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PRINCIPES COMPTABLES ET SINCERITE DES COMPTES :

ETUDE COMPARATIVE ENTRE LE REFERENTIEL


COMPTABLE MAROCAIN ET LES NORMES IFRS

ABOU ELJAOUAD Mohamed


Université Hassan II - Casablanca
Principes comptables et sincérité des comptes : Etude comparative
entre le référentiel comptable marocain et les normes IFRS

ABOU ELJAOUAD Mohamed


Université Hassan II - Casablanca

Résumé
L’une des fonctions les plus importantes de la comptabilité financière est de fournir des
informations sur la situation économique et financière des sociétés d’un groupe, afin que les
actionnaires et les investisseurs potentiels soient en mesure de faire des analyses et des
comparaisons de sociétés qui leur permettent d’effectuer des choix rationnels en matière
d’investissement. Donc il est dans l’intérêt des entreprises de fournir au marché les
informations. Par opposition aux « règles comptables » qui apportent des solutions précises à
des questions d'étendue limitée (quels comptes, quelle méthode d'évaluation utiliser ?
comment amortir, c'est à dire répartir dans le temps tel élément ? etc.), les principes et les
conventions comptables, très généralement communes aux comptabilités des différents pays,
apportent des réponses générales à des problèmes larges.

Mots lés
P.C.G.E, normes IFRS, Comparaison, Principes comptables, sincérité des comptes.

1
INTRODUCTION

La comptabilité s’est normalisée dans un premier temps à l’échelle nationale en vue de


standardiser les règles d’évaluation et de présentation des états financiers des entreprises.

« L’apprenti comptable doit prendre très vite conscience de ce que les enregistrements
reposent toujours sur la mise en œuvre d’un corps de règles et principes comptables. » 1

L’économie s’est mondialisée, la finance s’est internationalisée, dès lors, les comptes établis
par les entreprises intéressent des investisseurs de par le monde. L’information comptable et
financière doit être fiable afin de permettre aux pourvoyeurs de fonds d’effectuer des
comparabilités entre les états financiers de sociétés installées dans des pays différents.
Le besoin d’une normalisation internationale s’est fait sentir.
Les normes IFRS, élaborées par l'IASB (International Accounting Standards Board) ont été
conçues comme un langage unique pour l'élaboration des comptes consolidés des sociétés
cotées. Elles sont supposées traduire davantage à la réalité des entreprises.

Ainsi, au 1er Janvier 2005, tous les groupes cotés en Bourse en Europe ont été contraints de
présenter leurs comptes consolidés selon le référentiel IAS (International Accounting
Standards) appelé par la suite normes IFRS (International Financial Reporting Standards).

Le référentiel IFRS étant appelé à être le langage comptable international, les entreprises
marocaines auront tout avantage à anticiper cette évolution. Toute entreprise qui souhaite
évoluer sur les marchés internationaux devra tenir compte de ces normes.

Au premier chef, les entreprises interpellées par ces normes sont les filiales marocaines des
groupes européens côtés. Et elles sont nombreuses dans le domaine des banques, des
télécommunications, de l'agro-alimentaire, des bâtiments, de l'industrie, etc...

Pour être en harmonie avec la maison mère, ces filiales seront appelées à reconfigurer leur
comptabilité selon les standards IFRS pour des besoins de reporting.

Mais, sans forcément être filiales de groupes européens, les entreprises marocaines
gagneraient à s'aligner sur ces normes soit parce qu'elles recourent au financement sur le
marché international, soit parce qu'elles sont susceptibles d'intéresser les investisseurs
étrangers en tant que client, fournisseurs ou partenaires.

1
Bernard Caspar et Gérard Enselme : Manuel de comptabilité approfondie et révision. Edition Litec page 1

2
Ainsi, l’instauration du référentiel IAS devrait faire partie intégrante de la vision stratégique
de l’entreprise. Ceci d’autant plus que ce chantier ne nécessite pas un investissement coûteux
compte tenu du retour important en termes d’images et de crédibilité.

Dans ce sens, l’élaboration des états financiers selon les normes IFRS doit obéir à certains
principes qui sont parfois divergents par rapport aux référentiels nationaux.

Notre réflexion s’intéressera, dans un premier temps, aux principes comptables nationaux,
pour voir leur contribution ou non à l’obtention d’une image fidèle des comptes. En seconde
partie, notre réflexion sera consacrée aux apports des normes internationales à l’amélioration
ou non de l’information financière des lecteurs des comptes.

3
I/ Principes comptables et altération de la sincérité des comptes :
Les plans comptables des différents pays se basent sur un ensemble de principes qui
constituent l’ossature de toutes les normes.

Faut-il ou non respecter les principes comptables ? Garantissent-ils la sincérité et la


transparence des comptes publiés par les entreprises ?

A : Les principes comptables

Les principes comptables fondamentaux du Plan Comptable reposent sur les aspects généraux
suivants : 2
- Les entreprises doivent établir à la fin de chaque exercice comptable les états de
synthèse aptes à donner une image fidèle de leur patrimoine, de leur situation
financière et de leurs résultats.
- La représentation d'une image fidèle repose nécessairement sur un certain nombre de
conventions de base - constitutives d'un langage commun - appelées principes
comptables fondamentaux.
- Lorsque les opérations, événements et situations sont traduits en comptabilité dans le
respect des principes comptables fondamentaux et des prescriptions du Code Général
de la Normalisation Comptable, les états de synthèse sont présumés donner une image
fidèle du patrimoine, de la situation financière et des résultats de l'entreprise.
- Dans le cas où l'application de ces principes et de ces prescriptions ne suffit pas à
obtenir des états de synthèse une image fidèle, l'entreprise doit obligatoirement fournir
dans l'état des informations complémentaires (ETIC), toutes indications permettant
d'atteindre l'objectif de l'image fidèle.
- Dans le cas exceptionnel où l'application stricte d'un principe ou d'une prescription se
révèle contraire à l'objectif de l'image fidèle, l'entreprise doit obligatoirement y
déroger. Cette dérogation doit être mentionnée dans l'ETIC et dûment motivée, avec
indication, de son influence sur le patrimoine, la situation financière et les résultats de
l'entreprise.
Les principes comptables fondamentaux retenus sont au nombre de sept :
- Le principe de prudence ;
- Le principe du coût historique ;
- Le principe de spécialisation des exercices ;

2
Code de normalisation comptable. Volume I. Pages 36 et 37

4
- Le principe de continuité d'exploitation ;
- Le principe de permanence des méthodes ;
- Le principe de clarté ;
- Le principe d'importance significative.
1. Le principe de prudence :
Ce principe veut qu’une entreprise prenne en compte, pour le calcul du résultat de son
activité, les moins-values latentes et ne tienne pas compte des plus-values latentes. Elle évalue
ainsi son éventuel bénéfice de la façon la plus prudente possible, et évite par-là de distribuer
des bénéfices non encore réalisés. Prenons l’exemple d’une entreprise A qui détient un
portefeuille d’actions B cotées en bourse ; supposons que ces actions B aient été acquises
100£ l’une (valeur comptable). A la clôture des compte en fin d’année, si le cours de ces
actions est de 97£ (valeur d’inventaire, ou valeur actuelle), l’entreprise A devra faire figurer
cette valeur de 97£ à l’actif de son bilan, et donc de constater une moins-value latente de 3£
qui viendra diminuer son résultat d’autant. En revanche, si le cours de l’action B est de 104£,
l’entreprise A conservera la valeur de 100£ à son bilan. Si elle ne respectait pas ce principe et
inscrivait les actions pour 104£ à son actif, elle augmenterait alors son résultat de 4£ à ses
propres actionnaires sous forme de dividendes. N’étant pas encore vendues, les actions B
n’ont pas pu donner ce bénéfice de 4£ ; les dividendes distribués auraient alors un caractère
fictif.
2. Le principe des coûts historiques :
Il implique que la valeur d’un terrain qui figure au bilan soit celle que l’entreprise a payée au
moment où elle a acheté ce terrain, et ne tienne pas compte des éventuelles plus-values
ultérieures. On peut penser que ce principe est contradictoire avec celui de l’image fidèle,
mais il a l’avantage :
- De respecter le principe de prudence. Les plus-values, tant qu’elles ne sont pas
réalisées au moyen de la vente, ont un caractère incertain ;
- De fournir l’information la moins discutable et la plus objective.

Exceptionnellement, des réévaluations en franchise d’impôt ont été rendues possibles à des
moments (1959,1976) où l’importance de l’inflation risquait de rendre les bilans illisibles.

3. Le principe de spécialisation (ou d’indépendance) des exercices :


Pour connaître le résultat d’un exercice, il faut que ne figurent dans le compte de résultat que
les charges et les produits de l’exercice, prenons l’exemple d’une entreprise qui paie un loyer
semestriel d’avance le 1er octobre ; à cette date, elle enregistre la charge dans sa totalité, bien

5
que la moitié concerne l’exercice en cours et l’autre exercice suivant. Quand elle arrête son
compte le 31 décembre, elle devra donc ne faire figurer dans ses charges que la moitié du
loyer.
De la même façon, la réalisation de l’inventaire en fin d’année, permet de calculer les
« consommations » réelles en matières premières. L’enregistrement des seuls achats de la
période ne permet pas de savoir quelle a été la charge de l’exercice sans stock, achèterait pour
un montant de 1000 et disposerait en fin d’année d’un stock de 300. La charge réelle de
l’exercice ne serait alors que de 700. D’une manière générale :

Consommation (charge de l’exercice)= stock initial+ achats- stock final


= Achats + stock initial-stock final
= Achats + variations de stocks 3
C’est sous cette dernière forme que les consommations figurent dans les charges du comte de
résultat.

4. Le principe de continuité d’exploitation :


Lorsque en fin d’année, on doit évaluer les biens figurant dans le patrimoine de l’entreprise,
on peut envisager plusieurs solutions : soit l’entreprise est gravement en péril, auquel cas on
retiendra pour le matériel et les stocks la valeur probable de liquidation (souvent faible) ; soit
l’entreprise est supposée continuer son activité, auquel cas il faut évaluer les mêmes éléments
à leur valeur d’utilité pour l’entreprise. C’est cette dernière solution qui a été retenue, sauf si
ka cessation d’activité est probable dans un avenir prévisible.
5. Le principe de permanence des méthodes :
Les comptes annuels (bilans et comptes de résultats) sont destinés à des personnes dont la
première exigence est celle de la comparabilité dans le temps. Ainsi qu’une entreprise pouvait
évaluer ses titres de placement de plusieurs manières (principe de prudence). Ce choix
s’exerce une fois pour toutes et il n’est pas question d’y revenir chaque année. Des exceptions
sont cependant envisagées, quand une modification d’activité de l’entreprise le justifie.
Supposons qu’une entreprise ait décidé d’amortir un matériel sur 10 ans compte tenu d’une
utilisation jugée normale. Si un changement de l’activité intervient, impliquant une utilisation
beaucoup plus importante (doublement du nombre d’heures de fonctionnement quotidien par
exemple), la méthode d’amortissement (dont la durée est une composante) pourra être
raccourcie.

3
Cette variation s’exprime par la valeur algébrique du résultat de la soustraction SI-SF

6
L’entreprise devra Alor le préciser dans l’annexe, et indiquer également quelle a été
l’incidence de changement de méthode sur le résultat, afin de rendre ce résultat comparable
avec celui de l’année précédente.
6. Le principe de clarté :

Selon le principe de clarté, les opérations et informations doivent être inscrites dans les
comptes sous la rubrique inadéquate, avec la bonne dénomination et sans compensation entre
elles :

− Les éléments d'actif et de passif doivent être évalués séparément ;


− Les éléments des états de synthèse doivent être inscrits dans les postes adéquats sans
aucune compensation entre ces postes.

En application de ce principe, l’entreprise doit organiser sa comptabilité, enregistrer ses


opérations, préparer et présenter ses états de synthèse conformément aux prescriptions du
présent plan comptable.

Les méthodes utilisées doivent être clairement indiquées notamment dans les cas où elles
relèvent d'options autorisées par le présent plan comptable ou dans ceux où elles constituent
des dérogations à caractère exceptionnel.

A titre exceptionnel, des opérations de même nature réalisées en un même lieu, le même jour,
peuvent être regroupées en vue de leur enregistrement selon les modalités prévues par le
présent plan comptable.

Par dérogation aux dispositions du paragraphe 1, des postes relevant d'une même rubrique
d'un état de synthèse peuvent exceptionnellement être regroupés si leur montant respectif n'est
pas significatif au regard de l'objectif d'image fidèle.

7. Le principe d’importance significative :


Selon le principe d'importance significative, les états de synthèse doivent révéler tous les
éléments dont l'importance peut affecter les évaluations et les décisions. Est significative toute
information susceptible d'influencer l'opinion que les lecteurs des états de synthèse peuvent
avoir sur le patrimoine, la situation financière et les résultats.

Ce principe trouve essentiellement son application en matière d'évaluation et en matière de


présentation des états de synthèse. Il ne va pas à l'encontre des règles prescrites par le CGNC

7
concernant l'exhaustivité de la comptabilité, la précision des enregistrements et des équilibres
comptables exprimés en unités monétaires courantes.
Dans les évaluations nécessitant des estimations, les méthodes par approximation ne sont
admises que si leurs incidences par rapport à des méthodes plus élaborées n'atteignent pas des
montants significatifs au regard de l'objectif de l'image fidèle.
Dans la présentation de l'ETIC, le principe d'importance significative a pour conséquence
l'obligation de ne faire apparaître que les informations d'importance significative.
CONCLUSION
Les principes comptables ont été conçus comme des piliers à l’édifice comptable. Leur
respect constitue le gage de sincérité et de transparence des états financiers. La dérogation à
ces principes est une exception qui doit être motivée et signalée dans l’ETIC. Il est même
demandé à l’entreprise d’évaluer l’impact sur le résultat de toute dérogation à un principe
comptable.

Beaucoup de professionnels à contrario considèrent que les principes comptables détruisent


l’image fidèle des comptes.

Les comptes publiés par une entreprise ne peuvent garantir une sincérité et une transparence à
tous les utilisateurs des états financiers publiés par l’entreprise. « On voit que la «
comptabilité », stricto sensu, dans le cadre général de la reddition de comptes, n’est qu’un
sous-ensemble constitué d’états financiers normés, conventionnels, et ne rendant compte que
d’une façon schématique et partielle de réalités extrêmement complexes.» 4

B/ La régularité comptable ne garantit pas la sincérité des comptes :


La comptabilité n’a jamais eu la prétention de mesurer avec précision les performances de
l’entreprise ni d’informer fidèlement les lecteurs des états qu’elle présente. « Cette étrange
discipline, si particulière tour à tour considérée comme un des seuls ilots de stabilité à quoi la
mesure économique peux se raccrocher, perçue à tort comme une science exacte pour ceux
qui ignorent de quoi elle faite ». 5

4
Extrait du discours prononcé par Gilbert Gélard devant l’Académie de comptabilité le 25 juillet 2011.
5
Florence Delasalle : Réalités de la comptabilité créative à la française. Hal : 2011

8
1. Les tours de main des comptables :

La comptabilité est conçue pour traduire les opérations d’une entreprise en écritures pour
produire une information financière crédible pour les managers et les tiers.

Depuis longtemps, cette technique machiavélique était entachée de manipulations plus au


moins saines pour diverses raisons.

Les scandales financiers des années 2000 ont été à l’origine de nombreuses interrogations
dans plusieurs travaux académiques sur le sérieux de la comptabilité.

Les auteurs se sont notamment interrogés sur l’ampleur des comportements discrétionnaires
des dirigeants en matière d’information comptable et financière diffusée par les entreprises.
La comptabilité en tant que représentation objective d’une réalité économique s’est retrouvée
en manque de légitimité. Elle continue à faire l’objet de toutes les attentions, particulièrement
auprès du grand public qui a découvert la fragilité de son impartialité et de son objectivité
(Lambert et Sponem, 2003).

Le résultat comptable constitue une donnée parmi plusieurs autres données comptables
permettant aux lecteurs des états financiers de se constituer une information financière globale
sur l’entreprise. Mais, il est une composante essentielle de l’information diffusée aux marchés
financiers (Lakhal, 2006). C’est un élément important qui permet aux différentes parties
prenantes de pouvoir juger la performance financière de l’entreprise. Sa qualité est définie
comme la capacité de celui-ci à refléter fidèlement la performance économique (Raffournier,
2009). Dans des pays comme le Maroc  (Dans les pays de droit codifié), le résultat comptable
serait avant tout considéré comme une richesse à partager entre les diverses parties prenantes
de l’entreprise sous forme de dividendes (actionnaires), d’impôts (État), et de primes (salariés
et dirigeants). En revanche dans des pays comme les États-Unis  (Dans les pays de droit
coutumier), l’objectif de la comptabilité est de servir les besoins des investisseurs. Ces
derniers étant avant tout intéressés par la capacité du résultat à refléter fidèlement la
performance économique réelle de l’entreprise. Dans tous les cas, Il y a une préférence pour
un résultat non manipulé, résultant d’une bonne pratique comptable sans volonté de leurrer les
destinataires des comptes élaborés.

9
2. La relativité de l’objectivité des comptes :
L’objectivité du résultat comptable étant impossible et la sincérité des comptes est presque un
objectif irréalisable eu égard aux nombreux maîtres auxquels la comptabilité doit rendre
compte, l’éthique doit prendre le relais. C’est la signification profonde de la notion
britannique de true and fair view traduite de façon raccourcie et ambiguë en français par
« image fidèle » (Colasse, 2007).

À défaut d’être vraie (true), l’image de l’entreprise produite par la comptabilité doit être
loyale (fair). L’éthique est ainsi convoquée pour pallier les insuffisances éventuelles de la
technique.

Les manipulations comptables sont donc aussi vielles que la comptabilité elle-même. Ce n’est
pas un fait nouveau. Louis Rives, en décrivait le jeu subtil entre les entrepreneurs et
l’administration fiscale depuis 1953.

Les subtilités de la comptabilité et son excès de zèle envers la fiscalité (Rapt de la


comptabilité par le fisc) sont des faits très connus de la part de tous les professionnels
comptables.

La gestion du résultat comptable est un phénomène très ancien et les états comptables n’ont
jamais prétendus qu’ils délivraient toutes les vérités des entreprises.

Les options comptables offertes par le code général de normalisation comptable et la


flexibilité des règles juridiques, comptables et fiscales, permet aux dirigeants d’exercer leur
jugement pour publier des résultats en fonction d’objectifs discrétionnaires (Watts et
Zimmerman, 1986, 1990). En effet, si l’on considère que les dirigeants sont mieux informés
que les investisseurs sur les perspectives de leur entreprise, ils ont intérêt, dans un but de
signalisation, à communiquer au marché, par une gestion adéquate du résultat comptable,
l’information privée qu’ils détiennent (Janin et Piot, 2008). Or, même si la plupart des
investisseurs ont une lecture relativement sophistiquée des états financiers, il n’est pas aisé de
distinguer si les dirigeants gèrent de façon opportuniste et donc trompeuse les chiffres qu’ils
publient, ou si, au contraire, ils visent par leur intervention à renforcer le contenu informatif
des chiffres comptables afin de mieux informer le marché sur les perspectives de l’entreprise.
Subramanyam (1996) suggère que les dirigeants usent de leur pouvoir discrétionnaire pour
renforcer le contenu informatif des résultats qu’ils publient.

10
Cela peut être une des motivations vertueuses des dirigeants en la matière (Janin et Piot,
2008). D’où l’intérêt d’examiner la gestion du résultat, également, sous l’angle éthique.

En effet, l’idée selon laquelle les dirigeants manipulent les données comptables, afin
d’influencer les décisions des investisseurs, est centrale dans un grand nombre de travaux
académiques en comptabilité. Cependant, il faut rappeler que les informations comptables ne
sont pas issues seulement du bon vouloir des dirigeants et sont l’aboutissement d’un
processus de reporting subissant des validations internes de l’ensemble des acteurs de cette
chaine de production de l’information.

Plusieurs occasions peuvent pousser les dirigeants à des choix comptables pour agir sur le
niveau de résultat qu’ils souhaitent publier :

- Intéressement au résultat des dirigeants.


- Amélioration de l’image vis-vis des banquiers.
- Obsession fiscale.
- Préparation d’une opération de restructuration.
La fusion-absorption de société constitue de ce fait un événement de grande envergure.

Les intérêts conflictuels des associés des sociétés concernées peuvent être à l’origine de
beaucoup de convoitises. Il appartient aux commissaires aux comptes chargés d’évaluer les
procédures suivies lors des opérations de fusions de sociétés de faire le point sur les
agissements intentionnelles des dirigeants dans un but de tromper les parties prenantes.
L’énumération des différentes techniques utilisées par les dirigeants des sociétés, peuvent
induire en erreur le lecteur des comptes d’une entreprise.

La comptabilité n’a jamais eu la prétention de produire une information exacte, les experts
comptables ne peuvent jamais certifier que les états financiers soumis à leur appréciation
décrivent la réalité financière véridique d’une entreprise. La certification des comptes ne
procure jamais une assurance à 100% pour les lecteurs des comptes certifiés.

A notre avis, les manipulations comptables des dirigeants à caractère frauduleux ayant pour
intention de leurrer le lecteur des états financiers sont à condamner et à signaler par les
auditeurs, mais les décisions de gestion en vue de rationaliser les choix manageriels et
améliorer concrètement le résultat de l’entreprise, relève de la saine gestion, ce sont des
pratiques salutaires et souhaitables.

11
Il nous appartient de se poser la question fondamentale que Mr Gilbert Gelard s’est posée lors
de son discours devant l’académie de comptabilité le 22 juin 2011. Après 40 ans de réflexion
sur la comptabilité, je m’interroge encore à quoi ça sert ?

La comptabilité est un peu « bonne à tout faire » mais n’est-elle pas pour cette raison « bonne
à rien ». 6

3. Condamnation toute azimut de toutes les actions managerielles agissant sur le


résultat :

Il nous semble que la condamnation de toutes les attitudes des dirigeants est non fondée. Les
décisions de gestion sont autorisées et souhaitables pour une gestion réfléchie et rationnelle.
Retarder une charge à l’exercice suivant, lorsque les états intermédiaires de gestion
démontrent que le résultat serait déplorable, nous paraît salutaire lorsque la mauvaise
intention n’est pas démontrée.

Inversement, les décisions des dirigeants pour produire des états financiers pour leurrer les
lecteurs nous semblent relever de la tricherie. Il appartient aux commissaires aux comptes de
faire la distinction entre les actions de bonne gestion et celles de mauvaise intention. Certes, la
frontière entre un choix de rationalisation comptable et une décision frauduleuse malgré son
apparence régulière, est très imprécise.

Il nous parait judicieux de ne pas culpabiliser la comptabilité des faux clichés qu’il induit chez
le lecteur des comptes, ce sont les artisans des états financiers (Direction financière et
Direction générale de sociétés) qui par des choix et des options agissent sur les indicateurs
financiers et d’une manière intentionnelle altèrent l’image des comptes.

C’est aux auditeurs de relever les agissements frauduleux qui impactent la régularité, la
sincérité et la transparence des comptes.

La comptabilité générale très critiquée par les analystes financiers, comportant des options
multiples et des règles divergentes d’un pays à un autre s’est vue discréditée par les marchés
financiers. Afin de mieux informer les tiers, notamment, les investisseurs et les intervenants
sur les marchés boursiers, il a été conçu des normes plus draconiennes améliorant
l’information financière.

6
Extrait du discours prononcé par Gilbert Gélard devant l’Académie de comptabilité le 25 juillet 2011.

12
II. Les normes IFRS et leur contribution à l’amélioration de
l’information financière des tiers

Les comptabilités créatives se sont développées, les états financiers mis à disposition des tiers,
ne garantissaient pas une information financière crédible. L’internationalisation financière, a
besoin d’une information standardisée à l’échelle planétaire en vue d’une comparabilité des
comptes.

Les bourses de valeurs ont été à l’origine d’une réglementation comptable internationale.

Les normes IAS/IFRS ont fait l’objet d’une réflexion de certains professionnels au début pour
devenir une règlementation à respecter par toutes les sociétés cotées en bourse.

A. Les principes des normes IFRS

L’objectif principal des normes comptables internationales est de favoriser la convergence des
normes nationales et celles-ci, ainsi que l’élaboration d’un jeu unique de normes comptables
de haute qualité, compréhensibles et applicables dans le monde entier, exigeant une
information transparente et comparable. Pour atteindre cet objectif, le cadre conceptuel
distingue entre les hypothèses de base, les caractéristiques qualitatives des états financiers et
les contraintes à respecter en vue d’avoir une information pertinente et fiable.

1. Les hypothèses de base :

Ces normes se basent sur deux hypothèses fondamentales :

 Comptabilité d’engagement :

Selon cette hypothèse, les transactions et événements sont comptabilisés lorsqu’ils se


produisent et non pas au moment du versement ou de la réception de trésorerie ou
d’équivalents de trésorerie, et ils sont enregistrés dans les livres comptables et présentés dans
les états financiers des exercices auxquels ils se rapportent.

Traditionnellement, on distingue la comptabilité d’engagement et la comptabilité de caisse ou


comptabilité de trésorerie. Cette dernière stipule que les produits et les charges doivent être
comptabilisés au moment de l’encaissement ou du décaissement. Par ailleurs, la comptabilité
d’engagement tient compte des charges et des produits engagés lors d’un exercice, quelle que
soit la date de leurs règlements : les charges et les produits sont comptabilisés sur leur
exercice de naissance, même s’ils sont réglés lors d’un exercice ultérieur.

13
 Continuité d’exploitation :

Les états financiers sont préparés selon l’hypothèse de la continuité d’exploitation. Cela veut
dire que l’entreprise est supposée avoir une activité continue sans raison particulière d’être
mise en liquidation ou de réduire sensiblement ses activités. Inversement, si l’entreprise a
l’intention ou est dans la nécessité de mettre fin à ses activités ou de réduire de façon
importante la taille de ses activités, les états financiers doivent être préparés sur une base
différente qui doit être indiquée.

Exemple : Dans le cas de la fermeture d’une usine dont on sait que ni le terrain ni les murs
n’intéresseront un repreneur, il convient de comptabiliser une dépréciation qui va ramener
leur valeur à un montant très faible. A un stade ultime de non continuité, les comptes de
l’entité doivent être établis en valeur liquidative.

2. Caractéristiques qualitatives des états financiers

Nous avons vu que l’objectif des états financiers est de fournir une bonne information. Pour y
parvenir, ils doivent avoir certaines caractéristiques qualitatives :

Caractéristiques qualitatives des états financiers

Intelligibilité Pertinence Fiabilité Comparabilité

Célérité - Equilibre entre avantages et coûts – Equilibre


entre les caractéristiques qualitatives

Image fidèle/ présentation fidèle

Il existe dix caractéristiques qualitatives :

14
 L’intelligibilité : L’information fournie dans les états financiers doit être compréhensibles
immédiatement par les utilisateurs ayant une connaissance raisonnable des affaires et de la
comptabilité.
 La pertinence : « L’information possède la qualité de pertinence lorsqu’elle influence les
décisions économiques des utilisateurs en les aidant à évaluer des événements passés,
présents ou futurs ou en confirmant ou corrigeant leurs évaluations passées ».
La pertinence de l’information est influencée par sa nature et son importance relative.
L’information est pertinente si son omission ou son inexactitude peut influencer les décisions
économiques des utilisateurs des états financiers.
 La comparabilité et principe de permanence des méthodes : « L’évaluation et la présentation
de l’effet financier de transactions et d’événements semblables doivent être effectués de façon
cohérente et permanente pour différentes entreprises ».
Les utilisateurs des états financiers doivent pouvoir analyser l’évolution d’une entreprise dans
le temps et comparer des entreprises différentes afin d’évaluer, de façon relative, leurs
situations financières, leurs performances et les variations affectant celles-ci.
De même, les utilisateurs doivent être informés des méthodes comptables utilisées et de tout
changement apporté à ces méthodes, ainsi que des effets de ces changements.
 La fiabilité : « L’information possède la qualité de fiabilité quand elle est exempte d'erreur et
de biais significatifs et que les utilisateurs peuvent lui faire confiance pour présenter une
image fidèle de ce qu'elle est censée présenter ou ce qu'on pourrait s'attendre
raisonnablement à la voir présenter » §31.

Pour être fiable, l’information doit respecter cinq caractéristiques :

o Image fidèle des transactions : « Pour être fiable, l’information doit


présenter une image fidèle des transactions et autres événements qu’elle
vise à présenter ou dont on s’attend raisonnablement à ce qu’elle les
présente ».

Pour cela, il est nécessaire de comptabiliser les éléments tout en mentionnant le risque
d’erreur relatif à leur enregistrement et à leur évaluation.

o Prééminence de la substance sur la forme : « Si l’information doit


présenter une image fidèle des transactions et autres événements qu’elle
vise à présenter, il est nécessaire que ceux-ci soient comptabilisés et

15
présentés conformément à leur substance et à leur réalité économique et
non pas seulement selon leur forme juridique ».

Ce principe influence énormément les comptes des sociétés qui recourent au crédit-bail.
Donc, pour respecter une vision juridique des états financiers, la redevance de crédit-bail est
comptabilisée dans les charges en normes comptables nationales et rien n’apparait au bilan.
Par contre, pour les normes IFRS, le respect de la vision économique des états financiers
exige la comptabilisation des opérations de crédit-bail dans les comptes consolidés :

- au bilan, en tant qu’immobilisations financées par emprunt ;


- au compte de résultat, dans des dotations aux amortissements et des charges financières.
o Neutralité : « L’information contenue dans les états financiers doit être
choisie et présentée sans parti pris ».

Les états financiers ne sont pas neutres si, par la sélection ou la présentation de l’information,
ils influencent les prises de décision ou le jugement afin d’obtenir un résultat ou une issue
prédéterminée.

L’information doit être présentée sans parti pris. Sa présentation ne doit pas influencer les
prises de décisions ou le jugement pour aboutir à un résultat prédéterminé.

o Prudence : « La prudence est la prise en compte d’un certain degré de


précaution dans l’exercice des jugements nécessaires pour préparer les
estimations dans des conditions d’incertitude, pour faire en sorte que les
actifs ou les produits ne soient pas surévalués et que les passifs ou les
charges ne soient pas sous-évalués ».

C’est dès l’année de l’apparition d’un risque qu’il faut comptabiliser une provision ou une
dépréciation. Par exemple, c’est l’année où un client intente un procès qu’il faut provisionner
les risques de condamnation pécuniaire ; c’est l’année où un client devient défaillant que l’on
doit déprécier sa créance.

Relié au principe comptable des coûts historique, le principe comptable de prudence implique
également de ne jamais comptabiliser les plus-values latentes.

o Exhaustivité : « L’information contenue dans les états financiers doit


être exhaustive, autant que le permettent les soucis de l’importance
relative et celui du coût ».

16
Ainsi, toute transaction doit être comptabilisée car son omission peut rendre l’information non
fiable et insuffisamment pertinente.

o L’importance relative : « L’information est significative si son omission


ou son inexactitude peut influencer les décisions économiques que les
utilisateurs prennent sur la base des états financiers ».

Ce principe est lié à la notion de seuil de signification ou degré de matérialité. Autrement dit,
la non-indication de l’information peut avoir une influence sur les lecteurs des comptes.

3. Contraintes à respecter pour que l’information soit pertinente et fiable


 Célérité : L’information peut perdre sa pertinence si elle est fournie avec un retard indu. La
direction peut avoir à trouver un équilibre entre les mérites relatifs d’une information prompte
et ceux d’une information fiable. Pour atteindre l’équilibre entre pertinence et fiabilité, la
préoccupation principale doit être de satisfaire au mieux les besoins des utilisateurs en matière
de prise de décisions économiques.
 Rapport coût/avantage : « Les avantages obtenus de l’information doivent être supérieurs au
coût qu’il a fallu consentir pour la produire ».

Par exemple, on ne consolide pas une petite filiale pour laquelle il est trop coûteux d’établir
les documents comptables nécessaires à sa consolidation.

 Equilibre entre les caractéristiques qualitatives : « Des informations qualitatives doivent être
données dans le respect d’une certaine mesure tournée vers la satisfaction des lecteurs des
comptes ».

Cette disposition met en avant l’importance de l’annexe qui doit compléter et commenter
l’information donnée par le bilan et le compte de résultat.

4. L’évaluation à la juste valeur


La juste valeur est définie par les normes lAS / IFRS comme étant le prix qui serait reçu pour
la vente d’un actif ou payé pour le transfert d’un passif lors d’une transaction normale entre
des intervenants du marché à la date d’évaluation. (IFRS 13).

Ainsi, l’évaluation à la juste valeur conduit à ne pas respecter le principe du coût historique
lors de l’entrée des biens dans le patrimoine de l’entreprise. Par exemple, les options
(instrument financier dérivé) sont enregistrées à une valeur de marché basée sur le prix de la
transaction modulé par la prise en compte de la dépréciation de la monnaie et l’actualisation
des gains ou des charges attendues.
17
Ce principe conduit également à ne respecter ni le principe du coût historique ni le principe de
prudence lors des inventaires ultérieurs. Par exemple : les actifs financiers cotés et détenus à
des fins de transaction doivent figurer à leur valeur boursière réelle et non à leur valeur
d’entrée, ce qui implique d’augmenter les valeurs d’entrée du montant des plus-values
latentes, en cas de hausse des cours boursiers.

Qualités attribuées à l’évaluation à la juste valeur :

 Fournir une information qui intègre, par construction, les tendances de marché ;
 Garantir l’exhaustivité de la comptabilisation de la valeur ;
 Faciliter la réconciliation du résultat comptable et du résultat économique ;
 Assurer la neutralité de l’information produite par rapport à l’entreprise.

Critiques adressées à l’évaluation à la juste valeur :


 Accroissement de la volatilité des mesures comptables ;
 Mise en évidence d’un manque d’objectivité et de neutralité de certaines valorisations ;
 Coût prohibitif d’obtention de l’information ;
 Orientation court terme pour le plan du pilotage de l’entreprise.
Exemple
Un promoteur acquiert l’année N, un terrain destiné à être revendu, pour 200 M DH. La
valeur estimée à la fin de l’année N+1 s’élèvera à 300 M DH. L’année N+2, à la suite d’un
projet imprévu d’extension d’aéroport, le terrain est réputé non constructible et son prix de
marché chute à 140 M DH.

En IFRS, le terrain est réévalué de 100 M DH fin N+1 et un profit de 100 M DH est
comptabilisé dans les produits du compte de résultat ; puis, à la fin de N+2, une dépréciation
de 160 M DH est comptabilisée.

En plan comptable général, le terrain n’est pas réévalué fin N+1, et cela en application du
principe de prudence. Par contre, en N+2 il est, comme en IFRS, déprécié, mais la
dépréciation n’est que de 60 M DH.

Le recours à la juste valeur apparaît salutaire, les bilans traduiront la situation nette réelle et
permettront aux investisseurs d’estimer la valeur d’une action en vue de se décider d’acquérir
ou non les titres d’une société.

18
Encore faut-il que la détermination de cette juste valeur soit fiable et que celle-ci soit
permanente et non éphémère. Mais pourquoi ce privilège d’information est accordé aux seuls
investisseurs ?

A qui les comptes doivent s’adresser. Faut-il un utilisateur prioritaire, dont les besoins
d’information seront le plus possible satisfaits par les comptes ? Ou bien faut-il tenter de
satisfaire les besoins éventuels du plus grand nombre possible de parties prenantes ?

Les comptes d’une entreprise concernent et intéressent plusieurs usagers. Comment satisfaire
tous les lecteurs des comptes de sociétés ?

Quelques soient les progrès et les innovations à apporter à la technique comptable, celle-ci
restera tributaire de l’éthique de ceux qui la conçoivent.

B. Analyse comparative des principes Comptables et principes IFRS


Principes comptables Principes IFRS Commentaires

Prudence Prudence En IFRS, ce principe peut être dérogé


si on applique le principe de la
prééminence de la réalité économique
sur la forme juridique.
Coût historique Coût historique Pour refléter la réalité économique et
Juste valeur donner une information fiable et
pertinente, les normes IFRS autorise
l’évaluation à la juste valeur.
Spécialisation des Comptabilité Il s’agit d’une hypothèse de base des
exercices d’engagement IFRS stipulant que les charges et
produits doivent être enregistrés lors
de l’exercice de leur engagement.
Permanence des Comparabilité et En IFRS, ce principe peut être dérogé
méthodes Permanence des pour mieux renseigner sur la réalité
méthodes économique, mais, à condition de le
mentionner sur les notes.

19
Clarté Intelligibilité En normes IFRS comme en normes
comptables, l’intelligibilité doit
pouvoir refléter une bonne image de
l’entreprise.
Importance significative Importance relative Toute information susceptible
d’influencer les décisions des
utilisateurs doit être mentionnée sur
les états financiers.
Continuité d’exploitation Continuité d’exploitation C’est une hypothèse de base des
normes IFRS.

CONCLUSION
Les normes IFRS ont été instituées pour assurer une certaine harmonisation des états
financiers destinés aux différents utilisateurs (investisseurs, membres du personnel, prêteurs,
fournisseurs et autres créanciers, …).

Ainsi, l’une des fonctions les plus importantes des normes comptables internationales est de
fournir une information pertinente et fiable sur la situation économique et financière des
sociétés d’un groupe, afin que les actionnaires et les investisseurs potentiels soient en mesure
de faire des analyses et des comparaisons de sociétés qui leur permettent d’effectuer des choix
rationnels en matière d’investissement.

Pour cela, les états financiers doivent être établis en assurant leur comparabilité et leur
compréhension par les investisseurs étrangers. C’est d’ailleurs pour cette raison que ces
normes se sont appuyées sur certains principes comme la juste valeur, la prééminence de la
réalité économique sur la forme juridique, neutralité, exhaustivité,….

Cependant, nombreuses ont été les critiques adressées aux IFRS et leurs impacts sur les
entreprises. En fait, les principes sur lesquels se basent ces normes, sont parfois divergents
avec les principes comptables nationaux, ce qui affecte considérablement les comptes des
sociétés concernées et conduit, même, à une certaine volatilité des mesures comptables.

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BIBLIOGRAPHIE

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Distorsions et harmonisations : Cas du système d’information bancaire marocain », Faculté
des sciences juridiques, économiques et sociales de Settat. 2014.
 ABOU ELJAOUAD M., « Comptabilité approfondie » ; Editions Maghrébines.
 ABOU ELJAOUAD M., « Comptabilité/ Fiscalité : de la distorsion à l’harmonisation des
rapports », 1998, Faculté des sciences juridiques, économiques et sociales de Casablanca.
 ABOU ELJAOUAD M., « Pratique comptable marocaine » ; Editions Maghrébines.
 BARBE O., DIDELOT L., « Maitriser les IFRS », Groupe Revue Fiduciaire 2007.
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Litec.
 Code de normalisation comptable marocain. Volumes I, II, III, IV et V.1986.
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Faculté des sciences juridiques, économiques et sociales de Casablanca. 2007.
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 OBERT R., « Pratique des normes IFRS » ; Edition Dunod.
 SY I. T., « Etude des liens entre l’appropriation des normes IAS/IFRS et les dimensions
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