Nom et prénom 

:AMASMIR Salma
CNE :N131380863

Fiche de lecture

Titre du livre: Le contrôle de gestion

Auteur: Henry Bouquin
Nombre de pages : 228
Éditeur: EDICEF/AUPELF
Édition : 1992

 Résumé

Manuel Universitaire 2° cycle

Maîtriser le pilotage d'une entreprise, c'est, d'abord, réussir en permanence à " décliner
" son modèle économique (business model) et sa stratégie à tous les niveaux de
l'organisation. Le contrôle de gestion est l'instrument privilégié de cette déclinaison. Il
doit la garantir en s'appuyant sur :

• une structure de gestion et d'animation,

• un système d'information de gestion,

• un processus de planification budgétaire,

aptes à faire gérer les facteurs clés stratégiques et à traiter à l'optimum les trois
questions qui s'imposent à tout manager : assurer une offre compétitive, créer de la
valeur, réunir les conditions de la pérennité de l'entreprise. Aux praticiens comme aux
étudiants en gestion, cet ouvrage montre comment construire un système de contrôle
de gestion garant de la cohérence entre la stratégie et la gestion courante, utilisant une
vaste gamme d'outils pour intégrer l'économique et l'humain.

L'auteur - Henri Bouquin

Nationalité : Français
Nom et prénom :AMASMIR Salma
CNE :N131380863

Henri Bouquin, diplômé d'HEC, Considéré comme le « père » du contrôle de gestion en

France, il fut professeur de gestion à Dauphine de 1968 à 2012.Il y dirige le MBA
Dauphine "gouvernance et contrôle" et le master de contrôle de gestion. Il est
responsable du Centre de Recherche Européen en Finance et Gestion (CREFIGE). Il
intervient régulièrement en entreprise comme expert et consultant. Il est l'auteur de
nombreux articles et ouvrages consacrés à la comptabilité et au contrôle de gestion.
C’est un auteur de référence en contrôle de gestion.

Résumé des chapitres de l’ouvrage  :

Chapitre 1 : les enjeux et fonctionnement de système budgétaire

Le budget est l'expression comptable et financière des prévisions retenus afin de mieux atteindre les
objectifs visés à long terme. En outre Le système budgétaire est un élément indispensable au sein de
l’organisation, aussi il est un des éléments des dispositifs de contrôle.

1.1 Le contrôle

Dans une entité, les dirigeants cherchent à réunir les moyens nécessaire d’avoir le contrôle sur
l'organisation qu'ils dirigent, c'est-à-dire d'en avoir la maîtrise.

1.1.1. Le processus de contrôle

Pour la hiérarchie, contrôler, ce n'est donc pas seulement l’idée de vérifier après une décision, pour
s'assurer qu'elle est pertinente, ou correcte. C'est d'abord réunir les conditions qui permettent de réfléchir
avant prendre la décision, ou avant l'action, que la personne, chargé de décider le feront conformément à
ce que la hiérarchie juge souhaitable. Bref, le contrôle est lié fortement par la notion de permanence : il
est présent avant, pendant, après la décision ou l'action.

- Avant, cela signifie : définir les objectifs et les moyens, déterminer les procédures et « règles du
jeu » qui permettront d’utiliser les moyens disponibles pour atteindre le but souhaitable. Cela s'appelle
finaliser.

- Pendant, c'est être vigilant, c'est-à-dire - faire le point sur la situation du moment, aussi anticiper
le futur, et donc éventuellement réagir afin de prendre des décisions correctives. Cela s'appelle piloter.

- Après, c'est-à-dire une fois terminé, la phase d'une recherche, c'est constater la performance
réalisée : Cela s'appelle post évaluer.

1.1.2. L’objet du contrôle

D’une part, les dispositifs de contrôle cherchent à garantir la qualité, en permanence, et à tous les
niveaux de la hiérarchie dans l'entreprise. Ces actions, ces décisions sont maîtrisées si, et seulement si,
ces derniers parviennent à relier correctement d'un côté des personnes et groupes décideurs, d'un autre
côté des buts souhaitais réalisés. L'objet du contrôle est donc de mettre en relation trois « pôles » : les
personnes, les buts poursuivis par l'entreprise, les systèmes qui les relient.
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1.1.3. Les moyens du contrôle

D’autre part, les dispositifs de contrôle ainsi conçus font appel à trois grandes catégories de moyens : des
structures, des procédures ou « règles du jeu », et des systèmes d'information.

La structure définit : les tâches et la division du travail, les zones d'autorité de chacun.

Les procédures définissent : les modalités d'exercice de l'autorité et d’action.

Les systèmes d’information irriguent l'organisation puisqu'ils sont nécessaires tout au long du processus
de contrôle, c'est-à-dire pour finaliser, piloter et post évaluer.

1.2. Les trois cycles de contrôle

Dans ce cas-là, on distingue trois grands cycles dans la vie des organisations :

- la stratégie, consistant à définir les buts et moyens déterminants pour le long terme,

- la tactique, qui s'intéresse à la mise en œuvre de la stratégie sur le court ou moyen terme,
(généralement une année)

- les opérations, qui touchent les actions élémentaires quotidiennes.

Et a ces trois niveaux, on peut faire correspondre trois dispositifs spécifiques de contrôle.

1.2.1. Le contrôle d’exécution

Le contrôle d'exécution est un ensemble des processus et des systèmes conçus afin de garantir aux
responsables que les actions seront mises en œuvre conformément aux finalités confiées, tout en
permettant ces responsables de piloter directement ces actions.

1.2.2. Le contrôle de gestion

Le contrôle de gestion est un ensemble des processus et des systèmes qui permettent aux dirigeants
d'avoir l'assurance, notamment grâce au contrôle d'exécution. Il remplit donc un rôle particulièrement
important pour garantir que les buts de l'entreprise sont correctement déclinés au sein de la structure
d’une manière permanente.

1.2.3. Le contrôle stratégique

Le contrôle stratégique est un ensemble des processus et systèmes qui permettent à la direction d'ajuster
les choix des missions, métiers, domaines d'activité et facteurs clés de succès.

1.3. Les trois rôles des budgets

Nous pouvons à présent reprendre les éléments du contrôle qui viennent d'être énumérés pour définir les
rôles du système budgétaire. Le système budgétaire joue simultanément trois rôles essentiels :

- il est un élément du contrôle de gestion,

- il est un moyen de planification,

- enfin, comme tout élément d'un dispositif de contrôle, il doit rendre cohérents trois pôles : • les
personnes, leurs intentions et motivations,

• les buts poursuivis par l'entreprise,

• les déclinaisons de ces buts dans l'organisation,

1.4. Les difficultés nées du triple rôle des budgets

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Le système budgétaire est particulièrement bien conçu pour analyser les trois dimensions qui s'imposent
à tous les dispositifs de contrôle :

Donc, il peut en effet assurer l'interface avec la stratégie, coordonner les activités dans l'entreprise, et
enfin motiver et mobiliser le personnel.

1.5. Les conditions préalables

On peut résumer ces conditions en deux :

• La qualité de l'organisation.

• L’existence d'outils alimentant le processus budgétaire.

Chapitre 2 : L’articulation globale de système budgétaire

Ce chapitre présente les conditions nécessaires afin que l’articulation du système budgétaire répondes à
des attentes du contrôle de gestion.

2.1. Plan d’action, programmes et budgets

• Un plan d’action : est un document qui décrit les choix de l’entreprise au niveau sa planification
budgétaire.

• Les programmes : est une sorte de qualification en volume à l’aide des résultats du plan d’action.

• Les budgets : est une estimation qui chiffre le programme financièrement, et il donne par la suite
une synthèse comptable.

2.1.1. Inconvénient d’une mauvaise liaison des budgets aux plans d’action

Les principaux inconvénients qui sont liés à l’insuffisante du modèle économique d’entreprise sur lequel
doit s’appuyer la gestion budgétaire, sont :

• L’incapacité de la mesure de tous les départements de l’entreprise.

• La nécessité de la réactivité

• La tentation pour la hiérarchie

• L’impossibilité de simplifier les causes des dérivées constatées

• L’incapacité à donner des simulations budgétaires

2.1.2. Les avantages de l’articulation des plans d’action et des budgets

Et au niveau les avantages, on peut citer :

• Il est possible de concentrer juste l’essentiel.

• L’assurance de la cohérence inter fonction.

• Egalement la cohérence avec la stratégie est plus aisée.

2.1.3. Les plans, programmes et budgets dans une entreprise de distribution

Comme toute autre formes d’activité, la distribution comprend des plans d’action, des programmes et des
budgets qu’il est possible de classer en trois :
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- Les budgets liés à l’activité prévisionnelle de l’entreprise.

- Les budgets liés à la stratégie.

- Les budgets liés au fonctionnement quotidien.

2.1.4. Les plans, programmes et budgets dans une entreprise industrielle

Dans le domaine industrielle, l’articulation des plans d’action, programmes et budgets est en principe plus
complexe à cause la multiplication des stocks :

- Matière première/ fourniture.

- Produit en cours.

- Produits semi-finis/ Produits finis.

2.1.5. Les plans, programmes et budgets dans les services

La dénomination du mots service présente une réalité hétérogène, en effet cette hétérogénéité des
activités de service est assez évidente se on les considère du point de vue de planification.

2.2. La modélisation comptable et financière

L’utilisation de la comptabilité de gestion est une chose importante dans le processus de la modélisation
comptable et financière.

2.3. Le processus de budgétisation

Le processus de budgétisation est présenté comme suit :

- La phase 1 : Pour la première phase consiste à indiquer à chaque responsable les plans
d’actions, programmes, et budgets.

- La phase 2 : Pour la deuxième phase consiste à élaborer des prébudget.

- La phase 3 : Pour la troisième phase consiste à négocier du prébudget avec la hiérarchie.

- La phase 4 : Pour la quatrième phase consiste à repartir les budgets des centres de
responsabilité.

La phase 5 et 6 : pour cette dernière étape permet d’élaborer le budget par le conseil d’administration.

Chapitre 3 : Prévisions et hypothèses d'activité de l'entreprise

Ce chapitre étudie les moyens à mettre en œuvre pour définir les objectifs de vente (section 1). Et le
passage de la vente à la production en évoquant les politiques de stockage (section 2).

3.1. LES OBJECTIFS DE VENTE

Il y a deux étapes pour définir les objectifs de vente :

- première étape la phase passive est : estimation prévisionnelle pour l'année budgétisée,
- deuxième étape est la définition d'un plan d'action commercial dès que les résultats de l'étape
précédente apparaissent insatisfaisants.
Ces deux étapes doivent être effectuées soigneusement car :
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-le programme de vente entraînera une influence décisive sur tous les autres budgets, sont directement
liés.
-les données fiables sont donc nécessaires pour un contrôle ultérieur.
3.1.1. La prévision de l'année à budgéter

Cette identification permet non seulement d'effectuer une prévision, mais encore de disposer d'éléments
de pilotage ultérieur. Dans le premier cas, on peut être tenté par les outils statistiques qui permettent
d'extrapoler, dans le second, de tels outils ne peuvent guère offrir d'utilité.

3.1.1.1. Des règles générales

La prévision commence avec la compréhension du passé, quatre points importants sont à noter :

- les statistiques commerciales peuvent prendre plusieurs formes : par produit, par canal de distribution,
par vendeur, par client ou type de marché, etc. Il faut garder toutes car ils permettront procéder à des
approches supplémentaires.

- faire l’analyse de l'ensemble des paramètres qui définissent le chiffre d'affaires net. Cela concerne aussi
les ratios auxquels il faudra faire des hypothèses, fixer des objectifs et faire des ajustements.

- envisager les conséquences futures de la situation actuelle.

- analyser les données dont dépend le chiffre d'affaires de l'entreprise.

Cinq conséquences en résultent :

a) les ventes des produits aux clients nouveaux s'analysent comme :

- des ventes dues à l'apparition de nouveaux marchés ou à de nouvelles applications des produits
existants.
- des ventes dues au gain de parts de marchés
b) la même analyse s'applique inversement aux clients perdus, pour cause de disparition des marchés
existants ou de pertes de parts de marchés 
c) les variations des volumes de produits existants analysées selon deux causes :
- croissance (ou rétractation) du marché,
- croissance (ou diminution) de la part de marché de l'entreprise ;
d) les ventes attendues de nouveaux produits peuvent porter sur
- les marchés déjà occupés par l'entreprise, - des marchés nouveaux.
e) la gestion de la disparition des produits existants est le dernier élément de prévision.

3.1.1.2. Les techniques de prévision

Certaines techniques peuvent effectuer cette analyse ou, pour certaines, simplifient le processus en
éliminant certaines étapes. Deux grandes approches sont utilisables pour une prévision à horizon
budgétaire : Extrapolation du passé, Approche directe du futur
a) Les méthodes extrapolatives endogènes
Les méthodes élémentaires sont
- les méthodes graphiques consistent à prolonger le graphique des ventes passées,
- la méthode des moyennes mobiles, annuler un phénomène qui présente des fluctuations et découvrir sa
tendance régulière
- Les méthodes visant à identifier et à séparer la tendance, la saison, les aléas
- Les méthodes adaptatives, dont la plus connue est le lissage exponentiel simple, qui cherchent
à pondérer différemment les observations selon leur ancienneté au bénéfice du passé le plus récent.
-Les modèles intégrés informatisés le plus connu est celui de Box-Jenkins, conçu pour appliquer à une
série le modèle endogène le plus performant.
b) Les méthodes extrapolatives exogènes
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Ces méthodes font appel à la corrélation simple et multiple. Elles ont en général un coût qui ne les met
pas à la portée de petites entreprises.
c) Les méthodes qualitatives dites futuristes
La plus connue, dans le contexte budgétaire, est celle qui part des estimations des vendeurs pour prévoir
les ventes.

3.1.2. Les objectifs retenus au budget des ventes

Le passage des prévisions aux objectifs consiste, pour l'entreprise, à ajuster les prévisions, déterminer
des plans d'actions susceptibles d'améliorer ses performances sur les marchés.

3.1.2.1. L'ajustement des prévisions

Cette première phase est souvent nécessaire parce que

- les prévisions passéistes, extrapolatives, peuvent rester utiles comme première approche
-les prévisions futuristes conduiront à s'interroger sur une correction à la baisse ou à la hausse
éventuelle.

3.1.2.2. Les plans d'action

Les plans d'action commerciale ont trois caractéristiques.

-doivent être cohérents avec la stratégie
-nécessitent une coordination entre entités :
- décrivent les moyens employés pour obtenir une performance commerciale supérieure à la prévision
corrigée.
Une fois approuvés par la direction, les plans d'action se traduisent en termes budgétaires : objectifs de
chiffres d'affaires et de volumes vendus, par produit, client, canal, etc., globalement et par mois, ou
trimestre.

3.2. LES POLITIQUES DE STOCKAGE

II n'est nécessaire de parler des politiques de stockage car les mouvements de stocks de produits
constituent une variable de passage des objectifs de ventes aux prévisions d'activité en plus les
politiques de stockage constituent une des formes de la stratégie de l'entreprise enfin les variations de
stocks de produits peuvent être une véritable marge d'ajustement des comptes utilisée par les
responsables opérationnels.

3.2.1. La cohérence des évolutions en régime stable

En régime stable de production les stocks de produits en cours sont induits par les méthodes de
production, par la période de fabrication. Ils suivent alors approximativement, en volume, l'activité. Leur
évaluation comptable est cependant complexe. Étant complexe, l'évaluation est souvent, pour cette
raison même, approximative.

3.2.2. Les ruptures

Les ruptures avec les situations antérieures supposent, si elles sont fortes, non seulement des plans
d'action circonstanciés, mais souvent une planification qui relève du plan opérationnel pluriannuel.

3.2.3. La cohérence avec la politique de l'entreprise et la capacité de maintien de cette cohérence

Les deux dernières préoccupations du contrôle de gestion, garantir la cohérence des outils de gestion
avec la stratégie et leur bon fonctionnement grâce au système d'information, peuvent être illustrées cette
modélisation demande quatre informations : le coût de possession t, la demande attendue D, le coût
variable d'acquisition a, le coût fixe A.
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Le contrôle de gestion doit donc s'assurer que ces données seront en permanence suivies et réévaluées
de manière à réestimer si nécessaire la politique de stockage. Une fois définis les objectifs de ventes et la
politique de stockage des produits, l'activité de référence de l'entreprise est connue. On peut donc
aborder la budgétisation des fonctions que cette activité touche directement : la fabrication, dans une
industrie, et l'approvisionnement.

Chapitre 4 : La budgétisation des fonctions et charges liées à la production et à la

vente

4.1. Les effectifs et les charges de personnel :

Les charge du personnel sont une composante très importante dans les charges globaux de
l’entreprise, donc elles méritent une attention particulières surtout que leurs budgétisation est très
difficile, en raison du nombre des paramètres à prévoir, cela pousse les entreprise à adopter des
stratégies pour gérer ces charges.

4.1.1. L’analyse des effectifs :

L’entreprise a commencé d’abord par l’analyse les effectifs disponibles, on peut distinguer entre deux
types : effectifs direct concerne le personnel ayant une relation direct avec l’entreprise et effectifs indirect
concerne ceux ayant un objectif de support.

Pour les effectifs directs, il faut calculer le volume d’heures de travail disponibles pour la période
budgétaire par catégorie de personnel et par entité de l’entreprise dans le but de savoir l’écart avec les
besoins. Et par conséquent tirer des plans d’action. Pour calculer le volume d’heures disponibles, il est
nécessaire d’établir des prévisions sur l’effectif, les jours ouvrés dans l’entreprise, les jours de présence
effective du personnel (absentéisme) et Les heures de présence non ouvrées.

Pour les effectifs indirects, ça consiste à faire premièrement, une liste des tâches que l’entreprise doit
effectuer et deuxièmement elle doit évaluer le temps standard nécessaire pour chaque tâche afin de bien
gérer les coûts.

4.1.2. Le budget des charges de personnel :

En ce qui concerne le budget du personnel. En effet c’est une tâche complexe et difficile. Il faut se
référer à la budgétisation de l’année précédente et intégrer les mesures nouvelles de mouvements de
personnel. Les calculs budgétaires doivent être menés par catégorie professionnelle et par entité
budgétaire.

4.2. Les approvisionnements :

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La budgétisation des approvisionnements, se fait en trois étapes : la détermination du volume à
consommer, la définition d’une politique de variation des stocks et la valorisation des volumes
nécessaires selon les coûts prévus.

4.2.1. La prévision de la consommation

Pour connaitre le volume à approvisionner en matière première, il faut établir une liste définissant pour
chaque produit, les consommations de matières et fournitures par nature et en volume par unité produite.

4.2.2. La politique de stockage :

Ce qui concerne la budgétisation des achats, il existe trois situations différentes :

- Les approvisionnements qui ne sont pas stockés ou non stockables ;

- Les approvisionnements stockés mais dont l’utilisation est faible ;
- Les approvisionnements stockés et réapprovisionnés périodiquement.

En effet les coûts des stocks sont important, donc les entreprises cherchent actuellement à les réduire
plus qu’à les gérer dans le but d’atteindre le stock zéro, mais il est très difficile pour une entreprise d’avoir
un stock nul.

4.3. Le budget des autres charges de production :

La budgétisation des charges de la production ne se réalise que si l’entreprise est dans une bonne
stabilité en termes de processus et ses charges sont limitées et bien connues. Par contre si elle est dans
une situation caractérisée par l’instabilité des processus et l’ignorance de ces charges, la budgétisation
sera difficile et peut être impossible

4.3.1. La démarche simplifiée :

Cette démarche repose sur l’exploitation des données fournies par la comptabilité analytique. Elle suit le
schéma suivant :

- Prévision du niveau d’activité en production 

- Calcul des coûts en résultant, sur la base des données connues dans le passé proche s’il est
jugé extrapolable ;
- Correction pour tenir compte des hypothèses de prix des éléments consommés.

4.3.2. Les charges réparties entre centre de responsabilité :

Dans le processus budgétaire, les charges doivent être budgétées dans le centre qui les engage et
imputées prévisionnellement aux centres utilisateurs mais cela peut conduire a donné des résultats
erroné. donc Il faut éviter que ce transfert de charges ne conduise à rendre impossible l'identification des
responsabilités. Cela se justifie par deux raisons : l'utilisateur ne doit pas subir les conséquences d'une
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mauvaise gestion en amont, et le prestataire ne doit pas supporter les dérives induites par une mauvaise
prévision budgétaire des activités aval. Dans la plupart des cas ce double souci conduit les entreprises à
mettre au point des systèmes de facturation interne. Ce qui donne deux types de solutions, soit pratiquer
une cession au prix du marché, ou opter pour une cession à un tarif standard fondé sur les coûts
budgétés en amont.

4.3.3. Les situations de rupture avec le passé

Dans un environnement changeable les données du passé ne sont guère utiles et l'on ne peut pas, en
conséquence, employer la démarche décrite précédemment. Donc le seul outil qui permette d'approcher
correctement la loi des coûts est alors la comptabilité par activités. Son principe consiste à identifier les
activités, définies comme des ensembles stables de tâches, qui sont menées dans les différents centres
de responsabilité. Puis définir des « inducteurs de coûts », c'est-à-dire les variables qui sont à l'origine
des coûts engagés dans chaque activité ; le principe général admis est que dans bien des cas ces
inducteurs ne sont pas volumiques, mais correspondent surtout à un nombre de transactions effectuées.
Et finallemet effectuer les calculs de coûts en partant de la liste des activités mises en œuvre et en
évaluant pour chacune le coût induit, par application de la loi économique des coûts mise en évidence
activité par activité.

Chapitre 5 La budgétisation des coûts administratifs et discrétionnaires

Les entreprises engagent des moyens dans des domaines la chose qui nécessite un contrôle de
budgétisation, mais il y’a des obstacles qui risques à conduire à des dérives.

 Les obstacles 
Un contrôle efficace est celui qui cherche à optimiser les moyens pour atteindre les objectifs,
mais cette démarche pose des difficultés liées à deux causes :
- Dans bien des cas les résultats qui caractérisent les fonctions en cause sont difficiles ou
coûteux à mesurer.
- - Les coûts sont en bonne partie fixes sur le court terme et difficiles à relier aux résultats, Les
unités d'œuvre simples et volumiques ne permettent que rarement de représenter des
fonctions de coût pertinentes.
 Des risques de dérives
Ces obstacles conduit les entreprises à pratiquer des processus budgétaires spécifiques par
exemple : les responsables s'efforcent de montrer que les moyens existants sont insuffisants
pour faire face aux charges de l'année à venir, la direction, constatant que les demandes qui lui
sont transmises provoqueraient une croissance importante des charges décide d'une enveloppe
globale répartie entre les demandeurs. En cas de crise les demandent peuvent être rejetés.
Les entreprises ont appris à gérer leurs couts de production, Elles ont alors rapidement pris
conscience du fait que les marges de manœuvre qui pouvaient subsister se situaient dans les
activités dites discrétionnaires.
 Quatre situations
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- les activités de routine, répétitives, auxquelles des unités d'œuvre peuvent s'appliquer : par
exemple, si les factures ne présentent pas de fortes variations, peut être rattaché à une unité
d'œuvre volumique.
- les activités de routine, répétitives, mais complexes, mal représentées par des unités
d'œuvre simples : Dans ce cas le coût d'une facture peut beaucoup varier, la facture n'est
plus une bonne unité d'œuvre pour appréhender la fonction de coût.
- les activités de direction, « la production est immatérielle » : le contrôle de gestion entre dans
ce cadre pour une part de ses activités.
- les activités menées dans le cadre de programmes annuels ou pluriannuels non
permanents : la recherche en est un bon exemple. Il s'agit de projets.
 LE BUDGET BASE ZÉRO
Le budget base zéro est une technique inspirée de la pratique américaine des années soixante
du PPBS (Planning, Programming, Budgeting System). Le BBZ repose sur un déroulement en
quatre étapes :
1. Le découpage en centres de décision :
Le centre de décision est défini comme « tout ensemble de l'organisation ayant une finalité
unique reconnue et relevant d'un responsable unique ». Le découpage d'un centre de
responsabilité en centres de décision peut être difficile dès lors que son personnel est
polyvalent et répartit son travail entre plusieurs activités. Le principe premier du BBZ est donc
d'obliger les responsables à clarifier les emplois des moyens actuels dont ils disposent.
2. l'analyse de la situation présente :

Cette analyse porte sur cinq phases : la finalité du centre, ses indicateurs de performance et le niveau de
performance atteint, les moyens, les suggestions immédiates, la remise en cause de l'existant.

3. les propositions budgétaires :

La budgétisation comme un processus qui va consister, pour le responsable du centre à :

- préconiser un « niveau de service », c'est-à-dire une série de prestations ajustées aux

besoins des utilisateurs, sans sur-qualité ni sous-qualité,
- lier ce niveau à des moyens demandés, de manière à négocier son budget sur des bases
quantifiées dans une logique de type coût-valeur. Faute de connaître des lois de coûts, au
sens économétrique du terme, on pourra ainsi s'appuyer sur une connaissance du lien entre
moyens alloués et performance réalisable.
4. L'analyse, le classement et le choix :

L’examen des propositions budgétaires par la hiérarchie procède d'une séquence de trois étapes :

- l'analyse : L'avantage de la méthode BBZ est l'effort de rigueur sur lequel elle parie ; son
inconvénient est la lourdeur considérable des procédures d'analyse qui peut en résulter. le
responsable du centre de décision doit alors vérifier avec sa hiérarchie qu'il reste cohérent,
dans ses réflexions, avec la politique générale.
- le classement et le choix : On peut avoir recours à plusieurs approches pour classer les
propositions selon le type des centres et certains dirigeants ont recours à un comité ad hoc
chargé d'étudier les propositions budgétaires. dans les grandes entreprises, la plupart des
procédures prévoient une délégation partielle pour le tri et le classement. Dans tous les cas,
la cohérence interne du classement exige qu'un niveau de service donné ne soit classé que
si les niveaux de service inférieurs l'ont déjà été.
 Mérites et difficultés du budget base zéro
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La procédure du BBZ présente de nombreux avantages, qui tiennent essentiellement au fait qu'elle
parvient à contourner l'obstacle que représente l'impossibilité de déterminer une loi économique de coûts
dans une entité, à instaurer des relations transversales de type clients-fournisseurs et à relier les budgets
à la politique générale. L'inconvénient le plus visible du BBZ est la charge de travail qu'il entraîne, le
temps nécessaire à son déroulement, le risque de surcharge administrative. La décentralisation des
négociations et des décisions est une réponse à cette question.

 LES AUTRES MÉTHODES

- Les fonctions de routine : On peut distinguer deux grandes catégories de techniques : celles
qui s'appuient sur un processus formalisé, parfois proche du BBZ, celles qui ne visent qu'à
une réduction des frais généraux.
- Les activités de projet : Ces activités sont caractérisées par le fait qu'elles réunissent des
moyens pour une période limitée dans le but d'atteindre des objectifs définis et non répétitifs.
Dans ces activités, il est important de procéder de manière continue, de ne pas considérer un
budget comme définitif.

Chapitre 6: Les budgets d'investissement

6.1. RELIER LES PROJETS A LA POLITIQUE GÉNÉRALE

Les deux aspects du dispositif budgétaire qui experiment cette necessaire liaison sont:

6.1.1. Les catégories d'investissements

L'affichage de priorités par la direction Générale est très important parce qu’il est le premier principe à
respecter afin d'obtenir un budget d'investissement conforme à la politique Générale.

Les catégories que chaque entité doit respectera pour établir ses propositions :

- investissements de remplacement de capacités,

- investissements de productivité,
- moyens nécessaires à l'expansion des produits existants sur les marchés existants, - moyens
nécessaires à l'obtention de nouveaux marchés,
- moyens consacrés à la recherche de nouveaux produits-marchés,
- investissements à caractère social ou de sécurité des conditions de travail, correspondant à des
obligations légales ou à des choix propres à l'entreprise, visant par exemple la réduction de la
pollution,
- investissements d'image, de prestige.
Un système formalisé de réflexion stratégique et de planification opérationnelle, guide pour la
construction des budgets d'investissement est enormément important.

6.1.2. Les critères d'évaluation des projets

L’évaluation de la rentabilité et du risqué est très importante aux investissements pour lesquels on peut
faire une prévision raisonnablement fiable des flux financiers induits.

6.1.2.1. La rentabilité

Un investissement est acceptable selon le critère de la VAN si sa valeur actuelle nette est positive. Ce
critère correspond, dans le cas d'une entreprise privé, à l'accroissement de la valeur de l'entreprise.
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Un autre critère souvent utilisé est le taux interne de rendement (TIR) du projet. C'est le taux pour lequel
la VAN du projet est nulle. L'application de ce critère conduit à accepter un projet à condition que son TIR
soit supérieur à un minimum requis par l'entreprise.

La VAN et le TIR ne conduisent pas nécessairement au même choix lorsqu'il s'agit de classer des projets.
Cela est dû à la différence des hypothèses implicites faites lors du calcul de la VAN et du TIR. Lorsqu'il y
a contradiction entre les deux critères, il faut choisir le projet qui a la VAN la plus élevée.

6.1.2.2. Le risque

La théorie financière indique deux façons alternatives de tenir compte du risque lorsqu'on peut fixer des
probabilités aux flux liés à l'investissement :

L'ajustement du taux d'actualisation: L'ajustement prend en compte une prime de risque, qu'il peut
être utile de modifier d'un projet à l'autre, les risques encourus n'étant pas les mêmes dans les différents
types d'investissement. Le modèle du MEDAF permet d'identifier cette prime

L'ajustement des flux :Il faut calculer les flux « équivalents certains » qui peuvent être tenus pour
équivalents aux flux risqués. Cette approche se fonde aussi sur le MEDAF.

6.2. DEFINIR LE PROCESSUS DE SELECTION DES PROJETS

Les deux éléments qui repose la détermination du processus de sélection des projets sont :

6.2.1. La standardisation du contenu des dossiers

Ce dossier doit prévoir : une définition précise des concepts,la désignation des postes à évaluer et les
commentaires nécessaires à l'examen par la hiérarchie.

6.2.1.1. Les concepts

Définition de l'investissement : La catégorie stratégique auquelle appartient le projet, comment il

s'insère dans l'existant, par rapport à d'autres projets et à quel problème il apporte une solution.

Les prévisions de flux de liquidités: Il faut déterminer les flux de liquidité différentiels qu'implique
l'adoption du projet, par comparaison entre ce que sont ces flux avant mise en œuvre du projet et ce
qu'ils seraient après son adoption.

Le mode de financement : La décision d'investir et la décision de financement ne sont pas separables.

Le calcul porte alors sur la valeur actuelle nette ajustée du projet, qui est la somme de la VAN intrinsèque
(hors financement) et de la VAN provoquée par le financement. On calcule la VAN intrinsèque en
supposant que le projet est financé par fonds propres, puis on tient compte de la VAN des flux de
financement.

L'influence de la fiscalité : Le calcul correct de la VAN exige de prendre en compte la fiscalité,

notamment au travers de l'amortissement, en précisant les dates de paiement des impôts.

6.2.1.2. Les postes à évaluer

La description des conséquences de l'adoption du projet doit porter sur les calculs des flux suivants.

Le montant investi: Le montant investi II comprend : - le coût des matériels et installations, - les coûts
inhérents à l'achat d'éléments immatériels éventuels (fonds de commerce), - mais aussi les besoins en
fonds de roulement liés à l'investissement, - ainsi que les charges éventuelles provoquées par la mise en
route des équipements (formation du personnel, frais d'études, de développement d'outillage, etc.).
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Un coût d'opportunité éventuel: Si l'investissement consiste à modifier des actifs existants qui auraient
pu recevoir d'autres usages, il faut que le coût de la renonciation à ces usages soit connu, car c'est par
rapport à lui que se jugera la rentabilité réelle du projet.

Les conditions d'utilisation des équipements : La notion de durée de vie pose des problèmes
spécifiques. Il faut distinguer entre : la durée de vie physique, compte tenu de dépenses de maintenance
et de remises en état à estimer, la durée de vie technologique avant obsolescence et la durée de vie
économique, qui correspond à la durée d'utilisation de l'investissement prévue par le demandeur

Les dépenses encourues au long de la vie du projet : les charges fiscales (taxes liées aux
installations nouvelles par exemple et indépendantes des résultats engendrés par l'exploitation) ou
diverses liées au projet (assurances).

Les recettes attendues : Les économies provoquées par l'investissement, qu'il s'agisse de recettes
directes ou indirectes

Le mode de financement : Il faut rappeler que les flux du financement doivent être distingués des flux
d'exploitation du projet.

La valeur résiduelle : de l'investissement, souvent prise pour nulle par prudence, mais qui doit être
justifiée

6.2.1.3. Les commentaires d'accompagnement

L'ensemble des estimations chiffrées doit être accompagné de - l'indication des sources des informations
utilisées, de la méthode retenue pour parvenir aux évaluations présentées, la description des
conséquences du projet sur le mode d'organisation du service concerné, l'estimation des conséquences
du projet sur les autres entités de l'entreprise, le souci, pour ces deux derniers points, étant de permettre
d'évaluer, l'identification des hypothèses les plus incertaines, leur fourchette possible de variation, afin
que différentes évaluations soient possibles, par exemple selon une méthode classique quantifiant les
conséquences d'une hypothèse moyenne, haute, basse et l'indication des hypothèses inversement
jugées les plus sûres par le demandeur

6.2.2. Les rôles attribués aux différents acteurs

6.2.2.1. La phase d'analyse des demandes d'investissement

L'examen des projets demande cinq phases : l'organisation d'une procédure et la conception des
dossiers servant à la description des projets proposés par les opérationnels à leur hiérarchie, le travail,
souvent lourd, de collationnement des demandes, de prévision, de collecte des données nécessaires à
l'évaluation des projets, le calcul à mener à partir de ces prévisions, u classement des projets proposés.
Un classement est proposé à la hiérarchie ; il peut comporter des projets dépassant l'enveloppe
budgétaire allouée si les opérationnels demandeurs estiment que la situation le justifie, en fin la
négociation et la sélection.

6.2.2.2. Le déroulement du projet

L'inscription d'un investissement au budget ne vaut pas accord définitif pour son engagement. La mise en
œuvre des projets retenus requiert un pilotage qui porte sur :

- la confirmation des engagements des dépenses budgétées pour les projets budgétés,

- A l'inverse, si nécessaire, la décision de renoncer à un investissement budgété,1

- l'autorisation de réaffectation des enveloppes budgétées,

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Chapitre 7 : Mensualisation des budgets et prévisions de trésorerie :

La mensualisation de budget est considérée comme la dernière et la plus importante phase de

planification ; pour deux raisons :
-elle doit être faite avec une grande attention, pour ne pas ruiner les autres étapes précédentes
-l'analyse prévisionnelle de la trésorerie doit être faite sur une base plus fine que celle d'une situation
annuelle globale. C'est en estimant la trésorerie mois par mois, échéance par échéance, que l'on pourra
prévoir les mesures à prendre.

7.1. LE PROCESSUS DE MENSUALISATION DES BUDGETS

Le budget mensuel doit refléter les saisonnalités prévues, également il peut s'appuyer sur un ensemble
de données classé en trois groupes:
Les ventes: leur mensualisation repose sur la connaissance de leur saisonnalité.
Les charges de personnel : elles sont mensualisés au moment de l'établissement des budgets annuels,
car elles sont complexes pour éviter qu'elles causeront des fautes si on les estiment globalement.
Les dépenses de promotion (des publicités)et les investissements : ils sont retenus dans un plan d'action
qui prévoit des dates de mise en route utiles  pour la mensualisation.

7.2. LE BUDGET DE TRESORERIE

L'entreprise peut planifier la trésorerie sur des courts termes si elle dispose d'une modélisation des flux
de liquidités pour limiter les approximations à un seuil acceptable.
(Voir le livre pour des exemples illustrés).

Chapitre 8 : Le suivi des budgets

Le suivi des budgets ou on peut dire le contrôle budgétaire désigne le fait de vérifier que les budgets sont
respectés c'est-à-dire que la maîtrise de l'entreprise par le système budgétaire.
Le suivi des budgets nécessite une mise en place des conditions de bonne fin, dont dépend la
performance du système lui-même.

8.1. LES CONDITIONS DE FONCTIONNEMENT DU SUIVI

Le suivi budgétaire doit répondre aux conditions suivantes :

• Vérifier la pertinence des références prévisionnelles retenues par l'entreprise.
• alerter les responsables pour leur permettre de prendre les décisions correctives nécessaires,
•  garantir le maintien de la cohérence des actions menées dans l'entreprise par les responsables de tous
niveaux.

8.1.1. Le suivi de la pertinence des références

Le modèle du suivi budgétaire est parfois présenté comme une illustration typique du processus
cybernétique de la rétroaction (feedback). on dispose d'un objectif, d'un état à atteindre. On l'appelle
aussi une boucle de contrôle.
D'une part, la rétroaction peut devoir s'exercer sur l'objectif lui-même soit parce que l'environnement
évolue rapidement, ne permettant pas de garder des objectifs stables.
D'autre part, la seule décision corrective efficace, qu'elle vise l'objectif ou les actions menées, peut-être la
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décision prise avant le constat d'une détérioration ; attendre la constatation de la dérive rend en effet
souvent la tentative de correction peu adaptée, il faut savoir anticiper.

8.1.1.1. La pertinence de l'objectif

Un budget est le produit de prévisions et de plans d'action. Il reste donc pertinent aussi longtemps que
les hypothèses sur lesquelles il repose, qui déterminent les plans d'action, sont jugées appropriées, qu'il
s'agisse d'hypothèses externes ou internes à l'entreprise.
Le suivi doit donc alerter les responsables sur le maintien du bien-fondé des hypothèses initiales en les
conduisant à répondre à des questions telles que :
- les concurrents ont-ils le comportement prévu ?
- le matériel qu'il était prévu d'acquérir est-il toujours utile ? Est-il toujours le meilleur pour les besoins à
remplir ? Son financement projeté est-il encore adapté ?
On constate que tout suivi budgétaire doit obéir à une règle simple : autant d'hypothèses, autant d'écarts
à suivre.

8.1.1.2. La détection anticipée des dérives

l'identification des amorces de dérives peut limiter la généralisation, sous peine de ne constater que des
dégâts irréversibles. Le contrôle de gestion ne s'appuie pas seulement sur un suivi des résultats pour en
corriger les dérives, il doit au contraire s'organiser pour que les résultats ne se dégradent pas. La
conception du SIG repose donc sur quatre diagnostics :
- l'analyse des hypothèses qui conditionnent l'atteinte des objectifs,
- l'identification des hypothèses sensibles, c'est-à-dire de celles dont la non-vérification compromet les
objectifs,
- la mesure des sensibilités de ces hypothèses aux actions correctives prises ex post, après le constat
d'une dégradation,
- l'identification des points à suivre par anticipation et de ceux pour lesquels un suivi de type cybernétique
est suffisant.
La détection anticipée des dérives quand elles s'amorcent oblige à recourir à des données non
comptables. Mais certaines d'entre elles proviennent des circuits de contrôle interne comptable de
l'entreprise.

8.1.2. L'information des responsables

Le principe est simple : pour un pilotage efficace, c'est celui qui peut agir qui doit être informé. Agir, ce
peut être revoir les objectifs ou ajuster les actions en cours.

Le respect de ce principe passe par une analyse précise des paramètres qui déterminent les actions
dans les centres de responsabilité. L'approche par l'analyse des systèmes s'est révélée très pertinente
dans la construction de systèmes d'information.
Encore faut-il informer les responsables quand il est encore temps d'agir et leur permettre d'effectuer un
diagnostic optimal comptabilité joue un rôle dominant dans le suivi des réalisations. Pour un suivi
efficace, il est nécessaire qu'elle arrête ses comptes chaque mois.

Pour que les responsables puissent faire un diagnostic optimal, il faut que les causes des dérives soient
identifiables. En comptabilité en standard, cela implique que les écarts soient liés à des causes limitées
en nombre : un écart global ne peut déboucher sur une bonne connaissance de ses causes puisque ses
explications possibles sont multiples.
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2.1L’utilité de la redondance :

La redondance consiste à diffuser une donnée non seulement à ceux qui l'exploitent directement à leurs
actions propres mais aussi à ceux qui peuvent être touchés par les informations. La redondance a deux
inconvénients 1) la surproduction d'informations et son effet de ne plus distinguer l'information essentielle
de l'accessoire 2) le SIG recherche la facilité et non plus la structuration et la hiérarchisation.

2.2Les mérites de la standardisation

La standardisation de l'information est indispensable pour l’utilisateur qu’il sache quel contenu donner à
chaque rubrique, - connaisse le contenu des chiffres qui lui sont transmis. Un autre aspect de la
standardisation : celle de la diffusion de l'information. Dans les grandes entreprises la tendance est de
fournir les mêmes types de données à tous les responsables de même poste.

3) le maintien de la cohérence

Les décisions correctives sont une source de dysfonctionnement potentiel, Il faut établir un processus
permanent qui soit garant du maintien de la cohérence, Les solutions adoptées reposent sur des mesures
techniques et sur des méthodes de coordination.

3.1 Les mesures techniques

Deux conséquences techniques découlent : - une « reprévision », c'est-à-dire une actualisation des
normes budgétaires des mois suivants, - l'identification du coût et des avantages attendus des actions
correctives

3.2 Les méthodes de coordination

Pour se libérer des inconvénients d'un mécanisme naïf qu'en organisant un processus d'analyse de la
situation, par des réunions de direction régulières consacrées au suivi du budget, dans lesquelles le
contrôleur de gestion apporte son expertise, les responsables opérationnels commentent les résultats
ainsi que les tendances et proposent des mesures immédiates, la direction évalue et décide. Ces
réunions permettent la coordination transversale, les décisions des uns ayant des implications pour les
autres.

2/ suivi comptable

La comparaison entre le budget et la réalisation peut se faire à travers comptabilité de gestion ou

comptabilité financière, repose sur une comparaison entre le budgété et le réel

2.1 Le suivi des matières premières

Les matières font l'objet, sur les prix d'achat, sur les consommations unitaires.il faut organiser le
traitement des coûts réels pour faire ressortir ces deux catégories d'écart. Les responsabilités mises en
cause par ces écarts sont distinctes : en règle générale les prix intéressent les acheteurs, les
consommations, la fabrication. Il faut saisir les écarts sans retard, dès leur apparition. Cette solution ne
permet pas de connaître le coût réel des produits, sauf à traiter les écarts pour les imputer pour partie aux
stocks finals et pour partie au coût des produits vendus.

2.2 Les autres charges

L’exemple n'est pas représentatif de la réalité. Nous avons vu au chapitre 4 que la budgétisation de la
main d'œuvre implique de multiples hypothèses : taux de salaires, charges sociales, effectifs. Il faut donc
suivre autant d'écarts que d'hypothèses. Ainsi le recours à des calculs de taux de salaires moyens, au
lieu d'une budgétisation individualisant les situations.
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2.3 Les charges mixtes

Ce sont les charges en partie fixes et en partie variables. On constate les écarts :

les écarts sur frais sont sur les charges variables et les charges fixes.

L'écart d'activité représente le coût de la sous-activité par rapport au niveau prévisionnel, ou l'excédent
dû à une suractivité.

L'écart de rendement valorise les différences entre les heures réellement passées et les heures
théoriquement nécessaires à la production effectuée.

2.4 Le sort des écarts

Les écarts sont identifiés avant l'entrée des produits en stocks, sont tenus en coûts standard et les écarts
identifiés au cours d'une période sont imputés au résultat. Il faut noter que cette méthode ne permet pas
de respecter les principes comptables habituels, on peut analyser de manière intégrée la différence entre-
la trésorerie prévisionnelle et réelle, le bilan prévu et le bilan réel, en utilisant sous forme différentielle, On
peut alors facilement organiser le calcul pour faire ressortir l'effet du volume, du délai, du prix.