CHAPITRE 4 : LES COUTS PREETABLIS

Les coûts préétablis sont des coûts calculés à l’avance pour chiffrer des mouvements en
quantité et en valeur en comptabilité analytique en vue de faire apparaître les écarts entre les
charges réelles et les charges prévues qui feront l’objet d’analyse. Ils permettent :
✓ Permettent une évaluation rapide de la production
✓ Permettent à l’entreprise d’engager des actions correctrices

I. METHODOLOGIE DE CALCUL DES COUTS

1. Principe
La gestion par les coûts préétablis impose la démarche suivante :
✓ Elaboration d’une fiche de coût unitaire préétabli
✓ Calcul du coût préétabli (coût standard) qui est ensuite ramené à la production réelle.
✓ Présenter le tableau de comparaison (comparaison entre le coût réel et le coût
préétabli ramené à la production réelle ou à la production effective s’il existe des
encours dans le processus de fabrication par la mise en évidence des écarts entre ces
coûts).
✓ Analyse des écarts sur charges directes et charges indirectes c'est-à-dire sur chaque
élément de coût.

2. La fiche de coût unitaire préétabli

Elle représente les éléments de calcul du coût unitaire préétabli d’un produit qui sont
regroupés sur cette fiche. Le coût unitaire d’un produit est composé des éléments suivants :
o Charges directes
Matières premières = quantité préétabli x coût unitaire préétabli
MOD = nombre d’heures préétabli x taux horaire préétabli
o Charges indirectes
Charges indirectes = nombre d’u o préétabli x coût d’u o préétabli

3. Le tableau de comparaison ou de mise en évidence des écarts

C’est un tableau qui permet de mettre en évidence :
✓ Le coût réel de la période
✓ Le coût préétabli qui correspond au coût standard ramené à la production effective s’il
existe des encours dans le processus de fabrication
✓ Le calcul de l’écart global qui représente la différence entre le coût réel et le coût
préétabli

Ecart global = coût réel (cr) – coût préétabli

(cp)
Si cr > cp EG > 0 donc dépenses réelles > dépenses prévues ; on a un écart défavorable
Si cr < cp EG < 0 donc dépenses réelles < dépenses prévues ; on a un écart favorable

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Application 1

Le service technique de l’entreprise Kouassi prévoit pour un produit P les consommations

suivantes :
✓ Matières premières A : 2,5 kg à 3.200 F le kg
✓ Matières premières B : 3,8 kg à 4.750 F le kg
✓ MOD : 20 mn à 8.415 F l’heure
✓ Charges indirectes atelier 1 : 30 mn à 875 F l’heure
✓ Charges indirectes atelier 2 : 90 mn à 675 F l’heure

Travail à faire

Etablir la fiche de coût unitaire préétabli

Solution

Fiche de coût unitaire préétabli

Elément Quantité Prix unitaire Montant

Matière première A 2,5 3.200 8.000
Matière première B 3,8 4.750 18.050
MOD 20 /60 8.415 2.805
Charges indirectes 1 20/60 875 437,5
Charges indirectes 2 20/60 675 2.025
Coût de production 1 31.317,5

II- L’ANALYSE DES ECARTS SUR CHARGES

1. Analyse des écarts des charges directes
1. 1 L’écart sur matières
✓ Ecart sur coût : E/C = (Cr - Cp) Qr
✓ Ecart sur quantité : E/Q = (Qr - Qp) Cp
✓ Ecart global : EG = E/C + E/Q

Avec
Cr : coût unitaire réel
Cp : coût unitaire préétabli
Qr : quantité réelle
Qp : quantité préétablie

o Application 2

Une société fabrique dans un atelier unique un produit P à partir d’une matière première X.
Pour une production de 1.000 produits les prévisions sont de 500 kg de matières premières à
2.700 F le kg.

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La production a été de 1.100 produits qui ont consommé 528 kg de matières premières à 2.700
F le kg.
La production a été de 1.100 produits qui ont consommé 428 kg de matières premières à 2.775
F le kg.

Travail à faire

Analyser les écarts sur matière première

Solution

Quantité préétablie ramenée à la production réelle

1.000 X 500 kg
1.100 X ?

Qp = 1.100 x 500
10.000
= 55

Tableau de comparaison

Eléments Coût réel Coût préétabli Ecart

Qté Cu Montant Qté Cu Montant + -
Matières premières 528 2775 1.465.200 550 2.700 1.485.000 19.800 fav

Analyse des écarts

E/Q = (Qr – Qp) Cp E/C = (Cr – Cp)Qr

= (528 – 550) = (2.775 – 2.700)528
= - 59.400 favo = 39.600 déf

EG = E/Q + E/C
= - 59.400 + 39.600
= 39.600 déf

o Application 3

Une entreprise a une production considérée normale de 11.000 unités d’un produit P.
La fiche de coût de revient standard prévoit par unité de produit fini 1,1 kg de matière
première à 10 F le kg.
Pour une production de 10.000 unités la fabrication a exigé 12.000 kg de matières premières
à 12 F le kg.

Travail à faire

Après avoir analysé les écarts faire la représentation graphique

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 Solution

L’écart global doit être calculé au niveau de la production réelle c’est-à-dire au niveau de
10.000 unités du produit P.

Cr = 12 Qr = 1.200
Cp = 10 Qp = 11 x 10.000
= 11.000

Tableau de comparaison

Eléments Coût réel Coût préétabli Ecart

Qr Cu Montant Qp Cu Montant + -
Matières premières 12.000 12 144.000 11.000 100 110.000 34.000

E/C = (Cr – Cp) x Qr E/Q = (Qr – Qp) x Cp

= (12 – 10) x 12.000 = (12.000 – 11.000) x 10
= 24.000 déf = 10.000 def
EG = E/C + E/Q
= 24.000 + 24.000

EG = 34.000 déf

- Représentation graphique
✓ Première méthode : aire de rectangle
Les écarts étant exprimé par des produits de 2 termes il est possible de les représenter par
des aires de rectangle.

Coûts totaux

E I F
Cr 12
E/C
Cp 19
A B

E/Q

D H quantités
0 11.000 12.000
Qp Qr

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E/C = (18 – 10) x 12.000
= 84.000 déf
E/Q = (12.000 – 11.000) x 10
= 10.000 déf
Coût réel = aire du rectangle OEFH
Coût préétabli = aire rectangle OABD

✓ Deuxième méthode : représentation linéaire

En appelant x les quantités nous pouvons établir les équations suivantes :
✓ Coût préétabli : Y1 = 10 X
✓ Cat réel : Y2 = 12 X

On sait que E/Q = (Qr - Qp) x Cp E/C = (Cr - Cp) x Qr

= Qr Cp - QpCp = QrCr - QrCp

EG = E/C + E/Q
= QrCr - QrCp + Qr Cp - QpCp
= QrCr - QpCp

QrCr = 12.000 x 12 QpCp = 11.000 x 10

= 144.000 = 110.000
EG = 144.000 - 110.000
= 34.000 déf

D’où la représentation suivante

Coûts totaux Y Y2 = 12 X
F
144.000 C
E/C
EG Y1 = 10 X
120.000 B E

110.000 A E/Q = AB
E/Q = DE
D E/C = BC
= EF
E/G = AB + BC
= AC
= DE + EF
= DF

X quantités
0 11.000 12.000
Qp Qr

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 On trace la droite d’équation X = 11.000 (Qp). Elle intercepte la droite d’équation Y1 = 10 X
(Cp) au point D. On projette le point D sur l’axe des couts totaux. D a pour image A (0 ; 110.000)
On trace la droite d’équation X = 12.000 (Qr). Elle intercepte respectivement les droites
d’équation Y1 = 10 X et Y2 = 12 X en deux points distincts E et F. En projetant les points E et F
sur l’axe des coûts totaux, ils ont pour mages respectifs les points B (0 ; 120.000) et C (0 ;
144.000).

1.2 L’écart sur main d’œuvre

✓ Ecart sur temps : E/T = (Tr - Tp) thp
✓ Ecart sur taux horaire : E/TH = (THr - THp) Tr
✓ Ecart global : EG = E/T + E/TH

Avec Tr : temps réel

Tp : temps préétabli
THr : taux horaire réel
THp : taux horaire préétabli

Application 4

Dans un atelier la production journalière considérée comme normale est de 12 pièces. La fiche
de coût de revient standard prévoit pour chaque pièces 6 heures à 6 F l’heure.
En réalité dans cet atelier la fabrication a été de 10 pièces et a exigée 80 heures de travail
payées 5,40 F l’heure.

Travail à faire

Après avoir établi le tableau de comparaison calculer les écarts sur main d’œuvre et faire la
représentation graphique.

Solution

Tr = 80 THr = 5,4
Tp = 6 x 10 THp = 6
= 60

Tableau de comparaison

Eléments Coût réel Coût préétabli Ecart

Tr THr THr THr Tp THp Tp Tp + -
Main d’œuvre 80 5,4 432 60 6 360 72 déf

E/T = (80 - 60) x 6

= 120 def
E/TH = (5,4 - 6) x 80
= - 48 fav
EG = 120 - 48
= 72 déf

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- Représentation graphique
✓ Première méthode : aire de rectangle

Taux horaire

A B C
Thp 6
E/TH
THr 5,4
E F

E/T

D H Temps
0 60 80
Tp Tr

Coût réel = aire du rectangle OEFH

Coût préétabli = aire du rectangle OABD
E/TH = aire du rectangle EFCA
= (5,4 – 6) x 80
= - 48
E/T = aire du rectangle DHCB
= (80 - 60) x 6
= 120

✓ Deuxième méthode : représentation linéaire

En fonction du temps X nous avons les équations suivantes :
✓ Coût préétabli : Y1 = 6 X
✓ Coût réel : Y2 = 5,4 X

On trace la droite d’équation X = 60 (temps préétabli) qui intercepte la droite d’équation

Y1 = 6 X (Coût préétabli) au point D. D est projeté sur la droite des coûts totaux pour donner
le point A (0 ; 360).
On trace la droite d’équation X = 80 (temps réel) qui intercepte respectivement les droites de
coût préétabli et de coût réel en 2 points distincts E et F.
Projetons E et F sur la droite des couts totaux. E et F ont pour image respective B (0 ; 432) et
C (0 ; 480) d’où la représentation suivante :

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 Taux horaire
Y1 = 6 X

F Y2 = 5,4 X
480 C
E/T E/TH
432 B
D E
360 A
EG

Temps
0 60 80

E/TH = CB
= FE
E/T = AC
= DF
E/G = AC + CB
= AB
= DF + FE
= DE

1.3 Cas particulier des heures supplémentaires et des heures chômées

1.3.1 Heures supplémentaires
Lorsqu’il y a des heures supplémentaires seul l’écart sur taux horaire(E/TH) sera décomposé
en écart sur heures normales et en écart sur heures supplémentaires. Nous aurons :
o Heures normales:
E/HN = (THr - THp) Tr

o Heures supplémentaires :
E/ HS = (THr - THp) T avec T le nombre d’heures supplémentaires
EG = E/HN + E/ HS

1.3.2 Heures chômées

Les heures chômées correspondent à des périodes de chômage durant lesquelles la main
d’œuvre conserve tout ou une partie de sa rémunération sans pour autant contribuer à la
production. L’entreprise décide de mesurer spécifiquement l’incidence des heures chômées
sur le coût de la main d’œuvre par la détermination de deux sous- écarts l’un correspondant
aux heures productives et l’autre aux heures chômées valorisés au taux normal considéré.

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NB : Le nombre préétabli (base de prévision) des heures chômées est nulle.
Nous aurons :
o Heures productives
E/HP = (Tr - Tp)THp

o Heures chômées
E/HC = (Tr - 0)THp

o EG = E/HP + E/HP

o Application 5

Dans un atelier pour la production d’un bien X il est prévu de rémunérer 1.950 heures à un
taux horaire de 25 F.
En réalité cette production demande 2.100 heures dont le taux horaire est de 28 F pour 2.000
heures et de 35 F pour 100 heures qui sont supplémentaires.
D’autres parts parmi les 2.100 heures 50 ont été chômées en raison de pannes techniques

Travail à faire

Calculer les différents écarts

Solution

1. Heures supplémentaires
- Heures normales
THp = 25 Tp = 1.950
THr = 28 Tr = 2.000
E/HN) = (28 – 25) x 200
= 6.000 déf

- Heures supplémentaires
THr = 35 T = 100
E/HS = (35 - 25) x 100
= 1.000 déf

EG = 6.000 + 1.000
EG = 7.000 déf

2. Heures chômées
- Heures productives
THp = 25 Tp = 1.950
THr = 28 Tr = 2.500
E/HP) = (2.050 - 1.950) x 25
= 2.500 déf

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 - Heures chômées
Tp = 0 ; Tr = 50 ; THp = 25
E/HC = (50 - 0) x 25
= 1.250 déf

EG = 2.500 + 1.250
EG = 3.750 déf

THr = 35 T = 100
E/HS = (35 - 25) x 100
= 1.000 déf

2. Analyse des écarts sur charges indirectes

Seront définis le budget flexible, l’écart sur budget, l’écart sur activité, l’écart sur rendement
et l’écart global.

2.1 Le budget flexible

Un budget flexible est un budget établi pour divers niveaux d’activité à partir d’un modèle de
comportement de charges.

Budget flexible = CV unitaire préétabli x Activité réelle + charges fixes préétablies

2.2 L’écart sur budget

C’est la différence entre les charges réelles constatées des centres d’analyse et son budget
pour l’activité réelle.

E/B = charges réelles – budget flexible

2.3 L’écart sur activité

C’est la différence entre le budget du centre et le coût préétabli pour l’activité réelle
.
E/A = BF – coût unitaire préétabli x activité réelle

2.4 L’écart sur rendement

C’est la différence entre le coût préétabli des unités d’œuvres réelles constatées et le coût
préétabli des unités d’œuvres imputées à la production réelle.

E/R = coût unitaire préétabli (activité réelle – activité préétablie)

2.5 L’écart global

C’est la différence entre les charges réelles et les charges imputées à la production réelle.

EG = E/A + E/B + E/R

= charges réelles – coût unitaire préétabli x activité préétablie

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Application 6

L’activité préétablie d’un centre de travail d’un atelier est de 4.000 heures pour une
production de 1.000 unités avec un coût de 57.800 F dont 33.000 F de charges fixes.
Pour le mois de Juin la production réelle a été de 900 unités ayant nécessité 3.400 heures de
travail. Les charges d’atelier se sont élevées à 51.970 F.

Travail à faire

1- Etablir le tableau de comparaison

2- Calculer les écarts sur charges indirectes et faire la représentation graphique

3. Cas particulier : existence d’encours

3.1 Principe
Lorsque la production n’est pas achevée le coût de production de la production de la période
inclut celui des encours.
Les couts de la production terminée et ceux de la période ne coïncident pas et il importe de
s’assurer que coût réel et coût préétabli soient comparables.
En conséquence les coûts devront correspondre aux mêmes fabrications que les coûts réels
fournis par la comptabilité.
Afin de calculer les écarts il faut comparer les masses comparables et les comparaisons se
feront au niveau du coût de la période.

3.2 Formule
On a les égalités suivantes :
Production de la période = Produit fini - Encours début de + Encours de fin période
(en quantité) de la période période selon l’état selon l’état d’avancement
d’avancement

Coût de la période = Coût des produits terminés + Encours finals - Encours initiaux
Le calcul des coûts préétabli est facilité par l’établissement du tableau des équivalences en
produit fini pour chaque élément du coût à partir de l’état d’avancement des fabrications.

Elément de coût = Production terminée - Encours initiaux + Encours finals

= équivalent en produits finis

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 o Application 7

Votre chef comptable vous remet la fiche du coût de production standard global de
l’entreprise MATER 1 GESTION pour une production de 1.000 unités.

Eléments Coût de production standard

Q PU Montant
Matières premières 1.000 kg 1.500 1.500.000
MOD 2.000 H 10.000 20.000.000
Frais d’atelier dont 1.000 H 2.000 2.000.000
Charges variables 1.000 H 1.440 1.440.000
Charges fixes 1.000 H 560 560.000
Total 1.000 23.500 23.500.000

Par ailleurs, on vous donne les renseignements suivants :

Les réalisations du mois de Mai sont les suivantes :
✓ Matières premières MP : 925 kg à 1.700 F le kg.
✓ MOD : 1.900 H à 9.800 F l’heure.
✓ Frais d’atelier : 950 H à 1.975 F l’heure dont 561.000 F de charges fixes.
La production terminée du mois de Mai est de 900 unités.
Il y avait en début de période 100 unités en-cours de fabrication et à la fin du mois de Mai 150
unités en-cours de fabrication.
Les en-cours de début de période sont supposés être terminés à 100% pour la matière
première, à 75% pour la MOD et 60% pour les frais d’atelier. Les en-cours de fin de période
sont supposés être terminés à 100% pour la matière première, à 80% pour la MOD et à 50%
pour les frais d’atelier.

Travail à faire

1- Etablir la fiche de coût standard unitaire.

2- Dresser le tableau de comparaison.
3- Analyser les écarts sur matières premières, sur MOD et sur charges indirects.

o Application 8

La société MATER 1 GESTION utilise la méthode des coûts préétablis.

Les services techniques de cette société ont prévu pour une production mensuelle normale
de 10.000 unités du produit A les dépenses suivantes :
✓ Matières premières : 53.000 kg à 1.500 F le kg
✓ Main- d’œuvre directe : 20.000 heures à 3.000 F l’heure.
✓ Frais indirects de production : 50.000.000 F dont 12.000.000 F de frais fixes.
L’activité est exprimée en heures de Main-d’œuvre directe.
Pour le mois de Juillet, les dépenses ont été les suivantes :
✓ Matières premières : 71.500 kg à 1.400 F le kg
✓ Main-d’œuvre directe : 23.490 heures à 3.200 F l’heure.
✓ Frais indirects de production : 70.470.000 F.

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La production terminée du mois de Juillet est de 12.000 unités de A.

Il y avait au début de la période 1.000 produits A en-cours de fabrication et à la fin du mois de

Juillet 1.500 produits A en-cours de fabrication.

Les en-cours de début de période sont supposés être terminés à 100% pour la matière
première et à 80% pour la Main-d’œuvre directe et les charges indirectes. Les en-cours de fin
de période sont supposés être terminés à 100% pour la matière première et à 90% pour la
Main-d’œuvre directe et les charges indirectes.

Travail à faire

1- Etablir la fiche de coût standard unitaire

2- Dresser le tableau de comparaison
3- Analyser les écarts sur matières premières, sur MOD et sur les charges indirectes.

Travaux dirigés 1

La société MASTER 1 GESTION fabrique des produits finis destinés au marché local.
Sa production normale est de 750 produits finis. Ceux-ci sont élaborés dans les conditions
suivantes :

Matières premières : 3 000 kg à 1 500 F le kg

Main d’œuvre directe : 2 000 heures à 2 000 F l’heure de MOD
Charges indirectes : 3 000 heures à 2 500 F l’heure machine dont 800 F de
800 F de charges fixes

La production réalisée au cours du mois de Juillet N porte sur 500 produits finis pour lesquels
les dépenses ci-après ont été constatées :

Matières premières : 2 500 kg à 1 650 le kg

Main d’œuvre directe : 1 600 heures à 2 200 F l’heure
Charges indirectes : centre production 2 500 heures machines à 2 300 F
l’heure dont 850 F de charges fixes.

L’évaluation des en-cours et le stade de leur avancement se résument ainsi :

LIBELLES EN-COURS
FINAL INITIAL
Nombre d’en-cours 76 40
Matières premières 100% 100%
Main d’œuvre directe 50% 40%
Charges indirectes 25% 10%

Travail à faire

1- Calculer le coût standard global et unitaire

Dr NAGO 07524038 Cours de Contrôle de Gestion Edition 2020 13

2- Présenter :
a- le tableau des équivalents produits finis
b- déduire l’équation du budget flexible
3- Déterminer les écarts globaux. Analyser les en sous écarts

Travaux dirigés 2

L’entreprise SAGNAN fabrique un produit unique, elle décide de procéder au contrôle des
coûts de production en se fondant sur la méthode des coûts préétablis. L’évaluation standard
faite par le bureau des études donne les informations suivantes concernant le coût de
production de 10.000 unités

✓ Consommation de matières premières : 15 000 kg à 60 F le kg

✓ Main d’œuvre directe : 6 000 heures à 123 F l’heure
✓ Charges indirectes :
o Charges fixes : 900 000
o Charges variables : 300 000

Il a été constaté une sous-activité de 10% pour la période considérée.

Au cours du mois de Mai Janvier 2020, les coûts ont été les suivants :
Stock initial : 1 500 kg à 59, 88 F le kg
Entrées : 4 500 kg à 63 F le kg
: 3 000 kg à 66 F le kg
: 200 kg à 68, 25 F le kg
Stock final : 2 025 kg évalués au coût moyen unitaire pondéré
Main d’œuvre directe : le taux horaire est de 135 F
Charges indirectes : le coût d’unités d’œuvre est de 343,32 F

La production a porté sur 9 600 unités dont 4 00 unités encours de fabrication.

Le degré d’avancement de ces produits en cours est de :
✓ 40% pour les matières premières
✓ 30% pour la main d’œuvre directe
✓ 30% pour les charges indirectes

Les encours sont évalués en coûts préétablis.

Travail à faire

1- Présenter la fiche de coût standard unitaire

2- Présenter le tableau de comparaison des coûts pour la production totale
3- Analyser les écarts obtenus.

Travaux dirigés 3

La société MASTER 1 GESTION fabrique normalement 500 panneaux selon les prévisions
mensuelles suivantes :

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 ✓ Matières premières : 2.000 kg à 300 F le kg.
✓ Main d’œuvre directe : 4.000 heures à 2.000 F l’heure.
✓ Centre de production : 4.000.000 F dont 500.000 F de charges fixes. L’unité d’œuvre est l’heure
de main d’œuvre directe.

Les réalisations de la période sont les suivantes :

✓ Production : 400 produits et 80 encours
✓ Matières premières : 2,1 tonnes à 550 F le kg
✓ Main d’œuvre directe : 3.000 heures à 2.100 F l’heure
✓ Charges indirectes : 3.000 heures à 1.100 F dont 500.000 F de charges fixes.

L’évaluation des encours (évalués au prix standard)

En début de période En fin de période

Nombre : 50 Nombre : 80
Etat d’avancement Etat d’avancement
Matières premières : 100% Matières premières : 100%
MOD : 50% MOD : 40%
Charges indirectes : 20% Charges indirectes : 10%

Travail à faire

1- Présenter la fiche de coût standard unitaire

2- Présenter le tableau de comparaison des coûts pour la production totale
3- Analyser les écarts obtenus

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