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République Tunisienne

Ministère de l’Enseignement Supérieur et de


Recherche Scientifique
Université Tunis El Manar
Faculté de Droit et des Sciences
Politiques de Tunis

3ème Année de la Licence Fondamentale en Droit Public

Matière : Droit Fiscal II

LE SYSTEME FISCAL TUNISIEN

IRPP- IS- TVA

Chargé du Cours : Mr.Lotfi MECHICHI

Année Universitaire

2020-2021

1er SEMESTRE
Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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Bibliographie

NB- Les premières sources de ce Cours sont

A Titre Principal

- le Code de l`IRPP/IS
- Le Code de la TVA/DC
- Les lois de finances de l`année et complementaires

A Titre complémentaire :

- Les notes Communes publiées dans le B.O.D.I ( bulletin officiel de


la direction Générale des Impôts) et figurant sur le site du Ministere
des Finances

Sources Doctrinales

ARDANT (G.),

-Histoire de l’impôt, Fayard 1971, tome 1.

-Théorie sociologique de l’impôt, Paris, SEVPEN, 1965

- AYADI (H.),

· Droit fiscal, L’impôt sur le Revenu des Personnes Physiques et


l’Impôt sur les Sociétés, C.E.R.P, Tunis, 1996.

· Procédures fiscales de contrôle et de contentieux, Tunis,


NOVAPRINT 2013.

-BACCOUCHE (N.), Droit fiscal général, avec le concours de la fondation


allemande Hanns SEIDEL, et le groupe Mohamed LOUKIL, 2008

CHAABANE (N.),

· Manuel de fiscalité des affaires, CPU /Arabesques, 2018

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Prof. Lotfi Mechichi
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- GEFFEROY (J-B.), Grands problèmes fiscaux contemporains, PUF, 1993.

- GEST (G.) et TIXIER (G.), Manuel de droit fiscal, paris, LGDJ, 1986

- MAALAOUI (M.), Mémento impôts directs de Tunisie, Annoté des règles

comptables (NTC et IFRS), éd. PWC, 2018.

- MASTOURI (M. M.), Droit fiscal de l’entreprise : l’imposition des revenus et des
bénéfices, édition CLE, 2000.

-MEHL (L.), BELTRAME (P.), Sciences et techniques fiscales, Paris, PUF, 1984

-TROTABAS (L.), COTTERET(J.M), Droit fiscal, Dalloz, 1997.

- TROTABAS (L.), Précis de science et technique fiscales, Paris, librairie


Dalloz, 1960

- ABOUDA (A.), Codes des Droits et Procédures Fiscaux, IORT, 2002.

- MEHL (L.), Science et technique fiscale, tome II, PUF, 1959

- RICCI (J –C), Le pouvoir discrétionnaire de l’administration fiscale, Presse


Universitaire Aix-Marseille, 1977.

97‫ ص‬،2002 ‫ مارس‬،‫ مج لة القض اء و التشريع‬،"‫الصغير الزكر اوي"ض مانات المطالب باأل داء‬ -

- YAICH (R.), Textes de base de la fiscalité en Tunisie (version bilingue),


Fiscal 2016, les éditions Raouf YAICH, 23 ème édition.

-KOURDA (Z.), L’impôt sur le revenu des personnes physiques au regard du


rendement et de l’équité, thèse en droit public, FDSPT, 2008-2009

- BACCOUCHE ( N.),

· « Le nouveau code de la TVA tunisienne », Etudes juridiques, n° 1,


1991, p17.

· « Regards sur le code d’incitations aux investissements de 1993 et


ses prolongements », Etudes juridiques, n°9, 2002, p.39.

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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- BIENVENU (J-J.), « L’impôt sur le revenu et le droit de la famille », Revue


Française de Finances Publiques, 1986, n° 14, pp.69-77.

- LLAU (P.) et HERSCHTEL (M.L.), « Quotien familial et situation fiscale des


familles », R.F.F.P, 1986, n°14, pp.79-96.

- OUERFELLI (A.),

· Les pouvoirs de l’administration fiscale, (en arabe), RJL, 3/2002, p88

- Rapport de synthèse des travaux du groupe de travail pour la préparation


d’un « projet de réforme du système fiscal tunisien », novembre 2013. 153p.

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‫‪LE SYSTEME FISCAL TUNISIEN‬‬

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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PARAGRAPHE INTRODUCTIF

Observations générales sur système fiscal tunisien

Ces observations sommaires s’attacheront à la réforme du système fiscal


tunisien (A) et à ses sources (B).

A-La réforme du système fiscal tunisien

Comme dans tous les systèmes fiscaux, la réforme fiscale en Tunisie est
continue. Pendant la dynastie husseinite, sous le protectorat, et depuis
l’indépendance la fiscalité n’a pas cessé d’être réformée. C’est que le système
fiscal est toujours exposé à des réformations généralement liées à l’évolution des
idées, au progrès économique et même technique et technologique, aux rapports
des forces politiques…

Mais ce n’est pas ce mouvement général de réformes, que connaissent


tous les systèmes fiscaux, ni les réformes concrètes et successives qui ont été
apportées à la fiscalité tunisienne depuis le règne de la dynastie husseinite qui
nous arrêtera ici1.

Seule nous retiendra, dans le cadre restreint de ce cours, la dernière et, de


loin, la plus consistante réforme fiscale tunisienne de l’histoire de la Tunisie
moderne. Il s’agit de la réforme introduite immédiatement après le Plan
d’Ajustement Structurel et entamé précisément le 2 juin 1988 et qui a donné
naissance au système fiscal tunisien actuellement en vigueur.

Après un bref arrêt sur les principales causes de cette réforme (1), nous en
examinerons sommairement le contenu (2).

1
Sur ces réformes se reporter à l’introduction de l’ouvrage de H. Ayadi, Droit fiscal, op. cit., p. 12
et suivantes.
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1-Les causes de la réforme fiscale

Ces causes sont multiples ; elles sont d’ordre économique (a), politique (b)
et social (c).

a-Au plan économique, tout d’abord, le Plan d’Ajustement Structurel,


instigué à la Tunisie en septembre 1987 par la Banque mondiale recommandait à
l’Etat tunisien une libéralisation progressive de l’économie qui le préparerait, tout
en résorbant la crise socio-économique et financière du milieu des années quatre-
vingts, à adhérer avec plus de robustesse à l’économie mondiale, à un moment
où la mondialisation devenait irréductible. Or, l’un des piliers de cette adhésion est
assurément le système fiscal qui doit être doté de la neutralité nécessaire vis-à-
vis des activités économiques, de la souplesse qui suscite la dynamisation des
secteurs stratégiques et des régions défavorisées ainsi que l’ouverture sur les
pays partenaires. L’abaissement des taux, les incitations fiscales ciblées, la
suppression des surtaxations de l’importation ainsi que la réduction des droits de
douanes et la suppression des taxes d’effet équivalant à des droits de douane, ou,
encore l’harmonisation de notre système fiscal avec ceux de nos partenaires
libéraux, et, enfin, l’accessibilité de la législation fiscale à tous les contribuables
nationaux et étrangers, par la codification des impôts tunisien. Toutes ces
questions constituaient la dimension économique, point essentiel de l’ordre du jour
de la réforme fiscale.

b-Au plan politique, le changement de l’équipe au pouvoir avait constitué un


facteur favorable pour l’observation et l’adoption des recommandations
prodiguées par le P.A.S., rompant ainsi avec l’immobilisme et les hésitations de
l’ancienne équipe au pouvoir.

c-Au plan social, la lourdeur et les rémanences de l’ancien système fiscal


rendaient les impôts insupportables pour le contribuable. Ce à quoi il faut ajouter :

- L’injustice fiscale inhérente au système des impôts en

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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- une organisation inachevée du contentieux fiscal, elle-même générée par


l`absence d`un code des procédures fiscales l’incivisme fiscal,
- la fraude qui conduisait à ce que le fardeau des charges publiques ne
puisse être supporté que par les contribuables honnêtes.

2-Le contenu de la réforme fiscale

La réforme a porté progressivement sur tous les impôts d’Etat et locaux du


système tunisien ainsi que le dispositif incitatif et procédurier. Mais, il ne s’agit
cependant pas d’une réforme statique. Elle est plutôt dynamique puisqu’elle fait
l’objet d’une adaptation continue observée, chaque année, par la loi de finances.
C’est dire qu’il s’agit d’une réforme générale progressive (a) et en continuelle
adaptation (b).

a-Une réforme générale et progressive

a-1- Le caractère général de la réforme

Si la réforme commencée à partir du 2 juin 1988 est générale, c’est parce


que, tout simplement, elle n’a négligé aucun aspect du système fiscal tunisien.

a-2- Le caractère progressif de la réforme

Son caractère progressif est sous-jacent à ses différentes étapes.

La réforme de notre système fiscal s`est déroulé sur plusieurs étapes


successives :
- Le premier pas a débuté avec la loi n° 88-61 du 2 juin 1988 portant
promulgation du code de la Taxe sur la Valeur Ajoutée et la loi n° 88-62 de
la même date portant refonte de la réglementation relative au Droit de
Consommation2.

2
J.O.R.T. n° 39 du 10 juin 1988, pp. 827 et suivantes ; Travaux préparatoires, discussions et
adoption par la Chambre des députés dans sa séance du 1er juin 1988.
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Prof. Lotfi Mechichi
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- Le deuxième pas de cette réforme fut accompli par la loi n° 89-114, du 30


décembre 1989, portant promulgation du code de l’Impôt sur le Revenu des
Personnes Physiques et de l’Impôt sur les Sociétés3.
- Le troisième pas est réalisé par la loi n° 93-53 du 17 mai 1993 portant
promulgation du code des droits d’Enregistrement et du Timbre4.
- Le quatrième pas a été la loi n°93-120 du 27 décembre 1993 portant
promulgation du code d’incitation aux investissements.
- Le cinquième pas sera marqué par la loi n° 97-11 du 3 février 1997 portant
promulgation du code de la fiscalité locale5.
- Le sixième pas a été le plus retardé puisque pendant onze ans, depuis la
première loi entamant la réforme de notre système fiscal, le législateur ne
s’était intéressé qu’à la réforme des règles de fond de notre fiscalité,
négligeant ainsi les règles de procédure fiscale bien que, comme l’observent
L. Mehl et P. Beltrame « la procédure est essentielle en matière fiscale » 6.

En effet, ce n’est pas que le 9 août 2000 que la loi n° 80-2000 est venue
promulguer le code des Droit et Procédures Fiscaux7. Encore que ledit code n’est
entré en vigueur que le 1er janvier 20028.

b-Une réforme en continuelle adaptation Il suffit seulement ici d’attirer


l’attention que chaque année la loi de finances de l’année apporte des
modifications ou ajoute des dispositions complémentaires aux différents codes de
la fiscalité tunisienne.

3
J.O.R.T. n° 88 des 29-30 décembre 1989, pp. 2142 et suivantes ; Travaux préparatoires,
discussions et adoption par la Chambre des députés dans sa séance du 29 décembre 1989.
4
J.O.R.T. n° 39 du 25 mai 1993, pp. 715 et suivantes ; Travaux préparatoires, discussions et
adoption par la Chambre des députés dans sa séance du 17/1993.
5
J.O.R.T. n° 11 du 7 février 1997, pp. 173 et suivantes ; Travaux préparatoires, discussions et
adoption par la Chambre des députés dans sa séance du 3 février 1997.
6
Op. cit., p. 659.
7
J.O.R.T. n° 64 du août 2000, p. 1874 et suivantes ; Travaux préparatoires, discussions et adoption
par la Chambre des députés dans sa séance du 31 juillet 2000.
8
Article 7 alinéa 1er de la loi de promulgation dudit code. Cependant les articles 46, 47 et 48 de la
loi de finances pour la gestion 2001 (J.O.R.T. n° 104 du 29 décembre 2000, p. 3171 se rapportant
à l’application anticipée de certaines dispositions du CDPF.
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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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Ces mesures sont toujours prises en vue d’adapter le nouveau dispositif


fiscal à la situation économique et sociale du pays. Il n’est donc pas nécessaire
de s’arrêter sur des exemples précis. Il suffit seulement de se reporter au dispositif
de chaque loi de finances de l’année. Ce qui sera observé dans les développent
de présent cours.

B- Les sources du système fiscal tunisien

Comme pour la plupart des branches du droit, les sources du droit fiscal et
donc du système fiscal tunisien sont, dans l’ordre et conformément à la hiérarchie
des normes juridiques, les suivantes :

1-La constitution

Il n’est pas question de revenir ici sur ce qui a été développé dans
l’introduction de ce cours, nous rappelons seulement que la constitution constitue
la première source du droit fiscal. L’article 16 de notre précédente constitution,
celle du 1er juin 1959 on l’a vu, institut l’obligation fiscale et insiste sur la nécessité
de l’impôt en tant que moyen de financement solidaire des charges publiques.
L’article 6 combiné avec l’article 16 se rapportent à l’égalité devant et par l’impôt :
l’article 6 énonçant que « tous les citoyens9 ont les mêmes devoirs (le devoir fiscal
en est un). Ils sont égaux devant la loi (entre autres la loi fiscale) ». De son côté,
l’article 34 pose le principe de la légalité de l’impôt dans les conditions déjà
analysées dans le cadre de l’introduction de ce cours.

Avec la nouvelle constitution du 14 janvier 2014, rien de substantiel n`a


changé par rapport à la précédente constitution. En effet les mêmes énonciations

9
Il faut noter que, comme on l’a vu dans l’introduction de ce cours, l’article 6 ne concerne que les
citoyens alors que le devoir fiscal de quelque source qu’il émane pèse aussi bien sur les citoyens
que sur les personnes morales locales ainsi que sur les étrangers ; personnes physiques ou morales
ayant avec l’Etat tunisien un lien de rattachement fiscal autre que la nationalité. L’égalité en
devoirs et droits fiscaux devant aussi être complétée par l’article 16 qui, lui, pose la base de l’équité
comme condition de l’impôt.
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Prof. Lotfi Mechichi
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ci-haut évoquées se retrouvent en substance consacrées par les dispositions de


l`article 10 et de l`article 65 de cette nouvelle constitution.

- D`une part l`article 10 énonce que :

« L`acquittement de l`impôt et la contribution aux charges publiques,


conformément a un système juste et équitable, constituent un devoir.

L`Etat met en place les mécanismes propres à garantir le recouvrement de l`impôt


et la lutte contre l`évasion et la fraude fiscales… ».

- D`autre part, l`article 65 constitutionnalise comme auparavant la légalité de


l’impôt en énonçant que « sont prise sous forme de loi, les textes relatifs :

- tiret 7 : « à la déterminations de l`assiette des impôts et contributions, de


leurs taux et des procédures de leur recouvrement…»

- et tiret 14 : « aux lois de finances… ».


- 2-Les conventions fiscales
- Là aussi la constitution du 27 janvier 2014 n`a rien apporté de nouveau par
rapport à sa devancière. En effet, l`article
- L’article 32 al.2 de la constitution posait que « … les traités (…) ratifiés par
le Président de la République et approuvés par la Chambre des députés ont
une autorité supérieure à celle des lois ». Cet article s’applique donc aux
conventions fiscales conclues par la Tunisie. Par conventions fiscales, il faut
entendre les conventions de non doubles impositions et d’assistance
administrative entre les administrations fiscales des Etats cocontractants ;
auxquelles il faut ajouter les accords particuliers qui, sans aller jusqu’à
porter sur l’éradication des doubles impositions, portent sur certaines
questions fiscales particulières : par exemple l’imposition du personnel
consulaire, en l’absence d’une convention de non double imposition.
- Ces dispositions ont été quasiment reproduites par les articles 20 et 65 de
la constitution du 27 janvier 2014.
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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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- D`une par l`article énonce que.


- D`autre part l`article 65 alinéa 2 sont pris sous forme de lois organiques, les
textes relatifs :
- Premier tiret « à l’approbation des traités», qui incluent , entre autres
traités, les conventions fiscales internationales et toutes dispositions
fiscales contenues dans un traités quelconque.
- D`autre part l`article 20 de la constitution actuellement en vigueur prévoit,
tout en omettant la réciprocité jadis expressément consacrée que « les
conventions approuvées par le Parlement et ratifiées sont supérieures aux
lois et inferieures a la constitution »

3-La loi

Comme déjà précisé ci-haut, la constitution consacre la légalité de l`impôt


et place le contribuable sous un statut légal. Ceci a pour implication évidente que
la loi constitue la plus grande (non la première) source du droit fiscal tunisien.
L’essentiel du système fiscal tunisien est arrêté par la loi. Il est inutile ici de
rappeler que tous les codes fiscaux tunisiens sont de source législative. Les lois
de finances de l’année constituent, elles aussi, d’importantes sources du droit
fiscal en raison du réaménagement qu’elles apportent annuellement au système
fiscal. Parfois il arrive que des lois n’ayant pas d’objet directement fiscal instituent
des taxes fiscales ; c’est le cas par exemple de la loi portant code du travail qui
prévoit certaines taxes mises à la charge des établissements classés dangereux10.

4-Les sources réglementaires

Elles sont diverses et peuvent être classés en deux catégories : normatives


et interprétatives.

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a-Les sources réglementaires normatives

sont elles aussi classables en deux catégories.

a.1- Sous l`empire de l`ancienne constitution du 1er juin 1959, la délégation


fiscale par le législateur d`une partie de son pouvoir fiscal était possible
notamment par le canal des délégations faites par les lois de finances.

Des décrets réglementaires fiscaux était pris en cours d’exercice sur la base
des délégations législatives données au Président de la République en vertu des
lois de finances et des lois fiscales.

En effet, chaque année la loi de finances de l’année comportait une


disposition de style conférant cette délégation fiscale. Par ailleurs, l’article 8 du
code de la TVA accordait au Président de la République une délégation lui
permettant d’édicter, dans le cadre de l’action du gouvernement pour le
développement et la promotion de l’économie nationale ainsi que dans les cas
conjoncturels, des suspensions ou des réductions de la TVA.

Par ailleurs, toujours sous l`égide de la précédente constitution des


impositions relevant du pouvoir réglementaire général du Président de la
République, selon le partage des compétences établi par la combinaison des
articles 34 et 35 de la constitution étaient instaurées.

Cette source règlementaire du droit fiscal n`est plus valable sous l`empire
de la constitution du 27 janvier 2014 et ce dans la mesure où, d`une part la
répartition des pouvoirs législatif et réglementaire a basculée en matière fiscale,
vers le seul camp parlementaire et, d`autre part, et ce n`en la qu`une
conséquence, la délégation fiscale n`a pas été reprise par le nouveau statut
constitutionnel de l’impôt.

a.2-Les décrets d’applications des lois fiscales. Ce pouvoir réglementaire


dérivé était prévu par l’article 53 de la constitution du 1er juin 1959selon lequel le
Président de la République veille à l’exécution des lois, exerce le pouvoir

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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réglementaire général (…) ». Ainsi dans sa mission d’exécution des lois le


Président de la République prend, généralement sur invitation du législateur, des
décrets d’application de la loi fiscale. C’est ainsi que toutes les lois portant codes
fiscaux sont accompagnées de décrets d’application11.

Sous l`égide de la constitution du 27 janvier 2014, ce pouvoir d`exécution


des lois a été transféré l`article 92 alinéa 4 au Chef du gouvernement, en tant que
détenteur de la plus importante part du pouvoir exécutif.

b-Les sources réglementaires « interprétatives » : La doctrine


administrative

Elle désigne l’ensemble des circulaires, réponses ministérielles et


documentations administratives diverses par lesquelles l’administration fiscal fait
connaître son interprétation des textes fiscaux.

En principe, la doctrine administrative n’est pas en soi une source normative


du droit fiscal, mais le principe jurisprudentiel de l’opposition à l’administration
fiscale de sa propre doctrine, seulement quand elle est favorable au
contribuable, fait de celle-ci une importante source du droit fiscal.

5-La jurisprudence du Tribunal administratif

Comme pour toutes les autres branches du droit, la jurisprudence constitue


une source secondaire du droit fiscal mais avec cette précision que ce sont les
positions du Tribunal Administratif, en tant que juridiction suprême de la matière
fiscale (et donc en tant que censeur des juridictions de font), qui peuvent seules
constituer une source du droit fiscal.

11
V. par exemple, le décret n° 96-1189 du 1er juillet 1996, fixant la liste des matières et articles
destinés au secteur de l’artisanat et susceptible de bénéficier de la réduction des droits de douane
et de la TVA dus à l’importation et en régime intérieur et les conditions d’octroi de ces avantages.
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Titre 1er

LES IMPÔTS DIRECTS

· Les impôts directs sont les impôts qui frappent directement le revenu, qui le
touchent au moment de sa réalisation, de sa perception. Comme le
rapportent L. Mehl et P. Beltrame, la technique de l’imposition du revenu qui
est née, en Angleterre en 1799 sous l’appellation de « Income tax », avait
gagné les Etats-Unis, le Japon de l’Allemagne avant 1914. Il s’étendait au reste
de l’Europe (France, 1914-1917 ; Pays-Bas, 1914-1918 ; Belgique, 1919) 12.
· En Tunisie, l’impôt sur le revenu sous sa forme moderne13 a été introduit par
touches successives, par le protectorat à partir de 1918 :
- Le décret organique du 23 décembre 1918 a introduit l’impôt sur le revenu
des valeurs mobilières qui frappe les intérêts et les produits des créances,
dépôts, cautionnements et dividendes ainsi que tout autre produit des
sociétés.
- L’impôt sur le revenu des créances est institué par le décret organique du
20 décembre 1919.
- Le décret du 30 décembre 1927 introduira la patente qui touchera les
bénéfices industriels et commerciaux des personnes physiques et morales.
- Plusieurs fois réaménagée, la patente fut abandonnée, dans son principe
initial, pour générer deux impositions différentes instituées par l’article 9 de
la loi de finances pour la gestion 1986 (loi n° 85-109, du 31 décembre
1985) ; l’une frappant la cédule « bénéfices industriels et commerciaux »
des personnes physiques, l’autre – l’impôt sur les sociétés – frappant les
bénéfices réalisés par les sociétés.
- A côté de la patente, le décret du 31 décembre 1932, instituait un impôt de
superposition par rapport aux impôts cédulaires jusque-là : la contribution

12
L. Mehl et P. Beltrame, op. cit., p. 219.
13
Sur les impôts directs de la dynastie husseinite, V. H. Ayadi, Droit fiscal, CPU, série Droit
Public n° 6, Tunis 1989, pp. 50 et suivantes.
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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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personnelle d’Etat. L’impôt … sur les traitements et salaires fut introduit par
le décret du 31 mars 1945 ; il sera affiné, par la suite, par plusieurs textes
subséquents.
- L’impôt sur les bénéfices des professions non commerciales est introduit
par l’arrêté du 30 mars 1954. C’est en gros ce système d’imposition
cédulaire du revenu doublée d’une imposition générale de superposition qui
a duré, moyennant plusieurs aménagements successifs touchant
notamment les taux, jusqu’à la réforme introduite par la loi du 31 décembre
1989 portant code de l’impôt sur le revenu des personnes physiques et de
l’impôt sur les sociétés14.
- Plusieurs fois réaménagée, la patente fut abandonnée, dans son principe
initial, pour générer deux impositions différentes instituées par l’article 9 de
la loi de finances pour la gestion 1986 (loi n° 85-109, du 31 décembre
1985) ; l’une frappant la cédule « bénéfices industriels et commerciaux »
des personnes physiques, l’autre – l’impôt sur les sociétés – frappant les
bénéfices réalisés par les sociétés.

· Les principales innovations de la réforme introduite par la loi n° 89-114 du 31


décembre 1989 portant code de l’impôt sur le revenu des personnes physiques
et de l’impôt sur les sociétés (CIRPPIS) ont été d’avoir allégé les taux
d’imposition, d’une part, et d’avoir unifié, d’autre part, l’imposition du revenu en
instituant un impôt général sur le revenu des personnes physiques (Chapitre
I). Elle a par ailleurs repris, mais avec de substantiels réaménagements, l’impôt
sur les sociétés (Chapitre II). Ce sont ces deux impôts directs qui seront
étudiés dans le cadre de ce Titre Premier.

14
Avec la précédente précision importante que pour les bénéfices réalisés à partir du 1 er janvier
1986 est appliqué l` impôt sur les sociétés créé par la loi de finances pour la gestion.1986 Cet
impôt frappe les personnes morales (sociétés) qui ne sont plus soumises à la patente.
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Prof. Lotfi Mechichi
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CHAPITRE I

L’IMPÔT SUR LE REVENU DES PERSONNES PHYSIQUES

L’impôt sur le revenu des personnes physiques (IRPP ou plus simplement


IR) a connu, comme la plupart des impôts – à l’exclusion des droits de douane –
une éclatante progression depuis l’introduction de la réforme de la fiscalité directe
d’Etat introduite par le code de l’impôt sur le revenu des personnes physiques et
de l’impôt sur les sociétés du 31 décembre 1989.

En effet, le rendement de l’impôt sur le revenu des personnes physiques


(IRPP ou plus simplement IR), tel qu’il ressort de la loi de finances pour la gestion
2006 avait atteint le taux de 24,32 % de l’ensemble des recettes fiscales de l’Etat.
Soit un rendement quasiment égal au rendement de tous les impôts directs pour
la période qui avait précédé la réforme de la fiscalité directe15.

Il faut cependant éviter d’interpréter cet accroissement par la seule efficacité


de la réforme de 1989. Il faut y ajouter la dynamisation de l’économie tunisienne
favorisée, notamment, par la libéralisation induite par la mondialisation et
l’amélioration subséquente du revenu moyen du contribuable tunisien ainsi qu’à
sa propension à consommer davantage, ce qui n’est pas moins générateur de
revenus plus importants pour tous les contribuables.

Mais ce ne sont là que des propos tendant à marquer l’importance de l’IR,


comme source de financement des dépenses étatiques. L’essentiel est pour nous,
ici, dans le cadre du présent cours aborder cet impôt direct de l’angle technique,
lequel nous conduira à en étudier l`IRPP a travers les deux régimes consacrés par

15
La moyenne du rendement de tous les impôts directs des dix dernières années précédant la
réforme est de 25.2% du total des recettes fiscales. Cf, les lois de finances desdites années, Voir
aussi, notre thèse de Doctorat, sur le budget de l’Etat en Tunisie, F.D.S.P.T. de Tunis, 1993,
déposée à la bibliothèque en plusieurs exemplaires.
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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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le Code de l`IRPP/IS, à savoir le régime réel (Section I) et le régime forfaitaire


(Section II).

Le code de l`IRPP/IS distingue entre deux régime d`imposition, le régime


réel (Section I) et le régime forfaitaire (Section II)

Section I- Le régime réel de l`IRPP

Il s`agit d`étudier ici, le champ d’application (Sous-Section I) l’assiette et la


liquidation (Sous-Section II) et le recouvrement (Sous-Section III).

Sous-Section I- Le Champ d’application de l’Impôt sur le Revenu des


Personnes Physiques (IRPP)

Sous-Section II- l’assiette et la liquidation l’Impôt sur le Revenu des


Personnes Physiques

Sous-Section III- Le recouvrement l’Impôt sur le Revenu des Personnes


Physiques

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Prof. Lotfi Mechichi
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Sous-Section I : LE CHAMP D’APPLICATION DE L’IRPP

L’article 1er du Code de l’Impôt sur le Revenu des Personnes Physiques de


l`Impôt sur les Sociétés ( CIRPP/IS ) énonce que « l’impôt sur le revenu est dû par
toute personne physique, quel que soit sa situation de famille, au titre de son
revenu net global ».

Sans nous arrêter sur l`annualité de l`IRPP qui trouve son fondement dans
le principe du consentement de l`impôt véhiculé chaque par l`autorisation annuelle
du budget, on induit de la disposition de l`article 1er du CIRPPIS, d’une part les
personnes imposables, c'est-à-dire, qui doit payer l’IRPP (§1), et, d’autre part,
l’assiette de cet impôt, c'est-à-dire, quel est le revenu imposable (§2).

§1- les personnes imposables Au titre de l`IRPP

§2- l`assiette de l`IRPP

§.I- Les personnes imposables

Pour être imposables à l’IRPP, une personne physique doit répondre aux
deux critères posés par le législateur,

Le premier est celui du rattachement à la juridiction fiscale nationale (Sous-


§.I), le second est celui de la qualité d`être personnellement passible de l’IRPP,
c`est la question du contribuable Chef de famille et celle des associés des sociétés
sans personnalité morale (Sous-§.II).

- Sous-§.I- Les critères de rattachement à la juridiction fiscale nationale


- Sous-§.II- La qualité d`être personnellement passible de l’IRPP :
contribuable Chef de famille et associés des sociétés sans
personnalité morale

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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Sous-§.I- Les critères de rattachement à la juridiction fiscale nationale

Dans les systèmes fiscaux modernes, les personnes physiques se


rattachent à une juridiction fiscale donnée par deux critères : celui de la résidence,
à titre principal, et celui de la source du revenu, à titre complémentaire. Ces
deux critères :

- Servent l’Etat, dans la mesure où ils lui permettent d’appréhender tous les
revenus imposables réalisés sur son territoire par les personnes physiques,
- Protègent les contribuables contre le risque des doubles impositions.

Toutefois, au risque d’imposer doublement leurs citoyens, les Etats-Unis


adoptent, un troisième critère : celui de la nationalité.

Le législateur tunisien a écarté ce critère devenu anachronique dans nos


sociétés mondialisées d’aujourd’hui où une même personne, citoyenne d’un Etat
donné, peut réaliser tout ou partie de ses revenus dans un autre ou plusieurs
autres Etats ; plus encore, certaines personnes peuvent même aller jusqu’à ne
réaliser aucun revenu dans l’Etat de leur nationalité.

C’est ainsi que le code de l’IRPP/IS ne prévoit que deux critères de


rattachement des personnes physiques à la souveraineté fiscale nationale, celui
de la résidence (A) et celui de la source du revenu (B). Notre législateur, va même
parfois jusqu’à écarter ces deux critères en admettant l’exonération de certaines
personnes (C).

A- Le critère principal : la résidence


B- Le critère complémentaire : la Source
C- Les personnes exonérées

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Prof. Lotfi Mechichi
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A-Le critère principal : la résidence

L’article 2 du code de l’IRPP/IS pose, comme critère de rattachement à la


juridiction fiscale tunisienne au titre de l’impôt sur le revenu, le critère objectif de
la résidence. Il énonce en effet que « … l’impôt sur le revenu est dû (…) par toute
personne physique ayant en Tunisie une résidence habituelle… ». Et il ajoute,
pour définir les résidents, que « sont considérées comme ayant une résidence
habituelle en Tunisie :

1-Les personnes qui disposent d’une habitation principale en Tunisie ;

2-Les personnes qui, sans disposer d’une habitation principale en Tunisie,


y séjournent pendant une période au moins égale à 183 jours d’une façon continue
ou discontinue durant l’année civile ;

3-Les fonctionnaires et agents de l’Etat exerçant leur fonction ou chargés de


mission dans un pays étranger dans la mesure où ils ne sont pas soumis, dans ce
pays, à un impôt frappant l’ensemble de leur revenu ».

Le critère de la résidence est d’une incidence capitale sur l’obligation fiscale.


En effet, les personnes qui résident en Tunisie sont soumises à une obligation
fiscale illimitée et ce dans la mesure où elles sont imposables sur l’ensemble de
leurs revenus qu’ils soient de source tunisienne ou étrangère.

B-Le critère complémentaire : La source du revenu

L’article 3 du code de l’IRPP/IS énonce que « l’impôt est également dû, mais
à raison des seuls revenus de source tunisienne, par les personnes physiques non
résidentes qui réalisent ou perçoivent :

1-Des revenus d’immeuble sis en Tunisie ou des droits y relatifs

2-Des produits de capitaux mobiliers placés en Tunisie

22
Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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3-Des revenus d’exploitations sises en Tunisie

4-Des pensions et rentes viagères dont le débiteur ou est établi en Tunisie.

5-Des revenus d’activités exercées en Tunisie

6-Des rémunérations au titre :

a-Des droits d’auteur ;

b-De l’usage, de la concession de l’usage ou de la cession d’un brevet,


d’une marque de fabrique ou de commerce, d’un dessin ou d’un modèle de plan,
d’une formule ou d’un procédé de fabrication y compris les films
cinématographique ou de télévision ;

c-De l’usage ou de la concession de l’usage d’un équipement industriel,


commercial, agricole, portuaire ou scientifique à l’exception des rémunérations
pour affrètement de navires ou d’aéronefs affectés au trafic international ;

d-Des informations ayant trait à une expérience acquise dans le domaine


industriel, commercial ou scientifique ;

e-Des études techniques ou économiques, ou d’une assistance technique ;

7-Des bénéfices d’opérations temporaires de montage ou de surveillance


s’y attachant réalisées en Tunisie ».

L’essentiel est pour nous d’observer que les personnes non résidentes en
Tunisie ne se rattachent à la juridiction fiscale nationale que par leurs revenus de
source tunisienne et, à ce titre, elles ne sont soumises qu’à une obligation fiscale
limitée à ces seuls revenus.

Quelle que soit cependant, l’étendue de son obligation fiscale, la personne


imposable mérite d’être précisée par la notion de chef de famille.

C-L’inapplication des deux critères : les personnes exonérées

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Prof. Lotfi Mechichi
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· L’article 6 du code de l’IRPP/IS prévoit un seul cas d’exonération de l’impôt


sur le revenu. Il s’agit, selon son énoncé, du cas des agents diplomatiques et
consulaires de nationalités étrangères. Encore que cette exonération ne joue
que moyennant la réserve de réciprocité prévue par une convention fiscale de
non double imposition ou par un protocole spécial.

La condition de réciprocité s’explique aisément, car le principe est le


rattachement de ces agents à la juridiction fiscale de l’Etat de la résidence, ou
critère d’allégeance économique.

*********

Mais la résolution du problème du rattachement à la juridiction fiscale


tunisienne ne suffit, cependant, pas pour déterminer la personne physique
imposable à l’IRPP. Ce problème ne sera définitivement clos, qu’une fois résolues
les questions de savoir qui, au sein d’une même famille est tenu pour personne
imposable ? Et, qui dans les sociétés dépourvues de la personnalité morale est
tenue pour contribuables ?

Mais l’article 6 de la constitution ne fait pas que définir les assujettis à


l’impôt, il indique également que le paiement de l’impôt est obligatoire puisqu’il en
fait un devoir pour chaque personne. On ne s’arrêtera pas spécialement ici sur le
caractère obligatoire de l’impôt que nous aurions à étudier amplement lors de
l’étude de la définition de l’impôt (Première Partie ; Section I). On ne retiendra pour
le moment de ce caractère obligatoire du paiement de l’impôt que l’une de ses
plus importantes implications : l’idée d’égalité, une certaine égalité. Comme toute
personne doit, de ce seul fait, contribuer, par l’impôt, au financement des
dépenses des services publics et d’infrastructures collectives. L’égalité d’accès
aux services publics.

Sous-§.II- Chef de famille, associés des sociétés sans personnalité morale


et personne imposable

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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Aux deux questions posées ci haut, le code de l’IRPP/IS répond clairement


en circonscrivant les obligations et les droits du chef de famille (A) et des associés
des sociétés dépourvues de la personnalité morale (B) au regard de la notion de
personne imposable.

A-La personne imposable au sein de la famille

B-La personne imposable au sein des sociétés non personnalisées

A-La personne imposable au sein de la famille

En principe, chaque contribuable est soumis à l’IRPP au titre de ses propres


revenus. Cette règle mérite, cependant, d’être nuancée par les implications de la
notion de chef de famille, puisque l’article 5 du code de l’IRPP/IS considère comme
chef de famille, l’époux, le divorcé qui a la garde des enfants, le veuf et l’adoptant.

1-D’abord, jusqu’à l’exercice fiscal de 1983, l’époux était considéré comme


ayant seul la disposition de l’ensemble des ressources familiales y compris celles
de son épouse et de ses enfants. Cette situation, on le sait, a été modifiée par la
loi de finances pour la gestion 1984 qui prévoit que désormais l’épouse qui réalise
un revenu en dispose et, en conséquence, elle devient personnellement
responsable de sa déclaration fiscale et de l’acquittement de l’IR. Ainsi, depuis
cette date, qu’elle soit ou ne soit pas considérée comme chef de famille 16, l’épouse
est soumise à l’impôt sur le revenu dès l’instant qu’elle réalise un revenu soumis
à l’IR.

2-Ensuite, le chef de famille est soumis à l’impôt sur le revenu à raison de


ses propres revenus et de ceux de ses enfants fiscalement à charge à moins qu’il

16
Toutefois, l’épouse est considérée comme chef de famille :
-Lorsqu’elle apporte la preuve que le mari n’a disposé d’aucun revenu au cours de l’année
précédant celle de l’imposition.
-Lorsque remariée, elle a conservé la garde des enfants. L’épouse, chef de famille, bénéficie dès
lors des déductions pour charges de famille prévues par le code de l’IR/IS.
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Prof. Lotfi Mechichi
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ne réclame formellement auprès de la recette de finances de sa résidence dont il


dépend17 l’imposition distincte de ses enfants mineurs qui réalisent des revenus
passibles de l’IR.

Il en résulte que ne sont pas considérés chefs de familles : le célibataire, le


divorcé qui n’a pas la garde des enfants, la femme durant le mariage, l’époux qui
n’a pas de source de revenu. La notion de chef de famille est importante car, non
seulement, elle détermine l’imposition du revenu du chef de famille et ceux de ses
enfants fiscalement à sa charge, mais aussi, elle ouvre le droit aux déductions
fiscales afférentes à la qualité de chef de famille et celles dont il bénéficie au titre
de ses enfants fiscalement à charge.

B-La personne imposable au sein des sociétés non personnalisées

L’article 4 du code de l’IRPP/IS énonce que « sous réserve des dispositions


de l’article 45 du présent code, les associés des sociétés en nom collectif, des
sociétés de fait, des sociétés en commandite simple et les coparticipants,
personnes physiques ou sociétés de personnes, associations en participation ainsi
que les membres des sociétés civiles qui ne rêvent pas en fait les caractéristiques
des sociétés de capitaux sont personnellement soumis à l’impôt sur le revenu pour
la plupart des bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société ayant
une exploitation en Tunisie ».

La combinaison de cette disposition du code avec celle de l’article 45,


permet d’induire que toutes ces sociétés, non dotées de la personnalité juridique,
ne sont pas tenues, elles-mêmes, pour personnes imposables. Mais ce sont, les
membres qui les composent qui le sont parce que, tout simplement, ils disposent
seuls de la personnalité juridique18.

17

18
On verra toutefois que le contrôle du résultat de ces sociétés ne se fait auprès de ses membres,
mais auprès de la société elle-même, à partir de sa comptabilité qui seule permet au fisc
d’appréhender la justesse des bénéfices distribués déclarés par chacun des associés. Par ailleurs,
les gestionnaires responsables de ces sociétés sont tenus de répondre à certaines obligations
fiscales des associés, comme, par exemple, le versement des acomptes provisionnels.
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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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Mais cette équation doit être, cependant, nuancée par ce que prévoit l’article
45 du code :

1-D’abord, les coparticipants des associations de personnes ne sont pas


des personnes imposables au titre de l’IRPP, mais au titre de l’impôt sur les
sociétés lorsqu’ils ont la forme de personnes morales.

2-Ensuite, lorsque le fisc parvient à établir qu’une société civile, donc


dépourvue de la personnalité morale, présente les caractéristiques d’une société
de capitaux, il la soumet systématiquement à l’impôt sur les sociétés : ses
membres ne seront, alors, plus tenus pour personnes imposables au titre de
l’IRPP.

Dans d’autres systèmes fiscaux, c’est par exemple le cas du système


français, les sociétés de personnes peuvent se soumettre, elles-mêmes, par
option, à l’impôt sur les sociétés auquel cas leurs associés ne sont plus tenus
comme passible de l’IRPP.

Sous-Section II- L’ASSIETTE ET LA LIQUIDATION DE L’IMPOT SUR


LE REVENU

L’assiette imposable au titre de l’IRPP, est clairement prévue par le code.


En effet, l’impôt est établi, chaque année, sur le montant total des revenus réalisés
ou perçus pendant l’année précédente. Il frappe l’ensemble des revenus, et ce
quelle que soit la catégorie à laquelle ils appartiennent et desquels ont bénéficiés
le contribuable, lui-même, et ses enfants fiscalement à sa charge qui doivent être
déclarés conjointement avec le revenu du contribuable, chef de famille. Ceci étant
précisé, le revenu net global est constitué par le total des revenus nets de chacune
des catégories diminuées des déductions spécifiques à chacun des revenus
catégoriels ainsi que des déficits des années antérieures non encore imputés, et
ce au seul cas où le contribuable réalise des revenus dans les catégories qui
admettent le report déficitaire. Il en résulte que la détermination du revenu

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Prof. Lotfi Mechichi
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imposable à l’IRPP, passe par deux étapes. La première est correspond à


l’opération d’assiette consiste en la détermination du revenu net de chacune des
cédules, des sept catégories de revenus ; cette phase sera étudiée sous l’intitulé :
détermination des revenus nets catégoriels (§.I). La deuxième, correspond à la
détermination du revenu net global et l’application du barème, (§.II).

§.I-Détermination de chacun des revenus catégoriels

§.II- la détermination du revenu net global

§.III -La liquidation de l’impôt sur le revenu

§.I-Détermination de chacun des revenus catégoriels

Il n’est pas rare qu’une personne physique dispose de plusieurs sources de


revenus : un agriculteur peut par exemple être, en même temps, professeur,
consultant fiscal, associé dans une société de personnes, il peut aussi louer sa
résidence secondaire à Tunis, etc… A ces titres il réalise forcément des revenus
de catégories différentes. S’il gère ses multiples activités économiques en bon
père de famille, et il le doit fiscalement, il traitera à part chacun des revenus que
chacune de ses activités lui procure. Et il est même obligé de le faire et ce dans
la mesure où le régime fiscal de détermination de chacune de ces catégories de
revenu est différent selon le code de l’IRPP/IS. En effet les déductions spécifiques
à chacune de ces catégories, ainsi que certaines obligations fiscales instituées
pour telle catégorie à l’exclusion des autres acculent le contribuable à traiter, à
calculer, dans une première étape, chaque catégorie de revenu selon ses règles
propres pour obtenir le revenu net catégoriel.

Le code de l’IRPP/IS prévoit sept catégories de revenu dont la définition


ainsi que les règles de leur détermination nette sont prévues par les articles 7 à
37.

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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En raison du cadre très restreint de ce cours, il ne sera pas question de les


étudier dans leur détail ; on se contentera seulement d’exposer les différentes
catégories de revenus prévus par le code (A) et de brosser les règles générales
de leur détermination (B)

A- Les sept catégories de revenu prévues par le code


B- les règles générales de détermination des revenus catégoriels

A-Les sept catégories de revenu prévues par le code

RENVOI AUX DEFINITIONS DES REVENUS IMPOSABLE A L`IRPP

I DISPOSITIF CORRESPONDANT
REVENUS CATEGORIELS
DANS LE CIRPP/IS

1 B.I.C : Bénéfices Industriels et Commerciaux Article 9

2 B.N.C : Bénéfices Non Commerciaux Articles21

3 R.E.A.P : Revenus des Exploitations Agricoles Et De Pêche Articles23

4 T.S.P.RV : Traitements, Salaires, Pensions et Rentes Viagères Articles25

5 Articles27
RF : Revenus Fonciers

- Articles 29-I+II+IIBis+III

6 - Article 30-1+2+3
R.V.M : Revenus des Valeurs Mobilières
1 - Article 31–I+II

- Article 32

6.2 R.C.M : Revenus des Capitaux Mobiliers Articles 34.1+2+3+4+5+6+7

7 A.R : Autres Revenus Articles 36 Alinéas 1+2

II REVENU NET GLOBAL Articles23

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Prof. Lotfi Mechichi
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Il s’agit, dans l’ordre du code de l’IRPP/IS et du formulaire de la déclaration


unique du revenu, des catégories suivantes :

1-Bénéfices industriels et commerciaux : Ce sont les bénéfices réalisés


par des entreprises (société de personnes) ou des personnes physiques exerçant
une activité commerciale au sens du code de commerce ou par une société qui
ne relève pas de l’impôt sur les sociétés.

2-Bénéfices des professions non commerciales : Ce sont les bénéfices


réalisés par les professions libérales, par les charges et offices dont les titulaires
n’ont pas la qualité de commerçant, et par toutes les occupations ou exploitation
non commerciales à but lucratif.

3-Bénéfices de l’exploitation agricole et de pêche : Ce sont les revenus


procurés par l’exploitation de biens ruraux ou de pêche. Ces revenus sont réalisés
soit par les propriétaires exploitants eux-mêmes soit par métayers.

4-Revenus fonciers : Sont inclus dans la catégorie des revenus fonciers


lorsqu’ils ne sont pas considérés dans les autres catégories de revenus :

-Le loyer des propriétés bâties et des propriétés non bâties y compris ceux
des terrains occupés par des carrières

-La plus-value de cession de droits sociaux dans les sociétés immobilières ;


de terrains à bâtir ou d’immeuble bâtis, sauf lorsqu’une telle cession est faite au
conjoint ou aux parents en ligne directe ou encore dans le cadre d’une
expropriation pour cause d’utilité publique, ou en cas de biens héritiers ou
d’habitation principale.

-La plus-value de cession de lots ou parties de lot dont l’origine de propriétés


provient de la cession de terres domaniales à vocation agricole conformément aux
dispositions de la loi 70/25 du 19 mai 1970 et qui ont perdus leur vocation agricole.

5-Traitements, salaires, indemnités, pensions et rentes viagères :


Traitement et salaire : somme payée en espèces et de tout avantage payé en

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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nature rémunérant un travail défini par un contrat de louage de service, ou par


contrat de travail ou par un acte nominatif concernant les fonctionnaires de l’Etat
et des collectivités locales.

Pensions : allocations périodiques qui ne représentent pas la rémunération


d’un service actuel

Rente viagère : droit à une certaine somme d’argent payable chaque année
jusqu’à la mort du créancier.

6-Revenus des valeurs mobilières et des capitaux mobiliers : Ce sont


les revenus de valeurs mobilières : Bénéfices distribués par les personnes
morales ci-après :

-Les sociétés passibles de l’impôt sur les sociétés ainsi que les coopératives
et leurs unions.

-Les associations en participation qui revêtent en fait une forme juridique les
rendant imposables à l’impôt sur les sociétés.

-Les établissements tunisiens de sociétés étrangères ayant la forme des


sociétés visées ci-dessus.

b-Revenus de capitaux mobiliers : Sont considérés comme revenus de


capitaux mobiliers :

-Les intérêts, les arrérages, les lots et primes de remboursements et autres


produits des obligations, effets publics et autres titres d’emprunt négociables émis
par l’Etat, les collectivités locales, les établissements publics, les associations de
toute nature et les sociétés civiles et commerciales.

-Les intérêts des créances

-Les intérêts des dépôts de somme d’argent

-Les intérêts des cautionnements en numéraire

-Les produits de comptes courants.


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Prof. Lotfi Mechichi
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7-Autres revenus :

La catégorie <<autres revenus>> est constituées :

· Initialement, c.-à-d. dans le texte initial du CIRPP/IS promulgue le 30


décembre 1989, uniquement par les revenus de source étrangère n’ayant
pas été soumis au paiement de l’impôt dans le pays d’origine.
· L`article 56 de la Loi n° 2017-66 du 18 décembre 2017, portant loi de finances
pour l’année 2018 est venu ajouter à cette septième catégorie une autre
variété de revenu, celle des <<revenus des jeux de hasard>> en énonçant
que << Est ajouté à l'article 38 du code de l'impôt sur le revenu des
personnes physiques et de l'impôt sur les sociétés, un point 24 ainsi libellé :
24. Les sommes provenant des jeux de paris mutuels sur les courses de
chevaux et des concours de pronostics sportifs organisés par les
établissements publics conformément à la législation les régissant>>.

B -Les règles générales de détermination du revenu net catégoriel

Les règles relatives à la détermination de chacun des revenus nets


catégoriels sont prévues par les articles 9 à 37 du code de l’IRPP/IS. Il s’agit, dans
tous les cas, d’abord, de procéder à la déclaration des éléments constitutifs (1), et
ensuite, de procéder aux déductions autorisées (2).

1- La déclaration des éléments constitutifs des revenus catégoriels


2- Les déductions admises pour les revenus catégoriels

3- L`imputation des déficits antérieurs ou le report déficitaire

Aussi doit-on rappeler qu’il n’est question d’étudier ici que le régime réel, le
régime forfaitaire sera étudié, comme annoncé ci-haut dans la deuxième section
de ce chapitre.

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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REGIME JURIDIQUE APPLICABLE A LA DETERMINATION DU REVENU NET IMPOSABLE


A L`IRPP

I- REVENUS CATEGORIELS DISPOSITIF CORRESPONDANT


DANS LE CIRPP/IS

REGIME
REGIME REEL
FORFAITAIRE

1 B.I.C : Bénéfices Industriels et Commerciaux Article 10 a 15

2 B.N.C : Bénéfices Non Commerciaux Article 22 –I+III Articles22-II+III

R.E.A.P : Revenus des Exploitations Agricoles Articles24 alinea1 Articles24


3
Et De Pêche alinea2

T.S.P.RV : Traitements, Salaires, Pensions et Articles 26-I+II+III NON


4
Rentes Viagères APPLICABLE

5 Articles 28-
RF : Revenus Fonciers
I+II+III+IV

6 Article 33
R.V.M : Revenus des Valeurs Mobilières
1

6.2 R.C.M : Revenus des Capitaux Mobiliers Articles 35

7 Article 37 NON
A.R : Autres Revenus
APPLICABLE

II- REVENU NET GLOBAL Article 38 à 44

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Prof. Lotfi Mechichi
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1-La déclaration des éléments constitutifs du revenu catégoriel

Compte tenu de la spécificité de chacun des revenus catégoriels, la


déclaration de leurs éléments constitutifs ne se fait pas de la même manière bien
que pour certains revenus ces règles sont les mêmes.

a-Les éléments communs à certains revenus

a.1-Le chiffre d’affaire qui doit être déclaré en fonction de sa provenance


(opérations locales et exportations) et ce pour les activités réalisant :

-des bénéfices industriels et commerciaux

-des bénéfices des professions non commerciales

-des bénéfices des exploitations agricoles et de pêche

-des revenus fonciers (des immeubles bâtis et des terrains non bâtis). Pour
ces derniers, il n’y a naturellement pas lieu d’exportation.

a.2-La déclaration du résultat comptable et, ensuite du résultat fiscal :

La déclaration de ces deux résultats tient au fait que le droit fiscal ne prend
pas compte de certaines prescriptions du droit comptable. Ce qui est, par exemple
le cas du régime des provisions, où le droit fiscal est de loin plus restrictif que le
droit comptable qui rend les provisions plus faciles par application du principe de
prudence.

b-Les éléments spécifiques aux autres revenus

b.1-pour la cédule « Traitements, salaires, pensions et rentes viagères », il


faut déclarer les éléments suivants :

-le montant total des traitements et salaires

-la valeur des avantages en nature (logement de fonction, essence…)

-les pensions et rentes viagères, s’il y a lieu, ou pour ceux qui n’ont de
revenu que ces rentes

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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b.2-Pour la cédule « revenus des valeurs et des capitaux mobiliers », il faut


déclarer :

-le revenu des valeurs mobilières

-le revenu des valeurs mobilières autres que ceux régulièrement distribués

-les jetons de présence

-les rémunérations des associés gérants majoritaires

-toutes autres rémunérations assimilées

-les intérêts bruts des comptes spéciaux d’épargne distinctement ouverts


auprès des banques et de la C.E.N.T.

-les intérêts bruts des bons du trésor cessible

-les intérêts bruts des bons de caisse

b.3-Pour les revenus réalisés à l’étranger n’ayant pas été imposés dans
l’Etat de la source doivent être déclarés les traitements et salaires ainsi que les
pensions et rentes viagères. Il faut observer qu’il s’agit là des revenus réalisés par
les personnels consulaires et diplomatiques exonérés dans le pays de la source
par application des conventions de non double imposition ou d’accords
particuliers.

2-Les déductions admises pour les revenus catégoriels

a- Pour la cédule « Traitements, salaires pensions et rentes


viagères » et « autres revenus », il n’y à déduire que
· 10 % du montant total des traitements et salaires ; cette déduction dite pour
charge professionnelle a été plafonnée à 2000 dinars par la loi de finances
pour la gestion 2019. Ce qui a pour conséquence d`accentuer l`aggravation de
la progressivité de l`IRRP pour les tranches situées au-delà de 30 000 dinars.

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Prof. Lotfi Mechichi
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· 25% de celui des pensions et rentes viagères, pour les autres cédules les
déductions sont plus nombreuses.

b- pour les activités industrielles et commerciales, les professions non


commerciales et les activités agricoles et de pêches sont déductibles du
bénéfice fiscal et à titre d`exemples:

· Les opérations de courtage international (pour les BIC seulement) en


matière d’industries manufacturières, touristiques et autres.
· Les exportations, soit dans le cadre du code d’incitations aux
investissements, soit dans le cadre des zones économiques franches.
· Déduction de 50% du bénéfice des travaux publics et de promotion
immobilière dans les zones retenues par le C.I.I. élues au
développement régional (pour les BIC seulement).
· Déduction des bénéfices résultant des activités de lutte contre la
pollution et des activités de soutien.
· Les frais d’entretien et de réparation accomplis par le propriétaire et
la taxe sur les immeubles bâtis si elle est effectivement payée (pour
les revenus fonciers seulement) … etc.

3- L`imputation des déficits antérieurs ou le report déficitaire

Une fois accomplies toutes ces déductions, il restera à imputer sur le revenu
global le déficit des années antérieures non imputé et justifié par une comptabilité
régulière constaté durant une année et reporté successivement sur le revenu
global des années suivantes jusqu’à la troisième année inclusivement.

Depuis la loi de finances complémentaire pour 2012, le report déficitaire est


porté à cinq année et ce dans le cadre de la consolidation des entreprises. Il est
même porte à sept ans pour les entreprises en difficulté.

36
Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
‫ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬

§.II- la détermination du revenu net global imposable

L’impôt sur le revenu est établi sur la base du montant total de tous les
revenus catégoriels nets tels qu’obtenus après le calcul de chacune des cédules
selon ses règles propres et après avoir opéré les déductions ci-haut exposées.

Mais le total des revenus catégoriels nets ne constitue que la base de calcul
du revenu. En effet, la détermination du revenu net global est obtenue après avoir
opéré les déductions communes admises par le code (A) et les déductions liées
au incitations fiscales (B).

A- Les déductions communes


B- Les déductions liées aux incitations fiscales

A-Les déductions communes applicables au revenu global

Certaines charges personnelles du contribuable doivent être déduites


conformément au code de l’IRPPIS. Ces déductions pour charges personnelles
du contribuable sont les suivantes :

1-Les arrérages de rentes qui sont des allocations périodiques versées à


titre obligatoire et gratuit et justifiés par un paiement effectif et par l’existence d’un
acte. Il faut cependant observer que lesdits arrérages ne peuvent être déduits que
s’ils ne sont pas été retenus dans la détermination de l’un des revenus catégoriels.

2-Les primes d’assurances-vie. Les primes d’assurances-vie sont


admises à la déduction à trois conditions :

a- Lorsqu’elles résultent d’un contrat conclu avec une compagnie


d’assurance, à l’exclusion, donc, de ceux conclus avec les banques,

b- Lorsque le contrat d’assurance-vie comporte l’une des garanties


suivantes :

37
Prof. Lotfi Mechichi
‫ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬

-Garantie d’un capital à l’assuré en cas d’une durée de vie au moins égale
à dix ans.

-Garantie d’une rente viagère à l’assuré avec jouissance effective différée


d’au moins 10 ans.

-Garantie d’un capital en cas de décès au profit du conjoint, ascendants ou


descendants de l’assuré.

c- Par la présentation au fisc d’une attestation délivrée par l’assureur


prouvant le paiement desdites primes par le contribuable.

Quel que soit le prix de la police, le montant admis en déduction est plafonné
comme suit :

-800 dinars par an au titre de l’assuré, lui-même

-400 dinars par an au titre du conjoint

-200 dinars par an au titre de chacun des enfants à charge.

3- Les déductions pour situation de famille

L’article 40 du code de l’IRPPID admet, à ce titre, trois types de déductions

a- la Déduction pour contribuable chef de famille,

Initialement fixée à 150 dinars cette déduction est portée a 300 d par l`article
54 de la loi de finances pour la gestion 2018.

b-Déductions pour enfants à charge modulées comme suit :

L`article 40 al.2 prévoit que le contribuable chef de famille a aussi droit à


une déduction supplémentaire pour ses quatre premiers enfants à charge

Cette déduction pour enfants à charge a été modifiée par l`article 54-2 18- de la
loi no 12-2017 portant loi de finances pour 2018, elle est opérée selon le tableau
suivant :

38
Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
‫ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬

b.1- Le cas des enfants ordinaires

§ Qu`il soit scolarisé ou no scolarise et à condition qu`ils soient âgés de


de moins de 20 ans révolus au premier janvier de l`année de
réalisation du revenu imposable

Régime initial Régime actuel

CIRPP/IS 30-12-1989 modification par l`article 54-2 de


la loi de finances pour 2018

1er Enfant 90 dinars 100 dinars

2ème Enfant 75 dinars 100 dinars

3ème Enfant 60 dinars 100 dinars

4ème Enfant 100 dinars


45 dinars

Total pour les 4 enfants (le


270 dinars 400 dinars
cas échéant)

Il faut cependant apporter les précisions suivantes relatives à la notion d’enfants


à charge.

§ Il s’agit, aussi bien des propres enfants du contribuable que de ses enfants
adoptifs,
§ les enfants ne doivent avoir un revenu propre et eux
§ la déduction est accordée exclusivement au titre des quatre premiers
enfants à la charge du contribuable et que si l’un des quatre premiers
enfants vient à atteindre sa majorité où à décéder, la déduction dont il
bénéficiait ne peut être reconduite au titre du 5ème enfant. En effet, le
législateur a formellement exclu le 5ème enfant et suivant du bénéfice des
déductions au titre des enfants à charge sauf lorsqu’il s’agit d’enfant
handicapé.

39
Prof. Lotfi Mechichi
‫ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬

b.2- les cas des enfants étudiants et des enfants handicapés

Ø Pour les enfants poursuivants leurs études supérieurs le CIRPP/IS prévoit


deux exceptions, assorties de certaines conditions.
§ Les deux exceptions :
§ L’âge est relevé jusqu`a 25 ans révolus au 1er janvier de l`année de
réalisation du revenu imposable
§ La déduction initialement arrêtée à 300 dinars a été portée à 1000
dinars par la loi de finances pour la gestion 2017.
§ Les conditions de la déduction
§ Le ou les enfants étudiants ne doivent être boursiers
§ Le ou les enfants étudiants doivent figurer en tout ou en partie parmi les
4 premiers enfants ; Il s`ensuit qu`en l`état actuel du droit fiscal, si le
contribuable chef de famille a quatre enfants étudiants âgés de plus de
20 ans et de moins de 25 ans, les quatre lui donneront droit à déduire,
pour chacun d’eux, un montant de 1000 dinars de son revenu global.
§ La prévue du statut d`étudiant doit être apportée par le contribuable et
ce par la fourniture d`une attestation d`inscription de son enfant dans un
établissement d`enseignement supérieur public ou privé ainsi que par un
certificat de présence.
§ La preuve du statut d`étudiant non boursier par une attestation de non
boursier fournie par l`autorité compétente.
Ø Pour les enfants infirmes ou handicape
§ Le montant de la déduction initialement arrêté à 500 dinars, a été
progressivement relevé à 750 par l’article 50 de la loi de finances pour la
gestion 2005, puis successivement à 1200 dinars puis 2000 dinars. Ce
dernier relèvement, actuellement en vigueur, a été décidé par l`article 55
de la Loi n° 2017-66 du 18 décembre 2017, portant loi de finances pour
l’année 2018 qui a énoncé que << Le montant prévu au deuxième tiret du

40
Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
‫ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬

paragraphe III de l’article 40 du code de l’impôt sur le revenu des


personnes physiques et de l’impôt sur les sociétés est relevé de 1200
dinars à 2000 dinars.
§ Il faut aussi observer que ni l’âge de l`enfant handicape n`est limite, ni le
rang de l`enfant qui peut déborder le rang des quatre premiers enfants.

c- Déductions pour parents à charge

La déduction au titre de chaque parent à charge est limitée à 5% du revenu


net soumis à l’impôt avec un maximum de 150 dinars par parent à charge, à la
double condition :

-que le montant déductible figure sur la déclaration du revenu du bénéficiaire


de la pension qui doit être déposée avec celle de l’intéressé.

-Le revenu du ou des parents à charge, augmenté du montant de la


déduction, n’excède pas le salaire minimum interprofessionnel garanti.

Lorsque la charge des parents est assurée par plus d’un enfant, le montant
de la déduction est réparti entre tous les enfants19.

Etant précisé que l’épouse ayant des parents à charge peut prétendre à la
même déduction et dans les mêmes conditions.

Il est à remarquer que les parents à charge, les enfants boursiers et les
enfants handicapés ne sont pas pris en considération au niveau du calcul de la
retenue à la source.

Selon la note commune n° 18 ; DGI 90/23, la date d’effet des déductions


pour situation et charges de famille se présente comme suit :

-Au niveau de la retenue à la source, c’est la situation à la date de la retenue


à la source qui doit être prise en considération ;

19
Article 39-IV du CIRPPIS
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Prof. Lotfi Mechichi
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-Au niveau du dépôt de la déclaration, c’est la situation au 1 er janvier de


l’année de l’imposition. C'est-à-dire l’année au cours de laquelle intervient le dépôt
de la déclaration qui est prise en considération.

4- Déduction du remboursement des prêts universitaires au titre de


l’annuité échue et correspondant à l’année de l’imposition payée par le
contribuable ayant bénéficié de prêts universitaires pendant des études.

B-Les déductions liées aux incitations fiscales

Il s’agit des avantages fiscaux accordés par le législateur pour mobiliser


l’épargne et promouvoir le financement des entreprises et ce dans le cadre de la
politique nationale de développement économique et régional.

1- déduction des revenus réinvestis

Bénéficient de cette déduction les investissements réalisés dans le cadre du


code d`incitation aux investissement pour le développement régional et des
activités agricoles et de pêche.

2-les réduction rattachées à l`impôt minimum dans le cadre des


incitations fiscales

a- Revenu net imposable base de calcul de l`impôt minimum au taux


de 30%
Et ce au profit des secteurs de soutien et des entreprises qui luttent
contre la pollution.
b- Revenu net imposable base de calcul de l`impôt minimum au taux
de 60%
Et ce au profit des entreprises qui agissent dans la promotion des
exportations, de l`industrie, du tourisme et des services ainsi que des
agricoles et de la pêche.

42
Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
‫ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬

Au bout de toutes ces opérations, on atteint le revenu net global qui va


constituer la base de l’application de l’impôt sur le revenu qu’il faudra calculer par
application du barème correspondant au tarif dudit impôt.

§.III -La liquidation de l’impôt sur le revenu

Le revenu net global imposable est arrondi de manière à décompter la


fraction du dinar comme un dinar entier. Il est fait application du barème général
tout en tenant compte éventuellement du minimum d’impôt. L’application du
barème (A) et, la détermination, le cas échéant, de l’impôt minimum (B).

A- L’application du barème
B- La détermination de l’impôt minimum

A- L ’application du barème

Le calcul de l’impôt sur le revenu est très simple, il suffit seulement


d’appliquer au revenu net global le barème qui représente les différents taux qui
progressent de la tranche la plus basse à la tranche la plus haute.

Il convient d`observer que ce barème a connu deux modifications qui ont


conduit à alléger l`IRPP pour les revenus allant jusqu`à 30 000 dinars tout en
l`aggravant, par compensation, pour les revenus dépassant la barre des 30 000
dinars. Comme le montrent les lignes coloriées des suivants tableaux A-B-C,
cette évolution ne pèse lourdement que sur les revenus des hauts fonctionnaires
(médecins et ingénieurs des services publics, universitaires, hauts fonctionnaires
de l`administration publique) mais aussi les salariés du secteur privé ayant des
salaires équivalents.

43
Prof. Lotfi Mechichi
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L`Evolution du Barème de l’IRPP

Ø Comme le montre le tableau A, le barème initial qui a été fixe par la loi du 30
décembre 1990 portant promulgation du CIRPP/IS était devenu anachronique
notamment au regard de la première tranche sensée satisfaire le minimum
vital du contribuable démuni, les 15000 dinars étant devenu un montant
insignifiant et, près d`un quart de siècle après la promulgation du CIRPP/IS,
ne pouvait réellement répondre aux besoins vitaux des contribuables démunis
suite à la montée vertigineuse du coût de la vie.
Ø C`est pour cette raison que la loi de finances pour la gestion 2014 est venue
exonérer les salariés dont le revenu brut ne dépasse pas les 5000 dinars.
Ø Trois ans après, comme le montre le tableau B, la loi de finances pour la
gestion 2017 a introduit un nouveau barème qui est entré en vigueur le 1 er
janvier 2017 et appliqué aux revenus réalisés à partir de cette date.

En même temps, ladite loi de finances a procède à l`annulation, à partir de la


même date, des dispositions de l’article 73 de la loi 54-2013 portant loi de
finances pour la gestion 2014 portant exonération des salariés dont le revenu
brut ne dépasse pas les 5000 dinars, compensée dans le barème de 2017 par
l`application du taux 0% a la première tranche allant de 0 à 5000 dinars.

Ø Une année après et en raison de la crise financière que traversent les caisses
de sécurité sociale et comme le montre le tableau C un nouveau barème de
l’IRPP entrée en vigueur le 1er janvier 2018, il a été introduit par la loi de
finances pour la gestion 2018 qui est venue aggraver de 1% toutes les
tranches de revenus sans épargner la première tranche, jusque-là exonérée,
de 0 à 5000 dinars.

L`augmentation a été opérée suite à l`institution de la contribution sociale de


solidarité affectée au financement des caisses de sécurités sociales.

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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Tableau A
Barème initial appliqué de l`exercice 1990 a l`exercice 2016 inclus
Tranche Taux Impôt dû à la limite Taux de l'impôt dû à la limite supérieure
supérieure
0 à1500,000 dinars 0% 0 dinars 0%

1500,001 dinars à 5 000 dinars 15% 525 dinars 10,50%

5000,001 dinars à 10 000 dinars 20% 1000 dinars 15,25%

10 000,001 dinars à 20 000 25% 2000 dinars 20,125%

20 000,001 dinars à 50 000 dinars 30% 9000 dinars 26,05%

Sous-total pour un revenu net global de 50 000 D 12525 dinars

Au delà de 50 000 dinars 35% Dépendent tous deux du montant supérieur à 50 000dinars

Tableau B
Barème institué par loi de finances pour la gestion 2017 et appliqué de l`exercice 2017 a l`exercice 2016 inclus
Tranche Taux Impôt dû à la limite supérieure Taux de l'impôt dû à la limite supérieure
0 à 5 000 dinars 0% 0 dinars 0%
5 000,001 dinars à 20 000 dinars 26% 3900 dinars 20,50%
20 000,001 dinars à 30 000 dinars 28% 2800 dinars 23,33%
30 000,001 dinars à 50 000 dinars 32% 6400 dinars 27,20%

Sous-total pour un revenu net global de 50 000 D 13 100 dinars

Au delà de 50 000 dinars 35% Dépendent tous deux du montant supérieur à 50 000dinars

Tableau C
Barème modifiee par loi de finances pour la gestion 2019 et appliqué à partir de l`exercice 2019
Tranche Taux Impôt dû à la limite supérieure Taux de l'impôt dû à la limite supérieure
0 à 5 000 dinars 1% 50 dinars 1,00%
5 000,001 dinars à 20 000 dinars 27% 4 050 dinars 20,50%
20 000,001 dinars à 30 000 dinars 29% 2900 dinars 23,33%
30 000,001 dinars à 50 000 dinars dinars 33% 7200 dinars 27,20%

Sous-total pour un revenu net global de 50 000 D 14 200 dinars

Au delà de 50 000 dinars 36% Dépendent tous deux du montant supérieur à 50 000dinars

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Prof. Lotfi Mechichi
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B- La détermination du minimum d`impôt

Il faut prendre garde de ne pas confondre et l`impôt minimum et le


minimum d`impôt.

Le premier concerne les revenus réalisés dans le cadre des incitations


fiscales des entreprises qui agissent dans le cadre des politiques économiques,
régionales et environnementales de l`Etat. C`est ainsi que, en cas d’exonération,
l`impôt minimum est arrêté par l’article 12 nouveau du CIRPPIS à

- 60% du montant de l’IR, pour les entreprises qui agissent dans la promotion
des exportations, de l`industrie, du tourisme et des services ainsi que des
agricoles et de la pêche
- 30% du montant de l`IR, pour les entreprises agissant dans les secteurs de
soutien et des entreprises qui luttent contre la pollution.
Avec cette précision que dans les deux il faut tenir compte de la réintégration, pour
le calcul de ce minimum, des exonérations fiscales.

Le second assure pour le trésor public un minimum de rentrée d`argent et


ce quelle que soit le résultat du contribuable soumis au régime réel.

En effet, pour les activités commerciales et les professions non


commerciales, l’impôt annuel calculé ne peut être inférieur à un montant minimum
de

§ 0,5% du montant brut du chiffre d’affaire ou des recettes. Ce minimum ne peut


excéder 1000 dinars. Il en est de même en l’absence de bénéfices.
§ 0,2 % du montant brut du chiffre d’affaire ou des recettes. Ce minimum ne peut
excéder 300 dinars.
§ En cas d’absence de chiffre d’affaire ou de recettes en en cas de cessation
d’activité sans dépôt de déclaration, ce minimum est de 100 dinars. Il ne
s’applique pas aux entreprises nouvelles pendant la période des trois
premières années de réalisation de leurs projets à partir de la date de dépôt de
la déclaration des projets.

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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Sous-Section III : Le recouvrement de l’IRPP

Il s’agit de déterminer le lieu d’imposition (§. I) les modalités de paiement (§. II) et
la date limite de la déclaration ou le calendrier fiscal (§. III) de l’IRPP.

§. I –Le lieu de l’imposition

§. II - Les modalités de paiement

§. III - La date limite de la déclaration ou le calendrier fiscal

§. I -Lieu de l’imposition

Selon l’article 50 du CIRPPIS, le lieu d’imposition des personnes soumises


à l’impôt sur le revenu est réputé être :

-Le lieu de l’établissement pour les personnes exerçant une activité


commerciale, industrielle, artisanale ou une profession non commerciale.

-Le lieu de la résidence pour les autres cas

En cas de pluralité de résidence ou d’établissement, le lieu de l’imposition


est réputé être, selon les deux cas sus-indiqués, celui où la personne a son
établissement principal ou sa résidence principale.

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Prof. Lotfi Mechichi
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§.II- Les modalités de paiement de l’impôt sur le revenu

A-La retenue à la source


B-Les acomptes provisionnels

A- La retenue à la source

Pour les personnes physiques ne disposant que d’un revenu salarié, nous
l’avons vu, dans la première partie, qu’elles perçoivent leur salaire amputé d’une
retenue à la source opérée par leurs employeurs. Mais cela ne les affranchit pour
autant pas de procéder au début de l’année, suivant l’année de réalisation du
revenu et donc de la retenue à la source, à la régularisation de leur situation fiscale
et de payer le reliquat en cas de « moins perçu » ou d’en réclamer en cas de « trop
perçu ».

B- Les acomptes provisionnels

Pour les autres personnes physiques et notamment celles qui réalisent des
revenus de capitaux ou des revenus mixtes, le paiement de l’impôt est précédé de
versement d’avances et d’acomptes provisionnels en trois tranches au cours
même de l’année de réalisation du revenu. Ces acomptes sont calculés en fonction
de l’impôt payé au titre de l’année précédente.

§.III - La date limite de la déclaration de l’IRPP ou le calendrier fiscal

Il faut distinguer La date limite du dépôt de la déclaration annuelle (A) de la


date limite de paiement des acomptes provisionnels(B).
A- La date limite du dépôt de la déclaration annuelle
B- La date limite de paiement des acomptes provisionnels

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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A- La date limite du dépôt de la déclaration annuelle


1- Le principe :
La déclaration doit être déposée, au plus tard :
· Le 25 mars de chaque année faute de quoi le contribuable sera exposé au
paiement de pénalité de retard.
· Le 25 juillet 2020 pour les artisans soumis au régime forfaitaire,

2- L`exception :
si l`exercice est arrêté à une date autre que celle du 31 décembre de l`année de
réalisation du revenu, la déclaration doit être déposée au plus tard le 25eme jour du
troisième mois qui suit la date de clôture anticipée de l'exercice.

B- La date limite de paiement des acomptes provisionnels.

1- Définition, base et taux des acomptes provisionnels

a- Définition des acomptes provisionnels

L`article 51 du CIRPP/IS énonce que A l`exception des exploitants dans les


secteurs de l`agriculture et de la pêche et des entreprises individuelles soumises
à l`impôt forfaitaire prévu par l`article 44 bis du présent code, les personnes
morales passibles de l`impôt sur les sociétés et les personnes physiques soumises
à l`impôt sur le revenu exerçant une activité commerciale ou no commerciale sont
soumises au paiement de trois avances au titre de l`impôt dû en raison de leurs
revenus ou bénéfices globaux appelées acomptes provisionnels

b- Base de calcul et taux des acompte provisionnels

Les acomptes provisionnels payables à compter de la deuxième année d`activité


sont perçus par échéance égale chacune a 30 % de l`impôt dû au titre des revenus
ou bénéfices de l`année précédente.

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Prof. Lotfi Mechichi
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Ainsi la base de calcul des acomptes provisionnels est constituée de l`impôt dû


au titre des revenus ou bénéfices de l`année précédente.

Exemple :

Ø Un contribuable personne physique soumis à l`IRPP réalise au titre de l'année 2019


un revenu net global de 50.000 dinars

Ø Comme il ressort de L`application du barème de l`IRPP sur ce revenu de 50 000


dinars l`impôt dû au titre de l`année 2019 est égal à 14 200 dinars

Tranche Impôt dû à la
Taux
limite supérieure
0 à 5 000 dinars 1% 50 dinars +
5 000,001 dinars à 20 000 dinars 27% 4 050 dinars +
20 000,001 dinars à 30 000 dinars 29% 2900 dinars +
30 000,001 dinars à 50 000 dinars 33% 7200 dinars +
Ø impôt dû pour un revenu net global de 50 000 = 14 200 dinars

Ø Comme chacune des trois échéances d`acompte provisionnel est = à 30% de l`impôt
dû en 2019, on aura 14 200 dinars X 0.30 = 4 260 pour chacune des trois échéances
soit au total 12 780 dinars

Ø Le montant total des acomptes provisionnels est imputes sur la déclaration annuelle
du contribuable et retranché de l`impôt dû au titre de l`année 20

c- Calendrier de paiement des acomptes provisionnels

· La première échéance des acomptes provisionnels : 15 février


· La deuxième, échéance des acomptes provisionnels : 15 mai
· La Troisième échéance des acomptes provisionnels : 15 septembre

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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d- La Prorogation du délai de paiement des Acomptes provisionnels


en raison de la pandémie Covid19

L`article 3 du décret-loi Gouvernemental n° 2020-30 du 10 juin 2020, portant des


mesures pour la consolidation des assises de la solidarité nationale et le soutien
des personnes et des entreprises suite aux répercussions de la propagation du
Coronavirus «Covid-19», a prévu que «Le délai maximum de déclaration du
premier acompte provisionnel dont la déclaration et le paiement sont exigibles au
cours de l’année 2020, est prorogé jusqu’au 20 février 2021, et ce, pour les
entreprises affectées par les répercussions de la propagation du coronavirus «
Covid-19 », telles que définies par le décret gouvernemental n° 2020-308 du 8 mai
2020, portant fixation des critères de définition des entreprises affectées et les
conditions de leur bénéfice des dispositions du décret-loi du chef du gouvernement
n° 2020-6 du 16 avril 2020, prescrivant des mesures fiscales et financières pour
atténuer les répercussions de la propagation du Coronavirus «Covid – 19», et
selon les mêmes conditions».

L’application des dispositions du paragraphe 1 du présent article ne peut entraîner


la restitution de montants payés au titre du premier acompte provisionnel de
l’année 2020 avant l’entrée en vigueur des dispositions du présent décret-loi”.

/***/

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Prof. Lotfi Mechichi
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Section .II-Le régime forfaitaire

Observations préliminaires

§ Le régime forfaitaire remonte à 1974 et était admissible compte tenu de l`état peu structuré du tissu économique de
l`époque.
§ Paradoxalement ce régime a été érigé en système par l`article 44 bis et suivant du CIRPP/IS et maintenu jusqu`à
aujourd’hui.
§ Il s`applique a 400 mille contribuables dont 335.000 ou 84% sont implantés dans des zones communales et dont 90 %
d`entre eux ne payent que le minimum d`impôt de 200 d ou 100 dinars.
§ Les recettes générées par ce régime ne représentent que
· 000.2% du total des recettes fiscales de l`Etat soit :
Ø 65000000 D / 31759000000 D
· 000.67 % du total des recettes de l`IRPP soit :
Ø 65000000 D/ 9651000000 D
§ Ce régime n`a pas cessé d`être critiqué pour être un vrai nid d`évasion et de fraude fiscales puisque 40 % des forfaitaires
ne déposent même pas leur déclaration annuelle.
§ Les pouvoirs publics ont depuis 2015 annonce leur volonté de le supprimer et de le remplacer par un régime fiscal spécifique
propre à satisfaire les petits commerçants et prestataires de services et parer à l`évasion et la fraude fiscale.
§ Les articles 17 et 18 de la loi n°2015-53 du 25 décembre 2015 portant loi de finances pour l’année 2016 ont comporté
de nouvelles mesures tendant à :

- maîtriser le bénéfice du régime forfaitaire,

- à améliorer son rendement

- assouplir l’adhésion des forfaitaires au régime réel.

§ Le projet de loi de finances pour 2021 a fini par contenir un article 13 énonçant l`institution d`un nouveau régime fiscal est
basé sur l'imposition d'un bénéfice forfaitaire allant de 6% à 17% du chiffre d'affaires déclaré selon la nature de l'activité, sans
que l'impôt payé soit inférieur à un minimum qui varie entre 100 dinars et 2.000 dinars en fonction de la nature de l'activité et
la zone d'implantation.
§ Ce régime particulier n`a pas été adopté, il a disparu du projet tel qu`adopté par l`ARP e, à l`article 13 du projet initial a été
substitué un article 18 prorogeant le régime forfaitaire pour 2 autres années.

CONCLUSION :

Partant de ce que la levée de l`impôt est l`expression la plus concrète de la Souveraineté de l`Etat, nous nous trouvons
aujourd`hui face à des institutions dont les pourvoyeurs :

Ø -soit, ne peuvent pas user de leurs prérogatives d` imposer ; ce qui est synonyme d`incapacité de
gouverner

Ø soit, ne veulent pas user de leurs prérogatives d` imposer ; ce qui est synonyme de refus de gouverner

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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§.I- Les conditions d`assujettissement relatives aux entreprises

§.II – Les autres conditions d`assujettissement au régime forfaitaire

§.III- Le paiement de l`impôt forfaitaire

§. IV- Le retrait du régime forfaitaire

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Prof. Lotfi Mechichi
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§.I- L`assujettissement au régime forfaitaire

A- Les entreprises éligibles au régime forfaitaire

B-Les entreprises non-éligibles au régime forfaitaire

A- Les entreprises éligibles au régime forfaitaire

Aux termes de l`article 44 bis du CIRPP/IS << Sont soumises à l'impôt sur le
revenu selon le régime forfaitaire d'imposition, les entreprises individuelles qui
réalisent des revenus de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux
dans le cadre d’un établissement unique, et ce, lorsqu'il s'agit d'entreprises :
- non importatrices ;

- non rémunérées par des commissions, à l’exception des distributeurs agréés des
opérateurs de réseaux des télécommunications ;

- ne fabricant pas de produits à base d'alcool ;

- n'exerçant pas l'activité de commerce de gros ;

- ne possédant pas plus d'un véhicule de transport en commun de personnes ou


de transport de marchandises dont la charge utile ne dépasse pas 3 tonnes et
demi ;

- dont les exploitants ne réalisent pas des revenus de la catégorie des bénéfices
des professions non commerciales ;

- non soumises à la taxe sur la valeur ajoutée selon le régime réel ;

- n’ayant pas été soumises à l'impôt sur le revenu des personnes physiques selon
le régime réel suite à une vérification fiscale ;

- dont le chiffre d’affaires annuel n’excède pas 100 mille dinars>>.

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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B- Les entreprises exclues du bénéfice du régime forfaitaire

L'article 16 de loi de finances pour la gestion 2018 a précisé que les entreprises
exclues du bénéfice du régime forfaitaire sont celles qui exercent les activités
fixées par le décret n° 2014-2939 du 1 août 2014 dans les zones communales
conformément aux limites territoriales des communes en vigueur avant le 1er
janvier 2015.

L’article 1er du décret n° 2014-2939 du 1 août 2014 délimite les entreprises exclues
du régime forfaitaire en énonçant <<Est fixée à l'annexe au présent décret, la liste
des activités exercées par les entreprises dans les zones communales exclues du
bénéfice du régime forfaitaire prévu par l'article 44 bis du code de l'impôt sur le
revenu des personnes physiques et de l'impôt sur les sociétés>>.

La Liste des activités exercées par les entreprises dans les zones communales
exclues du bénéfice du régime forfaitaire prévu par l'article 44 bis du code de
l'impôt sur le revenu des personnes physiques et de l'impôt sur les sociétés est
arrêtée selon la liste dressee dans le suivant tableau :

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Prof. Lotfi Mechichi
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1-ACTIVITES INDUSTRIELLES 2- ACTIVITES DE COMMERCE 3-ACTIVITES DE SERVICES

- fabrication de savon et détergents, - commerce d'habillement et prêt à porter, - location des robes de mariées,
- industrie de parfumerie et produits - commerce de produits textiles, - exploitation des salles de fête,
cosmétiques. - vente de produits de parfumerie et de - impresario,
- industrie aluminium. cosmétique. - exploitation des salons d'esthétique,
- fabrication des matelas et mousse, - vente des articles sanitaires, - exploitation des salons de thé,
- fabrication des tuiles et briques, - commerce de meubles et ameublement, - exploitation des laboratoires photo,
- fabrication des articles de papeterie, - commerce de bois et dérivés. - opticien,
- fabrication de peinture, vernis et produits - commerce de lustreries, - imprimerie,
connexes. - commerce de matériel médical et - torréfaction de café,
- industrie de rhabillement, scientifique, - activité thermale et thalassothérapie,
- industrie maroquinerie et cuir, - vente de produits parapharmaceutiques, - exploitation des hôtels non classés
- industrie de pâtisserie, - commerce des articles en or, touristiques,
- fabrication des prothèses dentaires, - commerce de matériel bureautique et - organisation des séminaires,
- fabrication des aliments pour animaux accessoire. - agents de joueurs,
- commerce de matériel informatique et - reproduction des enregistrements
accessoire, informatiques,
- commerce de téléphones et accessoires, - location de voitures,
- vente des pièces électroniques, - exploitation des entreposages
- commerce des appareils électroménager, frigorifiques.
- vente du matériel et équipement électrique, - transport, manutention et
- vente des équipements d'hôtels, entreposage,
restaurants et cafés, - location de matériel et engins de
- vente des équipements de chauffage et de travaux,
climatisation, - entreprises de bâtiment.
- vente des équipements de sécurité et anti- - travaux publics,
incendie, - constructions métalliques.
- commerce de produits de quincaillerie,
- vente de matériaux de construction,
- vente des pneumatiques,
- vente des accessoires autos,
- vente des vitres autos,
- vente de la peinture autos,
- vente des équipements industriels et
accessoires,
- vente des pièces de rechange et autres
équipements et matériels,
- vente des pompes électriques et
accessoires,
- vente de cycles et de motocycles,
- commerce des pièces de rechange autos
et agricoles,
- vente de matériel d'irrigation et
accessoires,
- vente de matériel et produits nécessaires à
l'agriculture,
- commerce des équipements agricole et de
travaux,
- vente du marbre,
- vente des produits de carrières,

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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§.II- Les autres conditions d`assujettissement au régime forfaitaire

Nous verrons successivement :

A-Les deux seuils de chiffre d’affaires


B-La période de soumission au régime forfaitaire

A- Les deux seuils de chiffre d’affaires

1- Le chiffre d’affaires minimal : égal ou inférieur à 10.000 dinars

Il concerne les entreprises exerçant dans les zones communales ou en dehors


desdites zones. Ce chiffre d`affaire et cette distinction de zone n`a d`intérêt qu`au
regard du tarif de l`impôt forfaitaire.

2- L`unification du seuil maximum de chiffre d’affaires : 100.000 dinars pour


tous les secteurs

a- Entreprises/ personnes physiques agissant dans la catégorie des


bénéfices industriels et commerciaux
b- Entreprises/ personnes physiques exerçant dans le secteur des services
et soumises au régime réel avant l’entrée en vigueur de la loi de finances
pour l’année 2016 et ce dans la mesure où avant la réforme de 2016 le
seuil maximum était de 30.000 dinars pour le secteur des services et que
le passage de ces entreprises vient satisfaire un besoin de justice en
matière de bénéfice du régime forfaitaire, de loin plus avantageux que le
régime réel.

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Prof. Lotfi Mechichi
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§ Ainsi, et sous réserve d`avoir un chiffre d`affaire inférieur à 100.000 dinars,


ces entreprises du secteur des services ont été autorisées à adhérer au
régime forfaitaire à partir du 1er janvier 2016.
§ Comme ces entreprises étaient soumises au régime réel et donc
assujetties à la TVA, elles doivent, en cas d`adhésion au régime forfaitaire,
régulariser leur situation en matière de TVA conformément à la
législation fiscale en vigueur et ce en procédant au reversement de la TVA
qui avait frappé leurs immobilisations amortissables en distinguant :

§ Les équipements et matériels étant amortissables sur 5 ans, le


reversement de la TVA qui les a frappés sera diminué du montant de la TVA
imputé à la période passée sous le régime réel compte tenu de la règle
de l`amortissement sur 5 ans des équipements et matériels, le reversement
sera diminué du cinquième par année civile ou fraction d'année civile de
détention ; ainsi si les matériels et équipements sont acquis depuis 15 mois
au moment de l`adhésion au régime forfaitaire, la TVA à reverser sera égale
au montant total de la TVA déboursée, diminué de du cinquième
(correspondant à une annuité de l`amortissement) + le quart du cinquième
(correspondant à la fraction d`une annuité c.à.d 3 mois).
§ Les bâtiments étant amortissables sur 10 ans, le reversement de la TVA
qui les a frappés sera diminué du montant de la TVA imputé à la période
passée sous le régime réel compte tenu de la règle de l`amortissement
sur 10 ans des bâtiments ; le reversement sera donc diminué du dixième
par année civile ou fraction d'année civile de détention pour les bâtiments.
Ainsi, si un bâtiment est acquis depuis 15 mois au moment de l`adhésion
au régime forfaitaire, la TVA à reverser sera égale au montant total de la
TVA déboursée diminué de du dixième ( correspondant à une annuité de
l`amortissement) + le quart du dixieme (correspondant à la fraction d`une
annuité c.à.d 3 mois).

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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B- La période de soumission au régime forfaitaire

1- Le principe : soumission et déclassement

a-Soumission au régime forfaitaire

· Jusqu`avant l`année 2018, le régime forfaitaire était accordé pour une


période de 3 ans à compter de la date de dépôt de la déclaration
d’existence, période renouvelable si les conditions du bénéfice du régime
forfaitaire demeurent satisfaites.

· L’article 16 de la loi n°2017-66 du 18 décembre 2017 portant loi de finances


pour l’année 2018 a porté la durée de soumission au régime forfaitaire a 4
ans, toujours renouvelable. Cette nouvelle durée est celle qui est
actuellement vigueur et qui sera donc retenue pour les suites des
développements de notre cours relatif au régime forfaitaire.
b- Déclassement
· A l’expiration de cette période, les personnes soumises à ce régime sont,
en principe, déclassées au régime réel.

· Lorsque la période de 4 ans expire au cours de l’année, les entreprises


concernées seront déclassées au régime réel à partir du 1er janvier de
l’année qui suit celle au cours de laquelle la période de 3 ans a expiré.

· Les entreprises soumises au régime forfaitaire et exerçant avant le 1er


janvier 2018, sont considérées créées à cette date et la période de 4 ans
est décomptée, dans ce cas, à partir de cette même date.

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Prof. Lotfi Mechichi
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2- L` exception : le renouvellement de la période de 4 ans

a- Les conditions du renouvellement de la période de 4 ans


§ La période de 4 ans peut être renouvelée lorsque les données relatives
à l’activité et portées par le contribuable sur sa déclaration annuelle
justifient son éligibilité au bénéfice du régime forfaitaire fournissant les
suivantes informations énumérées par l’article 59- V du CIRPP/IS:
a.1- Le montant des achats de marchandises, de services et autres biens
nécessaires à l’exploitation, tels que :

a.2- Les matières premières, produits semi-finis ou finis entrant dans la


fabrication du produit final ;

a.3- Les montants de la consommation d’eau, d’électricité, de téléphone


et des autres services nécessaires au fonctionnement de l’entreprise.

a.4- La valeur des stocks de marchandises et produits finis destinés à la


vente ;

a.5- Les moyens d’exploitation utilisés par l’entreprise : immeubles avec


leur superficie et le cas échéant le montant du loyer, équipements,
matériels et autres moyens de production avec indication de leur mode
de financement ; autofinancement, leasing, crédit bancaire...).

b- La procédure de renouvellement de la période de 4 ans

b.1- Le premier renouvellement

Pour bénéficier du renouvellement de la période de 4 ans, il faut que :

§ L`entreprise dépose une demande aux services des impôts


compétents appuyée de toutes les informations relatives aux moyens
d’exploitation sus-indiqués, et ce, avant l’expiration de la période des
4 ans. Ainsi le défaut de demande conduit au déclassement vers le
régime réel

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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§ Le les services des impôts compétents acceptent, la prorogation est


accordée pour une nouvelle période de 4 ans. Il faut observer ici que le
fisc ne dispose que d`une compétence liée et non discrétionnaire. Ainsi,
seul le manquement à l`obligation de fournir les informations requises
par l’article 59- V du CIRPP/IS justifient le refus de la demande et conduit
au déclassement vers le régime réel

b.2- Le deuxième renouvellement de la période de 4 ans

La reconduction a lieu sur une nouvelle demande et selon les mêmes


procédures.

§. III- Le tarif et le paiement de l’impôt forfaitaire

A-Le tarif de l’impôt forfaitaire de l’impôt forfaitaire

B-le paiement de l’impôt forfaitaire

A- Le tarif de l’impôt forfaitaire

1- Au chiffre d`affaire inférieur ou égal à 10.000 dinars est appliqué un forfait


préfixé dont le montant diffère selon que l`entreprise exerce ses activités en
dehors ou l`intérieur des zones communales.

L'article 16 de la loi de finances pour l'année 2018 a procédé a l`augmentation de


ce tarif le faisant passer de :

§ 150 dinars à 200 dinars par an pour les entreprises implantées dans les
zones communales ;
§ 75 dinars à 100 dinars par an pour les entreprises implantées dans les
autres zones.
2- Au chiffre d`affaire compris entre 10.000 dinars et 100.000 dinars, est
appliqué un tarif ad valorem de 3% du Chiffre d`affaire

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Prof. Lotfi Mechichi
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Pour mémoire seulement

Le tarif en cas de cession du fonds de commerce


En cas de cession du fonds de commerce, l’imposition n’a pas lieu selon le tarif
susmentionné mais plutôt selon le barème de l’impôt sur le revenu sur la base
du résultat net de l’exercice de la cession et ce comme suit :

3.1- Détermination de la plus-value de cession du fonds de commerce


acquis et cédé

§ Si le fonds de commerce est acquis par l’exploitant :


La plus-value de cession dudit fonds est égale à la différence entre :
- D’une part, le prix de cession déclaré ou celui révisé suite aux
opérations de vérification fiscale selon les procédures applicables en
matière des droits d’enregistrement et
- D’autre part, et le prix d’acquisition du fonds en question.

§ Si le fonds de commerce est créé par le cédant :


La plus-value de cession est égale à la totalité du prix de cession, aucune
déduction n’est admise à quelque titre que ce soit.

3.2- Modalités d’imposition de la plus-value de cession du fonds de


commerce

Les modalités d’imposition de la plus-value de cession du fonds de commerce


varient selon que la cession intervient avant ou après le dépôt de la déclaration
de cessation de l’activité.

§ Cession du fonds de commerce avant le dépôt de la


déclaration de cessation de l’activité

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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Ø Dans ce cas, le résultat net imposable correspond à la différence entre les


recettes brutes réalisées au cours de l’année de la cession et les
dépenses effectivement supportées au cours de la même année, majorée
de la plus-value de cession du fonds de commerce.
L’impôt est dû sur la base du résultat net ainsi déterminé c.à.d., compte
tenu de la plus-value de cession du fonds de commerce selon le barème
du régime réel de l’impôt sur le revenu.

Ø Aucune déduction au titre des avantages fiscaux n’est admise.


Ø L’impôt sur le revenu sur la base du résultat net par application du barème
tel que sus indiqué ne doit pas être inférieur à l’impôt forfaitaire exigible.
§ Cession du fonds de commerce après le dépôt de la
déclaration de cessation de l’activité
Ø Dans ce cas, l’impôt au titre de la plus-value de cession du fonds est
déterminé selon les cas suivants :
- Cession du fonds de commerce intervenant au cours de
l’année du dépôt de la déclaration de cessation
Ø La détermination de l’assiette imposable aura lieu suivant les mêmes
modalités exposées ci-dessus.
Ø L’impôt forfaitaire acquitté sur la base de la déclaration de cessation est
imputable sur l’impôt dû selon le barème de l’impôt sur les résultats nets
de l’année de la cession majorée de la plus-value de la cession du fonds
de commerce.
- Cession du fonds de commerce ultérieurement à l’année du
dépôt de la déclaration de cessation
L’impôt est dû sur la base de la plus-value de cession du fonds de
commerce selon le barème prévu par l’article 44 du code de l’IR et de
l’IS.

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Prof. Lotfi Mechichi
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B- Le paiement de l`impôt forfaitaire

1- Les avances et retenue à la source

a- les avances

§ L`avance facultative : Jusqu`à la gestion 2015 incluse, le forfaitaire


pouvait payer une avance dite facultative calculée sur la base du chiffre
d’affaires réalisé au cours du premier semestre de chaque année. Cette
avance a été supprimée par la loi de finances pour 2016.
§ L`avance obligatoire : le forfaitaire doit payer une avance de 1% sur
les acquisitions auprès des entreprises de production industrielle et des
entreprises exerçant le commerce de gros.

b- La retenue à la source : Il s`agit de la retenue à la source de 1,5% sur


les ventes soumises à cette retenue.

L’avance obligatoire au taux de 1% ainsi que la retenue à la source de 1,5%


sont naturellement déductibles de l’impôt forfaitaire annuel.

2- Les délais de la déclaration annuelle

a- Le calendrier déclaratif

§ Jusqu’au 25 avril pour les commerçants,


§ Jusqu’au 25 mai pour les personnes exerçant une activité
industrielle, les prestataires de services et la consommation sur
place et les personnes exerçant en plus de l’une de ces activités,
une activité commerciale,
§ Jusqu’au 25 juillet pour les personnes exerçant une activité
artisanale. La déclaration annuelle de l’impôt doit comporter les
informations nécessaires concernant l’activité.

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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b- Les conséquences du manquement au calendrier : majoration et


pénalité de retard
En cas de dépôt de la déclaration annuelle de l’impôt après 30 jours de l’expiration
des délais légaux, l’impôt forfaitaire est

§ majoré de 50% et ce, en sus des

§ application des pénalités de retard exigibles par la législation fiscale en


vigueur.
3- Le paiement de l’impôt forfaitaire est doublement libératoire :

Il en est ainsi que l`impôt forfaitaire ait été payé dans les délais légaux ou
après ces délais. En effet, le paiement de l`impôt forfaitaire est :

§ Libératoire de l’impôt sur le revenu au titre des bénéfices industriels et


commerciaux ainsi que de la taxe sur la valeur ajoutée au régime réel.
§ Libératoire de la CPL ou taxe locale sur les établissements à caractère
industriel, commercial ou professionnel comportée par de l’impôt forfaitaire
a raison de 20% de son montant.

§.IV- Le retrait du régime forfaitaire

A- Le retrait suite à la constatation de la défaillance aux conditions


du R.F
Le non-respect de l’une des conditions d’éligibilité au régime forfaitaire
conduit le fisc a décider le retrait du bénéfice du régime.
1- Les obligations du forfaitaire

Les obligations du forfaitaire sont dressées comme suit par l`annexe 2 de la note
commune 27-2016 :

a. Obligation de facturation

Il s`agit de la facturation des opérations dont la valeur dépasse 500 dinars.


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Prof. Lotfi Mechichi
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b. Obligations comptables

Tenue d’un registre côté et paraphé par les services du contrôle fiscal
compétent sur lequel sont portées au jour le jour les recettes et les
dépenses.
c. Obligations déclaratives

c.1- déclaration annuelle dans les délais prescrits.

c.2- déclarations de la retenue à la source et de la contribution au FOPROLOS

Le dépôt des déclarations relatives à la contribution au fonds de promotion du


logement pour les salariés et à la retenue à la source dont ils sont redevables doit
se faire dans :
§ Les 15 premiers jours des mois de janvier et de juillet qui suivent le
semestre au cours duquel ces retenues et contributions ont été
effectuées, et ce, pour les personnes exerçant dans le secteur du
transport de personnes par taxis, louages, ou transport rural, et
§ Les 15 premiers jours du mois qui suit chaque trimestre de l’année
civile au cours de laquelle ces retenues et contributions ont été
effectuées pour les autres personnes soumises au régime forfaitaire.
Avec un minimum de perception de 5D par déclaration

c.3- déclaration de l’employeur

Dépôt de la déclaration de l’employeur prévue par l’article 55 du code de l’IRPP


et de l`IS.

2- La Procédure du retrait :

La décision de retrait du régime forfaitaire doit :

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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a- Etre prise par l`autorité compétente qui est ;


§ Soit, le Directeur Général des Impôts
§ Soit, le Chef du Centre Régional de Contrôle des Impôts
compétent
b- être motivée et
c- comprendre le détail des conditions non respectées.
d- être accompagnée du rapport de l’opération ayant constaté le non-respect
de la ou des conditions d’éligibilité au régime forfaitaire.
e- Être notifiée à l’intéressé conformément à la procédure de notification
relatives à la l’arrêté de taxation d’office.

3- Les conséquences du retrait

Lorsqu`elle est établie en respect de la procédure requise, la décision de retrait


a. A un caractère exécutoire, elle n`est pas suspendu par le recours du
contribuable.
b. Elle exclut le contribuable du régime forfaitaire.
c. Oblige le contribuable se conformer aux règles et obligations fiscales et
comptables du régime réel, et ce à partir du 1er janvier de l’année suivant
celle au cours de laquelle le retrait a été prononcé.
d. Le contribuable se trouve du même coup nouvellement assujetti à la TVA
et à ce titre, il va pouvoir, comme le prévoit l’article 9 du code de la TVA et
le précise la note commune n° 14/2016, bénéficier du crédit de TVA ayant
grevé
- Son stock de marchandises et
- Ses immobilisations.

4- Le recours contre la décision de retrait

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Prof. Lotfi Mechichi
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La décision de retrait du régime forfaitaire peut être attaquée en justice :

§ Conformément à la procédure relative à l’arrêté de taxation


d’office,
§ Devant le Tribunal de première instance territorialement
compétent
§ Qui doit rendre sa décision dans les trois mois qui suivent
la date d’enrôlement de la requête.

B- Le retrait suite à une vérification fiscale

Le retrait du régime forfaitaire pour non-respect de la condition relative au chiffre


d’affaires a lieu sur la base d’une vérification de la situation fiscale du contribuable
concerné. Le déroulement de l’opération de vérification, la notification des
résultats et éventuellement l’arrêté de taxation d’office ainsi que les procédures de
recours ont lieu conformément au code des droits et procédures fiscaux.

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‫‪69‬‬
‫‪Prof. Lotfi Mechichi‬‬
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‫‪.‬‬

‫‪70‬‬
Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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Mais ce ne sont là que quelques lignes générales sur les modalités de


paiement de l’IRPP, d’autres précisions seront faites à ce propos lors de l’étude
des modalités de paiement de l’impôt sur les sociétés en raison de leur similitude
avec celles de l’IRPP, pour certains contribuables.

Si telles sont, dans leurs grandes lignes, les règles de l’imposition du revenu
des personnes physiques, comment sont maintenant imposés les bénéfices c'est-
à-dire les revenus des personnes morales, c'est-à-dire des sociétés de capitaux
et sociétés assimilée.

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Prof. Lotfi Mechichi
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CHAPITRE II

L’IMPOT SUR LES SOCIETES (IS)

Il existe plusieurs formes de sociétés mais elles ne sont pas toutes soumises
à l’impôt sur les sociétés (IS). Mais elles ne sont pas toutes soumises à l’impôt sur
les sociétés20. Seules sont soumises à l’IS les sociétés de capitaux et assimilées
ainsi que les coopératives et les entreprises publiques. Ainsi les sociétés suivantes
sont assujetties à l’IS.

La Société anonyme qui est dépourvue de raison sociale, constituée entre


7 personnes au moins qui souscrivent des actions, titre négociable et qui ne sont
tenus du passif social que jusqu’à concurrence de leur mise de fonds.

La Société en commandite par action qui est une société de capitaux


soumise aux mêmes règles de la société anonyme.

La Société à responsabilité limitée qui est considérée comme une société


de capitaux dont les associés ne sont tenus qu’à concurrence de leur mise.

20
Ne sont pas soumises à l’impôt sur les sociétés :
1-La société en nom collectif qui est constitué entre deux ou plusieurs personnes responsables
personnellement et solidairement du passif social. Chacun des associés en nom collectif doit être
considéré comme faisant lui-même le commerce sous une raison sociale. Chacun acquiert la
qualité légale de commerçant et la faillite de la société entraîne la faillite individuelle de chacun
des associés.
2-La Société de participation qui se distingue des autres sociétés commerciales en ce qu’elle n’a
d’existence qu’entre les parties et n’est pas destinée à être connue par les tiers.
3-Société en commandite simple qui comprend deux catégories d’associés : Les commandités qui
seuls peuvent être chargés de la gestion et qui sont tenus personnellement et solidairement des
dettes sociales, les commanditaires, bailleurs de fonds, qui ne sont responsable qu’à concurrence
de leur mise. La commandite simple est soumise aux règles de la société en nom collectif.
72
Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
‫ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬

La société à capitale variable qui est soit une société anonyme ou en


commandite par action dont le capital social est susceptible d’augmentation
(versement de nouveaux apports) ou de diminution (retrait partiel ou total).

Section I : Le champ d’application de l’impôt sur les sociétés

Il faut s’arrêter, à tour de rôle, sur les personnes imposables (§I) et sur les
personnes exonérées (§II).

§.I- Les personnes imposables au titre de l’IS

L’impôt sur les sociétés frappe les bénéfices réalisés en Tunisie par les
sociétés de capitaux et les autres personnes morales quel que soit leur objet. C’est
ce que prévoit l’article 45 du CIRPPIS en énonçant que « sous réserve des
dispositions de l’article 4 du présent code, l’impôt sur les sociétés s’applique aux
sociétés s’applique aux sociétés et autres personnes morales ci-après désignées,
quel que soit leur objet, exerçant leur activité en Tunisie », il s’agit des sociétés
suivantes :

-Les sociétés par actions et les sociétés à responsabilité limitée

-Les coopératives de production, de consommation ou de services et leurs


unions

-Les établissements publics et les organismes de l’Etat, des gouvernorats


et des communes à caractère industriel et commercial jouissant de l’autonomie
financière.

-Les sociétés civiles lorsqu’elles présentent les caractéristiques de capitaux

-Les coparticipants des associations en participation lorsqu’ils ont la forme


de personnes morales soumises à l’impôt sur les sociétés.

73
Prof. Lotfi Mechichi
‫ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬

Les personnes morales non établies, ni domiciliées en Tunisie ne sont


soumises à cet impôt que pour les bénéfices provenant de certaines opérations
expressément désignées qui sont les suivantes :

-Les droits d’auteur ;

-L’usage de concession ;

-de l’usage ou de la vente d’un brevet, d’une marque de fabrique ou de


commerce ou de dessin ou d’un plan ;

-une formule ou d’un procédé de fabrication y compris les films


cinématographiques ou de télévision.

-l’usage ou la concession de l’usage d’un équipement industriel,


commercial, agricole, portuaire ou scientifique à l’exception des rémunérations
pour affrètement de navire ou d’aéronefs affectés au trafic international,

-les informations ayant trait à une expérience acquise dans le domaine


industriel commercial ou scientifique,

-les études techniques ou économiques ou d’une assistance technique, ou


qui effectuent en Tunisie des opérations temporaires de montage ou des
opérations de surveillance s’y rattachant.

- la loi de finances pour la gestion 2015 a procédé à l`élargissement


du champ d’application de l’impôt sur les sociétés pour couvrir les
associations dont l`article 21 : <<Est ajouté au paragraphe I de l’article 45
du code de l’impôt sur le revenu des personnes physiques et de l’impôt sur
les sociétés un numéro 6 ainsi libellé :
6. Les associations qui n’exercent pas leur activité conformément aux
dispositions de la législation les régissant>>.

74
Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
‫ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬

§.II-Les personnes exonérées

En vertu de l’article 46 du CIRPPIS certains organismes sont exonérés de


l’impôt sur les sociétés. Il s’agit des organismes suivants :

-Les groupements interprofessionnels qui ne réalisent pas à titre principal


des activités lucratives et dont les ressources sont d’origine fiscale ou parafiscale ;

-les assurances mutuelles régulièrement constituées et les caisses


d’épargne et de prévoyance administrées gratuitement.

-Les coopératives de services agricoles et de pêche ;

-Les coopératives ouvrières de production ;

-Les établissements publics et les organismes de l’Etat ou des collectivités


publiques locales sans but lucratif.

-Les coopératives de services dont l’activité concourt à la commercialisation


des produits agricoles ou de pêche et opérant dans l’enceinte des marchés de
gros.

D’autres organismes sont exonérés, soit en vertu du code d’incitation aux


investissements dans la mesure où ils bénéficient d’avantages fiscaux dans la
limite de leur objet social ; soit, parce qu’ils sont totalement exonérés en vertu des
textes particuliers (CNSS, CNRPS).

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Prof. Lotfi Mechichi
‫ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬

Section II- L’assiette et la liquidation de l’impôt sur les sociétés

§.I-L’assiette de l’impôt sur les sociétés

§.II- La liquidation de l’impôt sur les sociétés

§.III- Section III : Le recouvrement de l’impôt

§.I-L’assiette de l’impôt sur les sociétés

L’assiette de l’IS correspond au bénéfice imposable (A) qui est établi à l’aide
d’un tableau de détermination du résultat fiscal qui sert de passerelle entre le
résultat comptable et le résultat fiscal de l’exercice. Il tient compte des déficits non
imputés et les amortissements (B).

A- La détermination du bénéfice fiscal

B-Le report déficitaire et les amortissements

A-La détermination du bénéfice fiscal

Le bénéfice fiscal est déterminé par référence aux techniques comptables


et aux règles fiscales. Cette détermination qui a pour base les documents
comptables détenus par l’entreprise est qualifiée de réelle. Il est égal au bénéfice
comptable – des produits non imposables + des charges non déductibles et il est
déterminé en principe selon les mêmes règles que celles des BIC soumis à l’IR.
Cependant, certaines règles particulières s’appliquent à l’IS (provision pour les
banques et assurances, rémunération des dirigeants, intérêts des comptes
courants).

N.B- Pour le détail des produits et des charges retenus pour la


détermination du bénéfice imposable, se reporter au document de TD.

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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B-Le report déficitaire et les amortissements

1-L’imputation des déficits antérieurs. En cas de déficit fiscal (et non


comptable)21 subi pendant un exercice par une entreprise qui justifie de la tenue
d’une comptabilité régulière, ce déficit est considéré comme une charge de
l’exercice suivant et déduit du bénéfice réalisé pendant ledit exercice. En plus
selon la note commune n° 10, (Texte DGI 93/12) relative aux règles de déduction
des déficits en matière d’impôt sur le revenu et d’impôt sur les sociétés, si le
bénéfice n’est pas suffisant pour que la déduction puisse être intégralement
opérée l’excédent du déficit, est déduit du bénéfice réalisé pendant le deuxième
exercice qui suit l’exercice déficitaire. S’il existe un reliquat, il peut être reporté sur
les résultats de la troisième année. Dans le cas où le bénéfice du troisième
exercice n’arrive pas à éponger ce reliquat du déficit, ce dernier ne peut plus être
reporté et il est définitivement supporté par l’entreprise.

2-La déduction des amortissements réputés différés est subordonnée à


la condition que les exercices antérieurs au cours desquels ces amortissements
auraient dû normalement être opérés aient été déficitaires. La doctrine
administrative22 indique l’ordre que doit suivre l’entreprise quant à la déduction des
déficits et des amortissements :

a-imputation du déficit ou report déficitaire ;

b-amortissement normal de l’exercice ;

c-amortissements différés.

Les amortissements réputés différés en période déficitaire ne sont pas


prescrits dans le délai de 5 ans et peuvent être prélevés en franchise d’impôt sur

21
Le déficit comptable, souvent généré en raison de l’application par l’entreprise du principe de
prudence qui impute des moins-values non retenues par le droit fiscal ou des provisions soit
fiscalement non reconnues soit reconnues mais partiellement, ce déficit comptable ne correspond
donc le plus souvent à la notion fiscale de déficit qui est bien plus restrictive.
22
BODI n° 12/13 pp. 7-8 trimestre 1971 et 1er trimestre 1972.
77
Prof. Lotfi Mechichi
‫ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬

les résultats des premiers exercices suivants qui laissent apparaître un bénéfice
suffisant pour les imputer.

§.II- La liquidation de l’impôt sur les sociétés

Nous verrons successivement le tarif de l`impôt sur les sociétés (A) et le calcul de
l`impôt dû (B).

A-Le tarif de l’impôt sur les sociétés

B- le calcul de l`impôt dû

A- Le tarif de l’impôt sur les sociétés

1-Le droit antérieur a la loi de finances pour 2021


a- Les tarifs de l`IS avant 2011

Le bénéfice des sociétés est soumis à un taux de droit commun de 35%.

Mais ce qu’il faut observer c’est que ce taux sera abaissé à 30% pour toutes
les sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés autres que les banques et les
compagnies d’assurance, les entreprises de leasing… Cet abaissement annoncé
par le Président de la République dans son discours du 20 mars 2006, et qui
semble avoir été instigué par le dernier rapport du FMI, ne portera que sur les
résultats fiscaux de l’année 2006.

A côté de ce taux de droit commun, le législateur a prévu des taux plus doux
de 10% et de 20%.

Le taux de 20% a été introduit par la loi de finances pour la gestion 200 = .
C’est un taux visant à inciter les sociétés à se faire coter en bourse.

Le taux de 10% concerne :

a-Les entreprises artisanales, agricoles, de pêche ou d’armement de


bateaux de pêche ;

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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b-Les centrales d’achat des entreprises de vente au détail organisées sous


forme de coopératives de services régies par le statut général de la coopération ;

c-Les coopératives de service constituées entre les producteurs pour la


vente en gros de leur production ;

d-Les coopératives de consommation régies par le statut général de la


coopération ;

e-Les bénéfices réalisés dans le cadre de projet à caractère industriel ou


commercial bénéficiant du programme de l’emploi des jeunes ou du Fond National
de la Promotion de l’Artisanat et des petits métiers (FONAPRA).

b- Les taux de l`IS en vigueur depuis 2019

La loi de finances pour la gestion 2019 a procédé à la révision des taux de l’impôt
sur les sociétés.

Aux terme de l`article 14 de ladite loi << Sont abrogées les dispositions du
paragraphe I de l’article 49 du code de l’impôt sur le revenu des personnes
physiques et de l’impôt sur les sociétés et remplacées par ce qui suit :

I. Le taux de l’impôt sur les sociétés, appliqué au bénéfice imposable arrondi au


dinar inférieur, est fixé à 25%. Ce taux est réduit à 20% pour les bénéfices
provenant de l'activité principale ainsi que les bénéfices exceptionnels visés au
paragraphe I bis de l'article 11 du présent code et selon les mêmes conditions, et
ce, pour les sociétés dont le chiffre d'affaires annuel ne dépasse pas :

- 1 million de dinars pour les activités de transformation et les activités


d'achat en vue de la revente,

- 500 mille dinars pour les activités de services et les professions non
commerciales.

Les seuils des chiffres d'affaires susmentionnés, sont déterminés hors taxes.

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Prof. Lotfi Mechichi
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Le taux de 25% s’applique également à la plus-value prévue au paragraphe II de


l’article 45 du présent code. Toutefois, les intéressés peuvent opter pour le
paiement de l’impôt sur les sociétés au titre de ladite plus value au taux de 15%
du prix de cession.

Toutefois, le taux de l’impôt sur les sociétés pour les bénéfices provenant de
l'activité principale ainsi que les bénéfices exceptionnels visés au paragraphe I bis
de l'article 11 du présent code et selon les mêmes conditions est fixé à :

Ø 10%, et ce, pour :

- les entreprises exerçant une activité artisanale, agricole, de pêche ou


d'armement de bateaux de pêche,

- les bénéfices provenant des investissements dans le secteur agricole et de


pêche, et ce, après l'expiration de la période de déduction totale prévue à l’article
65 du présent code,

- les bénéfices provenant des investissements réalisés dans les zones de


développement régional, et ce, après l'expiration de la période de déduction totale
prévue à l’article 63 du présent code,

- les bénéfices provenant des investissements dans les activités de soutien et de


lutte contre la pollution prévues à l’article 70 du présent code,

- les centrales d'achat des entreprises de vente au détail organisées sous forme
de coopératives de services régies par le statut général de la coopération,

- les coopératives de services constituées entre les producteurs pour la vente en


gros de leur production,

- les coopératives de consommation régies par le statut général de la coopération,

- les bénéfices réalisés dans le cadre de projets à caractère commercial ou


industriel bénéficiant du programme de l'emploi des jeunes ou du fonds national
de la promotion de l'artisanat et des petits métiers.

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
‫ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬

Ø 13,5%, et ce, pour :

- les bénéfices provenant des industries électroniques, électriques et mécaniques,

- les bénéfices provenant des industries automobiles, aéronautiques, maritimes et


ferroviaires et leurs composantes,

- les bénéfices provenant des industries des câbles, - les bénéfices provenant des
industries pharmaceutiques, d’équipements et matériels médicaux,

- les bénéfices provenant du secteur de l’industrie du textile, de l’habillement, du


cuir et de la chaussure,

- les bénéfices provenant des industries alimentaires, - les bénéfices réalisés par
les centres d’appel,

- les bénéfices provenant de la réalisation des services d’innovation en


technologie informatique, le développement des logiciels et le traitement des
données,

- les bénéfices réalisés par les sociétés de commerce international exerçant


conformément à la législation les régissant,

- les bénéfices provenant du conditionnement et d’emballage de produits,

- les bénéfices provenant de la prestation des services logistiques d’une manière


concomitante. La liste desdits services est fixée par un décret gouvernemental,

- les bénéfices provenant de l’industrie des produits plastiques.

Ø 35%, et ce, pour :

- les banques et les établissements financiers prévus par la loi n° 2016-48 du 11


juillet 2016, relative aux banques et aux établissements financiers,

- les banques et les établissements financiers non résidents exerçant dans le


cadre du code de prestation des services financiers aux non résidents,

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Prof. Lotfi Mechichi
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- les sociétés d’investissement prévues par la loi n° 88-92 du 2 août 1988 telle que
modifiée et complétée par les textes subséquents et notamment la loi n° 2005-104
du 19 décembre 2005,

- les compagnies d’assurance et de réassurance, y compris les assurances


mutuelles, exerçant conformément aux dispositions du code des assurances
promulguées par la loi n° 92-24 du 9 mars 1992 tel que modifié et complété par
les textes subséquents et notamment la loi n° 2005-86 du 15 août 2005,

- les sociétés de recouvrement des créances prévues par la loi n° 98-4 du 2 février
1998, relative aux sociétés de recouvrement des créances telle que modifiée et
complétée par la loi n° 2003-42 du 9 juin 2003,

- les opérateurs de réseaux de télécommunication, prévus par le code de


télécommunications promulgué par la loi n° 2001-1 du 15 janvier 2001 tel que
modifié et complété par la loi n° 2002-46 du 7 mai 2002,

- les sociétés de services dans le secteur des hydrocarbures prêtant leurs services
au profit des sociétés exerçant dans le cadre de la législation relative aux
hydrocarbures,

- les entreprises exerçant dans le secteur de production et de transport des


hydrocarbures et soumises à un régime fiscal dans le cadre de conventions
particulières et les entreprises de transport des produits pétroliers par pipe-line,

- les entreprises exerçant dans le secteur de raffinage du pétrole et de vente des


produits pétroliers en gros prévues par la loi n° 91-45 du 1er juillet 1991, relative
aux produits pétroliers, - les grandes surfaces commerciales prévues au code de
l'aménagement du territoire et de

L’urbanisme tel que modifié et complété par les textes subséquents et notamment
par la loi n° 2003-78 du 29 décembre 2003,

- les concessionnaires automobiles,

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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- les franchisés d'une marque ou d'une enseigne commerciale étrangère prévus


par la loi n° 2009-69 du 12 août 2009 relative au commerce de distribution à
l'exception des entreprises dont le taux d'intégration est égal ou supérieur à 30%.

b.2- La révision des taux de l`IS par la loi de finances pour 2021

Sous la rubrique Harmonisation des taux d’impôts sur les bénéfices des sociétés
la loi de finances adoptée par l`ARP en date du 10 décembre 2020 a fusionné les
taux actuellement en vigueur de 13,5%, 20% et 25% en un taux unique de 15 %

B-Le calcul de l’impôt sur les sociétés

Il s’agit tout simplement d’appliquer à l’assiette imposable, c'est-à-dire le


bénéfice fiscal, le taux correspondant puis de procéder au paiement de l’impôt
compte tenu des retenues à la source, des avances et des acomptes
provisionnels.

C-L’impôt minimum

L’impôt annuel ne peut être inférieur à un minimum de 0,5% du chiffre


d’affaires. Ce minimum ne peut excéder pour les sociétés ne bénéficiant pas
d’exonération en matière d’impôt sur les sociétés :

-1000 dinars pour les entreprises soumises au taux réduit de 10%.

-2000 dinars pour les entreprises soumises au taux général de 35% (30%
désormais).

En cas d’absence de chiffre d’affaires (pour les sociétés de service :


Avocats….) ou de cessation d’activité sans déposer de déclaration, ce minimum
est de 100 dinars. Il ne s’applique pas aux entreprises nouvelles durant la période
de réalisation du projet sans toutefois dépasser 3 ans à partir de la date de dépôt
de la déclaration du projet.

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Prof. Lotfi Mechichi
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Section III : Le recouvrement de l’impôt

Le lieu d’imposition est celui du siège social de l’entreprise. Pour les


entreprises étrangères qui disposent d’un établissement stable23 en Tunisie, le lieu
d’imposition est constitué par celui de leur principal établissement.

Ceci étant précisé, comme pour le paiement de l’impôt sur le revenu de


certaines personnes physiques, l’impôt sur les sociétés est recouvré en deux
phases :

-La phase des avances, retenues à la source et acomptes provisionnels que


l’on rangera dans les modalités provisoires de paiement de l’impôt (§I).

-La phase de la régularisation lors du dépôt de la déclaration annuelle, qui


sera considérée comme la modalité définitive de paiement de l’impôt (§II).

§.I-Les modalités provisoires de paiement de l’impôt

A-Les retenues à la source

L’impôt sur le revenu fait l’objet, au même titre que l’impôt sur les sociétés,
d’une retenue à la source effectuée sur certains revenus distribués24 aux
personnes passibles de cet impôt25 à des taux variables.

Les débiteurs de sommes soumises à retenue sont tenus de délivrer, à


l’occasion de chaque paiement, aux bénéficiaires des sommes en question un

23
…..
24
- Honoraires, commissions, courtages, vacations, loyer et activités non commerciales ;
- Redevances servies à des personnes non domiciliées ni établies en Tunisie ;
- Jeton de présence ;
- Revenus des capitaux mobiliers ;
- Intérêts des prêts payés aux établissements bancaires non établis en Tunisie ;
- Plus-values immobilières ;
- Vente sur le marché local des entreprises totalement exportatrices ;
- Traitement, salaires pensions et rentes viagères ;
- Marchés.
25
Article 52 du code IRPP/IS.
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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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certificat de retenue. Ce certificat comporte l’identité et adresse du bénéficiaire, le


montant brut qui lui est payé, le montant de la retenue à la source et le montant
net qui lui est payé.

B-Les avances

L’impôt sur le revenu et l’impôt sur les sociétés font l’objet de deux types
d’avances. Une avance sur les bénéfices réalisés par les sociétés de personnes
et une avance sur l’importation des produits de consommation.

Cette avance est de :

-25% du bénéfice réalisé pendant l’année précédente par les sociétés de


personnes (société en nom collectif, société de fait, société en commandite simple
et les coparticipants des associations en participation).

-10% au titre de certains produits de consommation importés dont la liste


est arrêtée par décret. Elle est liquidée sur la base de la valeur en douane des
produits, majorée le cas échéant de l’ensemble des droits et taxes y afférents.

C-Les acomptes provisionnels

L’acompte provisionnel n’est pas obligatoire pour toutes les personnes


soumises à l’impôt sur le revenu ou à l’impôt sur les sociétés. On peut citer par
exemple comme personnes soumises, les personnes morales passibles de l’impôt
sur les sociétés, les personnes exerçant une activité commerciale ou une
profession non commerciale et les forfaitaires réalisant des activités autre
qu’agricoles et artisanales. Les acomptes versés par les forfaitaires sont au titre
définitif.

Les acomptes provisionnels sont payables, en 3 termes, à compter de la


deuxième année d’activité et sont perçues par échéance égale chacune à 30% de
l’impôt sur le revenu dû au titre des BIC, BNC du montant du forfait ou de l’impôt
sur les sociétés de l’année précédente.

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Prof. Lotfi Mechichi
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Les retenues d’impôt sous forme d’avance ou de retenues à la source sont


imputables sur les acomptes provisionnels dus. Les déclarations d’acompte
provisionnels et leur paiement s’effectuent jusqu’au 25ème jour du sixième et du
neuvième mois qui suivent la date de clôture de l’exercice.

§.II- La régularisation

Lorsque les retenues se rapportent à des revenus couvrant plusieurs


exercices, seules les retenues correspondant aux revenus perçus au titre de
l’exercice considéré sont imputables sur le montant de l’impôt sur les sociétés dû
à raison des bénéfices réalisés au titre du même exercice.

Sous réserve de justifications, les acomptes provisionnels et les retenues


autres que libératoires payés par tout contribuable ou pour son compte au titre
d’un exercice, sont imputables sur l’impôt sur le revenu ou l’impôt au titre d’un
exercice, sont imputables sur l’impôt sur le revenu ou l’impôt sur les sociétés dû à
raison des revenus ou bénéfices réalisés par l’intéressé pendant ce même
exercice. L’excédent non imputé est reportable sur les acomptes provisionnels ou
sur l’impôt annuel exigible plus tard ou devant faire l’objet de restitution. S’il résulte
de la liquidation de l’impôt un complément dû au profit du trésor, il est acquitté en
principe au comptant. Mais, à condition qu’ils déposent leur déclaration dans les
délais légaux, les contribuables peuvent s’acquitter du complément d’impôt par
deux versements : Une moitié est payée lors du dépôt de la déclaration et l’autre
moitié sera réglée avant la fin du quatrième mois suivant la date limite du dépôt
de la déclaration.

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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TITRE II

LES IMPÔTS INDIRECTS

Comme on l’a déjà vu dans la première partie de ce cours, les impôts


indirects sont constitués de l’ensemble des prélèvements obligatoires (d’Etat, pour
ce qui nous concerne, ici) qui frappent les transactions économiques qui y sont
assujetties. L’une des plus importantes caractéristiques de ces impôts c’est qu’ils
sont répercutés sur le consommateur final qui en devient, alors, le contribuable de
fait, celui qui supporte effectivement la charge totale de l’impôt : c’est le
phénomène de la répercussion ou de la translation en avant de l’impôt 26. Il n’est
par ailleurs pas utile de revenir, ici, sur les propos, déjà développés, relatifs à
l’historique de la fiscalité indirecte dans notre pays. L’essentiel est ici d’étudier les
principaux impôts indirects, actuellement en vigueur, alimentant le budget de
l’Etat, à l’exclusion, donc, des impôts indirects locaux. Il s’agit de la valeur ajoutée
(Chapitre I) et des droits de consommation (Chapitre II).

Mais avant, de commencer l’étude de ces deux impôts, il faut observer que
si les droits de douane, qui sont de vrais taxes indirectes frappant les produits
importés, ne sont pas examinés dans le cadre de ce cours c’est pour la raison
qu’ils n’ont pas une vraie essence fiscale : le principe originaire de leur institution
tient beaucoup plus à des considérations de protectionnisme économique
(surtaxation des produits importés pour favoriser les produits locaux, ou encore
pour réduire les importations en vue d’équilibrer la balance commerciale et donc
la balance des paiements).

Et, bien que la politique financière tunisienne s’est considérablement


appuyée, depuis l’indépendance, sur les droits de douane pour alimenter le budget
de l’Etat, force est de constater que la mondialisation fondée sur le principe de la

26
Sur ces deux notions presque interchangeables, V.L.MEHL et P. BELTRAME, Science et
technique fiscales, op. cit., pp. 373 et suivantes.
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Prof. Lotfi Mechichi
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libre circulation des marchandises et celui de la libre concurrence et dans le


processus de laquelle la Tunisie s’est pleinement engagée par l’adhésion à
l’Organisation Mondiale du Commerce et par la conclusion d’un accord
d’Association avec l’Union Européenne et ses Etats membres, cette
mondialisation constitue donc désormais un sérieux obstacle pour l’Etat tunisien
d’user des droits de douanes comme un complément du système fiscal générant
d’importantes ressources budgétaires : le seul démantèlement de cet obstacle
tarifaire aux frontières impliqué par l’accord d’association Tuniso-Européen, a déjà
montré le recul considérable du rendement financier de cette ressource dans le
budget de l’Etat (7.07% des recettes budgétaires au titre de la gestion 2006).

88
Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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CHAPITRE I

LA TAXE SUR AL VALEUR AJOUTEE

L’introduction de la TVA en Tunisie a constitué le point de départ de


l’importante vague de réforme fiscale qui a suivi le Plan d’Ajustement Structurel
(P.A.S.) instigué à la Tunisie, en septembre 1986, par la Banque Mondiale et fondé
sur la libéralisation de l’économie tunisienne. En effet, la première loi à avoir
déclenché la réforme fiscale a été la loi n° 88-61 du 2 juin 1988, portant
promulgation du code de la taxe sur la valeur ajoutée27. Comme déjà évoqué (1ère
Partie), la T.V.A. est venue remplacer les trois anciennes taxes sur le chiffre
d’affaires (Taxe à la Production, Taxe à la Consommation et Taxe sur les
Prestations de Services instituées par le décret du 29 décembre 1955). Ces trois
anciennes taxes, dites à cascades en raison des effets de rémanences qu’elles
engendraient, avaient paralysé, en raison de leur non déductibilité, les circuits
longs de production économiques et favorisé les circuits courts causant ainsi un
blocage du développement économique de notre pays pendant près de quarante
ans.

Ceci étant précisé, la technique de la T.V.A. consiste à ne taxer que la valeur


ajoutée par chacun des intervenants (entreprises intermédiaires) dans la
production ou la vente des biens et services. Ce qui revient à dire que l’assujetti à
la T.V.A. bénéficie du droit de déduire la taxe qui a grevé ses achats de biens et

27
La loi 2 juin 1988 portant promulgation du code de TVA a été suivie par deux décrets
d’application. Il s’agit : du décret 88-1109 du 11 juin 1988 fixant le calendrier d’application de la
TVA et du Droit de Consommation, du décret 89-1222 du 25 août 1989 fixant le calendrier de
mise en application de la TVA, du décret n° 96-1189 du 1er juillet 1996, du décret n° 96-93 du 24
janvier 1996 (V. Cahier de T.D.). Par ailleurs plusieurs lois de finances ont introduit des
modifications des taux applicables à certains produits et des extensions du champ d’application de
la T.V.A., comme par exemple les lois de finances pour la gestion 1995 (pour les voitures de petites
cylindrée) L.F. pour la gestion 1996 (soumission au taux de 10 % seulement, à titre incitatif des
activités hôtelières, des services rendus par les professions libérales… Pour la liste complète
V.T.D.
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Prof. Lotfi Mechichi
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services de la T.V.A. qu’il collecte sur ses ventes de façon à ce qu’il ne supporte
pas, lui-même, la charge de la taxe : l’intégralité de la taxe, c'est-à-dire, la somme
de toutes les taxations qui ont grevé chaque opération du cycle de production et
de commercialisation du produit est supportée par le consommateur final qui ne
peut la répercuter. Ce système montre bien la neutralité de cet impôt sur le chiffre
d’affaires qui ne pénalise, en définitive, que le consommateur final qui est, en
même temps, le contribuable de fait même si c’est l’assujetti ou contribuable légal
qui doit payer mensuellement au fisc l’impôt ainsi collecté. L’opération est pour ce
dernier très simple : [T.V.A. sur achats (déductible) - T.V.A. sur ventes (collectée)
= T.V.A. à décaisser au fisc].

Ainsi, par sa neutralité, la T.V.A. n’a pas seulement permis la dynamisation


de l’économie et surtout les circuits longs de production vecteurs de la création
d’emplois, mais aussi, par sa territorialité qui ne lui permet de taxer que les
produits vendus localement, a-t-elle concouru à la promotion des exportations. En
plus, son rendement financier est très important, non seulement parce qu’elle est
le type même d’impôt difficile à frauder28 , mais aussi parce que sa quasi-généralité
lui permet de brasser dans toutes les opérations économiques accomplies sur le
territoire national. Il n’est dès lors pas étonnant qu’à elle seule la TVA procure à
l’Etat, la première source de financement du budget 2006 avec un montant de
2488.000.000 dinars, soit 31.42% du total des recettes budgétaires.

Ces précisions liminaires étant faites, ce chapitre s’intéressera à l’étude du


champ d’application de la TVA (Section I), à son assiette (Section II) et à sa
liquidation (Section III).

28
Difficile à frauder parce que le système de la TVA dresse les entreprises les unes contre les
autres et ce par le jeu du droit à déduction qui doit être prouvé par la facture d’achat (client), or
cette dernière constitue en même temps une facture de vente pour le fournisseur. La présentation
de la facture d’achat par l’entreprise cliente est en elle-même une dénonciation du fournisseur ;
cette bonne traçabilité des opérations taxables est entre les mains du fisc une bonne source de
recoupements et donc de détection de la fraude par omission d’une entreprise de déclaration,
laquelle constitue un délit pénal très lourdement sanctionné.
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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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Section I – Le champ d’application de la TVA

Section II – L` assiette de la TVA

Section III – La liquidation de la TVA

Section I – Le champ d’application de la TVA

Le champ d’application de la T.V.A. nous conduit à étudier les trois


questions des opérations imposables (§I) des opérations exonérées (§II) et des
personnes assujetties à cet impôt (§III).

§.I- Les opérations soumises à la TVA

§.II- Les opérations exonérées de la TVA

§.III- Les personnes assujetties à cet impôt

§.I- Les opérations soumises à la TVA

L’article 1er du code de la T.V.A. place dans le champ d’application de cet


impôt deux catégories d’opérations qu’il convient de distinguer. Il s’agit des
opérations imposables par nature (A) et celles imposables par détermination de la
loi (B).

A-Les opérations imposables par nature

B-Les opérations imposables par détermination de la loi

A-Les opérations imposables par nature

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Prof. Lotfi Mechichi
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L’article 1er alinéa 1 du code de la TVA énonce que « sont soumises à la


taxe sur la valeur ajoutée, quel, qu’en soit, les buts ou les résultats, les affaires
faites en Tunisie au sens de l’article 3 ci-dessous et revêtant le caractère industriel,
artisanal ou relevant d’une profession libérale, ainsi que les opérations
commerciales autres que les ventes ». De la lecture de cette disposition on induit
deux critères de soumission d’une opération donnée à la TVA ; le premier est la
nature de l’opération (1), le second est celui de sa territorialité (2).

1-La nature de l’opération est le premier critère qui détermine son placement
dans le champ d’application de la TVA : il s’agit des affaires revêtant le caractère
industriel, artisanal ou relevant d’une profession libérale, ainsi que les opérations
commerciales autres que les ventes.

2-La territorialité de la TVA

Pour être soumise à la TVA, l’opération imposable doit avoir été effectuée
sur le territoire national. C’est ce que prévoit l’article 1er al.1 et précise l’article 3
du code. C’est ainsi qu’une opération de vente réalisée aux conditions de livraison
de la marchandise en Tunisie ou que la fourniture d’un service, la cession d’un
droit ou la location d’un bien utilisés sur le territoire national sont systématiquement
soumis à la TVA tunisienne.

Quant aux exportations, elles ne seront placées hors du champ de la TVA


que lorsque la déclaration d’exportation est dûment déposée au nom du vendeur
(l’exportateur). En revanche et en matière d’importations, la marchandise est
réputée destinée à la consommation en Tunisie et soumise à ce titre à la TVA
tunisienne (régime importation), lorsqu’elle est livrée à une personne autre que
celle dont le numéro d’identification en douane a été utilisé pour le dédouanement.

B-Les opérations imposables par détermination de la loi

Selon, L.Mehl et P. Beltrame, « certaines opérations qui par leur nature ne


seraient pas imposables seraient regardées comme telles par détermination de la

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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loi »29. C’est ce qui résulte, d’ailleurs, de l’article 1er alinéa 2 du code de al TVA qui
étend la TVA à d’autres opérations, à des opérations qui n’ont pas la nature des
opérations visées par l’alinéa 1er du même article. Cette extension s’explique
notamment par des raisons techniques d’abord : assurer à la TVA le maximum de
généralité afin d’en permettre la déductibilité et économiques, ensuite : lui
permettre de préserver sa neutralité et éviter la focalisation des investissements
sur les opérations qui n’entrent pas dans le champ d’application naturel de la TVA.

Ces opérations sont explicitement énumérées par le deuxième alinéa de


l’article 1er. Il s’agit des importations, des opérations commerciales de revente en
l’état, de la vente de lots par les lotisseurs immobiliers, des travaux immobiliers,
de la vente habituelle d’immeubles et de fonds de commerce et des livraisons à
soi-même de biens immobiliers ou non immobiliers. De toutes ces opérations
seules les livraisons à soi-même semblent nécessiter une explicitation particulière.

La livraison à soi-même se définit comme l’opération qu’un assujetti à la


TVA effectue pour ses propres besoins ou pour ceux de son entreprise. Le
législateur distingue entre deux catégories, celles portant sur des immobilisations
et celles portant sur des biens autres que des immobilisations (à l’exclusion donc
des services) dans la mesure où ces biens ne concourent pas à la réalisation
d’opérations passibles de al TVA et qu’ils ne sont pas admis au bénéfice du droit
à déduction. On voit alors bien que si le législateur a étendu la TVA aux livraisons
à soi-même de biens situés par leur nature hors du champ de cette taxe, c’est
clairement pour permettre aux assujettis de les déduire et d’éviter donc les
distorsions qui peuvent leur résulter.

Ceci étant précisé, la soumission, par l’article 1er, à la TVA d’opérations


économiques soit par leur nature (alinéa 1), soit par détermination de la loi (alinéa
2), ne doit pas donner à croire que la TVA tunisienne est absolument générale et

29
Op. cit., p. 350.

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Prof. Lotfi Mechichi
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touche toutes les activités économiques. Cette généralité est relative dans la
mesure où l’article 4 du code de 1988 prévoit un bon nombre d’exonérations.

§.II-Les opérations exonérées de la T.V.A.

L’article 4 du code de la T.V.A. prévoit ces exonérations en énonçant que


« sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée les opérations reprises au
tableaux « A » figurant en annexe ».

Ledit tableau prévoit, en effet quarante huit (48) catégories d’opérations


bénéficiant de l’exonération de la T.V.A. La lecture du tableau « A » précité suscite
deux observations :

La première est relative à la multiplicité des raisons, des mobiles de ces


exonérations (A), la deuxième est relative à l’incidence de ces exonérations sur le
régime de déductibilité de la T.V.A. (B).

A-Les mobiles de ces exonérations

1-Certains sont d’ordre social, c’est le cas des exonérations portant sur les
produits de première nécessité qui ont pour objectif d’en alléger le coût afin de les
rendre plus facilement accessibles aux couches sociales défavorisées. C’est ainsi
que sont, par exemple, exonérées les opérations de fabrication et de vente des
farines, du pain, du couscous et des pâtes alimentaires de qualité ordinaire ou
encore, les importations, la fabrication et la vente de lait frais naturel, ou conservé
concentré ou sucré et, surtout, spécialement traité pour faciliter la digestion par les
nourrissons ou par les malades. Il en est de même des huiles végétales et autres
importées par l’Office National de l’Huile et leur raffinage et conditionnement en
vue de la consommation humaine. Sont également exonérés pour des
considérations sociales, les importations, la fabrication et la vente des appareils
destinés à l’usage des handicapés physiques et des appareils et filtres
d’hémodialyse.

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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2-D’autres mobiles sont d’ordre économiques, c’est le cas, par exemple, des
exonérations afférentes à la production et à la vente d’huiles d’olive ou encore de
celles afférentes à l’économie d’énergie (fabrication et ventes de chauffe-eau
solaires… n° 25 et 40 du tableau A).

3-D’autres mobiles sont d’ordre environnemental, c’est le cas des matériels


et équipements acquis localement ou importés par ou pour le compte des
collectivités locales, n’ayant pas de similaires fabriqués localement, et destinés au
nettoiement des villes, au ramassage et traitement des ordures, aux travaux de
voiries et à la protection de l’environnement (n°47 du tableau A).

4-D’autres mobiles sont d’ordre technique, et tendent à éviter qu’une même


opération soit doublement taxée, c’est le cas, par exemple des opérations
d’assurances et de réassurances qui, bien qu’elles constituent par leur nature des
opérations passibles de la T.V.A., le législateur les a exonérées rien que parce
qu’elles sont soumises à la taxe unique sur les assurances.

5-Plusieurs autres mobiles, santé publique, encouragement des activités


sportives et culturelles… ont également poussé le législateur à accorder ces
exonérations.

Mais ces exonérations ne sont pas en harmonie avec le système, le principe


de la TVA puisqu’elles le faussent parce qu’elles privent l’assujetti du bénéfice du
droit à déduction.

B-L’incidence des exonérations sur la déductibilité de al T.V.A.

Les exonérations de T.V.A. rendent impossible la récupération de la taxe


qui a grevé le prix de revient des opérations exonérés. En effet, la T.V.A. qui a été
supportée par l’assujetti au titre des consommations intermédiaires nécessaires à
la réalisation de l’opération exonérée, ne peut être récupérée par lui. La raison en
est que, le principe de la T.V.A. implique que celle-ci ne peut être récupérée que
sur la T.V.A. collectée au stade final, c'est-à-dire lors de la vente du produit au
consommateur final. Or, précisément, lorsque l’opération finale est exonérée,

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Prof. Lotfi Mechichi
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l’assujetti ne prélève pas la T.V.A. collectée sur laquelle il est censé récupérer la
T.V.A. déductible ayant grevé ses achats de consommations intermédiaires. Le
législateur n’ayant, en effet, pas exonéré l’assujetti, lui-même, mais les opérations
qu’il destine au commerce.

Ce qu’il faut observer à ce propos, c’est que ce système d’exonérations


consenties par le législateur, parce qu’il ne permet pas la récupération de la T.V.A.
antérieurement supportée par l’assujetti, va conduire ce dernier à répercuter sa
charge fiscale non récupérable sur le prix de vente final. Et, bien que la
répercussion de la T.V.A. sur le prix ne peut que difficilement être totale, une part
au moins, la part répercutée sur le prix, sera supportée par le consommateur final ;
ce qui est de nature à relativiser d’autant l’exonération offerte par le législateur.

Qu’en est-il maintenant des assujettis ?

§.III- Les personnes assujetties à la T.V.A.

L’article 3 du code de la TVA, qui les définit, prévoit deux catégories


d’assujettis : les assujettis obligatoires (A) et les assujettis par option ou
volontaires (B).

A-Les assujettis obligatoires

Cette catégorie couvre deux séries de personnes, celles que le législateur


a entendu soumettre de plein droit à la T.V.A. (1), et celles qu’il n’a entendu
assujettir que pour les opérations ayant fait l’objet, à tort, par erreur ou
frauduleusement, d’une facturation de T.V.A. (2).

1-Les assujettis de plein droit ou systématiques sont les suivants :

a-les personnes qui réalisent les opérations imposables prévues par l’article
1er qui ont été précédemment visé (ceux-ci ne posent aucun problème particulier),

b-les entreprises dépendantes d’entreprises assujetties quelle que soit leur


forme juridique. C'est-à-dire, les entreprises non assujettis, en principe, mais dont
le pouvoir de décision n’est pas réellement exercé par elles-mêmes mais exercé

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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soit directement par une entreprise assujettie soit, indirectement, par l’interposition
d’une personne30 commandité par cette dernière. Le législateur du code de la
T.V.A. va même plus loin en présumant l’entreprise non assujettie dépendante du
seul fait que, soit par l’exercice de certaines fonctions décisionnelles exercées
directement ou par l’interposition d’une personne de l’entreprise assujettie, soit par
la prépondérance de ses parts sociales ou par la détention de la majorité absolue
des suffrages dans les assemblées d’associés ou d’actionnaires.

2-Les assujettis partiels ou occasionnels qui, à tort, mentionnent la T.V.A.


sur leurs factures ou tout autre document en tenant lieu. Si le législateur assujettit
cette deuxième catégorie de personnes, c’est évidemment parce qu’elles se sont
constituées en collecteurs de T.V.A. au nom de l’Etat, c'est-à-dire qu’elles ont
indûment prélevé, de bonne ou de mauvaise foi, sur les consommateurs, des
fonds qui, dès lors, deviennent des « deniers publics par détermination de la loi »
et, à ce titre, les personnes qui les ont injustement prélevés doivent tout
simplement les reverser au Trésor. C’est d’ailleurs pour cette raison que le
législateur ne les tient débiteurs que de la T.V.A. ayant été effectivement
mentionnée ou facturée par eux. Pour toutes leurs autres opérations qui n’ont pas
fait l’objet d’une mention ou d’une facturation de T.V.A. ces personnes retrouvent
leur statut légal de non assujettis. L’exemple le plus courant d’assujettis partiels
est celui des contribuables forfaitaires qui par erreur, de bonne foi, facturent la
T.V.A. alors qu’ils n’y sont pas assujettis de droit. Mais il existe aussi des cas de
facturation de T.V.A. par des non assujettis de mauvaise foi. A l’évidence, cette
hypothèse, qui n’est pas rare, de fraude par fausses factures ou par majoration de
facture constitue un délit pénal et n’expose pas seulement ses auteurs au
payement de la T.V.A. faussement facturée mais aussi à des sanctions pénales
très sévères.

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L’article 2 II § 5 définit les personnes interposées comme étant « le propriétaire, les gérants et administrateurs,
les directeurs et employés salariés de l’entreprise dirigeante, ainsi que le père et la mère, enfants et descendants,
conjoint du propriétaire, les gérants, les administrateurs ou directeurs de ladite entreprise subordonnée ».

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Prof. Lotfi Mechichi
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B-Les assujettis optionnels ou volontaires

Cette troisième catégorie nécessite une attention particulière quant aux


conditions d’accès (1), au maintien (2), et à l’abandon (3) de l’option.

1-L’accès à l’option. Il s’agit là de se poser les questions suivantes :

Qui peut opter pour l’assujettissement ? (a) Quant ? (b) et Comment (c)
peut-il le faire ?

a-L’option est un droit ouvert à toutes les personnes qui ne sont pas
assujetties obligatoires à la T.V.A., c'est-à-dire les personnes physiques ou
morales dont l’activité est située hors champ d’application de la T.V.A. ainsi que
celles soumises au régime forfaitaire prévu par l’article 44 § 4 du code de
l’I.R.P.P.I.S.

Il faut seulement préciser que les personnes qui effectuent les opérations
exonérées, déjà étudiées, prévues par le Tableau A ne peuvent accéder à l’option
qu’en cas de réalisation d’opération d’exportation.

b-L’option est un droit qui peut être exercé à tout moment de l’exercice fiscal
et prend effet au premier jour du mois suivant le mois au cours duquel elle a été
acceptée par l’administration fiscale.

c-L’intéressé doit formellement manifester son option et ce par la


souscription d’une déclaration d’option au centre ou au bureau de contrôle des
impôts dont dépend son activité.

2-Le maintien de l’option est à la fois obligatoire et libre. Il est obligatoire


en ce sens que l’assujetti ne peut rompre l’option qu’après une période expirant le
31 décembre de la quatrième année qui suit l’année au cours de laquelle elle a
pris effet. Elle est libre en ce sens que, passé ce délai, l’assujetti optionnel peut
abandonner l’option d’assujettissement, à condition, toutefois, de la dénoncer
formellement trois mois avant l’expiration de cette période de quatre ans. Passé

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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ce délai, l’option est supposée avoir été volontairement mais tacitement reconduite
pour une autre période de quatre ans.

3-L’abandon de l’option. Il est triplement conditionné en ce sens que


l’assujetti volontaire qui désire abandonner le régime de T.V.A. doit :

-payer la T.V.A. sur les achats des biens stockés acquis sur le marché local,

-payer la T.V.A. sur les importations des biens stockés (sur le marché local),

-reverser la T.V.A. déductible sur la valeur non encore amortie des biens
d’équipement et des bâtiments.

Ce régime rigoureux de l’abandon de l’option montre à quel point est difficile


pour celui qui y a adhéré de le dénoncer.

Ceci étant dit, les questions qualitatives, jusque-là étudiées, d’opérations


impossibles et d’assujettis soumis à la TVA, nous conduisent à l’étude des aspects
quantitatifs de cet impôt, à savoir son assiette (Section I) et sa liquidation (Section
II).

Section II- L’assiette de la T.V.A.

Comme pour tout autre, l’étude de l’assiette de la T.V.A. consiste à en


déterminer, d’abord, le fait générateur (§.I) et la détermination de la base
imposable (§.II), mais pour la TVA, il y’a aussi lieu à étudier le régime des
déductions (§III).

§.I- Le fait générateur

Le fait générateur de l’impôt en général est, comme on l’a déjà étudié,


l’évènement qui donne naissance à la dette fiscale. Or, quel est précisément cet
événement générateur de la dette de T.V.A. ?

La réponse donnée par le législateur n’est pas uniforme, elle varie en


fonction de la diversité des opérations passibles de la T.V.A. En effet l’article 5 du

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code de la T.V.A. prévoit sept événements constitutifs de fait générateur


distingués en fonction des affaires passibles de la TVA.

1-Le dédouanement de la marchandise pour les importations ;

2-la livraison, pour les ventes de marchandises ;

3-L’acte constatant l’opération ou, à défaut, le transfert de propriété, pour


les ventes de biens immobiliers ;

4-La réalisation du service ou l’encaissement du prix ou acomptes perçus


antérieurement à la réalisation du service, pour les services ;

5-La première utilisation du bien, pour les livraisons à soi-même ;

6-L’exécution partielle ou totale, pour les travaux immobiliers ;

7-L’encaissement, pour les marchés publics.

§.II- La détermination de la base imposable et le taux de la T.V.A.

Elle s’opère différemment selon que l’on soit en face du régime intérieur (A)
ou du régime importation (B).

A-En régime intérieur

1-Le principe. D’après l’article 6.I du code de la T.V.A., la base imposable


au titre de cet impôt, est constituée par le chiffre d’affaires comprenant « … le prix
des marchandises, des travaux ou des services, tous frais, droits et taxes inclus,
ainsi que la valeur des objets remis en paiement, à l’exclusion de la taxe sur la
valeur ajoutée, des subventions d’exploitation et des prélèvements conjoncturels
et de compensation… ».

Le même article précise par ailleurs que les sommes perçues en


contrepartie des consignations et emballages ne sont pas comprises dans la base
imposable.

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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2-Les règles particulières : Certaines opérations doivent respecter des


règles particulières en sus des règles de droit commun que l’on vient d’exposer,
alors que d’autres y dérogent.

A titre complémentaire, par exemple, on peut citer : la majoration de 25 %


pour les ventes effectuées à des non assujettis sauf celles réalisées par des
commerçants détaillants assujettis.

A titre dérogatoire, on peut citer, par exemple, le cas des livraisons à soi-
même de biens dont la base imposable est constituée par le prix de vente pratiqué
pour les biens similaires ou, à défaut, par le prix de revient déterminé au moment
de l’exigibilité de la T.V.A.

B-En régime importation

La base imposable précise l’article 6 II du code, il faut distinguer les


importations réalisées par un assujetti ou par l’Etat, les C.P.L. et les E.P.A., auquel
cas la base imposable comprendrait la valeur en douane du bien importé ainsi que
tous les droits et taxes qui grève cette valeurs, à l’exclusion de la TVA elle-même.
Si, au contraire, l’importation est faite par un non assujetti, la base imposable sus
indiquée est majorée de 25% .

C-Le taux de la T.V.A.

Les taux de la TVA antérieur a 2018

Le régime général de la T.V.A. comprend un taux de droit commun,


initialement fixé à 17% et majoré d’un point depuis le premier janvier 1996, pour
parer à la baisse des recettes douanière impliquée par le démantèlement tarifaire
résultant de l’accord d’association Tunis-Européen. A côté de ce taux de droit
commun aujourd’hui de 18%, il existe deux autres taux. Un taux réduit de 6%
appliqué aux produits figurant au tableau « B » annexé au code de la T.V.A.
(électricité base tension destinée à la consommation domestique, gaz, savon
ordinaire, engrais, transport des personnes). Un taux intermédiaire de 12% (non

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Prof. Lotfi Mechichi
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inséré au code) dont l’assiette est allée en s’élargissant depuis son introduction
par la loi de finances pour la gestion 1995 au profit des voitures de petite cylindrée.
Ce taux intermédiaire s’est étendu, par exemple, aux machines de traitement de
l’information, aux entreprises hôtelières, aux excursions touristiques…, aux
services des architectes et ingénieurs-conseils, essences, ….

Il ne faut cependant pas omettre de rappeler que jusqu`a 2006, il a existé


un taux majoré de 29% qui frappait les produits de luxe qui figuraient au Tableau
« C » annexé au code. Ce dernier taux n’a plus d’intérêt aujourd’hui puisqu’il a été
supprimé.

2- La évision des taux de la TVA par la loi pour l`année 2018


Aux termes de l`article 43 de la loi de finances pour la gestion 2018 :

1) Est remplacé le taux de 18% prévu au premier paragraphe de l'article 7 du code


de la taxe sur la valeur ajoutée par le taux de 19%.

2) Est remplacé le taux de 6% de la taxe sur la valeur ajoutée par le taux de 7%,
là où il est prévu aux textes législatifs et règlementaires en vigueur.

3) Est remplacé le taux de 12% de la taxe sur la valeur ajoutée par le taux de
13%, là il où est prévu aux textes législatifs et règlementaires en vigueur.

4) Est supprimé le numéro 25 du paragraphe I du tableau "B" nouveau annexé au


code la taxe sur la valeur ajoutée.

5) Est ajouté au paragraphe I du tableau "B" nouveau annexé au code de la taxe


sur la valeur ajoutée un numéro 13 ter ainsi libellé : 13 ter) des équipements et
pièces de rechange nécessaires à l'activité du transport ferroviaire. Poursuite de
l’élargissement du champ d’application de la taxe sur la valeur ajoutée

§.III-Le régime des déductions

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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Il s’agit d’étudier, ici, les conditions d’exercice du droit à déduction (A), ses
modalités (B) et les règles particulières applicables à certains assujettis (C).

A-Les conditions d’exercice du droit à déduction

La T.V.A. supportée au titre des biens, produits et services ou


consommations intermédiaires qui constituent les éléments de l’opération
imposable, ouvre droit à déduction chez les assujettis. Outre les conditions
évidentes (l’opération doit être passible de la T.V.A., l’entreprise doit être assujettie
à la T.V.A., les biens de consommation intermédiaire ne doivent être exclus du
droit à déduction), le législateur soumet l’exercice de ce droit à certaines autres
conditions. En effet, la TVA ne peut être déduite que si :

1-la taxe correspondante due à raison de l’opération antérieure soit déjà


devenue exigible ;

2-elle figure sur une facture d’achat régulièrement établie ou tout autre
document en tenant lieu ;

3-elle a été acquittée par l’entreprise elle-même ou par l’entreprise qui en


réclame la déduction ;

4-le fournisseur du bien ou service de consommation intermédiaire est lui


aussi assujetti à la TVA.

5-la déduction est réclamée dans le mois qui suit l’opération imposable.

Mais en cas d’omission de la déduction, le législateur permet à l’assujetti de


la réparer jusqu’à la troisième année suivant celle pendant laquelle l’omission a eu
lieu.

B- Les modalités de déductions

La déduction s’opère en retranchant de la taxe exigible au titre d’un mois


« M », le montant de la taxe déductible au titre de ce même mois : c’est la règle
de l’imputation. Si le montant de la taxe déductible est inférieur à celui facturé par

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le redevable, le solde est payé au cours du mois suivant M+1. Dans le cas
contraire, le crédit dégagé est reporté d’un mois à l’autre sans limite dans le temps
et jusqu’à épuisement. Exceptionnellement, ce crédit peut faire l’objet d’une
restitution s’il est motivé par des opérations d’exportation ou des ventes en
suspension. Un crédit chronique qui apparaît sur 6 déclarations consécutives,
l’abandon de la qualité d’assujetti ou la cessation d’activité ou des retenues à la
source.

C-Les règles particulières applicables à certains assujettis

Elles concernent les entreprises nouvellement (1) et partiellement (2)


assujetties.

1-Les entreprises nouvellement assujetties

Suite à l’extension du champ d’application de la T.V.A. à partir de juillet


1996, suite aussi à la technique de l’assujettissement optionnel, de nouvelles
entreprises deviennent nouveaux assujettis (de droit, pour les premiers et par
option, pour les seconds). Accédant à l’imposition au titre de la T.V.A., ces
nouveaux assujettis vont bénéficier du droit à déduction mais en fonction d’un
traitement particulier que prévoit l’article 9.IV alinéa 6. Ces derniers bénéficient de
la déduction de la T.V.A. ayant grevé les biens acquis postérieurement à la date
de leur assujettissement mais encore stockés. En revanche pour les biens
constituant des immobilisations, le code distingue trois situations :

-pour les immobilisations qui n’ont pas encore été utilisées au moment de
l’assujettissement, la déduction est totale.

-pour celles qui sont en cours d’utilisation, la déduction est diminuée d’une
cinquième par année civile ou fraction d’année civile de détention s’il s’agit de
biens d’équipement et, d’un dixième par année civile ou fraction d’année civile s’il
s’agit de bâtiments.

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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
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Ce droit à déduction relatif aux stocks et immobilisations couvre la taxe


ayant grevé les biens importés et les biens acquis auprès d’assujettis ou de non
assujettis.

Ce droit à déduction est exercé conformément aux règles de droit commun


compte tenu des exclusions prévues par l’article 10 du code de la T.V.A.

Mais il se perd si le nouvel assujetti ne dépose pas l’inventaire des biens et


taxes susvisés avant la fin du troisième mois suivant l’assujettissement au centre
de contrôle des impôts compétent.

2-Les entreprises partiellement assujetties

Il s’agit des entreprises qui ne sont assujetties à la T.V.A. que pour une
partie seulement de leur chiffre d’affaires en raison de l’existence d’un des
secteurs de leurs activités hors champ d’application de la TVA. Il leur en résulte
une limitation de leur droit à déduction, qui ne sera alors que partiel.

Ce droit partiel à déduction est en conséquence exercé différemment selon


qu’il s’agit des immobilisations ou des services et des biens autres que les
immobilisations.

-Pour la T.V.A. grevant les immobilisations, tout d’abord, le montant de la


taxe déductible est déterminé selon la règle du prorata, c'est-à-dire du
pourcentage général des affaires soumises.

-En revanche, pour les biens autres que des immobilisations, la déduction
est déterminée selon la règle de l’affectation : les biens et services affectés au
secteur d’activités passibles de la T.V.A. ouvrent pour l’assujetti le droit à
déduction de la part de T.V.A. qui les a grevés. S’il s’agit, au contraire, de biens et
services affectés au secteur d’activité de l’entreprise situé hors du champ de la
T.V.A., le droit à déduction est impossible à exercer.

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Prof. Lotfi Mechichi
‫ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬

D-Les régularisations de la T.V.A.

Dans certains cas les déductions antérieures de T.V.A. peuvent être


contestées par le fisc. C’est le cas par, exemple, de l’abandon de la qualité
d’assujetti en cas de changement d’activité pour une activité non passible de la
T.V.A., c’est aussi le cas, pour les assujettis partiels d’une erreur sur le prorata de
déduction consistant à affecter injustement des déductions de T.V.A. sur les biens
meubles et services hors champ de T.V.A., c’est également le cas d’une cession
d’un bien immobilier ayant donné droit à déduction intégrale de la T.V.A. alors qu’il
s’avère avoir été vendu avant l’expiration du délais de son amortissement, c’est
de même le cas d’une cessation d’activité de l’entreprise de laquelle le fisc n’a pas
été informé alors que l’entrepreneur a continué, frauduleusement, à pratiquer des
déductions appuyées sur de fausses factures… Ainsi voit-on que la remise en
question des déductions antérieures est généralement fondée sur le caractère
faux (tromperie, manœuvre frauduleuse, fausses factures…) ou erroné (erreur
sans intention frauduleuse) des informations fournies au fisc soit sur la propre
situation de l’assujetti, soit sur la situation du bien ou service faisant l’objet d’une
opération passible de la T.V.A. et, sur laquelle s’est exercée la déduction. Dans
ce cas, s’il agit dans les délais de son droit de reprise qui, comme nous le savons,
est fixé, selon le cas, entre cinq et dix ans, le fisc rétablira la situation juridique
fausse ou erronée, et obligera, en conséquence, l’assujetti à régulariser sa
situation fiscale au titre de la T.V.A. par le reversement de la taxe injustement
déduite.

Section III – La liquidation de la T.V.A.

La liquidation de la TVA est faite par l’assujetti lui-même qui, chaque mois,
et sous le contrôle du fisc, doit appliquer les taux adéquats à chacun des produits
constituant son chiffre d’affaires du mois précédent et procéder au calcul des
déductions dont il a droit. Pour ce faire, le redevable doit regrouper ses achats et
ses ventes par fraction de chiffre d’affaires passible du même taux.
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Cours : Les impôts : Le système fiscal tunisien
‫ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ‬

Cette déclaration mensuelle doit se faire devant la recette des finances du lieu de
l’activité du redevable et, au cas où celui-ci exerce des activités dans des lieux
différents, c’est le lieu de son activité principale qui sera retenu.

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