissements de crédit.
31/12/2005
6712 Intérêts des emprunts auprès des 155 625
1662 Intérêts courus sur emprunts et dettes 155 625
auprès des Ets de crédit
12 450 000 × 5% × 3/12
c) La première échéance au 1/10/2006
La société SPR versera une somme de 2 697 500, au titre de la première

annuité.
1/01/2006
1662 Intérêts courus sur emprunts et dettes auprès 155 625
des Ets de crédit
6712 Intérêts des emprunts auprès des Ets de 155 625
crédit
Extourne écriture du 31/12/2005
1/10/2006
162 Emprunts et dettes auprès des Ets de crédit 2 075 000
6712 Intérêts des emprunts auprès des Ets de crédit 622 500
Banques
521 Versement de la première annuité 2 697 500
Après l'enregistrement de cette écriture :
- Le montant de l’emprunt a diminué.

- Le compte intérêts couru est soldé.
- De comptabiliser dans les charges de l'exercice 2006, les intérêts
courus du 1er janvier au 30 septembre 2006.
d) La régularisation de fin d'année au 31/12/2006.
Il faut enregistrer dans les charges de l'exercice 2006, les intérêts courus
entre le 1er octobre et le 31/12/2006, calculés au taux de 5 % sur le capital
restant dû 10 375 000.
353
31/12/2006
6712 Intérêts des emprunts auprès des Ets crédit 129 687
10 375 000 × 5% × 3/12
• Exercice 2007
1/01/2007
des Ets de crédit
crédit
0
1/10/2007
162 Emprunts et dettes auprès des établissements 2 075 000
de crédit
6712 Intérêts des emprunts auprès des Ets de crédit 518 750
Banques
521 Versement de la deuxième annuité 2 593 750
31/12/2007
des Ets de crédit
8 300 000 × 5% × 3/12
• Exercice 2008
1/01/2008
1662 Intérêts courus auprès des emprunts 103 750
auprès des Ets crédit
6712 Intérêts des emprunts et dettes auprès 103 750
des Ets de crédit
Extourne écriture
354
1/10/2008
crédit
521 Banques 2 490 000
Versement de la troisième annuité
31/12/2008
6712 Intérêts des emprunts auprès des Ets 77 812
crédit
6 225 000 × 5% × 3/12
• Exercice 2009
1/01/2009
crédit
Extourne écriture
1/10/2009
établissements de crédit intérêts des
6712 emprunts auprès des Ets de crédit 311 250
521 Banques 2 386 250
Versement de la quatrième annuité
31/12/2009
6712 Intérêt des emprunts auprès des Ets crédit 51 875
4 150 000 × 5% × 3/12
355
• Exercice 2010
1/01/2010
crédit
Extourne écriture
0/10/2010
crédit
521 Banques 2 282 500
Versement de la cinquième annuité
31/12/2010
Intérêts courus sur emprunts et dettes
1662 auprès des Ets de crédit 25 937
2 075 000 × 5% × 3/12
• Exercice 2011
1/01/2011
1662 Intérêts courus emprunts et dettes auprès 25 937
des Ets crédit
6712 Intérêts des emprunts auprès des Ets 25 937
de crédit
Extourne écriture
1/10/2011
crédit
521 Banques 2 178 750
Versement de la sixième annuité
356
2) Les emprunts obligataires ordinaires
2-1. Les conditions d'émission des emprunts obligataires
Pour émettre un emprunt obligataire, la société doit respecter les formalités

suivantes :
- Etre constitué sous la forme d’une société par actions (société anonyme
ou d’un groupement d’intérêt économique)
- Le capital social doit être entièrement libéré
- Avoir au moins deux années d’existence et avoir élaboré au moins
deux bilans régulièrement approuvés par les actionnaires
- L’assemblée générale des actionnaires a la qualité pour décider ou
autoriser l’émission d’obligations
- L’assemblée générale peut déléguer l’émission d’obligations et arrêter
les modalités de souscription, libération et remboursement
- L’émission peut se faire en une seule fois ou en plusieurs fois ou par
tranches successives dans un délai de 2 ans
L’émission des emprunts obligataires obéit, à certaines formalités auprès de la
commission de bourses. Ce type de ressource de financement stable permet aux
entreprises d'obtenir des concours financiers importants. Les obligations sont
des titres négociables qui, dans une même émission, confèrent les mêmes droits
de créance pour une même valeur nominale.
Enfin, quel que soit le mode de remboursement retenu, le problème de

l'amortissement se pose en termes distincts selon que l'opération concernée
constitue un emprunt obligataire ou un emprunt indivis.
Dans le cas de l'emprunt indivis, le prêteur est unique : il s'agit en général d'une
banque ou un établissement de crédit. Le mode de remboursement (in fine ou
par annuités) s'applique alors simplement par versement des sommes calculées
au bénéfice du prêteur.
Dans le cas de l'emprunt obligataire, de multiples prêteurs interviennent : il

s'agit de tous les porteurs des titres émis par l'emprunteur lors du lancement de
l'opération, qu’il s'agisse de particuliers ou d'investisseurs institutionnels. Si le
remboursement de l'emprunt est effectué par annuité, tous les porteurs
d'obligations se verront rembourser leur titre, au même moment, ils ne
percevront chaque année, que le montant de l'intérêt convenu (on parle de
coupon associé à chaque obligation, ou fraction de l'emprunt). En revanche, si
le remboursement s’opère par annuité, un problème de choix se pose, puisque
tous les titres ne peuvent être amortis en même temps. Il faut sélectionner ceux
qui seront admis en remboursement chaque année. Ce problème est
357
généralement résolu par tirage au sort au nombre d'obligations correspondant
au montant de l'annuité de l'amortissement constant, celle de l'annuité constante
ou toute autre annuité.
Les obligations confèrent à leur propriétaire un simple droit de créance sans

participation au résultat de l'exploitation et sans immixtion dans l'administration
de la société.
2-2. LA TERMINOLOGIE FINANCIERE

1) La valeur nominale d'une obligation
La valeur nominale d'une obligation est le montant sur lequel sont calculés les
intérêts. Elle est aussi appelée pair de l'obligation.
2) Prime d'émission d'une obligation
La prime d'émission d'une obligation se définit comme suit :
Prix d'émission – valeur nominale = prime d’émission
Le prix d'émission peut être différent de la valeur nominale ; la différence entre

les deux montants constitue une prime d'émission :
- Négative, si le prix d'émission est inférieur à la valeur nominale.

- Positive, si le prix d'émission est supérieur à la valeur nominale.
Dans le cas des actions émises, lors d'une augmentation de capital, la loi
impose de fixer le prix d’émission à un niveau supérieur ou égal à la valeur
nominale (au pair des actions).
En conséquence :
Prix d'émission ≥ valeur nominale.
Cela signifie que la prime est acquittée par les souscripteurs comme une
composante du prix d'acquisition des actions émises.
Dans le cas des obligations émises lors d’un emprunt, le prix d'émission est le
plus souvent fixé au-dessous de la valeur nominale.
Du point de vue de l'entreprise, on peut alors écrire :
Prix d'émission ≤ valeur nominale.
358
La prime d'émission des obligations correspond à une réduction du prix de
vente des titres par rapport à leur valeur nominale. Cette réduction constitue
donc un avantage supplémentaire accordé aux souscripteurs, afin de les
convaincre d'acquérir le ‘‘papier’’ émis par l'entreprise. La prime augmente le
taux de rendement de l'obligation pour ses souscripteurs.
Symétriquement, la prime augmente le coût de l'emprunt pour l'entreprise,

puisque celle-ci ne perçoit pas cette fraction de la valeur nominale, alors qu'elle
devra verser des intérêts sur la totalité de cette valeur, prime d'émission incluse,
et la rembourser intégralement.
EXEMPLE
Une obligation de valeur nominale 10 000 F remboursable par annuité au bout

de 10 ans est assortie d'une prime d'émission de 3 000 F et d’un taux d'intérêt
des 10 %.
L’émission assortie à cette prime impose à l'entreprise :
- Une recette de 7 000 F par obligation (soit 10 000 – 3 000).

- L'obligation de rémunérer pendant 10 ans chaque titre sur la base de
10 000 F, d’où une charge d'intérêt annuel de 1 000 F (soit 10/100 ×
10 000) par obligation, payable chaque année en fin d'année.
- L'obligation de rembourser 10 000 F à l'échéance.
3) Prime de remboursement
Alors que la prime d'émission consiste dans une réduction sur le prix consenti
au moment du placement d'un emprunt, la prime de remboursement consiste
dans la majoration de la valeur remboursée au porteur des obligations.
Le prix de remboursement est égal ou supérieur au prix d'émission ; l'écart avec

la valeur nominale est alors une prime de remboursement.
Valeur remboursée à l'échéance – prix d'émission = prime de remboursement.
L'introduction d'une telle prime lors du montage d'un emprunt obéit aux mêmes
considérations que celles justifiant une prime d'émission : on octroie un
avantage additionnel aux souscripteurs afin de rendre l'emprunt plus attractif.
En terme technique, le mécanisme comporte pourtant une différence majeure :

la prime de remboursement n’étant réglée qu'à l'échéance, elle n'est pas prise en
compte lors de chaque versement d'intérêts.
359
EXEMPLE 1 :
Des obligations sont émises par la société A. Leur valeur nominale est de
10 000 F. Elles sont émises à 9 600 F et seront remboursées à 10 300 F.
- Prime d'émission négative :

10 000 – 9 600 = 400 F
- Prime de remboursement proprement dite :
10 300 10 000 = 300 F
- Prime de remboursement au sens comptable :
10 300 – 9 600 = 700 F
EXEMPLE 2 :
Des obligations sont émises par la société B. Leur valeur nominale est de
10 000 F. Elles sont émises à 10 200 et seront remboursées à 11 000 F.
- Prime d'émission positive :

10 200 10 000 = 200 F
- Prime de remboursement proprement dite :
11 000 10 000 = 1 000 F
- Prime de remboursement au sens comptable :
11 000 10 200 = 800 F
4) Taux d'intérêt
L'intérêt rémunérant un emprunt peut être fixe ou variable.
Le montant de l'intérêt annuel (valeur nominale × taux d'intérêt) est appelé

coupon. Dans certains emprunts obligataires, il n'existe qu'un coupon unique,
payable au même moment que le remboursement de l'emprunt. D'autres
emprunts obligataires sont émis avec une prime de remboursement importante,
mais ne porte pas d'intérêt ; les titres sont alors appelés obligation à coupon
zéro.
2-3. SUBDIVISION DES COMPTES
• Le compte 161-Emprunts obligataire ainsi subdivisé :

1611 Emprunts obligataires ordinaires.
1612 Emprunts obligataires convertibles.
1618 Autres emprunts obligataires.
1661 Intérêts courus chez emprunts obligataires.
360
• Le compte 206-Primes de remboursement des obligations est ainsi
subdivisé :
2061 Obligations ordinaires.
2062 Obligations convertibles.
2068 Autres emprunts obligataires.
2-4. COMPTABILISATION
• Le compte 161-Emprunts obligataires est :
- Débité du montant du principal remboursé par le crédit d'un compte de

trésorerie
- Crédité des emprunts obligataires, dont le remboursement est assorti de
primes pour leur valeur totale, primes de remboursement incluses, par
le débit d’une subdivision du compte 206-Primes de remboursement
des obligations et par le débit d’un compte de trésorerie (montant net).
• Le compte 206 Primes de remboursement des obligations est :
- Débité du montant de la prime de remboursement, par le crédit d'une

subdivision du compte 161-Emprunts obligataires.
- Crédité du montant correspondant aux primes des obligations
remboursées par le débit du compte 6872-Dotations aux
amortissements des primes de remboursement des obligations.
• Le compte 6316-Frais d'émission d'emprunts est :

- Débité au cours de l'exercice du montant des frais d'émission HT
(publicité, commissions bancaires, honoraires) et le compte 4454-TVA
récupérable sur services extérieurs du montant de la TVA des frais
d'émission par le crédit d'un compte de tiers ou de trésorerie.
NB. À la clôture de l'exercice ces frais seront immobilisés par

l'intermédiaire du compte 78-Transferts des charges.
- Crédité à la clôture de l'exercice, pour solde par le débit du compte
133-Valeur ajoutée.
• Le compte 2026-Frais d'émission d'un emprunt est :
- Débité à la clôture de l'exercice du montant des frais d'émission HT,

engagés au cours de l'exercice par le crédit du compte 78 Transferts
des charges.
361
- Crédité à la clôture de l'exercice du montant des annuités par le débit
du compte 6811-Dotations aux amortissements des charges
immobilisées.
• Le compte 6711-Intérêts des emprunts obligataires est :
- Débité à la clôture de l’exercice du montant des intérêts courus par le

crédit du compte 1661-Intérêts courus des emprunts obligataires.
NB. Cette écriture est contre passée à l'ouverture de l'exercice suivant.

- Crédité à la clôture de l'exercice, pour solde par le débit du compte 136
Résultat financier.
SCHÉMA D'ENREGISTREMENT
La première écriture comptable consistera à constater l'obligation de payer

l'emprunt au moment où celui-ci est émis en respectant deux étapes : la
souscription et la libération, ensuite le remboursement.
1- REMBOURSEMENT PAR AMORTISSEMENT CONSTANT
EXEMPLE 1 :
Le 1 /01/2008. La SA gabonaise de bois émet un emprunt obligataire ordinaire

au taux de 4% sur une durée de 5 ans. Il comprend 500 obligations d'une valeur
nominale de 10 000 F, émises à 8 500 F qui seront remboursables à 10 500.
Au 1er/03/2008, toutes les obligations ont été souscrites. La banque chargée de

l'émission retient une commission de 240 000 F (HT) TVA 18 %.
À la clôture de l'exercice 2008, la direction de l'entreprise décide d’amortir les

primes de remboursement des obligations et les frais d'émission des emprunts
sur la durée de l’emprunt.
Le 1er/03/2009. Remboursement de l'emprunt obligataire par amortissement

constant.
TABLEAU D’AMORTISSEMENT PAR AMORTISSEMENTS CONSTANTS.
Nombre d'obligations à amortir chaque année : 500/5 = 100

obligations.
Coupon unitaire (intérêts) : 10 000 × 4% = 400
Amortissement annuel : 100 × 10 500 = 1 050 000
362
Année Intérêts (coupon à Amortissement Annuités Obligations
servir) (remboursement) vivantes
Nombre Valeur Nombre Valeur
N 500 (1)200 000 100 1 050 000 1 250 000 400
N+1 400 160 000 100 1 050 000 1 210 000 300
N+2 300 120 000 100 1 050 000 1 170 000 200
N+3 200 80 000 100 1 050 000 1 130 000 100
N+4 100 40 000 100 1 050 000 1 090 000 0
(1) 500x10 000 x 4%
1) La souscription ou l’émission de l’emprunt
La souscription de l'emprunt est constatée au moyen d'un compte d'attente

4711-Obligations à placer, qui est débité du montant des obligations diminué de
la prime de remboursement, simultanément ; une subdivision du compte 206-
Primes de remboursement des obligations sera débitée du montant de la prime.
En contrepartie, l'une des subdivisions du compte 161-Emprunts obligataires
plus la prime de remboursement.
- Écritures comptables au moment de l'émission de l'emprunt.
Sommes reçues : 8 500 F × 500 = 4 250 000

Prime de remboursement (10 500 – 8 500) × 500 = 1 000 000
Dette totale 10 500 F × 500 = 5 250 000
1/01/2008
2061 Primes de remboursement des obligations 1 000 000
ordinaires
4711 Obligations à placer 4 250 000
1611 Emprunts obligataires ordinaires 5 250 000
Émission d'un emprunt obligatoire à 4 %
sur 5 ans des 500 obligations de 10 000 F à
8 500 F l'obligation.
2) La libération de l’emprunt
L’enregistrement comptable des opérations exige deux écritures comptables.
363
a) La constatation de la libération de l'emprunt
1/03/2008
521 Banques 4 250 000
Libération des titres
b) La rémunération de la banque qui a facilité sa souscription.
1/03/2008
6316 Frais d’émission d’emprunts 240 000
autres charges
521 Banques 283 200
TVA : 240 000 × 18% = 43 200
3) Écritures d’inventaire.
A la clôture de l’exercice 2008, les primes de remboursement des obligations

sont amorties du montant correspondant aux primes de remboursement des
obligations remboursées.
- La constatation de la dotation :
31/12/2008
6872 Dotations aux amortissements des primes de 200 000
remboursement des obligations
1 000 000/5
2061 Primes de remboursement des obligations 200 000
ordinaires
Dotation de l’exercice : première année
A la fin de l’exercice 2008, les frais d’émission des emprunts

enregistrés au compte de charge seront transférés dans un compte de charges à
repartir sur plusieurs exercices et ensuite amortis.
31/12/2008
2023 Frais d’émission des emprunts 240 000
Transfert des frais d’émission pour étalement
364
D°
6811 Dotations aux amortissements des charges 48 000
immobilisées
240 000/5
Dotation de l’exercice 2008
La régularisation à la clôture de l’exercice des intérêts courus.
L’échéance de remboursement de l’emprunt peut, ne pas coïncider avec la

fin de l’exercice. Dans ce cas, on doit appliquer le principe comptable de
l’autonomie des exercices, en enregistrant le montant des intérêts des
obligations concernant l’exercice qui s’achève, mais qui sera réglé au cours de
l’exercice suivant.
- La constatation des intérêts courus.
31/12/2008
6711 Intérêts des emprunts obligataires 166 667
(5 000 000 × 4% × 10/12)
1661 Intérêts courus sur emprunts obligataires 166 667
Au début de l’exercice 2009, l’entreprise doit extourner l’écriture

passée au 31/12/2008.
1/01/2009
1661 Intérêts courus sur emprunts obligataires 166 667
4) Remboursement de l’emprunt obligataire
Durant toute la durée de l’emprunt obligataire, le paiement des annuités de

remboursement sera constaté en débitant les comptes 6711 et 161 par le crédit
d’un compte de trésorerie.
365
- Écritures comptables de remboursement de l’emprunt.
1/03/2009
(5 250 000/5)
(5 000 000 x 4%)
521 Banque 1 250 000
Remboursement de la première annuité et
intérêt
2- REMBOURSEMENT PAR ANNUITES CONSTANTES
EXEMPLE :
1/01/2013. La SA Maria émet un emprunt de 1 000 obligations ordinaires de

nominal 100 F (prix d’émission de 99 F). Remboursable 106 F, le
remboursement s’effectuera chaque année, en 8 annuités constantes au taux de
4,5%. Le versement a lieu le 31/12/2013 sachant que cette société clôture ses
exercices au 31 décembre de chaque année.
La prime de remboursement est amortie en 8 ans selon le système linéaire.
Les annuités constantes permettent à l’entreprise de verser chaque année un

montant identique qui se décompose en :
- Une fraction de la somme empruntée.

- Des intérêts calculés sur le restant dû.
Le calcul de l’annuité est donné par la formule suivante :


=×
 − (  + )
: Annuité ; R : montant de l’emprunt à rembourser; r :taux ; n : nombre

d’annuités de remboursement.
NB. Si les obligations sont remboursées au pair (valeur nominale), le taux r est
le taux d’intérêt de l’emprunt ;
366
Par contre, si elles sont remboursées à un prix supérieur au nominal, r est un
taux implicite :
 × 
=×

Vn : valeur nominale des obligations ;

 : Taux d’intérêt de l’obligation ;
Pr : prix de remboursement de l’obligation.
Dans cet exemple, le prix de remboursement (106 F) est supérieur à la valeur

nominale (100 F), on doit utiliser le taux ajusté.
, 
 =  × = ,  

,  
 =   ×  × =  , 
 − (,  )
Le coupon d’intérêts par obligation = 100 × 4,5% = 4,50 F.
• Remboursement de l’emprunt au 1/04/2013 :
- Intérêts : 1 000 × 4,50F 4 500 F

- Remboursement théorique :
- 15 903,62 – 4 500 = 11 403,62
- Nombre théorique d’obligations à remboursement :
- 11 403,62/106 = 108
- Remboursement d’emprunt : 108 × 106 F 11 448 F
- Annuité première année 15 948 F
Il reste : 1 000 – 108 = 8 92 obligations à rembourser.
• Remboursement de l’emprunt au 1/04/2014 :
- Intérêts : 892 × 4,50 = 4014

- Remboursement théorique :
15 903,62 – 4 014 = 11 889,62
- Nombre théorique d’obligations à rembourser :
11 889, 62/106 = 112
- Remboursement d’emprunt : 112 × 106 = 11 872
15 886 F
367
TABLEAU D’AMORTISSEMENT DE L’EMPRUNT
Année Échéance Intérêts (coupons Amortissement Annuités Nombre
à servir) (obligations à d’obligations
rembourser) vivantes
1 31/12/2013 1 000 4 500 108 11 448 15 948 892
2 31/12/2014 892 4 014 112 11 872 15 886 780
3 31/12/2015 780 3 510 117 12 402 15 912 663
4 31/12/2016 663 2 984 122 12 932 15 916 541
5 31/12/2017 541 2 435 127 13 462 15 897 414
6 31/12/2018 414 1 863 132 13 992 15 855 282
7 31/12/2019 282 1 269 138 14 628 15 897 144
8 31/12/2020 144 648 144 15 264 15 942 0
Total 21 222 1 000 106 000 (1)127 222
(1) Arrondis près.
2) COMPTABILISATION
1/01/2013
ordinaires
(106 × 1 000) – (99 × 1 000)
4711 Obligations à placer 99 000
1611 Emprunts obligataires ordinaires 106 000
Émission de l’emprunt obligatoire
8/01/2013
521 Banques 99 000
4711 Obligations à placer 99 000
Souscriptions des obligations
31/12/2013
521 Banques 15 948
Chèque n°…, remboursement de la 1ère annuité
368
D°
6872 Dotations aux amortissements des primes de 875
(7 000/8)
2061 Primes de remboursement des obligations 875
ordinaires
Amortissement primes de remboursement des
obligations (1ère année)
3- REMBOURSEMENT IN FINE OU EN BLOC
EXEMPLE :
La SA Bouyou émet le 1/01/N et avec libération le même jour, un emprunt

obligataire composé de 200 obligations, au prix d’émission de 3 000 F. Ses
autres caractéristiques sont les suivantes :
- Valeur nominale : 3 000 F

- Prix du remboursement : 3 500 F
- Taux d’intérêt : 6%
- Durée : 3 ans
- Les commissions bancaires payées le 4/01/N s’élèvent à 10 000 F.
Elles sont à immobiliser pour être amorties en 2 ans selon le système
linéaire.
- Le remboursement de l’intégralité de l’emprunt obligataire s’effectue
en bloc (in fine), au terme de la durée prévue (3 ans).
- La prime de remboursement est amortie sur la durée de l’emprunt
Dans ce cas, chaque année, l’emprunteur règle le montant des intérêts qui ont
couru sur la somme initialement empruntée, le coupon unitaire étant
C= 3 000 × 6% = 180 F.
Intérêt annuel = 180 F × 200 = 36 000 F.
L’amortissement est nul pendant les deux premières années. L’annuité de ces
deux années est égale à l’intérêt.
369
1) TABLEAU D’AMORTISSEMENT AVEC REMBOURSEMENT EN
BLOC (IN FINE).
Année Intérêts Amortissement Annuités Obligations

(coupons à (obligations à vivantes
servir) rembourser)
N 200 36 000 0 0 36 000 200
N+1 200 36 000 0 0 36 000 200
N+2 200 36 000 2 00 700 000 736 000 0
(1)
(1) 3 500 × 200 = 700 000.

2) COMPTABILISATION
Somme reçue : 3 000 × 200 = 600 000
Prime de remboursement : (3 500 – 3 000) × 200 = 100 000
Dette totale : 3 500 × 200 700 000
1/01/N
521 Banques 600 000
ordinaires
Émission et libération des 200 obligations
4/01/N
521 Banques 10 000
Chèque n°… règlement des frais
31/12/N
521 Banques 36 000
Paiement des intérêts (1ère année)
D°
Immobilisation des frais
D°
immobilisées
(10 000/2)
Amortissement des frais d’émission
370
D°
ordinaires
(100 000/3)
Amortissement primes de remboursement
31/12/N+1
521 Banques 36 000
Paiement des intérêts (2ème année)
D°
immobilisées
Amortissement des frais d’émission
D°
ordinaires
Amortissement primes de remboursement
31/12/N+2
521 Banque 736 000
D°
ordinaires
3- LES AUTRES EMPRUNTS
a) Emprunt obligataire à coupon zéro
Ces emprunts sont caractérisés par un prix d'émission inférieur à la valeur

nominale des obligations et l'absence d'intérêt. La différence entre le prix de
souscription et le prix de remboursement constitue une prime de
remboursement qui doit être amortie systématiquement selon un plan établi.
371
b) Les comptes bloqués d'associés
Les comptes bloqués d'associés sont constitués des sommes laissées ou mises à
la disposition d'une entreprise par ses associés et destinées à être incorporées au
capital d'un délai maximum de 5 ans.
Elles sont enregistrées au compte 1671-Avances bloquées pour augmentation

du capital.
Les intérêts servis aux associés sont soit indisponibles au même titre que
l'avance de fonds, soit réglés chaque année.
4- EMISSION SANS PRIMES DE REMBOURSEMENT
L’émission de l’emprunt sans primes de remboursement est enregistrée au

crédit du compte 1618 Autres emprunts obligataires
Exemple :
La société anonyme Bantou services doit développer ses investissements par un

financement adapté. A cette fin, elle émet le 1/01/N un emprunt obligataire de
10 000 000 F composé de 500 obligations de valeur nominale 20 000 F au prix
d’émission 20000F.Le remboursement s’effectue en 5 ans au prix de 20 000 F.
Taux d’intérêt : 7%, la libération a eu lieu le 5/01/N par virement bancaire sous
déduction des commissions bancaires 350 000 HT (TVA 18%)
Les frais d’émission sont à immobiliser sur 5ans
TRAVAIL A FAIRE
Passer les écritures comptables relatives à l’émission de l’emprunt
Solution :
Il s’agit d’une émission au pair (valeur nominale = Prix d’émission) avec

remboursement au pair et donc sans prime de remboursement
Prix d’émission = valeur nominale = prix de remboursement 20 000 F

1/01/N
1618 Autres emprunts obligataires 10 000 000
Emission – souscription de 500
obligations à 7%
372
5/01/N
521 Banque 9 587 000

4454 TVA récupérable sur services 63 000
extérieurs
Libération des obligations et
rémunération de la banque
5- EMISSION AVEC PRIX DE REMBOURSEMENT VARIABLE
Rappel : La prime de remboursement recouvre la différence entre le prix de

remboursement et le prix d’émission. Elle représente une charge pour la société
émettrice et un supplément d’intérêts pour l’obligataire.
Le montant de la prime de remboursement d’emprunt est amorti

systématiquement sur la durée de l’emprunt
Exemple
La SA BedjoTaty a émis le 1/01/N un emprunt obligataire ordinaire divisé en

2000 obligations de valeur nominale 20000 F, taux d’intérêt 8%. Toutes les
obligations ont été souscrites par virement bancaire le 2/01/N sous déduction
des commissions bancaires 1 400 000 F HT (TVA 18%). Prix d’émission
18500F. Le remboursement se fera par annuité constante sur une période de 5
ans aux prix suivants :
- De la 1ère année à la 2ème année : 20 000 F

- De la 3ème année à la 5ème année : 21 000 F
TRAVAIL A FAIRE
Passer les écritures relatives à l’émission de l’emprunt
Solution :
Prix d’émission total : 2000 x 18500 = 37 000 000
Nombre d’obligations à rembourser chaque année
2000/5 = 400 obligations
373
Prix de remboursement des obligations :
- De la 1ere la 2eme année : 400 x 2 x 20000 = 16 000 000

- De la 3eme à la 5eme année : 400 x 3 x 21000 = 25 200 000
41 200 000
Prime de remboursement total : 41 200 000 – 37 000 000 = 4 200 000
1/01/N
2016 Primes de remboursement des 4 200 000

obligations
Emission d’un emprunt obligataire à
8% sur 5 ans de 2000 obligations
2/01/N
521 Banque 37 000 000
Libération des titres
d°
6316 Frais d’émission d’emprunts 1 400 000
4454 TVA récupérable sur services 252 000
extérieurs
521 Banque 1 652 000
Rémunération de la banque
374
PAR LE CREDIT - BAIL
1 - LE CREDIT-BAIL OU LE LEASING
A. DEFINITION
Le crédit-bail est un contrat de location d'un bien assorti d'une possibilité

de rachat à la fin du contrat.
Sur le plan juridique, le crédit-bail s'analyse comme une opération de

location assortie d'une promesse de vente.
Nous sommes donc en présence d'un instrument de financement, qui prend,

dans la vie économique une importance croissante et auquel les entreprises font
aujourd'hui largement appel.
Le crédit-bail permet en effet, aux entreprises d’obtenir l’usage d’un bien

d'équipement productif sans investissement préalable de capital. L'opération
permet de couvrir des besoins financiers à 100%, d'économiser les fonds
propres, de laisser intactes les possibilités d'endettement à moyen et à long
terme.
B. LA SOUSCRIPTION D'UN CONTRAT DE CRÉDIT-BAIL
Le contrat de crédit-bail est un contrat de location assortie d'une option

d'achat à terme d'une certaine durée à un prix fixé à l'avance. Les charges liées
au bien utilisé durant la période du contrat sont supportées par le locataire.
(Tels les frais de réparation d’un véhicule, assurance du matériel).
Lors de la conclusion du contrat, il peut être prévu le versement d'un loyer

d'avance ou le dépôt d'une caution par le locataire venant en déduction de la
somme due à la levée de l'option.
C. REDEVANCES DE CRÉDIT-BAIL
Il s'agit de pré loyers réglés périodiquement avant la mise en exploitation.

Leur montant fixe ou variable doit être prévu par le contrat.
Les sommes dues par l'utilisateur, au titre de la période de jouissance

doivent être comptabilisées au débit du compte 6232-Redevances de crédit-bail
immobilier, ou 6233-Redevances de crédit-bail mobilier.
375
Pour l'établissement de la situation patrimoniale de l'entreprise, les
redevances ou loyers non acquittés qui concernent la période écoulée ou en cas
de décalage entre exercice comptable, et période d'exigibilité des redevances,
doivent être enregistrées au débit du compte 623-Redevances de crédit-bail, par
le crédit du compte 4081-Fournisseurs factures non parvenues. Le cas échéant,
les redevances qui concernent la période d'utilisation postérieure à la date de
clôture du bilan font l'objet d’un rattachement à la période à laquelle elles se
rapportent. Le compte 623-Redevances de crédit-bail, sera crédité par le débit
du compte 476-Charges constatées d'avance.
D. LEVÉE DE L'OPTION EN FIN DE CONTRAT
Lorsque l'utilisateur devient propriétaire du bien en levant l'option d'achat

dont il est titulaire, il doit enregistrer cette immobilisation à l’actif de son bilan
pour le prix contractuel de cessions appelé « prix de levée de l'option » (y
compris les frais accessoires, conformément aux règles applicables en matière
de détermination du coût d'acquisition).
Le bien acquis est ensuite amorti sur sa durée probable d’utilisation ou de

vie, appréciée à la date de l'achat.
E. TRANSFERT D'UN CONTRAT DE CRÉDIT-BAIL
Si la société de crédit-bail donne son avis, l'entreprise locataire peut céder

le bénéfice de son contrat de crédit-bail (immobilier ou mobilier) et d'en faire
l’apport à une société. Le prix est calculé par référence à la valeur de
l’immobilisation diminuée de la somme nécessaire pour s'en rendre
définitivement acquéreur, c’est-à-dire des loyers restant à courir et de la valeur
résiduelle figurant au contrat de location financement.
2 - CRÉDIT-BAIL AVEC TRAITEMENT GÉNÉRAL

A. DETTE DE CRÉDIT-BAIL
Les contrats de crédit-bail d'importance significative sont enregistrés au

compte 17-Dettes de crédit-bail et contrats assimilés.
Le contrat de crédit-bail est retraité comme une acquisition

d’immobilisation (1) par emprunt à long ou à moyen terme. Ceci implique des
charges d'amortissement pour l'immobilisation acquise en crédit-bail et des
frais financiers pour l’emprunt.
(1) Il s'agit des biens dont la valeur d'entrée dans l’entreprise excède 5%
du total brut des immobilisations.
376
B. ÉTAPES DE COMPTABILISATION
1) Au cours de l'exercice
- À la signature du contrat (le jour de livraison du bien).

On débite le compte d’immobilisation (classe 2) de la valeur du bien
HT et le compte 4451-TVA récupérable sur immobilisations du
montant de la TVA par le crédit d'une subdivision de compte 17-Dettes
de crédit-bail.
- Versement initial
On débite le compte 623-Redevances de crédit-bail, du versement
initial HT, et le compte 4454-TVA récupérable sur services extérieurs,
du montant de la TVA par le crédit d'un compte de trésorerie ;
- Remboursement d'une partie de l'emprunt fictif

On débite l'une des subdivisions du compte 17-Dettes crédit-bail, par le
crédit du compte 623-Redevances de crédit-bail du versement initial ;
- On constate le règlement des différentes redevances

On débite le compte 623-Redevances de crédit-bail du montant de la
redevance HT et le compte 4454-TVA récupérable sur services
extérieurs, du montant de la TVA par le crédit d'un compte de
trésorerie.
2) À la clôture de l'exercice
L'entreprise procède au retraitement des redevances payées au cours de

l'exercice, à l’intérêt couru et à l’amortissement de l'immobilisation.
- Utilisation des redevances payées pendant l'exercice pour le

remboursement de l’emprunt.
On débite une subdivision du compte 17-Dettes de crédit-bail du
montant des redevances et le compte 672-Intérêts de crédit-bail du
montant des frais financiers par le crédit du compte 623-Redevances de
crédit-bail du montant total des redevances de l'exercice.
- Constatation de l'amortissement du bien

On débite le compte 68-Dotations aux amortissements par le crédit du
compte 28-Amortissements.
377
- Constatation des intérêts courus sur le crédit-bail à la clôture de
l'exercice
On débite le compte 672 Intérêts crédit-bail pour le montant des
intérêts courus pendant l'exercice et non encore échus par le crédit du
compte 176-Intérêts courus de crédit-bail.
N.B. Au début de l'exercice, on contrepassera l'écriture.
On débite le compte 176-Intérêts courus de crédit-bail des intérêts courus,

par le crédit du compte 672-Intérêts dans loyers de crédit-bail.
3) À la fin de la période du crédit-bail
Nous proposons deux cas :
Premier cas : l'option est levée
Quand le locataire paie le prix de rachat fixé dans le contrat, le bien

devient la propriété effective de l'entreprise.
Cette opération n’entraîne l’enregistrement d'aucune écriture en

comptabilité, puisque l’entrée de l’élément dans le patrimoine de l'entreprise
avait été comptabilisée depuis la date de livraison.
Par contre, l'amortissement du bien est poursuivi jusqu'à la durée de vie

du bien, et le compte 17-Dettes de crédit-bail sera soldé.
N.B. Le prix de levée d'option constitue la valeur d’entrée de l’immobilisation à

l'actif de l'entreprise.
• Paiement de la levée d’option

On débite le compte 623-Redevances de crédit-bail du montant de la
levée d’option HT et le compte 4454-TVA récupérable sur services
extérieurs du montant de la TVA par le crédit d’un compte de
trésorerie.
• Amortissement de la dette
On débite une subdivision du compte 17-Dettes de crédit-bail du
montant de la levée d’option HT, par le crédit du compte 623-
Redevances de crédit-bail du montant de la levée d’option HT.
Deuxième cas : l’option n’est pas levée
A la fin du contrat de crédit-bail, le locataire rend le bien.
378
Constatation de la cession de l’immobilisation à la société de crédit-bail
- Amortissement complémentaire.
On débite le compte 68-Dotations aux amortissements du montant de
l’amortissement complémentaire par le crédit du compte 28-
Amortissements ;
- Sortie du bien.
On débite le compte 81-Valeurs comptables des cessions
d’immobilisations ou le compte 654-Valeurs comptables des cessions
courantes d’immobilisations de la valeur d’origine du bien par le crédit
du compte d’immobilisation ;
- Annulation des amortissements.
On débite le compte 28-Amortissements de la somme des
amortissements pratiqués par le crédit du compte 81 ou 654.
- Annulation de la dette.
On débite une subdivision du compte 17-Dettes de crédit-bail du prix
fixé pour la levée d’option par le crédit du compte 82-Produits des
cessions d’immobilisations ou 754-Produits des cessions courantes
d’immobilisations.
N.B. cette cession est fictive et n'est pas soumise à la TVA.
C. SUBDIVISION DU COMPTE 17-DETTES CRÉDIT-BAIL ET

CONTRATS ASSIMILÉS
172 Emprunts équivalents de crédit-bail immobilier ;

173 Emprunts équivalents de crédit-bail mobilier ;
176 Intérêts courus ;
1762 Sur emprunts équivalents de crédit-bail immobilier ;
1763 Sur emprunts équivalents de crédit-bail mobilier ;
1768Sur emprunts équivalents d'autres contrats ;
178 Emprunts équivalents d'autres contrats ;
D. COMPTABILISATION
• Les comptes 172/173 sont :
- Débités, de la fraction de l'emprunt remboursé par le crédit du compte

623-Redevances de crédit-bail ;
379
- Crédités, lors de la signature du contrat de la valeur d'entrée du bien
acquis en crédit-bail (c'est la somme actualisée des redevances de
crédit-bail), par le débit d'un compte d’immobilisations ;
- Débité à l’ouverture de l'exercice, des intérêts courus de l'exercice

précédent, par le crédit du compte 672-Intérêts dans loyers de crédit-
bail ;
- Crédité à la clôture de l'exercice de la fraction des intérêts courus par le
débit du compte 672-Intérêts dans loyers de crédit-bail ;
EXEMPLE :
1/01/2010. Acquisition par la société Théo-Mavoungou d'un outillage industriel

par crédit-bail dans les conditions ci-après :
Prix l'outillage industriel HT 13 000 000

Versement initial HT (dès la signature du contrat) 5 900 000
Redevance annuelle HT 4 000 000
Levée d'option HT 1 752 320
Taux d'amortissement de l'outillage industriel 20%
Durée de contrat de crédit-bail 3 ans
TVA 18%
Taux d'intérêt de l'emprunt 20%
N.B. les paiements sont effectués par chèque.
Premier cas : l'option est levée à la fin du contrat.

Deuxième cas : l'option n'est pas levée.
SOLUTION :
1. TABLEAU DE L’AMORTISSEMENT DE L’EMPRUNT.
Il existe deux méthodes de présenter le tableau de remboursement de l'emprunt.
Première méthode.
On considère le montant de l'emprunt à la signature du contrat et après

versement de la redevance de début de période.
15 340 000 (1) 5 900 000 = 9 440 000.
380
(1) 13 000 000 × 18% = 2 340 000 13 000 000 = 15 340 000.
Année Capital au Intérêts Capital Annuités Capital restant en

début de la (2) remboursé (4) fin de période (5) =
période (1) (3) (1) – (3)
1 9 440 000 1 888 000 2 112 000 4 000 000 7 328 000
2 7 328 000 1 465 600 2 534 400 4 000 000 4 793 600
3 4 793 600 958 720 3 041 280 4 000 000 1 752 320
3 1 752 320 0 1 752 320 1 752 320 0
(2) 9 440 000 x 20% = 1 888 000

(3) 4000000 – 1 888 000 = 2 112 000
(5) 9440000 – 2 112 000 = 7 328 000
Deuxième méthode.
On considère le versement initial (au début de la période) comme le premier

remboursement de l’emprunt et on le fait apparaître dans le tableau
d’amortissement
Année Capital au début Intérêts Capital Annuités Capital restant en fin

de la période (1) (2) remboursé (3) (4) de période (5) = (1) –
(3)
0 15 340 000 0 5 900 000 5 900 000 9 440 000
1 9 440 000 1 888 000 2 112 000 4 000 000 7 328 000
2 7 328 000 1 465 600 2 534 400 4 000 000 4 793 600
3 4 793 600 958 720 3 041 280 4 000 000 1 752 320
3 1 752 320 0 1 752 320 1 752 320 0
a) Premier cas : l’option est levée à la fin du contrat.
1/01/2010
173 Emprunts équivalents de crédit-bail 15 340 000
mobilier
Contrat de crédit-bail n°….
D°
6233 Redevances de crédit-bail mobilier 5 900 000
4454 TVA récupérable sur services extérieurs 1 062 000
521 Banques 6 962 000
Chèque n°…, Versement initial
381
D°
mobilier
Remboursement partiel de l'emprunt
fictif
31/12/2010
521 Banques 4 720 000
Chèque n°…, Redevances de la première
année
D°
6722 Intérêts dans le loyer de crédit-bail 1 888 000
mobilier
Retraitement de la redevance de crédit-
bail
D°
2841 Amortissements du matériel et outillage 2 600 000
(13 000 000 × 20%)
31/12/2011
521 Banques 4 720 000
Chèque n°…, Redevance de la deuxième
année
D°
6722 Intérêts dans le loyer de crédit-bail mobilier 1 465 600
Redevances de crédit-bail mobilier
6233 Retraitement de la redevance de crédit-bail 4 000 000
382
D°
(13 000 000 × 20%)
31/12/2012
521 Banques 4 720 000
Chèque n°…, Redevance de la troisième
année
31/12/2012
6722 Intérêts dans le loyer de crédit-bail 958 720
Retraitement de la redevance de crédit-bail
D°
• Levée d’option
521 Banques 2 067 738
Chèque n°…, pour levée d’option
D°
Retraitement de la redevance (levée d'option)
31/12/2012
(13 000 000 × 20%)
Par ce jeu d’écritures, ou peut constater que :
- Les comptes 6233 et 173 sont soldés ;

- Le compte 2412 présente un solde débiteur de 13 000 000 ;
- La valeur comptable de l’outillage industriel est de :
13000000 – (2 600 000 x 3) = 5 200 000
383
b) Deuxième cas : l'option n'est pas levée.
On reprend toutes les écritures passées ci-dessus, sauf les écritures

concernant la levée d’option.
31/12/2012
Sortie du bien
D°
2841 Amortissements du matériel et 7 800 000
outillage industriel et commercial
(2600 000 × 3)
D°
mobilier
822 Produits de cession 1 752 320
Prix de levée d'option
Par ce jeu d’écritures, le compte 2412 est soldé
3 - CREDIT-BAIL AVEC RETRAITEMENT SIMPLIFIE

Le mode de comptabilisation avec retraitement simplifié s'impose aux
biens pris en crédit-bail dont la valeur à l'entrée de ses biens représente plus de
20 % des immobilisations brutes utilisées par l'entreprise.
A. L'ANALYSE COMPTABLE
Le contrat de crédit-bail n'est pas retraité comme une acquisition

d'immobilisations par emprunt. Le bien n’est pas inscrit à l'actif de l'entreprise.
Puisque, les redevances périodiques ainsi que le versement initial, sont
comptabilisés au compte 623-Redevances de crédit-bail.
Le retraitement simplifié consiste en fin d’exercice, à éclater le total des

loyers réglés au cours de l'exercice, en intérêt et en amortissements
économiques des biens.
384
- Amortissement économique est égal :
Valeur du bien HT × taux d'amortissement
- Intérêt économique est égal :

Redevance annuelle de crédit-bail – amortissement économique
- Intérêt première année est égal :

(Versement initial + redevance annuelle) – amortissement économique.
B. COMPTABILISATION
a) Livraison du bien et versement initial

On débite le compte 623-Redevances de crédit-bail du versement
initial, et le compte 4454-TVA récupérable sur services extérieurs du
montant de la TVA par le crédit d'un compte de trésorerie.
b) Règlement de la redevance périodique

On débite le compte 623 du montant de la redevance périodique HT, et
le compte 4454 du montant de la TVA, par le crédit d'un compte de
trésorerie.
c) A la clôture de l’exercice : retraitement simplifié
On débite le compte 68-Dotations aux amortissements, et le compte 672-

Intérêts de crédit-bail, par le crédit du compte 623-Redevances de crédit-bail.
d) A la clôture de l’exercice : levée d’option

On débite le compte 623-Redevances de crédit-bail, du montant de la
levée d'option, et le compte 4454-TVA récupérable sur services
extérieurs du montant de la TVA, par le crédit d’un compte de
trésorerie ;
Ensuite, on débite le compte d'immobilisations (21/22/23/24), du
montant de levée d'option par le crédit du compte 623-Redevances de
crédit-bail.
EXEMPLE :
1/01/2012. Acquisition matériel et outillage par crédit-bail d'une valeur globale

de 6 000 000 F, dont la valeur d’entrée n’excède pas 5% du total brut des
immobilisations.
385
Conditions d'acquisition :
- Durée de crédit-bail 4 ans

- Versement initial 700 000 HT
- Redevance annuelle de crédit-bail 1 500 000 HT
- Taux d'amortissement 20%
- Montant de la levée d'option 800 000 HT
- TVA 18%
- Règlement par chèque.
1. Retraitement.
• Amortissement économique : 6 000 000 × 20% = 1 200 000
• Intérêts sur crédit-bail : 1 500 000 1 200 000 = 300 000
• Intérêts première année : (700 000 1 500 000) 1 200 000 =
1 000 000
2. Enregistrement des opérations.
1/01/2012
6233 Redevances de crédit-bail mobilier 700 000
autres charges
521 Banques 826 000
Chèque n°…, Versement initial
31/12/2012
autres charges
521 Banques 1 770 000
Chèque n°…, redevance de la première année
31/12/2012
6722 Intérêts des loyers de crédit-bail 1 000 000
6233 Redevances de crédit-bail 2 200 000
Retraitement de la première redevance
31/12/2013
autres charges
521 Banques 1 770 000
Chèque n°…, redevance de la deuxième
année
386
31/12/2013
6722 Intérêts des loyers de crédit-bail 300 000
Retraitement de la deuxième redevance
31/12/2014
autres charges
521 Banques 1 770 000
Chèque n°…, redevance de la troisième
année
D°
6722 Intérêts des loyers de crédit-bail mobilier 300 000
Retraitement de la troisième année
31/12/2015
autres charges
521 Banque 1 770 000
Chèque n°…, redevance de la quatrième
année
D°
6722 Intérêts des loyers de crédit-bail 300 000
6233 Redevances de crédit-bail 1 500 000
Retraitement de la quatrième année
31/12/2015
6233 Redevance de crédit-bail mobilier 800 000
autres charges
521 Banques 944 000
Chèque n°…, levée d’option
387
D°
241 Matériel et outillage industriel 800 000
6233 Redevances de crédit-bail 800 000
Entrée du bien à l’actif de l’entreprise
4 - CREDIT-BAIL SANS RETRAITEMENT

Les contrats de crédit-bail, portant sur des biens d’une valeur d’entrée
inférieure au seuil imposant un retraitement général ou simplifié, sont
considérés comme une simple location, et se comptabilisent chez le preneur
sans traitement. Le contrat de crédit-bail est comptabilisé comme une simple
location.
EXEMPLE :
Reprendre l’exemple ci-dessus et enregistrer les opérations sachant

qu’aucun traitement n’est appliqué.
1/01/2012
autres charges
521 Banques 826 000
Versement initial, chèque n°…
31/12/2012
autres charges
521 Banques 1 770 000
Chèque n°…, redevance de la première année
31/12/2013
autres charges
521 Banques 1 770 000
Chèque n°…, redevance de la deuxième
année
31/12/2014
autres charges
521 Banques 1 770 000
388
Chèque n°…, redevance de la troisième
année
31/12/2015
autres charges
521 Banques 1 770 000
Chèque n°…, redevance de la quatrième
année
31/12/2015
autres charges
521 Banques 944 000
Chèque n°…, levée d’option
D°
241 Matériel et outillage industriel 800 000
6233 Redevances de crédit-bail 800 000
Entrée du bien à l’actif de l’entreprise
389
PAR LES SUBVENTIONS
1 - LES SUBVENTIONS D’INVESTISSEMENT

A. CONTENU
Les subventions d’investissement sont des aides financières non remboursables

obtenus de l’Etat, de la commune, de la région et d'organismes publics ou
professionnels ou des tiers en vue d'acquérir ou de créer des valeurs
immobilisées (subventions d'équipement) ou de financer des activités à long
terme, afin de pourvoir au remplacement ou à la remise en état des
immobilisations.
Elles peuvent également consister en l'octroi de biens et services. Dans certains

cas, l’entreprise reçoit cette subvention d'investissement sous la forme d'un
transfert d’immobilisation à titre gratuit.
En tant que ressource stable de financement des emplois stables, la subvention

d'investissement est inscrite directement au crédit d'un compte de capitaux
propres, et non d'un compte de produits, car elle ne fait pas partie du cycle
d'exploitation de l'entreprise.
Le compte 14-Subventions d'investissement permet aux entreprises

subventionnées d’échelonner sur plusieurs exercices, l’enrichissement
provenant de ses subventions.
La quote-part de subvention reprise dans le compte de résultat est égale :
- Soit au montant de la dotation de l'exercice aux comptes

d'amortissements des immobilisations amortissables acquises ou
produites à l'aide des subventions ;
- Soit à un montant déterminé en fonction de la durée de vie pendant
lesquelles les immobilisations non amortissables acquises ou créées au
moyen de la subvention sont aliénables au terme du contrat ou à défaut
d'une clause d’inaliénabilité dans le contrat.
391
COMPTABILISATION
Le compte 14-Subventions d'investissement est :
- Débité :
• A la clôture de l'exercice par le crédit du compte 865-Reprises de
subventions d'investissement, pour la partie de la subvention rapportée
au résultat de la période ;
• A la date de cession de l'actif acquis à l'aide de la subvention par le
crédit du compte 865-Reprises de subventions d'investissement pour la
fraction de la subvention non encore rapportée au résultat ;
- Crédité :
• Du montant de la subvention obtenue par le débit d'un compte de

trésorerie ;
• Du montant de l'aide obtenue par le débit du compte d’immobilisation
appropriée sur la base de l'évaluation des immobilisations transférées
gratuitement à l'entreprise ;
• Du montant de la subvention par le débit d'une subdivision du compte
449-État, créances, et dettes diverses, telles que 4494-État-subventions
d'équipement à recevoir ou 4582-Organismes internationaux-
subventions à recevoir.
B. SUBDIVITION DU COMPTE
141 SUBVENTIONS D'ÉQUIPEMENT A

1411-État ;
1412-Régions ;
1413-Départements ;
1414-Communes et collectivités publiques décentralisées ;
1415-Entreprises publiques ou mixtes ;
1416-Entreprises et organismes privés ;
1417-Organismes internationaux ;
1418-Autres ;
392
C. TABLEAU DE LA QUOTE-PART THÉORIQUE DE LA
SUBVENTION A INCORPORER AU RÉSULTAT IMPOSABLE
Naturedes immobilisations Quote-part théorique à incorporer au résultat

imposable
Biens amortissables Montant de la dotation aux amortissements du
bien au moyen de la subvention
Biens non amortissables Valeur des biens acquis par la subvention
inaliénables Durée de l’inaliénabilité
Biens non amortissables Valeur des biens acquis par la subvention
aliénables 10
a) Si l'investissement effectué est égal au montant de la subvention, dans

ce cas la subvention à rapporter au résultat imposable se détermine
comme ci-dessus ;
b) Devant une subvention finançant partiellement l'acquisition d'une
immobilisation ou lorsque la subvention est inférieure à la valeur de
l'investissement, la reprise réelle à rapporter au résultat imposable
chaque année est égale :
Quote-part théorique de la
subvention à incorporer au x Montant de la subvention
résultat imposable
Coût de l'investissement
D. L’ÉTALEMENT DE LA REPRISE DE LA SUBVENTION AU

RÉSULTAT
En application du droit comptable OHADA, les entreprises échelonnent en

principe sur plusieurs exercices, la constatation de l'enrichissement provenant
des subventions d'investissement.
Les modalités d'étalement varient toutefois selon que la subvention finance une
immobilisation amortissable ou non.
Le montant des subventions d'investissement lorsqu'il est inscrit dans les

capitaux propres est repris au compte de résultat selon les modalités suivantes :
1) La reprise de la subvention d'investissement qui finance un bien

amortissable s'effectue sur la même durée et au même rythme que
393
l'amortissement de la valeur du bien crée ou acquis au moyen de la
subvention ;
2) La reprise de la subvention d'investissement qui finance une
immobilisation non amortissable est étalée sur le nombre d'années
pendant lequel l’immobilisation est inaliénable au terme du contrat. À
défaut de clause d’inaliénabilité, le montant de la reprise de chaque
exercice est égal au dixième du montant de la subvention.
E. LA SORTIE DU PATRIMOINE DE L'IMMOBILISATION

FINANCÉE PAR LA SUBVENTION
Une immobilisation subventionnée peut sortir du patrimoine de l'entreprise

avant que la subvention ait été totalement reprise au résultat, par exemple à la
suite d'une mise en rebut, d'une cession ou d'une destruction.
La fraction de la subvention non encore virée au résultat doit être enregistrée au

crédit du compte 865-Reprises de subventions d'investissement.
EXEMPLE 1 : La subvention est inférieure à la valeur de l'investissement.
1/12/2013. La société immobilière Gabon construction a reçu une notification

d'attribution par l'État d'une prime d'équipement de 25 000 000 F.
15/12/2013. Réception chèque n°27 de l'État pour le versement de cette

subvention. Cette subvention a financé une machine à fabriquer les tuiles, deux
terrains, un véhicule et la construction d'un bâtiment administratif sur sol
propre par les travailleurs de l'entreprise
Éléments Date Coût N° Observations
d'acquisition facture
Bâtiment 1/01/2014 (2) (1)4 500 000 Taux d'amortissement 5%
Matériel industriel 1/01/2014 (1) 4 000 000 24 Taux d'amortissement 20%
Terrain nu 5/05/2014 6 000 000 125 Inaliénables 5 ans
Terrain bâti 10/06/2014 9 500 000 402 Aliénables 10 ans
Véhicule 4 × 4 1/01/2015 (1)7 000 000 722 Taux d'amortissement 10%
31 000 000
(1) : TVA 18 % ; (2) : termine-le 1/01/2014
Dans cet exemple, on constate que le montant de la subvention (25 000 000) est
inférieur à la valeur de l'investissement (31 000 000). Dans ce cas, la reprise
réelle à rapporter au bénéfice imposable chaque année est égale :
Reprise théorique × 25 000 000

31 000 000
394
25 000 000/31 000 000 soit : 25/31.
Nature de Reprise théorique Reprise réelle à reporter au bénéfice
l’investissement imp osable
Bâtiment 4 500 000 × 5% = 225 000 225 000 × 25/31 = 181 452
Matériel industriel 4 000 000 × 20% = 800 000 800 000 × 25/31 = 645 161
Terrain nu 6 000 000 × 1/5 = 1 200 000 1 200 000 × 25/31 = 967 742
Terrain bâti 9 500 000 × 1/10 = 950 000 950 000 × 25/31 = 766 129
Véhicule 4 × 4 7 000 000 × 10% = 700 000 700 000 × 25/31 = 564 516
3 125 000
- Exercice 2013.
1/12/2013
4494 État-subventions d'équipement à recevoir 25 000 000
Subventions d'équipement-État
1411 Notification de l'État 25 000 000
15/12/2013
521 Banques 25 000 000
4494 État-subventions d'équipement à 25 000 000
recevoir
Chèque n°27, versement de la subvention
- Exercice 2014.
1/01/2014
2313 Bâtiment administratif 4 500 000
722 Production immobilisée, immobilisations 4 500 000
corporelles
4434 TVA facturée sur production livrée à soi- 810 000
même
Bâtiment construit par l'entreprise pour elle-
même
D°
Facture n°24
395
5/05/2014
2221 Terrains à bâtir 6 000 000
Facture n°125
10/06/2014
2232 Terrains bâtis pour bâtiments administratifs 9 500 000
Fournisseurs d'investissements,
Facture n°402
31/12/2014
2831 Amortissements des bâtiments industriels 225 000
Amortissements du matériel industriel
2841 Dotation de l'exercice 800 000
D°
1411 Subventions d'équipement-État 2 560 484
865 Reprises de subventions d'investissement 2 560 484
(181 452 645 161 967 742 766 129)
Quote-part de la subvention à rapporter au
résultat imposable
- Exercice 2015.
1/01/2015
Facture n°722
31/12/2015
Amortissements des bâtiments
2831 administratifs 225 000
2841 Amortissements du matériel industriel 800 000
Amortissements matériel de transport
2845 Dotation de l'exercice 700 000
396
D°
1411 Subventions d'équipement-État 3 125000
865 Reprises de subventions d'investissement 3 125000
résultat imposable
EXEMPLE 2. L'investissement réalisé est égal au montant de la subvention.
5/08/2015. La société Makouala a bénéficié d'une subvention d'équipement de

15 000 000 F des organismes internationaux.
10/08/2015. Les organismes internationaux versent cette subvention au profit

de la société Makouala (chèque n°20).
Cette subvention a financé les acquisitions suivantes :

Éléments Date Coût N° Observations
d'acq uisition facture
Outillage industriel 1/09/2015 (1)5000 000 120 Taux d'amortissement20%
Terrain nu 2/09/2015 6 000 000 14 Inaliénables pendant 5 ans
Terrain bâti 2/01/2016 4 000 000 17 Aliénables 10 ans
15 000 000
(1) TVA 18%.

Dans cet exemple l'investissement réalisé (15 000 000) est égal au montant de
la subvention (15 000 000).
La reprise à rapporter au résultat imposable est égale à la reprise théorique.
Nature de l’investissement Reprise théorique
Outillage industriel 5 000 000× 20% × 4/12 = 333 333
Terrain nu 6 000 000 × 1/5 = 1 200 000
Terrainbâti 4 000 000 × 1/10 = 400 000
1 933 333
Exercice 2015
5/08/2015
4582 Organismes internationaux, subventions à 15 000 000
recevoir
1417 Subventions d'équipement, organismes 15 000 000
internationaux
Subvention à recevoir
397
10/08/2015
521 Banques 15 000 000
4852 Organismes internationaux, subventions 15 000 000
à recevoir
1/09/2015
Facture n°20
2/09/2015
Facture n°14
31/12/2015
(5 000 000 x 20% x 4/12)
Dotation de l'exercice
D°
1417 Subventions d'équipement-organismes 1 533 333
internationaux
865 Reprises de subventions 1 533 333
d'investissement
(333 333 + 1 200 000)
résultat imposable
- Exercice 2016.
2/01/2016
2232 Terrains bâtis pour bâtiments administratifs 4 000 000
Fournisseurs d'investissements,
Facture n°17
398
31/12/2016
Dotation de l'exercice : 5 000 000 × 20%
D°
1417 Subventions d'équipements-organismes 2 600 000
internationaux (1)
865 Reprises de subventions d'investissements 2 600 000
résultat imposable
(1) Reprise théorique :
- Outillage industriel : 5 000 000 × 20% = 1 000 000

- Terrain nu : 6 000 000 × 1/5 = 1200 000
- Terrain bâti : 4 000 000 × 1/10 = 400 000
2 600 000
EXEMPLE 3. La subvention finance les immobilisations

proportionnellement à leur coût d’acquisition
4/12/2007. La société d'énergie et d’eau du Gabon (SEEG) bénéficie de l'État

d'une subvention d'investissement de 10 000 000 F (chèque n°22) pour
l'acquisition d'une ancienne usine de traitement d’eau.
1/01/2008. Acquisition de l'usine par chèque bancaire n°101, 15 000 000 F

(dont 4 000 000 F de terrain bâti et 11 000 000 F des installations techniques
d'une durée de vie de 10 ans). L'entreprise est exonérée de la TVA.
On considérera sauf clause particulière du contrat de subvention, que les

10 000 000 F financent les installations techniques et le terrain bâti
proportionnellement à leur coût, soit 1/5 pour le terrain (2 000 000 F) et les 4/5
pour les installations techniques (8 000 000F).
Une clause d'inaliénabilité dans le contrat prévoit une réintégration de la quote-

part de subvention du terrain au résultat de l'exercice d'une somme égale au
dixième du montant de la subvention accordée pour l'acquisition du terrain.
399
Le montant imposable au titre de chaque exercice correspond à celui retenu
pour reprise de la subvention.
1) Installations techniques :
- Amortissement des installations techniques : taux = 100/10 = 10%
10% × 11 000 000 = 1 100 000
- Réintégration de la subvention dans le résultat pour :
1 100 000 × 8 000 000/11 000 000 = 800 000.
2) Terrain :
- Réintégration de la subvention par 1/10
4 000 000 × 1/10 × 2 000 000/4 000 000 = 200 000.
Exercice 2007.
4/12/2007
521 Banques 10 000 000
Exercice 2008.
1/01/2008
2341 Installations techniques 11 000 000
2231 Terrains bâtis pour bâtiments industriels 4 000 000
521 Banques 15 000 000
Chèque n°101, acquisition des
immobilisations
31/12/2008
2834 Amortissements des installations 1 100 000
techniques
Dotation de l'exercice : 11 000 000 × 10%
d°
1411 Subventions d 'équipement-État 1 000 000
865 Reprises des subventions 1 000 000
d'investissement
Reprise d'une quote-part de la subvention
800 000 200 000
400
EXEMPLE 4 : Cession d'une immobilisation financée par la subvention (suite
exemple n°3).
31/07/2009. La société d'électricité et d'eau du Gabon a vendu l'usine de

traitement d'eau à la société Jean & Fils pour un prix de 23 500 000 F dont pour
le terrain 5 500 000 F. La facture est payable à terme. L'opération n'est pas
soumise à la TVA.
L'entreprise doit calculer la dotation aux amortissements de l'exercice 2009,

concernant les installations techniques : 11 000 000 ×10% ×7/12 = 641 667 F.
31/07/2009
2834 Amortissements des installations techniques 641 667
Amortissement complémentaire du 31/09/2009 au
30/06/2009
D°
1411 Subventions d'équipement-État 466 667
865 Reprises des subventions d'investissement 466 667
641 667 × 8 000 000/11 000 000
Reprise d'une quote-part de la subvention
Selon le système comptable OHADA, il convient :
- D’enregistrer le prix de cession du terrain et des installations

techniques en produits HAO ;
- D’enregistrer la valeur comptable des immobilisations cédées en
charges HAO :
• Terrain 4 000 000

• Installations techniques (brut) 11 000 000
- Amortissement : (1 100 000 641 667) - 1 741 667

- Valeur nette comptable 13 258 333
401
31/07/2009
compte
822 Produits des cessions d'immobilisations 23 500 000
corporelles
Prix de cession des immobilisations
31/07/2009
2834 Amortissements des installations 1 741 667
techniques
D°
2811 Terrains bâtis pour bâtiments industriels 4 000 000
Installations techniques
234 Sortie des immobilisations du bilan 11 000 000
Il convient de reprendre au compte de résultat le reliquat de la subvention :
• Terrain : 2 000 000 200 000 = 1 800 000

• Installations techniques :
8 000 000 – (800 000 466 667) = 6 733 333
8 533 333
31/07/2009
865 Reprises de subventions 8533 333
d'investissement
402
2 - LES SUBVENTIONS D'EXPLOITATION
A. DEFINITION
Subventions dont bénéficie l'entreprise pour lui permettre de compenser

l’insuffisance de certains produits d'exploitation ou de faire face à certaines
charges d'exploitation.
Les subventions d’exploitation se distinguent des subventions d'investissement

et des subventions d'équilibre.
Les subventions d’exploitation comprennent notamment :
- Les indemnités compensatrices pour insuffisance de prix de vente et

les subventions destinées à faire face à des charges d'exploitation ;
- Les primes d'incitation à l'embauche et la prime de création d'emplois.
B. SUBDIVISION DU COMPTE
Le compte 71-Subventions d’exploitation est ainsi subdivisé :
71-Subventions d'exploitation ;
711-Sur produits à l'exportation ;
712-Sur produits à l'importation ;
713-Sur produits à péréquation ;
718-Autres subventions d'exploitation ;
7181-Versées par l'État et les collectivités publiques ;
7182-Versées par les organismes internationaux ;
7183-Versées par les tiers ;
C. COMPTABILISATION
Le compte 74 est :
- Débité à la clôture de l'exercice pour solde par le crédit du compte 133-

Valeur ajouté ;
- Crédité du montant des subventions acquises à l'entreprise par le débit
du compte de tiers ou de trésorerie.
Rappel.
Fiscalement, ces subventions sont à rattacher aux résultats imposables de

l'exercice au cours duquel elles sont acquises.
403
EXEMPLE :
La société LOCAPERCAM arrête ses exercices au 31 décembre de chaque

année.
1/12/2014. La société LOCAPERCAM embauche 10 chômeurs sans

qualification pour 12 mois.
14/12/2014. La société reçoit une notification du maire de la ville, la

confirmation de l'attribution d'une subvention d’exploitation (1) de 9 000 000F
31/12/2014. La société LOCAPERCAM reçoit une subvention de 750 000 F.
(chèque n°120). 31/12/2014. L'État de salaire se présente ainsi :
- Salaire brut 600 000

- Acompte sur salaire 150 000
- Net à payer 450 000
Les charges patronales correspondantes :
- Sécurité sociale 120 000

- Taxes sur salaires 30 000
31/12/2014. Règlement des salaires nets en espèces.
(1) Cette subvention d'exploitation a pour objet de compenser la charge de

personnel engendrée par cette embauche et ainsi encourager le
recrutement des jeunes chômeurs sans qualification.
14/12/2014
4495 État, subventions d’exploitation à recevoir 9 000 000
Autres subventions d'exploitation versées
7181 par l'État et les 9 000 000
collectivités publiques
Confirmation d'attribution de la subvention
31/12/2014
D°
422 Personnel, rém unérations dues 150 000
4212 Personnel, acomptes 150 000
404
D°
6641 Charges sociales sur rémunérations du 120 000
personnel national
Charge patronale
D°
Charge patronale
D°
521 Banques 750 000
4495 État, subvention d'exploitation à recevoir 750 000
Chèque n°120, encaissement de la
subvention
D°
571 Caisse 450 000
Règlement salaire du mois de décembre
• Régularisation de la subvention au 31/12/2014
La subvention de 9 000 000 F ne se rapporte pas en totalité à l'exercice 2014

puisqu’elle est attribuée pour les 12 mois du contrat. En application du principe
d'indépendance des exercices, il convient de comptabiliser 11/12 de la
subvention en produits comptabilisés d'avance.
31/12/2014
7181 Autres subventions d’exploitation versées par 8 250 000
l'État et les collectivités publiques
477 Produits constatés d'avance 8 250 000
9 000 000 × 11/12
Les charges de personnel s'élèvent à : 600 000+120 000+30 000 =750 000 F.
Elles sont comptabilisées en charges d'exploitation. L’impact de la subvention

sur le résultat d’exploitation de l'exercice 2014 est de 750 000.
Le coût net de ce recrutement pour la société LOPERCAM est donc de :
600 000 120 000 30 000 750 000 = 0 F
405
Sans la subvention, le résultat d’exploitation aurait donc été diminué de
750 000 F (charges de personnel).
3 - LES SUBVENTIONS D’EQUILIBRE

A. DEFINITION
Subventions dont bénéficie l’entreprise pour compenser, en tout ou en partie, la
perte globale qu’elle aurait constatée si cette subvention ne lui avait pas été
accordée.
B. SUBDIVISION DU COMPTE
Le compte 88-Subventions d’équilibre est ainsi subdivisé :
88-Subventions d’équilibre.
881-État ;
884-Collectivités publiques ;
886-Groupes ;
888-Autres.
C. COMPTABILISATION
Le compte 88 est :
- Débité pour solde à la clôture de l’exercice par le crédit du compte

138-Résultat hors activités ordinaires (HAO).
- Crédité du montant de la subvention accordée à l’entreprise pour
compenser des pertes exceptionnelles par le débit d’un compte de tiers
ou de trésorerie.
EXEMPLE :
20/03/2015. La société de fabrication de ciment a reçu une notification

d’attribution par la collectivité publique qu’elle bénéficie d’une subvention
exceptionnelle de 15 000 000 F pour compenser les dégâts subis, du fait de la
guerre civile.
406
2/04/2014. Réception de la subvention (chèque n°43).
20/03/2015
4496 État-subventions d’équilibre à recevoir 15 000 000
884 Subventions d’équilibre collectivités 15 000 000
publiques
2/04/2015
521 Banques 15 000 000
4496 État-subventions d’équilibre à recevoir 15 000 000
Chèque n°43, encaissement de la
subvention
407
PARTIE IV : L’IMPOSITION
SUR LES BENEFICES
CHAPITRE 23 : IMPOTS SUR LE RESULTAT
1 - PRINCIPE DE L’IMPOSITION SUR LES BENEFICES

Un résultat positif donne lieu au règlement d’un impôt sur les bénéfices. Mais
la nature de l’impôt dû dépend principalement du statut juridique de
l’entreprise.
Dans le cas d’une entité fortement personnalisée, le bénéfice est en principe

imposé au titre du revenu du propriétaire (entreprise individuelle) ou des
associés (sociétés de personnes, telles que les sociétés en nom collectif ou les
sociétés en commandite simple) ; on dit que l’entreprise jouit d’une
transparence fiscale. Son résultat est alors imputé sur le revenu personnel du
propriétaire ou des associés au titre des bénéfices industriels et commerciaux
(BIC) bénéfices agricoles (BA), bénéfices non commerciaux (BNC) et soumis
à l’impôt sur le revenu. C’est le propriétaire ou les associés qui sont redevables
de l’impôt et non l’entreprise elle-même.
Dans le cas d’une société de capitaux telle que la société anonyme (SA), la
société à responsabilité limitée (SARL) ou la société en commandite par
actions, l’entreprise est soumise à l’impôt sur les sociétés. C’est alors la société
qui est redevable de l’impôt
2 - LES ENTREPRISES ASSUJETTIES A L’IMPOT SUR LES

SOCIETES
Ce régime fiscal concerne les entreprises ayant une personnalité juridique
propre et soumise par la loi (ou sur option) à cet impôt. Ces entreprises ont une
personnalité fiscale distincte de celle des actionnaires ou associés. Ceci
implique l’existence d’un patrimoine propre à la société. Les sociétés sont donc
imposées sur leurs résultats et acquittent elles-mêmes le montant de l’impôt.
Les entreprises soumises à l’impôt sur les sociétés doivent enregistrer en charge
l’impôt sur les bénéfices de l’exercice dont elles sont redevables. En
conséquence, le résultat comptable qui figure au compte de résultat et au bilan
est net d’impôt sur les bénéfices.
Quand l’entreprise est fiscalement transparente et que ses bénéfices sont inclus
dans le revenu de son propriétaire, ce sont les règles de calcul de paiement de
l’impôt sur le résultat qui s’appliquent.
Lorsque l’entreprise est soumise à l’impôt sur les sociétés, l’impôt est établi
grâce à l’application d’un taux d’imposition qui varie selon les pays au bénéfice
411
fiscal de l’entreprise. La base imposable permettant le calcul de ce prélèvement
correspond au bénéfice fiscal établi à partir du résultat comptable de l’exercice.
La détermination du bénéfice imposable doit tenir compte de la latitude

concédée aux entreprises de reporter des pertes fiscales, sur les bénéfices des
exercices suivant l’exercice déficitaire.
Toutefois, le passage du résultat comptable au résultat fiscal exige quelques

ajustements extra-comptables.
3 - RESULTAT FISCAL
Le résultat imposable est établi à partir des règles fiscales théoriquement
indépendantes des règles et définitions comptables (c’est l’autonomie du droit
fiscal)
En d’autres termes, le bénéfice net imposable correspond donc au résultat

comptable qui, en raison de l’existence des dispositions fiscales spécifiques,
aura fait l’objet de rectification extra- comptable se traduisant par des
réintégrations ou des déductions.
La méthode de détermination du résultat fiscal consiste à partir du résultat

comptable de l’exercice (bénéfice ou perte) et à corriger. Ces corrections sont
totalement indépendantes de la comptabilité et n’entraînent aucune écriture
comptable. Il s’agit des corrections extra- comptables.
Ainsi on distingue :
- Le calcul du résultat comptable : produits comptabilisés moins les

charges comptabilisées.
- Le calcul du résultat fiscal : résultat comptable + réintégration des
charges non déductibles – déduction des produits non imposables.
3 -1 RÉINTÉGRATIONS FISCALES
Les réintégrations sont les charges non déductibles pour la détermination du
résultat fiscal. Fiscalement, elles consistent essentiellement à ajouter au résultat
comptable (perte ou bénéfice) des charges qui ont été comptabilisées au cours
de l’exercice, mais qui ne sont pas déductibles du point de vue fiscal (exemple :
dépenses dites somptuaires, impôt sur les sociétés, pénalités fiscales, rappels
d’impôts sur les résultats antérieurs, etc.).
3-2DÉDUCTIONS FISCALES
Les déductions sont les produits non imposables sur le plan fiscal. Elles
consistent à retrancher des résultats comptables des éléments déjà imposés non
412
imposables (reprises de provisions antérieurement imposées) ou bénéficiant
d’un régime spécial (plus-values réinvesties) ; les abattements et exonérations
fiscaux dont peuvent bénéficier certaines entreprises, les dégrèvements et
annulations d’impôts sur résultats antérieurs, etc.
NB. Les entreprises doivent respecter les définitions et les règles d’évaluation
prévues par le plan comptable OHADA. Mais lorsque ces principes s’avèrent
incompatibles avec les règles d’évaluations fiscales qui sont fixées par la loi
(code général des impôts) et auxquelles sont tenues de se conformer les
entreprises relevant de l’impôt sur le revenu d’après leur bénéfice réel ainsi que
les entreprises passibles de l’impôt sur le résultat, il appartient à ces entreprises
de procéder ultérieurement aux aménagements nécessaires pour déterminer leur
résultat fiscal.
EXEMPLE :
Une société anonyme (SA) a subi au cours de l’exercice 2015 une perte
comptable (avant impôt) de 500 000 F. Par ailleurs, les éléments suivants sont
contenus dans ses documents comptables :
Le taux de l’impôt sur les sociétés est de 36%

Charges comptabilisées non déductibles du résultat fiscal :
- Dépenses dites somptuaires : 400 000F
- Pénalités fiscales : 1000 000F
Produits comptabilisés non imposables au résultat fiscal :
- Plus- values réinvesties : 85 000F
- Reprises de provisions antérieurement imposées : 65 000F
La précédente déclaration des résultats souscrits au titre de l’exercice 2014

avait fait l’objet d’un déficit fiscal reportable 100 000F
1- Déterminer le résultat imposable

2- Calculer l’impôt sur les sociétés
3- Déterminer le résultat fiscal au 31 Décembre 2015
SOLUTION :
1- DETERMINATION DU RESULTAT IMPOSABLE
Perte comptable (avant impôt) - 500 000
Charges non déductibles :

- Dépenses dites somptuaires +400 000
- Pénalités fiscales +1000000
413
Produits non imposables :
- Plus- values réinvesties - 85 000
- Reprises de provisions antérieurement imposées - 65 000
Déficit fiscal reportable - 100 000
Résultat imposable 650 000
2- CALCUL DE L’IMPOT SUR LES SOCIETES
650 000X 36% = 234 000 F
Résultat comptable après impôt :
Perte : 500 000234 000 = 734 000 F
3- DETERMINATION DU RESULTAT FISCAL
Perte comptable (après impôt) - 734 000
1) Réintégrations fiscales :
- Dépenses dites somptuaires : 400 000
- Impôt sur les sociétés : 234 000
- Pénalités fiscales : 1000 000
Total réintégrations + 1634000
2) Déductions fiscales :
- Plus- values réinvesties : 85 000
- Reprise de provisions : 65 000
- Déficit fiscal reportable : 100 000
Total déductions - 250 000
Résultat fiscal (bénéfice) 650 000
Impôt sur les sociétés : 650 000X36% = 234 000F
4 - MODALITES DE REGLEMENT DE L’IMPOT SUR LES

SOCIETES
Le calcul et paiement de l’impôt sur les sociétés nécessite une attention
particulière. Les entreprises soumises à l’impôt sur les sociétés (IS) sont tenues
de payer un impôt minimum forfaitaire, des acomptes et enfin le solde.
414
4-1L’IMPOT MINIMUM FORFAITAIRE (IMF)
L’impôt minimum forfaitaire varie selon le chiffre d’affaires de l’entreprise. Il
peut être assimilé à une avance sur l’impôt sur les sociétés. Il est en effet
déductible de l’impôt sur les sociétés pendant l’exercice de son exigibilité. La
base d’imposition est constituée par le chiffre d’affaires hors taxe global. Par
chiffre d’affaires global, on entend le chiffre d’affaires brut, réalisé sur toutes
les opérations entrant dans le cadre des activités de la société.
L’impôt minimum forfaitaire est établi grâce à l’application d’un taux sur le
chiffre d’affaires réalisé par l’entreprise. (I)
4-2ACOMPTES
Les entreprises soumises à l’impôt sur les sociétés sont tenues d’effectuer de
leur propre initiative :
- Au cours de chaque période d’imposition, le versement d’acomptes

- Dès la remise de la déclaration des bénéfices, le paiement du solde de
l’impôt liquidé à raison des résultats de la période visée par cette
déclaration.
Les acomptes sont calculés par la société et versés par elle, sans avertissement
de l’inspection divisionnaire de contributions directes et indirectes. La base de
calcul des acomptes varie selon les pays (1).
Après déduction des acomptes déjà réglés, le solde de liquidation est versé
spontanément au début de l’exercice suivant avant le délai fixé par
l’administration fiscale.
(I) Voir les dispositions prévues par le code général des impôts de
votre pays
5 - SUBDIVISION DU COMPTE
Le compte 89- Impôts sur le résultat est ainsi subdivisé :
891 Impôts sur les bénéfices de l’exercice

8911 Activités exercées dans l’Etat
8912 Activités exercées dans les autres Etats de la région
8913 Activités exercées hors région
892 Rappels d’impôts sur résultats antérieurs
895 Impôts minimum forfaitaire
899 Dégrèvements et annulations d’impôt sur résultats antérieurs
8991 Dégrèvements
415
8994 Annulations pour pertes rétroactives
6 - COMPTABILISATION
• Le compte 891- Impôts sur les bénéfices de l’exercice est :
- Débité du montant de l’impôt dû ou exigible au titre des bénéfices
imposables par le crédit du compte 441- Etat – impôts sur les
bénéfices ;
- Crédité à la clôture de l’exercice pour solde par le débit du compte 13-
Résultat net.
• Le compte 892 – Rappels d’impôts sur résultats antérieurs est :
- Débité du montant des rappels d’impôts sur résultats antérieurs par le
crédit du compte 441- Etat – impôts sur les bénéfices
- Crédité à la clôture de l’exercice pour solde par le débit du compte 13-
Résultat net.
• Le compte 899 – Dégrèvements d’impôts et annulations d’impôt sur
résultats antérieurs est :
- Débité à la clôture de l’exercice pour solde par le crédit du compte 13-
résultat ;
- Crédité du montant des dégrèvements d’impôts et des annulations
concernant les bénéfices taxables des exercices antérieurs par le débit
du compte 441 – Etat – impôt sur les bénéfices.
• Le compte 895 – Impôt minimum forfaitaire est :
- Débité du montant de l’impôt minimum forfaitaire par le crédit du
compte 441 – Etat- impôt sur les bénéfices ;
- Crédite à la clôture de l’exercice pour solde par le débit du compte 13-
Résultat net
Exemple :
Au cours de l’exercice 2015, la SARL Bouangas a effectué les opérations

suivantes :
15/07/2015. Règlement par chèque certifié acomptes impôts sur le résultat

1500000F
20/08/2015. Reçu des contributions directes un avis d’annulations d’impôt sur

résultat exercice 2014 : 525 000F
31/09/2015- Réception d’un avis d’imposition pour rappel d’impôts sur

résultats exercice 2013 : 350 000F
416
31/12/2015. Bénéfice fiscal exercice 2015 : 7 000 000F et l’impôt sur les
sociétés correspondant au taux de 35%
15/03/2016. Adresser aux Contributions directes chèque certifié pour la

liquidation du solde impôt sur résultat exercice 2015
Exercice 2015
15/07/2015
4492 Etat, avances et acomptes versés sur 1 500 000
impôts
521 Banques 1 500 000
Chèque N°……… acomptes impôts sur
bénéfice
28/8/2015
441 Etat, impôts sur les bénéfices 525 000
899 Dégrèvements et annulations d’impôts 525 000
sur résultats antérieurs
Annulation impôts sur résultat
exercice 2014
31/09/2015
892 Rappels d’impôts sur les bénéfices 350 000
441 Etat – impôts sur les bénéfices 350 000
Rappel impôts exercice 2013
31/12/2015
891 Impôts sur les bénéfices d’exercice 2 450 000
441 Etat – impôts sur les bénéfices 2 450 000
(7000000X35%)
A la clôture de l’exercice 2015, le compte 441 – Etat – impôts sur les bénéfices
se présente comme suit :
D 441 C
525 000
350 000
SC 2275000
2 450 000
2800000 2800000
417
Le compte 441 – Etat – impôts sur les bénéfices est créditeur de 2 275 000F
Exercice 2016
Liquidation du solde impôts sur les bénéfices exercice 2015 :
Il faut tenir compte des acomptes versés au cours de l’exercice 2015 qui
s’élèvent à 1500000F
Impôt sur les résultats dû : 2 275 000 – 1 500 000 = 775000F
15/03/2016
4492 Etat – avances et acomptes versés 1 500 000
sur impôts
Pour solde du compte crédité
Do
521 Banque 7 750 000
Liquidation impôts sur les résultats
exercice 2015
Au 15/03/2016, le compte 441 – Etat – impôts sur les bénéfices se présente

comme suit :
D 441 C
1 500 000 2 275 000 (SAN)(1)
775 000
2 275 000 2275 000
Le compte est soldé
(1) Solde à nouveau au 1er /01/2016
418
PARTIE V : LES OPERATIONS SPECIFIQUES
CHAPITRE 24 : ECARTS
DE REEVALUATION
1 - DEFINITION ET PROBLEMATIQUE
Le plan comptable définit l’écart de réévaluation comme la contrepartie au
bilan de correction en hausse de la valeur comptable antérieure d’éléments
actifs ou la différence entre valeurs réévaluées et valeurs nettes précédemment
comptabilisées.
La réévaluation des éléments du patrimoine constitue une exception aux
principes comptables du normaliste monétaire (ou coût historique), en
application duquel les éléments du patrimoine demeurent inscrits à l’actif pour
leur coût historique (article 35 de code uniforme OHADA).
La réévaluation des biens inscrits à l’actif du bilan permet d’avoir une meilleure
image fidèle :
- Du bilan en présentant à l’actif la valeur actuelle des biens.
- Du compte de résultat, en prenant en considération des dotations aux
amortissements calculées sur des valeurs actuelles et non historiques. .
2 - LES DIFFERENTES FORMES DE REEVALUATION

La réévaluation ne peut s’effectuer que dans le respect des dispositions des
(articles 62 à 65 de l’acte uniforme) et dans les conditions fixées par
l’administration. Le système comptable OHADA distingue :
 La réévaluation libre ne veut pas dire que l’entreprise puisse procéder
à la réévaluation en utilisant des méthodes de son choix ou
anarchiques. Elle signifie que l’entreprise :
- A la liberté de réévaluer les coûts historiques
- Peut effectuer les réévaluations à la fin de l’exercice de son choix
- Peut utiliser un référentiel de valeurs actuelles utilisé par elle, faute de
disposer de séries d’indices de prix publiés officiellement.
L’écart de réévaluation libre est soumis à l’impôt sur les sociétés au taux
normal. Il doit donc être réintégré extra comptablement.
 La réévaluation légale signifie que l’administration impose :
- Les coefficients de réévaluation qui sont des indices des prix observés
censés traduire l’évolution du pouvoir d’achat général de la monnaie
- La date d’effet de la réévaluation : 1/01/N. c’est à partir de cette date
qu’il faut appliquer les coefficients de réévaluation.
421
- La date de réévaluation, 31/12/N
L’écart de réévaluation légale bénéficie de l’administration fiscale des
avantages fiscaux. Il doit être déduit extra comptablement.
Quelle que soit la méthode retenue, la valeur réévaluée d’un élément ne peut,
en aucun cas, dépasser sa juste valeur, à la date prise en compte pour point de
départ de la réévaluation, c'est-à-dire sa valeur actuelle (valeur du marché), telle
qu’il est défini (l’article 45) de l’acte uniforme.
3 - CHAMP D’APPLICATION
D’une manière générale, les éléments de l’actif réévalué sont :
- Les terrains
- Les immobilisations corporelles et incorporelles
- Les immobilisations financières
- Les stocks
- Les titres de placement
Sont exclus :
- Les charges immobilisées
- Le fonds de commerce
- Les éléments de l’actif ayant fait l’objet d’une dépréciation
NB : Les autorités compétentes de votre pays publient les éléments ré
évaluables et ceux qui sont exclus dans les textes instaurant la réévaluation
libre, la réévaluation légale.
4 - UTILISATION DE L’ECART DE REEVALUATION

L’écart de réévaluation est un élément des capitaux propres, génère un surplus
de valeur (une ressource) qui ne représente pas un enrichissement (profit) de
l’entreprise.
Conformément au plan comptable, l’écart de réévaluation :
- Ne doit pas être incorporé au résultat
- Peut-être en tout ou partie incorporé au capital
- Ne peut être utilisé à compenser les pertes
- N’est pas distribuable (on distribuerait des dividendes fictifs)
5 - COMPTABILISATION DE LA REEVALUATION
Le compte 106. Ecarts de réévaluation est ainsi subdivisé :
- 1061- Ecarts de réévaluation légale
- 1062- Ecarts de réévaluation libre
L’écart de réévaluation est égal à l’excédent de la valeur actuelle (valeur du
marché) sur la valeur nette comptable du bien, il est comptabilisé en
augmentation de la valeur d’origine du bien, avec pour contrepartie le compte
de capitaux propres 106-Ecarts de réévaluation.
422
Il résulte de cette écriture comptable que :
- Les amortissements économiques précédemment enregistrés sont
modifiés (réévaluation légale)
- Les amortissements économiques précédemment comptabilisés ne sont
pas modifiés (réévaluation libre)
- La réévaluation n’a pas d’incidence sur le résultat de l’entreprise.
Selon le plan comptable, les amortissements dérogatoires constatés avant la
réévaluation doivent être repris pour la détermination du résultat.
Le compte 106-Ecarts de réévaluation est :
• Crédité :
- Du montant de l’écart de réévaluation des immobilisations non
amortissables, des stocks ou des titres de placement en contrepartie, on
débitera le compte d’actif concerné (22-Terrains, 26-Titres de
participation, 27-Autres immobilisations financières, 3-Stock, 50-
Titres de placement) ;
- Du montant de la réserve spéciale (immobilisations amortissables) par
le débit du compte d’actif concerné (23-Bâtiments, installations
techniques ; 24- Matériel).
• Débité :
- Du montant de la réserve spéciale que l’on souhaite incorporer au
capital par le crédit du compte 10-Capital
- Du montant de l’écart de réévaluation que l’on désire incorporer au
capital par le crédit du compte 10-Capital
- Des dépréciations postérieures des immobilisations, stocks, titres de
placement, si l’incorporation au capital n’est pas encore faite par le
crédit des comptes 29, 39, 59.
REMARQUE
Si la réévaluation porte sur des immobilisations amortissables, il s’agit plutôt de
provision spéciale de réévaluation compte 154 et non écarts de réévaluation.
Le plan comptable OHADA même s’il a prévu l’ouverture du compte 154-
Provision spéciale de réévaluation n’est pas pour l’utilisation de ce compte.
Selon le système comptable OHADA, les écarts de réévaluation des biens
amortissables ou non amortissables doivent être comptabilisés au crédit du
compte 106-Ecarts de réévaluation.
6 - CONSEQUENCE DE LA REEVALUATION
a) Amortissement d’un bien réévalué
La dotation aux amortissements d’un bien réévalué est calculée en appliquant à

la valeur nette comptable (VNC) réévaluée le plan d’amortissement initial.
423
b) Cession d’un bien réévalué
Les règles générales relatives aux cessions d’immobilisations s’appliquent pour
la cession des biens réévalués.
L’écart de réévaluation non incorporé au capital est transféré au compte 10-
Capital lors de la cession.
Il ne doit pas être repris au compte de résultat.
APPLICATION
a) Réévaluation légale
Exemple 1 :
Le bilan de la société Laure avant réévaluation se présente ainsi :
BILAN au 31/12/N (non réévalué)

Actif Brut Amort Net Passif Montant
Prov
Charges immobilisées 500 000 500 000 Capital 5 000 000

Fonds de commerce 300 000 200 000 100 000 Réserve 200 000
Matériel informatique 3 000 000 2 400 000 600 000 Résultat net 3 995 000
Outillage industriel 1 000 000 100 000 900 000 Emprunts 3 000 000
Titres de participation 5 500 000 5 500 000 Fournisseurs 150 000
Produits finis 100 000 100 000 Etat 200 000
Marchandises 210 000 15 000 195 000
Clients 1 000 000 1 000 000
Titres de placement 2 500 000 300 000 2 200 000
Banque 950 000 950 000
Caisse 500 000 500 000
TOTAL 15 560 000 3 015 000 12 545 000 TOTAL 12 545 000
Informations sur :
- La date d’acquisition
- Le taux d’amortissement
- Le coefficient de réévaluation
- Les dotations de l’exercice
- La valeur actuelle
- La date d’effet de la réévaluation
- La date de réévaluation
1) Matériel informatique
- Date d’acquisition ; le 31/12/N-4
- Taux d’amortissement 20%
424
- Coefficient de réévaluation 1,9
- Valeur actuelle 3500 000
2) Outillage industriel :
- Date d’acquisition 1/01/N
- Taux d’amortissement10%
- Coefficient de réévaluation 1
3) Titres de participation
- Date d’acquisition 1/01/N-2
4) Stock produit finis

- Stock final au 31/12/N
- Coefficient de réévaluation 1
5) Stock marchandises
- Stock final au 31/12/N
- Dépréciation au 31/12/N 15 000
6) Titres de placement
- Date d’acquisition 10/01/N
- Dépréciation au 31/12/N 300 000
- Valeur actuelle 3 750 000
La date d’effet de la réévaluation est le 1/01/N
La date de réévaluation est le 31/12/N
TRAVAIL A FAIRE :
- Réévaluer ce bilan au 31/12/N
- Passer les écritures de réévaluation au 31/12/N
- Présenter le bilan après réévaluation au 31/12/N
425
SOLUTION
1°°) Réévaluation des biens
a) Calcul de réévaluation au 1/01/N
Les charges immobilisées, le fonds de commerce sont exclus du champ
d’application de la réévaluation.
1- Matériel informatique
• Calcul de l’écart de réévaluation
Matériel informatique Valeur Coefficient Valeur après Ecart de
avant réévaluation réévaluation
réévaluation
Valeur d’origine 3 000 000 1,9 5 700 000 2 700 000
Amortissement du 1/01/N-3
AU 1/01/N-1
3 000 000 X 20% X 3 1 800 000 1,9 3 420 000 1 620 000
1 200 000 2 280 000 1 080 000
Dans le cas de cette réévaluation, la valeur indiciaire est 2 280 000.

La valeur actuelle 3500 000 est supérieure à la valeur indiciaire. La valeur à
retenir au bilan réévalué est la valeur indiciaire.
• Calcul des amortissements au 31/12/N du matériel informatique
réévalué.
La dotation aux amortissements d’un bien réévalué est calculée en appliquant à
la valeur nette réévaluée le plan d’amortissement initial
Amortissement du 1/01/N au 31/12/N après réévaluation au 1/01/N :
5 700 000x20% =1 140 000
Actif net après réévaluation : 2 280 0001 140 000=1 140 000
• Supplément annuel (exercice N) d’amortissement lié à la réévaluation
- Dotation aux amortissements après réévaluation :
5 700 000x20% =1 140 000
- Dotations aux amortissements avant réévaluation :
3 000 000 x 20% =600 000
Surplus amortissement exercice N : 1 140 000600 000 =540 000
Ou : Supplément amortissement exercice N : 1 140 0003 000 000 x 20% =
540 000
2- Outillage industriel
Cette valeur reste inchangée. Le coefficient de réévaluation = 1
3- Titres de participation
Valeur des titres après réévaluation : 5 500 000 x 1,2 = 6 600 000
426
Valeur actuelle 6 100 000
La valeur indiciaire (réévaluée) est supérieure à la valeur actuelle : C’est la
valeur actuelle qu’il faut retenir au bilan réévalué.
Ecart de réévaluation = Valeur actuelle – Valeur d’origine soit :
6 100 000 5 500 000 = 600 000
4- Stock produits finis
Le montant du stock de produits finis reste inchangé. Le coefficient de
réévaluation est = 1.
5- Stock marchandises
Le stock de marchandises n’a pas été réévalué puisque les biens dépréciés sont
exclus du champ d’application de la réévaluation.
6- Titres de placement
Ces titres dépréciés sont exclus du champ d’application de la réévaluation
2°) Ecritures de réévaluation au 31/12/N

1- Matériel informatique
31/12/N
1061 Ecarts de réévaluation légale 1 080 000
2844 Amortissements du matériel 1 620 000
Réévaluation du 1/01/N
31/12/N
2844 Amortissements matériel 600 000
(3000000x20%)
Dotation exercice N
31/12/N
2844 Amortissements matériel 540 000
(1 140 000 600 000)
Surplus amortissement exercice N
2) Titres de participation
31/12/N
26 Titres de participation 600 000
1061 Ecarts de réévaluation légale 600 000
Réévaluation des titres
427
3) Bilan après réévaluation
Bilan au 31/12/N (REEVALUE)
Actif Brut Amort/ Net Passif Montant
prov
Charges immobilisées 500 000 500 000 Capital 5 000 000
Fonds de commerce 300 000 200 000 100 000 Ecarts de 1 680 000
Matériel informatique 5 700 000(1) 4 560 000(2) 1 140 000 réévaluation
Outillage industriel 1 000 000 100 000 900 000 Réserve 20 000
Résultat net 3 635 000
Titres de participation 6 100 000(3) 6 100 000 (bénéfice)
Produits finis 100 000 100 000 Emprunts 3 000 000
Marchandises 210 000 15 000 195 000
Clients 1 000 000 1 000 000 Fournisseurs 150 000
Titres de placement 2 500 000 300 000 2 200 000 Etat 200 000
Banques 950 000 950 000
Caisse 500 000 500 000
Total 18 860 000 5 175 000 13 685 000 Total 13 685 000
(1) Valeur d’entrée réévaluée

(2) Amortissements réévalués au 1/01/N= 3 420 000
Amortissement exercice N = 1 140 000
4560 000
(3) Valeur actuelle
Exemple 2
Reprenons les données de l’exercice N°1 précédent.
Le 1/04/N+1, la société Laure incorpore en une seule fois au capital, l’écart de

réévaluation exercice N
1/04/N+1
Exemple 3 :
Reprenons les données de l’exercice N°1 précédent.

Supposons que la société Laure cède le matériel informatique au 31/12/N+1
pour 500 000. La facture est payable au 28/01/N+2.
TRAVAIL A FAIRE :
Passer les écritures de cession

Solution :
428
Les amortissements cumulés relatifs au matériel informatique s’élèvent après
réévaluation (31/12/N) à 4 560 000
Amortissement au 31/12/N+1 : 5700000X20%=1140000
31/12/N+1
2844 Amortissements matériel et mobilier 1 140 000
Dotation exercice N+1
31/12/N+1
4851 Créances sur cessions d’immobilisations-en 500 000
compte
822 Produits des cessions d’immobilisations 500 000
corporelles
Prix de cession du bien
31/12/N+1
2844 Amortissements matériel 5 700 000
d’immobilisations corporelles 5 700 000
(4 560 0001 140 000)
Annulation des immobilisations
31/12/N+1
d’immobilisations corporelles 5 700 000
Sortie du bien
31/12/N+1
Résultat comptable de la cession : 500 000-(5700000-5700000)= 500 000
Exemple 4 :
A la clôture de l’exercice N, un tracteur acquis au 1/01/N pour une valeur de

30 000 000 amortissable au taux constant de 10% est réévalué. Cette
réévaluation est légale.
Coefficient à appliquer sur la valeur d’origine et aux amortissements est 1.2
La valeur actuelle (valeur du marché) 30000000.
429
TRAVAIL A FAIRE :
- Calculer l’écart de réévaluation

- Passer les écritures de réévaluation
1- Calcul de l’écart de réévaluation
Avant Coefficient Après Ecart de

réévaluation (2) réévaluation (3) réévaluation (3)-(1)
(1)
Coût d’entré 30 000 000 1,2 36 000 000 6 000 000

Amortissement
30 000 000x10% - 3000 000 1,2 -3600 000 600 000
27 000 000 32 400 000 5 400 000

En comparant la valeur actuelle (valeur du marché) et la valeur réévaluée
(indexée), on a valeur réévaluée (32 400 000) supérieure à la valeur actuelle
(30 000 000). Dans ce cas, c’est la valeur actuelle qui sera retenue et l’écart de
réévaluation sera de :
Valeur actuelle 30 000 000

= = 1,111
Valeur nette avant réévaluation 27 000 000
C’est ce coefficient qui sera retenu pour le calcul de l’écart de réévaluation
Avant Coefficient Après Ecart de

réévaluation (2) réévaluation réévaluation
(1) (3) (3)-(1)
Coût d’entré 30 000 000 1,111 33 330 000 3 330 000
Amortissement
30 000 000x10% 3 000 000 1,111 3 333 000 333 000
27 000 000 29 997 000 2 997 000
2- Ecritures de réévaluation
2421 Matériel agricole 3 330 000

2842 Amortissements du matériel agricole 333 000
Réévaluation du tracteur
430
b) Réévaluation libre
Exemple 1 : La société Aguilet a décidé au 31/12/N de procéder à une
réévaluation libre de ses immobilisations acquis le 1/01/N-3 dont les
caractéristiques sont les suivantes :
- Valeur d’origine du terrain 6000 000 ;
- Valeur d’origine du bâtiment industriel 25000000, amortissement
linéaire sur 20 ans
La valeur d’utilité (réévaluée) au 31/12/N est estimée :
- Pour le terrain 9000000
- Pour le bâtiment industriel 29000000
La valeur d’utilité correspond à la valeur actuelle.
TRAVAIL A FAIRE :
- Calculer l’écart de réévaluation
- Passer les écritures de réévaluation
Solution :
Dans le cadre de la réévaluation libre, les amortissements antérieurement
pratiqués ne font pas l’objet d’une réévaluation.
1- Calcul de l’écart de réévaluation libre
Immobilisations Terrain Bâtiment

Coût d’entré 6 000 000 25 000 000
Amortissements cumulés au 31/12/N 5 000 000
(25000000x1/20x4=5000000)
Valeur comptable avant réévaluation 6 000 000 20 000 000
Valeur nette comptable réévaluée = valeur 9 000 000 29 000 000
d’utilité
Ecart de réévaluation 3 000 000 9 000 000
2- Ecriture comptable
31/12/N
1062 Ecarts de réévaluation libre 12 000 000
Réévaluation des immobilisations
431
Exemple 2 Reprenons les données de l’exemple 1 précédent. Calculons la
dotation aux amortissements du bâtiment industriel de la société Anguilet
postérieurement à l’année de la réévaluation :
- Valeur nette comptable réévaluée : 29 000 000

- Durée de vie résiduelle du bâtiment : 20 ans - 4 ans=16 ans
- Dotation aux amortissements annuelle après réévaluation :
29000000x1/16=1812500
31/12/N+1
2831 A mortissements des bâtiments industriels 1 812 500
31/12/N+2

2831 Amortissements des bâtiments industriels 1 812 500
Exemple 3 :
Reprenons les données de l’exemple 1 et 2
Le 31/12/N+3, la société Anguilet cède le terrain pour 8 500 000 et le bâtiment
pour 25 000 000
Conditions de règlement :
- Terrain au comptant en espèces
- Bâtiment au comptant par chèque
TRAVAIL A FAIRE :
Passer les écritures de cession

Solution :
L’écart de la réévaluation résiduel (non incorporé au capital) est transféré au
compte 101-Capital lors de la cession
Le résultat comptable de cession est calculé à partir des valeurs réévaluées
Les amortissements cumulés relatifs au bâtiment s’élèvent à : 10 850 576
- Amortissements cumulés avant réévaluation (31/12/N+3) : 5 000 000
- Amortissements cumulés après réévaluation (31/12/N+3) :
1812500x3=5850576
432
Écritures comptables :
31/12/N+3
2831 Amortissements des bâtiments 1 812 500
industriels
31/12/N+3
571 Caisse 8 500 000
521 Banques 25 000 000
Produits de cessions
822 d’immobilisations corporelles 33 500 000
Cession des immobilisations
31/12/N+3
2831 Amortissements des bâtiments 10 850 576
industriels
31/12/N+3
Sortie du bien
31/12/N+3
Sortie du bien
31/12/N+3
1062 Ecarts de réévaluation libre 12 000 000
Le résultat comptable de cession s’élève à :6 350 576

- plus – value sur bâtiment :
- 25 000 000-(29000000-10850576) = 6 850 576
- moins – value sur terrain : 8500000-9000000= - 500 000
6350 576
433
CHAPITRE 25 : ETUDE DES
IMMOBILISATIONS SINISTREES
Lorsqu’un bien matériel acquis ou crée par l’entreprise subit un dommage,

deux situations peuvent se présenter :
- Le dommage est récupérable (accident)

- Le dommage n’est pas récupérable : le bien est sinistré (inondation,
tremblement de terre, incendie, etc.)
1 -DOMMAGE REPARABLE
Les frais de réparation du bien supportés par l’entreprise sont enregistrés en
charge. L’indemnité d’assurance perçue est comptabilisée au crédit du compte
7582-Indemnités d’assurances reçues par le débit d’un compte de trésorerie.
Exemple :
Une moto appartenant à la société a été accidentée. Les frais de réparation

réglés au comptant (espèces) le 5/03/N s’élèvent à 125 000F. Le 20/04/N la
société a reçu l’indemnité d’assurance qui s’élève à 100 000F.
Règlement par chèque.

5/03/N
6248 Autres entretiens et réparations 125 000
571 Caisse 125 000
Frais de réparation
20/04/N
521 Banque 100 000
7582 Indemnités d’assurances reçues 100 000
Indemnisation
2 - SINISTRE
Le traitement comptable des biens sinistrés se fait en deux étapes :
435
a) Sortie de l’actif des biens détruits
Le bien détruit doit être sorti de l’actif à la date de sinistre. Si l’immobilisation
n’est pas totalement amortie, le système comptable OHADA à prévu deux
schémas comptables :
- La constatation d’un amortissement HAO par le débit du compte852-
Dotations aux amortissements HAO, afin de ramener à zéro la valeur
nette comptable du bien de l’actif, ensuite la sortie de l’actif du bien
totalement amorti
- Le transfert de la valeur nette comptable à la date du sinistre en charges
hors activités ordinaires. Cette méthode est pratiquée lorsque la
destruction est couverte par une indemnité d’assurance.
b) Constatation de l’indemnité d’assurance

L’indemnité d’assurance perçue est considérée comme un substitut du prix de
cession de l’immobilisation. Elle est comptabilisée au crédit du compte 822-
Produits des cessions d’immobilisations corporelles. En contrepartie, on débite
un compte de trésorerie. Lorsque l’indemnité n’a pas encore été perçue à la fin
de l’exercice, l’indemnité à recevoir est comptabilisée sur la base de
l’indemnisation prévue par le contrat d’assurance au crédit du
compte7582Indemnités d’assurances reçues. En contrepartie on débite un
compte d’attente 4711- Débiteurs divers.
Exemple :
La société Air Gabon a été victime le 28/02/N d’une inondation dans son
magasin de stockage. Un groupe électrogène a été détruit.
- Valeur d’origine : 10 000 000 F
- Date d’acquisition : le 1er /01/N-2
- Amortissement comptable : linéaire sur 5 ans
La société a reçu le 25/03/N un chèque de la société d’assurance en règlement
d’une indemnité d’assurance de 5 200 000 F.
TRAVAIL A FAIRE :
Passer les écritures relatives à ce sinistre
Solution :
1- Sortie de l’actif du groupe électrogène détruit
- Amortissement du 1/01/N-2 au 31 /12/N-1 :
10 000 000 x 10% x 2 = 2 000 000
- Amortissement exercice N (à la date du sinistre) :
10 000 000 x 10% x 2/12= 166 667
- Valeur nette comptable :
10000000 – (2 000 000 + 166 667) = 7 833 333
436
2841 Amortissements du matériel et 166 667
outillage industriel
Amortissement du 1er/01 au 28/02/N
2841 Amortissements du matériel et 2 166 667

outillage industriel
(2 000 000 + 166 667)
Annulation des immobilisations

Sortie du groupe électrogène de l’actif
2-Constatation de l’indemnité d’assurance
25/03/N
521 Banque 5 200 000
822 Produits des cessions d’immobilisations 5 200 000
corporelles
Indemnité d’assurance
437
CHAPITRE 26 : PLUS-VALUES
DE CESSION A REINVESTIR
1 - PRINCIPE
Dans le cadre d'une entreprise, les éléments susceptibles de procurer une plus-
value sont constitués par les éléments de l'actif immobilisé. Ce sont :
- Les éléments stables de l’actif (bâtiments, fonds de commerce, terrains,

matériel, droit au bail, outillages, etc.) ;
- Les titres de participation ;
Par sortie, il faut entendre :
- Les cessions, destruction et mise au rebut ;

- les apports en société, expropriation, les sinistres.
Il y a plus-value lorsque, la valeur réelle d'un élément de l'actif dépasse sa

valeur comptable.
2 - DÉTERMINATION DE LA PLUS –VALUE

Le calcul de la plus-value dépend de l'événement qui la génère et de l'élément
auquel s'attache la plus-value.
a) Calcul de la plus-value en cas de cession
En cas de cession, la plus-value se détermine en retranchant du prix de vente la

valeur comptable des éléments considérés de l’actif au moment de la sortie du
bilan. La valeur comptable s’entend de la valeur d’origine du bien,
diminuée des amortissements pratiqués (s'agissant d'un élément amortissable)
et admis en déduction du résultat fiscal.
b) Calcul de la plus-value en cas de retrait de l'actif
Le retrait d'actif est l'opération qui consiste pour l'exploitant à sortir un élément
d'actif (matériel par exemple) du bilan pour le faire passer dans son patrimoine
privé. Dans cette hypothèse, la plus-value est égale à l'excédent de la valeur
actuelle du bien sur sa valeur comptable.
439
Exemple :
Valeur comptable du matériel………………………. 5 000 000(après cumul
des amortissements)
Valeur actuelle………………………………………12 000 000
Plus-value……….…………………………………….7 000 000
3 - IMPOSITION DES PLUS-VALUES

L'imposition des plus-values n'est pas systématique. Les règles de prudence
comptable commandent à l'entreprise de ne pas constater en comptabilité les
plus-values estimatives (latentes) qui, à la clôture d'un exercice, affectent
certains éléments d'actifs. Par exemple, les titres en portefeuille sont évalués à
la fin de chaque exercice, mais si l'évaluation dégage une plus-value,
l'entreprise doit s'abstenir de le faire apparaître.
Une plus-value est réalisée lorsqu'elle se trouve définitivement constatée en

raison de la sortie d'un élément d'actif du bilan (vente par exemple).
4 - PLUS-VALUES EXONÉRÉES D'IMPÔT SOUS CONDITIONS DE

REMPLOI
Afin d'inciter les entreprises à utiliser les disponibilités ainsi dégagées (plus-
values) au financement d’immobilisations, le code général des impôts prévoit
sous certaines conditions une exonération de certaines plus-values. En réalité, il
s'agit plus d'un échelonnement de l'imposition que d'une exonération véritable.
a) Plus-values susceptibles de bénéficier de l'exonération
Les conditions ci-après doivent être simultanément réunies :
1) La plus-value doit provenir d’une cession. Est constitutif d'une cession,

tout événement, ayant pour résultat de faire sortir un élément de l'actif. Il
peut donc s’agir d'une vente volontaire, forcée, échange, retrait d'actif.
2) La plus-value doit avoir été réalisée au cours de l'exploitation. Sont
donc exclues du champ d'application, les plus-values réalisées en fin
d'exploitation ou en cas de cession partielle d'entreprise.
3) La plus-value doit porter sur un élément de l'actif immobilisé. Il faut
noter que les titres en portefeuille inscrits dans les comptes
d'immobilisations financières (classe 2) sont considérés comme faisant
partie de l'actif immobilisé, lorsque ceux-ci sont entrés dans le patrimoine
de cinq ans au moins avant la date de leur cession. Il s'agit : des actions,
obligations de sociétés de capitaux (SA), les parts de sociétés à
responsabilité limitée (SARL). Par contre ne sont pas considérés comme
constituant le portefeuille, les parts des sociétés de personnes et sociétés
civiles.
440
b) Les conditions à remplir pour bénéficier de l'exonération
1) L'entreprise doit prendre l'engagement de réinvestir dans un délai fixé

par la loi. L'engagement de réinvestir doit être annexé à la déclaration
des résultats.
2) L'entreprise doit effectuer le remploi. L’entreprise précise à cet effet

d’une part la nature du remploi et le montant de la somme à
réemployer, d'autre part, le délai dans lequel doit être effectué
l'investissement. Le remploi doit être effectué en immobilisation sans
pour autant que l'élément acquis en remploi soit de même nature que
l’élément cédé.
5 - AFFECTATION DE LA PLUS-VALUE
Lorsque le remploi est effectué dans le délai fixé par le code général des
impôts, les plus-values distraites du bénéfice imposable viennent en déduction
du prix de revient des immobilisations, soit pour le calcul des amortissements
s’il s'agit d'éléments d'actif amortissable, soit pour le calcul des plus-values
réalisées ultérieurement.
Toutefois, ces dispositions relatives au traitement de l’apurement des plus-

values réinvesties violent les principes de comptabilité, notamment celui de la
permanence des méthodes. Ainsi est-il nécessaire de trouver une formule qui,
tout en respectant la règle fiscale, la concilie avec la comptabilité. Nous
proposons une formule qui permet à l'entreprise de pratiquer l'amortissement
sur la valeur d'acquisition du nouveau bien, mais à charge de soumettre à
l'impôt la fraction de la plus-value correspondante à l'excédent d'amortissement
ainsi dégagé (par le biais du crédit du compte 861-Reprises de provisions
réglementées).
6 - CONTENU DU COMPTE PLUS-VALUES DE CESSION À

RÉINVESTIR
Ce compte est destiné à enregistrer les amortissements des biens acquis en
remploi des plus-values exonérées. Cet amortissement étant égal au montant de
la plus-value de cession à réinvestir que peut instituer la législation fiscale du
pays tient compte des dispositions relatives aux provisions réglementées et
celles relatives aux amortissements dérogatoires.
Les plus-values à réinvestir sont portées au passif du bilan, dans le compte 152-
Plus-values de cession à réinvestir. Ces plus-values réinvesties sont assimilées à
des amortissements dérogatoires.
441
7 - MÉCANISME COMPTABLE
Les plus-values de cession sur les éléments de l'actif immobilisé de l'exercice
sont constatées par différence entre le compte 81-Valeurs comptables des
cessions et 82-Produits des cessions d'immobilisations.
8 - FONCTIONNEMENT
Le compte 152-Plus-values de cession à réinvestir est :
Débité :
- Au cours de l'exercice suivant en l'absence de réinvestissement du
montant intégral de la provision par le crédit du compte 861-Reprises
de provisions réglementées.
- En cas d'utilisation de la plus-value conformément à son objet ; le bien

donnera lieu à un amortissement calculé dans les conditions du droit
commun. En revanche, annuellement la différence entre
l'amortissement calculé globalement sur la valeur d'entrée du bien dans
le patrimoine, et l'amortissement calculé sur la base de son coût de
revient, diminué de la plus-value, donne lieu à reprise partielle pour ce
montant de la plus-value à réinvestir par le crédit du compte 861-
Reprises de provisions réglementées.
Crédité :
- A la clôture de l'exercice, si l'engagement de remploi de la plus-value
est effectué dans les limites autorisées par la législation fiscale, par le
débit du compte 851-Dotations aux provisions réglementées. (1)
(1) le compte 851-Dotations aux provisions réglementées est crédité à la

clôture de l’exercice pour solde par le débit du compte 138-Résultat
hors activités ordinaires (RHAO).
(2) Le compte 861-Reprises de provisions réglementées est débité à la
clôture de l’exercice pour solde par le crédit du compte 138-Résultat
hors activités ordinaires.
Remploi en cas de bien amortissable.
La plus-value constatée lors de la cession du bien est affectée au compte 152-

Plus-values de cession à réinvestir. Le montant du remploi doit être égal ou
supérieur à la valeur de l'élément cédé majoré de la plus-value.
L'immobilisation acquise en remploi est enregistrée en comptabilité pour son

prix de revient. Les amortissements sont pratiqués sur cette valeur. La plus-
442
value à réemployer est réintégrée au résultat pour un montant proportionnel à
l'amortissement. Si le bien est cédé avant amortissement complet, la fraction de
la plus-value figurant au bilan est réintégrée dans le résultat comptable.
Les écritures comptables sont les suivantes :
- Constatation de la plus-value :
851-Dotations aux 152-Plus-value de
provisions Réglementées cession à réinvestir
x
x
- Au fur et à mesure de l'amortissement (et au moment de la cession
pour solder le compte 152)
152-Plus-values de
cession à réinvestir 861-Reprises
x x
Ainsi le résultat comptable tenant compte des règles fiscales, aucun ajustement
n’est effectué au niveau du résultat fiscal. L'application de ces règles conduit à
mettre en évidence la portée réelle de cette exonération.
ILLUSTRATION :
La société Foutou (SA) cède à crédit une moto pompe pour un prix de 100 000
HT (TVA 18 %), précédemment acquis à 120 000, les amortissements
pratiqués et comptabilisés s'élèvent à 70 000, la plus-value à 50 000.
Écritures comptables de cession.

443
Sortie du bien
4851 Créances sur cessions d'immobilisations-en 118 000

compte
822 Produits des cessions d'immobilisations 100 000
corporelles
4431 État -TVA facturée sur ventes 18 000
Prix de cession de la moto pompe
Plus-value : 100 000 – (120 000 70 000) = 50 000.
La société Foutou est soumise à l'impôt sur les sociétés au taux de 36 %.
Pour bénéficier de l'exonération temporaire de l’impôt, l'entreprise doit prendre

l'engagement de réinvestir la plus-value dans un délai fixé par la loi.
Selon le droit fiscal, les plus-values provenant de la cession en cours

d'exploitation des éléments de l'actif immobilisé ne sont pas comprises dans le
bénéfice imposable de l'exercice au cours duquel elles ont été réalisées, si le
contribuable prend l'engagement de réinvestir en immobilisations dans son
entreprise, avant l'expiration d'un délai de trois ans (1) à partir de la clôture de
cet exercice, une somme égale au montant de ces plus-values ajoutées au prix
de revient des éléments cédés.
(1) Voir délai fixé par le code général des impôts de vos Etats.
1ère hypothèse.
L'entreprise n'opte pas pour le remploi. La plus-value est imposée à l'impôt sur
les sociétés :
50 000 × 36% = 18 000 (2).
(2) Voir taux en vigueur dans votre pays.
2ème hypothèse.
L'entreprise opte pour le remploi de la plus-value. La situation se présente

comme suit :
444
- La plus-value de 50 000 F est exonérée lors de la cession, soit une
économie d'impôt de 18 000 (50 000 × 36%).
- La plus-value exonérée est alors affectée au compte 152-Plus-values de
cession à réinvestir.
Du point de vue fiscal, la plus-value de 50 000 sera déduite de manière extra-

comptable pour la détermination du résultat fiscal.
851 Dotations aux provisions réglementées 50 000

152 Plus-values de cession à réinvestir 50 000
Affectation de la plus-value exonérée d'impôts
- L'entreprise doit acquérir dans un délai de trois ans en remploi, une

immobilisation pour un montant de 170 000.
Prix de revient (valeur acquisition) 120 000
Plus-value 50 000
Montant à investir 170 000
- Elle pratique ses amortissements au taux de 20 % et rapporte à son

résultat chaque exercice 20 % de la plus-value.
Année Amortissements Réintégration de la plus-value 20 % Déduction

de 50 000 réelle
1 (1)34 000 10 000 24 000
2 34 000 10 000 24 000
3 34 000 10 000 24 000
4 34 000 10 000 24 000
5 34 000 10 000 24

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Forte de plus de mille titres publiés à ce jour, la collection « Études

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