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IHEC Carthage – 3ème LAC 2

PLAN DU COURS

INTRODUCTION GENERALE ......................................................................7


SECTION 1 : CONSIDERATIONS GENERALES ......................................................7

I- Objectifs et Objet des états financiers .............................................................................................7


II- Les utilisateurs des états financiers ...................................................................................................9

SECTION 2 : STRUCTURE ET CONTENU DES ETATS FINANCIERS ...............11

I- Dispositions générales ........................................................................................................................... 11


II- Les composantes des états financiers............................................................................................ 13

SECTION 3 : PROCESSUS D’ELABORATION DES ETATS FINANCIERS..........14

I- Organisation comptable et système de contrôle interne.................................................... 14


II- Le système d’information Comptable........................................................................................... 21

RESUME DU CHAPITRE I : INTRODUCTION GENERALE ..................................30

CHAPITRE I : LE BILAN ..............................................................................32

SECTION 1 : DISTINCTION ENTRE LES ELEMENTS COURANTS ET NON-


COURANTS................................................................................................................33

I- Actifs courants et non-courants ....................................................................................................... 34


II- Passifs courants et non-courants...................................................................................................... 35

SECTION 2 : LES RUBRIQUES DES CAPITAUX PROPRES .................................36


I- Notions et composantes des capitaux propres......................................................................... 36
II- Tableau de variation des capitaux propres................................................................................. 37

SECTION 3 : INFORMATIONS A FOURNIR ..........................................................40

I- Informations à présenter au bilan ................................................................................................... 40


II- Informations à présenter soit au bilan soit dans les notes annexes................................ 40
III- Exemples de notes annexes se rapportant au bilan ............................................................... 41

SECTION 4 : MODELE DE BILAN ET TABLEAU DE PASSAGE DES COMPTES


DETAILLES AUX RUBRIQUES DU BILAN.............................................................43

I- Modèle de bilan......................................................................................................................................... 43
II- Tableau de passage des comptes détaillés aux rubriques du bilan ................................. 45

RESUME DU CHAPITRE II : LE BILAN....................................................................51

EXERCICE D’APPLICATION : BILAN.....................................................................52

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CHAPITRE II : L’ETAT DE RESULTAT .....................................................55


SECTION 1 : OBJECTIFS DE L’ETAT DE RESULTAT ET LES METHODES DE
PRESENTATION........................................................................................................55

I- Objectifs de l’état de résultat ............................................................................................................ 55


II- Les méthodes de présentation de l’état de résultat .............................................................. 55

SECTION 2 : ETAT DE RESULTAT - PRESENTATION DE REFERENCE ...........56

I- Les revenus ................................................................................................................................................. 57


II- Coûts des ventes ...................................................................................................................................... 58
III- Les autres produits d’exploitation................................................................................................... 59
IV- Coût de distribution ............................................................................................................................... 59
V- Coût administratifs ................................................................................................................................. 59
VI- Autres charges d’exploitation ........................................................................................................... 60
VII- Charges financières nettes .................................................................................................................. 60
VIII- Produits des placements............................................................................................................. 60
IX- Autres gains ordinaires ......................................................................................................................... 60
X- Autres pertes ordinaires ...................................................................................................................... 60
XI- Gains ou pertes extraordinaires....................................................................................................... 61
XII- Effets des modifications comptables .............................................................................................. 61

SECTION 3 : ETAT DE RESULTAT – PRESENTATION AUTORISEE .................62

I- Produits d’exploitation.......................................................................................................................... 63
II- Charges d’exploitation .......................................................................................................................... 63
III- Tableau de passage des comptes détaillés aux rubriques de l’état de résultat -
modèle autorisé................................................................................................................................................. 64

SECTION 4 : INFORMATIONS A FOURNIR ..........................................................69

I- Informations à présenter soit au compte de résultat soit dans les notes annexes . 69
II- Tableau de passage des charges par nature vers les charges par destination........... 69
III- Les éléments extraordinaires ............................................................................................................ 71
IV- L’état des soldes intermédiaires de gestion ............................................................................... 74
1- La marge commerciale (activité commerciale) ....................................................................... 76
2- Production de l'exercice....................................................................................................................... 77
3- La marge sur coût matières ............................................................................................................... 77
4- La valeur ajoutée de l'exercice.......................................................................................................... 78
5- L’excédent brut (ou l’insuffisance) d’exploitation ................................................................... 78
6- Le résultat des activités ordinaires ................................................................................................. 78
7- Le résultat net après modifications comptables ...................................................................... 78

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RESUME DU CHAPITRE III : L’ETAT DE RESULTAT ...........................................79

EXERCICES D’APPLICATION : ETAT DE RESULTAT .........................................80

Première application....................................................................................................................................... 80
Deuxième application..................................................................................................................................... 81

CHAPITRE III : TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE ........................84


SECTION 1 : OBJECTIFS ET CHAMP D’APPLICATION.......................................84

SECTION 2 : TRESORERIE ET EQUIVALENTS DE TRESORERIE .......................84

SECTION 3 : PRESENTATION DU TABLEAU DE FLUX DE TRESORERIE .......85

I- Activités d’exploitation......................................................................................................................... 85
II- Activités d’investissement................................................................................................................... 91
III- Activités de financement ..................................................................................................................... 92

SECTION 4 : MODELES DE TABLEAUX DE FLUX DE TRESORERIE.................95

I- Modèle de présentation de référence .......................................................................................... 95


II- Modèle de présentation autorisée................................................................................................... 96

SECTION 5 : INFORMATIONS A FOURNIR ..........................................................97

RESUME DU CHAPITRE IV : TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE................98

EXERCICES D’APPLICATION : TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE...........99

Première application....................................................................................................................................... 99
Deuxième application................................................................................................................................... 100
Troisième application ................................................................................................................................... 101

CHAPITRE VI : LES NOTES AUX ETATS FINANCIERS ......................103

SECTION 1 : STRUCTURE DES NOTES AUX ETATS FINANCIERS ................103

I- La comparabilité .................................................................................................................................... 103


II- La référenciation croisée ................................................................................................................... 104
III- La cohérence............................................................................................................................................ 104
IV- Un ordre logique et systématique................................................................................................. 104

SECTION 2 : LES NOTES DE PRESENTATION...................................................104

I- Présentation de l’entreprise............................................................................................................. 105


II- Note sur le référentiel comptable et les principes retenus.............................................. 105

SECTION 3 : LES NOTES SUR LES ETATS FINANCIERS ..................................106

SECTION 4 : AUTRES NOTES D’INFORMATIONS ............................................107

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I- Les soldes intermédiaires de gestion ........................................................................................... 107


II- Tableau de passage des charges : par nature vers les charges par destination ...... 107
III- Tableau des mouvements des capitaux propres.................................................................... 108
IV- Tableau de détermination du résultat fiscal ............................................................................ 109
V- Divulgations à caractère non financier........................................................................................ 109

CHAPITRE V : L’IMPACT DES AJUSTEMENTS D’AUDIT SUR LA


PRESENTATION DES ETATS FINANCIERS ET L’OPINION DE
L’AUDITEUR ...............................................................................................111
SECTION 1 : NOTION D’AJUSTEMENT D’AUDIT .............................................111

SECTION 2 : TRAITEMENT DES AJUSTEMENTS D’AUDIT ..............................111

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INTRODUCTION GENERALE

 CONSIDERATIONS GENERALES

 STRUCTURE ET CONTENU DES ETATS FINANCIERS

 PROCESSUS D’ELABORATION DES ETATS


FINANCIERS

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INTRODUCTION GENERALE

SECTION 1 : CONSIDERATIONS GENERALES

I- Objectifs et Objet des états financiers

L’objet des états financiers à usage général est de fournir des informations sur la situation
financière, la performance et les flux de trésorerie de l’entité qui soient utiles à un large éventail
d’utilisateurs pour la prise de décisions économiques.

 Situation financière de l’entreprise

La situation financière d’une entreprise est affectée par :

 les ressources économiques qu’elle maîtrise : l’information relative aux ressources


contrôlées par une entreprise permet en particulier de prévoir sa capacité à générer dans
l’avenir des liquidités et équivalents de liquidités ;

 sa structure financière : l’information relative à la structure financière d’une entreprise


permet de prévoir les besoins et la capacité d’emprunter des fonds, l’opportunité
d’augmenter le capital… ;

 sa liquidité et sa solvabilité : l’information relative à la liquidité et à la solvabilité de


l’entreprise permet d’apprécier sa capacité à faire face à ses engagements financiers lors
de leur arrivée à échéance.

Ce type d’informations est fourni principalement par le bilan.

 Performance de l’entreprise

L’information relative à la performance d’une entreprise est utile pour prédire sa capacité à
générer des flux de trésorerie sur la base des ressources existantes et évaluer l’efficacité avec
laquelle elle pourrait employer des ressources supplémentaires.

Cette information est donnée principalement par l’état de résultat.

 Évolution de la situation financière de l’entreprise

L’information sur l’évolution de la situation financière est utile afin d’apprécier les activités de
l’entreprise au cours d’une période en matière d’investissement, de financement et

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d’exploitation. Elle permet en particulier d’évaluer la capacité de l’entreprise à générer des


liquidités et des équivalents de liquidités, ainsi que ses besoins en la matière.

Cette information est fournie au moyen de l’état de flux de trésorerie.

Les états financiers ont aussi pour objet de rendre compte de la gestion et évaluer la performance
de la direction de l’entreprise et sa capacité à optimiser les ressources qui ont été mises à sa
disposition. Ils permettent ainsi de juger le degré d’atteinte des objectifs par les dirigeants dans le
cadre du mandat social.

A cet effet, les états financiers doivent fournir des informations sur :

 Les actifs, potentiels de flux de trésorerie et d’équivalent de trésorerie au bénéfice de


l’entreprise ;

 Les passifs, dont l’extinction devrait se traduire pour l’entreprise par des décaissements ou
des sorties de ressources représentatives d’avantages économiques ;

 Les capitaux propres, intérêt résiduel dans les actifs de l’entreprise après déduction de tous
ses passifs ;

 Les produits et les charges, y compris les profits et les pertes ;

 Les autres variations des capitaux propres ;

 Les flux de trésorerie passés, souvent indicateurs des flux de trésorerie futurs.

Les éléments liés directement à l’évaluation de la situation financière sont les actifs, les passifs et
les capitaux propres ; ceux qui mesurent la performance sont les produits et les charges.

Ainsi et comme c’est annoncé par le Cadre Conceptuel de la Comptabilité, les objectifs des états
financiers découlent des besoins des utilisateurs. Ils ont pour objectifs essentiels de :

 Fournir des informations utiles à la prise de décision relative à l’investissement, au crédit et


autres décisions similaires

 Présenter des informations utiles pour estimer la probabilité de réalisation des flux de
trésorerie

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II- Les utilisateurs des états financiers

1. Les utilisateurs internes

Ce sont les dirigeants, les organes d’administration et les différentes structures internes de
l’entreprise (personnel, actionnaires...).

Les dirigeants sont responsables de la préparation et de la présentation des états financiers. Ils
sont naturellement intéressés par l’information contenue dans ces états. Bien que destinés,
principalement, à fournir des informations qui répondent aux besoins des utilisateurs externes, les
états financiers peuvent, dans une certaine mesure, se révéler utiles aux dirigeants et ce,
notamment dans le cas des petites et moyennes entreprises qui ne disposent, souvent, que de
moyens limités pour pouvoir produire des informations répondant à leurs besoins spécifiques de
gestion.

2. Les utilisateurs externes


a. Les fournisseurs de capitaux

Les investisseurs qui fournissent les capitaux à risque ainsi que les prêteurs sont concernés par le
risque inhérent à leurs placements et crédits, les subventionnels sont intéressés de savoir si
l’entreprise a atteint les objectifs qui lui ont été assignés.

En général, ces différents utilisateurs veulent savoir si l’entreprise est rentable, si elle génère des
flux de trésorerie positifs, si ses actifs sont sauvegardés, si elle est en mesure de continuer son
activité et d’honorer ses engagements dans un avenir prévisible.

b. L’administration et autres institutions dotées de pouvoirs de


réglementation et de contrôle

Ce groupe inclut particulièrement les autorités fiscales et financières.

Ils utilisent l’information financière pour réglementer les activités des entreprises, éclairer leurs
politiques fiscale, sociale et économique. Ils utilisent aussi l’information pour des besoins
statistiques afin d’évaluer la contribution de l’entreprise à la création d’emplois, à l’exportation, au
revenu national ou encore pour le calcul des impôts et taxes.

c. Les autres partenaires de l’entreprise

Il s’agit essentiellement des fournisseurs et clients.

Ils sont intéressés notamment par la capacité de l’entreprise à continuer son activité et à générer
des flux de trésorerie lui permettant d’honorer ses engagements.

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NB : Les investisseurs et bailleurs de fonds font des investissements à risque dans l’entreprise et
leurs besoins d’information sont naturellement plus larges. Normalement, l’élaboration d’états
financiers répondant à leurs besoins peut également répondre aux besoins des autres utilisateurs.
Ce sont les utilisateurs privilégiés des états financiers.

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SECTION 2 : STRUCTURE ET CONTENU DES ETATS FINANCIERS

I- Dispositions générales

1. Identification et caractéristiques générales des états financiers

 La proposition de modèles d’états financiers a l’avantage d’accroître la possibilité pour


l’utilisateur de comparer les états financiers des différentes entreprises et d’améliorer leur
intelligibilité.

Ces modèles offrent également des possibilités de flexibilité en reconnaissant à l’entreprise le


droit de procéder aux ajouts et/ou combinaisons de postes si elle juge que, compte tenu de ses
spécificités, de tels ajouts et/ou combinaisons augmentent la pertinence des informations pour
les utilisateurs de ses états financiers.

 Les états financiers sont l’aboutissement d’un processus de traitement d’une masse importante
d’informations et requièrent la nécessité de simplification, de synthèse et de structuration.

Cette masse d’informations est collectée, analysée, interprétée, mesurée, résumée et


structurée au travers d’une agrégation en montants présentés dans les états financiers.
L’étendue de cette agrégation dépendra de l’importance relative et de l’équilibre entre :

- les avantages procurés par la divulgation d’une information détaillée afin d’atteindre les
objectifs des états financiers et

- les coûts supportés pour élaborer, divulguer et utiliser cette information détaillée.

 Les états financiers doivent être clairement identifiés et distingués des autres informations
figurant dans le même document publié, par exemple le rapport annuel ou de gestion (les
normes comptables s’appliquent uniquement aux états financiers). De même, chacune des
composantes des états financiers doit être clairement identifiée.

 Il est nécessaire de mettre en avant, à plusieurs reprises si nécessaire, les informations suivantes
:

 le nom ou tout autre moyen d’identification de l’entreprise présentant les états financiers ;

 le fait qu’il s’agit de comptes individuels ou de comptes consolidés ;

 sur le bilan, la date à laquelle est arrêté le bilan et sur le compte de résultat, le tableau des
flux de trésorerie et l’état des variations des capitaux propres, la période couverte par ces
trois états ;

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 la monnaie dans laquelle les états financiers sont présentés ;

 le niveau d’arrondi au millier ou au million d’unités de la monnaie dans laquelle les états
financiers sont libellés s’il n’y a pas perte d’informations pertinentes.

Ces informations doivent être indiquées dans chacune des pages des états financiers publiés.

 Pour chaque poste et rubrique, les chiffres correspondants de l’exercice précédent doivent être
mentionnés.

 Les postes avec solde zéro pour l’exercice en cours et l’exercice précédant ne sont pas
présentés dans les états financiers. Les éléments y afférents doivent continuer à être présentés
dans les notes tant que leurs effets ne sont pas éteints.

 Afin d’accroître leur utilité, la présentation et la publication des états financiers vérifiés doivent
être accompagnés de l’opinion de vérification les concernant.

2. Durée de la période

 Les états financiers doivent être présentés au moins une fois par an.

 Lorsque, exceptionnellement, la date d’arrêté est modifiée et que la période couverte est plus
longue ou plus courte qu’une année, outre la durée de la période couverte par les états
financiers, l’entreprise indique dans ses états financiers :

 la raison pour laquelle une période différente de l’année a été choisie ;

 le fait que les flux de l’exercice précédent (compte de résultat, flux de trésorerie, variations
des capitaux propres et informations sur les flux dans les notes annexes) ne sont pas
totalement comparables.

Par exemple, à la suite de son rachat par une autre entreprise clôturant à une date différente,
l’entreprise peut être tenue de modifier sa date de clôture de l’exercice.

3. Non compensation

Les actifs, passifs, produits et charges ne doivent pas être compensés sauf si la compensation est
imposée ou autorisée par une norme ou une interprétation.

Compenser des actifs et des passifs ne permet pas, en général, aux utilisateurs des états financiers
de comprendre les transactions opérées ou d’évaluer les flux de trésorerie futurs de l’entreprise.
C’est pour cette raison que la présentation en valeur nette des stocks ou des créances n’est pas
considérée comme une compensation, puisque ces valeurs nettes reflètent correctement ce que
seront les encaissements futurs.

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4. Rapidité de diffusion de l’information

Plus les états financiers sont mis à la disposition des utilisateurs tardivement, plus leur utilité
diminue.

Le système comptable des entreprises en Tunisie a fixé une date limite de trois mois, à partir de la
date de clôture, pour l’élaboration et la présentation des états financiers. La complexité de
l’activité d’une entreprise ne justifie par un retard trop important dans la communication des états
financiers.

II- Les composantes des états financiers

Un jeu complet d’états financiers comprend :

 un bilan ;

 un état de résultat ;

 un état de flux de trésorerie ;

 des notes contenant un résumé des principales méthodes comptables et les autres notes
explicatives ;

 un état des variations des capitaux propres (composante des états financiers selon les
normes internationales / fait partie des notes aux états financiers selon les normes
tunisiennes).

Les entreprises présentent, en dehors des états financiers, un rapport de gestion décrivant et
expliquant les principales caractéristiques de la performance et de la situation financière de
l’entreprise ainsi que les principales incertitudes auxquelles elle est confrontée. Selon la norme
comptable internationale IAS 1, ce rapport peut comporter une analyse des principaux facteurs et
influences déterminant la performance financière, y compris les changements de l’environnement
dans lequel opère l’entreprise, la réaction de cette dernière face à ces changements et leurs effets,
ainsi que la politique d’investissement de l’entreprise en vue de maintenir et d’améliorer sa
performance financière.

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SECTION 3 : PROCESSUS D’ELABORATION DES ETATS FINANCIERS

I- Organisation comptable et système de contrôle interne

1. Organisation comptable

Le système comptable de l’entreprise doit être organisé de manière efficace pour être à même de
produire l’information financière requise.

La norme générale NCT1 vise à guider les entreprises pour la mise en place d’une organisation
adéquate couvrant toutes les fonctions de leur entité et pour que leurs états financiers répondent
aux objectifs et caractéristiques qui leur sont assignés.

L’organisation comptable est une composante de base de l’organisation générale de l’entreprise


dans la mesure où elle va permettre de saisir et de mesurer l’ensemble de ses éléments en vue de
les refléter et de les maîtriser.

L’organisation générale suppose l’existence de systèmes de contrôle interne efficaces dont l’une
des composantes est constituée par l’organisation et la tenue de la comptabilité financière.

La responsabilité de l’organisation et de la tenue de la comptabilité incombent à la direction


générale de l’entreprise.

2. Système de contrôle interne

Pour que l’information produite par la comptabilité puisse vérifier les caractéristiques qualitatives
prévues par le cadre conceptuel, l’entreprise doit mettre en place des systèmes de contrôle
interne efficaces.

Le contrôle interne est défini, globalement, comme étant un processus mis en œuvre par la
direction, la hiérarchie, le personnel d’une entreprise, et destiné à fournir une assurance
raisonnable quant à la réalisation des objectifs ci-dessus énoncés.

De tels systèmes ont pour objectifs de:

 promouvoir l’efficience et l’efficacité,

 protéger les actifs,

 garantir la fiabilité de l’information financière,

 assurer la conformité aux dispositions légales et réglementaires.

Le contrôle interne comporte cinq composantes qui sont:

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 l’environnement de contrôle,

 l’évaluation et la maîtrise des risques,

 les activités de contrôle,

 l’information et la communication,

 le pilotage.

(Voir cours Système de contrôle interne)

3. Informations et documentation

Pour remplir les objectifs assignés à l’information financière, il convient d’entretenir un système
d’information adéquat capable d’identifier, de classer, d’enregistrer et de communiquer les
données conformément aux règles du système comptable tunisien et aux obligations légales.

Les opérations doivent être correctement enregistrées pour permettre au système


d’information de fournir des rapports fiables.

L’enregistrement des opérations doit se faire de manière correcte en répondant aux


objectifs de contrôle.

Un enregistrement correct suppose un certain nombre de caractéristiques clés


(assertions):

 Validité : Les transactions font l’objet des autorisations appropriées et sont reflétées avec
sincérité lors de l’enregistrement les concernant. Seules sont enregistrées les opérations qui
se sont réellement produites et susceptibles d’avoir un impact sur l’entreprise. Des pièces
justificatives doivent permettre de vérifier les opérations.
 Exhaustivité : Toutes les transactions et les effets des événements associés qui se sont
produits pendant la période concernée sont enregistrés
 Exactitude : Les montants des opérations sont correctement énoncés ou calculés. Les soldes
sont correctement cumulés en termes de valeur, d’exercice comptable et de classement. Les
actifs et les passifs ont été correctement évalués et les
 montants exacts imputés aux postes de charges et de produits de l’exercice comptable
correct.
 Enregistrement: Les enregistrements sont opérés en temps voulu, rapidement après la
survenance de l’opération, sont rattachés à la bonne période et sont correctement reflétés
dans les livres et documents comptables.
4. Conditions de forme de tenue de la comptabilité

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La tenue de la comptabilité comporte la tenue des livres comptables et l’élaboration et la


présentation des états financiers.

Cette tenue doit être organisée de telle sorte qu’elle permette:

 la saisie complète et l’enregistrement de toutes les opérations,

 la conservation des données de base,

 la disponibilité des informations élémentaires et l’établissement, en temps opportun, d’états


dont la production est prévue ou requise,

 le contrôle de l’exactitude des données et des procédures de traitement.

Pour l’entreprise, la tenue de la comptabilité doit assurer l’existence du chemin de révision. Elle se
matérialise particulièrement par l’adoption:

- de méthodes, de règles et des supports de communication appropriés conformément au


système comptable,

- d’un plan de comptes,

- des livres comptables,

- de procédés et moyens de traitement appropriés,

- d’une organisation comptable matérialisée, éventuellement, sous forme de manuel.

5. Les livres comptables

Les entreprises soumises aux dispositions de la loi n° 96-112 du 30 décembre 1996, relative au
système comptable des entreprises doivent tenir des livres comptables qui comportent :

- un journal général,

- un grand - livre

- un livre d’inventaire.

- une balance.

Le journal - général et le livre d’inventaire sont côtés et paraphés au greffe du tribunal dans le
ressort duquel est situé le siège de l’entreprise ou toute autre autorité compétente prévue par
des législations spéciales.

Les livres sont établis sans blanc ni altération d’aucune sorte.

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Toutes les opérations découlant des transactions de l’entreprise et des effets des événements liés
à son activité et qui ont un impact sur ses résultats et ses performances financières sont portées
sur le journal-général.

L’enregistrement doit se faire chronologiquement opération par opération et jour par jour et doit
être appuyé de pièces justificatives.

Tout enregistrement précise l’origine, le contenu et l’imputation de l’opération ainsi que les
références des pièces justificatives qui l’appuient.

Les opérations de même nature, réalisées en un même lieu et au cours d’une même journée
peuvent être récapitulées sur une pièce justificative unique.

Les écritures du journal-général sont portées sur le grand-livre et ventilées selon le plan des
comptes de l’entreprise.

Le journal-général et le grand-livre peuvent être détaillés en autant de journaux auxiliaires et de


livres auxiliaires que les besoins de l’entreprise l’exigent.

Les documents écrits issus de l’informatique peuvent tenir lieu de livres et journaux auxiliaires.
Dans ce cas, ces documents doivent être identifiés, numérotés et datés dès leur élaboration par
des moyens offrant toute garantie en matière de preuve.

Dans les deux cas, les écritures portées sur les livres et journaux auxiliaires ainsi que les totaux
des opérations et des soldes doivent être centralisés dans le journal-général et le grand-livre au
moins une fois par mois.

Lorsque l’entreprise opte pour la méthode de centralisation mensuelle des livres et journaux
auxiliaires ou pour l’usage de l’informatique pour tenir sa comptabilité, il est établi un document
qui prévoit l’organisation comptable et comporte notamment les intitulés et l’objet des documents
utilisés pour le traitement des informations et les modalités de liaison entre ces documents et les
pièces justificatives y afférentes.

La balance est établie périodiquement et au moins une fois par exercice.

La balance comporte les totaux des opérations et les soldes ouverts dans le grand-livre.

L’opération d’inventaire doit être réalisée, au moins une fois par exercice, à l’effet de vérifier
l’existence des éléments d’actifs et de passifs et de s’assurer de leur valeur. Les éléments sont
regroupés sur le livre d’inventaire selon la nature de chaque élément inventorié et le mode de son
évaluation.

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Le livre d’inventaire est tenu d’une manière, conforme aux normes comptables, permettant la
justification de tous les éléments des états financiers.

Les états financiers relatifs à un exercice comptable ainsi que les documents, les livres, les balances
et les pièces justificatives y afférentes sont conservés pendant dix ans au moins.

Les documents comptables loi peuvent être admis, pour faire preuve en justice, à condition qu’ils
soient conformes à la règlementation en vigueur.

a. Les livres légaux

 Le journal général

Toute transaction effectuée par l’entreprise et tout effet d’événement susceptible d’avoir des
répercussions sur sa situation financière et ses performances constitue une opération comptable
devant être enregistrée dans sa comptabilité.

Le journal général est tenu dans les conditions prescrites par la loi et dans lequel sont
enregistrées les opérations soit jour pour jour, soit sous forme de récapitulations, au moins
mensuelles, des totaux de ces opérations, à condition de conserver, dans ce cas, tous documents
permettant de les reconstituer jour par jour.

Tout enregistrement comptable d’une opération précisé l’indication de son origine et de son
imputation, le contenu de l’opération à laquelle il se rapporte, ainsi que les références de la pièce
justificative qui l’appuie. L’enregistrement est opéré dans l’ordre de la date des opérations ou, si
celle-ci n’est pas connue, dans l’ordre de la date de pièces justificatives ou de celle de la réception
de ces pièces.

Toute opération comptable de l’entreprise est traduite par une écriture passée selon le système
dit en “partie double”. Dans ce système, chaque opération génère une écriture qui affecte deux
comptes, au moins, dont l’un est débité et l’autre est crédité d’une somme identique.

Lorsqu’une opération est enregistrée, le total des sommes inscrites au débit des comptes et le
total des sommes inscrites au crédit des comptes doivent être égaux.

Les écritures comptables sont enregistrées sur le journal dans un ordre chronologique. Le journal
doit être tenu sans blanc ni altération d’aucune sorte.

Les écritures sont passées dans le journal opération par opération et jour par jour.

Toutefois, les opérations de même nature réalisées en un même lieu et au cours d’une même
journée peuvent être regroupées et enregistrées en une même écriture à condition de conserver
les justificatifs détaillés.

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 Le grand livre

Les enregistrements opérés au journal général, sont reproduits ou reportés sur le grand livre.

Les opérations sont inscrites dans les comptes dont r l’intitulé correspond à leur nature.

Le grand livre comporte les comptes ouverts par l’entreprise conformément à son plan de
comptes.

Le grand livre est formé de l’ensemble des k comptes individuels et collectifs. Il permet le suivi de
ces comptes. Chaque compte fait apparaître distinctement le solde au début de l’exercice, le
cumul des mouvements “débit” et celui des mouvements ‘crédits” depuis le début de l’exercice
(non compris le solde initial), ainsi que son solde en fin de période.

Le grand livre doit pouvoir isoler distinctement les mouvements relatifs à l’exercice, exclusion faite
des soldes correspondant à la reprise des comptes du bilan de l’exercice précédent au début de
l’exercice en cours.

Le total des mouvements du journal doit être égal au total des mouvements du grand livre.

 La Balance

La balance constitue un instrument indispensable pour le contrôle comptable.

Elle constitue un état récapitulatif faisant apparaître, pour chaque compte, le solde débiteur ou le
solde créditeur au début de la période, le cumul des mouvements débiteurs et le cumul des
mouvements créditeurs depuis le début de la période ainsi que le solde débiteur et le solde
créditeur constituée en fin de période.

Le total des soldes d’ouverture débiteurs et des mouvements débiteurs de la période doit
correspondre au total des mouvements débiteurs du journal général. Le total des soldes
d’ouverture créditeurs et des mouvements créditeurs de la période doit correspondre au total
des mouvements créditeurs du journal général.

 Le livre d’inventaire

Toute entité contrôle, au moins une fois tous les douze mois, les données d’inventaire.
L’inventaire est un relevé de tous les éléments d’actifs et de passifs, au regard desquels sont
mentionnées la quantité et la valeur de chacun d’eux à la date d’inventaire. Les données
d’inventaire sont conservées et organisées de manière à justifier le contenu des états financiers.

Les données de l’inventaire sont distinguées selon la nature et le mode d’évaluation des éléments
qu’elles représentent.

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L’entreprise transcrit sur le livre d’inventaire ses états financiers.

b. Les autres documents comptables

 Journaux et livres auxiliaires

Le journal général et le grand-livre peuvent être établis et détaillés en au tant de journaux et de


livres auxiliaires ou supports en tenant lieu, que l’importance et les besoins de l’entreprise
l’exigent.

Dans le cas où les données sont enregistrées dans des journaux et des livres auxiliaires, les totaux
de ces supports sont périodiquement et au moins une fois par mois respectivement centralisées
dans le journal général et reportées dans le grand livre.

 Manuel comptable de l’entreprise

Le manuel comptable de l’entreprise décrit particulièrement l’organisation comptable de


l’entreprise, les méthodes de saisie et de traitement des informations, les politiques comptables et
les supports utilisés

Il comprend notamment les informations ayant trait:

- à l’organisation générale de l’entreprise

- à l’organisation comptable de l’entreprise

- au plan des comptes et à la description du contenu des comptes et un guide des


imputations comptables

- à la description des procédures de collecte, de saisie, de traitement et de contrôle des


informations

- au système de classement et d’archivage

- aux livres comptables obligatoires et aux liens entre ces livres et autres documents et
pièces comptables

- au modèle retenu de présentation des états financiers

- au guide de justification des comptes et des travaux d’inventaire avec des modèles de
rapprochement et d’états de justification pour les travaux récurrents

- au modèle d’instruction d’inventaire

- à l’organisation des travaux d’élaboration et de présentation des états financiers.

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 Plan des comptes

Le plan des comptes de l’entreprise est un document qui rassemble, dans un ordre logique, la
nomenclature des comptes à utiliser, définit leur contenu et précise les règles particulières de leur
fonctionnement par référence à la nomenclature et aux règles générales de fonctionnement
figurant dans la 3è partie de la présente norme.

Toute unité retenue pour enregistrer une opération constitue un compte.

La plan de comptes de chaque entreprise doit être suffisamment détaillé pour permettre
l’enregistrement adéquat et ordonné des opérations. Pour ce faire l’entreprise ouvre les
subdivisions nécessitées par ses activités ou, au cas où la nomenclature figurant à la 3è partie de la
présente norme, s’avère être trop détaillée, l’entreprise peut regrouper certains comptes à
condition que le regroupement opéré ne soit pas fait pour procéder à des compensations non
autorisées et qu’il puisse permettre l’établissement normal des états financiers et leur contrôle.

II- Le système d’information Comptable

Pour comprendre l’organisation actuelle des travaux comptables avec les outils informatiques, il
est nécessaire de faire référence aux méthodes et règles de base de toute comptabilité
régulièrement tenue.

Plusieurs systèmes d’organisation sont à distinguer :

- le système classique,

- le système centralisateur,

1. Le système classique.

A partir des pièces justificatives ou documents de base, les opérations sont enregistrées dans
l’ordre chronologique, au jour le jour, dans un journal unique appelé Journal Général.

Chaque opération fait l’objet d’une écriture comptable.

Les écritures enregistrées dans le journal doivent être reportées dans les comptes. L’ensemble des
comptes constitue le grand livre général de l’entreprise.

La balance générale regroupe tous les comptes mouvementés pendant la période avec leur solde
respectif.

Le passage de la balance aux documents de synthèse se présente comme suit :

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Ainsi, le système classique est organisé comme suit :

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2. Le système centralisateur

Ce système permet :

 la division du travail et la répartition des taches comptables (saisie, suivi, contrôle) en


raison de l’existence de plusieurs journaux spécialisés par catégorie d’opérations,
 le regroupement des informations de même nature.

Ainsi, il est possible d’utiliser plusieurs journaux auxiliaires regroupant les opérations identiques :

 journal des achats,


 journal des ventes,
 journal de banque,

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 journal de caisse,
 journal des opérations diverses,
 ...

Préalablement à l’enregistrement des opérations dans les journaux auxiliaires, les documents de
base doivent être triés par nature.

Chaque jour, les enregistrements sont saisis dans les différents journaux auxiliaires avec mise à
jour des comptes individuels des clients et des fournisseurs.

Après totalisation des différents journaux auxiliaires, les totaux ainsi obtenus sont reportés ou
transférés, par centralisation, globalement dans un journal unique, en fin de mois : le journal
général.

Les comptes de tiers : clients et fournisseurs peuvent être regroupés en fin de mois sous forme :

 de relevés nominatifs des clients ou balance des clients


 de relevés nominatifs des fournisseurs ou balance des fournisseurs.

Avec la généralisation de la tenue informatisée des comptabilités, la mise à jour permanente des
comptes et les performances des logiciels spécialisés permettent la connaissance en temps réel de
la situation de l’ensemble des comptes par simple consultation avec possibilité d’édition.

La conception des logiciels de gestion et de comptabilité s’inspire des principes d’organisation


traditionnelle.

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Le système centralisateur est organisé comme suit :

3. Procédés et moyens de traitement de l’information

La comptabilité peut être tenue manuellement ou au moyen de systèmes informatisés.

L’organisation de la comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés doit permettre:

- de satisfaire les exigences de sécurités et de fiabilité requises en la matière;


- de restituer sur papier sous une forme directement intelligible toute donnée entrée dans le
système de traitement.

L’identification des documents informatiques est obtenue par:

- une numérotation des pages


- l’utilisation de la date du jour de traitement générée par le système et qui ne peut être
modifiée par l’entreprise, pour dater les documents

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- l’utilisation d’un programme interdisant l’annulation ou la modification des opérations


validées.

La réalisation de tout contrôle du système de traitement automatisé suppose l’accès à la


documentation relative aux analyses, à la programmation et à l’exécution des traitements en vue,
notamment, de procéder aux tests nécessaires.

Dans le cas d’acquisition de logiciel standard, la documentation fournie avec le logiciel peut
constituer la documentation requise.

Liens entre pièces justificatives, livres, procédures, moyens et supports comptables Chemin de
révision

Une documentation décrivant les procédures et l’organisation comptables est établie en vue de
permettre la compréhension et le contrôle du système de traitement cette documentation est
conservée aussi longtemps qu’est exigée la conservation des documents comptables auxquels elle
se rapporte.

L’organisation du système de traitement assure l’existence du chemin de révision. A tout


moment, il est possible de reconstituer à partir des pièces justificatives appuyant les données
entrées, les éléments des comptes, état et renseignements soumis à la vérification, ou, à partir de
ces comptes, états et renseignements, de retrouver ces données et les pièces justificatives.

La pièce justificative est établie sur papier ou sur un support assurant la fiabilité, la conservation et
la restitution en clair de son contenu pendant les délais requis et comporte la mention de la date.

Les opérations de même nature, réalisées, en un même lieu et au cours d’une même journée,
peuvent être récapitulées sur une pièce justificative unique.

Les pièces justificatives sont classées dans un ordre défini dans la documentation décrivant les
procédures et l’organisation comptables.

L’enregistrement des données en comptabilité est censé être définitif.

Le caractère définitif des enregistrements est assuré pour les comptabilités, tenues manuellement,
par l’absence de tout blanc ou altération.

Le caractère définitif des enregistrements est assuré, pour les comptabilités tenues au moyen de
systèmes informatisés, par la validation. Cette procédure, qui interdit toute modification ou
suppression de l’enregistrement, est mise en œuvre au plus tard au terme de chaque mois.

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Une procédure de clôture destinée à figer la chronologie et à garantir l’intangibilité des


enregistrements est mise en œuvre et ce au plus tard avant l’expiration de la période suivante,
sous réserve de délais différents fixés par des dispositions légales ou réglementaires.

La procédure de clôture est appliquée au total des mouvements enregistrés dans chaque journal et
livres auxiliaires.

La procédure de clôture consiste, pour les comptabilités tenues manuellement, en la transcription


des totaux des mouvements sur le journal côté et paraphé et le report des opérations dans le
grand livre et son arrêté.

La procédure de clôture consiste, pour les comptabilités tenues au moyen de systèmes


informatisés, en la transcription des totaux de chaque journal et livre auxiliaires sur le journal
général coté et paraphé.

Lorsque la date d’une opération correspond à une période déjà figée par la clôture, l’opération
concernée est enregistrée au premier jour de la période non encore clôturée, avec mention
expresse de sa date.

La comptabilité est tenue en dinars tunisien. L’arrondi n’est pas admis dans l’enregistrement des
opérations. Il n’est admis que pour la présentation.

Une opération libellée en une monnaie, autre que le dinar, peut être enregistrée sans être
convertie si la nature de l’opération et l’activité de l’entité le justifient.

Dans ce cas, seul le solde du compte enregistrant ces opérations est converti en dinars à la date
de clôture de l’exercice avec l’obligation de renseigner sur les bases de conversion et de décrire,
dans un document, les procédures utilisées pour le traitement de ces opérations. Ce document
peut être inclus dans le manuel comptable ou tenu séparément.

4. Le traitement informatisé

L’organisation comptable et les traitements vus précédemment se retrouvent dans les


fonctionnalités des différents progiciels de comptabilité disponibles actuellement dans les
entreprises et les administrations publiques et privées.

a. Organisation générale des traitements.

Après imputation sur un bordereau de saisie ou sur le document comptable de base lui-même,
les informations sont saisies au clavier dans un journal provisoire ou brouillard de saisie.

Cependant, l’exigence d’un document écrit devrait disparaître avec le développement des
échanges d’informations par la voie télématique.

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Après contrôle, les écritures saisies font l’objet d’une validation qui entraîne la mise à jour
automatique des comptes.

Par la suite, la base de données ainsi constituée est utilisée pour :

 les éditions des documents comptables : journaux, comptes, balances,

 les consultations à l’écran des comptes,

 les traitements comptables situés en aval : tableau de résultat, bilan, préparation des
déclarations fiscales, tableau d’analyse, ...

b. Evolution des systèmes d'information comptables.

De plus en plus, les systèmes sont intégrés les uns aux autres afin d’accroître la vitesse de
traitement et de transmission des données.

Les différentes comptabilités se trouvent ainsi regroupées : comptabilité générale, comptabilité


analytique, contrôle de gestion, gestion financière, gestion prévisionnelle.

L’intérêt essentiel de cette intégration réside dans la saisie unique des événements quelle que soit
leur utilisation ultérieure.

Plusieurs possibilités existent en matière d’intégration :

 comptabilité analytique autonome de la comptabilité générale,

 comptabilité analytique semi-intégrée avec la comptabilité générale pour certaines


applications,

 comptabilité analytique ou de gestion totalement intégrée à la comptabilité générale.

La comptabilité générale tient un rôle central majeur d’où l’impérieuse nécessité de la qualité de sa
tenue afin d’assurer la fiabilité des informations transmises au système de décision et de pilotage
de l’entreprise.

La transmission des données comptables et financières connaît actuellement un changement très


important du fait de la dématérialisation des supports d’informations, associés au large
développement des échanges de données informatisés par l’intermédiaire des outils de la
télématique (exemple : Transferts des Données Fiscales Sociales et Comptables).

c. Le traitement à façon de la comptabilité ou externalisation.

La comptabilité peut être tenue par une entreprise de comptabilité, un Cabinet d’Expertise
Comptable (CEC) ou un Centre de Gestion Agréé (CGA).

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L’entreprise n’a pas à investir en matériels informatiques et logiciels comptables.

Le rapport qualité-coût du service est convenable en raison de la qualité de la prestation, mais


l’entreprise reste cependant dépendante du prestataire à cause des délais nécessaires pour la
transmission des documents.

d. Le traitement informatisé dans les entreprises et les administrations.

Ce traitement est de plus en plus fréquent en raison de la baisse des coûts des matériels et
logiciels de comptabilité-gestion ainsi que pour leur facilité d’utilisation et leur convivialité.

Il nécessite cependant un personnel compétent, doté de qualités d’adaptation aux évolutions


permanentes des différents domaines de la gestion des entreprises et aussi des administrations.

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RESUME DU CHAPITRE I : INTRODUCTION GENERALE

L’objet des états financiers à usage général est de fournir des informations sur la situation financière, la
performance et les flux de trésorerie de l’entité qui soient utiles à un large éventail d’utilisateurs
internes et externe pour la prise de décisions économiques.
Pour répondre à ses objectifs, l’élaboration des états financiers doit suivre certaines règles à savoir :
1- Les composantes des états financiers doivent être identifiables et comparables par rapport aux
éléments de la période antérieure.
2- Les états financiers doivent être présentés au moins une fois par an sauf exception (voir section 2).
3- Les états financiers doivent être élaborés en tenant compte des deux principes suivants :
 La non-compensation entre les éléments d’actifs et de passifs et les éléments de charges et
produits,
 La rapidité de diffusion de l’information
Les états financiers se composent du :
 un bilan ;
 un état de résultat ;
 un état de flux de trésorerie ;
 des notes contenant un résumé des principales méthodes comptables et les autres notes
explicatives ;
 un état des variations des capitaux propres : fait partie des notes aux états financiers selon les
normes tunisiennes et composante indépendante des états financiers selon les normes
internationales.
Pour l’élaboration des états financiers, l’entreprise doit mettre en place un système de contrôle
interne ayant pour objectifs de promouvoir l’efficience et l’efficacité, protéger les actifs, garantir la
fiabilité de l’information financière et assurer la conformité aux dispositions légales et réglementaires.
De même, l’entreprise doit disposer d’une organisation comptable et d’un système d’information fiable.
En outre pour la préparation des états financiers, certaines conditions de tenue de comptabilité
doivent être vérifiées à savoir la documentation comptable, la traçabilité et l’existence des livres
comptables.
Pour le traitement de l’information financière, il existe deux types de systèmes d’information, à savoir :
Le système classique supposant l’enregistrement comptable dans un journal unique appelé journal
général ;
Le système centralisateur supposant l’enregistrement comptable dans différents journaux par nature
d’opérations.
Ces systèmes varient selon la taille de l’entreprise, ses activités, et les technologies adoptées.

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CHAPITRE I : LE BILAN

 DISTINCTION ENTRE LES ELEMENTS COURANTS ET


NON-COURANTS

 LES RUBRIQUES DES CAPITAUX PROPRES

 INFORMATIONS A FOURNIR

 MODELE DE BILAN ET TABLEAU DE PASSAGE DES


COMPTES DETAILLES AUX RUBRIQUES DU BILAN

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CHAPITRE I : LE BILAN

Le bilan fournit l’information sur la situation financière de l’entreprise et particulièrement sur les
ressources économiques qu’elle contrôle ainsi que sur les obligations et les effets des transactions
et événements susceptibles de modifier les ressources et les obligations.

Les ressources économiques, obtenues ou contrôlées, correspondent aux actifs alors que les
obligations correspondent aux passifs qui, avec les capitaux propres constituent la structure
financière de l’entreprise.

Les éléments inclus dans le bilan sont par conséquent les actifs, les passifs et les capitaux propres.
Ces différents éléments sont définis dans le cadre conceptuel :

 L’actif est constitué par les ressources économiques obtenues ou contrôlées par l’entreprise,
à la suite d’événements ou de transactions passés, permettant d’engendrer des avantages
économiques futurs au bénéfice de l’entreprise ayant un potentiel de générer directement ou
indirectement des flux positifs de liquidité ou d’équivalent de liquidité ou de réduire la sortie
de fonds.

Un actif est pris en compte dans le bilan lorsqu’il est probable que des avantages économiques
futurs bénéficieront à l’entreprise et que l’actif a un coût ou une valeur qui peut être
mesuré(e) d’une façon fiable.

 Le passif est constitué par les obligations actuelles de l’entreprise, résultant de transactions ou
d’événements passés, nécessitant probablement le transfert futur à d’autres entités de
ressources représentatives d’avantages économiques.

Un passif est pris en compte dans le bilan lorsqu’il est probable qu’un transfert de ressources
économiques résultera du règlement de l’obligation à la charge de l’entreprise, et que le
montant de ce règlement peut être mesuré d’une façon fiable.

 Les capitaux propres représentent l’intérêt résiduel dans les actifs de l’entité, après déduction
de tous ses passifs. Ils comportent les diverses catégories de capital, les réserves et
équivalents et les résultats non répartis.

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SECTION 1 : DISTINCTION ENTRE LES ELEMENTS COURANTS ET NON-COURANTS

Chaque entreprise doit présenter séparément au bilan ses actifs courants et non-courants et ses
passifs courants et non-courants, sauf lorsqu’une présentation selon le critère de liquidité apporte
des informations plus fiables et pertinentes. Cette dernière présentation s’impose généralement
pour les institutions financières qui ne fournissent pas des biens ou services au cours d’un cycle
d’exploitation clairement identifiable.

La norme internationale IAS 1 relative à la présentation des états financiers permet à une
entreprise de présenter certains de ses actifs et de ses passifs en distinguant les éléments courants
des éléments non courants et d’autres par ordre de liquidité lorsque cette présentation apporte
des informations plus fiables et pertinentes. La nécessité de mixer les deux modes de présentation
pourrait se faire sentir lorsque l’entreprise exerce des activités diverses.

Ces règles de présentation des actifs et passifs sont adoptées par le système comptable des
entreprises en Tunisie.

La Norme Comptable Générale tunisienne NC 01 prévoit que la présentation des actifs et des
passifs dans le corps du bilan doit faire ressortir la distinction entre éléments courants et éléments
non courants.

La Norme Comptable Tunisienne n° 21 relative à la présentation des états financiers des


établissements bancaires prévoit que les éléments du bilan doivent être présentés selon leur
nature par rapport à l’activité bancaire en privilégiant l’ordre décroissant de liquidité.

La présentation du bilan selon la Norme Comptable Tunisienne n° 26 relative à la présentation des


états financiers des entreprises d’assurances et/ou de réassurance illustre l’inversion du cycle de
production, caractéristique principale de l’activité d’assurance, en mettant en relief d’une part les
provisions techniques qui constituent la dette estimée de l’assureur envers ses assurés et, d’autre
part la couverture de ses engagements par des placements ou des créances sur les réassureurs.

Lorsqu’une entreprise fournit des biens ou des services dans le cadre d’un cycle d’exploitation
clairement identifiable, le fait de distinguer au bilan les actifs et passifs courants des actifs et passifs
non-courants fournit une information utile en distinguant les actifs nets circulants composant le
besoin en fonds de roulement des actifs nets utilisés par l’entreprise pour ses activités à long
terme. Cela met également en évidence les actifs qu’elle s’attend à réaliser durant le cycle
d’exploitation en cours et les passifs qu’elle doit régler durant le même exercice. Les informations

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sur les dates d’échéance des actifs et des passifs sont utiles pour évaluer la liquidité et la solvabilité
d’une entreprise.

I- Actifs courants et non-courants

Un actif doit être classé en tant qu’actif courant lorsqu’il satisfait à l’un des critères suivants :

 l’entreprise s’attend à pouvoir réaliser l’actif, le vendre ou le consommer dans le cadre du


cycle normal de son exploitation ;

 Le cycle d’exploitation d’une entreprise est le temps moyen entre l’acquisition des matières
entrant dans le processus et leur réalisation en trésorerie ou en un instrument aisément
convertible en trésorerie. Il est souvent difficile de définir avec précision le cycle
d’exploitation d’une entreprise particulière.

 l’actif est détenu essentiellement aux fins d’être négocié ;

 on s’attend à ce que l’actif soit réalisé dans les douze mois suivant la date de clôture ;

 l’actif est de la trésorerie ou un équivalent de trésorerie.

Les actifs courants comprennent ainsi les stocks et les créances clients qui sont vendus,
consommés ou réalisés dans le cadre du cycle d’exploitation normal, même lorsqu’on ne compte
pas les réaliser dans les douze mois suivant la date de clôture. Ils comprennent aussi les actifs
détenus essentiellement aux fins d’être négociés, ainsi que la partie courante des actifs financiers
non courants.

Tous les autres actifs doivent être classés comme des actifs non-courants. Il s’agit par conséquent :

 des actifs qui sont destinés à être utilisés d’une manière continue (durable) pour les
besoins des activités de l’entreprise ; et

 des actifs détenus à des fins de placement à long terme ou qui ne sont pas destinés à être
réalisés dans les douze mois à compter de la date de clôture.

Les actifs non courants regroupent essentiellement les immobilisations corporelles, les
immobilisations incorporelles, les actifs financiers qui sont par nature détenus pour une longue
durée.

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II- Passifs courants et non-courants

Un passif doit être classé en tant que passif courant lorsqu’il satisfait à l’un des critères suivants :

 l’entreprise s’attend à régler le passif au cours de son cycle d’exploitation normal ;

 Il est attendu qu’il soit réglé par utilisation de la trésorerie provenant des éléments classés
comme actifs courants ;

 Il est détenu essentiellement aux fins d’être négocié ;

 il doit être réglé dans les douze mois après la date de clôture ; ou

 l’entreprise ne dispose pas d’un droit inconditionnel de différer le règlement du passif pour
au moins douze mois à compter de la date de clôture.

 Tous les autres passifs doivent être classés en tant que passifs non-courants.

Les dettes fournisseurs (d’exploitation), certaines dettes liées au personnel et d’autres coûts
opérationnels font partie du fonds de roulement utilisé dans le cadre du cycle d’exploitation
normal de l’entreprise, et sont classés en tant que passifs courants même s’ils doivent être réglés
plus de douze mois après la date de clôture.

Parmi les passifs courants non liés au cycle d’exploitation normal (mais qui doivent être réglés dans
les douze mois à compter de la date de clôture ou qui sont détenus essentiellement en vue d’être
négociés), on peut citer les passifs financiers classés comme étant détenus à des fins de
transaction, les découverts bancaires et la partie à court terme des passifs financiers non-courants,
les dividendes à payer, les impôts sur le résultat à verser au trésor et les autres créditeurs non
commerciaux (fournisseurs d’immobilisations, etc.).

Les passifs financiers qui assurent un financement à long terme (c’est-à-dire qui ne font pas partie
du fonds de roulement utilisé dans le cadre du cycle d’exploitation normal) et qui ne doivent pas
être réglés dans les douze mois à compter de la date de clôture, sont des passifs non-courants.

Les passifs portant intérêts et devant être réglés dans les douze mois à compter de la date de
clôture sont classés parmi les passifs non-courants s’ils remplissent les conditions cumulatives
suivantes :

 l’échéance d’origine était fixée à plus de douze mois ; et

 un accord de refinancement ou de rééchelonnement des paiements sur une ou plusieurs


périodes, matérialisant ainsi l’intention de l’entreprise de refinancer l’obligation sur une
base à long terme, est finalisé avant l’approbation des états financiers.

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Si une entreprise envisage, et a toute latitude, de refinancer ou de renouveler une obligation pour
au plus tôt douze mois après la date de clôture en vertu d’une facilité de prêt existante, elle classe
l’obligation comme non-courante, même si celle-ci doit normalement arriver à échéance dans un
délai plus court. Le renouvellement de l’obligation doit relever de la seule discrétion de
l’entreprise.

Certains accords d’emprunts comportent des engagements de l’emprunteur (clauses


contractuelles) ayant pour effet de rendre le passif remboursable à vue si certaines conditions liées
à la situation financière de l’emprunteur ne sont pas satisfaites. Dans ce cas, le passif est classé en
tant que passif courant même si le prêteur a accepté, après la date de clôture mais avant
l’autorisation de publication des états financiers, de ne pas exiger le paiement suite à ce
manquement (A la date de clôture, l’entreprise ne dispose pas d’un droit inconditionnel de différer
le règlement de ce passif pendant au moins douze mois à compter de cette date).

Cependant, le passif est classé comme non-courant si le prêteur a accepté, à la date de clôture,
d’octroyer un délai de grâce prenant fin au plus tôt douze mois après la date de clôture, période
pendant laquelle l’entreprise devrait remédier à ses manquements.

SECTION 2 : LES RUBRIQUES DES CAPITAUX PROPRES

I- Notions et composantes des capitaux propres

Conformément à la NCT 2 relative aux Capitaux propres, les capitaux propres sont l’intérêt
résiduel dans les actifs de l’entreprise après déduction de tous ses passifs. Ils comportent les
diverses catégories de capital, les compléments d’apport, les réserves et équivalents, les résultats
reportés et les résultats positifs ou négatifs.

Les composantes des capitaux propres sont :

1. Le capital social pour les sociétés et les fonds de dotation pour les entreprises publiques, dont
la propriété revient à l’Etat ;

a. Le fonds de dotation désigne l’apport en capital de l’Etat au profit des entreprises.

b. Les fonds accordés à des entreprises ou des établissements publics, par l’Etat ou les
établissements publics, et dont le caractère de subvention d’investissement n’est pas
suffisamment explicité, sont considérés comme des apports en capital.

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2. Autres capitaux propres sont composé soit par :

a. des compléments d’apport tels que les primes d’émission, de fusion et, de toute autre prime
liée au capital diminué des actions propres (L’inscription des actions propres à l’actif de la
société, même durant la période de leur détention provisoire, ne doit pas être retenue étant
donné que juridiquement une société ne peut pas être propriétaire d’une partie d’elle-même.

b. Des subventions d’investissement

3. Les réserves désignent les montants des bénéfices affectés en tant que tels. Les réserves sont
de deux sortes :

a. les réserves légales, statutaires et contractuelles, affectées suite à une disposition légale,
statutaire, contractuelle (réserve légale pour certaines formes juridiques 4e société, réserve
pour réinvestissement exonéré, toute réserve prescrite par les statuts ou par un contrat
d’émission, ou par une disposition légale particulière) ; et

b. les réserves facultatives affectées suite à des décisions prises par les propriétaires de
l’entreprise (cas des réserves pour dépréciation éventuelle des stocks, des réserves pour
éventualités, des réserves pour renouvellement des équipements, des réserves pour
expansion, des réserves pour fonds social...)

4. Les résultats reportés : il s’agit des résultats des exercices antérieurs non encore distribués ou
affecté dans un compte de réserves ;

5. Le résultat de l’exercice

II- Tableau de variation des capitaux propres

1. Obligation de présentation du tableau de variation des capitaux propres

Selon la NC 1 du système comptable des entreprises en Tunisie, les notes doivent renseigner les
utilisateurs des états financiers sur les mouvements des capitaux propres et sur la détermination
du résultat par action.

Les renseignements sur les mouvements des capitaux propres doivent permettre de réconcilier,
pour chaque poste, les montants du début de la période avec les montants de fin de période en
indiquant l’origine de chaque mouvement.

Selon l’IAS1, l’entreprise doit présenter, dans une composante séparée de ses états financiers, le
tableau de variation des capitaux propres.

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2. Les informations à fournir dans le tableau de variation des capitaux propres

Selon l’IAS1, l’entreprise doit présenter, un état présentant :

a. Le résultat net de l’exercice ;

b. Chacun des éléments de produits et de charges, de profits ou de pertes comptabilisés


directement dans les capitaux propres, comme imposé par d’autres IAS ainsi que le total de
ces éléments ; et

c. L’effet cumulé des changements de méthodes comptables et corrections d’erreurs


fondamentales comptabilisé, selon les traitements de référence de IAS 8.

L’entreprise doit en outre présenter, soit dans cet état soit dans les annexes :

d. Les transactions sur le capital avec les propriétaires et les distributions aux propriétaires ;

e. Le solde des résultats accumulés non distribués en début d’exercice et à la date de clôture
ainsi que les variations de l’exercice ; et

f. Un rapprochement entre la valeur comptable en début et en fin d’exercice de chaque


catégorie de capital, prime d’émission et réserve, en indiquant chaque élément de variation
séparément.

Certaines IAS imposent que les profits et les pertes, tels que les augmentations ou diminutions
liées aux réévaluations et certaines différences de conversion de monnaies étrangères, soient
comptabilisés directement en tant que variation des capitaux propres comme les transactions sur
le capital avec les propriétaires et les distributions aux propriétaires de l’entreprise.

Dans la mesure où il est important de prendre en compte tous les profits et les pertes dans
l’évaluation du changement de la situation financière d’une entreprise entre deux dates de clôture,
IAS 1 impose de mettre en évidence, dans une composante distincte des états financiers, le total
des profits et des pertes de l’entreprise, y compris ceux qui sont comptabilisés directement dans
les capitaux propres.

3. Modèles de tableau de variation des capitaux propres

Cette composante séparée des états financiers peut prendre la forme d’une présentation en
colonnes qui rapproche le solde d’ouverture du solde de clôture de chacun des éléments des
capitaux propres, y compris les éléments (a) à (f). Une autre solution consiste à présenter
uniquement les éléments (a) à (c) dans une composante à part des états financiers. Dans cette

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IHEC Carthage – 3ème LAC 39

approche, les éléments décrits de (d) à (f) sont présentés dans les notes annexes aux états
financiers.

IAS 1 présente à titre d’illustration les deux modèles ci-joints de tableau de variation des capitaux
propres et d’état des profits et pertes comptabilisés dans l’exercice.

Quelle que soit l’approche appliquée, IAS 1 impose un sous-total des éléments listés en (b) pour
permettre aux utilisateurs de calculer le total des profits et des pertes générés par l’activité de
l’entreprise au cours de l’exercice.

Exemple de tableau de variation des capitaux propres :

Titres
Résultat Résultat de capitaux
Capital Réserves auto-
reporté l’exercice propres
détenus
Capitaux propres clôture N-2
 Changement de méthodes
comptables
 Opérations sur capital
 Paiements fondés sur des actions
 Opérations sur titres auto-
détenus
 Dividendes (affectation du résultat
de l’exercice N-2)
 Résultat net de l'exercice
 Gains et pertes comptabilisés
directement en capitaux propres
 Résultat net et gains et pertes
comptabilisés directement en
capitaux propres
Capitaux propres clôture N-1
 Changement de méthodes
comptables
 Opérations sur capital
 Paiements fondés sur des actions
 Opérations sur titres auto-
détenus
 Dividendes (affectation du résultat
de l’exercice N-1)
 Résultat net de l'exercice
 Gains et pertes comptabilisés
directement en capitaux propres
 Résultat net et gains et pertes
comptabilisés directement en
capitaux propres
Capitaux propres clôture N

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IHEC Carthage – 3ème LAC 40

SECTION 3 : INFORMATIONS A FOURNIR

I- Informations à présenter au bilan

Selon IAS 1, le bilan doit comporter essentiellement les postes suivants :

a) immobilisations corporelles ;

b) immeubles de placement ;

c) immobilisations incorporelles ;

d) actifs financiers [à l’exclusion des montants indiqués selon (f) et (g)] ;

e) stocks ;

f) clients et autres débiteurs ;

g) trésorerie et équivalents de trésorerie ;

h) fournisseurs et autres créditeurs ;

i) provisions ;

j) passifs financiers [à l’exclusion des montants indiqués selon (h) et (i)] ;

Des postes, rubriques et sous-totaux supplémentaires doivent être présentés au bilan lorsqu’une
telle présentation est nécessaire pour comprendre la situation financière de l’entreprise.

Le jugement relatif à la présentation séparée ou non de postes supplémentaires repose sur


l’évaluation :

 de la nature, de la liquidité des actifs ou de leur fonction au sein de l’entreprise ; et ;

 des montants, de la nature et de l’échéance des passifs.

II- Informations à présenter soit au bilan soit dans les notes annexes

L’entreprise doit indiquer, soit au bilan soit dans les notes annexes, des subdivisions
complémentaires aux postes présentés, classées d’une manière adaptée à l’activité de l’entreprise.

Le niveau de détail de ces subdivisions dépend des dispositions des normes comptables et de la
nature et du montant du poste. Les informations à fournir varient pour chaque élément ; à titre
d’exemple :

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IHEC Carthage – 3ème LAC 41

 les immobilisations corporelles sont classées par catégorie selon IAS 16 : immobilisations
corporelles ;

 les créances sont subdivisées en clients, créances à recevoir des parties liées, paiements
d’avance et autres montants ;

 les stocks sont subdivisés, conformément à IAS 2 : stocks, en catégories telles que
marchandises, fournitures de production, matières premières, travaux en cours et produits
finis ;

 les provisions sont ventilées en provisions relatives aux avantages du personnel et autres
éléments ; et

 le capital social et les réserves sont ventilés en différentes catégories, telles que capital
émis, primes d’émissions et réserves.

III- Exemples de notes annexes se rapportant au bilan

1. Notes relatives aux immobilisations at aux amortissements

Immobilisations brutes Amortissement VCN


Rubrique Solde au Entrée Sortie Solde au Solde au Entrée Sortie Solde au Au Au
31/12/N-1 N N 31/12/N 31/12/N-1 N N 31/12/N 31/12/N 31/12/N-1
Logiciel
Total des
Immo. Incorp
Terrains
Construction
Matériel industriel
Matériel de
transport
MMB
AAI
Total des
Immo. Corp
Immo. encours

Total des
Immo. Inc. & C.

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IHEC Carthage – 3ème LAC 42

2. Note relatives aux emprunts

Solde au 31/12/N-1 En N Solde au 31/12/N


Emprunts
+ d’1 an - d’1 an Total Entrée Sortie + d’1 an - d’1 an Total
Emprunt bancaire
Crédit-bail

Total des emprunts

3. Autres notes comparatives

Note n°x : Clients et comptes rattachés

Solde au 31 décembre N Solde au 31 décembre N-1


Clients courants
Clients factures à établir
Clients douteux
Total en brute
Provisions pour dépréciation
Total en nette

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IHEC Carthage – 3ème LAC 43

SECTION 4 : MODELE DE BILAN ET TABLEAU DE PASSAGE DES COMPTES

DETAILLES AUX RUBRIQUES DU BILAN

I- Modèle de bilan

IAS 1 ne prescrit aucun ordre ou format de présentation des éléments des états financiers.
Par contre, le système comptable des entreprises en Tunisie a fourni le modèle de bilan suivant
dans la Norme Comptable Générale tunisienne NC 01 :
Société XYZ
BILAN - ACTIFS
(montants exprimés en dinars)
Notes 31 décembre
N N-1
ACTIFS NON COURANTS
Actifs immobilisés
Immobilisations incorporelles X X
Moins: amortissements (X) (X)
X X
Immobilisations corporelles X X
Moins: amortissements (X) (X)
X X
Immobilisations financières X X
Moins: provisions (X) (X)
X X
Total des actifs immobilisés X X
Autres actifs non courants X X
Total des actifs non courants X X
ACTIFS COURANTS
Stocks X X
Moins: provisions (X) (X)
X X
Clients et comptes rattachés X X
Moins: provisions (X) (X)
X X
Autres actifs courants X X
Placements et autres actifs financiers X X
Liquidités et équivalents de liquidités X X
Total des actifs courants X X
TOTAL DES ACTIFS X X

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Société XYZ
BILAN - CAPITAUX PROPRES ET PASSIFS
(montants exprimés en dinars)
Notes 31 décembre
N N-1
CAPITAUX PROPRES
Capital social X X
Réserves X X
Autres capitaux propres X X
Résultats reportés X X
Total des capitaux propres avant résultat de l'exercice X X
Résultat de l'exercice X X
Total des capitaux propres avant affectation X X

PASSIFS
Passifs non courants
Emprunts X X
Autres passifs financiers X X
Provisions X X
Total des passifs non courants X X
Passifs courants
Fournisseurs et comptes rattachés X X
Autres passifs courants X X
Concours bancaires et autres passifs financiers X X
Total des passifs courants X X
Total des passifs X X
TOTAL DES CAPITAUX PROPRES ET DES PASSIFS X X

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II- Tableau de passage des comptes détaillés aux rubriques du bilan

1. BILAN : ACTIFS

Rubriques des états financiers Comptes associés


IMMOBILISATIONS INCORPORELLES X 21. Immobilisations incorporelles :
MOINS : AMORTISSEMENTS (X) 211. Investissements de recherche et de développement
X 212. Concessions, brevets, licences, marques, procédés,
droits et valeurs similaires
213. Logiciels
214. Fonds commercial
216. Droit au bail
231. Immobilisations incorporelles en cours
237. Avances et acomptes versés sur immobilisations
incorporelles
Moins :
281. Amortissements des immobilisations incorporelles
291. Provisions pour dépréciation des immobilisations
incorporelles
IMMOBILISATIONS CORPORELLES X 22. Immobilisations corporelles :
221. Terrains (dont 2216. Agencements et aménagements des
MOINS : AMORTISSEMENTS (X) terrains)
X 222. Constructions (dont 2225.Installations générales,
agencements et aménagements des constructions)
223. Installations techniques, matériel et outillage
industriels (dont 2237. Agencements et aménagements du
matériel et outillage industriels)
224. Matériel de transport
2281. Installations générales, agencements et
aménagements divers
2282. Equipements de bureau
2286. Emballages récupérables
232. Immobilisations corporelles en cours
238. Avances et acomptes versés sur immobilisations
corporelles
Moins :
282. Amortissements des immobilisations corporelles
292/3. Provisions pour dépréciation des immobilisations
corporelles
IMMOBILISATIONS FINANCIERES X 25. Participations et créances liées à des
MOINS : PROVISIONS (X) participations :
X
251. Titres de participations (actions, ...)
257. Créances rattachées à des participations
258. Créances rattachées à des sociétés
en participation
259. Versements restant à effectuer sur
titres de participation non libérés (-)

26. Autres immobilisations financières :


261. Titres immobilisés – droits de propriété
(actions,…)
262. Titres immobilisés – droits de créance
(obligations, ...)

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IHEC Carthage – 3ème LAC 46

Rubriques des états financiers Comptes associés


264. Prêts (à plus d’un an)
265. Dépôts et cautionnements versés
269. Versements restant à effectuer sur
titres immobilisés non libérés (-)

Moins :
295/7. Provisions pour dépréciation des
immobilisations financières
AUTRES ACTIFS NON COURANTS X 27. Autres actifs non courants :

271. Frais préliminaires


272. Charges à répartir
273. Frais d’émission et primes de remboursement
des emprunts
275. Ecarts de conversion
STOCKS X 31. Matières premières et fournitures liées
MOINS : PROVISIONS (X) 32. Autres approvisionnements
X 33. En-cours de productions de biens
34. En-cours de production de services
35. Stocks de produits (intermédiaires, finis
ou résiduels)
37. Stocks de marchandises

Moins :
39. provisions pour dépréciation des stocks
CLIENTS & COMPTES RATTACHES X 411. Clients (ordinaires)
MOINS : PROVISIONS (X) 413. Clients – effets à recevoir
X 416. Clients douteux ou litigieux
418. Clients produits non encore facturés (produits à recevoir)

Moins :
491. Provisions pour dépréciation des comptes
clients.
AUTRES ACTIFS COURANTS X 409. Fournisseurs débiteurs :
4091. Fournisseurs - avances et acomptes versés sur
commandes
4096. Fournisseurs - créances pour emballage et matériel à
rendre
4098. RRR à obtenir
421. Personnel – avances et acomptes
431. Etat et collectivités publiques (débiteur)
44. Sociétés du groupe et associés (débiteur)
45. Débiteurs divers :
452. Créances sur cessions d'immobilisations
455. Créances sur cessions de valeurs mobilières
458. Débiteurs divers - produits à recevoir
47. Compte de régularisation (actif) :
471. Charges constatées d’avance

Moins :
495. Provisions pour dépréciation des comptes
de sociétés du groupe et associés
496. Provisions pour dépréciation des comptes de débiteurs
divers

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Rubriques des états financiers Comptes associés


PLACEMENTS & AUTRES ACTIFS
FINANCIERS X 51. Prêts et autres créances financières courants:
511. Prêts courants liés au cycle d'exploitation
516. Echéances à moins d’un an sur prêts non courants
518. Intérêts courus (à recevoir)
52. Placements courants :
523. Actions
526. Obligations
527. Bons du Trésor et bons de caisse à court terme
528. Intérêts courus sur obligations, bons et
valeurs assimilées (à recevoir)
529. Versements restant à effectuer sur valeurs
mobilières de placement non libérées (-)
Moins :
59. Provisions pour dépréciation des comptes financiers (51
et 52)
LIQUIDITES & EQUIVALENTS DE
LIQUIDITES X 53. Banques, établissements financiers et
assimilés :
531. Valeurs à l’encaissement
532. Banques
534. CCP
553. Comptes au Trésor
54. Caisse
55. Régies d’avances et accréditifs

Plus :
52. Placements courants (très liquides)

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2. BILAN : CAPITAUX PROPRES

Rubriques des états financiers Comptes associés

CAPITAL SOCIAL X 101. Capital social


109. Actionnaires - capital souscrit non appelé (-)
Ou
105. Fonds de dotation
Ou
108. Compte de l’exploitant
RESERVES X 111. Réserve légale
112. Réserves statutaires
118. Réserves pour fonds social
142. Réserves réglementées et réserves
soumises à un régime fiscal particulier
144. Réserve spéciale de réévaluation
AUTRES CAPITAUX PROPRES X 117. Primes liées au capital
143. Amortissements dérogatoires
145. Subventions d’investissement
119. Actions propres (-)
RESULTATS REPORTES X 12. Résultats reportés (±)

121. Résultats (bénéfices ou pertes) reportés


128. Modifications comptables affectant les
résultats reportés
RESULTAT DE L’EXERCICE X 13. Résultat de l’exercice

131. Résultat bénéficiaire


135. Résultat déficitaire (-)

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3. BILAN : PASSIFS

Rubriques des états financiers Comptes associés

EMPRUNTS (NON COURANTS) X 16. Emprunts et dettes assimilés (à plus d’un an) :
161. Emprunts obligataires
162. Emprunts auprès des établissements
financiers (banques)
164. Emprunts et dettes assortis de conditions
particulières (des associés, de l’Etat ou des
organismes internationaux)
AUTRES PASSIFS FINANCIERS 166. Dettes rattachées à des participations
(NON COURANTS) X (groupe, hors groupe, sociétés en participation)
167. Dépôts et cautionnements reçus
168. Crédits fournisseurs d’immobilisations
185. Ecarts de conversion
PROVISIONS POUR RISQUES & CHARGES 15. Provisions pour risques et charges :
(NON COURANTES) X 151. Provisions pour risques (litiges, garanties
données aux clients, amendes et pénalités)
152. Provisions pour charges à répartir sur
plusieurs exercices
FOURNISSEURS & COMPTES RATTACHES X 401. Fournisseurs d’exploitation (ordinaires)
402. Fournisseurs d’exploitation - effets à payer
403. Fournisseurs d’immobilisations (ordinaires)
404. Fournisseurs d’immobilisations - effets à payer
408. Fournisseurs – factures non parvenues
(charges à payer)
AUTRES PASSIFS COURANTS X 419. Clients créditeurs :
4191. Clients - avances et acomptes reçus sur
commandes
4196. Clients - dettes pour emballages et matériel
consignés
4198. RRR à accorder
42. Personnel et comptes rattachés (créditeur) :
425. Personnel - rémunérations dues
427. Personnel - oppositions
428. Personnel - charges à payer
43. Etats et collectivités publiques (créditeur) :
432. Etat - retenues à la source
434. Etat - impôts sur les bénéfices
435. Obligations cautionnées
436. Etat - taxes sur le chiffre d’affaires (TVA)
438. Etat - charges à payer
44. Sociétés du groupe et associés (créditeur) :
441. Groupe
442. Associés - comptes courants
447. Associés - dividendes à payer
45. Créditeurs divers :
453. Sécurité sociale et organismes sociaux
454. Dettes sur acquisitions de valeurs mobilières
de placement
458. Diverses charges à payer
47. Compte de régularisation (passif) :
472. Produits constatés d’avance
48. Provisions pour risques et charges (courantes)

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IHEC Carthage – 3ème LAC 50

Rubriques des états financiers Comptes associés

CONCOURS BANCAIRES & AUTRES PASSIFS 50. Emprunts et autres dettes financières courants
FINANCIERS X 501. Emprunts courants liés au cycle d'exploitation
505. Echéances à moins d’un an sur emprunts
non courants
506. Concours bancaires (CMCC)
507. Emprunts échus et impayés
508. Intérêts courus (à payer)

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IHEC Carthage – 3ème LAC 51

RESUME DU CHAPITRE II : LE BILAN

Le bilan est composé de trois grandes rubriques, à savoir :


 Les actifs,
 Les capitaux propres,
 Les passifs.
Lors de l’élaboration du bilan il est nécessaire de faire la distinction entre :
 Les actifs courants et non courants ;
 Les passifs courants et non courants.
Par ailleurs, la défalcation de la rubrique capitaux propres en sous rubriques et nécessaire (capital
social, autres capitaux propres, réserves, résultats reportés et résultat de l’exercice).
En outre, le bilan est élaboré à partir de la balance générale. En effet, chaque compte comptable est
associé à une rubrique du bilan (voir tableau de passage des comptes détaillés aux rubriques du bilan).
Toutefois, la présentation de certaines rubriques nécessitent une connaissance des normes comptables
générale (Exemple : contrat de location, revenus, immobilisations corporelles et incorporelles,…).
Certaines, informations complémentaires relative aux rubriques du bilan doivent être présentées aux
notes aux états financiers. Leur élaboration nécessite une analyse des comptes et des documents
comptables (Exemple : PV de l’AGO, les contrats de location financement,…)

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IHEC Carthage – 3ème LAC 52

EXERCICE D’APPLICATION : BILAN

Après comptabilisation de toutes les écritures comptables, la société (SA) vous présente la
balance arrêtée au 31 décembre 2014.

Balance de la société SA arrêtée au 31 décembre 2014

Compte Libellé 31 décembre 2014 31 décembre 2013


Solde D Solde C Solde D Solde C
1011 Capital souscrit non appelé 2 000 000 2 000 000
1012 Capital souscrit appelé non versé 6 000 000 6 000 000
109 Actionnaires, capital souscrit non appelé 2 000 000 2 000 0000
111 Réserve légale 550 000 530 000
112 Réserves statutaires 2500 000 2 420 000
1171 Primes d'émission 540 000 540 000
121 Résultats reportés 260 000 244 000
128 Modifications comptables affectant les resul 58 000
rep
131 Résultat bénéficiaire 710 000 626 000
151 Provisions pour risques 130 000
162 Emprunts bancaires 3 000 000 3 500 000
213 Logiciels 40 000 30 000
222 Constructions 2 680 000 2 560 000
2234 Matériel industriel 3 640 000 3 512 000
224 Matériel de transport 1 440 000 1 360 000
228 Autres immobilisations corporelles 1 000 000 1 000 000
231 Immobilisations incorporelles en cours 30 000
232 Immobilisations corporelles en cours 1 820 000 1 140 000
251 Titres de participation 4 000 000 4 040 000
257 Créances rattachées à des participations 1850 000 1850 000
259 Versement restant à effectuer 500 000
264 Prêts 430 000 680 000
265 Dépôts et cautionnements versés 110 000 110 000
272 Charges à répartir 250 000 330 000
2813 Amortissements des logiciels 10 000 8 000
2822 Amortissements des constructions 1 100 000 944 000
28234 Amortissement du matériel industriel 1 880 000 1 784 000
2824 Amortissement de matériel de transport 620 000 454 000
2828 Amortissement d'autres immob. corpor. 430 000 438 000
295 Provisions pour dépréciation des 480 000 352 000
participations
311 Stocks de matières premières 1240 000 1080 000
355 Stocks des produits finis 1 500 000 980 000
395 Provisions pour dépréciation des stocks 240 000 450 000
401 Fournisseurs d'exploitation 1 240 000 856 000
403 Fournisseurs d'exploitation - effets à payer 440 000 460 000
409 Fournisseurs débiteurs 230 000 162 000
411 clients 1 410 000 1 264 000
413 Clients- effets à recevoir 430 000 370 000
419 Clients créditeurs 360 000
421 Personnel avances et acomptes 250 000 174 000
425 Personnel rémunérations dues 990 000 820 000
432 Etats impôts et taxes et retenues à la source 150 000 124 000
4343 Impôt à liquider 230 000 300 000

Cours d’élaboration des Etats Financiers Année Universitaire : 2015-2016


IHEC Carthage – 3ème LAC 53

Compte Libellé 31 décembre 2014 31 décembre 2013


Solde D Solde C Solde D Solde C
4365 Taxes sur le chiffre d'affaires à décaisser - 500 000 442 000
452 Créances sur cession d'immobilisations 60 000 90 000
45311 Organismes social : CNSS 250 000 196 000
472 Produits constatés d'avance 110 000 98 000
48 Provisions courantes pour risques et charges 70 000 84 000
491 Provisions pour dépréciation des comptes 150 000 126 000
clients
501 Emprunts courants liés au cycle d'exploitation 1 040 000 918 000
505 Echéance à - lan sur emprunts non courants 370 000 446 000
508 Intérêts courus 150 000 130 000
511 Prêts courants liés au cycle d'exploitation 1230 000 1350 000
516 Echéance à -lan sur prêts non courants 70 000 90 000
518 Intérêts courus 30 000 36 000
523 Actions 330 000 284 000
532 Banque 920 000 720 000
5411 Caisse 10 000 20 000
TOTAL DE LA BANLANCE 27000 000 27000 000 25300 000

T.A.F. : Etablir le bilan de la société SA arrêté au 31 décembre 2014

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IHEC Carthage – 3ème LAC 54

CHAPITRE II : L’ETAT DE RESULTAT

 OBJECTIFS DE L’ETAT DE RESULTAT ET LES


METHODES DE PRESENTATION

 ETAT DE RESULTAT - PRESENTATION DE


REFERENCE

 ETAT DE RESULTAT - PRESENTATION AUTORISEE

 INFORMATIONS A FOURNIR

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IHEC Carthage – 3ème LAC 55

CHAPITRE II : L’ETAT DE RESULTAT

SECTION 1 : OBJECTIFS DE L’ETAT DE RESULTAT ET LES METHODES DE

PRESENTATION

I- Objectifs de l’état de résultat

Conformément à la NCG, l’état de résultat fournit des renseignements sur la performance de


l’entreprise. L’information sur la performance est utile pour évaluer la rentabilité de l’entreprise et
sa capacité à générer des flux de trésorerie à partir des ressources qu’elle contrôle. Elle est aussi
utile pour évaluer l’efficacité avec laquelle l’entreprise a utilisé ses ressources et sa capacité à
employer des ressources supplémentaires (NCG, § 41).

Afin que l’état de résultat puisse remplir les objectifs qui lui sont assignés, il doit faire ressortir
distinctement :

 le résultat d’exploitation, le résultat des activités ordinaires et le résultat net de l’exercice ;

 les éléments non récurrents ou extraordinaires (gains ou pertes) ;

 les produits et les charges à caractère financier ;

 l’impôt sur les bénéfices ;

 les produits, les charges et le résultat relatif à un secteur d’activité abandonné.

II- Les méthodes de présentation de l’état de résultat

 La première forme de présentation de l’état de résultat est appelée méthode des


charges par fonction ou du « coût des ventes » appelée aussi modèle de référence de
présentation de l’état de résultat. Elle consiste à classer les charges selon leur fonction
dans le coût des ventes ou, par exemple, dans le coût des activités commerciales ou
administratives. Cette présentation fournit souvent des informations plus pertinentes pour
les utilisateurs que la classification des charges par nature mais l’affectation des coûts aux
différentes fonctions peut être arbitraire et implique une part de jugement considérable.

Puisqu’il est utile d’avoir des informations sur la nature des charges pour prédire les flux de

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trésorerie futurs, les entreprises classant les charges par fonction doivent fournir des
informations supplémentaires sur la nature des charges, y compris les dotations aux
amortissements et les frais de personnel.

 La deuxième forme de présentation de l’état de résultat est appelée méthode des


charges par nature appelée aussi modèle autorisé de présentation de l’état de
résultat. Elle consiste à regrouper les charges du compte de résultat selon leur nature
(par exemple, dotations aux amortissements, achats de matières premières, frais de
transport, salaires et rémunérations, dépenses de publicité) et à ne pas les réaffecter aux
différentes fonctions de l’entreprise. Dans un grand nombre de petites entreprises, cette
méthode est simple à appliquer car elle ne nécessite aucune affectation des charges
opérationnelles entre les différentes fonctions.

Les variations des produits finis et des travaux en cours pendant l’exercice représentent un
ajustement des charges de production pour traduire le fait que la production a augmenté les
niveaux de stocks ou que des ventes supérieures à la production ont réduit les niveaux de stocks.
Dans certaines juridictions, une augmentation des stocks de produits finis et travaux en cours
durant l’exercice est présentée immédiatement après les produits des activités ordinaires.
Toutefois, de telle présentation ne doit pas laisser à penser que ces montants constituent des
produits.

SECTION 2 : ETAT DE RESULTAT - PRESENTATION DE REFERENCE

 Selon la méthode de référence, les revenus et les charges sont présentés dans l’état de
résultat selon leur provenance ou destination.

 Au cas où l’entreprise utilise cette méthode, elle doit obligatoirement fournir l’information
sur la nature de ses charges dans les notes aux états financiers.

 La classification des charges se fait par rapport à leur destination en tant que coûts des
ventes, coûts de distribution ou coûts administratifs. Cette présentation fournit une
information plus pertinente aux utilisateurs que la classification par nature.

La répartition des coûts sur les différentes fonctions pourrait être arbitraire et nécessite un
effort de jugement considérable.

La nomenclature proposée dans la partie organisation comptable de la norme générale ainsi


que les développements suivants visent à aider les entreprises dans cette répartition.

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L’état de résultat selon le modèle de référence se présente comme suit :

Modèle de référen ce

Société XYZ
ETAT DE RESULTAT
(montants exprimés en dinars)
Notes Exercice Exercice
N N-1
Revenus X X
Coût des ventes (X) (X)
Marge brute X X
Autres produits d’exploitation X X
Frais de distribution (X) (X)
Frais d’administration (X) (X)
Autres charges d’exploitation (X) (X)
Résultat d’exploitation X X
Charges financières nettes (X) (X)
Produits des placements X X
Autres gains ordinaires X X
Autres pertes ordinaires (X) (X)
Résultat des activités ordinaires avant impôt X X
Impôts sur le résultat (X) (X)
Résultat des activités ordinaires après impôt X X
Eléments extraordinaires (X) (X)
Résultat net de l’exercice X X
Effets des modifications comptables (X) (X)
Résultat après modifications comptables X X

I- Les revenus

Il s’agit des produits résultant des activités principales et centrales et dont les coûts sont présentés
en « coût des ventes ».

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II- Coûts des ventes

 Dans une entreprise de distribution, cette répartition peut se faire par application de
l’équation suivante :

STOCK DE MARCHANDISES AU DEBUT DE L’EXERCICE


+
ACHATS DE MARCHANDISES PENDANT L’EXERCICE
=
TOTAL DES MARCHANDISES DISPONIBLES A LA VENTE
-
STOCK DE MARCHANDISES A LA FIN DE L’EXERCICE
=
COUT DES MARCHANDISES VENDUES

 Dans une entreprise de production, il est nécessaire de disposer d’un système de calcul des
coûts. Généralement, ce genre d’entreprises dispose de tel système pour le besoin
d’évaluation des stocks des produits finis et des en-cours de production.

Au cas où l’entreprise ne dispose pas de tel système, celle-ci pourra déterminer le coût des
marchandises vendues comme suit :

 Calcul du coût des matières premières consommées :

STOCK INITIAL DE MATIERES PREMIERES


+
ACHATS DE LA PERIODE
-
STOCK FINAL DE MATIERES PREMIERES
=
MATIERES PREMIERES CONSOMMEES

 Coût de la main-d’œuvre directe. Ce coût est aisément calculé dans les entreprises
industrielles.

 Les frais généraux de production sont affectés selon les clefs de répartition les plus
pertinentes. Cette affectation est faite selon la méthode dite de « l’imputation
rationnelle ».

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Si l’entreprise est en sous-activité, la quote-part des frais généraux non affectés aux
coûts des ventes est présentée dans les « autres charges d’exploitation » ; une note
expliquant le mode d’affectation des frais généraux doit être présentée lorsqu’elle est
utile à la compréhension des performances et que le montant de ces frais est
significatif.

 La variation des stocks des travaux en cours est ajoutée ou retranchée aux éléments
ci-dessus pour obtenir le coût des marchandises produites.

 Détermination du coût des marchandises vendues :

Coût des marchandises produites = matières premières consommées + Coût de la main d’œuvre directe +
frais généraux de production incorporables +/- Variation des stocks des produits en cours.

III- Les autres produits d’exploitation

Il s’agit de tout autre produit ordinaire (autre que revenu) affecté à la rubrique des produits
d’exploitation c’est –à-dire ni affecté au résultat financier ni aux autres gains ordinaires.

IV- Coût de distribution

Les coûts de distribution regroupent l’ensemble des frais de distribution, de publicité, de


personnel commercial, des magasins et dépôts de produits destinés à la vente, les frais de livraison
et de transport sur ventes et d’une manière générale toutes les charges relatives à l’offre de ventes
et à la réalisation des ventes c’est-à-dire les charges engagés dans la période précédant la vente ou
en découlant directement.

V- Coût administratifs

Ce poste regroupe les charges qui se rapportent à la gestion générale de l’entreprise et incluent,
notamment, les salaires des dirigeants et du personnel administratif (approvisionnement, direction
financière, direction des ressources humaines, comptabilité, audit interne, contrôle de gestion,
etc…..), les fournitures de bureau, les honoraires et frais d’assistance des experts, les frais des
locaux administratifs et les services bancaires administratifs.

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VI- Autres charges d’exploitation

Il s’agit d’un poste résiduel qui regroupe toutes les charges ordinaires non affectées à un autre
poste du résultat ordinaire qui n’est ni charge financière ni perte ordinaire. Est affecté à ce poste
le coût de la sous-activité.

VII- Charges financières nettes

Il s’agit du solde net des charges et produits financiers liés au financement courant et non courant
des activités libellées en dinars et en devises ainsi que les pertes et gains de change liés aux
activités et la résorption des autres actifs non courants de nature financière (prime de
remboursement des obligations, frais d’émission des emprunts, écart de conversion) ainsi que les
dotations aux provisions pour risques et charges financières liées aux activités de financement.

La compensation entre les charges et les produits financiers liés au financement des activités est
autorisée sauf si la présentation séparée des produits et charges paraît plus utile dans le contexte
de l’entreprise. La compensation n’est prévue que pour l’état de résultat. Dans l’état des soldes
intermédiaires de gestion, les charges financières et les produits financiers sont présentés
séparément.

VIII- Produits des placements

Il s’agit des produits nets des pertes et charges correspondants aux placements courants et non
courants y compris les dividendes et les provisions constituées ou reprises sur les différents
placements.

IX-Autres gains ordinaires

Il s’agit des gains exceptionnels ou non récurrents nets des charges correspondantes tels les frais
de cession des immobilisations dégageant un gain exceptionnel.

X- Autres pertes ordinaires

Il s’agit des pertes exceptionnelles ou non récurrentes.

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XI-Gains ou pertes extraordinaires

Cette rubrique renseigne sur le montant des gains ou des pertes extraordinaires inscrits aux
comptes 67 et 77.

XII- Effets des modifications comptables

La NCG précise que « les effets des modifications comptables, non pris en compte dans l’état de
résultat, doivent figurer au bas de l’état de résultat ». il s’agit en fait des effets des modifications
comptables inscrits au cours ou à la fin de l’exercice dans le compte 128 « Modifications
comptables affectant les résultats reportés ».

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SECTION 3 : ETAT DE RESULTAT – PRESENTATION AUTORISEE

La présentation autorisée consiste essentiellement à classer les produits et les charges en fonction
de leur nature. La présentation selon cette méthode est autorisée pour tenir compte de la culture
comptable en vigueur, des spécificités sectorielles et organisationnelles et de la difficulté
qu’auraient les petites et moyennes entreprises à appliquer la méthode de référence.

Modèle autorisé
Société XYZ
ETAT DE RESULTAT
(montants exprimés en dinars)
Exercice Exercice
Notes
N N-1
Produits d’exploitation
Revenus X X
Autres produits d’exploitation X X
Production immobilisée X X
Total des produits d’exploitation X X
Charges d’exploitation
Variation stocks des produits finis et des en-cours X X
Achats d’approvisionnements consommés (X) (X)
Charges de personnel (X) (X)
Dotations aux amortissements et aux provisions (X) (X)
Autres charges d’exploitation (X) (X)
Total des charges d’exploitation (X) (X)
Résultat d’exploitation X X
Charges financières nettes (X) (X)
Produits des placements X X
Autres gains ordinaires X X
Autres pertes ordinaires (X) (X)
Résultat des activités ordinaires avant impôt X X
Impôts sur le résultat (X) (X)
Résultat des activités ordinaires après impôt X X
Eléments extraordinaires (X) (X)
Résultat net de l’exercice X X
Effets des modifications comptables (X) (X)
Résultat après modifications comptables X X

Au cas où une entreprise utilise la méthode autorisée, elle est encouragée à publier dans ses notes

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une répartition de ses charges par destination. Cette opération vise à permettre aux entreprises
de s’adapter à la présentation par destination.

Quand la méthode autorisée est utilisée, une analyse détaillée doit être fournie dans l’état de
résultat sur les éléments suivants (NCG § 53) :

I- Produits d’exploitation

Les produits d’exploitation présentés au niveau de l’état de résultat se composent des :

 Opérations de ventes de marchandises et/ou vente des produits fabriqués par l’entreprise
(y compris la vente de services) ;

 Autres produits d’exploitation ;

 Productions immobilisées.

II- Charges d’exploitation

Les charges d’exploitation présentées au niveau de l’état de résultat se composent de :

 Variation des stocks des produits finis et des en-cours ;

 Achats de matière premières et autres services et approvisionnements consommés ;

 Charges de personnel ;

 Dotations aux amortissements et aux provisions (non financières) ;

 Autres charges d’exploitation.

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III- Tableau de passage des comptes détaillés aux rubriques de l’état de


résultat - modèle autorisé

Rubriques des états financiers Comptes associés


70. Ventes de produits fabriqués, prestations de services et
marchandises :
701. Ventes de produits finis
702. Ventes de produits intermédiaires
703. Ventes de produits résiduels
704. Travaux
REVENUS 705. Etudes et prestations de services
706. Produits des activités annexes
707. Ventes de marchandises
708. Ventes liées à une modification
comptable ou à une activité abandonnée
709. Rabais, remises et ristournes accordés
par l’entreprise (-)
731. Redevances pour concessions, brevets, licences,
marques, procédés, droits et valeurs similaires
732. Revenus des immeubles non affectés aux activités
professionnelles
733. Jetons de présence et rémunérations d’administrateurs,
gérants, etc.
AUTRES PRODUITS D’EXPLOITATION 738. Produits divers ordinaires (731, 732 et 733) liés à une
modification comptable ou à une activité abandonnée
739. Quotes-parts des subventions d’investissement inscrites
au résultat de l’exercice
741. Subventions d’exploitation (si ce n’est pas revenus)
781. Reprises sur amortissements et provisions (à caractère
d’exploitation)
72. Production immobilisée :
721. Immobilisations incorporelles
PRODUCTION IMMOBILISEE 722. Immobilisations corporelles
728. Production immobilisée liée à une modification
comptable ou à une activité abandonnée
VARIATION DES STOCKS DES PRODUITS 71. Production stockée (ou déstockage) :
FINIS & DES EN-COURS 713. Variation des stocks (en-cours de production, produits)
607. Achats de marchandises
6087. Achats de marchandises liés à une modification
ACHATS DE MARCHANDISES CONSOMMES comptable ou à une activité abandonnée
6097. Rabais, remises et ristournes obtenus sur achats de
marchandises (-)
Plus ou moins :
6037. Variation des stocks de marchandises

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Rubriques des états financiers Comptes associés


601. Achats stockés de matières premières et fournitures
liées
6081. Achats de matières premières et fournitures liés à une
modification comptable ou à une activité abandonnée
6091. Rabais, remises et ristournes obtenus sur achats de
matières premières et fournitures liées (-)
Plus ou moins :
6031. Variation des stocks de matières premières et
fournitures liées
602. Achats stockés d’autres approvisionnements (matières
consommables, emballages)
6082. Achats d’autres approvisionnements liés à une
ACHATS D’APPROVISIONNEMENTS modification comptable ou à une activité abandonnée
CONSOMMES 6092. Rabais, remise et ristournes obtenus sur achats
d’autres approvisionnements (-)
Plus ou moins :
6032. Variation des stocks des autres approvisionnements
604. Achats d’études et de prestations de services (y compris
sous-traitance de production)
605. Achats d’équipements et travaux (faisant l’objet de
l’exploitation)
606. achats non stockés de matières et fournitures (eau,
électricité, carburant, petit outillage, fournitures de bureau)
608. Achats (604 à 606) liés à une modification comptable
ou à une activité abandonnée
609. Rabais, remise et ristournes obtenus sur achats (604 à
606) (-)
64. Charges de personnel :
640. Salaires et compléments de salaires (salaires, heures
supplémentaires primes, gratifications, avantages en natures)
642. Appointements et compléments d’appointements
643. Indemnités représentatives de frais
CHARGES DE PERSONNEL 644. Commissions au personnel
645. Rémunérations des administrateurs, gérants, etc.
646. Charges connexes aux salaires, appointements,
commissions et rémunérations (con gés payés, indemnités de
préavis et de licenciement, supplément familial)
647. Charges sociales légales
648. Charges de personnel liées à une modification
comptable ou à une activité abandonnée
681. Dotations aux amortissements et aux provisions
(autres que financières) :
6811. Dotations aux amortissements des immobilisations
incorporelles et corporelles
6812. Dotations aux résorptions des charges reportées
DOTATIONS AUX AMORTISSEMENTS & 6815. Dotations aux provisions pour risques et charges
AUX PROVISIONS d’exploitation
6816. Dotations aux provisions pour dépréciation des
immobilisations incorporelles et corporelles
6817. Dotations aux provisions pour dépréciation des
actifs courants (stocks, créances)
6818. Dotations aux amortissements et aux provisions
liées à une modification comptable ou à une activité
abandonnée

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Rubriques des états financiers Comptes associés


61. Services extérieurs :
611. Sous-traitance générale
612. Redevances pour utilisation d’immobilisations
concédées
613. Locations (y compris malis sur emballages)
614. Charges locatives et de copropriété
615. Entretien et réparations
616. Primes d’assurance
617. Etudes et recherches de fonctionnement
618. Services extérieurs liés à une modification comptable
ou à une activité abandonnée
619. Rabais, remises et ristournes obtenus sur services
extérieurs (-)
AUTRES CHARGES D’EXPLOITATION 62. Autres services extérieurs :
621. Personnel extérieur à l’entreprise
622. Rémunérations d’intermédiaires et
honoraires
623. Publicité, publications et relations
publiques
624. Transports de biens et de personnes
625. Déplacements, missions et réceptions
626. Frais postaux et frais de
télécommunications
627. Services bancaires et assimilés
628. Autres services extérieurs liés à une
modification comptable ou à une activité
abandonnée
629. Rabais, remises et ristournes obtenus sur
autres services extérieurs (-)
66. Impôts, taxes et versements assimilés :
661. Impôts, taxes et versements assimilés sur
rémunérations (TFP, FOPROLOS)
665. Autres impôts, taxes et versements
assimilés (droits d’enregistrement et de timbre,
taxes sur les véhicules)
668. Impôts et taxes liés à une modification
comptable ou à une activité abandonnée
631. Redevances pour concessions, marques,
brevets, licences, procédés, droits et valeurs
similaires
633. Jetons de présence
634. Pertes sur créances irrécouvrables
638. Charges diverses (631 et 633) liées à une
modification comptable ou à une activité
abandonnée

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Rubriques des états financiers Comptes associés


En plus :
651. Charges d’intérêts
654. Escomptes accordés
655. Pertes de change
658. Charges financières (651, 654 et 655) liées à une
modification comptable ou à une activité abandonnée
686. Dotations aux amortissements et aux provisions
(charges financières)
6861. Dotations aux amortissements des PRO
6865. Dotations aux provisions pour risques et charges
CHARGES FINANCIERES NETTES financiers
6868. Dotations aux amortissements et aux provisions
(6811 et 6865) liées à une modification comptable ou à une
activité
abandonnée
En moins :
753. Revenus des autres créances (clients)
755. Escomptes obtenus
756. Gains de change
758. Produits financiers (753, 755, et 756) liés à une
modification comptable ou à une activité abandonnée
7865. Reprises sur provisions pour risques et charges
financiers
En plus :
751. Produits des participations (dividendes)
752. Produits des autres immobilisations financières (intérêts)
754. Revenus des valeurs mobilières de placement
(dividendes, intérêts)
757. Produits nets sur cessions de valeurs mobilières
758. Produits financiers (751, 752 et 754) liés à une
modification comptable ou à une activité abandonnée
7866. Reprises sur provisions pour dépréciation des
éléments financiers
PRODUITS DES PLACEMENTS En moins :
653. Pertes sur créances liées à des participations
656. Charges nettes sur cessions de valeurs mobilières
658. Charges financières (653 et 656) liées à une
modification comptable ou à une activité abandonnée
6866. Dotations aux provisions pour dépréciation des
éléments financiers (immobilisations financières, placements et
prêts courants)
6868. Dotations aux provisions pour dépréciation des
éléments financiers liées à une modification comptable ou à
une activité abandonnée
736. Produits nets sur cessions d’immobilisations
incorporelles et corporelles
AUTRES GAINS ORDINAIRES 73… Autres gains ordinaires (indemnisation assurance, remise
dette fournisseurs)
745. Subventions d’équilibre
636. Charges nettes sur cession d’immobilisation
AUTRES PERTES ORDINAIRES incorporelles et corporelles
637. Réductions de valeur
63… Autres pertes ordinaires
IMPOT SUR LES BENEFICES 691. Impôts sur les bénéfices calculés sur le résultat des
activités ordinaires

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IHEC Carthage – 3ème LAC 68

Rubriques des états financiers Comptes associés


67. Pertes extraordinaires (-)
78. Produits extraordinaires
ELEMENTS EXTRAORDINAIRES
697. Impôt sur les bénéfices calculé sur les éléments
extraordinaires (-)

NB : 79. Transfert de charges : Ce compte viendra en diminution des comptes de charges concernés
pour la partie transférée dans un autre compte de charge ou dans un compte d’actif ou, éventuellement,
augmenter un compte de produit.

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IHEC Carthage – 3ème LAC 69

SECTION 4 : INFORMATIONS A FOURNIR

I- Informations à présenter soit au compte de résultat soit dans les


notes annexes

 Lorsque des éléments de produits et de charges sont significatifs, leur nature et leur
montant sont indiqués séparément.

 L’entreprise doit présenter, soit au compte de résultat soit dans les notes annexes au
compte de résultat, une analyse des charges selon une classification reposant soit sur la
nature des charges, soit sur leur fonction au sein de l’entreprise, en choisissant la
méthode qui fournit des informations fiables et pertinentes.

Les entreprises sont encouragées à présenter cette analyse au compte de résultat.

Les informations présentées dans les notes aux états financiers devraient être reliées à l’état
de résultat au moyen d’un système de référenciassions croisée (NCG § 55).

II- Tableau de passage des charges par nature vers les charges par
destination

1. L’obligation de présentation du tableau de passage des charges par natures


vers les charges par destination

En application des dispositions du § 45 de la norme comptable générale, les entreprises qui ont
opté pour la méthode de référence doivent obligatoirement fournir l’information sur la nature de
leurs charges dans les notes aux états financiers.

Par ailleurs, le §52 de la norme stipule que « au cas où une entreprise utilise la méthode autorisée,
elle est encouragée à publier dans ses notes une répartition de ses charges par destination. Cette
opération vise à permettre aux entreprises de s’adapter à la présentation par destination ».

De ce qui précède, il résulte que :

Les entreprises qui présentent l’état de résultat selon la méthode de référence, doivent annexer
un tableau expliquant le passage des charges par destination (telles qu’elles figurent dans l’état de
résultat) aux charges par nature.

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IHEC Carthage – 3ème LAC 70

2. Les objectifs du tableau de passage des charges par natures vers les charges par
destination

Ce tableau permet la ventilation du coût des ventes, des frais de distribution, des frais
d’administration et des autres charges dans les diverses charges par nature à savoir :

 Les achats consommés ;


 Les charges de personnel ;
 Les amortissements et provisions ;
 Et les autres charges.

Les entreprises qui ont opté pour la méthode autorisée gagneraient dans un souci de s’adapter à la
présentation de référence, d’établir un tableau permettant d’assurer le passage des charges par
nature aux charges par destination.

Ce tableau permet de ventiler les charges telles qu’elles figurent dans l’état de résultat selon la
destination suivante :

 Le coût des ventes ;


 Les frais de distribution ;
 Les frais d’administration ;
 Les autres frais.

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IHEC Carthage – 3ème LAC 71

3. Exemple de tableau de passage des charges par natures vers les charges par
destination

Note n°x : Tableau de passage des charges par natures aux charges par destination

Exercice clos le 31 décembre N :

Coût des Frais de Frais Autres charge


Total
ventes distribution d’administration d’exploitation
Variation de stocks de PF et SF
Achats consommés
d'approvisionnement
Charges de personnel
Dotations aux amortissements
Autres charges d'exploitation
Total au 31 décembre N

Exercice clos le 31 décembre N-1 :

Coût des Frais de Frais Autres charge


Total
ventes distribution d’administration d’exploitation
Variation de stocks de PF et SF
Achats consommés
d'approvisionnement
Charges de personnel
Dotations aux amortissements
Autres charges d'exploitation
Total au 31 décembre N-1

III- Les éléments extraordinaires

1. Définition des éléments extraordinaires :

Les éléments extraordinaires sont des éléments qui résultent d’opérations ou de faits qui
réunissent les trois caractéristiques suivantes :

 ils ne sont pas tenus pour susceptibles de se répéter fréquemment au cours des prochains
exercices ;

 ils ne sont pas typiques des activités normales de l’entité ;

 ils ne découlent pas principalement de décisions ou d’appréciations de la direction ou des


propriétaires.

Les opérations et les faits qui donnent lieu à des éléments extraordinaires ne sont pas
considérés comme des facteurs récurrents dans l’évaluation de l’exploitation
courante de l’entité. Pour apprécier si une opération ou un fait donné est susceptible ou non

Cours d’élaboration des Etats Financiers Année Universitaire : 2015-2016


IHEC Carthage – 3ème LAC 72

de se répéter fréquemment au cours des prochains exercices, il faut déterminer la fréquence à


laquelle de telles opérations ou de tels faits se sont répétés dans le passé récent et se répéteront
dans un avenir prévisible. Les exemples qui suivent illustrent l’application du critère de l’absence
de répétition fréquente :

 La récolte d’une exploitation agricole est détruite par la sécheresse. La région souffre
régulièrement de sécheresse tous les trois ou quatre ans. Compte tenu de l’environnement
dans lequel l’entité exerce ses activités, le critère de l’absence de répétition fréquente ne serait
pas atteint, car l’historique des pertes attribuables à la sécheresse démontre que de tels
dommages sont raisonnablement susceptibles de se répéter dans l’avenir prévisible.

 Un tremblement de terre cause la destruction de l’une des raffineries d’une importante société
pétrolière multinationale. Dans ce cas, le critère de l’absence de répétition fréquente est
manifestement atteint. Toutes les caractéristiques de l’élément extraordinaire sont réunies.

Les gains ou les pertes qui découlent des risques inhérents aux activités normales de
l’entité ne sont pas considérés comme extraordinaires. Pour déterminer quelles sont les
activités normales de l’entité, il convient notamment de prendre en considération les facteurs
suivants : la nature et l’étendue des activités de l’entité, les caractéristiques de son secteur
d’activité, ses pratiques administratives, la nature de ses produits et de ses services ainsi que
l’environnement dans lequel elle exerce ses activités. Les opérations et les faits découlant des
activités normales de l’entité, quel que soit leur ordre de grandeur, ne donnent pas lieu à la
constatation d’éléments extraordinaires. Voici quelques exemples de telles opérations ou de tels
faits :

 Les pertes et les provisions pour dépréciation relatives aux créances irrécouvrables et aux
stocks ;

 les gains et les pertes découlant des variations des taux de change ;

 les ajustements de prix fixés par contrat ;

 les gains et les pertes découlant de la vente ou de la dépréciation d’immobilisations ou


d’autres biens ;

 les réductions d’impôt sur les bénéfices dues au report de pertes antérieures ou à
l’application d’avantages fiscaux.

Les opérations et les faits qui donnent lieu à des éléments extraordinaires ne
découlent pas principalement de décisions ou d’appréciations de la direction ou des

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IHEC Carthage – 3ème LAC 73

propriétaires. Une opération ou un fait est réputé échapper au contrôle de la direction ou des
propriétaires dans la mesure où les décisions et appréciations de la direction ou des propriétaires
ne peuvent normalement influer sur l’opération ou le fait en cause. L’application de ce critère se
trouve illustrée dans les exemples suivants :

 Une entreprise de fabrication vend le seul terrain dont elle est propriétaire.

Le terrain avait été acquis en vue d’une expansion éventuelle, mais l’entreprise a renoncé à
tout projet d’expansion peu de temps après l’achat, conservant toutefois le terrain en vue
d’un accroissement de sa valeur. L’opération, bien qu’elle ne soit pas susceptible de se
répéter fréquemment et qu’elle ne se rattache pas aux activités normales de l’entreprise,
ne répond pas au critère selon lequel elle ne doit pas découler principalement de décisions
ou d’appréciations de la direction ou des propriétaires.

 Un avion appartenant à un important transporteur aérien est détruit par suite d’un acte de
terrorisme. Bien que la responsabilité des mesures de sécurité appartienne à la direction, il
est clair qu’un acte de terrorisme ne découle pas principalement de décisions ou
d’appréciations de la direction ou des propriétaires. Le gain ou la perte généré(e) par
l’événement réunirait donc toutes les caractéristiques de l’élément extraordinaire.

Voici d’autres exemples d’opérations et de faits qui sont susceptibles de réunir toutes les
caractéristiques des éléments extraordinaires énumérées ci-dessus :

 L’expropriation du terrain et des bâtiments d’une société pour la construction d’une route ;

 La destruction d’une partie importante d’une récolte de blé par une tornade ;

 L’explosion d’un réacteur nucléaire entraînant de fortes retombées radioactives.

2. Informations à fournir et présentation (selon NCT 1 et NCT 8)

Les éléments qui résultent d’opérations ou de faits réunissant toutes les caractéristiques
énumérées ci-dessus doivent être présentés comme des éléments extraordinaires.

Les éléments extraordinaires, déduction faite des impôts sur le résultat applicables, doivent être
pris en compte dans le résultat net et présentés séparément.

Les éléments extraordinaires sont présentés séparément dans l’état des résultats, d’une façon qui
permet aux utilisateurs des états financiers de comprendre tant la nature des opérations ou des
faits donnant lieu à la constatation de ces éléments extraordinaires que leur incidence sur le
résultat.

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IHEC Carthage – 3ème LAC 74

Chaque élément extraordinaire ainsi que le montant de l’impôt sur le résultat y afférent doivent
être décrits et présentés séparément (dans l’état de résultat ou dans les notes aux états financiers,
lorsque les éléments extraordinaires sont présentés dans l’état de résultat pour leur montant
total).

IV- L’état des soldes intermédiaires de gestion

Pour les besoins d’agrégation à l’échelle sectorielle ou nationale, les entreprises publient leurs
soldes intermédiaires dans les notes aux états financiers conformément au modèle objet de
l’annexe 8 de la norme générale.

La publication de ces soldes est utile pour les utilisateurs des états pour situer les données
relatives à l’entreprise et leur évolution par rapport aux données agrégées du même secteur ou à
l’échelle nationale.

La détermination de ces soldes est requise pour les entreprises qui présentent leurs résultats
selon le modèle de référence ainsi que celles utilisant le modèle autorisé.

Les soldes intermédiaires de gestion s'appuient sur les mêmes éléments comptables que le compte
de résultat mais suivent un mode de calcul différent.

Voici un modèle (en liste) du schéma des soldes intermédiaires de gestion :

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Activité commerciale :

Société XYZ
SCHEMA DES SOLDES INTERMEDIARES DE GESTION
(montants exprimés en dinars)

Exercice Exercice
N N-1
Vente de marchandise X X
Coût d’achat des marchandises vendues X (ou - X) X (ou - X)
Marge commerciale X X
Autres produits d’exploitation X X
Autres charges externes -X -X
Valeur ajoutée brute X X
Impôts et taxes -X -X
Charges de personnel -X -X
Subvention d’exploitation x x
Excédent brut (ou insuffisance) d’exploitation X (ou - X) X (ou - X)
Produits financiers X X
Autres gains ordinaires X X
Dotations aux amortissements et aux provisions -X -X
Charges financières -X -X
Autres pertes ordinaires -X -X
Impôts sur le résultat ordinaire -X -X
Résultat des activités ordinaires X (ou - X) X (ou - X)
Eléments extraordinaires X (ou - X) X (ou - X)
Impôt sur éléments extraordinaires -X -X
Effets des modifications comptables X (ou - X) X (ou - X)
Impôt sur modifications comptables X (ou - X) X (ou - X)
Résultat net après modifications comptables X (ou – X) X (ou – X)

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IHEC Carthage – 3ème LAC 76

Activité industrielle :

Société XYZ
SCHEMA DES SOLDES INTERMEDIARES DE GESTION
(montants exprimés en dinars)
Exercice Exercice
N N-1
Revenus et autres produits d’exploitation X X
Production stockée (ou déstockage de production) X (ou - X) X (ou - X)
Production immobilisée X X
Production X X
Achats consommés -X -X
Marge sur coût matières X X
Autres produits d’exploitation X X
Autres charges externes -X -X
Valeur ajoutée brute X X
Impôts et taxes -X -X
Charges de personnel -X -X
Subvention d’exploitation X X
Excédent brut (ou insuffisance) d’exploitation X (ou - X) X (ou - X)
Produits financiers X X
Autres gains ordinaires X X
Dotations aux amortissements et aux provisions -X -X
Charges financières -X -X
Autres pertes ordinaires -X -X
Impôts sur le résultat ordinaire -X -X
Résultat des activités ordinaires X (ou - X) X (ou - X)
Eléments extraordinaires X (ou - X) X (ou - X)
Impôt sur éléments extraordinaires -X -X
Effets des modifications comptables X (ou - X) X (ou - X)
Impôt sur modifications comptables X (ou - X) X (ou - X)
Résultat net après modifications comptables X (ou – X) X (ou – X)

1- La marge commerciale (activité commerciale)

La marge brute commerciale ou marge sur coût des marchandises vendues ou marge commerciale
correspond à la différence entre le montant des ventes de marchandises et le coût d'achat de ces
marchandises vendues. Elle traduit l'activité de négoce de l'entreprise.

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IHEC Carthage – 3ème LAC 77

La marge commerciale hors taxes peut être calculée en pourcentage :

- soit par rapport au prix de vente hors taxes et l'on obtient un "taux de marque"

- soit par rapport au coût d'achat hors taxes de la marchandise vendue et l'on obtient "un taux
de marge".

Les principales composantes de la marge commerciale sont :

 Les ventes : Il s'agit des revenus nets des réductions commerciales et des rendues sur
marchandises.

 Le coût des marchandises vendues, qui est obtenu comme suit :

+ Achats de marchandises
+ Frais accessoires d'achat de marchandises comptabilisés par nature dans les
comptes autres qu'achats.
+ Stocks initiaux de marchandises
- Stocks finals de marchandises

2- Production de l'exercice

La production de l'exercice regroupe les ventes nettes de toutes réductions commerciales dites
production vendue et la production immobilisée, le tout corrigé de la variation des stocks de
produits soit en ajoutant la production stockée en cas de stocks finals de produits supérieurs aux
stocks initiaux soit en retranchant le déstockage dans le cas où les stocks initiaux de produits
dépassent les stocks finals de produits.

La production de l'exercice est déterminée comme suit :

+ Revenus nets de RRR accordés


+ Stocks finals de produits finis, de produits semi-finis et de produits en cours
- Stocks initiaux de produits finis, de produits semi-finis et de produits en cours
+ Production immobilisée de l'exercice.

3- La marge sur coût matières

La marge sur coût matière, agrégat spécifique aux activités industrielles, désigne la différence entre
la production de l'exercice et le coût des matières consommés pour réaliser cette production. Elle
est obtenue en déduisant les achats consommés de la production de l'exercice.

Les achats consommés sont calculés comme suit :

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IHEC Carthage – 3ème LAC 78

+ Achats de matières premières et consommables

+ Frais accessoires d'achat de matières premières et consommables


comptabilisés par nature dans les comptes autres qu'achats.

+ Stocks initiaux de matières premières et consommables

- Stocks finals de matières premières et consommables

4- La valeur ajoutée de l'exercice

La valeur ajoutée traduit la contribution de l'entreprise au produit intérieur brut et au produit


national c'est-à-dire la richesse qu'elle a créée pour la communauté nationale. Il s'agit de l'excédent
dégagé et permettant de rémunérer :

- Les salariés (charges de personnel)

- L'Etat (impôts et taxes)

- Les bailleurs de fonds (charges financières)

- L'entreprise elle-même (amortissements et provisions) et ses propriétaires

5- L’excédent brut (ou l’insuffisance) d’exploitation

L'excédent brut d'exploitation indique la rentabilité opérationnelle de l'entreprise avant charges


financières, produites financiers, amortissements et provisions. Il est constitué par la différence entre :

- la valeur ajoutée brute majorée des subventions d'exploitation

- et les charges de personnel et les impôts et taxes autres que l'impôt sur les sociétés.

6- Le résultat des activités ordinaires

Il exprime le résultat de l'entreprise hors éléments extraordinaires et incluant les éléments


exceptionnels, même lorsqu'ils ne sont pas récurrents.

7- Le résultat net après modifications comptables

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RESUME DU CHAPITRE III : L’ETAT DE RESULTAT

Pour la présentation de l’état de résultat, les Système Comptable des Entreprises a accordé deux
méthodes :
1- La première forme de présentation de l’état de résultat est appelée méthode des charges par
fonction ou modèle de référence.
Cette méthode nécessite l’élaboration, sur la base d’une comptabilité analytique, d’un tableau de
passage des charges par nature aux charges par destination qui doit être annexé aux états
financiers.
Les composantes de l’état de résultat - modèle de référence sont :
 Revenus
 Coût des ventes
Marge brute Rubrique spécifique
 Autres produits d’exploitation à l’Etat de résultat
 Frais de distribution modèle de
 Frais d’administration référence
 Autres charges d’exploitation
Résultat d’exploitation
 Charges financières nettes
 Produits des placements
 Autres gains ordinaires
 Autres pertes ordinaires
Rubriques
Résultat des activités ordinaires avant impôt communes aux 2
 Impôts sur le résultat modèles de
Résultat des activités ordinaires après impôt présentation de
 Eléments extraordinaires l’Etat de résultat
Résultat net de l’exercice
 Effets des modifications comptables
Résultat après modifications comptables

2- La deuxième forme de présentation de l’état de résultat est appelée méthode des charges par
nature ou Modèle autorisé.
L’état de résultat - modèle autorisé est élaboré à partir de la balance générale (les comptes de
classe 6 et 7). En effet, chaque compte comptable est associé à une rubrique de l’état de résultat
(voir tableau de passage des comptes détaillés aux rubriques de l’état de résultat).
Certaines, informations complémentaires relative aux rubriques de l’état de résultat doivent être
présentées aux notes aux états financiers à savoir, le détail des soldes significatifs, le tableau de passage
des charges par natures vers les charges par destination et les informations sur les éléments
extraordinaires et le Solde intermédiaire de gestion (SIG).

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IHEC Carthage – 3ème LAC 80

EXERCICES D’APPLICATION : ETAT DE RESULTAT

Première application

Soit un extrait de la balance après inventaire de la société "la victoire" établie au 31 décembre
2014 et relative aux exercices 2013 et 2014 (tous les montants sont libellés en dinars) :

Compte Libellé Au 31/12/2014 Au 31/12/2013


DR CR DR CR
601 Achats stockés de mat. 1ère 500 000 360 000
6021 Achats stockés de mat. consommables 318 000 178 000
6026 Achats stockés d'emballages 125 000 85 000
6031 Variation des stocks de mat. 1 ère 50 000 25 000
6032 Variation des stocks des autres approv 18 000 9 000
609 RRR obtenus / achats 22 000 10 000
611 Sous-traitance 85 000 60 000
613 Location 7 000 7 000
615 Entretien et réparation 27 000 23 000
616 Primes d'assurances 16 000 16 000
618 Autres charges liées à une modification 1 000
comptable
621 Personnel extérieur à l'entreprise 35 000 40 000
622 Rémunération d'intermédiaires 4000 1 500

6242 Transport sur achats 40 000 45 000


625 Missions et réception 16 000 9 000
626 Frais postaux 30 000 26 000
627 Services bancaires et assimilés 10 000 5 000
634 Pertes sur créances irrécouvrables 25 000
636 Charges nettes sur cession d'immobilisations 12 000
64 Charges de personnel 360 000 320 000
651 Charges d'intérêts 12 000 16 000
654 Escomptes accordés 3 000 4 000
66 Impôts et taxes 22 000 19 000
67 Pertes extraordinaires 79 000
681 Dotations aux amort. et aux prov. 240 000 185 000
686 Dotations aux amort, et aux prov. Ch financières 25 000 14 000
69 Impôts sur les bénéfices 49 000 51 000
701 Ventes de produits finis 1924 000 1460 000
7133 Variation des encours de production de biens 24 000 27 000
7135 Variation des produits finis 194 000 68 000
722 Production d'immobilisations corporelles 40 000
732 Revenus des immeubles 15 000 15 000
736 Produits nets sur cession d'immobilisations 7 000
751 Produits des participations 12 000 5 000
757 Produits nets sur cession des valeurs mobilières 7 000 5 000
77 Gains extraordinaires 20 000

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IHEC Carthage – 3ème LAC 81

Supposant que les charges d'exploitation soient ventilées entres les différentes fonctions comme
suit : (données de la comptabilité analytique)

Production Distribution Administration Autres Charges


2014 2013 2014 2013 2014 2013 2014 2013
charges de personnel 300 000 290 000 40 000 20 000 20 000 10 000 - -
dotations aux amortissements 200 000 160 000 30 000 20 000 10 000 5 000 - -
autres charges d'exploitation 242 000 231 500 40 000 15 000 10 000 5 000 26 000 -
TOTAL 742 000 681 500 110 000 55 000 40 000 20 000 26 000 -

T.A.F :
 Etablir l’état de résultat de l’exercice 2014 (selon les deux méthodes).
 Etablir l’état des soldes intermédiaires de gestion de l’exercice 2014.

Deuxième application

Soit un extrait de la balance après inventaire de la société " S ARRA" établie au 31 décembre 2014
et relative aux exercices 2014 et 2013 (en dinars). Sachant que la société a une activité
commerciale.
Clés de répartition des charges en
compte Libellés 2014 2013 nature (en%)
(1) (2) (3) (4) (5) (6) (7)
322 Stock initial de carburant 4 800 5 600
322 Stock final de carburant 7 000 4 800
37 Stock initial de marchandises 81 000 48 000
37 Stock final de marchandises 38 000 81 000
6022 Achats stockés de carburant 45 000 19 000 90 10
607 Achats de marchandises 1243 321 1045 345
609 RRR obtenus 42 200 38 400
6171 Etudes 4 560 7 650 30 70
6172 Electricité et eau 5 660 4 850 15 10 15 60
6173 Fournitures de bureaux 4 650 3 100 25 25 30 20
615 Entretien et réparation 5 560 6 150 90 10
613 location 50 000 50 000 15 10 15 60
616 Primes d'assurance 2 650 2 650 70 15 15
622 Rémunérations d'intermédiaires 14 800 10 850 10 90
623 publicités 13 900 11 200 10 90
626 Frais postaux 13 460 10 420 20 15 45 20
64 Charges de personnel 158 260 148 100 10 10 25 25 l5 15
65 Charges financières 8 650 11 150
66 Impôts et taxes 15 400 13 200 20 20 25 20 15
681 Dotations aux amortissements 125 500. 122 200 15 15 15 35 20
69 Impôts sur les bénéfices 74 100 110 805
707 Vente des marchandises 1850 400 1630 350
709 RRR accordés 84 200 69100
736 Produits nets/ cession d'immobilisation 26 900 88 300
7412 Subvention d'exploitation 25 000
751 Produits des participations 13 400 11 050
77 Gains extraordinaires
78 66 Reprise/amortissement et prov. 9 100 5 650
79 65 Transfert des charges 25 100 108 000

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Avec :
(1) Administration générale (2) Service approvisionnement
(3) Service commercial (4) point de vente
(5) Véhicules d'approvisionnement (6) Véhicules administratifs
(7) Autres charges

NB :
 Les RRR « 609 » ont été obtenus uniquement à l'occasion des achats de marchandises,
 On considère, pour le besoin de la présentation de l'état de résultat selon le modèle de
référence, que seuls les frais des véhicules approvisionnement sont directement liés à
l'acquisition

T.A.F :

 Etablir l’état de résultat de l’exercice 2014 (selon les deux méthodes).


 Etablir l’état des soldes intermédiaires de gestion de l’exercice 2014.

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CHAPITRE III : TABLEAU DES FLUX DE


TRESORERIE

 OBJECTIFS DE L’ETAT DE RESULTAT

 ETAT DE RESULTAT - PRESENTATION DE


REFERENCE

 ETAT DE RESULTAT – PRESENTATION AUTORISEE

 LES ELEMENTS EXTRAORDINAIRES

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CHAPITRE III : TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE

SECTION 1 : OBJECTIFS ET CHAMP D’APPLICATION

Une entreprise doit établir un tableau des flux de trésorerie de l’exercice (classant les flux de
trésorerie en activités opérationnelles, d’investissement et de financement), selon les
dispositions de l’IAS 7, et doit le présenter comme partie intégrante de ses états financiers.

Les informations concernant les flux de trésorerie d’une entreprise sont utiles aux utilisateurs des
états financiers car elles leur apportent une base d’évaluation de la capacité de l’entreprise à
générer de la trésorerie ainsi que des besoins d’utilisation de cette trésorerie par l’entreprise. Elles
renforcent également la comparabilité des informations sur la performance opérationnelle de
différentes entreprises car elles éliminent les effets de l’utilisation de traitements comptables
différents pour les mêmes opérations et événements.

Le tableau des flux de trésorerie rend compte des activités d’exploitation, d’investissement et de
financement de l’entreprise, ainsi que de l’incidence de ces activités sur les fonds dont elle dispose.

L’élaboration et la présentation de l’état de flux de trésorerie sont régies par la norme NCT 1
(partie I, § 57 à 67) du système comptable des entreprises dont les dispositions ne diffèrent pas
sensiblement de celles de IAS 7.

SECTION 2 : TRESORERIE ET EQUIVALENTS DE TRESORERIE

La trésorerie comprend les fonds disponibles, les dépôts à vue et les découverts bancaires sauf
s’ils constituent un instrument de financement structurel de l’entreprise et font l’objet d’un
contrat ferme garantissant leur stabilité (selon NCT 1). Les emprunts bancaires sont en général
considérés comme des activités de financement.

Les équivalents de trésorerie sont des placements à court terme, très liquides qui sont facilement
convertibles en un montant connu de trésorerie et qui sont soumis à un risque négligeable de
changement de valeur. Les équivalents de trésorerie sont détenus dans le but de faire face aux
engagements de trésorerie à court terme. En conséquence, un placement ne sera normalement
qualifié d’équivalent de trésorerie que s’il a une échéance rapprochée, par exemple inférieure ou
égale à trois mois à partir de la date d’acquisition.

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IHEC Carthage – 3ème LAC 85

L’entreprise doit indiquer les composantes de trésorerie et d’équivalents de trésorerie et doit


présenter un rapprochement entre les montants de son tableau de flux de trésorerie et les
éléments équivalents présentés au bilan. Etant donné la diversité des méthodes de gestion de la
trésorerie et des pratiques bancaires, l’entreprise doit indiquer la méthode qu’elle adopte pour
déterminer la composition de la trésorerie et d’équivalents de trésorerie. L’effet de tout
changement de méthode de détermination des composantes de la trésorerie et des équivalents de
trésorerie, par exemple, un changement dans la classification des instruments financiers considérés
antérieurement comme faisant partie du portefeuille de placement de l’entreprise doit être
présenté conformément aux dispositions de IAS 8 concernant les changements de méthodes
comptables (retraitement de l’information comparative, indication des raisons du changement et
du fait que l’information comparative a été retraitée, …).

SECTION 3 : PRESENTATION DU TABLEAU DE FLUX DE TRESORERIE

Le tableau des flux de trésorerie doit présenter les flux de trésorerie de l’exercice classés en
activités d’exploitation, d’investissement et de financement.

Le classement par activité fournit une information qui permet aux utilisateurs d’évaluer l’effet de
ces activités sur la situation financière de l’entreprise et le montant de sa trésorerie et de ses
équivalents de trésorerie.

Une transaction unique peut inclure des flux de trésorerie qui sont classés différemment. Par
exemple, lorsque le remboursement en trésorerie d’un emprunt porte à la fois sur les intérêts et
le capital, la partie correspondant aux intérêts peut être classée dans les activités d’exploitation
tandis que la partie correspondant au capital est classée dans les activités de financement.

I- Activités d’exploitation

Les activités d’exploitation sont les principales activités génératrices de produits de


l’entreprise et toutes les autres activités qui ne sont pas définies comme étant des activités
d’investissement ou de financement.

Le montant des flux de trésorerie provenant des activités d’exploitation est un indicateur clé de la
mesure dans laquelle les opérations de l’entreprise ont généré suffisamment de flux de trésorerie
pour rembourser ses emprunts, maintenir la capacité opérationnelle de l’entreprise, verser des
dividendes et faire de nouveaux investissements sans recourir à des sources externes de
financement.

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IHEC Carthage – 3ème LAC 86

Les flux de trésorerie liés à l’exploitation sont essentiellement issus des principales activités
génératrices de produits de l’entreprise. En conséquence, ils résultent en général des transactions
et autres événements qui entrent dans la détermination du résultat net. Exemples de flux de
trésorerie provenant des activités d’exploitation :

a. les entrées de trésorerie provenant de la vente de biens et de la prestation de services (y


compris l’encaissement des ventes à crédit ainsi que des effets à court ou à long terme
tirés sur les clients et liés à des ventes) ;

b. les entrées de trésorerie provenant de redevances, d’honoraires, de commissions et


d’autres produits (tels que les subventions d’exploitation, les revenus des immeubles non
affectés aux activités professionnelles et les jetons de présence) ;

c. les sorties de trésorerie à des fournisseurs de biens et services (y compris les


remboursements d’achats à crédit et les paiements à échéance des effets à court ou à long
terme tirés par ces fournisseurs) ;

d. les sorties de trésorerie aux membres du personnel ou pour leur compte (telles que les
paiements aux organismes de sécurité sociale) ;

e. les paiements à l’Etat des impôts, droits et taxes (autres que les impôts sur le résultat) ;

f. les paiements d’impôts sur le résultat (à moins qu’ils ne puissent être spécifiquement
associés aux activités de financement et d’investissement) ; et

Certaines transactions, telles que la cession d’un équipement de production, peuvent donner lieu à
une plus ou moins-value, incluse dans la détermination du résultat net. Toutefois, les flux de
trésorerie liés à de telles transactions sont des flux provenant des activités d’investissement.

Font partie des flux de trésorerie liés à l’exploitation toutes autres formes d’encaissements ou de
décaissements ne provenant pas des activités définies comme étant d’investissement ou de
financement. Exemples :

 les encaissements liés à l’issue heureuse d’un procès, ceux correspondant à des indemnités
versées par une compagnie d’assurance à l’exception de celles directement liées à une
opération d’investissement ou de financement, comme ce serait le cas en cas de
destruction d’un immeuble, et des remboursements effectués par des fournisseurs
d’exploitation ;

 les décaissements consécutifs à des procès, des versements à des œuvres charitables, et
des remboursements de clients.

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IHEC Carthage – 3ème LAC 87

Certains encaissements et décaissements peuvent avoir des caractéristiques correspondant à plus


d’une catégorie de flux de trésorerie. Par exemple, un paiement peut correspondre à un bien
pouvant être considéré soit comme un stock, soit comme une immobilisation. Si c’est le cas, le
classement adéquat dépend de l’activité qui risque d’être la source prédominante de flux de
trésorerie pour ce type de bien. Ainsi, l’acquisition et la vente d’équipements destinés à être
utilisés par l’entreprise ou à être loués à d’autres constituent en général une opération
d’investissement. Cependant, des équipements sont quelquefois acquis ou produits afin d’être utilisés
par l’entreprise ou loués à d’autres pour une courte période de temps, puis vendus. Dans ces
circonstances, l’acquisition (ou la production) puis la vente de ces actifs doivent être considérées
comme des opérations d’exploitation.

Une entreprise doit présenter les flux de trésorerie liés aux activités d’exploitation, en utilisant :

a. soit la méthode directe, suivant laquelle les principales catégories d’entrées et de sorties de
trésorerie brutes sont présentées ;

b. soit la méthode indirecte, suivant laquelle le résultat net est ajusté des effets des transactions
sans effets de trésorerie, de tout décalage ou régularisation d’entrées ou de sorties de
trésorerie passées ou futures liées à l’exploitation et des éléments de produits ou de charges
liés aux flux de trésorerie concernant les investissements ou le financement.

Les entreprises sont encouragées à présenter les informations des flux de trésorerie des activités
d’exploitation en utilisant la méthode directe. La méthode directe apporte des informations qui
peuvent être utiles pour l’estimation des flux futurs de trésorerie et qui ne sont pas disponibles à
partir de la méthode indirecte. Selon la méthode directe, les informations sur les principales
catégories d’entrées et de sorties de trésorerie brutes peuvent être obtenues :

a. à partir des enregistrements comptables de l’entreprise ; ou

b. en ajustant les ventes, le coût des ventes et les autres éléments du compte de résultat, en
fonction :

- des variations durant l’exercice dans les stocks et dans les créances et dettes
d’exploitation;
- des éléments sans effet de trésorerie ; et des
- des autres éléments pour lesquels l’effet de trésorerie consiste en flux
d’investissement ou de financement

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2.Méthode de référence de présentation de l’état de flux de trésorerie

Dans la méthode de référence (présentation axée sur l’état de résultat), les entrées nettes de
trésorerie provenant de l’exploitation peuvent être obtenues en présentant distinctement dans
l’état de flux de trésorerie les différents éléments du résultat d’exploitation qui ont donné lieu à
des entrées ou des sorties de trésorerie. Selon cette approche, ce sont essentiellement les
encaissements reçus des clients et les charges d’exploitation réglées au comptant qui apparaîtront
séparément dans la section de l’état de flux de trésorerie réservée à la détermination des entrées
nettes de trésorerie provenant de l’exploitation. Chacun de ces éléments devra être déterminé en
faisant intervenir les différents postes qui y sont reliés. Ainsi, les encaissements reçus des clients
seront déterminés en fonction du montant des ventes et des variations dans les comptes des
clients et dans les produits perçus d’avance ; les sommes versées aux fournisseurs de
marchandises, dans une entreprise commerciale, seront déterminées en fonction du coût des
marchandises vendues et des variations dans les stocks de marchandises et dans les comptes de
ces fournisseurs ; les charges d’exploitation réglées au comptant seront obtenues en considérant
les charges d’exploitation apparaissant à l’état de résultat (à l’exclusion des dotations aux
amortissements et aux provisions) ainsi que la variation dans les charges payées d’avance ou les
charges à payer ; l’impôt sur le résultat versé sera déterminé en fonction de l’impôt exigible de
l’exercice et de la variation dans l’impôt à payer.

Le calcul des sommes encaissées ou versées peut se résumer ainsi :

1- Encaissements reçus des clients

+ Soldes débiteurs des clients et comptes rattachés bruts en début d’exercice


 Solde des clients créditeurs en début d’exercice
 Produits constatés d’avance relatifs aux clients en début d’exercice
+ Ventes TTC
+ Gains de change sur créances clients en devises
 Pertes de change sur créances client en devises
 Créances clients passées en pertes (comptes 634)
 Soldes débiteurs des clients et comptes rattachés bruts en fin d’exercice
+ Soldes des clients créditeurs à la clôture de l’exercice
+ Produits constatés d’avance relatifs aux clients à la clôture de l’exercice
= Encaissements reçus des clients

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2- Sommes versées aux fournisseurs (d’exploitation)

+ Soldes créditeurs des fournisseurs et comptes rattachés en début d’exercice


- Solde débiteurs des fournisseurs en début d’exercice
- Charges constatées d’avance relatives aux fournisseurs en début d’exercice
+ Achats TTC (des comptes 60, 61, 62 et 63 en partie)
+ Pertes de change sur dettes fournisseurs en devises
- Gains de change sur dettes fournisseurs en devises
- Soldes créditeurs des fournisseurs et comptes rattachés à la clôture de l’exercice
+ Soldes débiteurs des fournisseurs à la clôture de l’exercice
+ Charges constatées d’avance relatives aux fournisseurs à la clôture de l’exercice
= Sommes versées aux fournisseurs

3- Sommes versées au personnel

+ Sommes dues au personnel et organismes sociaux en début d’exercice


- Avances au personnel en début d’exercice
+ Charges de personnel de l’exercice
- Sommes dues au personnel et organismes sociaux à la clôture de
l’exercice
+ Avances au personnel à la clôture de l’exercice
= Sommes versées au personnel

4- Intérêts payés

+ Intérêts dus en début d’exercice (comptes rattachés)


- Intérêts payés d’avance en début d’exercice (comptes de régularisation)
+ Charges d’intérêt de l’exercice
- Intérêts dus à la clôture de l’exercice (comptes rattachés)
+ Intérêts payés d’avance à la clôture de l’exercice
= Intérêts payés

3.Méthode autorisée de présentation de l’état de flux de trésorerie

Selon la méthode autorisée, le flux de trésorerie net provenant des activités d’exploitation se
détermine en ajustant le résultat net pour tenir compte de l’effet :

a. des variations durant l’exercice dans les stocks et dans les créances et dettes d’exploitation

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b. des éléments sans effet de trésorerie, tels que les amortissements, les provisions, les gainsou
pertes de change non matérialisés ; et

c. des autres éléments pour lesquels l’effet de trésorerie consiste en flux de trésorerie
d’investissement ou de financement.

Le tableau suivant fournit un éventail des différents retraitements qui peuvent être apportés au
résultat net afin de dégager le flux de trésorerie net provenant des activités d’exploitation :

RÉSULTAT NET

Ajouts ( + ) Déductions ( - )
Stocks (bruts) début de période Stocks (bruts) fin de période
Clients (bruts) début de période Clients (bruts) fin de période
Autres créances d’exploitation (D.P) Autres créances d’exploitation (F.P)
BFR

Fournisseurs d’exploitation (F.P) Fournisseurs d’exploitation (D.P)


Autres dettes d’exploitation (F.P) Autres dettes d’exploitation (D.P)
………………………………….……... ……………..…………………………
Dotations aux amortissements Reprises sur amortissements
n'ayant pas d'incidence

Dotations aux provisions Reprises sur provisions


Compte de résultat

sur la trésorerie

Quotes-parts des subventions


d’investissement inscrites au résultat

Réductions de valeurs ou pertes


d’immobilisations incorporelles et
corporelles
………………………………………… ………………………………………
rapportant pas
à l'exploitation
résultat ne se
Compte de

Moins-values sur cessions Plus-values sur cessions


d’immobilisations incorporelles, d’immobilisations incorporelles,
corporelles et financières corporelles et financières

Perte de change sur trésorerie en Gain de change sur trésorerie en


devises devises

= FLUX NET DE TRÉSORERIE PROVENANT DE L’EXPLOITATION

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II- Activités d’investissement

La présentation séparée des flux de trésorerie provenant des activités d’investissement est
importante car les flux de trésorerie indiquent dans quelle mesure des dépenses ont été effectuées
pour l’accroissement de ressources destinées à générer des produits et flux de trésorerie futurs.
Exemples de flux de trésorerie provenant des activités d’investissement :

a. sorties de trésorerie effectuée pour l’acquisition d’immobilisations corporelles,


incorporelles et d’autres actifs à long terme. Ces sorties comprennent les frais de
développement inscrits à l’actif et les dépenses liées aux immobilisations corporelles
produites par l’entreprise pour elle-même ;

b. entrées de trésorerie découlant de la vente d’immobilisations corporelles, incorporelles et


d’autres actifs à long terme ;

c. avances de trésorerie et prêts faits à des tiers ;

d. entrées de trésorerie découlant du remboursement d’avances et de prêts consentis à


d’autres parties.

Acquisition d’immobilisations corporelles et incorporelles :

+ Valeurs brutes à la clôture de l’exercice


+ Valeurs brutes des immobilisations sorties
 Valeurs brutes en début d’exercice
+ Fournisseurs d’immobilisations en début de l’exercice
 Fournisseurs d’immobilisations à la clôture de l’exercice

= Décaissements provenant de l’acquisition d’immobilisations corporelles et


incorporelles

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Acquisition d’immobilisations financières

+ Montant brut à la clôture de l’exercice (net des versements restant à effectuer sur
parties non libérées)
+ Valeur brute des titres cédés en cours d’exercice
 Montant brut à l’ouverture de l’exercice (net des versements restant à
effectuer - sur parties non libérées)

= Décaissements provenant de l’acquisition d’immobilisations financières

Cession d’immobilisations

+ Prix de cession (TVA à reverser comprise)


+ Créances sur cessions d’immobilisations en début d’exercice
 Créances sur cessions d’immobilisations en fin d’exercice

= Encaissements provenant de la cession d’immobilisations

= Encaissements provenant de la cession d’immobilisations

III- Activités de financement

La présentation séparée des flux de trésorerie provenant des activités de financement est
importante, car elle est utile à la prévision des flux futurs de trésorerie de l’entreprise attendus
par les apporteurs de capitaux. Exemples de flux de trésorerie provenant des activités de
financement :

a. entrées de trésorerie provenant de l’émission d’actions ;

b. sorties de trésorerie faites aux actionnaires pour acquérir ou racheter les actions de
l’entreprise

c. sorties de trésorerie pour le remboursement des montants empruntés ;

d. dividendes versés aux actionnaires.

Les comptes courants des associés ne peuvent être rattachés à la fonction exploitation. Ils sont,
par conséquent, rattachables à la fonction financement.

Les subventions d’équipements obtenues en vue de financer l’acquisition des immobilisations

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peuvent être rattachées soit à la fonction investissement, soit à la fonction financement.

Les fonds tirés de l’exploitation sont souvent insuffisants pour financer les activités
d’investissement de l’entreprise. Celle-ci a alors recours à du financement externe soit sous la
forme d’emprunts, soit en émettant du capital-actions. Voici les formules de calcul des principaux
flux de trésorerie liés aux activités de financement :

Augmentation de capital

+ Capital en fin de période


 Réserves incorporées au capital en cours de période
 Conversion de dettes en capital
 Capital en début de période

= Encaissement suite à l’émission d’actions

Distribution de dividendes

+ Somme des réserves en début d’exercice (sauf actions propres)


± Résultat de l’exercice N-1
 Réserves incorporées au capital au cours de l’exercice N
 Somme des réserves à la clôture de N

= Dividendes attribués en N

+ Dividendes dus aux actionnaires en début d’exercice


 Dividendes dus aux actionnaires à la clôture de l’exercice

= Dividendes versés au cours de l’exercice

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Emission d’emprunts - remboursement d’emprunts

+ Emprunts non courants en fin de période

+ Echéances à moins d’un an en fin de période

 Emprunts non courants en début de période

 Echéances à moins d’un an sur emprunts en début de période

= Solde net des émissions / remboursements d’emprunts correspondant à :

 Encaissements provenant des emprunts (+)

 Remboursements d’emprunts (-)

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SECTION 4 : MODELES DE TABLEAUX DE FLUX DE TRESORERIE

Ci-joint deux modèles de tableaux de flux de trésorerie (selon les deux méthodes directe et
indirecte) :

I- Modèle de présentation de référence

Le modèle de présentation de référence proposé par le système comptable se présente comme


suit :

31 décembre
n n-1
Flux de trésorerie liés à l’exploitation
Encaissements reçus des clients X X
Sommes versées aux fournisseurs et au personnel X X
Intérêts payés X X
Impôts sur les bénéfices payés X X
Flux de trésorerie provenant de (affectés à) l’exploitation X X
Flux de trésorerie liés aux activités d’investissement
Décaissements provenant de l’acquisition d’immob. corporelles et
X X
incorporelles
Encaissements provenant de la cession d’immob. corporelles et incorporelles X X
Décaissements provenant de l’acquisition d’immobilisations financières X X
Encaissements provenant de la cession d’immobilisations financières X X
Flux de trésorerie provenant des (affectés aux) activités
X X
d’investissement
Flux de trésorerie provenant aux activités de financement
Encaissement suite à l’émission d’actions X X
Dividendes et autres distributions X X
Encaissements provenant des emprunts X X
Remboursement d’emprunts X X
Flux de trésorerie provenant des (affectés aux) activités de
X X
financement
Incidence des variations des taux de change sur les liquidités et
X X
équivalents de liquidités
Variation de trésorerie X X
Trésorerie au début de l’exercice X X
Trésorerie à la clôture de l’exercice X X

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II- Modèle de présentation autorisée

Le modèle de présentation autorisée proposé par le système comptable se présente comme suit :
Flux de trésorerie liés à l’exploitation

31 décembre
n n-1
Flux de trésorerie liés à l’exploitation
Résultat net X X
Ajustement pour :
- Amortissements et provisions X X
- Variations des :
- Stocks X X
- Créances X X
- Autres actifs X X
- Fournisseurs et autres dettes X X
- Plus ou moins values de cession X X
- Transfert de charges X X
Flux de trésorerie provenant de (affectés à) l’exploitation X X
Flux de trésorerie liés aux activités d’investissement
Décaissements provenant de l’acquisition d’immobilisations corporelles et incorporelles X X
Encaissements provenant de la cession d’immobilisations corporelles et incorporelles X X
Décaissements provenant de l’acquisition d’immobilisations financières X X
Encaissements provenant de l’acquisition d’immobilisations financières X X
Flux de trésorerie provenant des (affectés aux) activités d’investissement X X
Flux de trésorerie liés aux activités de financement
Encaissement suite à l’émission d’actions X X
Dividendes et autres distributions X X
Encaissement provenant des emprunts X X
Remboursement d’emprunts X X
Flux de trésorerie provenant des (affectés aux) activités de financement X X
Incidence des variations des taux de change sur les liquidités et équivalents de X X
liquidités
Variation de trésorerie X X
Trésorerie au début de l’exercice X X
Trésorerie à la clôture de l’exercice X X

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SECTION 5 : INFORMATIONS A FOURNIR

L’entreprise doit indiquer le montant des soldes importants de trésorerie et d’équivalents de


trésorerie détenus et non disponibles et l’accompagner d’un commentaire de la direction.

Des informations complémentaires peuvent être pertinentes pour les utilisateurs pour
comprendre la situation financière et la liquidité d’une entreprise. La mention de ces informations,
accompagnées d’un commentaire de la direction, est encouragée et peut inclure:

 le montant des facilités de crédit non utilisées qui pourraient être disponibles pour les
activités opérationnelles futures et pour le règlement d’engagements relatifs à des dépenses en
capital, en indiquant toutes limitations à l’utilisation de ces facilités ;

 le montant global des flux de trésorerie qui représentent des augmentations de la capacité de
production, séparément des flux de trésorerie qui sont nécessaires pour maintenir la capacité
de production ; et

 le montant des flux de trésorerie provenant des activités d’exploitation, d’investissement et de


financement pour chaque secteur d’activité et chaque secteur géographique.

La présentation de flux de trésorerie sectoriels permet aux utilisateurs d’avoir une meilleure
compréhension de la relation entre les flux de trésorerie de l’ensemble de l’entreprise et ceux de
ses composantes et de la disponibilité et la variabilité des flux de trésorerie sectoriels.

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RESUME DU CHAPITRE IV : TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE

Le tableau des flux de trésorerie doit présenter les flux de trésorerie de l’exercice classés en activités
d’exploitation, d’investissement et de financement.

Pour la présentation du tableau des flux de trésorerie, les Système Comptable des Entreprises a
retenue deux méthodes :
1- La première méthode de présentation du tableau des flux de trésorerie est appelée modèle de
référence. Selon cette méthode, les entrées nettes de trésorerie provenant de l’exploitation
peuvent être obtenues en présentant distinctement dans l’état de flux de trésorerie les différents
éléments du résultat d’exploitation qui ont donné lieu à des entrées ou des sorties de trésorerie.
2- La deuxième forme de présentation du tableau des flux de trésorerie est appelée modèle autorisé.
Selon la méthode autorisée, le flux de trésorerie net provenant des activités d’exploitation se
détermine en ajustant le résultat net pour tenir compte de l’effet :
a. des variations durant l’exercice dans les stocks et dans les créances et dettes d’exploitation
b. des éléments sans effet de trésorerie, tels que les amortissements, les provisions, les gains ou
pertes de change non matérialisés ; et
c. des autres éléments pour lesquels l’effet de trésorerie consiste en flux de trésorerie
d’investissement ou de financement.
Le tableau de flux de trésorerie doit être présenté selon les modèles prévus par le SCE qui sont
illustrés comme suit :
31 décembre
n n-1
Flux de trésorerie liés à l’exploitation
Encaissements reçus des clients Résultat net
Modèle de

Sommes versées aux fournisseurs Ajustement


référence

autorisé
Modèle

et au personnel - Amortissements et provisions


Intérêts payés - Variations du BFR
- Plus ou moins-values de cession
Impôts sur les bénéfices payés
- Transfert de charges
Flux de trésorerie provenant de (affectés à) l’exploitation X X
Flux de trésorerie liés aux activités d’investissement
Décaissements provenant de l’acquisition d’immob. corporelles et incorporelles X X
Encaissements provenant de la cession d’immob. corporelles et incorporelles X X
Décaissements provenant de l’acquisition d’immobilisations financières X X
Encaissements provenant de la cession d’immobilisations financières X X
Flux de trésorerie provenant des (affectés aux) activités d’investissement X X
Flux de trésorerie provenant aux activités de financement
Encaissement suite à l’émission d’actions X X
Dividendes et autres distributions X X
Encaissements provenant des emprunts X X
Remboursement d’emprunts X X
Flux de trésorerie provenant des (affectés aux) activités de financement X X
Incidence des variations des taux de change sur les liquidités et équivalents
X X
de liquidités
Variation de trésorerie X X
Trésorerie au début de l’exercice X X
Trésorerie à la clôture de l’exercice X X

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EXERCICES D’APPLICATION : TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE

Première application

La société anonyme « ALPHA » a effectué les encaissements et les décaissements suivants pour les
exercices 2013 et 2014 (en milliers de dinars)

2013 2014

Les encaissements
Encaissements reçus des clients 856 1150
Encaissements d'intérêts et dividendes 50 60
Encaissement d'une indemnité d'assurance - 30
Cession d'un matériel de transport 30 60
Cession d'équipement de bureau 12 40
Cession d'un terrain 30
Cession des titres de participation 30 16
Encaissement d'un emprunt bancaire - 200
Augmentation du capital 400 -
Les décaissements
Somme versée aux fournisseurs d'exploitation 850 900
Somme versée au personnel 174 200
Intérêts versés - 40
Impôts et taxes autres que l'impôt sur les bénéfices 230 32
Acquisition du matériel 30 80
Impôt sur les bénéfices 24 36
Acquisition des titres de participation - 14
Octroi des prêts - 18
Dividendes distribués 20 30
Remboursement d'emprunt - 50
Rachat par l'entreprise de ses propres actions - 100
Effet de variation de change sur les liquidités 6 (10)
Trésorerie au début de l'exercice 16 72
Trésorerie à la fin de l'exercice 72 148

T.A.F : Etablir l'état des flux de trésorerie pour les exercices 2013 et 2014

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Deuxième application

A partir du de la société anonyme « XYZ » vous communique le bilan arrêté au 31 décembre


2014 et les informations complémentaires ci-dessous.

Bilan de la « XYZ » SA arrêté 31/12/2014


(Exprimé en dinars)

Actifs 2014 2013 Capitaux propres et passifs 2014 2013

ACTIFS NON COURANTS CAPITAUX PROPRES


Actifs immobilisés Capital social 4 357 120 4 357 120
Immobilisations incorporelles 1 425 1 425 Réserves 62 916 42 976
Moins amortissements -786 -462 Autres capitaux propres 1 092 450 1 052 079
639 963 Résultats reportés 268 128 190 688
Immobilisations corporelles 291 202 301 725 Total des capitaux propres
5 780 614 5 642 863
Moins amortissements -121 010 -106 046 avant résultat de l’exercice
170 192 195 679 Résultat de l’exercice 121 147 398 806
Immobilisations financières 3 427 979 3 127 979 Total des capitaux propres
5 901 761 6 041 669
Moins provision -128 680 -128 680 avant affectation
3 299 299 2 999 299 PASSIFS
Total des actifs immobilisés 3 470 130 3 195 941 PASSIFS COURANT
Autres actifs non courants 2 980 Fournisseurs et comptes
28 184 6 120
Total des actifs non courants 3 470 130 3 198 921 rattachés

ACTIFS COURANTS Autres passifs courants 246 006 82 522


Clients et comptes rattachés 37 960 6 029 Total des passifs courants 274 190 88 642
Autres actifs courants 192 398 48 297 Total passifs 274 190 88 642
Liquidités et équivalent de liquidités 2 475 463 2 877 064
Total des actifs courants 2 705 821 2 931 390
Total des capitaux
Total des actifs 6 175 951 6 130 311 6 175 951 6 130 311
propres et Des passifs

Informations complémentaires :
 Valeur brute des immobilisations cédées : 39 776 DT
 Cumul des amortissements des immobilisations cédées : 13 280 DT
 Prix de cession des immobilisations : 135 000 DT

T.A.F. : Etablir l'état des flux de trésorerie selon le modèle autorisé.

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Troisième application

La société « SIGMA » SA vous communique son bilan arrêté au 31 décembre 2014.

Bilan de la SA arrêté le 31/12/2014


(Exprimé en dinars)

Actifs 2014 2013 Capitaux propres et passifs 2014 2013

ACTIFS NON COURANTS CAPITAUX PROPRES


Actifs immobilisés Capital social 10 000 3 000
Immobilisations incorporelles 40 000 - Réserves 300 216
Moins amortissements -8 500 - Résultats reportés - 2 579
31 500 - Total des capitaux propres
10 300 5 795
Immobilisations corporelles 24 487 17 867 avant résultat de l’exercice
Moins amortissements -4 765 -1 032 Résultat de l’exercice 34 464 2 292
19 722 16 835 Total des capitaux propres
44 764 8 087
Immobilisations financières 665 445 avant affectation
Autres actifs non courants - 1 011 PASSIFS
Total des actifs non courants 51 887 18 291 PASSIFS NON COURANT
ACTIFS COURANTS Emprunts 10 000 -
Stocks 13 745 1 343 Provision 3 000 -
Moins provisions -2 500 - Total passifs non courants 13 000 -
11 245 - PASSIFS COURANT
Clients et comptes rattachés 32 337 4 693 Fournisseurs et comptes
84 948 4 248
Autres actifs courants 33 580 791 rattachés
Liquidités et équivalent de Autres passifs courants 63 932 13 271
77 595 488
liquidités Total des passifs courants 148 880 17 519
Total des actifs courants 154 757 7 315 Total passifs 161 880 17 519

Total des capitaux propres


Total des actifs 206 644 25 606 206 644 25 606
et Des passifs

Hypothèses implicites :

 Pas de dividendes distribués.


 Pas d’augmentation de capital par apport en nature.
 Les immobilisations acquises ont été payées au comptant.
 Pour l’emprunt pas d’échéances à moins d’1 an.

T.A.F. : Etablir l'état des flux de trésorerie selon le modèle autorisé sachant qu’aucune
cession d’immobilisation n’a eu lieu.

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CHAPITRE IV : LES NOTES AUX ETATS


FINANCIERS

 STRUCTURE DES NOTES AUX ETATS FINANCIERS

 LES NOTES DE PRESENTATION

 LES NOTES SUR LES ETATS FINANCIERS

 AUTRES NOTES D’INFORMATIONS

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IHEC Carthage – 3ème LAC 103

CHAPITRE VI : LES NOTES AUX ETATS FINANCIERS

Les notes aux états financiers comportent un ensemble d’informations explicatives et


complémentaires présentées sous forme de notes permettant une meilleure intelligibilité des états
financiers.

Les notes aux états financiers comprennent les informations détaillant et analysant les montants
figurant dans le corps du bilan, de l’état de résultat et de l’état des flux de trésorerie ainsi que les
informations supplémentaires qui sont utiles aux utilisateurs tels que les engagements et les passifs
éventuels. Elles comprennent les informations dont les normes comptables tunisiennes requièrent
la publication et d’autres informations qui sont de nature à favoriser la pertinence.

Les notes aux états financiers font partie intégrante des états financiers et ont principalement
pour objectifs :

 d’informer sur les bases retenues pour l’élaboration des états financiers et sur les choix
particuliers de principes comptables retenus pour le traitement et la présentation des
transactions et événements de l’entreprise.

 Divulguer et motiver les cas de non respect des normes comptables tunisiennes dans
l’élaboration des états financiers

 Fournir des informations supplémentaires ne figurant pas dans le corps des états financiers
eux – mêmes et qui sont de nature à favoriser une présentation fidèle.

SECTION 1 : STRUCTURE DES NOTES AUX ETATS FINANCIERS

La structure des notes aux états financiers obéit aux règles suivantes :

I- La comparabilité

Les notes aux états financiers doivent être présentées de manière comparable d’un exercice à
l’autre. Les chiffres présentés et traduisant soit un solde de compte, soit une variation soit enfin un
détail d’un poste doivent être, dans la mesure du possible, rapprochés à ceux de l’exercice
précédent.

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IHEC Carthage – 3ème LAC 104

II- La référenciassions croisée

Chaque élément positionné dans le bilan, l’état de résultat et l’état des flux de trésorerie doit faire
l’objet d’une référenciassions croisée avec les notes correspondantes.

III- La cohérence

Une structure cohérente et systématique doit être retenue, autant que possible, pour la
présentation des notes aux états financiers. Cette structure doit permettre aux utilisateurs de
comprendre les états financiers et de les comparer avec ceux d’autres entreprises.

IV- Un ordre logique et systématique

Les notes doivent être présentées dans un ordre logique qui permet de mettre en relief les
éléments significatifs et importants. Cet ordre doit prévoir :

 Les éléments qui sont essentiels pour la compréhension des états financiers dans leur
ensemble, tels que les principes adoptés et les bases de mesure utilisées.

 Les éléments se rapportant aux différents postes et rubriques des états financiers dans l’ordre
de leur présentation dans les différents états.

 Les autres informations exigées ou qui sont de nature à assurer une représentation fidèle, tels
que :

 Les éventualités et les engagements


 Les divulgations à caractère non financier
 Les soldes intermédiaires de gestion
 Les mouvements des capitaux propres
 Le passage des charges par nature aux charges par destination et vice versa.

SECTION 2 : LES NOTES DE PRESENTATION

Ces notes sont généralement présentées tout à fait au début des notes aux états financiers. Elles
comportent des notes de présentation de la société et d’autres relatives au référentiel comptable
et principes spécifiques retenus.

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IHEC Carthage – 3ème LAC 105

I- Présentation de l’entreprise

Dans cette note de présentation, il convient de préciser :

- La dénomination sociale complète de la société

- La forme juridique et la date de création, de transformation ou de fusion

- Le capital social et la structure des actionnaires

- Siège social, bureaux et succursales

- Présentation de l’activité de la société et de ses principales opérations

- Particularités liées aux conditions d’exploitation

- Restrictions, déchéances ou autres événements susceptibles de nuire à la continuité


d’exploitation

- Principaux faits saillants dans la vie de la société

- Régime fiscal de la société – Avantages fiscaux et financiers -

- Autres informations pertinentes sur l’entreprise.

II- Note sur le référentiel comptable et les principes retenus

Les notes sur le référentiel comptable doivent comporter une note sur le respect des normes, une
deuxième traitant des dérogations faites aux préconisations de ces normes et enfin une
présentation des principes comptables appliqués.

 Déclaration de conformité

Conformément aux dispositions du paragraphe 74 de la norme comptable générale, toute entreprise


publiant des états financiers, doit déclarer l’utilisation des normes comptables comme référentiel pour la
préparation et la présentation de ces états.

 Dérogations apportées aux préconisations des normes

En vertu des dispositions du paragraphe 75 de la norme comptable générale, toute divergence


significative entre les normes comptables tunisiennes et les principes comptables retenus par
l’entreprise doit faire l’objet d’une note d’information spécifique précisant :

 la nature de chaque divergence


 la justification du choix retenu

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 la quantification de l’impact de cette divergence sur le résultat et la situation financière de


l’entreprise.
 Les principes comptables appliqués :

Il convient tout d’abord de préciser que par principes comptables, il convient d’entendre les
concepts fondamentaux tels que définis par le cadre conceptuel, les règles, méthodes et
procédés énoncés dans les normes comptables ainsi que la doctrine.

La note relative aux principes comptables adoptés par l’entreprise doit décrire :

- les bases de mesure utilisées pour l’élaboration des états financiers


- Chaque principe comptable particulier significatif pour la représentation fidèle des états
financiers
- méthodes retenues pour déterminer la valeur comptable brute
- méthodes d’amortissement utilisées
- les règles de classification et les méthodes d’évaluation des placements
- les méthodes utilisées en matière de traitement des stocks incluant l’évaluation, les
éléments de coût, la valorisation et la comptabilisation des stocks
- les méthodes utilisées pour déterminer le degré d’avancement des contrats en cours
- les méthodes utilisées pour l’évaluation des pertes attendues et des coûts directs et
indirects imputables aux stocks.
- La mention, le cas échéant, de l’absence de changement de méthodes comptables au cours
de l’exercice.

SECTION 3 : LES NOTES SUR LES ETATS FINANCIERS

Cette partie comporte l’ensemble des notes commentant et expliquant les différents postes du
bilan, de l’état de résultat et de l’état des flux de trésorerie dans l’ordre de leur présentation dans
les différents états.

Il n’est pas du tout possible de dresser un modèle standard des notes qu’il y a lieu de développer
et de publier, puisque chaque entité présente ses propres particularités qui doivent conduire à la
présentation de notes spécifiques.

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Ces notes sont traditionnellement regroupées en trois parties distinctes.

 Notes sur les postes du bilan

 Notes sur les postes de l’état de résultat

 Notes sur les postes de l’état des flux de trésorerie

Les notes sur l’état des flux de trésorerie fournissent le détail des rubriques constitutives de cet
état. Comme nous l’avons déjà examiné aux précédents paragraphes, cet état peut être présenté
selon deux présentations différentes : la présentation de référence et la présentation autorisée.

Selon l’option prise par l’entreprise, les rubriques de l’état des flux de trésorerie doivent
permettre la reconstitution du montant y afférent tout en indiquant toutes ses composantes.

SECTION 4 : AUTRES NOTES D’INFORMATIONS

En plus des notes sur le référentiel comptable et les différentes rubriques du bilan, de l’état de
résultat et de l’état des flux de trésorerie, les notes aux états financiers comprennent également
d’autres informations relatives :

 aux soldes intermédiaires de gestion ;

 au tableau des mouvements des capitaux propres ;

 au tableau de passage des charges par destination aux charges par nature ;

 au tableau de détermination du résultat fiscal ;

I- Les soldes intermédiaires de gestion

Pour les besoins d’agrégation à l’échelle sectorielle ou nationale, les entreprises publient leurs
soldes intermédiaires dans les notes aux états financiers conformément au modèle objet de
l’annexe 8 de la norme générale.

II- Tableau de passage des charges : par nature vers les charges par
destination

En application des dispositions du § 45 de la norme comptable générale, les entreprises qui ont
opté pour la méthode de référence doivent obligatoirement fournir l’information sur la nature de
leurs charges dans les notes aux états financiers.

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Par ailleurs, le §52 de la norme stipule que « au cas où une entreprise utilise la méthode autorisée,
elle est encouragée à publier dans ses notes une répartition de ses charges par destination. Cette
opération vise à permettre aux entreprises de s’adapter à la présentation par destination ».

De ce qui précède, il résulte que :

Les entreprises qui présentent l’état de résultat selon la méthode de référence, doivent annexer
un tableau expliquant le passage des charges par destination (telles qu’elles figurent dans l’état de
résultat) aux charges par nature.

Ce tableau permet la ventilation du coût des ventes, des frais de distribution, des frais
d’administration et des autres charges dans les diverses charges par nature à savoir :

- Les achats consommés ;

- Les charges de personnel ;

- Les amortissements et provisions ;

- Et les autres charges.

Les entreprises qui ont opté pour la méthode autorisée gagneraient dans un souci de s’adapter à la
présentation de référence, d’établir un tableau permettant d’assurer le passage des charges par
nature aux charges par destination.

Ce tableau permet de ventiler les charges telles qu’elles figurent dans l’état de résultat selon la
destination suivante :

- Le coût des ventes ;

- Les frais de distribution ;

- Les frais d’administration ;

- Les autres frais.

III- Tableau des mouvements des capitaux propres

Les notes aux états financiers doivent obligatoirement comporter une note sur les mouvements
des capitaux propres et sur le résultat par action (§ 83 de la NC 01 page 24). Il s’agit d’un tableau
permettant de réconcilier pour chaque poste des capitaux propres les montants du début de la
période avec les montants de fin de période en indiquant l’origine de chaque mouvement.

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IV- Tableau de détermination du résultat fiscal

Ce tableau est destiné au calcul du résultat net fiscal imposable. Il recueille les régularisations
extracomptables, permettant le passage du résultat comptable au résultat fiscal.

V- Divulgations à caractère non financier

D’autres informations à caractère non financier devraient être divulguées, lorsqu’il est jugé que
leur publication améliore l’intelligibilité des états financiers. Parmi ces informations nous citons à
titre indicatif et non limitatif :

 l’état sur les ressources humaines : cet état fournit des données qualitatives et quantitatives
les plus pertinentes sur le capital humain de l’entreprise et les activités et actions qui sont
de nature à le développer

 Un rapport sur les performances environnementales reflétant les avantages et les coûts de
l’entreprise découlant des activités ayant trait à la conservation de l’environnement

 Un état sur la technologie portant sur les données relatives aux choix technologiques et à
l’effort d’innovation déployé par l’entreprise.

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CHAPITRE V : L’IMPACT DES AJUSTEMENTS


D’AUDIT SUR LA PRESENTATION DES
ETATS FINANCIERS ET L’OPINION DE
L’AUDITEUR

 LA NOTION D’AJUSTEMENT D’AUDIT

 LE TRAITEMENT DES AJUSTEMENTS D’AUDIT

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